Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Zrušujúce Judgement was issued on Wednesday, February 13, 2025

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: BA-1S/4/2020

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1020200018
Dátum vydania rozhodnutia: 13. 02. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Jana Ondrejková

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2025:1020200018.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Jany Ondrejkovej a členov

senátu JUDr. Michaely Machovej, Ph.D. a Mgr. Miroslavy Fodor, v právnej veci žalobcu: Tatranská
mliekareň a.s., so sídlom Nad traťou 26, Kežmarok, IČO: 31 654 363, právne zastúpeného Mgr.
Henrichom Schindlerom, advokátom so sídlom Skuteckého 33, Banská Bystrica, proti žalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, v konaní o
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102727207/2019 zo dňa 26. novembra 2019, takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd v Bratislave rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č.
102727207/2019 zo dňa 26. novembra 2019 spolu s rozhodnutím Daňového úradu pre vybrané daňové

subjekty č. 101464292/2019 zo dňa 14. júna 2019 zrušuje a vec vracia orgánu verejnej správy prvého
stupňa na ďalšie konanie.

II. Súd p r i z n á v a žalobcovi voči žalovanému právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty

za zdaňovacie obdobia január 2014, február 2014, marec 2014, apríl 2014, máj 2014, jún 2014, júl
2014, august 2014, september 2014, október 2014, november 2014 a december 2014, o výsledku ktorej
vyhotovil protokol z daňovej kontroly č. 100231055/2019 zo dňa 18. januára 2019 (ďalej len „protokol z
daňovej kontroly“). Protokol z daňovej kontroly a výzva na vyjadrenie sa k nemu boli doručené žalobcovi
dňa 06. februára 2019, ktorý sa k zisteniam v protokole vyjadril podaním doručeným správcovi dane
dňa 03. apríla 2019.

2. Správca dane rozhodnutím č. 101464292/2019 zo dňa 14. júna 2019 podľa § 68 ods. 5 a ods. 6
zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v
znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 149.472
eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2014.

3. Správca dane rozhodnutie odôvodnil tým, že žalobca si v zdaňovacom období október 2014
uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr za nákup tovaru - slnečnica lúpaná,

solená (ďalej len „slnečnica“) od tuzemského dodávateľa, spoločnosti POOL Trade, s.r.o. (IČO: 36
655 082), ale v rámci daňovej kontroly bolo zistené obchodovanie s tovarom v rámci obchodného
karuselového reťazca viacerých spoločností (Speed-Line transport s.r.o. - LIÁN ASTON TRADE s.r.o. -
POOL Trade s.r.o. - žalobca - Agrimid-System Kft.) a žalobcom predložené doklady a dôkazy získanésprávcom dane nepreukázali, že predmetom uskutočnených obchodných transakcií bol vždy nový
tovar. Doklady predložené jednotlivými účastníkmi predmetného obchodu zastierali skutočný stav
stavom formálno-právnym a navodzovali dojem legálne deklarovaných obchodných transakcií. Reálnosť

uskutočnenia zdaniteľných obchodov podľa deklarovaných dokladov nebola preukázaná žalobcom ani
jeho dodávateľom, ktorý vierohodne nepreukázal vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 zákona
č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) a
teda žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 zákona o DPH. Správca dane svoje
rozhodnutie odôvodnil aj tým, že daňový subjekt mohol vedieť, že deklarované obchodné transakcie

by mohli byť poznačené podvodom a finančné zvýhodnenie získal práve daňový subjekt. V rámci
preverovania finančných tokov pri dodávateľsko - odberateľskom reťazci medzi vyššie uvádzanými
spoločnosťami bolo zistené, že z bankového účtu spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. neboli na
bankový účet spoločnosti EURO FAKTORING s.r.o. prijaté žiadne platby a platby medzi spoločnosťami
EURO FAKTORING s.r.o.; LIAN ASTON TRADE s.r.o.; POOL Trade s.r.o.; Tatranská mliekareň, a.s.;
Agrimid-System Kft. prostredníctvom účtu spoločnosti EURO FAKTORING s.r.o. predstavovali uzavretý

kruh platieb.

4. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie tvrdiac, že všetky obchodné transakcie
mal riadne zaevidované, potvrdené štatutárnymi zástupcami spoločností, s ktorými obchodoval ako aj
príslušnými dokladmi a tvrdenia o jeho účasti na karuselovom obchode považoval za nedostatočné

a nepresvedčivé. Mal za to, že preukázal naplnenie podmienok vzniku práva na odpočítanie dane
podľa zákona o DPH. Správca dane reálne uskutočnenie obchodov nevyvrátil, ani nespochybnil a
závery v prvostupňovom rozhodnutí postavil len na domnienkach. Aj napriek skutočnosti, že žalobca
preukázal formálne aj reálne dodanie tovaru, správca dane na uvedené skutočnosti neprihliadal a
zistenia vyplývajúce z vykonaného dokazovania použil v jeho neprospech. Správca dane v rozpore so

základnými zásadami správy daní nevykonal všetky potrebné kroky na to, aby zistil skutkový stav čo
najúplnejšie a v dôsledku toho vec nesprávne právne posúdil.

5. Žalovaný rozhodnutím č. 102727207/2019 zo dňa 26. novembra 2019 podľa § 74 ods. 4 daňového
poriadku potvrdil prvostupňové rozhodnutie, konštatujúc, že žalobca preukázal nadobudnutie tovaru

slnečnica od spoločnosti POOL Trade s.r.o. iba listinnými dôkazmi, ale dodanie tovaru v zmysle
predložených faktúr od tejto spoločnosti nepreukázal. Žalobca predložil správcovi dane len dôkazy
formálnej povahy, ktoré by vo všeobecnosti obstáli len za situácie, že obchodné transakcie by
nevykazovali žiadne pochybnosti u finančných orgánov. Z dokazovania vyplynulo, že žalobca bol
zapojený do reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchod s predmetným tovarom a nebolo preukázané,

že jednotlivé dodávky predstavovali vždy nové dodávky tovaru, a že predmetom obchodovania nebol
vždy ten istý tovar. Správca dane mal preto oprávnené pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a
pravdivosti dokladov, ktoré mu žalobca predložil a vyzýval žalobcu k preukázaniu toho, čo uvádzal v
daňovompriznaní.Doklady,ktoréžalobcapredložil,nemalitakúvýpovednúhodnotu,abyichbolomožné
jednoznačne použiť ako dôkaz o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov tak, ako boli deklarované,

ani ako dôkaz o tom, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené osobou uvedenou na faktúrach.

