Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Potvrdzujúce Judgement was issued on Thursday, February 26, 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 6Sf/98/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5021200077
Dátum vydania rozhodnutia: 26. 02. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Andrej Maukš

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:5021200077.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Andreja Maukša a členiek

senátu JUDr. Kataríny Petráň Vinczeovej a JUDr. Aleny Majerovej vo veci žalobcu DOXX - Stravné
lístky, spol. s r.o., Kálov č. 356, Žilina IČO: 36 391 000, zast. URBAN & PARTNERS, s.r.o., advokátska
kancelária, Červeňova 15, Bratislava, IČO: 47 244 895, proti žalovanému Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného
č. 101748908/2020 zo dňa 18. 11. 2020, takto

r o z h o d o l :

I. Žalobu z a m i e t a .

II. Žalobcovi ani žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie a napadnuté rozhodnutie

1. Daňový úrad Žilina (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej
hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobia január až október 2017. V zdaňovacom období
apríl 2017 si žalobca (okrem iného) uplatnil odpočet DPH z faktúr od dodávateľa Inštitút vzdelávania
a starostlivosti, s. r. o., Hálkova 2968/22, 010 01 Žilina (ďalej len „IVAS“) č. 20170052 zo dňa 28. 04.
2017 v sume 13.260 eur (z toho DPH 2.210 eur) za servis a konzultačné služby v oblasti IT za mesiac

04/2017 a č. 20170053 zo dňa 28. 04. 2017 v sume 25.000,80 eur (z toho DPH 4.166,80 eur) za služby
IT v pobočkách v období apríl 2017. Na pojednávaní dňa 19. 12. 2018 oboznámil správca dane žalobcu
so zisteniami z daňovej kontroly, že vykonaným dokazovaním nebolo (okrem iného) preukázané reálne
dodanie služieb žalobcovi od dodávateľa IVAS a išlo o umelo vytvorený zdaniteľný obchod za účelom
získania daňovej výhody, ktorou bolo uplatnenie práva na odpočítanie DPH. Keďže nebolo preukázané
dodanie služieb, nedošlo ani k vzniku daňovej povinnosti a ani práva žalobcu na odpočítanie DPH
podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“).

Správca dane zároveň vyzval žalobcu na vyjadrenie sa k zisteným skutočnostiam. O výsledku daňovej
kontroly vyhotovil správca dane protokol č. 100075741/2019 zo dňa 07. 01. 2019, v rámci ktorého
žalobcovizazdaňovacieobdobieapríl2017(okreminého)neuznalodpočítanieDPHzvyššieuvedených
dodávateľských faktúr od dodávateľa IVAS z dôvodov uvedených v zápisnici z ústneho pojednávania
zo dňa 19. 12. 2018.

2. Správca dane rozhodnutím č. 100603638/2019 zo dňa 11. 03. 2019 vyrubil žalobcovi rozdiel DPH

za zdaňovacie obdobie apríl 2017 v sume 6.725,62 eur, pretože žalobcovi neuznal odpočítanie DPH
(okrem iného) z vyššie uvedených dodávateľských faktúr od spoločnosti IVAS. Na základe odvolania
žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102204465/2019 zo dňa 20. 09. 2019 rozhodnutie správcu dane zrušil
a vec mu vrátil na ďalšie konanie. K nepriznaniu odpočtu DPH z dodávateľských faktúr od dodávateľaIVAS žalovaný uviedol, že správca dane hodnotil predmetné dodávky súbežne ako porušenie § 49
ods. 1 zákona o DPH aj ako zneužitie práva. K zneužitiu práva môže dôjsť len v prípade formálneho
súladu posudzovanej transakcie so zákonom o DPH, pričom v prípade zistenia porušenia zákona o DPH

zneužitie práva nenastupuje, ale vec je potrebné posúdiť ako rozpor s konkrétnych ustanovením zákona.
Preto správca dane v ďalšom konaní príjme jednoznačný záver, či došlo k porušeniu zákona o DPH
alebo zneužitiu práva. Následne správca dane výzvou zo dňa 23. 10. 2019 vyzval žalobcu (okrem iného)
na uvedenie akými ďalšími dôkazmi, ktoré neboli správcovi dane doposiaľ predložené, mieni preukázať
dodanie IT služieb dodávateľom IVAS. Po doplnení dokazovania správca opätovne oboznámil žalobcu

so zistenými skutočnosťami na ústnom pojednávaní dňa 17. 04. 2020, v rámci ktorého uviedol, že
ohľadomdodávateľaIVAStrvánazáverochuvedenýchvprotokole.Následnesprávcadanerozhodnutím
č. 100837883/2020 zo dňa 04. 05. 2020 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi rozdiel
DPHzazdaňovacieobdobieapríl2017vsume6.376,80eur,pretožežalobcovineuznalodpočítanieDPH
zdvochvyššieuvedenýchdodávateľskýchfaktúroddodávateľaIVAS,nakoľkovykonanýmdokazovaním
nebolo preukázané skutočné dodanie služieb fakturovaných týmto dodávateľom, v dôsledku čoho

nedošlo ani k vzniku daňovej povinnosti a ani práva žalobcu na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1
zákona o DPH.

3. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 101748908/2020 zo dňa 18. 11. 2020 (ďalej len
„napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil stotožňujúc sa so skutkovými a právnymi

závermi správcu dane. V odôvodnení uviedol, že z dokazovania vyplynulo, že žalobca uzatvoril
s dodávateľom IVAS Zmluvu o dielo dňa 02. 01. 2009 ako aj Dohodu o vykonaní činnosti nad rámec
zmluvy v čase, keď spoločnosť IVAS ešte nemala činnosť: počítačové služby zapísanú v Obchodnom
registri. Zmluva o dielo stanovila, že dielo primárne vykoná zhotoviteľ s odbornou starostlivosťou a
samostatne, pričom môže spolupracovať aj s tretími osobami s povinnosťou zachovávať mlčanlivosť.

Dodávateľ IVAS ako zhotoviteľ diela však takto nepostupoval, nakoľko mal zhotovenie diela v celom
rozsahu preniesť na tretiu osobu. Podľa výpovede konateľa dodávateľa IVAS A. B., dodanie služieb
od subdodávateľov dodávateľ nekontroloval. Dodávateľ IVAS mal v rokoch 2015 až 2017 preniesť
realizáciu predmetných služieb na spoločnosti BETAMAK s.r.o., Carera s.r.o., NLT spol. s r.o., a SC
OBISTA, s.r.o. Podľa vyjadrenia A. B. mu boli uvedené spoločnosti doporučené, nevedel však uviesť

kým. Z dokladov nachádzajúcich sa v administratívnom spise vyplynulo, že realizáciu fakturovaných
plnení v apríli 2017 spoločnosť IVAS preniesla na spoločnosť BETAMAK s. r. o. Správca dane vyzval
možných subdodávateľov spoločností BETAMAK s.r.o.: spoločnosti NLT spol. s r.o., SC OBISTA s.r.o.,
PHARMADATE s.r.o., Arts & Craft s.r.o. a Carera s.r.o., pričom nezískal ani jednu odpoveď potvrdzujúcu
dodanie plnení pre žalobcu. A. B. nevedel konkretizovať osoby, ktoré mali reálne predmetné plnenia

realizovať. Predmetom faktúry č. 20170052 bol servis a konzultačné služby v oblasti IT za mesiac
04/2017 na základe Zmluvy o dielo zo dňa 02. 01. 2009. V zmluve o dielo je síce uvedený predmet:
konzultačné služby v oblasti IT, ale pojem servis sa v predmete zmluvy nenachádza. Žalobca
ani dodávateľ IVAS nepredložili správcovi dane zoznam vykonávaných konzultácií, t. j. na základe
koho požiadavky sa konzultácia uskutočnila, kto konzultáciu vybavil, čoho sa týkala a dĺžku trvania

konzultácie. Podľa vyjadrenia A. B. mal servis zahŕňať aj profylaktiku, čo však nebolo podradené pod
konkrétne plnenie uvedené v Zmluve o dielo a taktiež je profylaktika počítačov predmetom faktúr, ktorými
boli fakturované IT služby poskytnuté nad rámec zmluvy o dielo. Nie je preto zrejmé, aká profylaktika
bola vykonávaná v rámci Zmluvy o dielo a aká nad rámec uvedenej zmluvy. Neobvykle vyznieva aj
tvrdenie A. B., že dodávateľ IVAS dostal od žalobcu vzdialené prístupy, keď od počiatku uzavretia

