Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Thursday, February 25, 2026

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 3Sfk/31/2025

Identifikačné číslo súdneho spisu: 7021200440
Dátum vydania rozhodnutia: 25. 02. 2026
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Šabová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2026:7021200440.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany

Šabovej, PhD. a zo sudcov JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. v právnej
veci žalobcu (sťažovateľ): INGEMA s.r.o., so sídlom: Hlivištia 23, 073 01 Hlivištia, IČO: 36 575 411,
právne zast.: JUDr. Eugenom Kostovčíkom, advokátom, so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, proti
žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 971 01 Banská Bystrica,
o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101026283/2021 zo dňa 11. júna 2021, konajúc o kasačnej
sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Košiciach, č. k. KE-8S/105/2021-92 zo dňa 15. mája
2025, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta.

II. Žalovanému sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu kontrolu dane z pridanej hodnoty
(ďalej aj „daň“ alebo „DPH“) za zdaňovacie obdobia august až december 2012, z ktorej vyhotovil Protokol
č. 102272514/2019 zo dňa 01.10.2019. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane rozhodnutím
č. 102901318/2019 zo dňa 16.12.2019 vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 106.204,40 EUR na dani

z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2012. Žalovaný rozhodnutím č. 101086058/2020
zo dňa 25.06.2020 rozhodnutie správcu dane zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalovaný mal za
to, že v danej veci je potrebné doplniť dokazovanie.
2. Po doplnení dokazovania správca dane rozhodnutím č. 100378815/2021 zo dňa 4.3.2021 (ďalej
len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový
poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len
„Daňový poriadok“) opätovne vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 106.204,40 EUR na dani z pridanej

hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2012. Správca dane dospel k záveru, že žalobca sa svojím
konaním zapojil do obchodného reťazca poznačeného daňovým únikom, a teda nevzniklo mu právo na
odpočítanie dane.
3. Žalovaný rozhodnutím č. 101026283/2021 zo dňa 11.06.2021 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného“)
prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný v rámci odôvodnenia poukázal na to, že
správca dane preskúmal kritériá pre posúdenie účasti žalobcu na nedovolenom daňovom úniku v zmysle
rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling SPRL.

Žalovaný zdôraznil, že (I) žalobca sa fyzicky nepodieľal na deklarovaných obchodoch, všetko ponechal
na spoločnosti VENAS, a.s., (II) nevyžadoval si od dodávateľov žiadne záruky o pôvode a kvalite
tovaru, (III) nekontroloval skladovanie tovaru, (IV) poskytol spoločnosti VENAS, a.s. svoju pečiatku a v
rámci obchodov vystavoval len faktúry, (V) obchodné transakcie nemali ekonomické opodstatnenie, (VI)všetky úkony súvisiace so sprostredkovaním, expedovaním a servisom boli na dodávateľoch a nájom za
nebytové priestory bol pár mesiacov po podpísaní zmluvy znížený na 1 EUR, (VII) na základe informácií
z MVI bol zistený karuselový reťazec, (VIII) sám žalobca sa vyjadril, že nemal vedomosť o obchodovaní

s poľnohospodárskymi komoditami a všetky transakcie zaňho robila spoločnosť VENAS, a.s.
II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie
4. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu na Krajský súd v Košiciach (ďalej len
„krajský súd“), ktorou sa domáhal jeho zrušenia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vrátenia veci
na ďalšie konanie. Zároveň požadoval priznanie nároku na náhradu trov konania.

5. Žalobca namietal, že daňové orgány nerozlišovali medzi tým, či vedel alebo mohol a mal vedieť,
že sa zúčastňuje daňového podvodu. Uvedené je dôkazným bremenom správcu dane. Žalobca tiež
poukázal na to, že nie je bežné pýtať sa svojich obchodných partnerov na ich subdodávateľov. Žalobca
nevedel a ani vedieť nemohol, že spoločnosť VENAS a.s. vytvorila reťazec za účelom daňového
podvodu. Tiež uviedol, že nezabezpečoval skladové priestory, ani prepravu a preto nemohlo ísť ani
o jeho nedbanlivostné konanie. Podľa žalobcu nebola zodpovedaná otázka, aké rozumné opatrenia

mohol prijať, aby sa uistil, že sa nepodieľa na podvodnom obchodnom reťazci. Účel správy daní nie
je možné dosiahnuť kompenzovaním nevymožiteľnej dane od iných subjektov v reťazci nepriznaním
odpočtu žalobcovi. Žalovaný sa tiež nezaoberal námietkami, ktoré mali pre posúdenie veci zásadný
význam.
6. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe zotrval na dôvodoch napadnutého rozhodnutia a navrhol,

aby krajský súd žalobu zamietol.
7. Žalobca v replike v zásade zotrval na argumentoch uvedených v správnej žalobe.
8. Správny súd v Košiciach rozsudkom č. k. KE-8S/105/2021-92 zo dňa 15. mája 2025 správnu
žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych
predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol. V súlade s § 140 SSP poukázal na svoje skoršie rozhodnutie č. k.