II.
Žaloba

6. Žalobca sa včas podanou žalobou, doručenou Krajskému súdu v Bratislave dňa 08.
januára 2020, domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
102727207/2019 zo dňa 26. novembra 2019, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č.
101464292/2019 zo dňa 14. júna 2019, žiadal zrušiť obe rozhodnutia, vec vrátiť na ďalšie konanie a
priznať mu plnú náhradu trov konania.

7. Žalobca namietal, že rozhodnutia finančných orgánov boli nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť
a pre nedostatok dôvodov, ako aj nedostatočné zistenie skutkového stavu pre riadne posúdenie veci,
nesprávne právne posúdenie veci, a tiež nezákonnosť rozhodnutia z dôvodu podstatného porušenia
ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy. Žalobca namietal, že nie je zrejmé, v ktorých

názoroch sa žalovaný stotožňuje so závermi správcu dane, a z akého dôvodu.

8. Rovnako tak tvrdil, že správca dane nevykonal dokazovanie v dostatočnom rozsahu a nedostatočne
zistil skutkový stav, vyhodnotil dôkazy v rozpore so zákonom. Žalobca namietal, že žalovaný postupovalv rozpore s § 45 ods. 1 písm. c/, § 24 ods. 2 daňového poriadku, keďže správca dane neprihliadal na
všetko,čovykonanýmdokazovanímvyšlonajavo,pritomžalobcamalvšetkyobchodnétransakcieriadne
zaevidované, potvrdené dokladmi aj zástupcami spoločností, dokladmi CMR i kontrolnými výkazmi; tiež

predložil doklady o následnom predaji tovaru spoločnosti Agrimid System - Kft. (faktúry, dodacie listy,
CMR, vážne lístky). Prepravu tovaru spoločnosťou VM-STAVSPOL s.r.o. potvrdili bývalí konatelia POOL
Trade s.r.o., svedkovia A. B. C. a A. D. E. a aj kontrolné výkazy u spoločností POOL Trade s.r.o.,
LION ASTON TRADE s.r.o., Speed-Line Transport s.r.o. Zároveň uviedol, že pri dodaní tovaru jeho
zamestnanci overili, či sa dodávateľ nenachádza v zozname registrovaných neplatičov dane z pridanej

hodnoty, preto nemal dôvod pochybovať o obchodnom partnerovi, tovar bol riadne dodaný, kúpna cena
uhradená v hotovosti, doklady zaúčtoval do účtovníctva. Správca dane reálne uskutočnenie obchodov
nevyvrátil ani nespochybnil, závery postavil na domnienkach.

9. Správcovi dane vyčítal nesprávnosť jeho záveru, že sa žalobca ani dodávateľ nezúčastnili pri
vzájomnom fyzickom odovzdávaní alebo prevzatí tovaru. Odvolávajúc sa na výpoveď svedka B. z

daňovej kontroly za iné zdaňovacie obdobie namietal záver, že tovar nebol kontrolovaný, a že nebola
zabezpečená jeho nezameniteľnosť. Správcovi dane žalobca vytkol, že neprihliadol na túto výpoveď
svedka B., pritom svedok B. bol poverený kontrolou pri nakládke a vykládke tovaru a opísal podrobný
priebeh manipulácie s tovarom. Podľa svedka bol pritom tovar identifikovateľný ako slnečnica, a keď
prišiel na kontrolu, tak sa v sklade nachádzal už nový tovar. Z výpovede svedka žalobcovi vyplývala

okrem iného aj pohyb tovaru. Žalovaný tento dôkaz nespochybnil, ale odmietol naň prihliadať.

10. Ďalej namietal nepreskúmateľnosť rozhodnutia žalovaného spolu s rozhodnutím správcu dane pre
nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Nepreskúmateľnosť videl v tom, že na jednej strane žalovaný
(aj správca dane) nespochybňuje prepravu vyplývajúcu zo záznamov mýtneho systému, ale spochybnil

reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov, neprihliadajúc na CMR doklady svedčiace podľa žalobcu
o reálne uskutočnených obchodoch s poukazom na čl. 6, čl. 9 a čl. 12 dohovoru o prepravnej zmluve v
medzinárodnejcestnejnákladnejdoprave.PodľažalobcusasprávcadanesCMRdokladmiakodôkazmi
vrozhodnutínevysporiadalaaniichnevyvrátil,pritomzprepravnýchdokladovCMRbolozrejmémiestoa
dátum vystavenia, odosielateľ, dopravca, miesto a dátum prevzatia zásielky, miesto doručenia, príjemca,

názov, druh a množstvo tovaru. Nestačilo len spochybniť pravosť dokladov CMR, ale bolo potrebné
dokázať, že ide o falošný doklad. Žalobca namietal, že správca dane neprihliadal na zistenia z ústnych
pojednávaní, že spoločnosti potvrdili prepravu ako špeditéri, a že neboli prítomné pri fyzickej nakládke.
V rozhodnutí žalovaného je uvedené, že žalobca zaplatil za dodaný tovar a následne dostal zaplatené za
dodanie od obchodného partnera. Čiže pokiaľ mal žalovaný pochybnosť o náležitej opatrnosti žalobcu,

mal konkrétne pomenovať, v čom mal byť opatrnejší.

