Rozsudok ,
Potvrdzujúce Judgement was issued on Thursday, March 26, 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 6Sf/88/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5021200075
Dátum vydania rozhodnutia: 26. 03. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Andrej Maukš

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:5021200075.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Andreja Maukša a členiek

senátu JUDr. Kataríny Kochan Morovej a JUDr. Aleny Majerovej vo veci žalobcu DOXX - Stravné lístky,
spol. s r.o., Kálov 356, 010 01 Žilina, IČO: 36 391 000, zast. URBAN & PARTNERS s.r.o., advokátska
kancelária, Červeňova 15, 811 03 Bratislava, IČO: 47 244 895, proti žalovanému Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. 101748489/2020 zo dňa 18. 11. 2020, takto

r o z h o d o l :

I. Žalobu z a m i e t a .

II. Žalobcovi ani žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie a napadnuté rozhodnutie

1. Daňový úrad Žilina (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej
hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobia január až október 2017. V zdaňovacom období február
2017 si žalobca (okrem iného) uplatnil odpočet DPH z faktúr od dodávateľa TALUX, s.r.o., Bratislavská
613/13, 010 01 Žilina, IČO: 36 441 821 (ďalej len „TALUX“) č. 20170166 zo dňa 31. 01. 2017 v sume
1.195 eur (z toho DPH 199,17 eur) za čistiace a upratovacie práce v priestoroch pobočiek za 01/2017 a

č. 20170440 zo dňa 28. 02. 2017 v sume 1.195 eur (z toho DPH 199,17 eur) za čistiace a upratovacie
práce v priestoroch pobočiek za 02/2017 a od dodávateľa Inštitút vzdelávania a starostlivosti, s. r. o.,
Hálkova 2968/22, 010 01 Žilina (ďalej len „IVAS“) č. 20170019 zo dňa 28. 02. 2017 v sume 13.260
eur (z toho DPH 2.210 eur) za servis a konzultačné služby v oblasti IT za mesiac 02/2017. Na ústnom
pojednávaní dňa 19. 12. 2018 oboznámil správca dane žalobcu so zisteniami z daňovej kontroly, že
vykonaným dokazovaním nebolo (okrem iného) preukázané dodanie služieb od dodávateľa TALUX tak,
ako to bolo formálne deklarované na faktúrach, ani reálne dodanie služieb žalobcovi od dodávateľa IVAS

a išlo o umelo vytvorený zdaniteľný obchod za účelom získania daňovej výhody, ktorou bolo uplatnenie
práva na odpočítanie DPH. Keďže nebolo preukázané skutočné dodanie služieb, nedošlo ani k vzniku
daňovej povinnosti a ani práva žalobcu na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004
Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“). Správca dane zároveň vyzval žalobcu na
vyjadrenie sa k zisteným skutočnostiam. O výsledku daňovej kontroly vyhotovil správca dane protokol
č. 100075741/2019 zo dňa 07. 01. 2019, v rámci ktorého žalobcovi za zdaňovacie obdobie február 2017
(okrem iného) neuznal odpočítanie DPH z vyššie uvedených dodávateľských faktúr od dodávateľov

TALUX a IVAS z dôvodov uvedených v zápisnici z ústneho pojednávania zo dňa 19. 12. 2018.

2. Správca dane rozhodnutím č. 100603270/2019 zo dňa 11. 03. 2019 vyrubil žalobcovi rozdiel DPH
za zdaňovacie obdobie február 2017 v sume 2.798,92 eur, pretože žalobcovi neuznal odpočítanieDPH (okrem iného) z vyššie uvedených dodávateľských faktúr od dodávateľov TALUX a IVAS. Na
základe odvolania žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102204297/2019 zo dňa 20. 09. 2019 rozhodnutie
správcu dane zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. K nepriznaniu odpočtu DPH z dodávateľských

faktúr od dodávateľa TALUX žalovaný uviedol, že správca dane v ďalšom konaní došetrí skutkový stav,
pretože z vykonaného dokazovania nie je zrejmé, či dodávateľ TALUX vykonal služby v dohodnutom
rozsahu, ktorými konkrétnymi zamestnancami ich zabezpečoval a ako sa realizoval operatívny výkon
dohodnutých prác. K nepriznaniu odpočtu DPH z dodávateľskej faktúry od dodávateľa IVAS žalovaný
uviedol, že správca dane hodnotil predmetné dodávky IT služieb súbežne ako porušenie § 49 ods. 1

zákona o DPH aj ako zneužitie práva. K zneužitiu práva môže dôjsť len v prípade formálneho súladu
posudzovanej transakcie so zákonom o DPH, pričom v prípade zistenia porušenia zákona o DPH
zneužitie práva nenastupuje, ale vec je potrebné posúdiť ako rozpor s konkrétnych ustanovením zákona.
Pretosprávcadanevďalšomkonaníprijmejednoznačnýzáver,čidošlokporušeniuzákonaoDPHalebo
zneužitiu práva. Následne správca dane výzvou zo dňa 23. 10. 2019 vyzval žalobcu (okrem iného) na
doplnenie skutkových okolností ohľadom dodávateľa TALUX, ktoré boli podľa žalovaného nedostatočne

zistené, na predloženie dokladov na ich preukázanie a zároveň na označenie dôkazov, ktoré neboli
správcovi dane doposiaľ predložené, preukazujúcich dodanie IT služieb dodávateľom IVAS tak, ako
je to deklarované na sporných dodávateľských faktúrach. Po doplnení dokazovania správca opätovne
oboznámil žalobcu so zistenými skutočnosťami na ústnom pojednávaní dňa 17. 04. 2020, v rámci
ktorého uviedol, že ohľadom dodávateľov TALUX a IVAS trvá na záveroch uvedených v protokole.

Následne správca dane rozhodnutím č. 100837038/2020 zo dňa 04. 05. 2020 (ďalej len „prvostupňové
rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie február 2017 v sume 2.608,34 eur,
pretože žalobcovi neuznal odpočítanie DPH z vyššie uvedených dodávateľských faktúr od dodávateľov
TALUX a IVAS, nakoľko vykonaným dokazovaním nebolo preukázané skutočné dodanie fakturovaných
služieb, v dôsledku čoho nedošlo ani k vzniku daňovej povinnosti ani práva žalobcu na odpočítanie DPH

podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH.

3. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 101748489/2020 zo dňa 18. 11. 2020 (ďalej len
„napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil stotožňujúc sa so skutkovými a právnymi
závermi správcu dane.

3.1 Ohľadom dodávateľa TALUX žalovaný v odôvodnení uviedol, že z textu predložených faktúr
vyplýva, že bola vystavená za čistiace a upratovacie práce v priestoroch pobočiek v mesiacoch január
a február 2017 na základe Zmluvy o dielo zo dňa 31. 03. 2009 a jej dodatkov. Predmetom Zmluvy
o dielo a dodatku č. 1 bolo aj v rokoch 2015 až 2017 poskytovanie čistiacich a upratovacích prác
v priestoroch 5 pobočiek žalobcu (Trnava, Nitra, Trenčín, Košice a Prešov). A. B., konateľ dodávateľa

TALUX, najprv uviedol, že v roku 2015, 2016 a 2017 sa upratovali pobočky žalobcu, pričom cestovné
náklady boli súčasťou ceny (zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 11. 10. 2018), ale neskôr svoju
výpoveď zmenil a uviedol, že sa pobočky neupratovali a upratovali sa len priestory na adrese Kálov
356, Žilina s tým, že pobočky si mal upratovať žalobca svojimi zamestnancami (zápisnica o ústnom
pojednávaní zo dňa 28. 11. 2019). Uvedenú skutočnosť potvrdil aj žalobca vo svojej odpovedi zo

dňa 22. 11. 2019. O skutočnosti, že dodávateľ TALUX realizoval v rokoch 2015 až 2017 čistiace
a upratovacie práce priestorov žalobcu v Žiline, svedčí aj výpoveď pani C. D. (zápisnica o ústnom
pojednávaní zo dňa 04. 02. 2020), zamestnankyne dodávateľa TALUX, ktorá uviedla, že v rokoch
2015 až 2017 nevykonávala čistiace a upratovacie práce na pobočkách žalobcu v Trnave, Nitre,
Trenčíne, Košiciach a Prešove, ale upratovala priestory v Žiline, konkrétne dve poschodia. Práce

súvisiace s upratovacími a čistiacimi prácami na pobočkách žalobcu v Trnave, Nitre, Trenčíne, Košiciach
a Prešove ani neprideľovala žiadnemu podriadenému. Zo zisteného skutkového stavu teda vyplýva,
že v rokoch 2015 až 2017 dodávateľ TALUX nevykonával upratovacie a čistiace práce pre žalobcu na
jeho pobočkách v Trnave, Nitre, Trenčíne, Košiciach a Prešove, ale vykonával čistiace a upratovacie
práce na adrese Kálov 356, Žilina, kde sa nachádza centrála žalobcu a jeho pobočka v Žiline. Medzi

faktúrou a dodaným plnením musí existovať súlad. V tomto prípade však zo strany dodávateľa nedošlo
k dodaniu plnenia uvedeného v predmete faktúry, ktoré sa odlišovalo nielen miestom plnenia, ale aj
rozsahom. Údaj o rozsahu poskytnutého plnenia sa na faktúre uvádza ako 1 súbor, čo je v prípade
čistiacich a upratovacích prác nejasný údaj. Vychádzajúc zo Zmluvy o dielo s dodatkom č. 1, na ktoré
faktúraodkazuje,predstavujecenazaplnenie995,83eur(bezDPH)/mesiacazahŕňabežnéupratovanie

kancelárskych priestorov pobočiek 5 x v týždni/1 hod. Upratovanie sa týkalo piatich pobočiek s tým, že
mal dodávateľ TALUX realizovať čistiace práce v celkovom rozsahu 25 hodín týždenne (počet pobočiek
x počet hodín do týždňa na jednu pobočku, 5 x 5 = 25). Ako to vyplýva z predložených pracovných listov
a výpovede pani C. D., upratovanie sa na centrále žalobcu a jeho pobočke v Žiline realizovalo denne od7.00 hod. do 11.00 hod. denne, čo je iba 20 hodín týždenne. K odvolacej námietke ohľadne možnosti
modifikácie Zmluvy o dielo v zmysle čl. VIII žalovaný uviedol, že podľa čl. VIII Zmluvy o dielo dohodnuté
práce bude zhotoviteľ zabezpečovať v dohodnutých termínoch, prípadne podľa potreby objednávateľa

prispôsobí dobu upratovania jeho požiadavkám. Z uvedeného článku zmluvy teda vyplýva iba určitá
možnosť variability ohľadom času upratovania, nie však možnosť preniesť výkon upratovacích prác na
iné miesto ako na dohodnuté pobočky žalobcu.
3.2. Ohľadom dodávateľa IVAS žalovaný v odôvodnení uviedol, že z dokazovania vyplynulo, že
žalobca uzatvoril s dodávateľom IVAS Zmluvu o dielo dňa 02. 01. 2009 ako aj dohodu o vykonávaní

