Rozsudok ,
Zrušujúce Judgement was issued on Thursday, November 6, 2024

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: NR-15S/36/2021

Identifikačné číslo súdneho spisu: 4021200307
Dátum vydania rozhodnutia: 06. 11. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Michal Davala, Ph.D., LL.M.

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2024:4021200307.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Davalu, Ph.D., LL.M.

a členov senátu JUDr. Mgr. Juraja Štorcela, PhD. (sudca spravodajca) a JUDr. Kataríny Kučerákovej,
PhD., v právnej veci žalobcu: Bardejovská mliekareň s.r.o., so sídlom Duklianska 1399, 085 01 Bardejov,
IČO: 45 948 585, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č.
63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100524950/2021 zo
dňa 06.04.2021, takto

r o z h o d o l :

I. Súd z r u š u j e rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 100524950/2021 zo dňa
06.04.2021 a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie.

II. Žalobcovi p r i z n á v a voči žalovanému právo na náhradu trov konania v celom rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Oznámením o daňovej kontrole zo dňa 03.10.2018 oznámil Daňový úrad Nitra, pobočka Topoľčany,
so sídlom Krušovská 89, 955 56 Topoľčany (ďalej len „správca dane“) žalobcovi výkon daňovej kontroly
na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie jún 2018.

2. Dňa 28.03.2019 sa vykonal výsluch svedka – A. B., konateľa spoločnosti C. D., E., naposledy
sídlom F. XX, XXX XX G. – C. B. E. C., IČO: 36 302 244 (ďalej len „spoločnosť MILP TRADING“),
ktorý uviedol, že v kontrolovanom období sa spoločnosť zaoberala predajom hnojív značky Unifoska
a Superfostát. Svedok potvrdil, že so žalobcom v kontrolovanom zdaňovacom období obchodoval
a potvrdil dlhodobú spoluprácu. Predmetom kontrolovaných faktúr – č. FV181045, č. FV181049 a č.
FV181054 bol Superfosfát a Unifoska. E-mailom zo dňa 12.04.2019 zaslal svedok správcovi dane

doklady, a to (i) protokol o prevzatí a odovzdaní účtovných a daňových dokladov, (ii) generálne
plnomocenstvo zo dňa 01.12.2016 udelené spoločnosťou MILP TRADING pre H. I., ktorý podpisoval
faktúry, (iii) CMR listy o prevzatí tovaru spoločnosťou C. D. zo strany poľskej spoločnosti.

3. Úradným záznamom zo dňa 17.10.2019 správca dane konštatoval, že zo strany spoločnosti C. D. boli
správcovi dane doručené – evidencia DPH, kontrolný výkaz, zmluva o postúpení pohľadávok, faktúry,
CMR doklady od dodávateľa – „SIARKOPOL“ a „BELOR“ bez bližšej konkretizácie, ktoré sa týkali

preverovaného zdaniteľného plnenia, t. j. predmetu fakturácie medzi spoločnosťou C. D. a žalobcom.

4. Správca dane vydal dňa 17.10.2019 protokol z daňovej kontroly, ku ktorému sa žalobca vyjadril
podaním zo dňa 12.11.2019. Správca dane vydal rozhodnutie č. 100298000/2020 zo dňa 29.01.2020,ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume XX.XXX,XX eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie jún 2018. Na podklade podaného odvolania vydal žalovaný rozhodnutie č. 100962197/2020 zo
dňa 01.06.2020, ktorým rozhodnutie č. 100298000/2020 zo dňa 29.01.2020 zrušil a vec vrátil na ďalšie

konanie a rozhodnutie. Žalovaný uviedol, že správca dane v ďalšom konaní vykoná ďalšie dokazovanie,
vyhodnotí získané dôkazy z obsahovej stránky jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach, prehodnotí
tvrdenia uvedené v odôvodnení rozhodnutia na základe relevantných dôkazov a zistení a doplní spisový
materiál.

5. Dňa 28.08.2020 sa vykonal výsluch svedka – H. I., osoby, ktorá bola splnomocneným zástupcom
za spoločnosť C. D., ktorý potvrdil, (i) že za spoločnosť MILP TRADING podpisoval faktúry, (ii)
obchodovanie so žalobcom, predmetom ktorého boli hnojivá a (iii) že dodávateľom hnojív pre spoločnosť
C. D. bola poľská spoločnosť E. D..

6. Správca dane vydal rozhodnutie č. 101888998/2020 zo dňa 02.12.2020 (ďalej len „prvostupňové

rozhodnutie“), ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 12.900,00 eur na dani z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie jún 2018. Správca dane uviedol, že v rámci daňovej kontroly vykonal u žalobcu
rozsiahle dokazovanie súvisiace s dodávateľskými faktúrami od spoločnosti C. D., a to: (i) faktúra č.
FV181045 s dátumom dodania 04.06.2018 a s predmetom fakturácie Unifoska 02 v počte 94,500 t a fólia
v počte 1.000,00 ks, základ dane: 19.897,59 eur, suma DPH: 3.979,52 eur, (ii) faktúra č. FV181049

s dátumom dodania 13.06.2018 a s predmetom fakturácie Unifoska 02 v počte 104,500 t a fólia v počte
1.000,00 ks, základ dane: 22.015,36 eur, suma DPH: 4.403,07 eur a (iii) faktúra č. FV181054 s dátumom
dodania 26.06.2018 a s predmetom fakturácie Unifoska 02 v počte 107,500 t a fólia v počte 1.000,00
ks, základ dane: 22.587,05 eur, suma DPH: 4.517,41 eur.