KE-8S/104/2021-86 zo dňa 15. októbra 2024 vo veci toho istého žalobcu a totožného predmetu konania,
pričom s uvedeným rozhodnutím sa v plnej miere stotožnil. Navyše správny súd poukázal na rozsudok
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/131/2022 zo dňa 21. novembra 2023.
III. Kasačná sťažnosť a konanie na kasačnom súde
9. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca (sťažovateľ) kasačnú sťažnosť podľa

§ 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP a navrhol, aby kasačný súd zmenil rozsudok správneho súdu tak, že
zruší rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie, a vec vráti na ďalšie konanie. Zároveň
požadoval vydanie rozhodnutia o náhrade trov konania.
10. Vo vzťahu k rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/131/2022
sťažovateľ uviedol, že so závermi v ňom uvedenými nesúhlasí. Aj keď jednotlivé úrovne vedomostnej

zložky účasti na daňovom podvode nie sú exaktne definované právnou úpravou a ani judikatúrou
Súdneho dvora EÚ, je potrebné vychádzať z toho, že v tvrdení, že žalobca vedel a v tvrdení, že mohol
a mal vedieť, ide o samostatné a rozdielne úrovne vedomostnej zložky. V tejto súvislosti sťažovateľ
poukázalnarozhodnutieNajvyššiehosúduSRsp.zn.5Sžf/20/2016.Obadôvodytedanemožnouvádzať
v rozhodnutí, pretože sa vzájomne vylučujú. S poukazom na rozsudok českého Najvyššieho správneho

súdu sp. zn. 5Afs/190/2020 sa nejedná o formulačné nepresnosti, ale o závažné rozpory vo vzťahu
k dôkaznému bremenu správcu dane. Z uvedených dôvodov správny súd nesprávne právne posúdil
vedomostnú zložku účasti žalobcu na daňovom podvode
11. Sťažovateľ ďalej poukázal na to, že správnemu súdu neprislúcha odstraňovať vady rozhodnutia
žalovaného, resp. rozporné argumenty žalovaného nahrádzať svojimi. Takáto aktivita súdu presahuje

rámec jeho preskúmavacej právomoci. Ak správny súd odstraňuje nedostatky rozhodnutia žalovaného,
potomnesprávnymprocesnýmpostupomznemožňujeúčastníkovikonania,abyuskutočniljemupatriace
práva.
12. Sťažovateľ tiež namietal, že správny súd sa v rozsudku nevysporiadal s argumentmi, ktoré mali
pre rozhodnutie rozhodujúci význam, alebo sa s nimi vysporiadal len formálne. Daňové orgány mali pre

splnenie svojho dôkazného bremena povinnosť uviesť, na základe akej úvahy dospeli k záveru, že ak
by žalobca prijal opatrenia na ktoré poukazovali tieto orgány, mohol by vedieť, že obchodný reťazec bol
spojenýsdaňovýmpodvodom.Akbyajbolomožnéakceptovaťto,žesprávcadaneúroveňvedomostnej
zložky žalobcu ustálil na úrovni „vedieť mal a mohol“, potom mali daňové orgány presvedčivo uviesť, ako
by opatrenia sťažovateľa mohli viesť k tomu, že by vedieť mal a mohol o svojej účasti na obchodnom

reťazci spojenom s daňovým podvodom. Správca dane neuviedol, čo považoval za preverenie histórie
obchodného partnera. Sťažovateľ mal za to, že nevedel a ani nemohol vedieť o reťazci dodávateľov,
o pohybe tovaru mimo svojho dodávateľa a odberateľa, o znížení predajnej ceny pod nákupnú cenu a
pod. Z uvedeného dôvodu považoval sťažovateľ napadnutý rozsudok za nepreskúmateľný. Sťažovateľtiež poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/31/2016, sp. zn. 1Sžf/16/2016 a sp.
zn. 1Sžf/88/2016. Záverom zdôraznil, že jeho pasivita pri prijímaní opatrení nepostačuje k splneniu
dôkazného bremena správcu dane preukázať naplnenie vedomostnej zložky sťažovateľa o účasti na