činností nad rámec zmluvy v čase, keď spoločnosť IVAS ešte nemala činnosť počítačové služby
zapísanú v Obchodnom registri. Zmluva o dielo stanovila, že dielo primárne vykoná zhotoviteľ
sodbornoustarostlivosťouasamostatne,pričommôžespolupracovaťajstretímiosobamispovinnosťou
zachovávať mlčanlivosť. Dodávateľ IVAS ako zhotoviteľ diela však takto nepostupoval, nakoľko mal
zhotovenie diela v celom rozsahu preniesť na tretiu osobu. Podľa výpovede konateľa dodávateľa IVAS
A. B., dodanie služieb od subdodávateľov dodávateľ nekontroloval. Dodávateľ IVAS mal v rokoch 2015

až 2017 preniesť realizáciu predmetných služieb na spoločnosti BETAMAK s.r.o., Carera s.r.o., NLT
spol. s r.o., SC OBISTA, s.r.o. Podľa vyjadrenia A. B. mu boli uvedené spoločnosti doporučené, nevedel
však uviesť kým. Z dokladov nachádzajúcich sa v administratívnom spise vyplynulo, že realizáciu
fakturovaných plnení vo februári 2017 spoločnosť IVAS preniesla na spoločnosť BETAMAK s. r. o.
Správca dane vyzval možných subdodávateľov spoločnosti BETAMAK s.r.o.: spoločnosti NLT spol.

s r.o., SC OBISTA s.r.o., PHARMADATE s.r.o., Arts & Craft s.r.o. a Carera s.r.o., pričom nezískal ani
jednu odpoveď potvrdzujúcu dodanie plnení pre žalobcu. A. B. nevedel konkretizovať osoby, ktoré mali
reálne predmetné plnenia realizovať. Predmetom faktúry č. 20170019 bol servis a konzultačné služby
v oblasti IT za mesiac 02/2017 na základe Zmluvy o dielo zo dňa 02. 01. 2009. V Zmluve o dielo je
uvedený predmet: konzultačné služby v oblasti IT, ale pojem servis sa v predmete zmluvy nenachádza.

Žalobca ani dodávateľ IVAS nepredložili správcovi dane zoznam vykonávaných konzultácií, t. j. na
základe koho požiadavky sa konzultácia uskutočnila, kto konzultáciu vybavil, čoho sa týkala a dĺžku
trvania konzultácie. Podľa vyjadrenia A. B. mal servis zahŕňať aj profylaktiku, čo však nebolo podradené
pod konkrétne plnenie uvedené v Zmluve o dielo zo dňa 02. 01. 2009 a taktiež je profylaktika
počítačov predmetom faktúr, ktorými boli fakturované IT služby poskytnuté nad rámec Zmluvy o dielo.

Nie je preto zrejmé, aká profylaktika bola vykonávaná v rámci Zmluvy o dielo a aká nad rámec
uvedenej zmluvy. Neobvykle vyznieva aj tvrdenie A. B., že dodávateľ IVAS dostal od žalobcu vzdialené
prístupy, keď od počiatku uzavretia Zmluvy o dielo zo dňa 02. 01. 2009 priamo nevykonával žiadnu
z dohodnutých činností. A. E. F., IT zamestnanec žalobcu (správca počítačovej siete, administrátor) ,
ktorý bol informovaný o jednotlivých dodávateľoch služieb v oblasti IT, ako svedok uviedol vo vzťahu

k spoločnosti IVAS, že táto mala spravovať len mailový server. Uvedená činnosť však nekorešponduje
s popisom činnosti od A. B. – konzultácie, ktorými mali byť riešené prevažne mechanické záležitosti,
profylaktika, servis formou konzultácií ako čo napraviť, resp. zmeniť v počítačoch. A. F. uviedol, že
mal vždy vedomosť o tom, kto mal vzdialený prístup, pričom spoločnosti IVAS, BETAMAK s.r.o.,
Carera, s.r.o., NLT, spol. s r. o. a SC OBISTA, s.r.o. medzi nimi neboli. Tieto spoločnosti nemali ani

priamy prístup k počítačom. So spoločnosťami Arts & Craft, s.r.o. a PHARMADATE, s. r. o. nerokoval
v súvislosti s dodávkou IT služieb. A. F. podľa predloženej pracovnej náplne u žalobcu zodpovedá
za: nepretržitú prevádzku serverov v centrále spoločnosti; inštaláciu, konfiguráciu, diagnostiku a servis
výpočtovej techniky; administráciu sietí, informačných systémov a softwarového vybavenia; správu
a administráciu počítačovej siete a serverov (databázový server, mail server a iné); údržbu siete

(konfigurácia, zálohovanie dát, antivírová ochrana); odborné práce na optických bezdrôtových alebo
kabelážnych systémoch pre siete; správu ostatnej výpočtovej techniky (inštalácia, konfigurácie a údržba
PC a periférnych zariadení) a vykonáva a zabezpečuje: návrh a realizáciu štruktúrovaných kabeláží
a IP kamerových systémov; podporu a poradenstvo v oblasti IT; príjem, analýza a riešenie problémov
od užívateľov; komunikáciu s užívateľmi počítačovej siete; podporu a konzultácie pre užívateľov siete;

spoluúčasť na tímových a projektových úlohách; školenie užívateľov; komunikáciu s dodávateľmi SW;
dokumentáciu; spolupracuje s konateľmi a vedením spoločnosti, kolegami na centrále a pobočkách. Je
preto zrejmé, že v prípade, ak by spoločnosť IVAS dodávala počítačové služby, musel by o tom mať
vedomosť. O spoločnosti IVAS A. F. uviedol, že spoločnosť mala iba spravovať mailový server, ktorý
sa nachádza v centrále žalobcu, pričom A. F. má podľa vyššie uvedenej pracovnej náplne dosah aj na

ten. Fyzickú kontrolu kabeláže vykonával on osobne. Pravidelná kontrola kabeláže vykonávaná nebola,
t. j. fungovalo to na systéme, keď je problém, tak sa rieši. Objednávky a výmenu nových komponentov
robil on osobne. Správu počítačov vykonával aj na pobočkách žalobcu. Z výpovedí svedkov A. G. H.
a pani E. I., ktorí boli zamestnancami žalobcu v rokoch 2015 až 2017, nevyplynula žiadna súvislosť,ktorú by bolo možné spojiť s dodaním fakturovaných služieb od spoločnosti IVAS s tým, že dodanie
počítačovej techniky, poskytnutie prístupov, servis počítačovej techniky, postup v prípade nesprávneho
fungovania operačných systémov a aplikácií sa spájal len s osobou A. F.. K námietke žalobcu, že

prístupy boli dodávateľovi IVAS odovzdané a konzultácie boli poskytované a zúčastňoval sa ich konateľ
žalobcu, nebohý pán F., pretože išlo o veľmi citlivú záležitosť, žalovaný uviedol, že podľa vyjadrenia
A. B. boli konzultáciami riešené prevažne mechanické záležitosti. Konzultácie boli realizované na
jednotlivých pracoviskách, t. j. v rámci pobočiek a najmä v Žiline. Konzultácie mali byť vykonávané podľa
dopytu a individuálne. Uvedená činnosť bola zabezpečovaná v subdodávke. V prípade potreby volali

z jednotlivých pobočiek priamo subdodávateľovi, ktorý tieto konzultácie vykonal. Konzultácie mali mať
podľa A. B. úplne iný charakter, ako to označil žalobca a neposkytoval ich dodávateľ IVAS, ale mali byť
poskytovanévsubdodávke.Žalobcanepreukázal,ktomuvskutočnostikonzultácieposkytol.Kodvolacej
námietke, že správca dane neprihliadol na prílohy sumárneho vyjadrenia v spojení so svedeckými
výpoveďami svedkov F. a B., žalovaný uviedol, že správca dane sa sumárnym vyjadrením a priloženými
listinnými dôkazmi zaoberal a uviedol, že predložené prílohy môžu naznačovať určitú spoluprácu medzi

žalobcom a spoločnosťou IVAS, ale nepreukazujú, že plnenie uvedené na predmetných faktúrach od
spoločnosti IVAS bolo žalobcovi v skutočnosti dodané spoločnosťou IVAS v jednotlivých zdaňovacích
obdobiach. Pre uvedený záver nesvedčí ani spojenie uvedených príloh sumárneho vyjadrenia so
svedeckými výpoveďami F. a B.. K odvolacej námietke, že výzva správcu dane č. 102426279/2019
zo dňa 23. 10. 2019 na predloženie dôkazov je všeobecná žalovaný uviedol, že žalobca bol oboznámený

so zistenými skutočnosťami a výzvou bol vyzvaný na predloženie doposiaľ nepredložených dôkazov,
ktoré by preukazovali skutočnosť, že plnenia boli reálne poskytnuté dodávateľom IVAS. Nemožno
tvrdiť, že išlo o neurčitú výzvu, nakoľko z nej bolo zrejmé, že išlo o doposiaľ nepredložené dôkazy
na preukázanie určitej skutočnosti, pričom žalobcovi bolo zrejmé, čo správca dane považuje za
nepreukázané a správca dane nemôže vedieť, akými konkrétnymi dôkazmi daňový subjekt disponuje.

K odvolacej námietke žalobcu, v zmysle ktorej nebohý A. F. osobne zabezpečil paralelné vedenie IT
služieb, žalovaný uviedol, že toto tvrdenie nezodpovedá realite. Z činností, ktoré v rámci výkonu práce
u žalobcu spadali do pôsobnosti A. F. a z fakturovaných činností, ktoré mala dodávať spoločnosť IVAS,
je zrejmé, že sa uvedené činnosti prekrývajú. Žalovaný má za to, že v prípade, ak by spoločnosť IVAS
realizovala plnenia uvedené na predmetných faktúrach, nemohlo by sa to uskutočniť bez toho, aby

o tom nevedel A. E. F.. K odvolacej námietke, že správca dane na žalobcu prenášal dôkaznú povinnosť
týkajúcu sa tretích osôb žalovaný uviedol, že správca dane od neho nepožadoval preukázanie takých
skutočností, ktoré by boli mimo sféru jeho možností a dosahu. K poukazu žalobcu na veľké množstvo
rozsudkov žalovaný uviedol, že ich žalobca citoval bez preukázania, v čom je zhoda skutkového stavu
týchto rozsudkov a predmetnej veci, a preto nie je možné zhodnotiť opodstatnenosť aplikácie uvedených

rozsudkov.