7. Správca dane konštatoval, že na základe vykonaného dokazovania, ako aj na základe predložených
dôkazných prostriedkov nebolo preukázané dodanie tovaru tak, ako bolo deklarované predloženými
dodávateľskými faktúrami a v daňových priznaniach k dani z pridanej hodnoty. Podmienky uvedené
v § 49 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov
(ďalej len „Zákon o DPH“) a v § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich

bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť, a to ani pri
vzniku zodpovednosti inej osoby za nedostatky dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Preukázanie
dodania tovaru len listinnými dokladmi nemohol správca dane považovať za dôkaz, na základe ktorého
vzniklo žalobcovi právo na odpočítanie dane v zmysle Zákona o DPH. Správca dane tak nepriznal
žalobcovi nárok na odpočítanie dane z prijatých faktúr od spoločnosti C. D..

8. Z dôvodu, že správcovi dane neboli predložené doklady potrebné na verifikáciu zdaniteľného
plnenia medzi spoločnosťou C. D. ako priamym dodávateľom a žalobcom, nebolo tak správcovi
dane vierohodne preukázané, že preverovaný obchod spĺňal základné kritériá obchodnej činnosti,
a teda vznikli pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom
alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených vo vzťahu s jeho priamym dodávateľom – spoločnosťou

C. D.. Kontrolou dokladov a na základe preverovania dospel správca dane k záveru, že nebolo
preukázané reálne dodanie tovaru dodávateľom – spoločnosťou C. D.. Správca dane preveroval
formálne deklarovanú realizáciu zdaniteľných plnení u dodávateľa a dospel k záveru, že nadobudol
pochybnosti o tom, či dodávateľ – spoločnosť C. D. bola reálnym dodávateľom tovaru pre žalobcu.

9. Správca dane tak konštatoval, že zo strany žalobcu nebolo dostatočne preukázané uskutočnenie
zdaniteľných plnení deklarovaných prostredníctvom faktúr od spoločnosti C. D., na základe ktorých si
uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Nebol tak preukázaný vznik daňovej povinnosti z titulu
dodania fakturovaných tovarov dodávateľom uvedeným na faktúrach, čo je jednou zo zákonných
podmienok pre uplatnenie práva na odpočítanie dane. Správca dane podotkol, že samotná skutočnosť,

že spoločnosť C. D. uviedla do kontrolného výkazu za kontrolované zdaňovacie obdobie údaj o daňovej
povinnosti z vyhotovených faktúr, prípadne z iných dokladov o dodaní tovaru alebo služby a údaje
o daňovej povinnosti sú v zhode s daňovým priznaním, ešte neznamená, že daňovému subjektu
vznikla povinnosť platiť daň na výstupe, že vznikla vo výške uvedenej v daňovom priznaní a že táto
daňová povinnosť vznikla v kontrolovanom zdaňovacom období. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa

faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry nie je
predpokladom na odpočítanie dane v zmysle Zákona o DPH.10. Voči prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie zo dňa 15.01.2021, v rámci ktorého
namietol závery prvostupňového rozhodnutia.

II.
Stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia

11. Na podklade podaného odvolania vydal žalovaný rozhodnutie č. 100524950/2021 zo dňa 06.04.2021
(ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), ktorým prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Žalovaný zosumarizoval

konanie pred správcom dane, podané odvolanie a následne uviedol svoju právnu a skutkovú
argumentáciu.

12. Žalovaný uviedol, že samotná skutočnosť, že spoločnosť C. D. uviedla do kontrolného výkazu
za kontrolované zdaňovacie obdobie údaje o daňovej povinnosti z vyhotovených faktúr, prípadne
z iných dokladov o dodaní tovaru alebo služby a údaje o daňovej povinnosti sú v zhode s daňovým

priznaním ešte neznamená, že žalobcovi reálne vznikla povinnosť platiť daň na výstupe, že vznikla vo
výške uvedenej v daňovom priznaní a že táto daňová povinnosť vznikla v kontrolovanom zdaňovacom
období. Uvedenie údajov z prijatej faktúry do kontrolného výkazu a ani samotná držba tejto faktúry ešte
neznamená, že daňový subjekt má právo na odpočítanie dane. Daňový subjekt môže odpočítať od dane,
ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ,

t. j. daňový subjekt musí preukázať, že prijaté tovary a služby použije, resp. použil na potreby svojich
vlastných zdaniteľných plnení. Právo na odpočítanie dane nie je viazané len na existenciu a držbu
faktúry, ale pre uplatnenie tohto práva musia byť splnené hmotnoprávne podmienky uvedené v Zákone
o DPH. Správca dane sa nemôže obmedziť len na preskúmanie údajov v kontrolnom výkaze.

