Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Thursday, August 20, 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 3S/12/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0823100232
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 08. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Katarína Kochan Morová

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100232.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Kochan

Morovej a členov senátu Mgr. Andreja Maukša a JUDr. Aleny Majerovej, v právnej veci žalobcu:
BEDEKO, s.r.o., Bratislavská 1838, 010 01 Žilina, IČO: 43 938 230, zast.: Advokátska kancelária
AŠTARY, s. r. o., Mariánske námestie 29/6, 010 01 Žilina, IČO: 53 588 452, proti žalovanému: Finančné
riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti
rozhodnutia žalovaného č. 101095948/2023 zo dňa 21. 04. 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Návrh žalobcu na prerušenie konania zamieta.

II. Správnu žalobu zamieta.

III. Žalobcovi ani žalovanému právo na náhradu trov konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie a napadnuté rozhodnutie

1. U žalobcu ako u daňového subjektu bola Daňovým úradom Žilina (ďalej aj „správca dane“) vykonaná
daňová kontrola dane z príjmov právnickej osoby (ďalej aj „DPPO“) za zdaňovacie obdobie roka 2016.
Rozhodnutím správcu dane č. 100210114/2022 zo dňa 01. 02. 2022 bol žalobcovi vyrubený rozdiel

dane na DPPO za zdaňovacie obdobie roka 2016 vo výške 13 564,65 EUR, nakoľko daňová povinnosť
uvedená v daňovom priznaní predstavovala sumu 9 921,32 EUR a daňová povinnosť zistená správcom
dane bola vo výške 23 485,97 EUR. Rozhodnutie správcu dane v rámci odvolacieho konania odvolací
orgán potvrdil rozhodnutím č. 102566426/2022 zo dňa 19. 09. 2022, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa
05. 10. 2022. Žalobca podal správnu žalobu o preskúmanie zákonnosti tohto rozhodnutia odvolacieho
orgánu na Krajský súd v Žiline.

2. Správca dane následne vydal rozhodnutie č. 103347436/2022 zo dňa 13. 12. 2022 (ďalej len
„prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 155 ods. 1 písm. f) bod 1 zákona č. 563/2009 Z. z.
o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) žalobcovi
uložil pokutu vo výške 3 719,10 EUR za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového
poriadku - uvedenie v daňovom priznaní dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2016
nižšej ako daň, ktorú mal uviesť. Správca dane zhrnul priebeh daňovej kontroly DPPO za rok 2016
vykonanej u žalobcu, následného vyrubovacieho konania a skonštatoval, že rozhodnutím správcu dane

č. 100210114/2022 zo dňa 01. 02. 2022 bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane na dani z príjmov právnickej
osoby za zdaňovacie obdobie 2016 vo výške 13 564,65 EUR, nakoľko daňová povinnosť uvedená
v daňovom priznaní predstavovala sumu 9 921,32 EUR a daňová povinnosť zistená správcom dane
bola vo výške 23 485,97 EUR. Rozhodnutie bolo doručené žalobcovi dňa 17. 02. 2022. Ďalej správcadane odcitoval ustanovenia daňového poriadku (§ 154 ods. 1 písm. e), § 155 ods. 1 písm. f) bod 1, §
155 ods. 2, ods. 5 a ods. 7) a uviedol údaje pre výpočet pokuty.

3. Voči prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím
č. 101095948/2023 zo dňa 21. 04. 2023 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) tak, že prvostupňové
rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že námietky
žalobcu ohľadom správneho trestania sú bezpredmetné, pretože v tomto prípade nejde o správne
trestanie ani o porušenie základných zásad správneho trestania. Správca dane konal vo veci uloženia

pokuty. Výpočet pokuty aj skutočnosti, ktoré viedli k jej uloženiu, uviedol správca dane v odôvodnení
prvostupňového rozhodnutia. Rozhodnutie z vyrubovacieho konania č. 100210114/2022 zo dňa
01. 02. 2022 nadobudlo právoplatnosť dňa 05. 10. 2022 a týmto dňom nastala skutočnosť na uloženie
predmetnej pokuty. Výpočet pokuty je v súlade s ustanoveniami § 155 ods. 1 písm. f) bod 1, ods. 2, ods.
5, ods. 7 daňového poriadku. V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia sú uvedené skutočnosti, ktoré
boli podkladom rozhodnutia a ktoré boli nepochybne zistené správcom dane a to, že správneho deliktu

sa žalobca dopustil, čím je naplnená skutková okolnosť pre uloženie pokuty. Správca dane je povinný
v prípade nezaplatenia rozdielu dane v ustanovenej lehote a v ustanovenej výške uložiť pokutu, t. j. v
tomto prípade nie je možné zo strany správcu dane vykonať ďalšie úkony, na ktoré poukazuje žalobca.
Uloženie pokuty nebránilo žalobcovi požiadať správcu dane o úľavu alebo odpustenie sankcie v súlade
s § 157 daňového poriadku. V zmysle § 155 ods. 13 daňového poriadku podanie žaloby na Krajský súd

v Žiline proti rozhodnutiu z vyrubovacieho konania nemá vplyv na uloženie pokuty.

Správna žaloba – žalobné body

4. Správnou žalobou, doručenou v zákonnej lehote, sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti

a zrušenia napadnutého rozhodnutia aj prvostupňového rozhodnutia z dôvodu, že tieto rozhodnutia
vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov
aj nezrozumiteľnosť a pred vydaním rozhodnutí došlo k podstatnému porušeniu ustanovení
o administratívnom konaní, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia tým, že
správne orgány nerešpektovali základné zásady trestného konania podľa Trestného poriadku, ktoré je

potrebné použiť na správne konanie. Zároveň si žalobca uplatnil náhradu trov konania.

5. Žalobca uviedol, že žalovaný sa v odôvodnení svojho rozhodnutia s niektorými podstatnými a
špecifickými odvolacími námietkami žalobcu vôbec nevysporiadal, resp. reagoval na ne iba čisto
formalisticky, preto jeho rozhodnutie nespĺňa zákonné požiadavky na odôvodnenie rozhodnutia podľa

§ 63 ods. 5 daňového poriadku. Nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia vystupuje do popredia
osobitne v spojení s nedostatočným odôvodnením už prvostupňového rozhodnutia. Z konštantnej
judikatúry Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vzťahujúcej sa na oblasť daňového konania vyplýva,
že v daňovom konaní sa odvolací orgán v odôvodnení rozhodnutia o odvolaní musí vysporiadať so
všetkými námietkami uvedenými v odvolaní, z toho dôvodu musí zhrnúť a zhodnotiť všetky skutočnosti

a uviesť nielen hodnotenie dôkazov, ktoré vykonal, ale reagovať aj na pripomienky a vyjadrenia
účastníka daňového konania, aj keď ich vo svojom rozhodnutí nebral do úvahy. Z odôvodnenia
musí byť zrejmé, prečo považuje správny orgán námietky účastníka za nesprávne, mylné alebo
vyvrátené. Žalobca vo svojom odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane vzniesol
viacero špecifických námietok, ktoré od žalovaného vyžadovali špecifickú odpoveď, okrem iného aj

konkretizované námietky porušenia základných zásad správneho trestania v danej veci a tiež námietky
o neústavnosti mechanického výpočtu pokuty vyplývajúceho z ustanovení § 155 ods. 1 písm. f)
bodu 1, § 155 ods. 2 a 5 daňového poriadku, ktorý neumožňuje pri stíhanom správnom delikte
žiadnu individualizáciu skutku, ako aj námietku neústavnosti lehoty na zánik zodpovednosti za správny
delikt ustanovenej v § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku; žalobca však na tieto špecifické

námietky zo strany žalovaného v napadnutom rozhodnutí relevantnú odpoveď nedostal. K odvolacej
argumentácii žalobcu o porušení základných zásad správneho trestania v dôsledku nedostatočnosti
výroku prvostupňového rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt (s poukazom na konkrétne
rozhodnutia Najvyššieho súdu SR, napr. vo veci R 2/2014 alebo vo veci sp. zn. 4 Sžo 62/2012)
žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol len, že „námietky odvolávajúceho sa ohľadom správneho

trestania sú bezpredmetné, pretože v jeho prípade sa nejedná o správne trestanie a ani o porušenie
základných zásad správneho trestania“. Žalobca namietal, že žalovaný pri jednoznačnom výkone
správneho trestania – pri ukladaní pokuty žalobcovi vo výške 3 719,10 EUR sledujúcej sankčný a
represívny účel – explicitne tvrdí, že „sa nejedná o správne trestanie“ (takže podľa žalovaného aninemôžu byť porušené základné zásady správneho trestania). Žalobca namietal, že vyššie uvedenou
mylnou argumentáciou žalovaný reagoval aj na celú odvolaciu argumentáciu o porušení základných
zásad správneho trestania, ako aj o porušení čl. 6 ods. 1 a čl. 6 ods. 3 písm. a) a b) Dohovoru o ochrane

ľudských práv a základných slobôd (ďalej aj „Dohovor“) tým, že jediný úkon správcu dane vo vzťahu
k žalobcovi, pokiaľ ide o uloženie pokuty za správny delikt, predstavovalo napadnuté rozhodnutie a
žalobca ako obvinený zo spáchania správneho deliktu nemal správcom dane vytvorenú žiadnu možnosť
predvydanímrozhodnutiasaoboznámiťstým,žejemukladenýzavinuurčitýsprávnydeliktaakokoľvek
sa vyjadriť k obvineniu zo správneho deliktu, vrátane možnosti uplatniť svoje návrhy, námietky, žiadosti

či nazerať do spisov.

6. Podľa žalobcu úvaha žalovaného, že „právnou okolnosťou je, že správca dane je povinný v prípade
nezaplateniarozdieludanevustanovenejlehoteavustanovenejvýškeuložiťpokutu,t.j.vtomtoprípade
nie je možné zo strany správcu dane vykonať ďalšie úkony, na ktoré poukazuje odvolávajúci sa“, je
nezrozumiteľná a zmätočná, keďže v predmetnej veci nebola žalobcovi uložená pokuta pre nezaplatenie

rozdielu dane v ustanovenej lehote a v ustanovenej výške (nezákonne vyrubený rozdiel dane na dani z
príjmovprávnickejosobyzazdaňovacieobdobieroka2016žalobcazaplatilvlehoteurčenejvrozhodnutí
Daňového úradu Žilina č. 100210114/2022 z 01. 02. 2022 po nadobudnutí jeho právoplatnosti). Žalovaný
nijako bližšie neobjasnil, prečo podľa neho „v tomto prípade nie je možné zo strany správcu dane
vykonať ďalšie úkony“, najmä z akých dôvodov podľa žalovaného správca dane nielenže nemusel, ale

ani nemohol oznámiť žalobcovi pred vydaním rozhodnutia o uložení pokuty začatie konania o uložení
pokutyaumožniťžalobcovireálnyvýkonprávanaobhajobu,najmävyjadriťsapredvydanímrozhodnutia
k obvineniu zo správneho deliktu, uplatniť svoje návrhy, námietky či žiadosti.