daňovom podvode.
13. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na zákonnosti oboch napadnutých rozhodnutí,
ako aj rozsudku správneho súdu a navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.
IV. Posúdenie kasačného súdu
14. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že

kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je
prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných
bodov (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že
kasačná sťažnosť je nedôvodná.
15. Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už

len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.
16. Námietky, týkajúce sa vedomostnej zložky účasti na daňovom podvode už boli predmetom konania
o kasačnej sťažnosti totožného sťažovateľa, ktorá sa týkala záverov z totožnej daňovej kontroly a teda aj
rovnakéhoskutkovéhostavuaprávnehoposúdenianárokunaodpočetDPH.Kasačnýsúdsanestotožnil
s predloženou argumentáciou sťažovateľa, v dôsledku čoho kasačnú sťažnosť zamietol. Vzhľadom

na uvedené kasačný súd považuje za vhodné len poukázať na podstatnú časť právneho posúdenia
uvedeného v rozsudku sp. zn. 4Sfk/8/2025 zo dňa 25. septembra 2025:
„39. Kasačný súd k námietkam sťažovateľa uvádza, že odpočítanie dane môže byť aj v zmysle
judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nesplní
hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, ak došlo k daňovému podvodu alebo k prípadu zneužitia

práva (napríklad rozsudky vo veci C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd
a Bond House Systems Ltd, vo veci C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling, alebo vo veci
C- 80/11 a C- 142/11, Mahagében Kft a Péter Dávid.).
40. Kasačný súd zároveň zdôrazňuje, že vo všeobecnosti je potrebné rozlišovať medzi preukazovaním
splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane a dokazovaním daňového

podvodu/zneužitiaprávaaleboúčastidaňovéhosubjektunaňom(rozhodnutiaSúdnehodvoraEurópskej
únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s.
r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 36). Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia
hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu
uplatňujúcu si toto právo (vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021,

bod 34), v prípade preukazovania daňového podvodu/zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené
najmä na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na
základe domnienok (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa
11. novembra 2021, bod 54; vo veci Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43).
41. Daňovým podvodom pritom na účely daňového konania možno rozumieť zavinené „protiprávne

konanie subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo zamlčaním
podstatných skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a splneniu
daňovej povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu osoby
páchajúcej daňový podvod“ (RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne
následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 95). Judikatúrou ja daňový podvod definovaný ako situácia,

v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a
ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia (viď. napr. rozsudok
Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 30. januára 2018, č.j. 5 Afs 60/2017-60).
42. Dôvodom pre neuznanie odpočítania DPH alebo oslobodenia od dane nie je len uskutočnenie
daňového podvodu, ale aj účasť na ňom. „Právo na odpočítanie dane sa odoprie, nielen ak zdaniteľná

osoba spácha daňový podvod sama, ale aj vtedy, keď sa preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej boli
dodané alebo poskytnuté tovary alebo služby, na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, vedela
alebo mala vedieť, že nadobudnutím týchto tovarov alebo služieb sa zúčastňovala na transakcii, ktorá
je súčasťou podvodu na DPH, alebo ho prinajmenšom uľahčila. Takáto zdaniteľná osoba sa totiž musí
na účely smernice 2006/112 považovať za subjekt, ktorý sa podieľa na daňovom podvode alebo ho

uľahčuje, bez ohľadu na to, či má alebo nemá prospech z ďalšieho predaja tovaru alebo z používania
služieb v rámci zdaniteľných transakcií, ktoré uskutočnila na výstupe“ (rozhodnutie Súdneho dvora
Európskej únie vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24. novembra 2022, bod 25). Daňový
podvod a účasť na ňom ako dôvody pre nepriznanie práva na úseku DPH sú konštruované na princípezavinenia. Stávajú sa teda dôvodom pre nepriznanie práva na úseku daní vtedy, ak daňový subjekt
uplatňujúci si daňové oprávnenie (odpočet alebo oslobodenie) mal vedomosť o svojej účasti na podvode
alebo nemal o tejto účasti vedomosť, avšak to v dôsledku toho, že pri preverovaní svojho obchodného

partnera nepostupoval s náležitou opatrnosťou a starostlivosťou.
43. Pri daňových podvodoch je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci
takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na
odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej,
obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami (k tomu porovnaj napr. aj rozsudok

Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 21. apríla 2022, č. j. 10 Afs 479/2021-56).
44. Vychádzajúc z administratívneho spisu kasačný súd konštatuje, že v predmetnej veci správca dane
ako aj žalovaný pri nepriznaní práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov argumentovali, že
sťažovateľ sa v dotknutom obchodnom reťazci spornými obchodmi, či už vedome alebo v dôsledku
zanedbania primeranej obozretnosti, zúčastnil na plnení poznačenom daňovým podvodom.
45. Predpoklady pre posúdenie veci ako daňového podvodu v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ

tvoria tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu, ktoré boli špecifikované v rozhodnutí C-439/04
a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling. Pri daňovom podvode musí správca dane v rámci svojho
dôkazného bremena (1) preukázať existenciu podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň) a
to v ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca (objektívny test v rámci celého reťazca), následne
(2) preukázať objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že kontrolovaný daňový subjekt o podvode

na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí nevedomá nedbanlivosť a
nemusí ísť o úmysel (vedomostný test konkrétneho subjektu) a zároveň (3) musí posúdiť, či kontrolovaný
daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne vyžadovať, aby zistil, či prijaté plnenie
nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due diligence vedomostný test konkrétneho subjektu).
46. Pokiaľ ide o objektívny test v rámci celého reťazca vyžadujúci preukázanie existencie podvodu na

dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň) a to v ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca kasačný
súd konštatuje, že v predmetnej veci nebolo medzi účastníkmi sporné (rovnako ani predmetom správnej
žaloby, či kasačnej sťažnosti), že v dotknutom obchodnom reťazci došlo k daňovému úniku (na strane
subdodávateľa - spoločnosti LECRAST, spol. s.r.o.). Rovnako nie je sporné, že k daňovému úniku došlo
v dôsledku daňového podvodu, ktorý mal byť spáchaný v nadväznosti na činnosť spoločnosti, ktoré boli

účelovo zapojené do obchodného reťazca.
47. Správca dane a žalovaný tak aj podľa názoru kasačného súdu riadne objasnili mechanizmus
daňového podvodu v predmetnej veci, ktorý spočíval v tom, že tovar bol dovážaný od dodávateľov z
Poľska a Maďarska, pričom na počiatku reťazca bola spoločnosť LECRAST s.r.o., ktorá daň neodviedla
(a za ktorú dojednával obchody a komunikoval s dodávateľmi štatutár spoločnosti VENAS a.s.), a za

ktorú sa následne umelo vkladali spoločnosti PAFOS SK s.r.o., QANT s.r.o., ASTRON s.r.o., SECRET
GROUP s.r.o., PRVÁ DISTRIBUČNÁ SK s.r.o.. Ďalšími členmi reťazca boli personálne a majetkovo
prepojení priami dodávatelia sťažovateľa - spoločnosti VENAS, a.s., VENERG s.r.o. a MVR s.r.o.,
ktorí dodávali tovar sťažovateľovi, ktorý bol ďalej dodávaný jeho odberateľom v zahraničí. Priamy
dodávateľ sťažovateľa, spoločnosť VENAS a.s., tak vytvorila sieť tuzemských spoločností za účelom

získania daňového zvýhodnenia a to formou čerpania nadmerných odpočtov na DPH vo svoj prospech,
keď na začiatku reťazca vznikol daňový únik. Podľa zistení správcu dane bol tovar už na samotnom
začiatku obchodného reťazca zo zahraničia dovezený do skladov spoločnosti VENAS a.s. v Strede nad
Bodrogom, kde zostal počas tuzemských prevodov a odtiaľ bol vyvážaný do zahraničia. Reálny tok
tovaru preto nezodpovedal tomu fakturačnému. Uvedené skutočnosti sťažovateľ ani nijakým spôsobom

nenamietal.
48. Druhým testom je tzv. vedomostný test konkrétneho subjektu spočívajúci v preukázaní objektívnych
skutkových okolností svedčiacich tomu, že sťažovateľ o podvode na predchádzajúcom článku reťazca
vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí nevedomá nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel. Z doteraz
uvedeného je zrejmé, že právo na odpočítanie dane z obchodov s deklarovanými priamymi dodávateľmi

nebolo sťažovateľovi nepriznané z dôvodu spáchania daňového podvodu, ale z dôvodu jeho účasti na
obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Medzi sťažovateľom a žalovaným bolo sporné
práve to, či sťažovateľ s ohľadom na všetky okolnosti vedel alebo aplikujúc primeranú obozretnosť,
mohol vedieť o tom, že sa svojím plnením zúčastní obchodného reťazca poznačeného daňovým
podvodom.