13. Žalovaný následne konštatoval, že daňová kontrola, ktorú vykonáva správca dane, preveruje
akceptovateľnosť právnych úkonov vo vzájomných záväzkových vzťahoch daňových subjektov
z pohľadu daňových následkov. Daňovými následkami je vznik daňových povinností podľa
hmotnoprávneho zákona. Splnenie zákonných podmienok pre vznik práva na odpočítanie dane nie je
možné správne zistiť alebo previť iba na základe údajov uvedených v kontrolnom výkaze kontrolovaného

daňového subjektu a ani následným porovnaním týchto údajov s údajmi uvedenými v kontrolných
výkazoch dodávateľa. Uvedenie údajov z prijatej faktúry do kontrolného výkazu a ani samotná držba
tejto faktúry ešte neznamená, že daňový subjekt má právo na odpočítanie dane. Podmienky pre
vznik a uplatnenie práva na odpočítanie dane sú upravené v § 49 až 51 Zákona o DPH. Následne
žalovaný konštatoval, že správca dane využil všetky možnosti inštitútu predvolania, ktoré mu zákon

dovoľuje. Správca dane na základe výpovede svedka – A. B., konateľa spoločnosti C. D. nadobudol
pochybnosti o reálnom uskutočnení zdaniteľných plnení pre žalobcu. Na základe výpovede konateľa
žalovaný poukázal na to, že nebola preukázaná existencia obojstranného účtovného, daňového
aprávnehovzťahumedzispoločnosťouC.D.ažalobcom.Preverenímobchodnýchtransakciínazáklade
predloženýchdokladov,spísanímsvedeckejvýpovedeskonateľomdodávateľanadobudolsprávcadane

pochybnosti o tom, či dodávateľ – spoločnosť C. D. je reálnym dodávateľom tovaru pre žalobcu.

14. Žalovaný zo spisového materiálu zistil, že správca dane v snahe, aby skutočnosti rozhodujúce pre
správne a objektívne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, použil všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti pre správne určenie daňovej povinnosti. Účelom daňovej

kontroly je zistenie, či si daňové subjekty v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi plnia
svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Správca dane v rámci dokazovania skúmal, či sa deklarované
zdaniteľné obchody uskutočnili v súlade so Zákonom o DPH. Žalovaný po posúdení postupu správcu
dane dospel k záveru, že žalobca nepreukázal pravdivosť údajov, uvedených v daňovom priznaní
a rozdiel dane v sume 12.900,00 eur bol správny.

III.
Podstatné zhrnutie argumentov žalobcu

15. Žalobca podal na Krajský súd v Nitre všeobecnú správnu žalobu zo dňa 22.06.2021 (ďalej len

„žaloba“), ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia a jeho zrušenia.

16. Žalobca namietol, že správca dane nevykonal dokazovanie nevyhnutné pre správne určenie dane,
nezisťoval skutočnosti, z ktorých by vyplývali pre žalobcu výhody a zníženie jeho daňovej povinnosti,pri ktorých sa zameral len na formálnu stránku zdaniteľných plnení a subjektívne sa obmedzil len na
dokazovanie skutočností, z ktorých by mal vyplývať negatívny záver rozhodnutia a zvýšenie vlastnej
daňovej povinnosti žalobcu za skúmania už aj obsahovej stránky zdaniteľných plnení, ktoré naopak

skúmal prísne formálne na ujmu žalobcu.

17. Žalobca sa nestotožňuje so závermi správcu dane, ktorý tvrdil, že na preukázanie reálnosti dodania
tovaru je potrebné, aby obaja obchodní partneri predložili správcovi dane relevantné a správcom
dane overiteľné dôkazy, pretože takúto povinnosť nestanovuje žiaden právny predpis. Správca dane

od žalobcu žiadal predložiť doklady, ktoré nebol žalobca povinný predložiť – predloženie účtovných
a daňových dokladov dodávateľa, či má tieto doklady vo svojom účtovníctve a daň priznanú a odvedenú.
Žalobca uviedol, že v prípade, ak správca dane vykonal všetky potrebné úkony k správnemu určeniu
dane, preveril kontrolný výkaz spoločnosti C. D., tak by zistil, že spoločnosť C. D. priznala daň. Žalobca
uviedol, že na to, či spoločnosť C. D. priznanú daň odviedla, nemá vplyv a rovnako nemá vplyv
ani na vedenie účtovníctva dodávateľa. Správca dane bez akéhokoľvek dôvodu ignoroval kontrolný

výkaz spoločnosti C. D., ktorý by nespochybniteľným spôsobom preukázal vznik daňovej povinnosti
spoločnosti C. D. z faktúr a žalobcovi právo na odpočet DPH. Opomenutím kontrolného výkazu
spoločnosti C. D. tak správca dane neviedol dokazovanie tak, ako mu to ukladal § 24 ods. 2 zákona
č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení
neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“).