7. Žalobca namietal, že vada výroku i odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia spočívajúca v absencii

uvedenia dátumu nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia Daňového úradu Žilina č. 100210114/2022
z 01. 02. 2022 ako dňa, od ktorého začala plynúť lehota na zánik zodpovednosti za správny
delikt podľa zákonnej úpravy v § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku, nemohla byť zákonným
spôsobom napravená napadnutým rozhodnutím, ktoré rozhodnutie správcu dane potvrdilo. Ani zo
zásady dvojinštančnosti správneho konania sa nedá vyvodiť oprávnenie odvolacieho orgánu, aby

v odvolacom konaní naprával nedostatočné odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia (z rozsudku
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8 Sžo 142/2009 zo 17. 08. 2010). Žalovaný v odôvodnení
napadnutého rozhodnutia uviedol iba to, že „rozhodnutie z vyrubovacieho konania č. 100210114/2022
zo dňa 01. 02. 2022 nadobudlo právoplatnosť dňa 05. 10. 2022 a týmto dňom nastala skutočnosť na
uloženie predmetnej pokuty“, čím však žalovaný nereagoval na podstatu žalobcovej argumentácie.

8. Ďalej žalobca vytýkal žalovanému, že v napadnutom rozhodnutí neuviedol nič k odvolacej
argumentácii žalobcu namietajúcej rozpor ustanovení § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2, § 155
ods. 5 a § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku s Ústavou Slovenskej republiky a s Dohovorom,
keďže tieto zákonné ustanovenia neumožňujú pri určení výšky pokuty nijako zohľadniť individuálne

okolnosti veci (závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu, okolnosti na strane páchateľa a pod.),
ale zakotvujú paušálny výpočet výšky pokuty, ktorá sa navyše v prejednávanej veci odvíja od toho,
kedy bola začatá daňová kontrola, čo je celkom mimo vplyvu daňového subjektu, a tiež nezakotvujú
začatie plynutia lehoty na zánik zodpovednosti za správny delikt v závislosti od toho, kedy k správnemu
deliktu došlo, ale odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia vo vyrubovacom konaní, čo je opäť

okolnosť, ktorú daňový subjekt nedokáže ovplyvniť.

9. Žalobca argumentoval, že podstatné vady rozhodnutí správnych orgánov v tejto veci spočívajú
v porušení základných zásad správneho trestania (vo viacerých smeroch), ktoré žalovaný napriek
výslovným odvolacím námietkam žalobcu ponechal bez nápravy. Prvé zásadné porušenie základných

zásad správneho trestania spočíva v nedostatočnom vymedzení skutku, ktorým bola porušená právna
povinnosť, vo výroku prvostupňového rozhodnutia. Podľa ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších
súdnych autorít na rozhodovanie o správnych deliktoch dopadajú požiadavky čl. 6 ods. 1 Dohovoru a pre
ukladanie administratívnych sankcií platia analogicky zásady ukladania trestných sankcií. V rozsudku
sp. zn. 8 Sžo 28/2007 z 06. 03. 2008 (R 2/2014) Najvyšší súd Slovenskej republiky uviedol, že výrok

rozhodnutia o postihu za iný správny delikt musí obsahovať popis skutku s uvedením miesta, času
a spôsobu jeho spáchania, poprípade i evidencie iných skutočností, ktoré sú potrebné k tomu, aby
nemohol byť zamenený s iným. Opis skutku, ktorým bola porušená právna povinnosť, len v odôvodnení
rozhodnutia nemôže zhojiť jeho absenciu vo výroku rozhodnutia, pretože iba výroková časť rozhodnutianadobúda právoplatnosť a môže zasiahnuť do práv a povinností účastníkov konania. V rozsudku
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4 Sžo 62/2012 z 23. 04. 2013 bolo konštatované,
že z rozhodnutia o uložení sankcie za správny delikt – a to z výrokovej časti – musí byť zrejmé

naplnenie všetkých obligatórnych znakov skutkovej podstaty deliktu, vrátane jeho objektívnej stránky.
Vo výroku prvostupňového rozhodnutia sa však konštatuje iba „uvedenie v daňovom priznaní dane
z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2016 nižšej ako daň, ktorú mal uviesť“, čo je de
facto len prepis ustanovenia § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku, bez uvedenia konkrétnych
okolnostískutkuprejednávanéhovdanejveci.Zvýrokuprvostupňovéhorozhodnutia(aniznapadnutého

rozhodnutia) sa nedá zistiť, kedy malo podľa správcu dane dôjsť k spáchaniu správneho deliktu (t.
j. kedy žalobca uviedol v daňovom priznaní daň z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie
2016 nižšiu, ako mal uviesť), teda kedy žalobca podal daňové priznanie k DPPO za rok 2016. Tento
fakt si zrejme neuvedomil ani žalovaný, ktorý konštatoval, že dňom právoplatnosti rozhodnutia z
vyrubovacieho konania č. 100210114/2022 z 01. 02. 2022 „nastala skutočnosť na uloženie predmetnej
pokuty“. Od právoplatnosti rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní začína plynúť lehota na zánik

zodpovednosti za správny delikt podľa § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku, ale týmto dňom
sa samotný správny delikt nepácha. Správca dane nekonkretizoval vo výrokovej časti rozhodnutia ani
ďalšie podstatné znaky skutku, ktorého sa mal žalobca dopustiť – osobitne výšku, v akej žalobca uviedol
DPPO za zdaňovacie obdobie 2016 v daňovom priznaní a výšku, v akej DPPO za zdaňovacie obdobie
2016 podľa správcu dane správne mal uviesť; tieto údaje sú pritom podstatné pre výpočet výšky pokuty

v zmysle § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1 daňového poriadku. V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia
nie je uvedený ani údaj, kedy sa stalo rozhodnutie Daňového úradu Žilina č. 100210114/2022 z 01.
02. 2022, vydané vo vyrubovacom konaní, právoplatným (tento údaj uviedol až žalovaný v odôvodnení
napadnutého rozhodnutia, čo je neprípustné). Dátum nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia správcu
dane vydaného vo vyrubovacom konaní je pritom určujúci pre plynutie lehoty na uloženie pokuty za

správny delikt v zmysle § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku, uplynutím ktorej zodpovednosť
za správny delikt ex lege zaniká; už len z hľadiska posúdenia plynutia tejto lehoty je nevyhnutné
čas spáchania správneho deliktu, ako aj deň nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia správcu dane
vydaného vo vyrubovacom konaní v rozhodnutí o uložení pokuty (a to v jeho výrokovej časti) presne
uviesť.

10. Žalobca tvrdil, že k porušeniu základných zásad správneho trestania (aj základných zásad výkonu
verejnej správy ako takej a osobitne správy daní) došlo zo strany správcu dane aj tým, že jediný úkon
správcu dane vo vzťahu k žalobcovi, pokiaľ ide o uloženie pokuty za správny delikt, predstavovalo
vydanieadoručenierozhodnutiaouloženípokuty.Žalobcaakoobvinenýzospáchaniasprávnehodeliktu

nemal správcom dane vytvorenú možnosť pred vydaním rozhodnutia o uložení pokuty sa oboznámiť s
tým, že je mu kladený za vinu určitý správny delikt a akokoľvek sa vyjadriť k obvineniu zo správneho
deliktu, vrátane možnosti uplatniť svoje návrhy, námietky, žiadosti či nazerať do spisu. Žalobca sa o tom,
že správca dane voči nemu vedie konanie o uložení pokuty za správny delikt, dozvedel až doručením
prvostupňového rozhodnutia. K žiadnemu oznámeniu o začatí konania o uložení pokuty za správny

delikt zo strany správcu dane nedošlo. Právo obvineného na obhajobu v materiálnom zmysle, t. j. právo
účinne sa hájiť proti obvineniu (slovami ústavodarcu „aby mu bol poskytnutý čas a možnosť na prípravu
obhajoby“), je súčasťou základných zásad trestného konania (v ich procesnoprávnom rámci), ktoré je
potrebné použiť na správne trestanie (§ 195 písm. c) Správneho súdneho poriadku). Právo obvineného
zo správneho deliktu byť oboznámený s povahou a dôvodom obvinenia proti nemu a mať primeraný čas

a možnosti na obhajobu zakotvuje čl. 6 ods. 3 písm. a) a b) Dohovoru, čl. 50 ods. 3 Ústavy Slovenskej
republiky (ďalej aj len „Ústava“) aj § 2 ods. 9 Trestného poriadku. Európsky súd pre ľudské práva vykladá
pojem „trestné obvinenie“ autonómne, čiže bez ohľadu na úpravu deliktu vo vnútroštátnej právnej úprave
ako trestného alebo ako administratívneho, aj správne delikty zásadne spadajú pod pojem „trestného
obvinenia“ podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru. Z ničoho nemožno usúdiť, že by postihovanie správnych deliktov

na úseku správy daní malo alebo mohlo byť vylúčené z pôsobnosti Dohovoru a že by sa naň nemala
vzťahovať konštantná judikatúra kasačného súdu týkajúca sa správneho trestania. V prejednávanej veci
navyše výška uloženej pokuty dosahujúca takmer 4 tisíc eur má zjavne represívny charakter.
11. Žalobca dôvodil, že daňový poriadok upravuje trestanie za správne delikty na úseku správy daní
vo svojej piatej časti (§ 154 až 157), ktorá neobsahuje výslovnú úpravu postupu správcu dane pred