49. Kasačný súd k námietkam sťažovateľa ohľadne vedomostnej zložky účasti na daňovom podvode
uvádza, že nedôsledné diferencovanie (zo strany daňových orgánov) medzi tým, či sťažovateľ vedel
alebo mal a mohol vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom,
v prípade riadneho preukázania skutkových okolností preukazujúcich aspoň jednu z už uvedenýchforiem subjektívnej stránky účasti na daňovom podvode v daňovom konaní podľa kasačného súdu
nemôže byť dôvodom pre zrušenie rozhodnutí žalovaného a správcu dane (obdobne tiež rozhodnutia
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/131/2022 zo dňa 21.11.2023 alebo sp.

zn. 4Sfk/5/2023 zo dňa 27.03.2024). Pre úplnosť kasačný súd k tejto námietke sťažovateľa dodáva,
že z rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že tento sťažovateľovi vyčíta najmä zanedbanie primeranej
obozretnosti a starostlivosti daňového subjektu, resp. neprijatie dostatočného množstva opatrení na
uistenie, že pri realizácii sporného obchodu sa nebude zúčastňovať plnenia poznačeného daňovým
podvodom. Inými slovami, správca dane a žalovaný tak sťažovateľovi vyčítajú (na podklade zistených

skutočností), že sa v dôsledku svojej neodôvodnenej neopatrnosti a zanedbania prevencie dostal do
podvodného obchodného reťazca. Keby túto obozretnosť dodržal, mal a mohol vedieť, že sa zúčastňuje
obchodu poznačeného daňovým podvodom.
50. Z hľadiska požiadavky preukázania vynaloženia primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu
je potrebné uviesť, že toto je v súlade s právom Európskej únie. Daňový subjekt je povinný prijať
všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré

uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej
únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo
Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a
C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od
daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie

Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012,
bod 59). Vyžadovanie a zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k
požiadavke prijímať rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode
je typické práve pre dokazovanie daňového podvodu, resp. skutočnosti, či daňový subjekt vedel alebo
mohol vedieť, že sa zúčastňuje na daňovom podvode (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo

veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 53, 54, 56 a 58).
51. Kasačný súd konštatuje, že z obsahu administratívneho spisu má za preukázanú minimálne
nevedomú nedbanlivosť (a teda i splnenie vedomostného testu) u sťažovateľa a to na základe
skutkových okolností zistených správcom dane. Sťažovateľ podnikal v oblasti maloobchodného a
veľkoobchodného predaja inštalačného materiálu, vybavenia kúpeľní, omietkarských či maliarskych

prác, ako aj so stavebnou činnosťou, obkladania stien, výrobou nábytku či upratovacích služieb, pričom
zdaniteľné obchody, z ktorých si uplatnil odpočet, boli obchodmi, ktoré boli pre sťažovateľa v úplne inom,
resp. pre neho novom podnikateľskom sektore (kúpa a predaj poľnohospodárskych a potravinárskych
komodít). Sám sťažovateľ pritom k dôvodom uskutočnenia predmetných obchodov uviedol (zápisnica o
miestnom zisťovaní č. 9801404/5/4845791/2013 zo dňa 29.10.2013), že spoločnosť VENAS a.s. mala

vysoké nadmerné odpočty na DPH, chýbali jej finančné prostriedky a naopak sťažovateľ mal vyššie
daňové povinnosti, preto bolo dohodnuté, že sťažovateľ odkúpi tovar od spoločnosti VENAS a.s. až do
doby pokiaľ táto spoločnosť zabezpečí na tovar odberateľa a zároveň si týmito obchodmi sťažovateľ
zabezpečil príjmy ročne približne 50.000,- eur. Uvedený spôsob výberu obchodného partnera, ktorý
navyše nemal žiadne ekonomické opodstatnenie a ani žiadnu pridanú hodnotu, sa tak javí ako účelový.