18. Žalobca následne uviedol, že aj napriek opomenutiu kontrolného výkazu spoločnosti C. D. splnil
všetky zákonom vyžadované podmienky na odpočítanie dane. Daňová povinnosť vznikla spoločnosti
C. D., pretože tovar bol riadne žalobcovi dodaný, čo potvrdil aj konateľ spoločnosti C. D. v rámci
dokazovania a toto potvrdil aj kontrolný výkaz spoločnosti MILP TRADING. Žalobca ďalej uviedol, že

tovar uvedený na faktúrach bol ďalej predaný spoločnosti J. K., E., so sídlom 56, 072 55 Ostrov, IČO:
36 573 906 (ďalej len „spoločnosť Agro Ostrov“), o čom boli predložené faktúry a taktiež subjektu – L.
M. – VK & spol., s miestom podnikania M. X, XXX XX G., IČO: 30 632 668 (ďalej len „L. M.“), o čom
boli predložené faktúry. V rámci dokazovania boli predložené aj dodacie listy, evidencia DPH, doklady
o úhrade, regleta skladu a svedecká výpoveď konateľa spoločnosti C. D.. Správca dane tak nemôže

ignorovať všetky dôkazy v prospech žalobcu len jednoduchým konštatovaním, že absentuje materiálny
podklad.

19. Žalobca tak uzavrel, že zistené skutkové okolnosti neboli jednoznačne a komplexne spracované
a vyhodnotené, prvostupňové rozhodnutie bolo vydané v rozpore so zákonom, vytýkané vady žalovaný

ignoroval, keď nezákonný postup správcu dane potvrdil, čím neodstránil nezákonnosti spôsobené
v rámci daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a opakovaného vyrubovacieho konania.

IV.
Vyjadrenie žalovaného

Ďalšie podania účastníkov konania

20. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 08.04.2022, v ktorom uviedol, že zotrváva na
napadnutom rozhodnutí, pričom poukázal na odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, ako aj na dôkazy,
ktoré sú súčasťou administratívneho spisu.

21. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že by sa nezaoberal jeho argumentami, o čom svedčí fakt,
že napadnuté rozhodnutia má 21 strán. Správca dane postupoval v súlade s ustanoveniami príslušných
právnych predpisov a konal v ich medziach, rozsahu a spôsobom tak, ako to tieto zákony ustanovujú.
Správca dane rozsiahlym dokazovaním dospel k záveru, že nedošlo k zdaniteľnému plneniu tak, ako je

to uvedené na sporných faktúrach. Správca dane posudzoval právo na odpočítanie dane zo sporných
faktúr v priamej nadväznosti na vznik daňovej povinnosti v deklarovaných zdaniteľných obchodoch.
Správcadanenemalzapreukázané,žezdaniteľnéobchodybolireálneuskutočnenétak,akoichžalobca
deklaroval. Žalovaný uviedol, že v danom prípade nebola splnená prvá vecná podmienka (na vstupe
musia byť tovary a služby poskytnuté inou zdaniteľnou osobou) a druhá vecná podmienka (vznik práva

na odpočítanie vzniká v tom okamihu, keď vznikne daňová povinnosť zdaniteľnej osobe – dodávateľovi).
Správcovi dane neboli predložené žiadne doklady, preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia pre
žalobcu.22. Žalovaný poukázal na to, že žalobca v rámci daňovej kontroly poskytol doklady a svoje tvrdenie
a správca dane ich v priebehu dokazovania verifikoval, avšak dokazovaním zo strany správcu dane bola
vecná opodstatnenosť týchto listinných dôkazov spochybnená. Žalovaný uviedol, že sa dostatočným

spôsobom vysporiadal s najpodstatnejším argumentom žalobcu, podľa ktorého napriek tomu, že splnil
všetky formálne podmienky pre priznanie nároku na odpočítanie DPH, správca dane vyžadoval ako
ďalšiu podmienku pre priznanie nároku na odpočítanie DPH preukázanie dodania tovaru, resp. služieb
deklarovanými dodávateľmi a v tomto smere vykonal aj príslušné šetrenie.

23. Žalovaný ďalej uviedol, že správca dane vyhodnotil všetky dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie dane v súlade s § 3 Daňového poriadku. Správca dane uviedol skutočnosti,
ktoré zistil v priebehu dokazovania a ktoré preukazovali, že deklarované obchodné transakcie
neboli uskutočnené tak, ako boli uvedené vo faktúrach. Odpovede svedkov boli nepresvedčivé,
nejednoznačné. Žalovaný konštatoval, že to, že spoločnosť C. D. uviedla v kontrolnom výkaze údaje
o daňovej povinnosti neznamená, že daňovému subjektu vznikla povinnosť platiť daň na výstupe, že

vznikla vo výške uvedenej v daňovom priznaní a že táto daňová povinnosť vznikla v kontrolovanom
zdaňovacom období. Správa dane a žalovaný dostatočne odôvodnili svoje rozhodnutie a tieto boli
vydané na správne zistenom skutkovom základe. Žalobca a ani dodávateľ presvedčivým spôsobom
nepreukázali uskutočnenie zdaniteľných obchodov v zmysle vystavených faktúr. Žalovaný navrhol
žalobu zamietnuť.