vydaním rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt, čo však neznamená, že by správca dane mohol
po právoplatnom skončení vyrubovacieho konania, v ktorom správca dane rozhodnutím vyrubil rozdiel
dane, bez ďalších úkonov vo vzťahu k daňovému subjektu iba vydať rozhodnutie o uložení pokuty
podľa § 154 ods. 1 písm. e) a § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1 daňového poriadku. Daňový poriadokneobsahuje žiadnu vlastnú úpravu konania o správnom delikte podľa § 154 daňového poriadku, preto je
nutné na takéto konanie analogicky aplikovať základné zásady správneho konania ako takého, osobitne
základnézásadysprávnehotrestania,medziktorénepochybnepatríajpovinnosťsprávnehoorgánuešte

pred vydaním rozhodnutia o uložení sankcie oboznámiť obvineného s povahou a dôvodom obvinenia
proti nemu a poskytnúť mu primeraný čas a možnosti na obhajobu, najmä mu umožniť vyjadriť sa k
obvineniu, k podkladom pre vydanie rozhodnutia a navrhnúť ich doplnenie. Najvyšší súd Slovenskej
republiky pritom v judikáte R 19/2020 (rozsudok sp. zn. 9 Sžsk 122/2018 z 30. 10. 2018) konštatoval
extenzívnu aplikovateľnosť povinnosti správneho orgánu umožniť účastníkovi konania, aby ešte pred

vydaním rozhodnutia mohol uplatniť svoje výhrady, príp. realizovať svoje procesné návrhy vo vzťahu
k zhromaždeným podkladom rozhodnutia, aj na osobitné správne konania, pri ktorých osobitné zákony
vylučujú použitie správneho poriadku. Na úseku správy daní pritom daňový poriadok v § 3 ods. 2 ako
jednu zo základných zásad správy daní zakotvuje zásadu postupu správcu dane pri správe daní v
úzkej súčinnosti s daňovým subjektom. Zmyslu a účelu tejto zásady nezodpovedá taký postup správcu
dane, keď sa daňový subjekt dozvie o tom, že sa voči nemu vedie konanie o uložení pokuty za

správny delikt a že mu má byť uložená pokuta, až na základe doručenia samotného rozhodnutia o
uložení pokuty. Konanie o správnom delikte podľa § 154 daňového poriadku je samostatné daňové
konanie, preto neobstojí prípadné poukazovanie na okolnosť, že vydaniu rozhodnutia o uložení pokuty
zasprávnydeliktpredchádzalovyrubovaciekonanie,respektíveeštepredvyrubovacímkonanímdaňová
kontrola. Konanie o uložení pokuty za správny delikt nepredstavuje súčasť vyrubovacieho konania, ktoré

bolo vedené vo veci vyrubenia rozdielu dane (a už vonkoncom nie daňovej kontroly predchádzajúcej
vyrubovaciemukonaniu),alenasledujeažpojehoprávoplatnomskončeníamácharaktersamostatného
administratívneho konania. Vyrubovacie konanie sa končí právoplatnosťou rozhodnutia správcu dane
o vyrubení, resp. určení dane alebo rozdielu dane. Súčasťou vyrubovacieho konania vo veci žalobcu (a
už vôbec daňovej kontroly) nebolo konanie o uložení pokuty za správny delikt, žalobca nebol správcom

dane počas vyrubovacieho konania oboznámený o tom, že takéto rozhodnutie bude vydané, a nebolo
mu umožnené sa ku konaniu o správnom delikte vyjadriť. Počas daňovej kontroly sa zadovažovali len
podklady pre následné vyrubovacie konanie a vo vyrubovacom konaní sa konalo o vyrubení rozdielu
dane; predmetom vyrubovacieho konania ani daňovej kontroly v žiadnom ich štádiu nebolo uloženie
pokuty žalobcovi za správny delikt, pričom účel vyrubovacieho konania a účel konania o uložení pokuty

za správny delikt je odlišný (už len z toho základného hľadiska, že vo vyrubovacom konaní žalobca na
rozdiel od konania o uložení pokuty nemá postavenie obvineného zo správneho deliktu a vyrubovacie
konanie nemá sankčný a represívny charakter). Javí sa ako absurdné, aby bolo konanie o uložení
sankcie za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku s poukazom na ustanovenie
§ 58 ods. 3 daňového poriadku začaté až dňom doručenia samotného rozhodnutia o uložení pokuty za

správny delikt daňovému subjektu, čo je deň, keď správca dane vykonal voči daňovému subjektu prvý
úkon. Vydaniu rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt musí najskôr predchádzať začatie konania
o správnom delikte (ktoré musí byť oznámené daňovému subjektu) a je nemysliteľné, aby správca dane
vydal rozhodnutie o uložení pokuty v čase, keď samotné konanie o správnom delikte ani nie je začaté
(v prípade absencie akýchkoľvek predchádzajúcich úkonov správcu dane voči daňovému subjektu sa

konanie o správnom delikte začne až doručením rozhodnutia o uložení pokuty daňovému subjektu).
Nemôže podľa žalobcu obstáť ani konštatovanie o „automatickosti“ uloženia pokuty za správny delikt po
právoplatnomskončenívyrubovaciehokonania.Obligatórnosťuloženiapokutyzasprávnydeliktnemôže
mať za následok opomenutie správneho orgánu vo veci stíhania správneho deliktu akokoľvek konať
s daňovým subjektom pred vydaním a doručením rozhodnutia o uložení pokuty. Povinnosť správcu

dane aj pred vydaním rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt umožniť daňovému subjektu
minimálne vyjadriť sa k obvineniu zo správneho deliktu a prípadne uplatniť svoje návrhy a námietky
treba okrem ustanovenia § 3 ods. 2 daňového poriadku nepriamo odvodiť i z § 63 ods. 5 daňového
poriadku, v zmysle ktorého je povinnosťou správcu dane vysporiadať sa v odôvodnení rozhodnutia s
návrhmi a námietkami daňového subjektu. Je logické, že správca dane musí daňovému subjektu ešte

pred vydaním rozhodnutia umožniť takéto návrhy a námietky uplatniť, a teda vopred sa oboznámiť s
tým, čo bude predmetom zamýšľaného rozhodnutia správcu dane. V akomkoľvek konaní o správnom
delikte v oblasti verejnej správy musí správny orgán vykonať dokazovanie minimálne v rozsahu, či
boli naplnené obligatórne znaky skutkovej podstaty stíhaného správneho deliktu; rozhodovať o uložení
pokuty za správny delikt a priori bez vykonania akéhokoľvek dokazovania zo strany správneho orgánu

je neprijateľné.

12. Žalobca dôvodil, že z § 157 daňového poriadku vyplýva, že daňový subjekt je oprávnený v zákonom
ustanovených prípadoch požiadať o odpustenie sankcie alebo o povolenie úľavy zo sankcie. Ak by saakceptovalo, že správca dane môže v nadväznosti na právoplatné skončenie vyrubovacieho konania
bez ďalšieho vydať rozhodnutie o uložení pokuty za správny delikt, daňový subjekt, ktorý by mal
záujem o odpustenie pokuty alebo povolenie úľavy z pokuty, by musel proti takémuto rozhodnutiu podať

odvolanie, aj keby inak uznával, že sa správneho deliktu dopustil a že pokuta zaň mu bola uložená
v zákonnej výške. Aj z § 157 daňového poriadku možno vyvodiť povinnosť správcu dane ešte pred
vydaním rozhodnutia o uložení pokuty oboznámiť daňový subjekt s tým, že mu určitý správny delikt
– s vymedzením všetkých obligatórnych znakov jeho skutkovej podstaty – kladie za vinu a umožniť
mu sa k veci vyjadriť aj s prípadným podaním žiadosti o odpustenie sankcie alebo povolenie úľavy

zo sankcie. Konštatovanie žalovaného, že „uloženie predmetnej pokuty nebránilo odvolávajúcemu sa
požiadať správcu dane o úľavu alebo odpustenie sankcie“, je podľa žalobcu iracionálne, nakoľko by
nemalo reálny zmysel žiadať o úľavu alebo odpustenie pokuty, keď je už pokuta rozhodnutím správcu
dane uložená.

13. Ďalej žalobca namietal protiústavnosť ustanovení § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2 a

§ 155 ods. 5 daňového poriadku, podľa ktorých bola v danom prípade určená výška pokuty, nakoľko
zákon, pokiaľ ide o predmetný správny delikt (§ 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku), neumožňuje
nijako zohľadniť pri určení výšky pokuty individuálne okolnosti veci (závažnosť, trvanie a následky
protiprávneho stavu, okolnosti na strane páchateľa a pod.), ale zakotvuje v uvedených ustanoveniach
mechanický paušálny výpočet výšky pokuty, ktorá sa navyše v prejednávanej veci odvíja od toho, kedy

bola začatá daňová kontrola (§ 155 ods. 2 daňového poriadku), čo bolo celkom mimo vplyvu žalobcu
ako obvineného zo správneho deliktu. Žalobca takisto namietal protiústavnosť ustanovenia § 155 ods.
12 písm. b) daňového poriadku, keďže toto pri správnych deliktoch podľa § 154 ods. 1 písm. e) až
h) daňového poriadku nezakotvuje začatie plynutia lehoty na zánik zodpovednosti za správny delikt
(prekluzívnej lehoty na uloženie pokuty) v závislosti od toho, kedy k správnemu deliktu došlo, ale odo dňa

nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia správcu dane vydaného vo vyrubovacom konaní, čo je opäť
okolnosť,ktorúdaňovýsubjektnedokážeovplyvniť.Právnaúpravaustanovení§155ods.1písm.f)bodu
1, § 155 ods. 2, ods. 5 a ods. 12 písm. b) daňového poriadku je v rozpore so zásadou individualizácie
postihu (sankcie) za správny delikt, ktorá má ústavnoprávny charakter a relevanciu. Rozhodnutie o
uložení sankcie za správny delikt na základe ustanovenia právneho predpisu, ktoré je v rozpore s

právnymi normami vyššej právnej sily, má za následok nesprávne právne posúdenie veci (§ 191 ods.
1 písm. c) Správneho súdneho poriadku), a to tiež v spojitosti s ústavným imperatívom zakotveným v
čl. 152 ods. 4 Ústavy.