52. Rovnako sťažovateľ uviedol, že konateľ spoločnosti VENAS a.s. bol zákazníkom sťažovateľa
a túto spoluprácu mu navrhol pri spoločných sedeniach s tým, že všetko okolo obchodu s danou
komoditou zabezpečí on. Sťažovateľ teda svojho dodávateľa VENAS a.s., ktorý zabezpečoval
priebeh všetkých obchodov poznal, pričom prílohy faktúr (CMR doklady ale aj vážne lístky) boli
podpisované zamestnankyňou spoločnosti VENAS a.s. Podľa zistení správcu dane, tovar bol od

začiatku obchodného reťazca uskladnený v Strede nad Bodrogom, sťažovateľ s ním neprišiel do styku,
nemal žiadnu vedomosť o dodávkach tovaru, o skladovaní, kvalite či preprave tovaru, vyskladnení
tovaru alebo aj odovzdaní tovaru odberateľom a aj vybavovanie expedičných zásielok mala na starosti
len zamestnankyňa spoločnosti VENAS a.s. Sťažovateľ nevyvíjal žiadnu aktívnu činnosť, ktorá by
smerovala k predaju tovaru, alebo získaniu odberateľov. Odberateľov sťažovateľa totiž riešila výhradne

dodávateľská spoločnosť VENAS a.s., pričom odberateľmi boli spoločnosti, ktoré so spoločnosťou
VENAS a.s. už spolupracovali resp. boli prvotnými dodávateľmi obchodovaného tovaru.
53. Za jednu zo zásadných, správcom dane preukázaných skutočností, kasačný súd považuje, že
uskutočnené obchodné transakcie nemali žiadne ekonomické opodstatnenie, keď nenapĺňali základný
princíp podnikania, ktorým je dosahovanie zisku, nakoľko nákupné ceny komodít boli vyššie ako ceny

predajné. Z uvedeného je aj podľa kasačného súdu zrejmé, že sa jednalo iba o prefakturáciu tovaru s
cieľom zníženia daňovej povinnosti. Obdobne to platí aj v prípade dobropisných faktúr, pri ktorých bola
cena za komoditu výrazne nižšia ako v prípade riadnych faktúr za dodaný tovar, pričom vo vystavenýchdobropisoch absentovali odvolávky na riadnu faktúru, ktorej sa dobropisná faktúra týkala a rovnako
nebolo zrejmé, aké množstvo tovaru sa malo stornovať.
54. Práve tieto skutočnosti považoval kasačný súd za kľúčové z pohľadu preukázania vedomostnej

stránky účasti sťažovateľa na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom v predmetnej veci.
Žiadnu z vyššie uvedených skutočností sťažovateľ zároveň ani nijakým spôsobom nerozporoval.
55. Okrem vyššie uvedených pochybností o samotnom obchodnom vzťahu možno konštatovať, že
sťažovateľ pri deklarovaných obchodoch neprijal žiadne osobitné opatrenia, nevykazoval žiadny záujem
o svojich dodávateľov alebo o podmienkach obchodu a spôsobe obchodovania, o krokoch dodávateľov

a ich požiadavkách na zabezpečenie celého obchodného reťazca. Rovnako sa sťažovateľ nijako
fyzicky nepodieľal na deklarovaných obchodoch a všetky náležitosti obchodu ponechal na spoločnosť
VENAS a.s., ktorej ponechal aj svoju pečiatku, faktúry, dokumenty pričom nevyžadoval žiadne záruky a
informácie o pôvode či kvalite tovaru a priebehu obchodov.
56. Kasačný súd v zhode so správnym súdom, žalovaným a správcom dane taktiež zastáva názor,
že vyššie uvedené preukázané okolnosti obchodného vzťahu v predmetnej veci sú samé o sebe

pochybné a spôsobilé vyvolať podozrenie u primerane svedomitého obchodníka, že môže participovať
na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Preto neobstoja ani námietky sťažovateľa,
že nemal ako vedieť o pohybe a pôvode tovaru a rovnako o predajných a odkupných cenách komodít.
Ako obchodník s tovarom, s ktorým dovtedy neobchodoval, ale aj ako skúsený obchodník s dlhoročnou
praxou vo svojom podnikateľskom sektore, mu mala byť zrejmá cena predmetných komodít (za akú cenu

tovar nakupuje a za akú predáva), s ktorými chcel obchodovať a rovnako mal a mohol prejaviť záujem
o obchody, ktoré uzatváral, resp. mu musel byť zrejmý účel samotného obchodu. Podľa kasačného
súdu, námietka sťažovateľa, že nevedel o predajných cenách komodít je tak ba priam až účelová,
keď je to práve sťažovateľ, ktorý s tovarom mienil obchodovať a preto je to práve on, ktorý mal
zabezpečiť základné informácie ohľadne svojich vlastných uskutočnených obchodoch. Kasačný súd

taktiež podotýka, že sťažovateľ nijako neozrejmil ani pochybnosti ohľadne dobropisných faktúr, v ktorých
absentovala odvolávka na riadnu faktúru a nebolo z nich zrejmé o aké množstvo tovaru sa jedná.
57. Kasačný súd dodáva, že v dotknutých obchodoch ide o okolnosti, ktoré nastali priamo v dispozičnej
sfére sťažovateľa, ktoré sám v rámci konania pred správcom dane uviedol alebo vyplývajú z vykonaného
dokazovania.