Správna žaloba a vyjadrenia účastníkov

4. Správnou žalobou podanou v zákonnej lehote na Krajský súd v Žiline ako správny súd sa žalobca

domáhal zrušenia napadnutého aj prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie
z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) a g) SSP. Správna žaloba obsahovala nasledovné
žalobné body:
4.1. Žalovaný sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nevysporiadal s početnou judikatúrou uvedenou
žalobcom v odvolaní. Žalobca nesúhlasí so záverom žalovaného o povinnosti žalobcu preukázať,

v čom je daná zhoda skutkového stavu označenej judikatúry so skutkovým stavom v odvolaním
napadnutom rozhodnutí. Právne závery rozhodnutia najvyšších súdnych autorít, na ktoré žalobca
poukázal, sú natoľko všeobecného charakteru, aby mohli byť aj bez ďalšieho aplikované na vec žalobcu.
Žalobcatiežnamietalnepreskúmateľnosťrozhodnutiažalovaného,pretožesadostatočnenevysporiadal
s rozsiahlymi námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní a s námietkou prenosu dôkazného bremena

ohľadom skutočností týkajúcich sa tretích osôb. Z rozhodnutia žalovaného tiež nie je zrejmé, z akého
dôvodu je vykonanie žalobcom navrhovaných dôkazov neúčelné.
4.2. Žalobca uniesol svoje dôkazné bremeno, nakoľko predložil všetky relevantné listinné dôkazy,
a to najmä Sumárne vyjadrenie zo dňa 16. 04. 2020 a jeho prílohy. Žalobca prostredníctvom príloh
Sumárneho vyjadrenia vysvetlil, že neexistujú žiadne rozpory medzi vyjadreniami svedkov B. a F..

Svedok B. vypovedal, že ním deklarované zdaniteľné plnenia za konkrétne zdaňovacie obdobia reálne
nastali, čo potvrdil aj nebohý konateľ žalobcu pán F., ktorý sám zabezpečil vedenie IT služieb z dôvodu
ochrany a bezpečnosti kontroly prostredia, ktoré sa vykonávali bez znalosti IT managera – svedka F..
Cez prílohy Sumárneho vyjadrenia a tam podané vyjadrenie pána F. možno nájsť spojenie, že svedokF. s pánom F. zastrešoval iba časť IT služieb pre žalobcu v rozsahu, v akom to definoval svedok F.
vo svojej výpovedi, a to nezávisle a bez vedomia iného zamestnanca žalobcu a bez toho, aby túto
skutočnosť riešil pán F. napr. s A. B.. Súčasne cez prílohy Sumárneho vyjadrenia je preukázané, že

pán F. riešil izolovane a paralelne vedľa seba na strane jednej časť IT služieb zastrešovaných svedkom
B. a na druhej strane časť IT služieb zastrešovaných žalobcom cez styčnú osobu svedka F.. Žalobca
predloženými dôkazmi preukázal existenciu a reálnosť dodania zdaniteľných plnení dodávateľom IVAS,
čím sa de iure presunulo dôkazné bremeno na správcu dane. To, že si na nejaké skutočnosti (presné
detaily)nevedelivypočutísvedkoviaspomenúť,neznamenázhľadiskadokazovania,žetietoskutočnosti

nenastali. Správca dane a žalovaný sa s týmito skutočnosťami a dôkazmi predloženými žalobcom
dostatočne nevysporiadali. Skutkový stav nebol v administratívnom konaní dostatočne zistený a správca
dane aj žalovaný zohľadnili len skutočnosti svedčiace v neprospech žalobcu a skutočnosti svedčiace
v jeho prospech bez bližšieho odôvodnenia odmietli. V dôsledku existencie pochybností o reálnom
uskutočnení zdaniteľných obchodov došlo k prenosu dôkazného bremena zo žalobcu na správcu dane
a nie naopak, ako sa domnieval správca dane.

4.3. Na žalobcu bola nezákonne prenesená dôkazná povinnosť, ktorú mal voči subdodávateľom
dodávateľa žalobcu IVAS znášať správca dane. Žalobca nemá žiadnu povinnosť dokazovať to, čo má
dokazovať samotný nekontaktný tretí platca DPH. Žalobca ako daňový subjekt má povinnosť tvrdenia
a dôkaznú povinnosť iba vo vzťahu k tým skutočnostiam, ktoré sám tvrdí a ktoré dal do svojho daňového
priznania a nie vo vzťahu k skutočnostiam, ktoré sa týkajú položiek daných či nedaných do daňového

priznania iným daňovým subjektom. Skutočnosť, že niektorý z dodávateľov v reťazci v čase daňovej
kontroly je nekontaktný, neviedol riadne účtovníctvo, došlo k prevodu obchodného podielu, či zmene
štatutára, nemôže byť bez ďalšieho vyhodnotená tak, že k zdaniteľným plneniam medzi dodávateľom
a daňovým subjektom nedošlo. Správca dane a žalovaný založili svoje rozhodnutia na tom, že nebola
preukázaná existencia zdaniteľných plnení medzi dodávateľom IVAS a jeho subdodávateľmi, z čoho

odvodili, že nemohlo dôjsť k plneniu ani medzi dodávateľom IVAS a žalobcom. Ak mali správca
dane a žalovaný pochybnosti o existencii materiálnych plnení, mali vykonať všetky relevantné dôkazy
(výsluchy subdodávateľov) a nie je možné sa uspokojiť s tvrdením, že subdodávatelia sú nekontaktní.
Vyriešenie otázky unesenia dôkazného bremena žalobcom nemôže byť založené len na popretí
skutočností ním uvádzaných, ale správca dane musí predložiť dostatok podkladov odôvodňujúcich jeho

pochybnosti.
4.4. Závery správcu dane o nekontaktnosti subdodávateľa nemajú podklad vo vykonanom dokazovaní,
ale majú vyplývať len z bližšie nešpecifikovaných „informácií dostupných správcovi dane z Obchodného
registra SR a z informačného systému finančnej správy“, avšak žalobcovi tieto informácie nie sú známe
a nemal ani možnosť sa s nimi oboznámiť, nakoľko nie sú obsahom daňového spisu. Pokiaľ žalovaný

uvádza, že správca dane zaslal výzvy subdodávateľom spoločnosti IVAS, pričom tieto spoločnosti boli
nekontaktné alebo popreli dodanie plnení žalobcovi, žalobca považuje takéto vyhodnotenie dokazovania
za neprípustné, nakoľko z neho vôbec nie je zrejmé, aké konkrétne skutkové zistenia vyplynuli z ktorého
dôkazu. Skutkové zistenia správcu dane z informačného systému finančnej správy nemožno považovať
za skutkové zistenia získané zákonným spôsobom, nakoľko žalobca nebol oboznámený s obsahom

dôkazných prostriedkov pochádzajúcich pravdepodobne z iných daňových kontrol iných daňových
subjektov, nebol oboznámený o termínoch výsluchu svedkov, resp. nemal právo klásť takýmto svedkom
otázky. Žalobca tiež namieta postup správcu dane, ktorý namiesto toho, aby vykonal výsluch prípadných
svedkov, len zaslal písomné výzvy subdodávateľom, čím ukrátil žalobcu na jeho procesnom práve klásť
svedkom otázky, resp. byť účastným pri výsluchu svedkov. Takto získané dôkazy považuje žalobca za

nezákonné a správca dane a žalovaný z nich nemali vychádzať.
4.5. Žalobca ďalej namietal, že nebol daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie
práva na odpočet DPH s osobitným poukazom na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19
(Vikingo). Žalobca poukazujúc na rozsiahlu judikatúru Najvyššieho správneho súdu ČR, Ústavného
súdu ČR, resp. Súdneho dvora EÚ zdôrazňuje, že dôkazné bremeno týkajúce sa neodvedenia dane

na strane tretích subjektov nemôže byť pripočítané na ťarchu daňového subjektu, ktorý si ako platca
DPH vo vzťahu k správcovi dane splnil riadne a včas všetky povinnosti. Nárok na odpočet DPH by
mohol správca dane zamietnuť len vtedy, ak by mal preukázané, že žalobca vedel alebo mal vedieť,
že toto plnenie je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho
subjektu, čo však správca dane v napadnutom rozhodnutí nijakým spôsobom nepreukázal, ani sa

tým nezaoberal. Žalobca odmieta závery žalovaného o zanedbaní náležitej opatrnosti pri realizácii
obchodných transakcií. Žiaden daňový subjekt nemá vplyv na to, či si jeho dodávateľ splní svoje
zákonné povinnosti, či vedie riadne účtovníctvo, atď. a nemá možnosti kontrolovať celý dodávateľskýreťazec. Žalobcovi nemožno uprieť právo na odpočítanie DPH pre skutočnosti, ktoré nastali ex post
v predchádzajúcich častiach dodávateľského reťazca, ak došlo k dodaniu tovaru.
4.6. Žalobca tiež namietal, že správca dane vo výzve zo dňa 23. 10. 2019 požadoval od žalobcu vo

vzťahu k dodávateľovi IVAS predloženie dôkazov, vyjadrení a dokladov, ktoré neboli správcovi dane
predložené počas výkonu daňových kontrol DPH a následného vyrubovacieho konania za zdaňovacie
obdobia január až december 2015, január až december 2016 a január až október 2017. Svoju
požiadavku však nijakým spôsobom bližšie nešpecifikoval. Správca dane mal vo výzve uviesť, čo
konkrétne požaduje. Nakoľko výzva správcu dane bola neurčitá a nezrozumiteľná, a preto nesplniteľná,

je ako celok nezákonná, a táto vada nezákonnosti sa premietla aj do vady nezákonnosti napadnutého
rozhodnutia.
4.7. V súvislosti s plnením od dodávateľa TALUX žalobca poukázal na čl. VIII Zmluvy o dielo zo
dňa 31. 03. 2009, v zmysle ktorého mohol podľa potreby objednávateľa prispôsobiť dobu upratovania
jeho požiadavkám. K takémuto modifikovaniu výkonu upratovacích a čistiacich prác v preverovaných
obdobiach došlo a práce boli na základe ústneho dojednania vykonávané len v priestoroch centrály

a pobočky v Žiline. Poskytovanie služieb potvrdil aj konateľ dodávateľa TALUX (svedok B.) a žalobca,
čo žalovaný neakceptoval a nezaoberal sa ani Zmluvou o dielo a jej dodatkom. Svedkyňa D. potvrdila,
že upratovala priestory na adrese Kálov, Žilina s tým, že presne špecifikovala ich obsah aj dobu
ich výkonu. Otázku správcu dane na svedkyňu D., či v rokoch 2015 až 2017 prideľovala inému
zamestnancovi dodávateľa TALUX práce na pobočkách, na čo odpovedala nie, považuje žalobca

za zavádzajúcu, keďže správca dane mal potvrdené, že svedkyňa vykonávala práce od roku 2015 len
na adrese Kálov 356, Žilina. Svedkyňa D. aj svedok B. zhodne potvrdili vykonanie upratovacích prác
na adrese Kálov, Žilina, s čím sa žalovaný nevysporiadal. Žalovaný sa tiež nevysporiadal s výpoveďami
svedkov H. a I., ktorí potvrdili reálnosť dodanej služby. Správca dane aj žalovaný hodnotili dôkazy
selektívne jednostranne v neprospech žalobcu. Žalovaný v pôvodnom zrušujúcom rozhodnutí zaviazal

správcu dane došetriť skutkový stav, či dodávateľ TALUX vykonal dohodnuté čistiace a upratovacie
práce (v dohodnutom mesačnom rozsahu, ktorými konkrétnymi zamestnancami a ako sa realizoval
operatívny výkon prác). Podľa žalobcu sa na základe doplneného dokazovania vo vyrubovacom konaní
preukázala reálnosť dodaných služieb modifikovaných v zmysle zmluvných dojednaní, čo potvrdili
svedecké výpovede aj žalobca. Správca dane sa opieral len o text faktúry, kde je uvedené, že práce

boli fakturované za jednotlivé pobočky, hoci možnosť modifikácie poskytovania prác vyplýva priamo
zo Zmluvy o dielo. Správca dane neskúmal, prečo tento rozpor vznikol a neprihliadol na to, že išlo
o pokračujúcu činnosť dodávateľa, ktorý nedopatrením neopravil text faktúry.