24. K vyjadreniu žalovaného zaslal žalobca repliku zo dňa 01.06.2022, v rámci ktorej zotrval na
svojej predchádzajúcej argumentácii a poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci
C-610/19 Vikingo zo dňa03.09.2020 a konštatoval, že hmotnoprávnou podmienkou pre uplatnenie práva
na odpočítanie dane je, že žalobca disponuje materiálnou existenciou plnenia, na ktoré sa vzťahuje

faktúra a predloží doklady a dôkazy, že tovar, na základe ktorého vzniká právo na odpočítanie dane,
použil pre potreby svojich vlastných zdaniteľných plnení. To znamená, že aj keby sa preukázalo, že
tovar a služby nedodal dodávateľ – spoločnosť C. D., čo podľa žalobcu preukázané nebolo, resp.
vznikli pochybnosti o osobe dodávateľa, tieto skutočnosti nemôžu byť dôvodom k nepriznaniu práva na
odpočítanie dane. Žalobca podotkol, že žalovaný počas celého výkonu daňovej kontroly a daňového

konania nesporil materiálnu existenciu dodaného tovaru.

25. Ďalšie písomné podania zo strany účastníkov konania neboli podané.

V.

Posúdenie podstatných skutkových a právnych argumentov

26. Na základe § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a
doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov začal od 01.06.2023 činnosť Správny súd
v Bratislave a súčasne výkon správneho súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Krajského

súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je
od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Predmetná vec preto zo zákonných dôvodov podľa
predchádzajúcej vety prešla v júni 2023 na Správny súd v Bratislave. V súlade s Rozvrhom práce
Správneho súdu v Bratislave na rok 2024 v znení Dodatku č. 4, účinného od 21.05.2024, bola vec
náhodným výberom prerozdelená a pridelená senátu 7S a je vedená pod sp. zn. NR-15S/36/2021.

27. Správny súd v Bratislave ako vecne a miestne príslušný správny súd preskúmal žalobu, žalobou
napadnuté rozhodnutie, vrátane postupu v administratívnom konaní v rozsahu žalobných bodov tak, ako
vyplývali z obsahu žaloby a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a s odkazom na § 191 ods. 1 písm. c)
zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zrušil

napadnuté rozhodnutie a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie.

28. Správny súd prejednal vec bez nariadenia pojednávania, keďže boli splnené podmienky podľa § 107
ods. 2 SSP, keď ani jeden z účastníkov konania nepožiadal o nariadenie pojednávania. Termín verejného
vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený najmenej päť dní vopred na úradnej tabuli správneho súdu a na

webovom sídle súdu a rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 06.11.2024 (§ 137 ods. 4 SSP).29. Podľa § 493e SSP, v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30. júna
2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie
je dotknuté.

30. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

31. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných

právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

32. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej
súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach
a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá

je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie
prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

33. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe

daní vyšlo najavo.

34. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie

bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť,
správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

35. Podľa § 19 ods. 2 Zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.
36. Podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň,

keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

37. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť,
daň z tovarov alebo služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa
odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku

z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

38. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

39. Predmetom správneho súdneho prieskumu bol súdny prieskum zákonnosti napadnutého
rozhodnutia, na podklade ktorého orgány finančnej správy nepriznali žalobcovi právo na odpočet DPH
v kontrolovanom zdaňovacom období – jún 2018. Úlohou správneho súdu tak bolo posúdiť, či správca
dane a následne žalovaný postupovali pri vyrubení rozdielu DPH v súlade s príslušnými právnymi
predpismi a ustálenou súdnou praxou.

40. Správny súd dáva primárne do pozornosti, že odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych
záverov Súdneho dvora Európskej únie, ako aj Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
obmedzené v prípadoch, ak zdaniteľná osoba (i) nepreukáže splnenie hmotnoprávnych podmienok na
odpočítanie dane, (ii) došlo k daňovému podvodu alebo (iii) došlo k zneužitiu práva (pozri napríklad

rozsudky Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022
alebo sp. zn. 2Sžfk/49/2020 zo dňa 26.10.2022). Následne aj pri dôkaznom bremene je v daňovom
konaní potrebné rozlišovať medzi dvoma zásadnými situáciami, a to (i) preukazovaním splnenia
materiálnych podmienok odpočtu DPH a (ii) preukazovaním daňového podvodu alebo zneužitia práva
ako dôvodu na neuznanie uplatneného odpočtu. Pri preukazovaní splnenia materiálnych podmienok