11. Súčasne poukázal na skutočnosť, že správca dane v rozhodnutí uviedol zistenie, že platby za tovar
medzi obchodníkmi v rámci obchodného reťazca (vrátane žalobcu) boli realizované v uzavretom kruhu
cez EURO FAKTORING s.r.o., ale už neuviedol, že táto firma mala predmet činnosti aj faktoring a ani

nevykonal dokazovanie k uzavretému kruhu platieb. Žalobca tvrdil, že nemal vedomosť, že spoločnosť
EURO FAKTORING s.r.o. zastupuje viacero spoločností a o prepojení spoločností, pričom správcovi
dane ozrejmil, že jeho ekonomické oddelenie neskúma účet, z ktorého bola zrealizovaná platba.

12. Taktiež namietal nedostatočnosť odôvodnenia rozhodnutia žalovaného. V rozhodnutí žalovaný na

jednej strane uviedol, že údaje z kontrolných údajov preukazujú obchodovanie v reťazci spoločností,
ale zároveň uviedol, že nepreukazujú skutočnosť, že bol predmetom dodávok vždy nový tovar s
identifikovaným pôvodom a nezameniteľnosťou s tovarom, pochádzajúcim z inej dodávky. Ďalej vytýkal
žalovanému, že sa nedostatočne vyporiadal s kontrolovanými výkazmi (obsahujúcimi informácie o
dodávkach tovaru a služieb platiteľov dane na vstupe aj výstupe), ktoré odrážali reálne uskutočnené

deklarované obchody a predstavovali jedinečný zdroj informácií pre finančnú správu. Namietal aj
nedostatočné preverenie reálne dodaných tovarov, čím žalovaný porušil § 24 ods. 2 daňového poriadku,
ako aj nedodržanie voľného hodnotenia dôkazov podľa § 3 daňového poriadku. Dodal, že neboli
čo najúplnejšie zistené skutočnosti pre určenie daňovej povinnosti, keďže správca dane neobjasnil
nezrovnalosti v právnych vzťahoch (rozsudok Mestského súdu v Prahe, sp. zn. 38Ca/63/99-37 zo dňa

26. októbra 1999).

13. Žalovanému ďalej vytýkal, že neuviedol konkrétny subjekt v reťazci, ktorý porušil neutralitu DPH
a neodôvodnil, akým spôsobom by malo predmetné obchodovanie predstavovať zneužitie práva naodpočet, ktoré viedlo k získaniu daňovej výhody. Žalovaný neozrejmil ako mal žalobca získať daňovú
výhodu a nedostatočne nezdôvodnil svoj záver, že žalobca mal vedomosť o účasti na karuselovom
obchode. K obchodnej spolupráci žalobca pristupoval s náležitou obozretnosťou a v dobrej viere.

Svojich priamych obchodných partnerov dlhodobo poznal a nemal ani najmenšiu pochybnosť o ich
dôveryhodnosti.

14. Napokon namietal, že žalovaný pripísal na jeho ťarchu nesplnenie si povinností iným subjektom,
ale bližšie to neodôvodnil, nevysporiadal sa s aktuálnou judikatúrou (pr. rozsudkov Súdneho dvora

EÚ - Axel Kitel proti Belgickému štátu; rozsudok C-80/11 a C-142/11 Mahagébenkft a C. F. zo dňa 21.
júna 2012). V jeho neprospech nemôže byť nekontaktnosť právneho nástupcu jeho dodávateľa (DANO
s.r.o.), ani porušovanie povinností obchodných partnerov jeho dodávateľa (rozsudky Najvyššieho súdu
SR zo dňa 28. novembra 2012, sp. zn. 6Sžf/10/2012 a sp. zn. 3Sžf/1/20110 zo dňa 15. marca 2011). Je
úlohou správcu dane, aby podľa vnútroštátnych pravidiel dokazovania preukázal, či došlo k zneužívaniu
konania u dodávateľa žalobcu, a či žalobca o takomto konaní vedel alebo musel vedieť. Žalobca tiež

poukázal na rozhodovaciu prax Súdneho dvora Európskej únie k problematike daňového podvodu s
poukazom na to, že dôkazné bremeno v prípade podvodu zaťažuje finančné orgány, a tiež s poukazom
na podmienky zamietnutia nároku na odpočítanie dane z dôvodu, že došlo k podvodu.

15. Zdôraznil, že nemožno od zdaniteľnej osoby požadovať, aby sa ubezpečila, či u subjektov na vstupe

nie sú nezrovnalosti alebo podvod tým, že bude preverovať či vystaviteľ faktúry disponuje tovarom a je
schopný ho dodať a splnil si povinnosť podať daňové priznanie vrátane uhradenia DPH.

III.
Vyjadrenie žalovaného

16. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe navrhol žalobu zamietnuť ako nedôvodnú a nepriznať
účastníkom náhradu trov konania. K veci uviedol, že žalobca v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie
október 2014 vykázal na dani z pridanej hodnoty vlastnú daňovú povinnosť v sume 66.377,03 eura.
Zároveň si neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti POOL Trade s.r.o.,

nakoľko sa svojou kúpou a následným predajom tovaru odberateľovi Agrimid - system Kereskedelmi és
Szolgáltato Kft., (Budapešť, Maďarsko) s oslobodením od dane zúčastnil na plnení, ktoré je súčasťou
podvodu vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty. Odkázal na podrobne opísaný zistený skutkový stav v
rozhodnutí správcu dane ako aj jeho rozhodnutí. Všetky žalobné dôvody žalobcu sú podľa žalovaného
totožnésnámietkamiuvedenýmivodvolaní,pričomsovšetkýminámietkamivodvolaní(tedaajvžalobe)

sa vysporiadal už v odôvodnení svojho rozhodnutia, na ktorého obsah odkázal.