Zmluvy o dielo priamo nevykonával žiadnu z dohodnutých činností. A. C. D., zamestnanec žalobcu,
ktorý bol informovaný o jednotlivých dodávateľoch služieb v oblasti IT, ako svedok uviedol vo vzťahu
k spoločnosti IVAS, že táto mala spravovať len mailový server. Uvedená činnosť však nekorešponduje
s popisom činnosti od A. B. – konzultácie, ktorými mali byť riešené prevažne mechanické záležitosti,
profylaktika, servis formou konzultácie ako čo napraviť, resp. zmeniť v počítačoch. A. D. uviedol,

že mal vždy vedomosť o tom, kto mal vzdialený prístup, pričom spoločnosti IVAS, BETAMAK s.r.o.,
Carera s.r.o., NLT spol. s r.o. a SC OBISTA, s.r.o. medzi nimi neboli. So spoločnosťami Arts & Craft,
s.r.o. a PHARMADATE s.r.o., nerokoval v súvislosti s dodávkou IT služieb. Ako predmet faktúry č.
20170053 sa uvádzajú služby IT na pobočkách žalobcu v období apríl 2017; aktualizácia operačných
systémov v množstve 1 súbor, kontrola a údržba kabeláže v množstve 1 súbor, kontrola komunikácie

internetovej siete Linux v množstve 1 súbor, profylaktika počítačov v množstve 1 súbor, upgrade antivir
a firefox v množstve 1 súbor. Faktúra sa neodvoláva na žiadnu zmluvu, objednávku ani dodací list.
A. B. nevedel popísať, ako prebiehala služba kontroly komunikácie internetovej siete. Označenie,
že išlo o práce softvérového typu, resp. hĺbkovú kontrolu, nie je možné stotožňovať s popisomčinností uvedených na predmetnej faktúre. Správcovi dane nebol žalobcom predložený bližší popis
vykonávaných činností ani ich rozsah. A. D. podľa predloženej pracovnej náplne u žalobcu zodpovedá
za: nepretržitú prevádzku serverov v centrále spoločnosti; inštaláciu, konfiguráciu, diagnostiku a servis

výpočtovej techniky; administráciu sietí, informačných systémov a softwarového vybavenia; správu
a administráciu počítačovej siete a serverov (databázový server, mail server a iné); údržbu siete
(konfigurácia, zálohovanie dát, antivírová ochrana); odborné práce na optických bezdrôtových alebo
kabelážnych systémoch pre siete; správu ostatnej výpočtovej techniky (inštalácia, konfigurácie a údržba
PC a periférnych zariadení) a vykonáva a zabezpečuje: návrh a realizáciu štruktúrovaných kabeláží

a IP kamerových systémov; podporu a poradenstvo v oblasti IT; príjem, analýza a riešenie problémov
od užívateľov; komunikáciu s užívateľmi počítačovej siete; podporu a konzultácie pre užívateľov siete;
spoluúčasť na tímových a projektových úlohách; školenie užívateľov; komunikáciu s dodávateľmi SW;
dokumentáciu; spolupracuje s konateľmi a vedením spoločnosti, kolegami na centrále a pobočkách. Je
preto zrejmé, že v prípade, ak by spoločnosť IVAS dodávala počítačové služby, musel by o tom mať
vedomosť. O spoločnosti IVAS A. D. uviedol, že spoločnosť mala iba spravovať mailový server, ktorý

sa nachádza v centrále žalobcu, pričom A. D. má podľa vyššie uvedenej pracovnej náplne dosah aj na
ten. Fyzickú kontrolu kabeláže vykonával on osobne. Pravidelná kontrola kabeláže vykonávaná nebola,
t. j. fungovalo to na systéme, keď je problém, tak sa rieši. Objednávky a výmenu nových komponentov
robil on osobne. Správu počítačov vykonával aj na pobočkách žalobcu. Z výpovedí svedkov A. E. F.
a pani C. G., ktorí boli zamestnancami žalobcu v rokoch 2015 až 2017, nevyplynula žiadna súvislosť,

ktorú by bolo možné spojiť s dodaním fakturovaných služieb od spoločnosti IVAS s tým, že dodanie
počítačovej techniky, poskytnutie prístupov, servis počítačovej techniky, postup v prípade nesprávneho
fungovania operačných systémov a aplikácií sa spájal len s osobou A. D.. K námietke žalobcu, že
prístupy boli dodávateľovi IVAS odovzdané a konzultácie boli poskytované a zúčastňoval sa ich konateľ
žalobcu, nebohý pán D., pretože išlo o veľmi citlivú záležitosť, žalovaný uviedol, že podľa vyjadrenia

A. B. boli konzultáciami riešené prevažne mechanické záležitosti. Konzultácie boli realizované na
jednotlivých pracoviskách, t. j. v rámci pobočiek a najmä v Žiline. Konzultácie mali byť vykonávané podľa
dopytu a individuálne. Uvedená činnosť bola zabezpečovaná v subdodávke. V prípade potreby volali
z jednotlivých pobočiek priamo subdodávateľovi, ktorý tieto konzultácie vykonal. Konzultácie mali mať
podľa A. B. úplne iný charakter, ako to označil žalobca a neposkytoval ich dodávateľ IVAS, ale mali byť

poskytovanévsubdodávke.Žalobcanepreukázal,ktomuvskutočnostikonzultácieposkytol.Kodvolacej
námietke, že správca dane neprihliadol na prílohy sumárneho vyjadrenia v spojení so svedeckými
výpoveďami svedkov D. a B., žalovaný uviedol, že správca dane sa sumárnym vyjadrením a priloženými
listinnými dôkazmi zaoberal a uviedol, že predložené prílohy môžu naznačovať určitú spoluprácu medzi
žalobcom a spoločnosťou IVAS, ale nepreukazujú, že plnenie uvedené na predmetných faktúrach od

spoločnosti IVAS bolo žalobcovi v skutočnosti dodané spoločnosťou IVAS v jednotlivých zdaňovacích
obdobiach. Pre uvedený záver nesvedčí ani spojenie uvedených príloh sumárneho vyjadrenia so
svedeckými výpoveďami D. a B.. K odvolacej námietke, že výzva správcu dane č. 102426279/2019
zo dňa 23. 10. 2019 na predloženie dôkazov je všeobecná žalovaný uviedol, že žalobca bol oboznámený
s výsledkami zisťovania a výzvou bol vyzvaný na predloženie doposiaľ nepredložených dôkazov, ktoré

by preukazovali skutočnosť, že plnenia boli poskytnuté dodávateľom IVAS. Nemožno tvrdiť, že išlo
o neurčitú výzvu, nakoľko z nej bolo zrejmé, že išlo o doposiaľ nepredložené dôkazy. K odvolacej
námietke žalobcu, v zmysle ktorej nebohý A. D. osobne zabezpečil paralelné vedenie IT služieb,
žalovaný uviedol, že toto tvrdenie nezodpovedá realite. Z činností, ktoré v rámci výkonu práce u žalobcu
spadali do pôsobnosti A. D. a z fakturovaných činností, ktoré mala dodávať spoločnosť IVAS, je zrejmé,

že sa uvedené činnosti prekrývajú. Žalovaný má za to, že v prípade, ak by spoločnosť IVAS realizovala
plnenia uvedené na predmetných faktúrach, nemohlo by sa to uskutočniť bez toho, aby o tom nevedel
A. C. D.. K odvolacej námietke, že správca dane na žalobcu prenášal dôkaznú povinnosť týkajúcu sa
tretích osôb žalovaný uviedol, že správca dane od neho nepožadoval preukázanie takých skutočností,
ktoré by boli mimo sféru jeho vplyvu. K poukazu žalobcu na veľké množstvo rozsudkov žalovaný uviedol,

že ich žalobca citoval bez preukázania, v čom je zhoda skutkového stavu týchto rozsudkov a predmetnej
veci, a preto nie je možné zhodnotiť opodstatnenosť aplikácii uvedených rozsudkov.