odpočtu DPH primárne leží dôkazné bremeno na daňovom subjekte a pri preukazovaní daňového
podvodu na správcovi dane. Pri preukazovaní zapojenia do podvodného reťazca sa v zásade vychádza
z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH sú splnené.41. Rozsah dôkazného bremena daňového subjektu je zásadne limitovaný dôvodom, pre ktorý
má byť daňovému subjektu odmietnutý nárok na odpočet DPH. V kontexte pochybností ohľadom
splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane správca dane nemôže zaťažiť daňový subjekt

preukazovaním skutočností, nachádzajúcich sa mimo dispozičnú sféru žalobcu, napr. že dodávateľ,
ktorý vystavil faktúru vzťahujúcu sa na tovar spĺňal podmienky zdaniteľnej osoby; disponoval tovarom
a bol schopný ho dodať; podal daňové priznanie a uhradil daň a tak podobne (uvedené sa vzťahuje aj
na subdodávateľov v obchodnom reťazci). Toto vymedzenie dôkazného bremena vyplýva z ustálenej
judikatúry Súdneho dvora Európskej únie, napr. rozsudku vo veci C. a N., C-80/11 a C-142/11.

42. Tiež je podstatné v tomto kontexte odkázať na aktuálnu judikatúru Súdneho dvora Európskej únie
- uznesenie vo veci C-610/19 Vikingo, v zmysle ktorého pokiaľ nie je sporná materiálna existencia
zdaniteľného plnenia (tovaru alebo služby), tak zdaniteľnej osobe nie je možné zamietnuť nárok na
odpočet DPH z dôvodu, že: (i) po prvé faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za
hodnoverné, pretože osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku

potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti
nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená; (ii) po druhé neboli dodržané vnútroštátne
právne predpisy v oblasti účtovníctva; (iii) po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným
nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený; (iv) po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich
transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca, sa vyskytli nezrovnalosti. Takéto

komplexné a hĺbkové skúmania deklarovaného dodávateľa (prípadne celého obchodného reťazca)
náležia správcovi dane v rámci jeho kontrolnej činnosti zameranej na odhalenie nezákonností
a daňových podvodov na DPH a vyvodenia dôsledkov, napríklad odmietnutím nároku na odpočet DPH.
K odmietnutiu odpočtu DPH je možné v takýchto prípadoch pristúpiť jedine pod podmienkou, že by bola
daňovému subjektu uplatňujúcemu si odpočet DPH preukázaná vedomá účasť na daňovom podvode

(napríkladrozsudokSúdnehodvoraEurópskejúnievprípadeOptigen,spojenéveciC-354/03,C-355/03,
C-484/03).

43. K posúdeniu námietok týkajúcich sa splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH
správny súd uvádza, že hmotnoprávnymi podmienkami pre uznanie odpočtu dane z pridanej hodnoty sú:

a)tovaraleboslužby,naktorýchzakladáprávonaodpočítaniedane,musiabyťdodanéaleboposkytnuté
inou zdaniteľnou osobou (status dodávateľa), b) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne
plnenie (tzv. materiálna existencia plnenia) a c) zdaniteľná osoba dotknuté tovary alebo služby následne
použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení. Tieto požiadavky pritom vyplývajú z ustanovení
§ 19 ods. 1, § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH, ako aj z čl. 168 písm. a) smernice

Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v platnom znení
(porovnaj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sfk/12/2021 z 29. mája
2023).

44.Spoukazomnavyššieuvedenéteoretickévýchodiskárelevantnékproblematikeprenosudôkazného

bremena v daňovom konaní správny súd považuje námietky žalobcu za dôvodné. Z preskúmavaných
rozhodnutí je zrejmé, že žalovaný a správca dane svoje pochybnosti o splnení hmotnoprávnych
podmienok odpočtu DPH založil v prvom rade na okolnostiach týkajúcich sa deklarovaného dodávateľa
(nemožnosť preveriť účtovné a daňové doklady u dodávateľa – spoločnosti C. D.), ktoré netvoria
dôkazné bremeno žalobcu. Materiálna existencia zdaniteľného plnenia spochybnená nebola – uvedené

nevyplýva z administratívneho spisu a vychádzajúc z administratívneho spisu správny súd uvádza,
že správca dane opakovane uviedol, že „nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľných plnení
prostredníctvom faktúr od spoločnosti C. D.“ a „preverením obchodných transakcií správca dane
nadobudol pochybnosti o tom, či dodávateľ – spoločnosť C. D. je reálnym dodávateľom tovaru pre
žalobcu“ (napr. s. 11 odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia).