5. Žalovaný navrhol správnu žalobu zamietnuť. Vo vyjadrení k žalobe argumentoval obdobne ako

vnapadnutomrozhodnutí.Žalobcavreplikezopakovalpodstatusvojejskutkovejaprávnejargumentácie
uvedenej v správnej žalobe. Žalovaný dupliku nepodal.

Pôvodné rozhodnutie správneho súdu a kasačná sťažnosť

6. Krajský súd v Žiline rozsudkom sp. zn. 30S/31/2021 zo dňa 31. 08. 2022 napadnuté rozhodnutie
zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Za dôvodnú považoval námietku žalobcu
o nepreskúmateľnosti záveru správcu dane, že dodávateľské spoločnosti boli prevažne nekontaktné,
resp. popreli dodanie plnení určených pre žalobcu, pretože nie všetky výzvy, na ktoré žalovaný
v napadnutom rozhodnutí odkazuje, tvoria súčasť administratívneho spisu. Za dôvodnú tiež považoval

námietku, že žalovaný si osvojil bližšie nešpecifikované informácie z informačného systému finančnej
správy, s obsahom ktorých nemal žalobca možnosť sa oboznámiť. Napadnuté rozhodnutie je
nepreskúmateľné, pretože z neho nemožno ustáliť, z akých konkrétnych podkladov tvoriacich súčasť
informačného systému finančnej správy vychádzal žalovaný pri skutkových záveroch o nekontaktnosti
subdodávateľov. Ostatné žalobné body považoval správny súd za nedôvodné.

7. Na základe kasačnej sťažnosti podanej žalovaným Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej
len „kasačný súd“) rozsudkom sp. zn. 3Sfk/136/2022 zo dňa 25. 09. 2024 rozsudok Krajského súdu
v Žiline zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie tunajšiemu súdu, na ktorý v zmysle § 3 ods. 3 písm. a)
zákona č. 151/2022 Z. z. prešiel výkon súdnictva. Kasačný súd (s odkazom na obdobné rozhodnutie sp.

zn. 1Sfk/136/2022) uviedol, že v posudzovanom zdaňovacom období tvorili dodávateľsko-odberateľský
reťazec: žalobca – IVAS – BETAMAK, s.r.o., čo determinuje aj požiadavky na riadne odôvodnenie
rozhodnutia a úplnosť administratívneho spisu. Skutočnosť, že v predmetnej veci bola subdodávateľom
spoločnosť BETAMAK, s.r.o., žalovaný konkretizoval v napadnutom rozhodnutí (strana 18). Pokiaľsprávca dane a žalovaný poukazovali na vzťahy žalobcu a dodávateľa IVAS s ďalšími dodávateľmi
za iné zdaňovacie obdobia a nepredložili do administratívneho spisu všetky výzvy týmto dodávateľom
a odpovede na ne, ani presne neopísali skutkové zistenia vzťahujúce sa k týmto spoločnostiam, uvedené

nezakladá dôvod pre zrušenie napadnutých rozhodnutí. Pokiaľ ide o ďalší stupeň obchodného reťazca,
teda dodávateľov spoločnosti BETAMAK, s.r.o. (sub-sub-dodávateľov žalobcu), týchto správca dane
preveroval nad rozsah označený žalobcom, teda sám doplnil dokazovanie, na základe kontrolných
výkazov. Z formulácie správcu dane však nie je zrejmé, ktorí zo správcom dane uvedených dodávateľov
mali byť práve dodávateľmi spoločnosti BETAMAK, s.r.o. v posudzovanom zdaňovacom období,

čo nevedel kasačný súd vyabstrahovať ani z obsahu administratívneho spisu. V tomto smere sa kasačný
súd stotožnil s rozsudkom správneho súdu. V ďalšom konaní správny súd vyhodnotí argumentáciu
žalovaného, že tieto dôvody nemajú vplyv na skutočnosť, že relevantne spochybnený bol už obchodný
vzťah medzi žalobcom a dodávateľom IVAS a že ani prípadné ďalšie konanie by neprivodilo žalobcovi
výhodnejšiu pozíciu. Kasačný súd doplnil, že vada úplnosti administratívneho spisu nemôže sama
osebe viesť k zrušeniu napadnutých rozhodnutí bez vyhodnotenia jej vplyvu na výsledok konania.

Správny súd si môže v ďalšom konaní, prípadne vyžiadať absentujúce výzvy a dôkazy podľa § 80
ods. 1 písm. a) a ods. 2 SSP. Kasačný súd tiež uviedol, že vzhľadom na zásadu materiálnej publicity
Obchodného registra SR (z ktorého vyplýva zánik obchodnej spoločnosti), nevidí absenciu príslušných
listín v administratívnom spise za zásadnú vadu majúcu vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.
Správca dane založil svoje rozhodnutie na nesplnení hmotnoprávnych podmienok – existencia plnenia

vo vzťahu medzi žalobcom a priamym dodávateľom ako zdaniteľnou osobou. Správca dane aj žalovaný
podrobne popísali priebeh konania a vykonané dokazovanie, pričom neopomenuli vyhodnotiť svedecké
výpovede, zmluvy a iné dôkazy predložené žalobcom a identifikovali pochybnosti v zdaniteľnom
obchode medzi žalobcom a dodávateľom IVAS. Úlohou správneho súdu bude za danej dôkaznej
situácie vyhodnotiť, či skutkové zistenia vo vzťahu k sub-sub-dodávateľom žalobcu vôbec tvorili základ

vydaného rozhodnutia a či by doplnenie výziev, odpovedí a dôkazov k nim do administratívneho spisu
mohli žalobcovi privodiť priaznivejšie rozhodnutie vo veci. Nebude namieste rozhodnutia zrušiť len
pre formálne zopakovanie administratívneho konania.

Posúdenie veci správnym súdom

8. Po vrátení veci správny súd viazaný právnym názorom kasačného súdu vysloveným v jeho
rozhodnutí (§ 469 SSP) opätovne posúdil podanú správnu žalobu. Správny súd rozhodol bez nariadenia
pojednávania a rozsudok verejne vyhlásil dňa 26. 03. 2025, keďže účastníci konania nariadenie
pojednávania nežiadali, ani správny súd nevzhliadol žiaden dôvod na nariadenie pojednávania podľa

§ 107 ods. 1 SSP.

9. Správny súd v prvom rade uvádza, že je v súlade s § 134 ods. 1 SSP viazaný rozsahom a dôvodmi
žaloby,nakoľkovpredmetnejvecinejdeožiadnuzvýnimiekustanovenúv§134ods.2SSP.Podľa§182
ods. 1 písm. e) SSP je jednou z povinných náležitostí správnej žaloby uviesť dôvody žaloby, z ktorých

musí byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych dôvodov žalobca považuje napadnuté
výroky rozhodnutia za nezákonné (tzv. žalobné body). Je povinnosťou žalobcu v konkrétnostiach
uviesť, v čom je napadnuté rozhodnutie alebo postup, ktorý jeho vydaniu predchádzal, v rozpore
so zákonom a aký to malo vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Správny súd si nemôže
žalobné body sám dopĺňať alebo ich vyvodzovať z obsahu administratívneho spisu, či napadnutého

rozhodnutia. Po preskúmaní správnej žaloby správny súd konštatuje, že jej veľká časť vyššie uvedené
náležitosti nespĺňa. Správna žaloba je mimoriadne rozsiahla (59 strán) a obsahuje mnohé právno-
teoretické rozbory, citácie právnych predpisov a rozhodnutí rôznych súdov bez vymedzenia konkrétnych
žalobných námietok smerujúcich proti napadnutému rozhodnutiu, čo neumožňuje správnemu súdu
vykonať prieskum napadnutého rozhodnutia. Žalobca tiež na viacerých miestach odkazuje na odvolanie

podané v administratívnom konaní a považuje ho za súčasť odôvodnenia správnej žaloby, pričom
takýto postup nekorešponduje s vyššie uvedeným § 182 ods. 1 písm. e) SSP. Správny súd v rámci
súdneho prieskumu rozhodnutia orgánu verejnej správy nevykonáva opätovné posúdenie odvolania
podaného v administratívnom konaní, ale posudzuje zákonnosť napadnutého rozhodnutia v medziach
vymedzených žalobcom v rámci žalobných bodov uvedených v správnej žalobe. Konkrétne žalobné

body boli v texte správnej žaloby značne rozptýlené, keďže žalobca na viacerých miestach opakoval,
či spresňoval už skôr uplatnené žalobné body, ktoré viackrát zmiešaval dohromady, čo často pôsobilo
chaoticky. Správny súd z obsahu žaloby vyvodil konkrétne žalobné body tak, ako ich zhrnul v odsekoch
4.1. až 4.7. tohto rozsudku a uvádza k nim nasledovné:10. Námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia z dôvodu, že žalovaný sa v odôvodnení
svojho rozhodnutia nevysporiadal s početnou judikatúrou uvedenou žalobcom v odvolaní, považuje

správny súd za nedôvodnú. Správny súd vo všeobecnosti súhlasí so žalobcom v tom, že orgány verejnej
správy sú pri aplikácii právnych predpisov povinné rešpektovať ich výklad daný súdmi, a to najmä
najvyššími súdnymi autoritami ako Súdny dvor EÚ, Ústavný súd SR, Najvyšší súd SR, či Najvyšší
správny súd SR, pričom nerešpektovanie záverov vyplývajúcich z ich rozhodnutí môže znamenať
nezákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy. Žalobcom uplatnený žalobný bod však nespĺňa

náležitosti podľa § 182 ods. 1 písm. e) SSP, keďže žalobca nešpecifikoval, od akého konkrétneho záveru
konkrétneho rozhodnutia niektorej z najvyšších súdnych autorít sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí
odchýlil. Žalobca zároveň neuviedol, prečo sú rozhodnutia, ktoré uvádzal v odvolaní, aplikovateľné
na predmetnú vec, keďže neuviedol v čom sú obdobné skutkové a právne okolnosti vecí uvedených
v citovaných rozhodnutiach s vecou žalobcu. Nie je postačujúce, aby žalobca len označil právne závery
súdov bez konkretizácie podobnosti okolností posudzovanej veci žalobcu a vecí prejednávaných v rámci

citovaných rozhodnutí. K obdobnému záveru dospel Najvyšší súd SR v rozhodnutí sp. zn. 1Sžfk/81/2018
zo dňa 28. 04. 2020, kde uviedol, že „pre správne posúdenie podľa názoru kasačného súdu nie je
podstatné, koľko „judikátov“ ten ktorý účastník cituje, ale rozhodujúce je, čo z týchto rozhodnutí Súdneho
dvora je možno aplikovať na preskúmavanú vec, teda k akým právnym záverom s ohľadom na obdobné
skutkové okolnosti prípadu a relevantnú právnu úpravu správny súd v tam riešenom prípade dospel

a ako následne tieto právne závery dopadajú aj na preskúmavanú vec“. Správny súd sa v tomto
smere stotožňuje so záverom žalovaného, ktorý vyhodnotil odvolaciu námietku žalobcu ako nekonkrétnu
bez preukázania, v čom je zhoda skutkového stavu týchto rozsudkov a predmetnej veci. Rovnakým
spôsobom narába žalobca s rozhodovacou činnosťou aj v správnej žalobe, keď uvádza rozsiahle citácie
súdnych rozhodnutí bez vymedzenia, z akého dôvodu sú tieto aplikovateľné na predmetnú vec a v čom

konkrétne žalovaný nerešpektoval ich závery v napadnutom rozhodnutí. Nie je však úlohou správneho
súdu detailne sa venovať každému žalobcom poukazovanému rozhodnutiu, vyhľadávať a identifikovať
v jeho odôvodnení spoločné, resp. odlišné znaky skutkových okolností týchto vecí s vecou žalobcu.

11. Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj žalobnú námietku nepreskúmateľnosti rozhodnutia

žalovaného, pretože sa žalovaný nezaoberal námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní a že
z napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, prečo je vykonanie žalobcom navrhovaných dôkazov
neúčelné. Aj túto námietku považuje správny súd za nekonkrétnu, pretože žalobca v nej nešpecifikuje,
s ktorými odvolacími námietkami sa žalovaný nevysporiadal, ani neuvádza, prečo považuje takéto
prípadné námietky za podstatné pre rozhodnutie vo veci, čo by zakladalo povinnosť žalovaného

sa s nimi vysporiadať. Nie je povinnosťou správneho súdu porovnávať obsah odvolania (v rozsahu
43 strán) s obsahom žaloby (v rozsahu 59 strán) a zisťovať, s ktorými v odvolaní vznesenými
námietkami sa žalovaný nevysporiadal, pretože by tým nahrádzal činnosť žalobcu, ktorý je sám
povinný uviesť konkrétne žalobné body. Rovnako nekonkrétna je aj námietka žalobcu ohľadom
neúčelnosti vykonania ním navrhnutých dôkazov, pretože žalobca v správnej žalobe neuviedol, ktoré

ním navrhované dôkazy považoval žalovaný za neúčelné. Správny súd dopĺňa, že z odôvodnenia
napadnutého rozhodnutia nezistil, že by žalovaný konštatoval neúčelnosť dôkazných návrhov žalobcu.
K námietke nepreskúmateľnosti v časti nevysporiadania sa s prenosom dôkazného bremena ohľadom
skutočností týkajúcich sa tretích subjektov sa správny súd vyjadrí v odseku 16. tohto rozsudku.

12. V ďalšom žalobnom bode žalobca namieta, že uniesol svoje dôkazné bremeno predložením
všetkých dôkazov a že skutkový stav nebol dostatočne zistený a bez riadneho zdôvodnenia boli
zohľadnené len skutočnosti svedčiace v neprospech žalobcu. Správny súd všeobecne k dôkaznému
bremenu v daňovom konaní uvádza, že toto je rozdelené medzi daňový subjekt a správcu dane
a v priebehu daňového konania dochádza k jeho presúvaniu medzi uvedenými subjektmi. Podľa

rozhodovacej činnosti Ústavného súdu Slovenskej republiky (III. ÚS 401/09; prevzaté do I. ÚS
377/2018-53 zo dňa 14. 11. 2018, ods. 21.) má daňový subjekt dve základné povinnosti: tvrdiť
a preukázať svoje tvrdenia, ktoré sa formálne realizujú podaním riadne vyplneného daňového priznania
s predložením písomných dokladov, ktoré je povinný podľa právnych predpisov viesť. Ak správca dane
pripreverovanípreukázateľnespochybnívierohodnosť,pravdivosťaleboúplnosťpredloženýchdôkazov,

splní svoju dôkaznú povinnosť a je opäť na daňovom subjekte, či predložením ďalších dôkazov vyvráti
spochybnenie jeho pôvodných dôkazov. Podľa rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 9 Sžfk/1/2019 zo dňa 21. 04. 2020 (prijaté ako R 26/2021) je primárne nevyhnutné uniesť
dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonomustanovených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane
z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok
si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane

slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový
subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na
odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. Podľa rozhodnutia Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk 10/2020 zo dňa 24. 02. 2022 (prijaté v zbierke pod č. 18/2022),
dôkazné bremeno prechádza zo správcu dane späť na daňový subjekt prostredníctvom výzvy na

odstránenie pochybností podľa § 46 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok)
a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), ktorá môže byť daňovému
subjektu zaslaná v písomnej forme, alebo oznámená počas ústneho pojednávania a ktorá musí byť
urobená do konca daňovej kontroly.

13. Správny súd má za to, že správca dane postupoval v súlade s vyššie uvedenou rozhodovacou

činnosťou a ešte v priebehu daňovej kontroly žalobcovi na pojednávaní dňa 19. 12. 2018 oznámil svoje
pochybnosti o tom, že nebolo preukázané reálne dodanie služieb žalobcovi od dodávateľov TALUX
a IVAS, a preto nedošlo k vzniku daňovej povinnosti a ani práva žalobcu na odpočítanie DPH podľa
§ 49 ods. 1 zákona o DPH. Tieto pochybnosti sú založené na rovnakom základe ako odôvodnenie
napadnutého rozhodnutia podrobne popísané v odseku 3. tohto rozsudku, na ktorý správny súd

odkazuje. Už v tomto štádiu konania vychádzal správca dane v prípade dodávateľa TALUX z výsluchu
svedka B., ktorý v rámci svojej prvej výpovede (11. 10. 2018) uviedol, že služby neboli vykonávané
tak, ako sú uvedené na faktúre a v prípade dodávateľa IVAS z výsluchov svedkov B. a F., dopytmi
na subdodávateľov spoločnosti IVAS a kontrolných výkazov. Správca dane zároveň vyzval žalobcu na
vyjadreniesakzistenýmskutočnostiam.Správcadanetakvpriebehudaňovejkontrolyoznámilžalobcovi

relevantné pochybnosti o reálnom dodaní služieb, na základe ktorých si uplatňuje odpočítanie DPH,
založené na vykonanom dokazovaní a vyzval ho na odstránenie týchto pochybností. Preto v súlade
s § 46 ods. 5 daňového poriadku prešlo dôkazné bremeno o preukázaní reálneho dodania služieb
žalobcovi späť na žalobcu. Žalobca v správnej žalobe nesprávne (opačne) uvádza, že v dôsledku
pochybností o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov došlo k prenosu dôkazného bremena zo

žalobcu na správcu dane.

14.1. K uneseniu svojho dôkazného bremena ohľadom dodávateľa IVAS žalobca konkrétne tvrdil, že
reálne poskytnutie služieb preukázal Sumárnym vyjadrením s prílohami v spojení s výpoveďami svedkov
B. a F. a vyjadrením pána F., s čím sa podľa žalobcu správca dane a žalovaný riadne nevysporiadali.

Aj tento žalobný bod vyhodnotil správny súd ako nedôvodný. Správca dane aj žalovaný (s odkazom na
prvostupňové rozhodnutie) sa s uvedenými dôkazmi preskúmateľným spôsobom vysporiadali. Žalovaný
opisuje obsah svedeckých výpovedí svedkov B. a F. (strana 13 až 16 napadnutého rozhodnutia)
a následne obsah ich výpovedí hodnotí vo vzájomných súvislostiach s ďalšími vykonanými dôkazmi
(strana 17 a nasl.), pričom správny súd považuje jeho závery za dostatočné a logické. Podstatné

argumenty o nepreukázaní dodania služieb od dodávateľa IVAS spočívajú v tom, že žalobca uzatvoril
Zmluvu o dielo aj dohodu o vykonávaní činností nad rámec zmluvy o dielo v čase, keď dodávateľ IVAS
ešte nemal potrebnú činnosť (počítačové služby) zapísanú v predmete činností. Dodávateľ IVAS nemal
s výkonom dohodnutých činností žiadne skúsenosti a výkon týchto činností mal napriek dohodnutým
podmienkampreniesťnatretieosoby.SvedokB.uviedol,žemusubdodávateliabolidoporučení,nevedel

však identifikovať kým ani konkretizovať osoby, ktoré mali skutočne predmetné fakturované plnenia
realizovať a zároveň dodávateľom IVAS nebola vykonávaná ani kontrola fakturovaných plnení. Žalobca
ani dodávateľ IVAS nepredložili správcovi dane zoznam vykonaných konzultácií, ktoré boli fakturované.
Podľa vyjadrenia svedka B. mal servis zahŕňať aj profylaktiku, čo nie je možné podradiť pod konkrétne
plnenie uvedené v Zmluve o dielo. Zároveň profylaktika je predmetom faktúr, ktorými boli fakturované

IT služby poskytnuté nad rámec Zmluvy o dielo, a teda nie je zrejmé, aká profylaktika bola vykonávaná
v rámci Zmluvy o dielo a aká nad rámec uvedenej zmluvy. Žalobca ani dodávateľ IVAS nepredložili
doklady o prítomnosti osôb realizujúcich uvedený servis u žalobcu ani o telefonickej realizácii servisu.
Podľa tvrdenia svedka A. B. mal byť dodávateľovi IVAS poskytnutý vzdialený prístup, hoci od počiatku
zmluvy o dielo sám nevykonával žiadnu z dohodnutých činností.

14.2. Ani výpoveď svedka A. F. nepreukazuje dodanie IT služieb žalobcovi. Svedok F. ako zamestnanec
žalobcu bol informovaný o jednotlivých dodávateľoch IT služieb a ak by ich dodával dodávateľ IVAS
tak, ako sú uvedené na predmetnej faktúre, musel by vzhľadom na jeho náplň práce mať o tom
vedomosť. Tento svedok uviedol, že dodávateľ IVAS mal spravovať mailový server, čo nekorešpondujes popisom činností od A. B.. Svedok F. mal vždy vedomosť o tom, kto mal vzdialený prístup a medzi
týmito subjektmi nebol dodávateľ IVAS ani jeho možný subdodávateľ BETAMAK s.r.o. Fyzickú kontrolu
kabeláže, objednávky na výmenu nových komponentov a správu počítačov aj na pobočkách žalobcu

vykonával svedok F. osobne, z čoho vyplýva, že neboli nikým dodané.
14.3. Správca dane sa na stranách 15-16 prvostupňového rozhodnutia vysporiadal aj so Sumárnym
vyjadrením a jeho prílohami s tým, že tieto nepreukazujú, že služby IT a servis fakturované spoločnosťou
IVAS boli žalobcovi skutočne dodané v preverovaných zdaňovacích obdobiach. Z predmetných
písomností (zápisníc zo zasadnutia spoločníkov) je zrejmé len to, že pán F. (bývalý konateľ žalobcu)

sa zaoberal spoluprácou s IVAS. Žalovaný k tomu v napadnutom rozhodnutí doplnil, že z označených
príloh ani v spojení so svedeckými výpoveďami svedkov F. a B. nemožno dospieť k záveru o preukázaní
dodania konkrétnych služieb uvedených v preverovaných dodávateľských faktúrach dodávateľom IVAS
žalobcovi, ale vyplýva z nich len určitá spolupráca medzi žalobcom a spoločnosťou IVAS. Správny súd
k tomu dopĺňa, že možná spolupráca vyplýva len zo Zápisníc zo dňa 09. 08. 2008, 17. 06. 2010 a 31. 08.
2012, pričom predmetom preverovania je nárok žalobcu na odpočet DPH za iné zdaňovacie obdobie

(február 2017).