14. Podľa názoru žalobcu sú ustanovenia § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2, § 155 ods. 5 a §

155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku rozporné s čl. 1 ods. 1, čl. 20 ods. 1, čl. 46 ods. 1 Ústavy, s
čl. 6 ods. 1 Dohovoru a s čl. 1 ods. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru. Vzhľadom na jednoznačné
znenie namietaných ustanovení daňového poriadku, neumožňujúce individualizáciu postihu (sankcie)
za správny delikt, ústavne konformný výklad týchto ustanovení podľa žalobcu neprichádza do úvahy.
Zásada individualizácie trestu je jednou z kľúčových zásad trestania (trestného práva), pričom táto sa

analogicky vzťahuje aj na oblasť správneho (administratívneho) trestania. K zásade individualizácie
trestu (ako prostriedku na dosiahnutie primeranosti trestu) sa vyjadril Ústavný súd Slovenskej republiky
(ďalej aj len „ústavný súd“) v náleze sp. zn. PL. ÚS 106/2011 z 28. 11. 2012. To, že aj pri správnom
trestaní treba vždy vychádzať z individualizácie páchateľa, skutku i individualizácie trestu, judikoval napr.
Najvyšší správny súd Českej republiky v rozsudku sp. zn. 5 As 14/2015 z 15. 05. 2015. Z bodu 27

odôvodnenia uznesenia ústavného súdu sp. zn. IV. ÚS 147/2019 z 11. 12. 2019 vyplýva, že správne
trestanie je založené na individualizácii sankcie vzhľadom na konkrétne okolnosti prípadu.

15. Právna úprava reglementujúca určenie výšky pokuty za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm.
e) daňového poriadku, obsiahnutá v ustanoveniach § 155 ods. 1 písm. f) prvom bode, § 155 ods. 2 a

ods. 5 daňového poriadku, je absolútnym popretím zásady individualizácie sankcie za správny delikt.
Výška pokuty je zákonodarcom určená pevne a vôbec neumožňuje správnemu orgánu pri ukladaní
sankcie za správny delikt prihliadať na individuálne okolnosti daného prípadu, napríklad ani len na to, či
daňový subjekt rozdiel dane vyrubený vo vyrubovacom konaní do vydania rozhodnutia o uložení pokuty
uhradil (a tým odstránil vytýkaný protiprávny stav, ako sa to stalo vo veci žalobcu) alebo nie. Navyše

kľúčovým parametrom pri výpočte pokuty podľa namietaných zákonných ustanovení je okolnosť, kedy
správca dane začne daňovú kontrolu, ktorú daňový subjekt ako páchateľ správneho deliktu nedokáže
nijako ovplyvniť, pričom platí, že čím neskôr správca dane začne daňovú kontrolu – a teda čím viac
času uplynulo od spáchania správneho deliktu do začatia daňovej kontroly – tým je pokuta vyššia.Správca dane teda sám – ako sa to stalo aj žalobcovi – dokáže svojím postupom spôsobiť bez pričinenia
daňového subjektu nárast výšky pokuty tým, že daňovú kontrolu začne až po niekoľkých rokoch od
kontrolovaného zdaňovacieho obdobia. Výšku pokuty za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e)

daňového poriadku aj začatie plynutia lehoty na zánik zodpovednosti za správny delikt v podstatnej
miere ovplyvňuje samotný správny orgán (správca dane) svojím procesným postupom (tým, kedy začne
daňovú kontrolu a kedy sa jeho rozhodnutie vydané vo vyrubovacom konaní stane právoplatným), čo
treba považovať taktiež za nesúladné so zásadou individualizácie i primeranosti sankcie za správny
delikt. Napriek charakteru veci ako správneho trestania súd nemôže plniť v danom prípade svoju plnú

jurisdikciu (a uplatniť sankčnú moderáciu podľa § 198 Správneho súdneho poriadku), keďže zákonný
mechanizmus výpočtu pokuty je daný vopred a bez ohľadu na okolnosti daného prípadu.

16. Žalobca poukázal na skutočnosti, ktoré už v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu žiadal
zohľadniť v rámci zásady individualizácie sankcie za správny delikt (s odkazom na protiústavnosť
žalobcom namietaných ustanovení § 155 ods. 1 písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2 a ods. 5 daňového

poriadku): daňová kontrola na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2016
bola u žalobcu začatá bez zrejmého dôvodu až v roku 2020, čo podstatne ovplyvnilo výšku uloženej
pokuty v zmysle zákonného mechanizmu jej výpočtu a spôsobilo jej nárast; od spáchania údajného
správnehodeliktužalobcomvčaserozhodovaniasprávnychorgánovuplynulozhrubašesťrokov,pričom
taký významný časový odstup medzi spáchaním správneho deliktu a vyvodením zodpovednosti zaň

má byť zohľadnený aj vo výške sankcie, a to v smere nadol; vyrubený rozdiel DPPO za zdaňovacie
obdobie roka 2016 v sume 13 564,65 EUR žalobca v celom rozsahu uhradil správcovi dane, čím bol
odstránený údajný protiprávny stav; výška uloženej pokuty v sume 3 719,10 EUR je v súvislosti s výškou
vyrubeného rozdielu dane v sume 13 564,65 EUR, ktorý bol žalobcom v celosti zaplatený, a časovým
úsekom uplynuvším od podania daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie

obdobie roka 2016 celkom zjavne neprimeraná; žalobca mal v zdaňovacom období roka 2016 výnosy z
hospodárskej činnosti vo výške 1 710 805 EUR, takže správcom dane vyrubený rozdiel dane na DPPO v
sume 13 564,65 EUR predstavuje len asi 0,79 % z výšky žalobcových výnosov z hospodárskej činnosti
v danom zdaňovacom období, a teda štátny rozpočet nemohol byť výraznejšie negatívne zasiahnutý;
žalobca nikdy správnosť a zákonnosť vyrubeného rozdielu dane na DPPO za zdaňovacie obdobie roka

2016 neuznal a využil všetky právne prostriedky na svoju obranu (odvolanie, správnu žalobu na súd –
konanie vedené na Správnom súde v Banskej Bystrici pod sp. zn. ZA-30S/257/2022).

17. Na základe vyššie uvedeného žalobca navrhol, aby správny súd konanie podľa § 100 ods. 1 písm. b)
Správneho súdneho poriadku prerušil a podal návrh Ústavnému súdu Slovenskej republiky na začatie

konania podľa čl. 125 ods. 1 písm. a) Ústavy Slovenskej republiky o súlade ustanovení § 155 ods. 1
písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2, § 155 ods. 5 a § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku s čl. 1 ods.
1, čl. 20 ods. 1, čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, s čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských
práv a základných slobôd a s čl. 1 ods. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru o ochrane ľudských práv
a základných slobôd.

Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe a ďalšie vyjadrenia účastníkov konania

18. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť a zopakoval
skutkový a právny záver, ktorý bol uvedený v napadnutom rozhodnutí. Uviedol údaje pre výpočet pokuty

a zdôraznil, že správca dane pri určovaní výšky pokuty použil presne zákonom stanovený výpočet,
pričom správca dane neurčuje primeranosť pokuty. Žalovaný trval na tom, že napadnuté rozhodnutie
je zrozumiteľné, pretože z neho vyplýva jednoznačná skutočnosť, ktorá nastala pre uloženie pokuty, a
to vyrubenie rozdielu DPPO v sume 13 564,65 EUR rozhodnutím, ktoré nadobudlo právoplatnosť 05.
10. 2022. Po právoplatnosti uvedeného rozhodnutia bol správca dane povinný uložiť predmetnú pokutu

najneskôr do päť rokov od konca roka, v ktorom nadobudlo právoplatnosť rozhodnutie správcu dane,
ak sa daňový subjekt dopustil správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku (§ 155
ods. 12 písm. b) daňového poriadku).

19. V replike žalobca argumentoval obdobne ako v správnej žalobe. Zdôraznil, že zdrojom ústavnej

neakceptovateľnosti namietaných ustanovení daňového poriadku je práve to, že „správca dane neurčuje
primeranosť pokuty“, teda fakt, že ani správca dane, ani súd v následnom konaní o správnej žalobe
smerujúcej proti rozhodnutiu o uložení pokuty, sa ex lege nemôžu ani len zaoberať otázkou primeranosti
výšky pokuty s prihliadnutím na individuálne okolnosti danej veci, pretože zákonom „je presne stanovenývýpočet pokuty“, a teda zákonodarca zaviedol nevyvrátiteľnú domnienku, že pri spáchaní správneho
deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku je spravodlivou a primeranou práve a len taká
pokuta, ktorej výška je určená matematickým výpočtom uvedeným v § 155 ods. 1 písm. f) bod 1 v spojení

s ods. 2 a 5 daňového poriadku, bez ohľadu na akékoľvek ďalšie okolnosti konkrétnej veci. Žalobca
poukázal na nález Ústavného súdu SR sp. zn. PL. ÚS 1/2021 z 27. 09. 2023, týkajúci sa problematiky
obligatórneho ukladania trestu prepadnutia majetku, z ktorého vyplýva, že apriórne vylúčenie možnosti
súdu posúdiť pri určovaní trestu okolnosti prípadu a odôvodniť svoj záver zakladá právny stav, v ktorom
sú súdy ako orgány aplikácie práva zbavené právomoci skúmať primeranosť ukladaného trestu, a teda

právomoci ukladať iba taký trest, aký za daných okolností považujú za primeraný a spravodlivý (bod
62 odôvodnenia citovaného nálezu). Podľa ústavného súdu tým, že napadnuté ustanovenia zakotvujú
nevyvrátiteľnú domnienku primeranosti obligatórneho trestu prepadnutia majetku, resp. že otázku
primeranosti tohto trestu v individuálnych prípadoch úplne zbavujú právneho významu, znemožňujú
dodržanie podmienky primeranosti a únosnosti zásahu do vlastníckych práv, a preto sú nezlučiteľné s
požiadavkami vyplývajúcimi z čl. 20 ods. 1 Ústavy.

20. V duplike žalovaný zotrval na skutočnostiach a právnych záveroch uvedených v napadnutom
rozhodnutí aj vo vyjadrení k žalobe.

Posúdenie veci správnym súdom

21. Správny súd rozhodol vo veci bez nariadenia pojednávania a rozsudok verejne vyhlásil dňa 20.
08. 2025, keďže účastníci nežiadali nariadenie pojednávania, ani správny súd nevzhliadol iný dôvod na
nariadenie pojednávania podľa § 107 ods. 1 SSP.