45. Vo vzťahu k otázke deklarovaného dodávateľa je potrebné záverom poznamenať aj to, že daňové
orgány viedli dokazovanie so zameraním na to, či boli plnenia, z ktorých žalobca odvodzoval nárok
na odpočet DPH dodané deklarovaným dodávateľom – spoločnosťou C. D.. Zjavne tak vychádzali
z právneho názoru, že nárok na odpočet je spojený s preukázaním toho, že skutočným dodávateľom bol

ten, kto bol ako dodávateľ uvedený na daňových dokladoch – faktúrach – iný záver z administratívneho
spisu totižto nevyplýva, pretože správca dane sa zameral výlučne na preverovanie spoločnosti C.
D., a to, že z jej strany nedošlo k preukázaniu uskutočnenia zdaniteľných plnení. Správny súd
poukazuje na to, že v súvislosti s posúdením uvedeného došlo k judikatúrnemu posunu, konkrétne voveciC-154/20KemwaterProChemieSúdnydvorEurópskejúnierozsudkomzodňa 09.12.2021pripustil,
žedodávateľplnenianemusíbyťvždyjednoznačneidentifikovaný,pokiaľmožnozoskutkovýchokolností
vyvodiť, že postavenie platiteľa DPH musel nutne mať. Doterajšia judikatúra vychádzala z predpokladu,

že je potrebné jednoznačne ustáliť, kto bol dodávateľom a následne je možné overiť jeho postavenie ako
platiteľa DPH. Rozsudok vo veci Kemwater ProChemie tak pripúšťa tiež možnosť, že sa preukáže iba
to, že dodávateľ mal nutne postavenie platiteľa DPH. Preukázanie tejto skutočnosti však podľa Súdneho
dvora Európskej únie leží na daňovom subjekte, ibaže by správca dane sám mal údaje potrebné
na overenie postavenia dodávateľa ako platiteľa DPH. Pokiaľ by teda zo skutkových okolnosti veci

vyplývali zistenia, ktoré by nasvedčovali možnému uskutočneniu plnení takto určeným dodávateľom,
resp. by jeho postavenie ako platiteľa dane bolo následne v daňovom konaní preukázané, išlo by
o skutočnosť, ktorá by odôvodňovala priznanie nároku na odpočet DPH. V prípade existencie uvedených
skutkových okolností veci je pritom potrebné vždy daňový subjekt s takýmto právnym náhľadom na
vec konfrontovať. Platí to však len vtedy, ak existuje nejaká indícia ukazujúca na osobu odlišnú od
deklarovaného dodávateľa, ktorá mohla fakticky dodať sporné plnenie.

46. Pokiaľ skutkový priebeh zdaniteľného obchodu tak, ako ho opísal daňový subjekt, v kontexte
predložených dôkazov nevykazuje zásadné logické nedostatky, tak je v zásade možné konštatovať
unesenie dôkazného bremena daňovým subjektom. Je na daňových orgánoch, aby v prípade
pochybností konfrontovali daňový subjekt so svojimi zisteniami. Nemôžu však nedostatok vecne

podložených a objektívnych argumentov suplovať tým, že poukážu na neunesenie dôkazného bremena
daňovým subjektom, ktorý si uplatňuje nárok na odpočet DPH bez toho, aby riadne a v zákonnom
rozsahu spochybnili tvrdenia a dôkazy predložené daňovým subjektom.

47. Správca dane podľa správneho súdu navyše ani celkom zrejme nevyčerpal a nevyhodnotil

všetky dostupné dôkazy, ktoré boli v konaní k dispozícii. Žalobca dôvodne namieta nedostatočné
vyhodnotenie kontrolných výkazov dodávateľa – spoločnosti C. D.. Správny súd je presvedčený,
že i keď dôkaz – kontrolný výkaz sám o sebe nie je nespochybniteľný, tak stále môže dopomôcť
k dokresleniu skutkového stavu pre správcu dane. Totiž, ak by mal dodávateľ - spoločnosť C. D.
v kontrolných výkazoch vedené faktúry, na základe ktorých si žalobca uplatnil odpočet DPH, tak by tento

dôkaz mohol, i keď len čiastkovo, preukazovať riadne vedenie týchto faktúr v účtovníctve dodávateľa –
spoločnosti C. D., a tým vyvracať tvrdenie správcu dane, že pokiaľ nie je možné skontrolovať
účtovníctvo dodávateľa uvedeného na faktúre, tak nie je možné považovať faktúry za vierohodné,
pretože nie je možné zistiť, či má takýto subjekt vôbec tento doklad vo svojom účtovníctve zaúčtovaný
a daň odvedenú. Tento záver podporuje aj účel kontrolných výkazov, ktorý zákonodarca vyjadril

v dôvodovej správe k novele uskutočnenej zákonom č. 360/2013 Z. z. nasledovne: „Kontrolný výkaz, ako
dokumentobsahujúciinformácieovymedzenýchdodávkachtovaruaslužiebplatiteľovdanenavstupeaj
výstupe,predstavujejedinečnýzdrojinformáciíprefinančnúsprávu.Prostredníctvomautomatizovaného
systému krížovej kontroly v ňom uvedených údajov bude finančná správa vedieť efektívne plánovať
daňové kontroly. Sprievodným efektom zavedenia kontrolného výkazu bude zlepšenie dobrovoľného