15. Na základe vyššie uvedeného sa nemožno stotožniť s tvrdením žalobcu v správnej žalobe,
že zo Sumárneho vyjadrenia vyplýva, že neexistujú žiadne rozpory medzi vyjadreniami svedkov B.
a F.. Tiež z týchto dôkazov nevyplýva, čo tvrdil žalobca, že pán F. riešil izolovane a paralelne

vedľa seba na strane jednej časť IT služieb zastrešovaných svedkom B. a na druhej strane časť IT
služieb zastrešovaných žalobcom cez styčnú osobu svedka F.. K tejto skutočnosti sa vyjadril žalovaný
v napadnutom rozhodnutí tak, že tvrdenie, že nebohý A. F. osobne zabezpečil paralelné vedenie IT
služieb, nebolo preukázané a že z činností, ktoré v rámci výkonu práce u žalobcu spadali do pôsobnosti
svedka F. a z fakturovaných činností, ktoré mala dodávať spoločnosť IVAS, je zrejmé, že sa uvedené

činnosti prekrývajú a ak by dodávateľ IVAS realizoval plnenia uvedené na predmetných faktúrach,
nemohlo by sa to uskutočniť bez vedomosti svedka F.. Aj toto vyhodnotenie dôkazov o nemožnosti
existencie „paralelného“ a „utajovaného“ poskytovania IT služieb cez bývalého konateľa žalobcu pána
F. bez toho, aby jednotliví svedkovia o sebe vedeli, považuje správny súd za logické a správne,
keď tomu nenasvedčuje žiaden z vykonaných dôkazov. Žalobca totiž nepredložil jediný dôkaz, ktorý

by preukazoval vykonanie fakturovaných IT služieb v zdaňovacom období február 2017 zo strany
dodávateľa IVAS alebo prostredníctvom jeho subdodávateľov. Jediné vykonávanie IT služieb u žalobcu
bolo preukázané prostredníctvom svedka F., zamestnanca žalobcu, čo vyplýva aj z výpovedí svedkov
H. a I., zamestnancov žalobcu. Preto bolo v napadnutom rozhodnutí správne a v súlade s obsahom
vykonaného dokazovania vyhodnotené, že žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno o skutočnom

dodaní fakturovaných IT služieb.

16. V ďalšom žalobnom bode žalobca namieta, že na neho bolo nezákonne prenesené dôkazné
bremeno ohľadom skutočností týkajúcich sa tretích osôb (dodávateľa a subdodávateľov spoločnosti
IVAS), na ktoré nemá žiaden vplyv. Ako správny súd uviedol vyššie, dôkazné bremeno prechádza

zo správcu dane na daňový subjekt, ak správca dane vykonaným dokazovaním relevantne spochybní
tvrdenia daňového subjektu. Správca dane preveruje, či došlo k uskutočneniu zdaniteľného obchodu
tak, ako to uviedol daňový subjekt, pričom jeho pochybnosti môžu okrem samotného preverovania
daňového subjektu vzniknúť aj pri preverovaní ostatných článkov obchodného reťazca. Tak tomu
bolo aj v predmetnej veci, keď správca dane vypočul viacerých zamestnancov žalobcu a zároveň

preveril aj dodávateľa žalobcu IVAS a jeho možných subdodávateľov a po vyhodnotení tohto
dokazovania komplexne skonštatoval, že nebolo preukázané skutočné poskytnutie služieb uvedených
v dodávateľských faktúrach. V tejto súvislosti je nedôvodná námietka žalobcu, že prenos dôkazného
bremena bol založený len na popretí skutočností uvádzaných žalobcom alebo len na nekontaktnosti
subdodávateľov, keďže prenos dôkazného bremena založil správca dane na riadne vykonanom

dokazovaní (napr. konfrontovaním obsahu výpovedí jednotlivých svedkov), čo správny súd popísal
v predchádzajúcich odsekoch. Tieto pochybnosti zároveň oznámil správca dane žalobcovi, čím
na žalobcu prešlo dôkazné bremeno. Rozsah tohto dôkazného bremena, napriek správcom dane
uskutočnenému rozsiahlemu preverovaniu dodávateľa a subdodávateľov nad rámec žalobcom
tvrdených skutočností (s cieľom zistiť skutočný stav veci), sa naďalej týkal len skutočností tvrdených

žalobcom, že žalobcovi boli dodané služby uvedené na faktúre, z ktorých si uplatnil odpočítanie
DPH. Žalobca teda nemal povinnosť preukazovať, že jeho dodávateľ a subdodávatelia majú riadne
vedené účtovníctvo, že platia dane, že obchody medzi nimi ako tretími subjektmi prebehli tak, ako
to deklarujú vo svojich účtovných dokumentoch a podobne, ako to žalobca namieta. Žalobca malpreukázať,žejemuakodaňovémusubjektubolireálnedodanéfakturovanéslužby,čoneurobil.Žalovaný
v napadnutom rozhodnutí dokonca uviedol, aké konkrétne dôkazy na preukázanie tejto skutočnosti
absentovali, a to napr. zoznam vykonaných konzultácií, ktoré boli fakturované, doklady o prítomnosti

osôb realizujúcich servis u žalobcu alebo telefonicky, absencia uvedenia (zo strany žalobcu), ktorá
konkrétna osoba žalobcovi IT služby poskytla. Vzhľadom na uvedené je nedôvodná aj námietka žalobcu
o nepreskúmateľnosti rozhodnutia pre nevysporiadanie sa s prenosom dôkazného bremena ohľadom
skutočností týkajúcich sa tretích subjektov. Žalovaný túto námietku v napadnutom rozhodnutí vyhodnotil
síce stručne, ale správne tak, že správca dane od žalobcu nepožadoval preukázanie skutočností

mimo sféry jeho vplyvu.

17. Pokiaľ žalobca v rámci tohto žalobného bodu ďalej namietal, že správca dane a žalovaný mali
v prípade pochybností o existencii materiálneho plnenia vykonať všetky relevantné dôkazy, a to
výsluchy subdodávateľov, správny súd opakuje, že v konaní došlo k prenosu dôkazného bremena
na žalobcu. Správca dane nemal povinnosť vykonávať žiadne ďalšie dokazovanie na preukázanie

žalobcom tvrdených skutočností. Bol to práve žalobca, ktorý bol v rámci svojho dôkazného bremena
povinný navrhovať dôkazy, napríklad aj výsluch subdodávateľa (jeho štatutárneho orgánu alebo
zamestnancov), čo však neurobil. Správny súd dopĺňa, že správca dane vykonal výsluch konateľky
možného subdodávateľa spoločnosti BETAMAK s.r.o. pani D. B., ktorá však odmietla vypovedať,
nakoľko by si svojou výpoveďou spôsobila nebezpečenstvo trestného stíhania, čo nepreukazuje

skutočné dodanie fakturovaných služieb žalobcovi.

18. V rámci ďalšieho žalobného bodu žalobca namietal, že závery správcu dane o nekontaktnosti
subdodávateľov majú vyplývať len z bližšie nešpecifikovaných informácií z Obchodného registra SR
a informačného systému finančnej správy, pričom žalobcovi tieto informácie nie sú známe a nemal

možnosť sa s nimi oboznámiť, nakoľko nie sú obsahom daňového spisu. Žalobca považuje za
neprípustné vyhodnotenie dokazovania žalovaným, že správca dane zaslal výzvy subdodávateľom
spoločnosti IVAS, pričom tieto spoločnosti boli nekontaktné alebo popreli dodanie plnení žalobcovi,
nakoľko z neho vôbec nie je zrejmé, aké konkrétne skutkové zistenia vyplynuli z ktorého dôkazu.
Rovnako považuje žalobca takto získané dôkazy za nezákonné, pretože nebol oboznámený s ich

obsahom pochádzajúcim pravdepodobne z daňových kontrol iných daňových subjektov a nemal
možnosť klásť takýmto svedkom otázky a že boli zaslané len výzvy jednotlivým subdodávateľom
namiesto vykonania výsluchu prípadných svedkov, čím bolo žalobcovi ukrátené procesné právo klásť
svedkom otázky. Námietky uvedené v tomto žalobnom bode považoval Krajský súd v Žiline v pôvodnom
rozsudku za dôvodné. Správny súd pristúpil k ich opätovnému prieskumu vzhľadom na vyslovený názor

v kasačnom rozhodnutí, ktorým je viazaný.

19. Správny súd viazaný vysloveným názorom kasačného súdu konštatuje, že požiadavky na riadne
odôvodnenie rozhodnutia a úplnosť administratívneho spisu je potrebné posudzovať s ohľadom na
dodávateľsko-odberateľský reťazec v posudzovanom zdaňovacom období marec 2017, v ktorom bola

subdodávateľom spoločnosť BETAMAK, s.r.o., čo žalovaný výslovne uviedol v napadnutom rozhodnutí
(strana 18). Správny súd v zhode s kasačným súdom konštatuje, že v administratívnom spise na
nachádzali dôkazy, ktoré sa týkali subdodávateľa BETAMAK, s.r.o. (zápisnica z výsluchu štatutára –
D. B., o ktorom bol žalobca upovedomený, no nezúčastnil sa ho). Kasačný súd uviedol, že absencia
výziev iným dodávateľom spoločnosti IVAS za iné zdaňovacie obdobia v administratívnom spise nie

je dôvodom na zrušenie napadnutého rozhodnutia a rovnako tak ani absencia listín, z ktorých vyplýva
zánik obchodnej spoločnosti vzhľadom na zásadu materiálnej publicity Obchodného registra SR. Preto
v tomto prípade nemožno skonštatovať, že by v administratívnom spise absentovali listiny, z ktorých
správca dane a žalovaný vyvodili skutkové tvrdenia podstatné pre rozhodnutie vo veci samej týkajúce
sa dodávateľsko-odberateľského reťazca BETAMAK, s.r.o – IVAS – žalobca.