22. Žalobca namietal nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia pre nevysporiadanie sa s jeho
odvolacími námietkami. Správny súd vo všeobecnosti uvádza, že správne orgány by sa mali vo svojich
rozhodnutiach vysporiadať so všetkými kľúčovými námietkami účastníka administratívneho konania, čo
môže v niektorých prípadoch konzumovať aj vysporiadanie niektorých dielčích a súvisiacich námietok,
pričom uvedené platí u značne obsiahlych podaní (v súlade s nálezmi Ústavného súdu SR sp. zn. I.

ÚS 241/2007 a I. ÚS 342/2010), čo bol aj prípad odvolania žalobcu proti prvostupňovému rozhodnutiu
v predmetnej veci (kedy prvostupňové rozhodnutie malo 4 strany a odvolanie žalobcu 14 strán).
Rovnako podľa judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva sa nemusia dať detailné odpovede
na všetky účastníkom konania predostreté otázky, ale len na tie, ktoré sú pre rozhodnutie vo veci
podstatné, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby sa

zachádzalo do všetkých detailov sporu (rozsudok vo veci Ruiz Torija proti Španielsku z 09. 12. 1994,
č. 18390/91). Povinnosťou žalovaného tak nebolo osobitne odpovedať na každú odvolaciu námietku
žalobcu, ale len na tie, ktoré mohli mať vplyv na výsledok konania (rozhodnutie) vo veci samej.
Správny súd sa nestotožňuje s argumentáciou žalobcu, že pri všetkých námietkach mal žalovaný
uviesť, prečo ich považuje za nesprávne, mylné alebo vyvrátené. Takýto postup by úplne poprel vyššie

citovanú rozhodovaciu činnosť, ktorej účelom je okrem iného aj hospodárnosť konania, aby správne
orgány neboli zahlcované neprimerane rozsiahlymi podaniami obsahujúcimi množstvo nepodstatných
námietok, s ktorými by sa detailne museli správne orgány vysporiadať. Takýto záver by umožnil
podávanie šikanózne rozsiahlych podaní zo strany účastníka, na ktoré by správne orgány museli
reagovať rovnako obsiahlymi rozhodnutiami. Správny súd podotýka, že hraničná je v tomto smere

správna žaloba žalobcu, ktorá má oproti rozsahu napadnutého rozhodnutia 4 strany zjavne neprimeraný
rozsah 35 strán.

23.Žalobcavrámcižalobnéhoboduvytýkajúcehonepreskúmateľnosťnapadnutéhorozhodnutiauvádza
konkrétne odvolacie námietky, s ktorými sa podľa neho žalovaný nevysporiadal. Keďže žalobca v rámci

tohto žalobného bodu namieta nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia, správny súd sa vyjadrí len
k tomu, či sa žalovaný s týmito námietkami žalobcu vysporiadal. V ďalších žalobných bodoch žalobca
namieta aj závery (ich vecnú správnosť) správcu dane a žalovaného k týmto jednotlivým otázkam,
s čím sa správny súd vysporiada nižšie. Žalobca namietal, že žalovaný vecne nereagoval na odvolacie
námietky o porušení zásad správneho trestania v dôsledku nedostatočnosti výroku prvostupňového

rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt, keď uviedol len, že „sa nejedná o správne trestanie
a ani o porušenie zásad správneho trestania“. Správny súd konštatuje, že hoci možno súhlasiť so
žalobcom, že ide o veľmi stručnú reakciu na jeho rozsiahle odvolacie námietky, predsa len žalovaný
na strane 3 napadnutého rozhodnutia na tieto námietky reagoval, teda nemožno vyhodnotiť, že sanimi v rozhodnutí nezaoberal a nedal na ne žalobcovi odpoveď. Žalovaný sa na strane 3 vyjadril aj
k odvolacej argumentácii žalobcu o nedoručení oznámenia o začatí konania žalobcovi („... nie je možné
zo strany správcu dane vykonať ďalšie úkony, na ktoré poukazuje odvolávajúci sa“), hoci spôsobom,

s ktorým žalobca nesúhlasil. Pokiaľ ide o vyhodnotenie uvedeného konštatovania žalovaného z hľadiska
správnosti tohto právneho posúdenia, tejto otázke sa správny súd bude venovať bližšie v ďalšom
odôvodnení tohto rozsudku. Ďalej žalobca namietal, že nedostal od žalovaného odpoveď na námietky
o neústavnosti mechanického výpočtu pokuty vyplývajúceho z ustanovení § 155 ods. 1 písm. f) bodu
1, § 155 ods. 2 a 5 daňového poriadku ako aj námietku neústavnosti lehoty na zánik zodpovednosti za

správny delikt ustanovenej v § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku. Správny súd konštatuje, že
žalovaný v napadnutom rozhodnutí na túto skupinu odvolacích námietok neposkytol konkrétnu odpoveď,
iba všeobecne konštatoval, že námietky žalobcu nemajú vplyv na vydanie napadnutého rozhodnutia,
avšak nemožno bez ďalšieho uzavrieť, že by tým privodil takú vadu rozhodnutia, ktorá by spôsobila
jeho nezákonnosť. Daňové orgány sú povinné konať v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon (čl.
2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky) a nie sú oprávnené iniciovať konanie pred Ústavným súdom

Slovenskej republiky podľa čl. 125 ods. 1 Ústavy SR o súlade právnych predpisov nižšej právnej sily
s právnym predpisom vyššej právnej sily alebo medzinárodnou zmluvou, s ktorou vyslovila súhlas
národná rada a ktorá bola ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom. Daňové orgány
nie sú oprávnené poskytovať odpovede na účastníkom konania nastolené otázky týkajúce sa súladnosti
určitých ustanovení daňového poriadku s Ústavou SR a Dohovorom, preto absencia takýchto úvah

v napadnutom rozhodnutí nemôže spôsobiť jeho nezákonnosť. Žalobca má možnosť takéto otázky
nastoliť v konaní pred správnym súdom, čo aj učinil, preto nemožno považovať nereagovanie na
uvedené námietky žalovaným za nezákonný postup.

24. Správny súd uvádza, že k aplikácii základných zásad správneho trestania sa Najvyšší správny

súd SR vyjadril v rozhodnutí sp. zn. 5Asan/12/2020, publikovanom v Zbierke stanovísk a rozhodnutí
Najvyššieho správneho súdu SR ako R 25/2022, s právnou vetou: „Ustanovenie § 195 písm. c) a
d) Správneho súdneho poriadku nešpecifikuje, ktoré zásady trestného konania a ukladania trestov
je potrebné vziať v určitej oblasti správneho trestania do úvahy pri ukladaní sankcie. Naopak, z
formulácie „ktoré je potrebné použiť“ vyplýva, že treba v každom jednotlivom prípade skúmať, ktoré

z týchto zásad majú byť v konkrétnom administratívnom konaní uplatnené, a to s ohľadom na účel,
ktorý tá-ktorá zásada sleduje.“ Kasačný súd uviedol, že tento prístup umožňuje spravodlivo posúdiť
a zohľadniť osobitosti veľkého množstva rôznych typov správnych deliktov, ktoré sa odlišujú svojou
závažnosťou a mierou spoločenskej škodlivosti. Použitie trestných zásad v správnom trestaní sleduje
spravodlivé a primerané potrestanie páchateľa deliktu tak, aby bol naplnený účel trestu - represia a

prevencia (individuálna aj všeobecná). Dopĺňa úpravu správneho práva tam, kde je to vzhľadom na
tento cieľ nevyhnutné. Každý prípad musí byť posúdený individuálne a argumentácia rozhodnutiami
súdov z rôznych oblastí správneho trestania má limitované využitie. V každej oblasti správneho trestania
treba zvažovať, či zákonodarca mal v úmysle zaviesť osobitný systém sankcií a iba ak primárna právna
úprava správneho práva zlyháva pri zabezpečovaní ochrany práv a legitímnych záujmov právnych

subjektov, treba posúdiť, či je uplatnenie trestnoprávnej úpravy spôsobilé ochrániť páchateľa správneho
deliktu pred neproporcionálnym postihovaním a tiež, či sa poskytuje dostatočná ochrana príslušnému
verejnému záujmu.

25. Žalobca namietal nedostatočné vymedzenie skutku vo výroku prvostupňového rozhodnutia správcu

dane, nakoľko z výroku prvostupňového rozhodnutia (ani z napadnutého rozhodnutia) sa nedá zistiť,
kedy malo podľa správcu dane dôjsť k spáchaniu správneho deliktu (t. j. kedy žalobca uviedol v daňovom
priznaní daň z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2016 nižšiu, ako mal uviesť), teda kedy
žalobca podal daňové priznanie k DPPO za rok 2016; ďalej výrok neobsahuje výšku, v akej žalobca
uviedol DPPO za zdaňovacie obdobie 2016 v daňovom priznaní a výšku, v akej DPPO za zdaňovacie

obdobie 2016 podľa správcu dane správne mal uviesť.

26. Správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2 Sžf 30/2016 z 28. 03. 2018
obsahujúci právny záver, že „pokiaľ ide o výrok rozhodnutia, tak ako ho formuloval správca dane,
nemožno výrok považovať za neurčitý, nakoľko skutok, za ktorý je uložená žalobcovi pokuta, vymedzuje

jasne a nezameniteľne, s uvedením ustanovenia právneho predpisu, ktorý bol konaním žalobcu
porušený. Výrok rozhodnutia obsahuje náležitosti podľa § 30 ods. 2 písm. d) zákona č. 511/1992 Zb. a
spĺňa požiadavky kladené na rozhodnutie o správnom sankčnom postihu. Výrok rozhodnutia obsahuje
ustanovenie, podľa ktorého správca dane rozhodol, identifikáciu daňového subjektu, výšku pokutyurčenej z rozdielu dane z príjmov právnickej osoby zisteného správcom dane, konkrétne zdaňovacie
obdobie, v ktorom bol rozdiel dane zistený, lehotu na plnenie a číslo účtu príslušnej banky, na ktorý
má byť suma zaplatená. Identifikácia sankcie a správneho deliktu, za ktorý bola sankcia uložená, je

dostatočná na to, aby nebola zameniteľná s iným správnym deliktom.“.