58. Kasačný súd tiež uvádza, že uvedené tvrdenia sťažovateľa skôr potvrdzujú, že sa sťažovateľ
o uskutočnené obchody nezaujímal, keď bez toho aby si zistil cenu komodít alebo pôvod či tok
tovaru a zabezpečil priebeh obchodu, resp. bez akéhokoľvek preverenia dodávateľov a odberateľov
odovzdal pečiatku osobe dodávateľa, pričom o obchodoch len prijímal emaily s uvedením informácií
potrebných pre vystavenie faktúr, a ani nekontroloval, či tovar bol aj reálne odpredaný a opustil

areál spoločnosti dodávateľa VENAS a.s. Kasačný súd dodáva, že nie je jeho úlohou a ani úlohou
žalovaného a ani správcu dane vymedzovať, aké opatrenia mal sťažovateľ prijať aby sa vyhol účasti na
daňovom podvode, avšak z dokazovania vykonaného v administratívnom konaní možno konštatovať,
že sťažovateľ nevykonal žiadne kroky alebo opatrenia aby takejto situácií predchádzal, resp. nebolo
preukázané, že konal v dobrej viere.

59. Všetky vyššie uvedené skutočnosti tak podľa kasačného súdu zároveň napĺňajú aj tretí stupeň tzv.
Axel Kittel testu na preukázanie existencie daňového podvodu, konkrétne due diligence vedomostný
test konkrétneho subjektu. Ten spočíva v posúdení, či táto osoba (sťažovateľ) prijala opatrenia, ktoré
od nej je možné rozumne vyžadovať, aby zistila, či prijaté plnenie nebude viesť k jej účasti na daňovom
podvode, umožňuje i za predpokladu splnenia objektívneho i subjektívneho Axel Kittel testu existencie

daňovéhopodvoduosobeuplatňujúcejsiprávonaodpočítaniedane(sťažovateľovi)preukázať,žeprijala
dostatočné opatrenia na to aby zistila, či prijaté plnenie nebude viesť k jej účasti na daňovom podvode.
Kasačný súd v tejto súvislosti opäť poukazuje na vyššie skutkové zistenia, z ktorých je zrejmé, že
sťažovateľ žiadne relevantné opatrenia na zabránenie svojej účasti na daňovom podvode neprijal.
60. Zhrňujúc vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že uzatvorené obchodné vzťahy sťažovateľa s

deklarovanými dodávateľmi boli samo o sebe pochybné a podozrivé. Kasačný súd nespochybňuje právo
sťažovateľa napriek týmto pochybnostiam uzavrieť obchodný vzťah. Ak však podnikateľský subjekt, aj
za takto pochybných podmienok a bez ďalších relevantných opatrení, uskutoční obchodnú transakciu,
preberá na seba riziko, že jeho plnenie môže byť spojené s daňovým podvodom a z tohto dôvodu mu
nemusí byť uznané právo na odpočítanie dane z uskutočneného obchodu.

61. Kasačný súd berie na vedomie, že existencia tovaru bola potvrdená, rovnako ako aj totožnosť
dodávateľa a odberateľov, ako aj vystavenie sporných faktúr, tieto skutočnosti však nie sú sporné
a nemajú žiadnu relevanciu z pohľadu zisteného dôvodu nepriznania odpočítania dane. Žalovaný a
správca dane v predmetnej veci totiž nespochybňujú splnenie materiálnych podmienok uplatnenéhopráva, ale to, že v zistenom obchodnom reťazci došlo k podvodnému daňovému úniku a na tomto reťazci
vedome (vedel alebo mal vedieť) participoval aj sťažovateľ. Pri preukazovaní zapojenia do podvodného
reťazca sa spravidla vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH (medzi ktoré

patrí aj materiálna existencia plnenia) sú splnené. Pre uvedené je teda zrejmé, že v danom prípade
nebolo potrebné špeciálne zohľadňovať dodanie deklarovaného plnenia, keďže jeho existencia musela
byť správcom dane prezumovaná už v momente, kedy nadobudol podozrenie o poznačení dotknutého
obchodného reťazca podvodom, v opačnom prípade by správca dane odmietol odpočet DPH z dôvodu
nenaplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH.