20. Na druhej strane kasačný súd ustálil, že z formulácie správcu dane ani obsahu administratívneho
spisu nie je zrejmé, ktorí zo správcom dane uvedených dodávateľov mali byť práve dodávateľmi
spoločnosti BETAMAK, s.r.o. v posudzovanom zdaňovacom období (sub-sub-dodávateľmi žalobcu)
a v tomto ohľade je administratívny spis neúplný. Správny súd má podľa názoru kasačného súdu

vyhodnotiť, či skutkové zistenia vo vzťahu k sub-sub-dodávateľom žalobcu vôbec tvorili základ
vydaného rozhodnutia a či by doplnenie výziev, odpovedí a dôkazov k nim do administratívneho spisu
mohlo žalobcovi privodiť priaznivejšie rozhodnutie vo veci. Správny súd v tejto súvislosti uvádza, že
absencia listín týkajúcich sa sub-sub-dodávateľov žalobcu je v predmetnej veci irelevantná, pretožezistenia správcu dane týkajúce sa sub-sub-dodávateľov žalobcu (vyplývajúce aj z absentujúcich listín)
netvorili základ prvostupňového ani napadnutého rozhodnutia, ale slúžili len na doplnenie relevantných
pochybností správcu dane. Ako správny súd uviedol v odsekoch 13. a 14. tohto rozsudku, vo vzťahu

k dodávke služieb od dodávateľa IVAS správca dane vzniesol vykonaným dokazovaním relevantné
pochybnosti, na základe čoho prešlo dôkazné bremeno ešte v priebehu daňovej kontroly späť na
žalobcu. Tieto pochybnosti boli založené najmä na rozporoch vo výsluchoch svedkov B. a F. ako aj na
výsluchu štatutára subdodávateľa BETAMAK, s.r.o., D. B. (ktorá dodanie služieb nepotvrdila), pričom
všetky tieto dôkazy sa nachádzajú v administratívnom spise a spochybňujú dodanie fakturovaných IT

služieb žalobcovi. Vzhľadom na prenos dôkazného bremena bolo povinnosťou žalobcu preukázať, že
k dodaniu fakturovaných služieb, teda existencii materiálneho plnenia, skutočne došlo. Ako správny súd
uzavrel vyššie, žalobca svoje dôkazné bremeno neuniesol, keďže nepredložil žiadne dôkazy o vykonaní
IT služieb a nepreukázal ani ich „utajované“ a „paralelné“ vykonávanie bývalým konateľom žalobcu
pánom F.. Preukazovanie (spochybňovanie) prípadného ďalšieho stupňa obchodného reťazca nie je
pre rozhodnutie vo veci potrebné. Navyše podľa tvrdení správcu dane ide len o potencionálnych sub-

sub-dodávateľov žalobcu, ktorých správca dane zisťoval z kontrolných výkazov a týmto spôsobom
nad rozsah označený žalobcom sám doplnil dokazovanie. Bol to však v prvom rade žalobca (na ktorom
bolodôkaznébremeno),ktorýmaluviesť,ktomalprenehofakturovanéslužbyvykonaťavtejtosúvislosti
navrhnúť vykonanie dokazovania (napr. výsluchy štatutárov alebo zamestnancov jeho prípadného sub-
sub-dodávateľa), čo neurobil. Preto absencia dôkazov ohľadom spoločností, ktoré by teoreticky mohli

byť sub-sub-dodávateľom žalobcu v administratívnom spise nespôsobuje nezákonnosť napadnutého
rozhodnutia a ani ich prípadné doplnenie by žalobcovi neprivodilo priaznivejšie rozhodnutie. Preto
správny súd zároveň nepostupoval podľa § 80 ods. 1 písm. a) a ods. 2 SSP a nevyžiadal si absentujúce
výzvy a dôkazy od žalovaného.

21. Žalobca ďalej namietal, že nebol daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie
práva na odpočet DPH s poukazom na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 (Vikingo)
aďalšiupočetnúrozhodovaciučinnosťNajvyššiehosprávnehosúduČR,ÚstavnéhosúduČRaSúdneho
dvora EÚ. Podľa žalobcu dôkazné bremeno týkajúce sa neodvedenia dane na strane tretích subjektov
nemôže byť pripočítané na ťarchu žalobcu. Nárok na odpočet DPH by mohol správca dane zamietnuť

len v prípade preukázania, že žalobca vedel alebo mal vedieť, že toto plnenie je súčasťou daňového
podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu.

22.Uvedenánámietkasatýkaprávnehoposúdeniaveci,tedasamotnéhonárokužalobcunaodpočítanie
DPH. Správny súd uvádza, že právo na odpočítanie DPH môže byť v súlade so zákonom o DPH, ktorý

je transpozíciou Smernice Rady 2006/112/ES z 28. 11. 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej
hodnoty, a súvisiacou judikatúrou Súdneho dvora EÚ obmedzené len vtedy, ak 1) zdaniteľná osoba
nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, 2) došlo k daňovému podvodu alebo 3) došlo
k zneužitiu práva. Tieto dôvody nie je možné kumulovať, pretože sa vzájomne vylučujú. Pokiaľ ide o prvý
dôvod – splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH, tieto sú v zmysle § 19 ods. 1 a 2,

§ 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH, ako aj čl. 168 písm. a) Smernice Rady 2006/112/
ES a judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ (napr. rozhodnutia Súdneho dvora EÚ Senatex GmbH,
C-518/14 z 15. 09. 2016, bod 28; Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 z 03. 09. 2020, bod 43; Kemwater
ProChemie s. r. o., C-154/20 z 09. 12. 2021, bod 24) nasledovné: a) tovar alebo služba, na ktorých sa
zakladá právo na odpočítanie dane, musia byť dodané inou zdaniteľnou osobou (status dodávateľa), b)

plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (tzv. materiálna existencia plnenia) a c) zdaniteľná
osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení.
Všetky tieto podmienky musia byť splnené súčasne.

23. Nepriznanie odpočtu DPH v prípade dodávateľa IVAS (posúdeniu obchodu s dodávateľom TALUX

vrátane právneho posúdenia sa správny súd venuje v odsekoch 28. až 31. tohto rozsudku) založili
správca dane a žalovaný na nesplnení druhej hmotnoprávnej podmienky – neexistencii materiálneho
plnenia („skutočné dodanie služieb žalobcovi“). Nie je preto dôvodná argumentácia žalobcu, že nebol
daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie práva na odpočet DPH. Ako
správny súd uviedol vyššie (odseky 13. až 15. tohto rozsudku), správca dane vykonaným dokazovaním

spochybnilskutočnédodanieslužiebuvedenýchnadodávateľskejfaktúreoddodávateľaIVASžalobcovi,
s pochybnosťami oboznámil žalobcu, čím prešlo dôkazné bremeno na žalobcu, ktorý mal preukázať,
že mu služby boli skutočne dodané. Keďže žalobca svoje dôkazné bremeno neuniesol, splnenie
hmotnoprávnej podmienky – existencia materiálneho plnenia, nebolo preukázané.24. Na predmetnú vec nie je možné aplikovať rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19
(Vikingo). Podľa záverov tohto rozsudku nemožno odoprieť odpočítanie DPH za nadobudnutie tovaru

(obdobne to platí aj pre poskytnutie služby – pozn. správneho súdu), ktorý bol zdaniteľnej osobe
dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné pre:
1) nedostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov dodávateľa, 2) nedodržanie predpisov
v oblasti účtovníctva, 3) ekonomickú neopodstatnenosť dodávateľského reťazca alebo 4) nezrovnalosti
niektorých predchádzajúcich transakcií v dodávateľskom reťazci. Takéto zamietnutie je možné len

v prípade preukázania, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela,
alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu. Uvedený rozsudok
predpokladá dodanie tovaru (poskytnutie služby) zdaniteľnej osobe, teda existenciu materiálneho
plnenia. V prípade nepreukázania dodania tovaru (služby), ako tomu bolo v predmetnej veci, ide o inú
skutkovú situáciu, a preto závery z rozsudku vo veci Vikingo nie je možné aplikovať. Keďže v prípade
žalobcu nebolo preukázané splnenie hmotnoprávnych podmienok, nie je potrebné, aby správca dane

preukazoval, že došlo k daňovému podvodu, o ktorom žalobca vedel alebo mal vedieť, ako to žalobca
tvrdil v správnej žalobe. Preto nie je dôvodný ani poukaz žalobcu na rozhodovaciu činnosť týkajúcu sa
daňových podvodov, ktoré nie sú aplikovateľné na predmetnú vec.

25. Žalobca tiež namietal, že správca dane vo výzve zo dňa 23. 10. 2019 požadoval (ohľadom

dodávateľa IVAS) od žalobcu predloženie dôkazov, vyjadrení a dokladov, ktoré neboli správcovi dane
predložené, bez špecifikácie, čo konkrétne požaduje, a preto bola táto výzva neurčitá, nezrozumiteľná,
a preto nesplniteľná a nezákonná, čo sa premietlo do vady nezákonnosti napadnutého rozhodnutia.
Tento žalobný bod považuje správny súd za nedôvodný.

26. Ako správny súd popísal vyššie (odseky 13. až 15. tohto rozsudku) dôkazné bremeno prešlo už
počas výkonu daňovej kontroly na žalobcu v súlade s § 46 ods. 5 daňového poriadku. Následne
žalovaný rozhodnutím č. 102204297/2019 zo dňa 20. 09. 2019 zrušil pôvodné rozhodnutie správcu dane
o vyrubení DPH č. 100603270/2019 zo dňa 11. 03. 2019, pretože správca dane hodnotil preskúmavané
zdaniteľné obchody súčasne ako porušenie § 49 ods. 1 zákona o DPH (hmotnoprávne podmienky) aj

ako zneužitie práva, čo je vylúčené. Po zrušení pôvodného rozhodnutia správca dane vyššie uvedenou
výzvou so zdôraznením § 24 ods. 1 písm. b) daňového poriadku (okrem iného) vyzval žalobcu, aby
vo vzťahu k faktúram od dodávateľa IVAS uviedol, ktorými ďalšími dokladmi a dôkazmi, ktoré neboli
správcovi dane predložené, mieni preukázať skutočnosť, že tieto služby boli dodané spoločnosťou
IVAS tak, ako je to deklarované na prijatých faktúrach v jednotlivých zdaňovacích obdobiach. Na

dôvažok správca dane uviedol, že vyzval žalobcu z dôvodu, že žalobca nepodal pripomienky k protokolu
z daňových kontrol a počas vyrubovacieho konania nepredložil žiadne dôkazy, doklady a tvrdenia, ktoré
by preukázali oprávnené uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty z preverovaných faktúr.