27. Správny súd konštatuje, že podľa § 30 ods. 2 písm. d) zákona č. 511/1992 Zb. rozhodnutie
vydané v daňovom konaní muselo obsahovať výrok, ktorý obsahuje rozhodnutie vo veci s uvedením
ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, prípadne lehotu plnenia, rozhodnutie

o náhradách konania, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu príslušnej banky, na ktorý
má byť suma zaplatená. Ide prakticky o rovnaké ustanovenie ako § 63 ods. 3 písm. d) daňového
poriadku, podľa ktorého rozhodnutie musí obsahovať výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c) -
t. j. identifikačné údaje osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, rozhodnutie vo veci s
uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá
povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie,

aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená. Pokiaľ Najvyšší súd SR dospel k záveru,
že výrok rozhodnutia, ktorým bola v tam prejednávanej veci žalobcovi podľa § 35 ods. 1 písm. a)
zákona č. 511/1992 Zb. uložená pokuta vo výške 113,40 EUR z rozdielu dane z príjmov právnickej
osoby zisteného správcom dane za zdaňovacie obdobie roku 2005, zodpovedá zákonným požiadavkám
(§ 30 ods. 2 písm. d) zákona č. 511/1992 Zb.) kladeným na výrok rozhodnutia daňového orgánu

o uložení sankcie za správny delikt, nevidí správny súd v prejednávanej obdobnej veci dôvod na odklon
od uvedeného záveru Najvyššieho súdu SR. V predmetnej prejednávanej veci bola prvostupňovým
rozhodnutím podľa § 155 ods. 1 písm. f) bod 1 daňového poriadku žalobcovi uložená pokuta vo výške
3 719,10 EUR za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku – uvedenie v daňovom
priznaní dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2016 nižšej ako daň, ktorú mal uviesť.

Nasleduje aj lehota na zaplatenie a platobné údaje (číslo účtu). Výrok prvostupňového rozhodnutia
obsahuje ustanovenie právneho predpisu, podľa ktorého správca dane rozhodol (§ 155 ods. 1 písm.
f) bod 1 daňového poriadku), identifikáciu žalobcu (obchodným menom, sídlom, identifikačným číslom,
DIČ aj IČ DPH), identifikáciu, že ide o správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku,
výšku pokuty (3 719,10 EUR) určenej z rozdielu dane z príjmov právnickej osoby zisteného správcom

dane, konkrétne zdaňovacie obdobie (2016), v ktorom bol rozdiel dane zistený, lehotu na plnenie (15
dní) a číslo účtu príslušnej banky, na ktorý má byť suma zaplatená. Takáto identifikácia skutku, za ktorý
je uložená žalobcovi pokuta, vo výroku prvostupňového rozhodnutia je jasná a dostatočná na to, aby
bola nezameniteľná s iným skutkom.

28. Požiadavky na výrok rozhodnutia sú ustanovené v § 63 ods. 3 písm. d) daňového poriadku, ktorý
nevyžaduje, aby výrok rozhodnutia správcu dane o uložení pokuty obsahoval žalobcom požadované
údaje – dátum podania daňového priznania k DPPO za rok 2016 žalobcom ani výšku, v akej
žalobca uviedol DPPO za zdaňovacie obdobie 2016 v daňovom priznaní a výšku, v akej DPPO
za zdaňovacie obdobie 2016 podľa správcu dane správne mal uviesť. Je postačujúce, pokiaľ sú

uvedené údaje zistiteľné z odôvodnenia prvostupňového, resp. napadnutého rozhodnutia. Správca dane
v prvostupňovom rozhodnutí na strane 2 uviedol, že rozhodnutím bol vyrubený rozdiel dane na DPPO
za zdaňovacie obdobie 2016 vo výške 13 564,65 EUR, nakoľko daňová povinnosť uvedená v daňovom
priznaní (t. j. výška, v akej žalobca uviedol DPPO za zdaňovacie obdobie 2016 v daňovom priznaní)
predstavovala sumu 9 921,32 EUR a daňová povinnosť zistená správcom dane (t. j. výška, v akej DPPO

za zdaňovacie obdobie 2016 podľa správcu dane správne mal uviesť) bola 23 485,97 EUR. Pokiaľ
ide o dátum podania daňového priznania žalobcom, tento údaj sa v prvostupňovom ani v napadnutom
rozhodnutí nenachádza. Podľa § 155 ods. 2 daňového poriadku sa v predmetnej veci pokuta podľa §
155 ods. 1 písm. f) počítala za každý deň odo dňa nasledujúceho po dni uplynutia lehoty na podanie
daňového priznania do uplynutia lehoty uvedenej v § 16 ods. 9 na podanie dodatočného daňového

priznania po doručení oznámenia o daňovej kontrole (od 01. 07. 2017 do 27. 03. 2020). Správca
dane v rámci popisu výpočtu pokuty na strane 3 prvostupňového rozhodnutia uvedené údaje uviedol
a žalobca tieto údaje nerozporoval. Výška pokuty je vo výroku prvostupňového rozhodnutia uvedená
konkrétnou sumou a menou (3 719,10 EUR) s odkazom na príslušné ustanovenia daňového poriadku.
Aj v trestných rozsudkoch či trestných rozkazoch sa uvádza vo výroku len konkrétna výška sankcie

(peňažnej pokuty) bez spôsobu výpočtu, preto súd dospel k záveru, že vo výroku prvostupňového a
napadnutého rozhodnutia nie je potrebné uvádzať konkrétny spôsob výpočtu pokuty, ktorý je presne
uvedený v odôvodnení. Údaj o dátume podania daňového priznania k DPPO za rok 2016 žalobcom nie
je rozhodujúci pre určenie výšky pokuty. Žalobca nerozporoval, že podal daňové priznanie k DPPO zarok 2016, v ktorom uviedol DPPO vo výške 9 921,32 EUR, teda došlo z jeho strany v daňovom priznaní
k uvedeniu DPPO, ktorá je nižšia ako daň, ktorú mal v daňovom priznaní uviesť (23 485,97 EUR), pričom
dátum podania daňového priznania žalobcom nie je sporný ani rozhodný pre výpočet pokuty.

29. Vo všeobecnosti platí, že pri rozhodnutiach trestného charakteru, ktorými sú aj rozhodnutia o
správnych deliktoch, je nevyhnutné vymedziť presne, za aké konkrétne konanie je daňový subjekt
postihnutý pomocou konkretizácie údajov obsahujúcich popis skutku vo výroku rozhodnutia s uvedením
miesta, času a spôsobu jeho spáchania, aby nebol skutok zameniteľný s iným skutkom. Len z výroku

možno určiť, aká povinnosť bola uložená. Z výroku prvostupňového i napadnutého rozhodnutia vyplýva,
že je v ňom jasne vymedzený skutok: „zdaňovacie obdobie 2016“ ako časový faktor; „uvedenie v
daňovom priznaní dane z príjmov právnickej osoby nižšej ako daň, ktorú mal uviesť“ ako charakteristika
spôsobu spáchania. Miesto spáchania skutku v preskúmavaných rozhodnutiach uvedené nie je, keďže
pre naplnenie znakov skutkovej podstaty správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového
poriadku tento údaj nie je podstatný pre nezameniteľný popis skutku, za ktorého spáchanie je žalobcovi

uložená pokuta, s iným skutkom obdobného charakteru. Skutok špecifikovaný ako podanie daňového
priznania konkrétnym daňovým subjektom za konkrétne zdaňovacie obdobie je dostatočne určitý a
zrozumiteľný, aby ho nebolo možné zameniť s iným skutkom rovnakého charakteru. Vo výroku je
skutok vymedzený nielen ustanoveniami právnych predpisov, ale aj jeho slovným znením, čo dopĺňa
konkretizáciu skutku. Preto súd dospel k záveru, že z obsahu výroku je bez akýchkoľvek pochybností

zrejmé, čoho sa žalobca dopustil. Nemožno bez ďalšieho vyvodiť, že vymedzenie skutku musí byť
obsiahnuté len vo výroku správneho rozhodnutia, ak to explicitná osobitná právna úprava nevyžaduje.
Vymedzenie skutku potom môže byť obsiahnuté aj v inej časti administratívneho rozhodnutia, napríklad
vjehoodôvodnení,aktonemádopadnapožadovanúkvalitatívnustránkuvymedzeniasankcionovaného
skutku (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5 Asan/5/2021 zo dňa 31. 05. 2023).

30. V zásade je vždy možné, aby bol výrok rozhodnutia prvostupňového orgánu verejnej správy
formulovaný podrobnejšie, ale v danej veci výrok prvostupňového i napadnutého rozhodnutia je pokiaľ
ide o popis skutku, za ktorý bola žalobcovi uložená pokuta, dostatočne jasný, určitý, zrozumiteľný a
nezameniteľný. Navyše, nie je zrejmé a ani žalobca neuvádza, ako právna úprava zakotvená v § 63 ods.

3písm.d)daňovéhoporiadku,stanovujúcapožiadavkynavýrokrozhodnutia,zlyhávaprizabezpečovaní
ochrany práv a legitímnych právnych záujmov žalobcu, a v čom by uplatnenie trestnoprávnej úpravy tak,
ako tvrdí žalobca, bolo spôsobilé ochrániť ho pred neproporcionálnym postihom.

31. K žalobcom namietanému precizovaniu odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia žalovaným

v napadnutom rozhodnutí správny súd uvádza, že odvolacie konanie je postavené na apelačnom
princípe a druhostupňový orgán je zásadne oprávnený rozhodnúť vo veci a odstrániť vady, ku ktorým
v konaní došlo. Limitom je zákaz rozhodovať o veci, ktorá nebola predmetom konania na prvom
stupni, čo musí byť posúdené vždy v konkrétnom prípade. V posudzovanom prípade je zrejmé, že
žalovaný ako odvolací orgán v odôvodnení reagoval na odvolacie námietky žalobcu, logicky teda

odôvodnenie dopĺňal, nie však neprípustným spôsobom, pretože neuviedol skutočnosti, ktoré by boli
rozhodujúce pre uloženie sankcie a ktoré by neboli identifikovateľné už z odôvodnenia prvostupňového
rozhodnutia. Pokiaľ ide o doplnenie dátumu nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia z vyrubovacieho
konania, tento údaj nebol sporný, ani žalobca nenamietal, že by rozhodnutie o vyrubení rozdielu
DPPO nenadobudlo právoplatnosť. Žalovaný len upresnil formuláciu opisu už zisteného skutkového

stavu, pričom už odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia dostatočne presne a zrozumiteľne popisuje
naplnenie jednotlivých znakov skutkovej podstaty správneho deliktu aj výpočet pokuty. Žalobcovi teda
nevznikla žiadna ujma na jeho práve na obhajobu tým, že by mu bola odňatá možnosť brániť sa riadnym
opravným prostriedkom voči skutočnostiam, ktoré by neboli predmetom prvostupňového rozhodnutia.