Správna žaloba a vyjadrenia účastníkov

4. Správnou žalobou podanou v zákonnej lehote na Krajský súd v Žiline ako správny súd sa žalobca
domáhal zrušenia napadnutého aj prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie
z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) a g) SSP. Správna žaloba obsahovala nasledovné
žalobné body:4.1. Žalovaný sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nevysporiadal s početnou judikatúrou uvedenou
žalobcom v odvolaní. Žalobca nesúhlasí so záverom žalovaného o povinnosti žalobcu preukázať,
v čom je daná zhoda skutkového stavu označenej judikatúry so skutkovým stavom v odvolaním

napadnutom rozhodnutí. Právne závery rozhodnutia najvyšších súdnych autorít, na ktoré žalobca
poukázal, sú natoľko všeobecného charakteru, aby mohli byť aj bez ďalšieho aplikované na vec žalobcu.
Žalobcatiežnamietalnepreskúmateľnosťrozhodnutiažalovaného,pretožesadostatočnenevysporiadal
s rozsiahlymi námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní a s námietkou prenosu dôkazného bremena
ohľadom skutočností týkajúcich sa tretích osôb. Z rozhodnutia žalovaného tiež nie je zrejmé, z akého

dôvodu je vykonanie žalobcom navrhovaných dôkazov neúčelné.
4.2. Žalobca uniesol svoje dôkazné bremeno, nakoľko predložil všetky relevantné listinné dôkazy,
a to najmä Sumárne vyjadrenie zo dňa 16. 04. 2020 a jeho prílohy. Žalobca prostredníctvom príloh
Sumárneho vyjadrenia vysvetlil, že neexistujú žiadne rozpory medzi vyjadreniami svedkov B. a D..
Svedok B. vypovedal, že ním deklarované zdaniteľné plnenia za konkrétne zdaňovacie obdobia reálne
nastali, čo potvrdil aj nebohý konateľ žalobcu pán D., ktorý sám zabezpečil vedenie IT služieb z dôvodu

ochrany a bezpečnosti kontroly prostredia, ktoré sa vykonávali bez znalosti IT managera – svedka D..
Cez prílohy Sumárneho vyjadrenia a tam podané vyjadrenie pána D. možno nájsť spojenie, že svedok
D. s pánom D. zastrešoval iba časť IT služieb pre žalobcu v rozsahu, v akom to definoval svedok D.
vo svojej výpovedi, a to nezávisle a bez vedomia iného zamestnanca žalobcu a bez toho, aby túto
skutočnosť riešil pán D. napr. s A. B.. Súčasne cez prílohy Sumárneho vyjadrenia je preukázané, že

pán D. riešil izolovane a paralelne vedľa seba na strane jednej časť IT služieb zastrešovaných svedkom
B. a na druhej strane časť IT služieb zastrešovaných žalobcom cez styčnú osobu svedka D.. Žalobca
predloženými dôkazmi preukázal existenciu a reálnosť dodania zdaniteľných plnení dodávateľom IVAS,
čím sa de iure presunulo dôkazné bremeno na správcu dane. To, že si na nejaké skutočnosti (presné
detaily)nevedelivypočutísvedkoviaspomenúť,neznamenázhľadiskadokazovania,žetietoskutočnosti

nenastali. Správca dane a žalovaný sa s týmito skutočnosťami a dôkazmi predloženými žalobcom
dostatočne nevysporiadali. Skutkový stav nebol v administratívnom konaní dostatočne zistený a správca
dane aj žalovaný zohľadnili len skutočnosti svedčiace v neprospech žalobcu a skutočnosti svedčiace
v jeho prospech bez bližšieho odôvodnenia odmietli. V dôsledku existencie pochybností o reálnom
uskutočnení zdaniteľných obchodov došlo k prenosu dôkazného bremena zo žalobcu na správcu dane

a nie naopak, ako sa domnieval správca dane.
4.3. Na žalobcu bola nezákonne prenesená dôkazná povinnosť, ktorú mal voči subdodávateľom
dodávateľa žalobcu IVAS znášať správca dane. Žalobca nemá žiadnu povinnosť dokazovať to, čo má
dokazovať samotný nekontaktný tretí platca DPH. Žalobca ako daňový subjekt má povinnosť tvrdenia
a dôkaznú povinnosť iba vo vzťahu k tým skutočnostiam, ktoré sám tvrdí a ktoré dal do svojho daňového

priznania a nie vo vzťahu k skutočnostiam, ktoré sa týkajú položiek daných či nedaných do daňového
priznania iným daňovým subjektom. Skutočnosť, že niektorý z dodávateľov v reťazci v čase daňovej
kontroly je nekontaktný, neviedol riadne účtovníctvo, došlo k prevodu obchodného podielu, či zmene
štatutára, nemôže byť bez ďalšieho vyhodnotené tak, že k zdaniteľným plneniam medzi dodávateľom
a daňovým subjektom nedošlo. Správca dane a žalovaný založili svoje rozhodnutia na tom, že nebola

preukázaná existencia zdaniteľných plnení medzi dodávateľom IVAS a jeho subdodávateľmi, z čoho
odvodili, že nemohlo dôjsť k plneniu ani medzi dodávateľom IVAS a žalobcom. Ak mali správca
dane a žalovaný pochybnosti o existencii materiálnych plnení, mali vykonať všetky relevantné dôkazy
(výsluchy subdodávateľov) a nie je možné sa uspokojiť s tvrdením, že subdodávatelia sú nekontaktní.
Vyriešenie otázky unesenia dôkazného bremena žalobcom nemôže byť založené len na popretí

skutočností ním uvádzaných, ale správca dane musí predložiť dostatok podkladov odôvodňujúcich jeho
pochybnosti.
4.4. Závery správcu dane o nekontaktnosti subdodávateľa nemajú podklad vo vykonanom dokazovaní,
ale majú vyplývať len z bližšie nešpecifikovaných „informácií dostupných správcovi dane z Obchodného
registra SR a z informačného systému finančnej správy“, avšak žalobcovi tieto informácie nie sú známe

a nemal ani možnosť sa s nimi oboznámiť, nakoľko nie sú obsahom daňového spisu. Pokiaľ žalovaný
uvádza, že správca dane zaslal výzvy subdodávateľom spoločnosti IVAS, pričom tieto spoločnosti boli
nekontaktné alebo popreli dodanie plnení žalobcovi, žalobca považuje takéto vyhodnotenie dokazovania
za neprípustné, nakoľko z neho vôbec nie je zrejmé, aké konkrétne skutkové zistenia vyplynuli z ktorého
dôkazu. Skutkové zistenia správcu dane z informačného systému finančnej správy nemožno považovať

za skutkové zistenia získané zákonným spôsobom, nakoľko žalobca nebol oboznámený s obsahom
dôkazných prostriedkov pochádzajúcich pravdepodobne z iných daňových kontrol iných daňových
subjektov, nebol oboznámený o termínoch výsluchu svedkov, resp. nemal právo klásť takýmto svedkom
otázky. Žalobca tiež namieta postup správcu dane, ktorý namiesto toho, aby vykonal výsluch prípadnýchsvedkov, len zaslal písomné výzvy subdodávateľom, čím ukrátil žalobcu na jeho procesnom práve klásť
svedkom otázky, resp. byť účastným pri výsluchu svedkov. Takto získané dôkazy považuje žalobca za
nezákonné a správca dane a žalovaný z nich nemali vychádzať.

4.5. Žalobca ďalej namietal, že nebol daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie
práva na odpočet DPH s osobitným poukazom na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19
(Vikingo). Žalobca poukazujúc na rozsiahlu judikatúru Najvyššieho správneho súdu ČR, Ústavného
súdu ČR, resp. Súdneho dvora EÚ zdôrazňuje, že dôkazné bremeno týkajúce sa neodvedenia dane
na strane tretích subjektov nemôže byť pripočítané na ťarchu daňového subjektu, ktorý si ako platca

DPH vo vzťahu k správcovi dane splnil riadne a včas všetky povinnosti. Nárok na odpočet DPH by
mohol správca dane zamietnuť len vtedy, ak by mal preukázané, že žalobca vedel alebo mal vedieť,
že toto plnenie je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho
subjektu, čo však správca dane v napadnutom rozhodnutí nijakým spôsobom nepreukázal, ani sa
tým nezaoberal. Žalobca odmieta závery žalovaného o zanedbaní náležitej opatrnosti pri realizácii
obchodných transakcií. Žiaden daňový subjekt nemá vplyv na to, či si jeho dodávateľ splní svoje

zákonné povinnosti, či vedie riadne účtovníctvo, atď. a nemá možnosti kontrolovať celý dodávateľský
reťazec. Žalobcovi nemožno uprieť právo na odpočítanie DPH pre skutočnosti, ktoré nastali ex post
v predchádzajúcich častiach dodávateľského reťazca, ak došlo k dodaniu tovaru.
4.6. Žalobca tiež namietal, že správca dane vo výzve zo dňa 23. 10. 2019 požadoval od žalobcu
predloženie dôkazov, vyjadrení a dokladov, ktoré neboli správcovi dane predložené počas výkonu

daňovýchkontrolDPHanáslednéhovyrubovaciehokonaniazazdaňovacieobdobiajanuáraždecember
2015, január až december 2016 a január až október 2017. Svoju požiadavku však nijakým spôsobom
bližšie nešpecifikoval. Správca dane mal vo výzve uviesť, čo konkrétne požaduje. Nakoľko výzva
správcu dane bola neurčitá a nezrozumiteľná, a preto nesplniteľná, je ako celok nezákonná, a táto vada
nezákonnosti sa premietla aj do vady nezákonnosti napadnutého rozhodnutia.