17. Uviedol, že zistenia získané na základe preverovania reálnosti obchodných transakcií smerujú k
tomu, že hoci žalobca správcovi dane predložil v priebehu daňovej kontroly formálne bezchybné doklady
o nákupe tovaru od tuzemského dodávateľa a o jeho následnom predaji odberateľovi, nie sú tieto

dostatočnými dôkazmi, že obchodné transakcie boli uskutočnené tak, ako boli žalobcom deklarované.
Doklady predložené účastníkmi v rámci reťazového obchodu zastierajú skutočný stav stavom formálno
- právnym a navodzujú dojem legálne deklarovaných obchodných prípadov v jednotlivých častiach
reťazca. Žalobca síce predložil správcovi dane faktúry od tuzemských dodávateľov s formálne splnenými
náležitosťami (§ 71 zákona o DPH), ale to nezakladá podmienku možnosti uplatnenia práva na

odpočítanie dane z týchto faktúr. Zákonné podmienky na uplatnenie nároku na odpočítanie dane
nespočívajú len vo formálnej deklarácii dokladov, nakoľko doklady musia byť odrazom reálneho plnenia
od iného platiteľa. Predložené faktúry od dodávateľov nepreukazujú nárok na odpočítanie dane podľa
§ 49 ods. 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je
povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z

tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

18. Ďalej uviedol, že žalobca mal venovať náležitú pozornosť a pristupovať s náležitou odbornou
starostlivosťou k riziku pri integrite svojich dodávateľov, ako aj realizovaných dodávateľských reťazcoch.
Je povinnosťou riadneho hospodára zistiť, akú formu kontroly (preverovania) je potrebné vykonávať, a

či následne uskutočniť takéto transakcie s ohľadom na výsledky týchto kontrol. Medzi základné zásady
obchodného práva patrí poctivý obchodný styk a základným predpokladom pre riadne fungovanie
obchodnej spoločnosti je, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o
obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie(§ 2 ods. 1 Obchodného zákonníka), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto
vedomosti evidentne obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý
nepožíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu. Preto žalovaný považoval za

oprávnené pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom. Pritom
konatelia sú podľa § 135a Obchodného zákonníka povinní vykonávať svoju pôsobnosť s odbornou
starostlivosťou a v súlade so záujmami spoločnosti a všetkých jej spoločníkov. Daňové subjekty
musia venovať dostatočnú pozornosť interným kontrolným mechanizmom, aby v prípade odhalenia
podvodného správania obchodných partnerov nevznikali pochybnosti, že o podvode vedeli alebo vedieť

mohli. Zo zistení správcu dane vyplynulo, že žalobca mal k dispozícii dostatok informácií a indícii, ktoré
mali poukázať, že transakcie nespĺňali zákonné kritériá. Podľa žalovaného žalobca mohol vedieť, že
obchodné transakcie by mohli byť poznačené podvodom a práve žalobca získal finančný prospech
z celej reťaze dodaní. Mal za to, že žalobca nepreukázal konanie v dobrej viere, preto sa nemohol
dovolávať nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľských faktúr od dodávateľa.

19. Podľa tvrdenia žalovaného si žalobca optimalizoval daňovú povinnosť uplatnením si odpočítania
dane na vstupe z deklarovaných nákupov tovaru z faktúry od tuzemského dodávateľa a deklarovaním
dodania tohto tovaru do iného členského štátu. Práve žalobca deklaroval oslobodené dodanie do iného
členského štátu EÚ a do účtovníctva zahrnul faktúry od tuzemského platiteľa. Počas výkonu kontroly
zamestnanci správcu dane získali dostatok dôkazov na prijatie záveru, že žalobca bol súčasťou umelo

vytvorenéhoreťazcaspoločností,ktorédeklarovaliobchodstovarom(nákupapredajtohoistéhotovaru),
ktorý niesol znaky karuselového obchodu.

IV.
Replika žalobcu

20. Žalobca zotrval na tom, že žalovaný sa vo svojom rozhodnutí nedostatočne vysporiadal s jeho
odvolacími námietkami. Rovnako poukázal na to, že žalovaný sa nezaoberal tým, či mal vedomosť
o obchode u subdodávateľa jeho obchodného partnera vykazujúceho znaky nekalého konania. Nie
je v kompetencii žalovaného prenášať na žalobcu dôkazné bremeno v takej miere, ktoré nie je od

neho objektívne možné požadovať, žalovaný to však urobil a žalobca správcovi dane preukázal, že si
obchodného partnera preveril.

21. Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril.

V.
Konanie na správnom súde

22. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a
doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd

v Bratislave, na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v
Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. Pred Správnym súdom v Bratislave je
prejednávaná vec vedená pod sp. zn. BA-1S/4/2020. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce
správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a
doplnení niektorých zákonov náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových

prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená do senátu 8S správneho súdu.

VI.
Verejné vyhlásenie rozsudku

23. Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“), ako súd vecne a miestne príslušný na konanie
vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších
predpisov (ďalej len „SSP“) preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane konania, ktoré
mu prechádzalo a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a napadnuté rozhodnutie v spojení s
prvostupňovým rozhodnutím je potrebné zrušiť a vec vrátiť prvostupňovému orgánu na ďalšie konanie.

24. Správny súd rozhodol o žalobe bez nariadenia pojednávania dňa 13. februára 2025, nakoľko boli
splnené podmienky podľa § 107 ods. 2 v spojení s § 137 ods. 4 SSP. Účastníci konania o nariadenie
pojednávania vo veci nežiadali. Miesto a čas verejného vyhlásenia rozsudku bolo dňa 08. januára 2025oznámené na úradnej tabuli súdu a súčasne zadané na zverejnenie na webovom sídle Ministerstva
spravodlivosti SR.

VII.
Relevantná právna úprava

25. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom

chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

26. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,

ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

27. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

28. Podľa § 3 ods. 5 daňového poriadku, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z
vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky,
a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti.

29. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.

30. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

31. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

32. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu

a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane
podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené
daňovými subjektmi a doklady k nim.

33. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

34. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu
dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly,
miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo
kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých
dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak

z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení
o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia
oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40
dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole.35.Podľa§46ods.5daňovéhoporiadku,akvzniknúpochybnostiosprávnosti,pravdivostialeboúplnosti
dokladovpredloženýchkontrolovanýmdaňovýmsubjektomaleboopravdivostiúdajovvnichuvedených,

oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim
vyjadril,najmäabyneúplnéúdajedoplnil,nejasnostivysvetlilanepravdivéúdajeopravilalebopravdivosť
údajov riadne preukázal.

36. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví

protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa
nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou
zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo
vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane kontrolovanému
daňovému subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v
protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 30

pracovných dní od doručenia takého protokolu, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k
zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť
v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie
lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový
subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa

osobitnýchpredpisov1)nezistí,výzvanavyjadreniekprotokolusanezasiela.Rovnakosavýzvanezašle,
ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie
nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

37. Podľa § 46 ods. 9 daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom: a) doručenia protokolu

podľa odseku 8, b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo c)
zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu.

38. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH, predmetom dane je: a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku
uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby

(ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná
v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského
štátu Európskej únie (ďalej len "členský štát"), d)dovoz tovaru do tuzemska.

39. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným

majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom
sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a
bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota,
alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom
určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň

predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí.

40. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania
tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo
prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň

skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby
na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri
dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

41. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2).

42. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

43. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z

tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a
7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň: a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je
povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutítovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo
zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru.

44. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak:
a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri
odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní
dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní
dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ

uvedený ako príjemca alebo dovozca.

45. Podľa § 71 ods. 1 písm. a), c) zákona o DPH, na účely tohto zákona: a) faktúrou je každý doklad
alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona
alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, c) vierohodnosťou
pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v

mene dodávateľa vyhotovila faktúru.

VIII.
Právne posúdenie

46. Predmetom správneho súdneho prieskumu v prejednávanej veci bolo v medziach žalobných
námietokpreskúmaťzákonnosťrozhodnutiažalovanéhoč.102727207/2019zodňa26.novembra2019,
ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101464292/2019 zo dňa 14. júna 2019, ktorým
bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane v sume 149.472 eura za zdaňovacie obdobie október 2014.

47. Správny súd sa najprv vysporiadal s otázkou, čo bolo podľa napadnutých rozhodnutí dôvodom pre
nepriznanie nároku na odpočítane dane, či spornou/spochybnenou bola existencia „nového“ tovaru (ako
hmotnoprávna podmienka na odpočet dane), alebo táto podmienka bola splnená a dôvodom brániacim
priznaniu nároku na odpočet dane bolo podvodné, resp. zneužívajúce konanie. S uvedeným totiž úzko
súvisí aj otázka unesenia dôkazného bremena, resp. či dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt,

alebo správcu dane. Až po jasnom ustálení toho, čo bolo právnym dôvodom pre nepriznanie nároku na
odpočítanie dane (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5Sžfk/4/2021 zo dňa 28. februára
2023, bod 28) môže súd následne posudzovať ďalšie skutočnosti a zaujať právny názor k otázke, ktorý
zo subjektov znášal dôkazné bremeno, a či ho v daňovom konaní i uniesol.

48. Z pripojeného administratívneho spisu a rozhodnutia správcu dane súd zistil, že správca dane
vykonal u daňového subjektu daňovú kontrolu okrem iných zdaňovacích období aj za október 2014.
Výsledkom daňovej kontroly bol protokol č. 100231055/2019 zo dňa 18. januára 2019, v ktorom
uviedol kontrolné zistenia, na základe ktorých spochybnil okrem iného to, že nešlo o dodávky nového
tovaru, spochybnil pôvod a skutočnú identifikáciu tovaru, spochybnil reálnosť preukázania zdaniteľných

obchodov podľa deklarovaných obchodov, a že žalobca bol cez obchodný karuselový reťazec (Speed-
Line transport s.r.o., LIAN ASTON TRADE s.r.o., POOL Trade s.r.o., žalobca, Agrimid-System Kft.)
zúčastnenýnapodvodescieľomzískaťdaňovúvýhodu(strana162protokolu,strany35a38rozhodnutia
správcu dane).

49. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí č. 102727207/2019 zo dňa 26. novembra 2019 dospel k záveru,
že správca dane posúdil vecne správne posudzovaný skutkový stav, daňový subjekt nepreukázal pri
kontrole prijatie všetkých opatrení na zabezpečenie, aby jeho zdaniteľné obchody neboli poznačené
podvodom. Konštatoval, že doklady predložené daňovým subjektom nemali takú výpovednú hodnotu,
aby ich bolo možné jednoznačne použiť ako dôkaz o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov.

Daňový subjekt ani na výzvu správcu dane nepredložil dôkazy, ktoré by preukázali opodstatnenosť jeho
konania. Žalovaný (na str. 22 svojho rozhodnutia) zopakoval, že daňový subjekt nepreukázal pôvod
tovaru a ani to, či predmetné dodávky predstavovali dodávky vždy nového tovaru.

50. Právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o

spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). V zmysle uvedenej
smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné formálne a materiálne podmienky, aby si
mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar,
ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnouosobou: 1/ musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239
a 240 smernice 2006/112 (formálna podmienka) a 2/ materiálne, resp. hmotnoprávne podmienky: a/
poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby dodávateľa), b/ predmetné

plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), c/ prijaté plnenie
je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

51. Uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 prevzala aj slovenská vnútroštátna právna
úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň:

a/ dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH),
b/ daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď
kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1
a 2 zákona o DPH),
c/ daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z
tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH),

d/ zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1
písm. a/ zákona o DPH).