32. K výhradám žalobcu ohľadom spôsobu začatia konania o správnom delikte súd podotýka, že
k tejto otázke sa už vo viacerých rozhodnutiach vyjadril Najvyšší súd SR (napr. rozhodnutie sp.
zn. 2Sžf/30/2016) aj Najvyšší správny súd SR (napr. rozhodnutia sp. zn. 2Asan/3/2017, sp. zn.
1Asan/5/2021) aj Ústavný súd SR v uznesení sp. zn. II. ÚS 555/2018. Najvyšší súd SR vyslovil právny
názor, že v neoznámení „začatia konania o uložení sankcie zo strany správcu dane ... nevidí také

pochybenie správneho orgánu, ktoré by odôvodňovalo zrušenie jeho rozhodnutí a vrátenie mu veci
na ďalšie konanie. Rozhodnutia, ktorými bola žalobcovi uložená pokuta, boli len zákonným následkom
porušeniapovinnostižalobcom,oktorejmalžalobcavedomosťvzhľadomnaprávoplatnosťdodatočných
platobných výmerov. Uloženie pokuty bolo teda len obligatórnym vyústením postupu daňových orgánovvoči žalobcovi ako daňovému subjektu, ktorý začal už daňovou kontrolou a v rámci ktorej mal žalobca
možnosť vyjadrovať sa k zisteniam správcu dane počas daňovej kontroly. Najvyšší súd sa stotožnil
s názorom žalovaného, že výsledok daňovej kontroly mal za následok nielen vyrubenie rozdielu

dane z príjmov právnickej osoby, ale aj uloženie pokút z rozdielu dane. Najvyšší súd tiež zohľadnil
skutočnosť, že v prejednávanom prípade sa jednalo o dvojstupňové konanie daňových orgánov, a
teda daňový subjekt mal možnosť vzniesť námietky v odvolacom konaní. Je tiež potrebné vziať do
úvahy charakter konania o uložení sankcie podľa § 35 ods. 1 písm. a) zákona č. 511/1992 Zb.
(kde správca dane rozhodoval len na podklade právoplatného dodatočného výmeru, s ktorým bol

žalobca oboznámený)...“. Aj Ústavný súd SR „je toho názoru, že nie každé pochybenie správcu dane
musí mať za následok zrušenie jeho rozhodnutia v správnom súdnictve. Opačný prístup by bol totiž
neprimerane formalistický. Sťažovateľom vytýkané pochybenie správcu dane je potrebné hodnotiť
práve so zohľadnením konkrétneho typu a charakteristiky konania o uloženie pokuty sťažovateľovi,
najmä z hľadiska možností sťažovateľa dosiahnuť vydanie odlišného rozhodnutia, než aké bolo
vydané. Procesné práva garantované v čl. 6 ods. 3 Dohovoru nie sú stanovené samoúčelne, práve

naopak, majú za cieľ umožniť presadenie práv obvineného v jeho obhajobe smerujúce k zlepšeniu
jeho postavenia. ... Tak, ako to uviedol aj najvyšší súd, rozhodnutia, ktorými bola sťažovateľovi ako
žalobcovi uložená pokuta, boli len zákonným následkom porušenia povinnosti sťažovateľa, o ktorej
mal vedomosť vzhľadom na právoplatnosť dodatočných platobných výmerov, a uloženie pokuty bolo
len obligatórnym vyústením postupu daňových orgánov proti sťažovateľovi realizovaným zákonným

spôsobom.“ (z uznesenia sp. zn. II. ÚS 555/2018)

33. Správny súd uvádza, že rozhodnutia, ktorými bola žalobcovi uložená pokuta za správny delikt podľa
§ 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku, boli len zákonným následkom porušenia povinnosti žalobcom,
o ktorej mal žalobca vedomosť vzhľadom na právoplatnosť predtým vydaného rozhodnutia o vyrubení

rozdielu dane na DPPO za zdaňovacie obdobie roka 2016. Uloženie pokuty bolo v prípade žalobcu len
obligatórnym vyústením postupu daňových orgánov voči žalobcovi ako daňovému subjektu, ktorý začal
už daňovou kontrolou a v rámci ktorej mal žalobca možnosť vyjadrovať sa k zisteniam správcu dane
počas daňovej kontroly. Výsledkom predmetnej daňovej kontroly bolo nielen vyrubenie rozdielu DPPO,
ale aj uloženie pokuty za správny delikt. Aj v tomto prípade je potrebné zohľadniť skutočnosť, že v konaní

o správnom delikte išlo o dvojinštančné konanie daňových orgánov, a teda žalobca mal možnosť vzniesť
námietky v odvolacom konaní, čo aj učinil. Je tiež potrebné vziať do úvahy charakter konania o uložení
sankcie, v tomto prípade za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku, kde správca
dane rozhodoval len na podklade právoplatného rozhodnutia o vyrubení rozdielu DPPO, s ktorým bol
žalobca oboznámený. Osobitné neoznámenie začatia konania o uložení sankcie zo strany správcu dane

v prípade žalobcu, s ohľadom na všetky okolností prípadu, nezakladá dôvod na zrušenie rozhodnutí
daňovýchorgánov.Aninesprávnekonštatovaniežalovanéhovnapadnutomrozhodnutí,že„niejemožné
zo strany správcu dane vykonať ďalšie úkony“, nebolo spôsobilé privodiť žalobcovi ujmu na právach.
Nešlo o také pochybenia správcu dane, resp. žalovaného, ktoré by v dôsledku svojej intenzity mali mať
za následok zrušenie preskúmavaných rozhodnutí. Ostatne ani žalobca netvrdí vznik konkrétnej ujmy na

jeho právach v dôsledku pochybenia správcu dane, resp. žalovaného a neuvádza napríklad ani to, aké
dôkazy, procesné návrhy či argumentáciu pred vydaním rozhodnutia o pokute skutočne hodlal uplatniť
a zároveň ich nemohol uplatniť ani v odvolacom konaní a aký by to mohlo mať vplyv na zákonnosť
napadnutého rozhodnutia či výsledok konania.
34. Žalobca dôvodil, že správca dane musí pred vydaním rozhodnutia o uložení sankcie za správny

delikt vykonať dokazovanie minimálne v rozsahu, či boli naplnené obligatórne znaky skutkovej podstaty
stíhaného správneho deliktu, teda musí daňovému subjektu aj oznámiť začatie konania a umožniť
mu vyjadriť sa. Správny súd uvádza, že správca dane vychádzal z právoplatného a vykonateľného
rozhodnutia o vyrubení rozdielu DPPO č. 1002100114/2022 zo dňa 01. 02. 2022, doručeného žalobcovi
dňa 17. 02. 2022, a týmto bol viazaný. Právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutia č. 1002100114/2022

zo dňa 01. 02. 2022 nastala dňa 05. 10. 2022, čo žalovaný v napadnutom rozhodnutí skonštatoval.
Žalobcom namietaná absencia dátumu nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia o vyrubení rozdielu
DPPO v prvostupňovom rozhodnutí nepredstavuje pochybenie, ktoré by malo vplyv na zákonnosť
prvostupňového rozhodnutia. Podstatné je, že z administratívneho spisu vyplýva, že rozhodnutie
o vyrubení rozdielu DPPO č. 1002100114/2022 zo dňa 01. 02. 2022 nadobudlo právoplatnosť.

Túto skutočnosť žalobca ani nerozporoval. Oboznámenie sa s obsahom uvedeného rozhodnutia,
vrátane vyznačenej doložky právoplatnosti a vykonateľnosti, ktoré tvorí súčasť administratívneho
spisu, zakladalo zistenie skutočného stavu veci v rozsahu potrebnom na vydanie rozhodnutia o
správnom delikte podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku. Skutkový stav zistený a popísanýžalovaným v napadnutom rozhodnutí, ako aj v prvostupňovom rozhodnutí správcu dane je dostatočný
a zodpovedá obsahu administratívneho spisu. Spáchanie správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm.
e) daňového poriadku žalobcom bolo nepochybne preukázané, pričom pokuta bola uložená zákonom

predpokladaným spôsobom.

35. Žalobca namietal, že žalovaný sa k skupine jeho odvolacích námietok ohľadom porušenia zásad
správneho trestania vyjadril len nesprávnym konštatovaním, že „sa nejedná o správne trestanie
a ani o porušenie základných zásad správneho trestania. Správca dane konal vo veci uloženia

pokuty.“. Správny súd musí prisvedčiť žalobcovi, že uvedený záver žalovaného vyjadrený na strane
3 napadnutého rozhodnutia je nesprávny, keďže konanie o uložení pokuty podľa § 155 daňového
poriadku nepochybne je správnym trestaním, teda rozhodovaním o uložení sankcie za správny delikt
podľa § 154 daňového poriadku. Uvedené pochybenie však nemá vplyv na zákonnosť napadnutého
rozhodnutia do takej miery, aby to vyžadovalo jeho zrušenie a vrátenie veci žalovanému na ďalšie
konanie, pretože v prejednávanej veci ide o skutkovo a právne jednoduchú vec, pričom naplnenie

všetkých znakov skutkovej podstaty správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. e) mal správca
dane i žalovaný bez pochýb preukázané z právoplatného a vykonateľného rozhodnutia o vyrubení
rozdielu DPPO č. 1002100114/2022 zo dňa 01. 02. 2022, teda spáchanie správneho deliktu žalobcom
bolo preukázané a v prvostupňovom rozhodnutí i v napadnutom rozhodnutí sú popísané potrebné
skutočnosti predstavujúce podklad pre výrok rozhodnutí a zároveň je detailne popísaný aj spôsob

výpočtu pokuty (ktorý žalobca ani nenamietal). Rozhodnutie orgánu verejnej správy sa nezrušuje preto,
aby sa zopakoval proces a odstránili formálne vady, ktoré nemajú vplyv na zákonnosť rozhodnutia a
nemôžu privodiť vecne iné či výhodnejšie rozhodnutie pre účastníka. Takýto postup by bol v rozpore
so zásadou hospodárnosti konania. V predmetnej veci by zrušenie napadnutého rozhodnutia len pre
nesprávny záver žalovaného o tom, že nejde o vec spadajúcu pod správne trestanie, s ohľadom na

daňovými orgánmi dostatočne zistený skutkový stav veci a jeho správne právne posúdenie, nebolo
spôsobilé privodiť následné priaznivejšie rozhodnutie pre žalobcu.