5. Žalovaný navrhol správnu žalobu zamietnuť. Vo vyjadrení k žalobe argumentoval obdobne ako
vnapadnutomrozhodnutí.Žalobcavreplikezopakovalpodstatusvojejskutkovejaprávnejargumentácie
uvedenej v správnej žalobe. Žalovaný dupliku nepodal.

Pôvodné rozhodnutie správneho súdu a kasačná sťažnosť

6. Krajský súd v Žiline rozsudkom sp. zn. 31S/32/2021 zo dňa 07. 06. 2022 napadnuté rozhodnutie

zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Za dôvodnú považoval námietku žalobcu
o nepreskúmateľnosti záveru správcu dane, že dodávateľské spoločnosti boli prevažne nekontaktné,
resp. popreli dodanie plnení určených pre žalobcu, pretože nie všetky výzvy, na ktoré žalovaný
v napadnutom rozhodnutí odkazuje, tvoria súčasť administratívneho spisu. Za dôvodnú tiež považoval
námietku, že žalovaný si osvojil bližšie nešpecifikované informácie z informačného systému finančnej

správy, s obsahom ktorých nemal žalobca možnosť sa oboznámiť. Napadnuté rozhodnutie je
nepreskúmateľné, pretože z neho nemožno ustáliť z akých konkrétnych podkladov tvoriacich súčasť
informačného systému finančnej správy vychádzal žalovaný pri skutkových záveroch o nekontaktnosti
subdodávateľov. Ostatné žalobné body považoval správny súd za nedôvodné.

7. Na základe kasačnej sťažnosti podanej žalovaným Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
(ďalej len „kasačný súd“) rozsudkom sp. zn. 3Sfk/102/2022 zo dňa 25. 09. 2024 rozsudok Krajského
súdu v Žiline zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie tunajšiemu súdu, na ktorý v zmysle § 3 ods. 3
písm. a) zákona č. 151/2022 Z. z. prešiel výkon súdnictva. Kasačný súd (s odkazom na obdobné
rozhodnutiesp.zn.4Sfk/101/2022)sanestotožnilsnázoromsprávnehosúdu,ženapadnutérozhodnutie

je nepreskúmateľné. Uviedol, že v administratívnom spise sa nachádzali len dôkazy, ktoré sa týkali
konkrétneho subdodávateľa v kontrolovanom zdaňovacom období (apríl 2017 – pozn. správneho
súdu) spoločnosti BETAMAK s.r.o., čo žalovaný konkretizoval aj v napadnutom rozhodnutí. Pokiaľ
žalovaný poukazoval na vzťahy žalobcu a dodávateľa s ďalšími subdodávateľmi za iné zdaňovacie
obdobia a nepredložil do administratívneho spisu všetky výzvy subdodávateľom za tieto obdobia,

nezakladá to nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia. Zároveň z obsahu výziev, ktoré správca
dane adresoval potenciálnym subdodávateľom, je zrejmé o akú súčinnosť ich žiadal a tiež je zrejmé,
že žiadna z uvedených spoločností nepotvrdila obchodný vzťah so spoločnosťou BETAMAK s.r.o.
Nebolo potrebné, aby žalovaný v rozhodnutí vymenoval spoločnosti, ktoré na výzvu správcu daneneodpovedali a ktoré odpovedali tak, že s dodávateľom žalobcu neobchodovali. Kasačný súd tiež dodal,
že súčasťou administratívneho spisu sú aj zápisnice o výsluchu svedkov získané z daňovej kontroly
iných subjektov a žalobca mal možnosť oboznámiť sa s celým priebehom výsluchu svedkov a vyjadriť

sa k nim. Kasačný súd s odkazom na svoje rozhodnutie sp. zn. 8Sžfk/76/2020 uviedol, že nie je
nezákonné použiť ako dôkaz výsluchy svedkov z inej daňovej kontroly, hoci o nich daňový subjekt nebol
upovedomený.

Posúdenie veci správnym súdom

8. Po vrátení veci správny súd viazaný právnym názorom kasačného súdu vysloveným v jeho
rozhodnutí (§ 469 SSP) opätovne posúdil podanú správnu žalobu. Správny súd rozhodol bez nariadenia
pojednávania a rozsudok verejne vyhlásil dňa 26. 02. 2025, keďže účastníci nariadenie pojednávania
nežiadali,anisprávnysúdnevzhliadolžiadendôvodnanariadeniepojednávaniapodľa§107ods.1SSP.

9. Správny súd v prvom rade uvádza, že je v súlade s § 134 ods. 1 SSP viazaný rozsahom a dôvodmi
žaloby,nakoľkovpredmetnejvecinejdeožiadnuzvýnimiekustanovenúv§134ods.2SSP.Podľa§182
ods. 1 písm. e) SSP je jednou z povinných náležitostí správnej žaloby uviesť dôvody žaloby, z ktorých
musí byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych dôvodov žalobca považuje napadnuté
výroky rozhodnutia za nezákonné (tzv. žalobné body). Je povinnosťou žalobcu v konkrétnostiach

uviesť, v čom je napadnuté rozhodnutie alebo postup, ktorý jeho vydaniu predchádzal, v rozpore
so zákonom a aký to malo vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Správny súd si nemôže
žalobné body sám dopĺňať alebo ich vyvodzovať z obsahu administratívneho spisu, či napadnutého
rozhodnutia. Po preskúmaním správnej žaloby správny súd konštatuje, že jej veľká časť vyššie uvedené
náležitosti nespĺňa. Správna žaloba je mimoriadne rozsiahla (56 strán) a obsahuje mnohé právno-

teoretické rozbory, citácie právnych predpisov a rozhodnutí rôznych súdov bez vymedzenia konkrétnych
žalobných námietok smerujúcich proti napadnutému rozhodnutiu, čo neumožňuje správnemu súdu
vykonať prieskum napadnutého rozhodnutia. Žalobca tiež na viacerých miestach odkazuje na odvolanie
podané v administratívnom konaní a považuje ho za súčasť odôvodnenia správnej žaloby, pričom
takýto postup nekorešponduje s vyššie uvedeným § 182 ods. 1 písm. e) SSP. Správny súd v rámci

súdneho prieskumu rozhodnutia orgánu verejnej správy nevykonáva opätovné posúdenie odvolania
podaného v administratívnom konaní, ale posudzuje zákonnosť napadnutého rozhodnutia v medziach
vymedzených žalobcom v rámci žalobných bodov uvedených v správnej žalobe. Konkrétne žalobné
body boli v texte správnej žaloby značne rozptýlené, keďže žalobca na viacerých miestach opakoval,
či spresňoval už skôr uplatnené žalobné body, ktoré viackrát zmiešaval dohromady, čo často pôsobilo

chaoticky. Správny súd z obsahu žaloby vyvodil konkrétne žalobné body tak ako ich zhrnul v odsekoch
4.1. až 4.6. tohto rozsudku a uvádza k nim nasledovné:

10. Námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia z dôvodu, že žalovaný sa v odôvodnení
svojho rozhodnutia nevysporiadal s početnou judikatúrou uvedenou žalobcom v odvolaní, považuje

správny súd za nedôvodnú. Správny súd vo všeobecnosti súhlasí so žalobcom v tom, že orgány verejnej
správy sú pri aplikácii právnych predpisov povinné rešpektovať ich výklad daný súdmi, a to najmä
najvyššími súdnymi autoritami ako Súdny dvor EÚ, Ústavný súd SR, Najvyšší súd SR, či Najvyšší
správny súd SR, pričom nerešpektovanie záverov vyplývajúcich z ich rozhodnutí môže znamenať
nezákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy. Žalobcom uplatnený žalobný bod však nespĺňa

náležitosti podľa § 182 ods. 1 písm. e) SSP, keďže žalobca nešpecifikoval, od akého konkrétneho záveru
konkrétneho rozhodnutia niektorej z najvyšších súdnych autorít sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí
odchýlil. Žalobca zároveň neuviedol, prečo sú rozhodnutia, ktoré uvádzal v odvolaní aplikovateľné
na predmetnú vec, keďže neuviedol v čom sú obdobné skutkové a právne okolnosti vecí uvedených
v citovaných rozhodnutiach s vecou žalobcu. Nie je postačujúce, aby žalobca len označil právne závery

súdov bez konkretizácie podobnosti okolností posudzovanej veci žalobcu a vecí prejednávaných v rámci
citovaných rozhodnutí. K obdobnému záveru dospel Najvyšší súd SR v rozhodnutí sp. zn. 1Sžfk/81/2018
zo dňa 28. 04. 2020, kde uviedol, že „pre správne posúdenie podľa názoru kasačného súdu nie je
podstatné, koľko „judikátov“ ten ktorý účastník cituje, ale rozhodujúce je, čo z týchto rozhodnutí Súdneho
dvora je možno aplikovať na preskúmavanú vec, teda k akým právnym záverom s ohľadom na obdobné

skutkové okolnosti prípadu a relevantnú právnu úpravu správny súd v tam riešenom prípade dospel
a ako následne tieto právne závery dopadajú aj na preskúmavanú vec“. Správny súd sa v tomto
smere stotožňuje so záverom žalovaného, ktorý vyhodnotil odvolaciu námietku žalobcu ako nekonkrétnu
bez preukázania, v čom je zhoda skutkového stavu týchto rozsudkov a predmetnej veci. Rovnakýmspôsobom narába žalobca s rozhodovacou činnosťou aj v správnej žalobe, keď uvádza rozsiahle citácie
súdnych rozhodnutí bez vymedzenia z akého dôvodu sú tieto aplikovateľné na predmetnú vec a v čom
konkrétne žalovaný nerešpektoval ich závery v napadnutom rozhodnutí.

11. Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj žalobnú námietku nepreskúmateľnosti rozhodnutia
žalovaného, pretože sa žalovaný nezaoberal námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní a že
z napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, prečo je vykonanie žalobcom navrhovaných dôkazov
neúčelné. Aj túto námietku považuje správny súd za nekonkrétnu, pretože žalobca v nej nekonkretizuje,

s ktorými odvolacími námietkami sa žalovaný nevysporiadal, ani neuvádza prečo považuje takéto
prípadné námietky za podstatné pre rozhodnutie vo veci, čo by zakladalo povinnosť žalovaného
sa s nimi vysporiadať. Nie je povinnosťou správneho súdu porovnávať obsah odvolania (v rozsahu
35 strán) s obsahom žaloby (v rozsahu 56 strán) a zisťovať, s ktorými v odvolaní vznesenými
námietkami sa žalovaný nevysporiadal, pretože by tým nahrádzať činnosť žalobcu, ktorý je sám
povinný uviesť konkrétne žalobné body. Rovnako nekonkrétna je aj námietka žalobcu ohľadom

neúčelnosti vykonania ním navrhnutých dôkazov, pretože žalobca v správnej žalobe neuviedol, ktoré
ním navrhované dôkazy považoval žalovaný za neúčelné. Správny súd dopĺňa, že z odôvodnenia
napadnutého rozhodnutia nezistil, že by žalovaný konštatoval neúčelnosť dôkazných návrhov žalobcu.
K námietke nepreskúmateľnosti v časti nevysporiadania sa s prenosom dôkazného bremena ohľadom
skutočností týkajúcich sa tretích subjektov sa správny súd vyjadrí v odseku 16. tohto rozsudku.

12. V ďalšom žalobnom bode žalobca namieta, že uniesol svoje dôkazné bremeno predložením
všetkých dôkazov a že skutkový stav nebol dostatočne zistený a bez riadneho zdôvodnenia boli
zohľadnené len skutočnosti svedčiace v neprospech žalobcu. Správny súd všeobecne k dôkaznému
bremenu v daňovom konaní uvádza, že toto je rozdelené medzi daňový subjekt a správcu dane

a v priebehu daňového konania dochádza k jeho presúvaniu medzi uvedenými subjektmi. Podľa
rozhodovacej činnosti Ústavného súdu Slovenskej republiky (III. ÚS 401/09; prevzaté do I. ÚS
377/2018-53 zo dňa 14. 11. 2018, ods. 21.) má daňový subjekt dve základné povinnosti: tvrdiť
a preukázať svoje tvrdenia, ktoré sa formálne realizujú podaním riadne vyplneného daňového priznania
s predložením písomných dokladov, ktoré je povinný podľa právnych predpisov viesť. Ak správca dane

pripreverovanípreukázateľnespochybnívierohodnosť,pravdivosťaleboúplnosťpredloženýchdôkazov,
splní svoju dôkaznú povinnosť a je opäť na daňovom subjekte, či predložením ďalších dôkazov vyvráti
spochybnenie jeho pôvodných dôkazov. Podľa rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 9 Sžfk/1/2019 zo dňa 21. 04. 2020 (prijaté ako R 26/2021) je primárne nevyhnutné uniesť
dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom

ustanovených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane
z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok
si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane
slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový
subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na

odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. Podľa rozhodnutia Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk 10/2020 zo dňa 24. 02. 2022 (prijaté v zbierke pod č. 18/2022),
dôkazné bremeno prechádza zo správcu dane späť na daňový subjekt prostredníctvom výzvy na
odstránenie pochybností podľa § 46 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok)
a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), ktorá môže byť daňovému

subjektu zaslaná v písomnej forme, alebo oznámená počas ústneho pojednávania a ktorá musí byť
urobená do konca daňovej kontroly.

13. Správny súd má za to, že správca dane postupoval v súlade s vyššie uvedenou rozhodovacou
činnosťou a ešte v priebehu daňovej kontroly žalobcovi na pojednávaní dňa 19. 12. 2018 oznámil

svoje pochybnosti o tom, že nebolo preukázané reálne dodanie služieb žalobcovi od dodávateľa IVAS,
a preto nedošlo k vzniku daňovej povinnosti a ani práva žalobcu na odpočítanie DPH podľa § 49 ods.
1 zákona o DPH. Tieto pochybnosti sú založené na rovnakom základe ako odôvodnenie napadnutého
rozhodnutia podrobne popísané v odseku 3. tohto rozsudku, na ktorý správny súd odkazuje. Už v tomto
štádiu konania vychádzal žalobca z výsluchov svedkov B. a D., dopytmi na subdodávateľov spoločnosti

IVAS a kontrolných výkazov. Správca dane zároveň vyzval žalobcu na vyjadrenie sa k zisteným
skutočnostiam. Správca dane tak v priebehu daňovej kontroly oznámil žalobcovi relevantné pochybnosti
o reálnom dodaní služieb, na základe ktorých si uplatňuje odpočítanie DPH, založené na vykonanom
dokazovaní a vyzval ho odstránenie týchto pochybností. Preto v súlade s § 46 ods. 5 daňového poriadkuprešlo dôkazné bremeno o preukázaní reálneho dodania služieb žalobcovi späť na žalobcu. Žalobca
v správnej žalobe nesprávne (opačne) uvádza, že v dôsledku pochybností o reálnom uskutočnení
zdaniteľných obchodov došlo k prenosu dôkazného bremena zo žalobcu na správcu dane.