52. Ako vyplýva z judikatúry Súdneho dvora EU vzťah medzi existenciou a správnosťou faktúry na
jednej strane a právom na odpočítanie DPH na druhej strane nie je automatický v tom zmysle, že po

prvé toto právo je v zásade spojené so skutočným dodaním predmetného tovaru alebo poskytnutím
predmetných služieb a po druhé výkon práva na odpočítanie sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná
výlučne z dôvodu, že je uvedená na faktúre (rozsudok zo dňa 29. septembra 2022, Raiffeisen Leasing,
C-253/21, G.:G.:H.:XXXX:XXX, bod 40 a odkaz na uznesenie zo 04. júla 2013, Menidžerski biznes
rešenia, C-572/11, neuverejnené, EU:C:2013:456, body 19 a 20). Cieľom článku 203 smernice 2006/112

je odstrániť riziko straty daňových príjmov, pričom tomuto riziku sa možno vyhnúť, ak daňové orgány
majú k dispozícii informácie potrebné na zistenie, či sú splnené hmotnoprávne podmienky pre vznik
práva na odpočet DPH, a to bez ohľadu na to, či bola DPH uvedená v dokumente s názvom „Faktúra“
alebo v inom dokumente, ako je zmluva uzatvorená medzi stranami (rozsudok zo dňa 29. septembra
2022, Raiffeisen Leasing, C-253/21, G.:G.:H.:XXXX:XXX, bod 41).

53. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok v tejto súvislosti
preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností
daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu

zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie
dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom
daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní
alebo na ktorých preukázanie ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť bol vyzvaný správcom dane
v priebehu daňového konania povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

54. V rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i)
hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH (alternatívne oslobodenia od dane),
(ii) formálnych podmienok priznania práva na odpočítanie, (iii) odopretím nároku na odpočítanie DPH
alebo oslobodenie od dane z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na odpočítanie DPH

alebo oslobodenia od dane z dôvodu zneužitia práva.

55. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočet dane sú požiadavky: (i) aby daňový
subjekt nárokujúci si odpočet bol zdaniteľnou osobou, (ii) tovar alebo služby, na ktorých zakladá právo na
odpočítanie dane, musia byť dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a požiadavka, (iii) aby

zdaniteľná osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných
plnení (čl. 168 písm. a/ Smernice, ale aj rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex
GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo
dňa 03. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra
2021, bod 24). Formálne podmienky priznania práva na odpočet zodpovedajú najmä náležitostiam

faktúry (čl. 178 písm. a/ Smernice, rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex GmbH,
C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 29; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.
septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod
24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnejosoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne
(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09.
decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C- 281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).

56. Vo všeobecnosti platí, že zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre
priznanie práva na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva,
v prípade formálnych podmienok tomu tak bez ďalšieho nie je. Nedostatky v naplnení formálnych
podmienok nemôžu viesť k odopretiu práva na odpočítanie dane v prípade, ak je preukázané naplnenie

hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo
veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 41; vo veci Ferimet SL, C-281/20
zo dňa 11. novembra 2021, bod 33; vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod
38; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 29).

57. Právo na odpočet DPH však možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo

za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené
(rozhodnutiaSúdnehodvoraEurópskejúnievoveciSCPaperConsultSRL,C-101/16zodňa19.októbra
2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 36;
vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021,
bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane

(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021,
body 34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod
38).Akjevdaňovomkonaníriadnezistenésplneniehmotnoprávnychpodmienokprávanaodpočetdane
v intenciách Smernice, nemôže vnútroštátna právna úprava daňovníkovi ukladať dodatočné podmienky,
ktoré by mohli mať taký účinok, že predmetné právo nie je možné uplatniť (rozhodnutie Súdneho dvora

Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 30).

58. Z dikcie § 49 ods. 2 zákona o DPH jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže
odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu naozaj boli
dodanékonkrétnymplatiteľomDPH.Úlohousprávcudanepriposudzovaníopodstatnenostiuplatnených

nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj
zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Uskutočnenie zdaniteľného
plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa
faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako
aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie

dane v zmysle zákona o DPH.

59. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods.1 písm. a/ zákona o DPH sú
hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie
nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady

dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť),
aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok
na odpočet stanovil. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke
(vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v
prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt.

60. Daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť obstarať si dostatočný počet dôkazov, ktoré
zabezpečiapreukázateľnosťuskutočnenéhozdaniteľnéhoplneniasprávcovidane,ktorývrámcidaňovej
kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie
zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je

esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného
plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49
ods. 2 zákona o DPH), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej
povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou
vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ.

61. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa už v minulosti viackrát vyjadril
aj Ústavný súd SR, napr. v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14. novembra
2018, v zmysle ktorého má daňový subjekt v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiťa povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt
podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane
písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový

subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri
preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo
úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil
svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo
navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto

spôsobomdochádzavprocesedokazovaniavdaňovomkonaníkpresúvaniudôkaznéhobremenamedzi
správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania
zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/3/2021 zo dňa
03. augusta 2022).

62. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je preto akákoľvek pochybnosť

správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť
dôvodná.Takoujepochybnosťsprávcudane,ktorámáoporuvsprávcomdanezistenýchskutočnostiach
obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení
podmienok pre priznanie práva na odpočet dane (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu SR
sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 03. septembra 2019).