62. Kasačný súd s ohľadom na vyššie uvedené uzatvára, že správcovi dane a žalovanému sa podarilo
preukázať, že sťažovateľ prehliadol pochybnosti týkajúce sa uskutočňovaného obchodného vzťahu,
neprijal dostatočné preventívne opatrenia a tým sa vystavila riziku, že sa stane súčasťou obchodného
reťazca poznačeného daňovým podvodom. Inými slovami nepostupoval primerane obozretne, pričom
s ohľadom na všetky už uvedené skutočnosti bolo preukázané, že objektívne mohol vedieť, že svojím
plnením sa zúčastní obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom. Závery kasačného súdu

v spojení so závermi správneho súdu, žalovaného a správcu dane sú pritom postavené na zisteniach a
dôkazoch predložených správcom dane. Nemožno preto konštatovať, že by sťažovateľ bol neprimerane
zaťažený dôkazným bremenom, práve naopak, sú to orgány finančnej správy, na ktorých ležalo v
predmetnej veci dôkazné bremeno, pričom toto svoje dôkazné bremeno uniesli.
63.Vtomtokontextepodľanázorukasačnéhosúduneobstojítvrdeniesťažovateľaonepreskúmateľnosti

napadnutého rozsudku správneho súdu, keďže je z jeho obsahu zjavné, že ním bolo reflektované
na všetky podstatné skutočnosti a námietky sťažovateľa. Kasačný súd má v tejto súvislosti za to,
že správny súd sa posudzovanou vecou zaoberal dôsledne, náležite sa vysporiadal s podstatnými
žalobnými námietkami sťažovateľa a vyvodil správne skutkové aj právne závery, ktoré odôvodnil náležite
a presvedčivo, pričom dospel k správnym záverom o zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného.

64. Z ustálenej rozhodovacej praxe vyplýva, že sťažovateľom namietaná nepreskúmateľnosť rozsudku
správneho súdu by musela vyplývať z absencie dôvodov podstatných pre rozhodnutie súdu.
Zákonným limitom doktríny nepreskúmateľnosti rozhodnutia správneho súdu sú také vady odôvodnenia
rozhodnutia, na základe ktorých rozhodnutie neobsahuje žiadne odôvodnenie, alebo existencia takých
zásadných procesných vád, pre ktoré je preskúmanie napadnutého rozhodnutia nevyhnutné (rozsudok

Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Abdullayev proti Rusku). Nepreskúmateľnosť rozsudku
je daná v prípade, ak chýbajú zásadné vysvetlenia dôvodov rozhodnutia súdu, pričom subjektívnu
nespokojnosť sťažovateľa s obsahom odôvodnenia nemožno považovať za vyhovujúcu dôvodu
kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP. Kasačný súd konštatuje, že napadnutý
rozsudok správneho súdu všetky relevantné atribúty riadneho odôvodnenia spĺňa, pričom sa správny

súd vysporiadal so všetkými zásadnými otázkami prejednávanej veci.“
17. K namietanému nesúhlasu sťažovateľa so záverom uvedeným v rozsudku kasačného súdu sp. zn.
3Sfk/131/2022 kasačný súd dopĺňa, že vyššie citovaný rozsudok sp. zn. 4Sfk/8/2025 mu dal odpoveď
v bodoch 49., 51. a 52. odôvodnenia na vecný obsah jeho námietky. Pokiaľ sťažovateľ poukazoval na
skoršie rozhodnutia Najvyššieho súdu SR kasačný súd zdôrazňuje, že v prípadoch preukázania nároku

na odpočet DPH došlo k judikatórnemu posunu, ktorý mal za následok nielen na zmenu nahliadania na
rozdiel medzi neuznaním odpočtu z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok, ale aj na kritériá
preposúdenieúčastiavedomostidaňovýchsubjektovnadaňovompodvode.Uvedenýjudikatórnyposun
je plne rešpektovaný naprieč rozhodovacou činnosťou kasačného súdu a preto sa ho kasačný súd
pridŕža aj v tu preskúmavanej veci.

V. Záver
18. Vzhľadom na vyššie uvedené Najvyšší správny súd kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako
nedôvodnú zamietol.
19. O náhrade trov kasačného konania kasačný súd rozhodol tak, že neúspešnému sťažovateľovi ich
náhradu podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada zo zákona

nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP).
20. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v senáte pomerom
hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.