14.1. K uneseniu svojho dôkazného bremena žalobca konkrétne tvrdil, že reálne poskytnutie služieb
preukázal Sumárnym vyjadrením s prílohami v spojení s výpoveďami svedkov B. a D. a vyjadrením
pána D. s čím sa podľa žalobcu správca dane a žalovaný riadne nevysporiadali. Aj tento žalobný
bod vyhodnotil správny súd ako nedôvodný. Správca dane aj žalovaný (s odkazom na prvostupňové

rozhodnutie) sa s uvedenými dôkazmi preskúmateľným spôsobom vysporiadali. Žalovaný opisuje
obsah svedeckých výpovedí svedkov B. a D. (strana 7 a 8 napadnutého rozhodnutia) a následne
obsah ich výpovedí hodnotí vo vzájomných súvislostiach s ďalšími vykonanými dôkazmi (strana 12
a nasl.), pričom správny súd považuje jeho závery za dostatočné a logické. Podstatné argumenty
o nepreukázaní dodania služieb od dodávateľa IVAS spočívajú v tom, že žalobca uzatvoril Zmluvu
o dielo aj Dohodu o vykonávaní činností nad rámec zmluvy o dielo, v čase, keď dodávateľ IVAS ešte

nemal potrebnú činnosť zapísanú v predmete činností. Dodávateľ IVAS nemal s výkonom dohodnutých
činností žiadne skúsenosti a výkon týchto činností mal napriek dohodnutým podmienkam preniesť na
tretie osoby. Svedok B. uviedol, že mu subdodávatelia boli doporučení, nevedel identifikovať kým a
nevedel konkretizovať osoby, ktoré mali reálne predmetné fakturované plnenia realizovať a zároveň
dodávateľom IVAS nebola vykonávaná ani kontrola fakturovaných plnení. Žalobca ani dodávateľ IVAS

nepredložili správcovi dane zoznam vykonaných konzultácií, ktoré boli fakturované. Podľa vyjadrenia
svedka B. mal servis zahŕňať aj profylaktiku, čo nie je možné podradiť pod konkrétne plnenie uvedené
v Zmluve o dielo. Zároveň profylaktika je predmetom faktúr, ktorými boli fakturované IT služby poskytnuté
nad rámec zmluvy o dielo, a teda nie je zrejmé, aká profylaktika bola vykonávaná v rámci zmluvy
o dielo a aká nad rámec uvedenej zmluvy. Žalobca ani dodávateľ IVAS nepredložili doklady o prítomnosti

osôb realizujúcich uvedený servis u žalobcu ani o telefonickej realizácii servisu. Podľa tvrdenia svedka
A. B. mal byť dodávateľovi IVAS poskytnutý vzdialený prístup, hoci od počiatku zmluvy o dielo sám
nevykonával žiadnu z dohodnutých činností.
14.2. Ani výpoveď svedka A. D. nepreukazuje dodanie IT služieb žalobcovi. Svedok D. ako zamestnanec
žalobcu bol informovaný o jednotlivých dodávateľoch IT služieb a ak by ich dodával dodávateľ IVAS tak,

ako sú uvedené na predmetnej faktúre, musel by vzhľadom na jeho náplň práce mať o tom vedomosť.
Tento svedok uviedol, že dodávateľ IVAS mal spravovať mailový server, čo nekorešponduje s popisom
činnostíodA.B..SvedokD.malvždyvedomosťotom,ktomalvzdialenýprístupamedzitýmitosubjektmi
nebol dodávateľ IVAS ani jeho možní subdodávatelia BETAMAK s.r.o., Carera s.r.o., NLT spol. s r.o.
aSCOBISTA,s.r.o.,ktorýchsvedoknepozná.Fyzickúkontrolukabeláže,objednávkynavýmenunových

komponentov a správu počítačov aj na pobočkách žalobcu vykonával svedok D. osobne, z čoho vyplýva,
že neboli nikým dodané.
14.3. Správca dane sa na strane 12 prvostupňového rozhodnutia vysporiadal aj so Sumárnym
vyjadrením a jeho prílohami s tým, že tieto nepreukazujú, že služby IT a servis fakturované spoločnosťou
IVAS boli žalobcovi skutočne dodané v preverovaných zdaňovacích obdobiach. Z predmetných

písomností (zápisníc zo zasadnutia spoločníkov) je zrejmé len to, že pán D. (bývalý konateľ žalobcu)
sa zaoberal spoluprácou s IVAS. Žalovaný k tomu v napadnutom rozhodnutí doplnil, že z označených
príloh ani v spojení so svedeckými výpoveďami svedkov D. a B. nemožno dospieť k záveru o preukázaní
dodania konkrétnych služieb uvedených v preverovaných dodávateľských faktúrach dodávateľom IVAS
žalobcovi, ale vyplýva z nich len určitá spolupráca medzi žalobcom a spoločnosťou IVAS. Správny súd

k tomu dopĺňa, že možná spolupráca vyplýva len zo Zápisníc zo dňa 09. 08. 2008, 17. 06. 2010 a 31. 08.
2012, pričom predmetom preverovania je nárok žalobcu na odpočet DPH za iné zdaňovacie obdobie
(apríl 2017).

15. Na základe vyššie uvedeného sa nemožno stotožniť s tvrdením žalobcu v správnej žalobe,

že zo Sumárneho vyjadrenia vyplýva, že neexistujú žiadne rozpory medzi vyjadreniami svedkov B.
a D.. Tiež z týchto dôkazov nevyplýva, čo tvrdil žalobca, že pán D. riešil izolovane a paralelne
vedľa seba na strane jednej časť IT služieb zastrešovaných svedkom B. a na druhej strane časť IT
služieb zastrešovaných žalobcom cez styčnú osobu svedka D.. K tejto skutočnosti sa vyjadril žalovaný
v napadnutom rozhodnutí tak, že tvrdenie, že nebohý A. D. osobne zabezpečil paralelné vedenie

IT služieb, nebolo preukázané a že z činností, ktoré v rámci výkonu práce u žalobcu spadali do
pôsobnosti svedka D. a z fakturovaných činností, ktoré mala dodávať spoločnosť IVAS, je zrejmé, že
sa uvedené činnosti prekrývajú a ak by dodávateľ IVAS realizoval plnenia uvedené na predmetných
faktúrach, nemohlo by sa to uskutočniť bez vedomosti svedka D.. Aj toto vyhodnotenie dôkazovo nemožnosti existencie „paralelného“ a „utajovaného“ poskytovania IT služieb cez bývalého konateľa
žalobcu pána D. bez toho, aby jednotliví svedkovia o sebe vedeli, považuje správny súd za logické
asprávne,keďtomunenasvedčuježiadenzvykonanýchdôkazov.Žalobcatotižnepredložiljedinýdôkaz,

ktorý by preukazoval vykonanie fakturovaných IT služieb v zdaňovacom období apríl 2017 zo strany
dodávateľa IVAS alebo prostredníctvom jeho subdodávateľov. Jediné vykonávanie IT služieb u žalobcu
bolo preukázané prostredníctvom svedka D., zamestnanca žalobcu, čo vyplýva aj z výpovedí svedkov
F. a G., zamestnancov žalobcu. Preto bolo v napadnutom rozhodnutí správne a v súlade s obsahom
vykonaného dokazovania vyhodnotené, že žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno o skutočnom

dodaní služieb.

16. V ďalšom žalobnom bode žalobca namieta, že na neho bolo nezákonne prenesené dôkazné
bremeno ohľadom skutočností týkajúcich sa tretích osôb (dodávateľa a subdodávateľov), na ktoré nemá
žiaden vplyv. Ako správny súd uviedol vyššie, dôkazné bremeno prechádza zo správcu dane na daňový
subjekt, ak správca dane vykonaným dokazovaním relevantne spochybní tvrdenia daňového subjektu.

Správca dane preveruje, či došlo k uskutočneniu zdaniteľného obchodu tak, ako to uviedol daňový
subjekt, pričom jeho pochybnosti môžu okrem samotného preverovania daňového subjektu vzniknúť aj
pri preverovaní ostatných článkov obchodného reťazca. Tak tomu bolo aj v predmetnej veci, keď správca
dane vypočul viacerých zamestnancov žalobcu a zároveň preveril aj dodávateľa žalobcu IVAS a jeho
možných subdodávateľov a po vyhodnotení tohto dokazovania komplexne skonštatoval, že nebolo

preukázané skutočné poskytnutie služieb uvedených v dodávateľských faktúrach. V tejto súvislosti je
nedôvodná námietka žalobcu, že prenos dôkazného bremena bol založený len na popretí skutočností
uvádzaných žalobcom alebo len na nekontaktnosti subdodávateľov, keďže prenos dôkazného bremena
založil správca dane na riadne vykonanom dokazovaní (napr. konfrontovaním obsahu výpovedí
jednotlivých svedkov), čo správny súd popísal v predchádzajúcich odsekoch. Tieto pochybnosti zároveň

oznámil správca dane žalobcovi, čím na žalobcu prešlo dôkazné bremeno. Rozsah tohto dôkazného
bremena, napriek správcom dane uskutočnenom preverovaní dodávateľa a subdodávateľov, sa naďalej
týkal len skutočností tvrdených žalobcom, že žalobcovi boli dodané služby uvedené na faktúre,
z ktorých si uplatnil odpočítanie DPH. Žalobca teda nemal povinnosť preukazovať, že jeho dodávateľ
a subdodávatelia majú riadne vedené účtovníctvo, že platia dane, že obchody medzi nimi ako tretími

subjektmi prebehli tak, ako to deklarujú vo svojich účtovných dokumentoch a podobne, ako to žalobca
namieta. Žalobca mal preukázať, že jemu ako daňovému subjektu boli reálne dodané fakturované
služby, čo neurobil. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí dokonca uviedol aké konkrétne dôkazy
na preukázanie tejto skutočnosti absentovali, a to napr. zoznam vykonaných konzultácií, ktoré boli
fakturované, doklady o prítomnosti osôb realizujúcich servis u žalobcu alebo telefonicky, absencia

uvedenia (zo strany žalobcu), ktorá konkrétna osoba žalobcovi IT služby poskytla. Vzhľadom na
uvedené je nedôvodná aj námietka žalobcu o nepreskúmateľnosti rozhodnutia pre nevysporiadanie sa
s prenosom dôkazného bremena ohľadom skutočností týkajúcich sa tretích subjektov. Žalovaný túto
námietkuvnapadnutomrozhodnutívyhodnotilsícestručne,alesprávnetak,žesprávcadaneodžalobcu
nepožadoval preukázanie skutočností mimo sféry jeho vplyvu.