36. Správny súd sa nestotožnil ani s námietkou žalobcu, že aj z § 157 daňového poriadku možno
vyvodiť povinnosť správcu dane ešte pred vydaním rozhodnutia o uložení pokuty oboznámiť daňový

subjekt s tým, že mu určitý správny delikt kladie za vinu a umožniť mu sa k veci vyjadriť aj s
prípadným podaním žiadosti o odpustenie sankcie alebo povolenie úľavy zo sankcie. Podľa správneho
súdu je predpokladom podania žiadosti daňového subjektu o úľavu zo sankcie alebo odpustenie
sankcie existencia právoplatného rozhodnutia, ktorým bola daňovému subjektu sankcia (pokuta)
uložená. Vznik povinnosti zaplatiť pokutu vyžaduje vydanie rozhodnutia o uložení pokuty, pretože v

daňovom konaní možno ukladať daňovú povinnosť alebo priznávať práva len rozhodnutím (§ 63 ods. 1
daňového poriadku). Kým rozhodnutie o uložení pokuty nenadobudne právoplatnosť, nemožno sankciu
v konkrétnej výške vymáhať a daňový subjekt logicky nemá možnosť poznať jej výšku a nemôže
ani dôvodiť, prečo by sankcia v takej výške mala pre neho následky predpokladané v § 157 ods. 1
daňového poriadku. Pokuta (sankcia) musí byť uložená, aby mohla byť odpustená, resp. povolená úľava

z nej. Nemožno preto za nelogické považovať konštatovanie žalovaného v napadnutom rozhodnutí,
že „uloženie predmetnej pokuty nebránilo odvolávajúcemu sa požiadať správcu dane o úľavu alebo
odpustenie sankcie“. Žalobca totiž práve po uložení pokuty mal možnosť žiadať o úľavu z nej alebo o jej
odpustenie za splnenia podmienok uvedených v § 157 daňového poriadku.

37. Vychádzajúc z vyššie uvedeného správny súd všetky podstatné žalobcom vznesené žalobné
námietky považoval za nedôvodné a preto správnu žalobu zamietol podľa § 190 SSP. Na doplnenie
správny súd uvádza, že ak by výsledkom konania na kasačnom súde bolo zrušenie rozhodnutí
o vyrubení rozdielu DPPO, ktoré boli podkladom pre uloženie sankcie žalobcovi, zákonodarca na to
pamätal v ustanovení § 155 ods. 14 daňového poriadku, v zmysle ktorého by sa ex offo zrušila aj pokuta

uložená napadnutým rozhodnutím a prvostupňovým rozhodnutím.

38. Správny súd sa nestotožnil ani so žalobcom predostretou argumentáciou o nesúlade ustanovení §
155 ods. 1 písm. f) bodu 1, § 155 ods. 2, § 155 ods. 5 a § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku s
čl. 1 ods. 1, čl. 20 ods. 1, čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, s čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane

ľudských práv a základných slobôd a s čl. 1 ods. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru o ochrane
ľudských práv a základných slobôd z dôvodu popretia zásady individualizácie sankcie za správny delikt
a zakotvenia mechanického paušálneho výpočtu výšky pokuty, ktorá sa odvíja od toho, kedy bola začatá
daňová kontrola (§ 155 ods. 2 daňového poriadku), čo je mimo vplyvu obvineného zo správneho deliktu.Žalobca takisto namietal protiústavnosť ustanovenia § 155 ods. 12 písm. b) daňového poriadku, keďže
pri správnych deliktoch podľa § 154 ods. 1 písm. e) až h) daňového poriadku nezakotvuje začatie
prekluzívnej lehoty na uloženie pokuty v závislosti od toho, kedy k správnemu deliktu došlo, ale odo

dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia správcu dane vydaného vo vyrubovacom konaní, čo je
okolnosť, ktorú daňový subjekt nedokáže ovplyvniť.

39. Správny súd, vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Ústavného súdu SR, uvádza, že nie každá
obligatórne ukladaná sankcia bez kvantitatívneho rozhraničenia je zásadne v rozpore s Dohovorom a

Ústavou SR. Pokiaľ sú dodržané zásady zákonnosti, legitimity cieľa a primeranosti jeho realizácie, takýto
druh sankcie možno považovať za ústavne konformný. Ústavný súd SR v náleze sp. zn. PL. ÚS 1/2021
konštatoval, že „generálne nevylučuje, že Trestný zákon na základe mandátu na taký postup podľa čl. 49
ods. 1 ústavy spojí obligatórne s určitým trestným činom určitý trest, a to aj taký, ktorý nemá kvantitatívne
rozhraničenie (ako to je dokonca pri treste odňatia slobody na doživotie). Vo vzťahu k trestu prepadnutia
majetku ukladanému podľa derogovaného ustanovenia výlučne ako sankčná kumulácia trestu odňatia

slobodyvšakústavnýsúdnepovažujetakýpostup,keďžejeustanovenýakoobligatórny,zaprimeranýpri
úprave zásahu do základného práva na vlastníctvo majetku.” Z právneho záveru vysloveného Ústavným
súdom SR možno vyvodiť, že skutočnosť, že zákonodarca s určitým trestným činom spojí obligatórne
sankciu, ktorá nemá kvantitatívne rozhraničenie, nie je sama osebe v rozpore s Ústavou SR.

40. Z uvedeného vyplýva, že pokiaľ zákonodarca s určitým správnym deliktom spojí sankciu, ktorá nemá
kvantitatívne rozhraničenie, nespôsobuje to automaticky protiústavnosť takto stanovenej sankcie. O to
menej možno uvažovať o protiústavnosti sankcie, ktorá má kvantitatívne rozhraničenie, ako je to aj
v prípade sankcie ukladanej podľa § 155 ods. 1 písm. f) bod 1 v spojení s § 155 ods. 2 a ods. 5 daňového
poriadku. Len samotná skutočnosť, že zákonodarca ustanoví výpočet výšky pokuty za správny delikt

spôsobom, ktorý nezohľadňuje všetky individuálne okolnosti daného prípadu (napr. závažnosť, trvanie a
následky protiprávneho stavu, okolnosti na strane páchateľa a pod.), ale zakotvuje výpočet výšky pokuty
tak, že sa odvíja od výšky rozdielu, o ktorý správca dane zvýšil rozhodnutím vydaným vo vyrubovacom
konaní daň uvedenú v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo zaplatenú podľa
osobitných predpisov bez podania daňového priznania, neznamená, že takto určená výška pokuty nie

je individualizovaná. Sám daňový subjekt, ktorý je sankcionovaný za správny delikt podľa § 154 ods.
1 písm. e) daňového poriadku, svojím konaním ovplyvňuje výšku pokuty, keďže pokuta sa vypočíta
z rozdielu medzi daňou, ktorú uviedol v daňovom priznaní a daňou, ktorú mal v daňovom priznaní uviesť.
To, že výška pokuty sa odvíja aj od toho, kedy bola začatá daňová kontrola (§ 155 ods. 2 daňového
poriadku), teda ju ovplyvňuje do určitej miery správca dane, nemožno vyhodnotiť ako neprimeraný zásah

do ústavných práv daňového subjektu (žalobcu). Takto koncipovaná právna úprava má za cieľ odradiť
daňové subjekty od nepriznávania dane v daňovom priznaní v skutočnej výške (preventívna funkcia
sankcie). Ak by bola výška pokuty ovplyvnená žalobcom načrtnutým spôsobom, teda že by výška pokuty
klesala v nadväznosti na časový odstup od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, zrejme
by to negatívne ovplyvnilo účinnosť preventívnej funkcie sankcie. V určení výšky pokuty spôsobom

ustanoveným v § 155 ods. 1 písm. f) bod 1 v spojení s § 155 ods. 2 a ods. 5 daňového poriadku správny
súd nevzhliadol potenciálny rozpor s čl. 1 ods. 1, čl. 20 ods. 1, čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky,
s čl. 6 ods. 1 Dohovoru a s čl. 1 ods. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru. Ani v skutočnosti, že podľa
§ 155 ods. 12 daňového poriadku plynie prekluzívna päťročná lehota na uloženie pokuty za správny
delikt podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku od konca roka, v ktorom nadobudlo právoplatnosť

rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane, správny súd neidentifikoval protiústavnosť. Až
v momente nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia správcu dane o vyrubení rozdielu dane je totiž
možné zistiť, že došlo k spáchaniu správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. e) daňového poriadku,
keďže až od tohto okamihu je možné uzavrieť, že daňový subjekt uviedol v daňovom priznaní alebo
dodatočnom daňovom priznaní daň, ktorá je nižšia ako daň, ktorú mal v daňovom priznaní uviesť.

41. Vzhľadom na vyššie uvedené správny súd nezistil existenciu zákonom predpokladaných dôvodov
na prerušenie konania podľa § 100 ods. 1 písm. b) SSP), preto návrh na prerušenie konania zamietol
podľa ustanovenia § 25 SSP v spojení s ustanovením § 162 ods. 3 zákona č. 160/2015 Z.z. Civilný
sporový poriadok v znení neskorších predpisov týmto rozhodnutím vo veci samej.

42. Správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že žalobcovi, ktorý v konaní nebol úspešný,
nepriznal právo na náhradu trov konania. Zároveň správny súd nezistil, že by boli splnené podmienkyna priznanie práva na náhradu trov konania žalovanému podľa § 168 SSP, preto mu nepriznal právo
na náhradu trov konania.

43. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0.
Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

:Protitomutorozsudkujeprípustnákasačnásťažnosť,ktorújepotrebnépodaťnaSprávnysúdvBanskej
Bystrici v lehote 1 mesiac od doručenia rozsudku. O kasačnej sťažnosti rozhoduje Najvyšší správny súd
Slovenskej republiky.

V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania (ktorému správnemu súdu je
určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka - spisová značka, čo sa ním sleduje a podpis) uviesť:
a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,

c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom.
Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané
advokátom. To neplatí, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na

kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe v sociálnych veciach alebo vo veciach azylu, zaistenia a
administratívneho vyhostenia podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) SSP,
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.