27.Uvedenávýzvabolaadresovanážalobcovivčase,keďnanehoužprešlodôkaznébremenoohľadom

preukázania skutočného dodania služieb. Pôvodné rozhodnutie správcu dane bolo žalovaným zrušené
len pre nesprávne právne posúdenie (kumulácia vzájomne nezlučiteľných dôvodov pre nepriznanie
odpočtu DPH), a teda správca dane v tomto štádiu mohol vydať prvostupňové rozhodnutie
aj bez vyzvania žalobcu, nakoľko jeho úlohou bolo už len „vybrať si“ jeden z dôvodov pre nepriznanie
odpočtu DPH. Uvedenou výzvou poskytol správca dane žalobcovi ďalšiu možnosť preukázať sporné

skutočnosti (dodanie služieb) nad rámec povinností správcu dane ustanovených daňovým poriadkom, a
to v prospech žalobcu, keďže žalobca sa nevyjadril k protokolu ani doposiaľ nepredložil žiadne dôkazy
v rámci vyrubovacieho konania. Po doplnení dokazovania správca opätovne oboznámil žalobcu so
zistenými skutočnosťami na ústnom pojednávaní dňa 17. 04. 2020. Takýmto postupom zjavne nemohlo
dôjsť k zásahu do subjektívnych práv žalobcu, práve naopak, tento postup je v súlade so zásadou

súčinnosti správcu dane s daňovým subjektom podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku. Správny súd
dodáva, že zo žiadneho ustanovenia daňového poriadku nemožno vyvodiť povinnosť správcu dane
inštruovať daňový subjekt, akými konkrétnymi dôkazmi by mohol preukázať ním deklarované zdaniteľné
plnenie. Dôkazné bremeno nezaťažuje správcu dane, ale daňový subjekt s tým, že konkrétne skutkové
okolnosti preverovaných zdaniteľných plnení (dodania služby) predsa nemôžu byť známe správcovi

dane, ale musia byť známe práve daňovému subjektu, a preto on jediný je spôsobilý rozpoznať okruh
dôkazov, ktorými by mohol preukázať v konaní relevantné konkrétne skutkové okolnosti vysvetľujúce
dodanie preverovaných služieb. Preto správca dane nebol povinný svoju výzvu viac konkretizovať
a postačilo uvedenie, že malo ísť o žalobcom doposiaľ nepredložené dôkazy, z čoho bolo zrejmé, žeak žalobca ešte disponuje nejakými ďalšími dôkazmi, ktorými by mohol sporné skutočnosti preukázať,
mal ich správcovi dane predložiť.

28. Ohľadom služieb dodaných dodávateľom TALUX žalobca ďalej namietal, že sa správca dane
a žalovaný nevysporiadali s vykonanými výsluchmi svedkov D., B., H. a I., ktorí potvrdili vykonanie
upratovacích prác dodávateľom TALUX pre žalobcu na adrese Kálov, Žilina. Taktiež sa podľa žalobcu
nevysporiadali s čl. VIII Zmluvy o dielo zo dňa zo dňa 31. 03. 2009 umožňujúcim modifikáciu rozsahu
prác. Aj tento žalobný bod vyhodnotil správny súd ako nedôvodný.

29. V prípade dodávateľa TALUX bolo dôvodom nepriznania odpočtu DPH nepreukázanie dodania
fakturovaných čistiacich a upratovacích služieb. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí skonštatoval,
že medzi faktúrou a dodaným plnením musí existovať súlad, pretože faktúra predstavuje formálnu
deklaráciu dodaného plnenia. V tomto preverovanom prípade však zo strany dodávateľa TALUX nedošlo
k dodaniu plnenia uvedeného v predmete faktúry (upratovanie 5 pobočiek žalobcu v Trnave, Nitre,

Trenčíne, Košiciach a Prešove) a plnenie, na ktoré poukazuje žalobca (upratovanie pobočky a centrály
na adrese Kálov, Žilina), sa od fakturovaného plnenia odlišovalo miestom plnenia aj rozsahom. Žalovaný
savnapadnutomrozhodnutídostatočnevysporiadalsnámietkoužalobcuohľadommožnostimodifikácie
Zmluvy o dielo zo dňa 31. 03. 2009 v zmysle čl. VIII a uviedol, že z uvedeného článku vyplýva iba určitá
možnosť variability ohľadom času (doby) upratovania, nie však možnosť preniesť výkon upratovacích

prác na iné miesto ako na dohodnuté pobočky žalobcu. Predmetom Zmluvy o dielo zo dňa 31. 03. 2009
ajejdodatkuč.1zodňa30.09.2011boloajvrokoch2015–2017poskytovaniečistiacichaupratovacích
prác v priestoroch piatich pobočiek žalobcu (Trnava, Nitra, Trenčín, Košice a Prešov). Ani jedno z týchto
miest sa nezhoduje s adresou Kálov, Žilina. Z uvedeného vyplýva, že upratovanie na adrese Kálov,
Žilina nemohlo byť postavené na zmluvnom základe, na ktorom boli vystavené posudzované faktúry.

Plnenie, na ktoré poukázal žalobca, sa od fakturovaného plnenia odlišovalo nielen miestom plnenia,
ale aj samotným rozsahom, čo tiež správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach podrobne
odôvodnili. Údaj o rozsahu poskytnutého plnenia sa na faktúre udáva ako 1 súbor, v prípade čistiacich
a upratovacích prác je nejasný. Vychádzajúc zo Zmluvy o dielo zo dňa 31. 03. 2009 s dodatkom č. 1,
na ktoré faktúra odkazuje, predstavuje cena za plnenie 995,83 eur (bez DPH)/mesiac a zahŕňa bežné

upratovanie kancelárskych priestorov pobočiek 5 x v týždni/1 hod. Nakoľko upratovanie sa týkalo piatich
pobočiek, mal dodávateľ TALUX realizovať čistiace a upratovacie práce v celkovom rozsahu 25 hodín
týždenne (počet pobočiek x počet hodín do týždňa na jednu pobočku, 5 x 5 = 25). Ako to vyplýva
z predložených pracovných listov a výpovede pani C. D., upratovanie sa na centrále žalobcu a jeho
pobočky v Žiline realizovalo denne od 7.00 hod. do 11.00 hod., čo je iba 20 hodín týždenne.

30. Žalovaný sa rovnako vysporiadal aj s relevantným obsahom svedeckých výpovedí. Uviedol, že
svedkoviaB.a D.sícepotvrdilivykonanieupratovacíchprácprežalobcu,nievšaknapobočkáchžalobcu
(ktoré sú ako miesto plnenia označené v preverovaných faktúrach), ale na adrese G., J.. Z dodania
takejto služby si však žalobca odpočítanie DPH neuplatňuje. Svedkyňa D. na otázku správcu dane

uviedla, že v rokoch 2015 až 2017 nevykonávala čistiace a upratovacie práce na pobočkách žalobcu,
ani ich nikomu neprideľovala. Tieto otázky nepovažuje správny súd za zavádzajúce, nakoľko sa nimi
správca dane pýtal na predmet fakturovaného plnenia, ktorého dodanie svedkyňa nepotvrdila. Žalovaný
taktiež poukázal na rozpor v jednotlivých výpovediach svedka B., ktorý najprv uviedol, že v rokoch 2015,
2016 a 2017 sa upratovali pobočky žalobcu a cestovné náklady boli súčasťou ceny služieb (výpoveď zo

dňa11.10.2018)aažneskôrsvojuvýpoveďzmenilauviedol,žesapobočkyneupratovaliaupratovalisa
len priestory na adrese Kálov, Žilina (výpoveď zo dňa 28. 11. 2019). Ide o podstatný rozdiel vo výpovedi,
keď svedok potvrdzuje vykonanie odlišných plnení, a to bez akéhokoľvek vysvetlenia rozporu v jeho
jednotlivých výpovediach. Pokiaľ ide o výsluchy svedkov H. a I., tieto nie sú relevantné pre posúdenie
existencie zdaniteľného plnenia, a preto žalovaný (a ani správca dane) nebol povinný sa s ich obsahom

vysporiadať. Obaja uvedení svedkovia podľa obsahu ich výpovedí pracovali ako zamestnanci žalobcu
na centrále, resp. na pobočke žalobcu v Žiline, teda nie na pobočkách žalobcu, ktoré sa mali upratovať
v zmysle zmluvy a faktúry (Trnava, Nitra, Trenčín, Košice, Prešov), a preto sa ani nemohli vyjadriť
k fakturovanému plneniu. Zároveň samotný obsah ich výpovedí nepotvrdzuje dodanie služieb. Svedkyňa
I. uviedla, že vôbec nevie, kto v rokoch 2015, 2016 a 2017 vykonával upratovacie a čistiace práce na

pobočkách žalobcu a ako často. Svedok H. na rovnakú otázku uviedol, že vie o jednej pani, ktorá chodila
pravidelne bez akejkoľvek ďalšej špecifikácie. Takýto obsah výpovedí nepreukazuje vykonanie plnenia
uvedeného na faktúre.31. Na základe vyššie uvedeného je zrejmé, že vykonaným dokazovaním nebolo preukázané dodanie
plnenia dodávateľom TALUX uvedeného na faktúrach (čistiace a upratovacie práce v priestoroch 5
pobočiek žalobcu), teda nebola preukázaná materiálna existencia plnenia ako jedna z hmotnoprávnych

podmienok na priznanie odpočtu DPH uplatňovaného žalobcom. Správca dane aj žalovaný sa
vysporiadali so všetkými relevantnými dôkazmi a svoje rozhodnutia dostatočne odôvodnili. Správny súd
sa nestotožnil s argumentáciou žalobcu, že dodávateľ TALUX len „nedopatrením neopravil text faktúry“.
Ako správny súd uviedol vyššie, samotný konateľ dodávateľa TALUX vo svojej prvej výpovedi uviedol,
že sa upratovalo 5 pobočiek žalobcu a nie pobočka a centrála na adrese Kálov, Žilina, pričom v rámci

tohto výsluchu vôbec nespomenul modifikáciu Zmluvy o dielo zo dňa 31. 03. 2009 v tak podstatnom
rozsahu, že by sa prestalo upratovať 5 pobočiek, ktoré predstavovali celý predmet zmluvného plnenia,
a začala sa upratovať centrála a pobočka v Žiline, ktoré predmetom zmluvy neboli. Správny súd dopĺňa,
že keď v minulosti prestala byť predmetom upratovania šiesta pobočka žalobcu v Prievidzi, žalobca
s dodávateľom TALUX uzavreli dodatok č. 1, v ktorom je výslovne uvedené, ktoré pobočky žalobcu
ostávajúpredmetomZmluvyodielozodňa31.03.2009azmenilasaajcenaslužbydohodnutávzmluve.

Žiadnu takúto modifikáciu zmluvy vo vzťahu k upratovaniu len pobočky a centrály na adrese Kálov, Žilina
žalobca nepreukázal.

32. Vzhľadom na vyššie uvedené považoval správny súd všetky žalobcom uplatnené žalobné body za
nedôvodné, a preto správnu žalobu podľa § 190 SSP zamietol.

33. Keďže žalobca nebol v konaní úspešný, nakoľko jeho správna žaloba bola v celom rozsahu
zamietnutá, správny súd mu podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario nepriznal náhradu trov konania. Správny
súd nepriznal náhradu trov ani vo veci úspešnému žalovanému, pretože v súlade s § 168 SSP nezistil
v predmetnej veci také dôvody, pre ktoré by to bolo možné spravodlivo požadovať.

34. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

ProtitomutorozhodnutiujeprípustnákasačnásťažnosťnaSprávnysúdvBanskejBystricivlehote30dní
od doručenia rozhodnutia. O kasačnej sťažnosti rozhoduje Najvyšší správny súd Slovenskej republiky.

Kasačná sťažnosť podaná v listinnej podobe musí byť podaná v potrebnom počte vyhotovení (§ 56 ods.
3 SSP).

Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť

a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom.

(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.

Poznámka: Tento rozsudok nepodpísala členka senátu JUDr. Katarína Kochan Morová z dôvodu jej
ospravedlnenej neprítomnosti na súde v čase podpisovania rozsudku.