17. Pokiaľ žalobca v rámci tohto žalobného bodu ďalej namietal, že správca dane a žalovaný mali
v prípade pochybností o existencii materiálneho plnenia vykonať všetky relevantné dôkazy, a to
výsluchy subdodávateľov, správny súd opakuje, že v konaní došlo k prenosu dôkazného bremena
na žalobcu. Správca dane nemal povinnosť vykonávať žiadne ďalšie dokazovanie na preukázanie

žalobcom tvrdených skutočností. Bol to práve žalobca, ktorý bol v rámci svojho dôkazného bremena
povinný navrhovať dôkazy, napríklad aj výsluchom subdodávateľov (ich štatutárnych orgánov alebo
zamestnancov), čo však neurobil. Správny súd dopĺňa, že správca dane vykonal výsluch konateľky
možného subdodávateľa spoločnosti BETAMAK s.r.o. pani H. B., ktorá však odmietla vypovedať,
nakoľko by si svojou výpoveďou spôsobila nebezpečenstvo trestného stíhania. Taktiež správca dane

vypočul konateľa možných subdodávateľov NLT spol. s r.o. a Carera s.r.o. I. B., ktorý v rámci svojho
výsluchu síce uviedol, že žalobcovi dodal určité služby ako subdodávateľ prostredníctvom dodávateľa
IVAS, avšak predmet a spôsob dodania sa nezhodoval s tým, čo uviedol svedok B. ako konateľ
dodávateľa IVAS. Svedok B. taktiež uviedol, že predmetné služby boli dávané v subdodávke, avšak
nevedel uviesť, či niektorá zo spoločností uvedených v kontrolných výkazoch mohla byť dodávateľom

predmetných IT služieb s tým, že niektoré z týchto spoločností ani nepoznal (strana 5 prvostupňového
rozhodnutia). Preto ani tieto výsluchy nepreukazujú skutočné dodanie fakturovaných služieb žalobcovi.18. V rámci ďalšieho žalobného bodu žalobca namietal, že závery správcu dane o nekontaktnosti
subdodávateľov majú vyplývať len z bližšie nešpecifikovaných informácií z Obchodného registra SR
a informačného systému finančnej správy, pričom žalobcovi tieto informácie nie sú známe a nemal

možnosť sa s nimi oboznámiť, nakoľko nie sú obsahom daňového spisu. Žalobca považuje za
neprípustné vyhodnotenie dokazovania žalovaným, že správca dane zaslal výzvy subdodávateľom
spoločnosti IVAS, pričom tieto spoločnosti boli nekontaktné alebo popreli dodanie plnení žalobcovi,
nakoľko z neho vôbec nie je zrejmé, aké konkrétne skutkové zistenia vyplynuli z ktorého dôkazu.
Rovnako považuje žalobca takto získané dôkazy za nezákonné, pretože nebol oboznámený s ich

obsahom pochádzajúcim pravdepodobne z daňových kontrol iných daňových subjektov a nemal
možnosť klásť takýmto svedkom otázky a že boli zaslané len výzvy jednotlivým subdodávateľom
namiesto vykonania výsluchu prípadných svedkov, čím bolo žalobcovi ukrátené procesné právo klásť
svedkom otázky. Námietky uvedené v tomto žalobnom bode síce považoval Krajský súd v Žiline
v pôvodnom rozsudku za dôvodné, avšak kasačný súd ich vyhodnotil ako nedôvodné. Kasačný súd
ustálil, že v administratívnom spise sa nachádzali dôkazy, ktoré sa týkali konkrétneho subdodávateľa

v kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2017 spoločnosti BETAMAK s.r.o. a nedoloženie výziev
subdodávateľom za iné zdaňovacie obdobia nezakladá nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia.
Z obsahu výziev správcu dane je zrejmé o akú súčinnosť subdodávateľov žiadal a že žiadna
z uvedených spoločností nepotvrdila obchodný vzťah so spoločnosťou BETAMAK s.r.o. Nebolo
potrebné, aby žalovaný v rozhodnutí vymenoval spoločnosti, ktoré na výzvu správcu dane neodpovedali

a ktoré odpovedali tak, že s dodávateľom žalobcu neobchodovali. Súčasťou administratívneho spisu
sú aj zápisnice o výsluchu svedkov získané z daňovej kontroly iných subjektov a žalobca mal možnosť
oboznámiť sa s celým priebehom výsluchu svedkov a vyjadriť sa k nim. Použitie takýchto dôkazov
z inej daňovej kontroly, hoci o nich daňový subjekt nebol upovedomený, nie je podľa kasačného súdu
nezákonné.

19. Správny súd je uvedenými závermi kasačného súdu viazaný a dopĺňa, že žalobcovi nič nebránilo,
aby sám navrhol vykonať výsluchy jednotlivých svedkov v daňovej kontrole alebo vo vyrubovacom
konaní.Akosprávnysúduviedolvyššie,správcadanedostatočnespochybniltvrdeniažalobcunaprenos
dôkazného bremena a pre tieto účely nebol povinný ex offo vykonávať ďalšie dokazovanie. Dôkazné

bremeno prešlo ešte v priebehu výkonu daňovej kontroly na žalobcu, ktorý mal podľa záveru kasačného
súdumožnosťoboznámiťsascelýmpriebehomvýsluchusvedkovavyjadriťsaknim.Žalobcatakpoznal
aj obsah výsluchov svedkov získaných z iných konaní a mal možnosť navrhnúť ich vypočutie v daňovom
konanívpredmetnejveci,vrámcičohomoholklásťtýmtosvedkomotázky,prípadnenavrhnúťinédôkazy
na popretie týchto výsluchov.

20. Žalobca ďalej namietal, že nebol daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie
práva na odpočet DPH s poukazom na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 (Vikingo)
aďalšiupočetnúrozhodovaciučinnosťNajvyššiehosprávnehosúduČR,ÚstavnéhosúduČRaSúdneho
dvora EÚ. Podľa žalobcu dôkazné bremeno týkajúce sa neodvedenia dane na strane tretích subjektov

nemôže byť pripočítané na ťarchu žalobcu. Nárok na odpočet DPH by mohol správca dane zamietnuť
len v prípade preukázania, že žalobca vedel alebo mal vedieť, že toto plnenie je súčasťou daňového
podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu.

21.Uvedenánámietkasatýkaprávnehoposúdeniaveci,tedasamotnéhonárokužalobcunaodpočítanie

DPH. Správny súd uvádza, že právo na odpočítanie DPH môže byť v súlade so zákonom o DPH, ktorý
je transpozíciou Smernice Rady 2006/112/ES z 28. 11. 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej
hodnoty, a súvisiacou judikatúrou Súdneho dvora EÚ obmedzené len vtedy, ak 1) zdaniteľná osoba
nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, 2) došlo k daňovému podvodu alebo 3) došlo
k zneužitiu práva. Tieto dôvody situácie nie je možné kumulovať, pretože sa vzájomne vylučujú. Pokiaľ

ide o prvý dôvod – splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH, tieto sú v zmysle § 19
ods. 1, § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH, ako aj čl. 168 písm. a) Smernice Rady 2006/112/
ES a judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ (napr. rozhodnutia Súdneho dvora EÚ Senatex GmbH,
C-518/14 z 15. 09. 2016, bod 28; Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 z 03. 09. 2020, bod 43; Kemwater
ProChemie s. r. o., C-154/20 z 09. 12. 2021, bod 24) nasledovné: a) tovar alebo služba, na ktorých sa

zakladá právo na odpočítanie dane, musia byť dodané inou zdaniteľnou osobou (status dodávateľa), b)
plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (tzv. materiálna existencia plnenia) a c) zdaniteľná
osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení.
Všetky tieto podmienky musia byť splnené súčasne.22. Nepriznanie odpočtu DPH v predmetnej veci založili správca dane a žalovaný na nesplnení druhej
hmotnoprávnej podmienky – neexistencii materiálneho plnenia („skutočné dodanie služieb žalobcovi“),

ako to uviedol aj kasačný súd v odseku 49. kasačného rozhodnutia. Nie je preto dôvodná argumentácia
žalobcu, že nebol daný žiaden judikatúrou súdov aprobovaný dôvod pre nepriznanie práva na odpočet
DPH. Ako správny súd uviedol, vyššie (odseky 13. až 15. tohto rozsudku) správca dane vykonaným
dokazovaním spochybnil skutočné dodanie služieb uvedených na dodávateľskej faktúre od dodávateľa
IVAS žalobcovi, s pochybnosťami oboznámil žalobcu, čím prešlo dôkazné bremeno na žalobcu, ktorý

mal preukázať, že mu služby boli skutočne dodané. Keďže žalobca svoje dôkazné bremeno neuniesol,
splnenie hmotnoprávnej podmienky – existencia materiálneho plnenia nebolo preukázané.