63. Správny súd v súvislosti s prejednávanou vecou poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho
súdu SR sp. zn. 3Sfk/27/2021 zo dňa 30. novembra 2022, (bod 33,37,39) podľa ktorého je vo
všeobecnosti potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania
práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu/zneužitia práva alebo účasti daňového

subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa
11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra
2021, bod 36). Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok práva
na odpočet ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu uplatňujúcu si toto právo (vo veci
Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 34), v prípade preukazovania

daňového podvodu/zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán, ktorý
existenciutakéhotokonaniamusídostatočnepreukázaťinaknežlennazákladedomnienok(rozhodnutia
Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 54; vo veci
Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 03. septembra 2020, body 37, 43). Dôvodom pre neuznanie odpočítania
DPH alebo oslobodenia od dane nie je len uskutočnenie daňového podvodu, ale aj účasť na ňom.

„Právo na odpočítanie dane sa odoprie, nielen ak zdaniteľná osoba spácha daňový podvod sama, ale aj
vtedy, keď sa preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej boli dodané alebo poskytnuté tovary alebo služby,
na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že nadobudnutím týchto
tovarov alebo služieb sa zúčastňovala na transakcii, ktorá je súčasťou podvodu na DPH, alebo ho
prinajmenšom uľahčila. Takáto zdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za

subjekt, ktorý sa podieľa na daňovom podvode, alebo ho uľahčuje, bez ohľadu na to, či má alebo nemá
prospech z ďalšieho predaja tovaru alebo z používania služieb v rámci zdaniteľných transakcií, ktoré
uskutočnila na výstupe (pozri v tomto zmysle uznesenie zo dňa 14. apríla 2021, Finanzamt Wilmersdorf,
C-108/20, EU:C:2021:266, body 22 a 23, ako aj rozsudok zo dňa 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20,
EU:C:2021:910, body 46 a 47, ako aj citovanú judikatúru)“ (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie

vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24. novembra 2022, bod 25). Daňový podvod a účasť
na ňom ako dôvody pre nepriznanie práva na úseku DPH sú konštruované na princípe zavinenia. Pre
posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia práva
na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie
účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, C-439/04

zo dňa 06. júla 2006. Zhrňujúc z doteraz uvedeného možno konštatovať, že zatiaľ čo pri preukazovaní
hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane (alebo oslobodenie od dane)
zaťažuje dôkazné bremeno daňový subjekt a jeho dobrá viera v zásade nezohráva žiadnu rolu (rozsudok
Súdneho dvora Európskej únie v spojených veciach SGI a Valériane, C-459/17 a C-460/17, zo dňa 27.
júna 2018), tak v prípade preukazovania účasti na podvode a pri zneužití práva ťaží dôkazné bremeno

finančné orgány.

64. Správny súd konštatuje, že správca dane a žalovaný v predmetnej veci uzavreli, že žalobca
neuniesol svoje dôkazné bremeno a nepreukázal dodanie vždy nového tovaru ako hmotnoprávnejpodmienky odpočtu DPH z deklarovaných obchodov. Z rozhodnutí správcu dane a žalovaného však
súdu nevyplýva, ktorú hmotnoprávnu podmienku uplatneného práva na odpočet žalobca nepreukázal.
Pokiaľ uvádzajú, že žalobca nepreukázal, že v reťazci spoločností došlo k dodaniu vždy nového tovaru,

správny súd musí skonštatovať, že takúto hmotnoprávnu a formálnu podmienku uplatnenia práva
na odpočet DPH zákon o DPH a ani vzťahujúce sa európske právo nepozná. V tomto smere preto
správny súd zastáva názor, že žalobca bol neprimerane zaťažený dôkazným bremenom, pokiaľ od
neho žalovaný a správca dane vyžadovali preukázanie skutočnosti, ktorá nie je hmotnoprávnou a ani
formálnou právnou podmienkou uplatnenia odpočtu DPH. Ak mal správca dane ako aj žalovaný záujem

poukázať napr. na nesplnenie podmienky dodania tovaru, mal túto skutočnosť riadne oznámiť žalobcovi
a svoje pochybnosti odôvodniť.

65. Vyššie uvedená vada v právnom posúdení veci v rozhodnutí žalovaného a správcu dane súvisí
a vychádza z ďalších nedostatkov, ktorými tieto rozhodnutia trpia. Správca dane a žalovaný vo
svojich rozhodnutiach síce správne uvádzajú skutkové zistenia správcu dane, tieto však nesprávne

hodnotia, právne kvalifikujú a posudzujú. Správca dane aj žalovaný vo svojich rozhodnutiach dospeli k
názoru, že žalobca na jednej strane nepreukázaním dodania vždy nového tovaru vlastne nepreukázal
bližšie nešpecifikované hmotnoprávne podmienky uplatneného práva na odpočet DPH z deklarovaných
obchodov a na druhej strane vedome participoval na obchodnom reťazci poznačenom podvodom v
oblasti DPH. Správny súd považuje za potrebné zdôrazniť, že v prípade sankcionovania účasti na

podvode alebo v prípade sankcionovania zneužitia práva v daňovej oblasti, ide o situácie, v ktorých
hmotnoprávne podmienky priznania týchto práv v zásade nemôžu byť sporné. Inými slovami, ak správca
dane a žalovaný na jednej strane konštatujú, že žalobca nepreukázal hmotnoprávne podmienky odpočtu
DPH v podobe tovaru (iného tovaru a nie toho istého tovaru) a na druhej strane konštatujú, že sa dopustil
účasti na obchodnom reťazci poznačenom podvodom na DPH, vnútorne si odporujú.

66. Rozlišovanie medzi dôvodmi pre neuznanie daňového oprávnenia (či už nepreukázanie
hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet DPH alebo vedomá účasť na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom) pritom nie je iba formálne, ale má významný dopad na celé daňové
konanie a daňovú kontrolu. Ako už bolo uvedené vyššie, dôkazné bremeno na preukázaní daňového

podvodu a účasti daňového subjektu na ňom totiž ťaží správcu dane, nie daňový subjekt. Ten totiž svoje
dôkazné bremeno môže vyčerpať preukázaním hmotnoprávnych a formálnych podmienok uplatneného
práva na odpočet DPH. Je pritom úlohou daňových orgánov, aby dôsledne vyhodnocovali zistené
skutočnosti a skutočnosti deklarované daňovým subjektom a rozlišovali, či tieto skutočnosti vznášajú
pochybnosti vo vzťahu k splneniu hmotnoprávnych podmienok uplatneného práva na odpočet DPH

alebo či ide o skutočnosti preukazujúce a/alebo indikujúce daňový podvod v určitom obchodnom reťazci,
resp. vedomú alebo nevedomú účasť daňového subjektu na ňom.