plnenia daňových povinností platiteľov dane, čo sa v konečnom dôsledku odrazí na zlepšenom
výbere dane z pridanej hodnoty. Ambíciou kontrolného výkazu je odhaľovanie nových typov podvodov
a ich predchádzanie, do budúcnosti takisto rozšírenie jeho uplatnenia na kontrolu plnenia zákonných
povinnosti pri iných druhoch priamych a nepriamych daní. Krížovou kontrolou údajov, uvedených
v kontrolných výkazoch vzájomne obchodujúcich platiteľov dane, bude možné napríklad: odhaliť

tuzemské a cezhraničné karuselové podvody, odhaliť machinácie s faktúrami, ako sú napr. nezaradenie
faktúr do účtovníctva dodávateľa, pričom odberateľ z nich uplatňuje odpočítanie dane, výmena faktúr,
vystavenie fiktívnych faktúr, nevystavenie faktúr, vystavenie faktúr neplatiteľmi dane, uplatnenie si
odpočtu dvakrát z tej istej faktúry, monitorovať rizikových platiteľov dane, preventívne pôsobiť proti
uvádzaniu nepravdivých údajov“ (k tomu pozri napríklad rozsudok Najvyššieho správneho súdu

Slovenskej republiky sp. zn. 5Sfk/100/2022 zo dňa 26.10.2023). V zmysle § 24 ods. 2 Daňového
poriadku je správca dane povinný pri vedení dokazovania čo najúplnejšie zistiť skutkový stav. Vykonanie
dokazovania kontrolnými výkazmi dodávateľa môže výrazným spôsobom dopomôcť dotvoriť zisťovaný
skutkový stav. Aj napriek tomu, že kontrolné výkazy priamo nepreukazujú dodanie tovaru dodávateľom –
spoločnosťou C. D. žalobcovi, pomáhajú však dotvárať celkový obraz o zdaniteľnom obchode. Správny

súd po oboznámení sa s kontrolným výkazom, nachádzajúcim sa v administratívnom spise konštatuje,
že predmetné faktúry sú zaevidované v kontrolnom výkaze spoločnosti C. D., v bode A.1. Správny súd
súčasne uvádza, že správnosť tohto kontrolného výkazu nebola spochybnená.48. Na základe vyššie uvedeného správny súd dospel k záveru, že žaloba je dôvodná, a preto postupom
podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP napadnuté rozhodnutie zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie
konanie. Nad rámec uvedeného správny súd uvádza, že z vlastnej činnosti zistil, že Najvyšší správny

súd Slovenskej republiky vydal rozsudok sp. zn. 2Sfk/115/2022 zo dňa 29.02.2024, ktorým zrušil
v danom prípade napadnuté rozhodnutia finančných orgánov, a jednalo sa o totožného žalobcu, ako aj
o rovnakého dodávateľa – spoločnosť C. D. a dodanie tovaru „superfosfát, unifoska 02, fólia“. Najvyšší
správny súd Slovenskej republiky dospel v danom rozhodnutí k obdobným záverom ako správny súd
v predmetnom konaní.

49. Správny súd však považuje za potrebné dodať, že závery prezentované v tomto rozsudku
automatickyneznamenajú,žežalobcovimábyťpriznanéprávonaodpočetdanezpredmetnéhododania
služieb. Úlohou finančných orgánov však bude buď relevantne spochybniť splnenie materiálnych
podmienok a zreteľne oznámiť žalobcovi, ktorú podmienku považujú za spochybnenú s následným
umožnením žalobcovi preukázať jej splnenie (napríklad pri spochybnení existencie plnenia) alebo

preukázať, že žalobca buď priamo participoval na daňovom podvode alebo mal a mohol vedieť, že
k daňovému podvodu dochádza v rámci obchodného reťazca (na jeho iných stupňoch), ktorého bol
súčasťou.

50. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého úspešnému

žalobcovi priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej
výške rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením, ktoré vydá
súdny úradník podľa § 175 ods. 2 SSP.

51. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom
Správneho súdu v Bratislave na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v lehote 30 dní od jeho
doručenia (§ 443 ods. 2 písm. a) v spojení s § 493e SSP a v spojení s § 145 ods. 2 písm. a) SSP).
Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP).

V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie
napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c)
opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh) (§ 445 ods.

1 SSP).

Sťažnostnébodymožnomeniťlendouplynutialehotynapodaniekasačnejsťažnosti(§445ods.2SSP).

Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil

zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten,
kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal
spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný
zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej
veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny

súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe
nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,
i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo
j) podanie bolo nezákonne odmietnuté (§ 440 ods. 1 SSP).

Dôvodkasačnejsťažnostiuvedenývodseku1písm.g)aži)savymedzítak,žesťažovateľuvedieprávne
posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho
posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania
pred správnym súdom (§ 440 ods. 2 SSP).Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné
podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho
zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské

právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je
žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1 a 2 SSP).