23. Na predmetnú vec nie je možné aplikovať rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19
(Vikingo). Podľa záverov tohto rozsudku nemožno odoprieť odpočítanie DPH za nadobudnutie tovaru
(obdobne to platí aj pre poskytnutie služby – pozn. správneho súdu), ktorý bol zdaniteľnej osobe

dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné pre:
1) nedostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov dodávateľa, 2) nedodržanie predpisov
v oblasti účtovníctva, 3) ekonomickú neopodstatnenosť dodávateľského reťazca alebo 4) nezrovnalosti
niektorých predchádzajúcich transakcií v dodávateľskom reťazci. Takéto zamietnutie je možné len
v prípade preukázania, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela,

alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu. Uvedený rozsudok
predpokladá dodanie tovaru (poskytnutie služby) zdaniteľnej osobe, teda existenciu materiálneho
plnenia. V prípade nepreukázania dodania tovaru (služby), ako tomu bolo v predmetnej veci, ide o inú
skutkovú situáciu, a preto závery z rozsudku vo veci Vikingo nie je možné aplikovať. Keďže v prípade
žalobcu nebolo preukázané splnenie hmotnoprávnych podmienok, nie je potrebné, aby správca dane

preukazoval, že došlo k daňovému podvodu, o ktorom žalobca vedel alebo mal vedieť, ako to žalobca
tvrdil v správnej žalobe. Preto nie je dôvodný ani poukaz žalobcu na rozhodovaciu činnosť týkajúcu sa
daňových podvodov, ktoré nie sú aplikovateľné na predmetnú vec.

24. Žalobca tiež namietal, že správca dane vo výzve zo dňa 23. 10. 2019 požadoval od žalobcu

predloženie dôkazov, vyjadrení a dokladov, ktoré neboli správcovi dane predložené bez špecifikácie, čo
konkrétne požaduje, a preto bola táto výzva neurčitá, nezrozumiteľná, a preto nesplniteľná a nezákonná,
čo sa premietlo do vady nezákonnosti napadnutého rozhodnutia. Tento žalobný bod považuje správny
súd za nedôvodný.

25. Ako správny súd popísal vyššie (odseky 13. až 15. tohto rozsudku) dôkazné bremeno prešlo už
počas výkonu daňovej kontroly na žalobcu v súlade s § 46 ods. 5 daňového poriadku. Následne
žalovaný rozhodnutím č. 102204180/2019 zo dňa 20. 09. 2019 zrušil pôvodné rozhodnutie správcu dane
o vyrubení DPH č. 100603060/2019 zo dňa 11. 03. 2019, pretože správca dane hodnotil preskúmavané
zdaniteľné obchody súčasne ako porušenie § 49 ods. 1 zákona o DPH (hmotnoprávne podmienky) aj

ako zneužitie práva, čo je vylúčené. Po zrušení pôvodného rozhodnutia správca dane vyššie uvedenou
výzvou so zdôraznením § 24 ods. 1 písm. b) daňového poriadku (okrem iného) vyzval žalobcu, aby
vo vzťahu k faktúram od dodávateľa IVAS uviedol, ktorými ďalšími dokladmi a dôkazmi, ktoré neboli
správcovi dane predložené, mieni preukázať skutočnosť, že tieto služby boli dodané spoločnosťou
IVAS tak, ako je to deklarované na prijatých faktúrach v jednotlivých zdaňovacích obdobiach. Na

dôvažok správca dane uviedol, že vyzval žalobcu z dôvodu, že žalobca nepodal pripomienky k protokolu
z daňových kontrol a počas vyrubovacieho konania nepredložil žiadne dôkazy, doklady a tvrdenia, ktoré
by preukázali oprávnené uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty z preverovaných faktúr.

26.Uvedenávýzvabolaadresovanážalobcovivčase,keďnanehoužprešlodôkaznébremenoohľadom

preukázania skutočného dodania služieb. Pôvodné rozhodnutie správcu dane bolo žalovaným zrušené
len pre nesprávne právne posúdenie (kumulácia vzájomne nezlučiteľných dôvodov pre nepriznanie
odpočtu DPH), a teda správca dane v tomto štádiu mohol vydať prvostupňové rozhodnutie
aj bez vyzvania žalobcu, nakoľko jeho úlohou bolo už len „vybrať“ si jeden z dôvodov pre nepriznanie
odpočtu DPH. Uvedenou výzvou poskytol správca dane žalobcovi ďalšiu možnosť preukázať sporné

skutočnosti (dodanie služieb) nad rámec povinností správcu dane ustanovených daňovým poriadkom, a
to v prospech žalobcu, keďže žalobca sa nevyjadril k protokolu ani doposiaľ nepredložil žiadne dôkazy
v rámci vyrubovacieho konania. Po doplnení dokazovania správca opätovne oboznámil žalobcu so
zistenými skutočnosťami na ústnom pojednávaní dňa 17. 04. 2020. Takýmto postupom zjavne nemohlodôjsť k zásahu do subjektívnych práv žalobcu, práve naopak, tento postup je v súlade so zásadou
súčinnosti správcu dane s daňovým subjektom podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku. Správny súd
dodáva, že zo žiadneho ustanovenia daňového poriadku nemožno vyvodiť povinnosť správcu dane

inštruovať daňový subjekt, akými konkrétnymi dôkazmi by mohol preukázať ním deklarované zdaniteľné
plnenie. Dôkazné bremeno nezaťažuje správcu dane, ale daňový subjekt s tým, že konkrétne skutkové
okolnosti preverovaných zdaniteľných plnení (dodania služby) predsa nemôžu byť známe správcovi
dane, ale musia byť známe práve daňovému subjektu, a preto on jediný je spôsobilý rozpoznať okruh
dôkazov, ktorými by mohol preukázať v konaní relevantné konkrétne skutkové okolnosti vysvetľujúce

dodanie preverovaných služieb. Preto správca dane nebol povinný svoju výzvu viac konkretizovať
a postačilo uvedenie, že malo ísť o žalobcom doposiaľ nepredložené dôkazy, z čoho bolo zrejmé, že
ak žalobca ešte disponuje nejakými ďalšími dôkazmi, ktorými by mohol sporné skutočnosti preukázať,
mal ich správcovi dane predložiť.

27. Vzhľadom na vyššie uvedené považoval správny súd všetky žalobcom uplatnené žalobné body za

nedôvodné, a preto správnu žalobu podľa § 190 SSP zamietol.

28. Keďže žalobca nebol v konaní úspešný, nakoľko jeho správna žaloba bola v celom rozsahu
zamietnutá, správny súd mu podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario nepriznal náhradu trov konania. Správny
súd nepriznal náhradu trov ani vo veci úspešnému žalovanému, pretože v súlade s § 168 SSP nezistil

v predmetnej veci také dôvody, pre ktoré by to bolo možné spravodlivo požadovať.

29. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

ProtitomutorozhodnutiujeprípustnákasačnásťažnosťnaSprávnysúdvBanskejBystricivlehote30dní

od doručenia rozhodnutia. O kasačnej sťažnosti rozhoduje Najvyšší správny súd Slovenskej republiky.
Kasačná sťažnosť podaná v listinnej podobe musí byť podaná v potrebnom počte vyhotovení (§ 56 ods.
3 SSP).
Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť

a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom.

(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.