67. Správny súd nespochybňuje relevantnosť skutkových zistení správcu dane v predmetnej veci.
Skutočnosti, že (i) v obchodných prípadoch mohlo ísť stále o ten istý tovar (čomu nasvedčujú zistenia

ohľadom skutočnej prepravy tovaru), teda absencia skutočného ekonomického významu samotného
obchodu, (ii) rozpor medzi formálne deklarovanou a skutočnou prepravou tovaru, (iii) zistenia o
uzatvorenom kolobehu platieb v predmetnom reťazci cez tretiu spoločnosť, (iv) tá istá spoločnosť
(VM-STAVSPOL s.r.o.) prepravovala tovar medzi jednotlivými spoločnosťami v obchodnom reťazci,
(v) identita tretej spoločnosti zabezpečujúcej finančné toky v danom reťazci (EURO FAKTORING,

s.r.o.), naozaj naznačujú, že obchodný reťazec, v ktorom figuruje aj žalobca, je poznačený podvodom.
Doteraz správcom dane a žalovaným uvádzané tvrdenia, že žalobca mal zistiť, že je mu dodávaný stále
ten istý tovar, ktorý on odpredáva ďalej, podľa názoru súdu neobstoja. Správca dane a ani žalovaný
neprodukovali žiadny jednoznačný dôkaz o identickosti tovaru v jednotlivých obchodných prípadoch v
predmetnomobchodnomreťazcianevyvrátilimožnosť,žetovarmoholbyťajvprípadesvojejidentickosti

prebaľovaný mimo dispozičnej a vedomostnej sféry žalobcu. Podozrenie o identickosti tovaru na strane
správcu dane vyplýva výlučne zo zistení, že konečný odberateľ v dotknutom obchodnom reťazci a
prvotný subdodávateľ sú nekontaktní a nezastihnuteľní, pričom z preverenia prepravy vyplýva, že tovar
pravdepodobne koloval v uzavretom okruhu a končil vždy v tom istom sklade. Správca dane ako ani
žalovaný tak žiadnym spôsobom nepreukázali, hoci dôkazné bremeno je na pleciach daňových orgánov,

že konkrétne žalobca vedel/mal vedieť, že sa zúčastňuje na podvode.

68. Správny súd tu však zdôrazňuje, že pri právnom posúdení nie je možné kumulovať nesplnenie
hmotnoprávnych podmienok s vedomostnou zložkou žalobcu o daňovom podvode, pretože ak bolokonštatované nepreukázanie dodávania vždy nového tovaru ako nesplnenie hmotnoprávnej podmienky,
tak potom neexistovalo opodstatnenie pri právnom posudzovaní zaoberať sa podvodným konaním
(rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR zo dňa 31. januára 2024, sp. zn. 1Sžfk/81/2020,

bod 32).

69. Z napadnutých rozhodnutí vyplýva, že došlo ku kombinácii dôvodov na nepriznanie nároku
na odpočet DPH, keďže tak správca dane ako aj žalovaný uviedli, že dôvodom na nepriznanie
boli: 1) nepreukázanie, že predmetom uskutočnených obchodných transakcií bol vždy nový tovar;

2) nepreukázanie reálne uskutočnených zdaniteľných obchodov; 3) účasť žalobcu na podvode cez
karuselový obchod viacerých spoločností (Speed-Line transport s.r.o. - LIÁN ASTON TRADE s.r.o.
-POOL Trade s.r.o. - žalobca - Agrimid-System Kft.). Takýto záver však nie je právne udržateľný,
keďže bez jednoznačného uvedenia právneho dôvodu nie je možné, aby správny súd posúdil, koho
zaťažovalo dôkazné bremeno a či ho daný subjekt aj uniesol. Nakoľko správca dane i žalovaný svoje
rozhodnutia odôvodňovali ako absenciou hmotnoprávnej podmienky tak účasťou žalobcu na podvode

(bod 59 rozsudku NSS SR zo dňa 29. marca 2023, sp. zn. 10Sžfk/20/2021), súd nemohol konštatovať
iné ako nesprávne právne posúdenie veci.

70. Správny súd na základe zistených skutočností, citovaných právnych predpisov a judikatúry Súdneho
dvora EÚ a Najvyššieho súdu SR dospel k záveru, že mu neostáva iné, ako zrušiť napadnuté

rozhodnutia žalovaného i správcu dane podľa § 191 ods. 1 písm. c/ SSP a vec vrátiť orgánu verejnej
správy prvého stupňa na ďalšie konanie, v ktorom orgány verejnej správy jednoznačne určia, čo bolo
dôvodom pre nepriznanie nároku na odpočet DPH. Len ak budú splnené hmotnoprávne podmienky pre
priznanie nároku na odpočet DPH, je tu priestor zapodievať sa otázkou účasti žalobcu na podvode cez
zodpovedanie otázok Axel Kittel testu.

71. Právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je orgán verejnej správy v
ďalšom konaní viazaný. Ak by orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval v súlade s právnym
názorom správneho súdu a správny súd by opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo
opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v zrušujúcom

rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu (§ 191 ods. 6 SSP).

72. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a priznal úspešnému žalobcovi
voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne
správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP.

73. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§
139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v

Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia
len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich

skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva
(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449

ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa
nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b)ideokonaniaosprávnejžalobepodľa 6ods.2písm.c)ad);c)ježalovanýmCentrumprávnejpomoci.