Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Thursday, December 11, 2019

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 10Sžfk/83/2018

Identifikačné číslo súdneho spisu: 4017200238
Dátum vydania rozhodnutia: 11. 12. 2019
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Hatalová

ECLI: ECLI:SK:NSSR:2019:4017200238.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako kasačný súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr.

Jany Hatalovej, PhD. a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a JUDr. Igora Belka, v právnej
veci žalobkyne AJCOR RECYCLING spol. s r. o., so sídlom Novozámocká cesta 2/3862, Komárno, IČO:
36 614 262, právne zastúpená JUDr. Martinom Kanásom, advokátom, so sídlom Školská 3, 949 01
Nitra,protižalovanému(sťažovateľovi)FinančnémuriaditeľstvuSlovenskejrepubliky,sosídlomLazovná
63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia č. 104477155/2016 zo dňa 13.
decembra 2016, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti právoplatnému rozsudku Krajského
súdu v Nitre č. k. 11S/40/2017-216 zo dňa 23. mája 2018, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť z a m i e t a .

Žalobkyni p r i z n á v a nárok na náhradu trov kasačného konania.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh a výsledky administratívneho konania

1. Daňový úrad Nitra, pobočka Komárno, ako prvoinštančný správny orgán, dodatočným platobným
výmerom č. 103460624/2016 zo dňa 07.07.2016 vyrubil žalobkyni podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1

zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov
v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“) v nadväznosti na § 165 ods. 5 zákona
č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len
„Daňový poriadok“) rozdiel dane v sume 41.218,43 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
august 2009.

2. Na odvolanie žalobkyne žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 104477155/2016 zo dňa 13.12.2016

prvoinštančné rozhodnutie daňového úradu potvrdil.

II.
Konanie na krajskom súde

3. Napadnutým rozsudkom krajský súd podľa § 191 ods. 1 písm. g) zákona č. 162/2015 Z.z.
Správny súdny poriadok (ďalej len S.s.p.) zrušil napadnuté rozhodnutia správnych orgánov a vec vrátil

prvoinštančnému správnemu orgánu na ďalšie konanie.

4.Vodôvodneníuviedol,žeknámietketýkajúcejsadĺžkytrvaniadaňovejkontrolysakrajskýsúdprioritne
zameral na zistenie, či bola dodržaná zákonom stanovená lehota na vykonanie daňovej kontroly zazdaňovacie obdobie január až december 2009 a január až december 2010. Predmetom preverovania
v rámci daňovej kontroly bolo teda i zdaňovacie obdobie august 2009. V tejto súvislosti bolo potrebné
uviesť, že žalobkyňa v podanej žalobe citovala ustanovenia Daňového poriadku, ktoré sa týkajú trvania,

resp. prerušenia daňovej kontroly. Tento procesný predpis však na predmetnú daňovú kontrolu a ani
vyrubovacie konanie nie je možné aplikovať, a to s poukazom na jeho intertemporálne ustanovenia.

5. Daňová kontrola u žalobkyne začala dňa 02.03.2011 a do 31.12.2011 nebola ukončená. Z
intertemporálnych ustanovení § 165 ods. 2, 4, 5 v spojení s ustanoveniami § 165b ods. 1, 2 Daňového

poriadku jednoznačne vyplýva, že zákonodarca dôrazne rozlíšil časovú pôsobnosť tohto zákona a
zákonač.511/1992Z.z.,zaúčinnostiktoréhosadaňovákontrolaužalobkynezačala.Privýkonedaňovej
kontroly začatej a neukončenej pred účinnosťou Daňového poriadku, t. j. do 31.12.2011 a taktiež pre
vyrubovacie konanie po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred účinnosťou tohto zákona sa
aplikuje zákon č. 511/1992 Z.z. až do ukončenia týchto konaní, teda do ukončenia daňovej kontroly,
resp. i vyrubovacieho konania. Uvedenú časovú pôsobnosť zákona č. 511/1992 Zb. konkrétne pre účely

procesu pri výkone daňovej kontroly začatej a neukončenej pred účinnosťou Daňového poriadku a
pre účely vyrubovacieho konania po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred jeho účinnosťou,
zákonodarca ponechal, keďže zákonom č. 440/2012 Z. z., ktorým sa menil a dopĺňal Daňový poriadok,
prechodným ustanovením § 165b ods. 1 a 2 s účinnosťou od 30.12.2012 pre daňovú kontrolu a
vyrubovacie konanie upravené v § 165 ods. 4 a 5 daňového poriadku osobitne časovú pôsobnosť

daňového poriadku, teda zákona č. 563/2009 Z. z. odlišne neriešil.

6. Predmetná daňová kontrola sa teda začala u žalobkyne dňa 02.03.2011 a bola ukončená dňa
29.06.2016 prerokovaním protokolu zo dňa 31.05.2016 z daňovej kontroly. Nasledujúci deň, t. j. dňa
30.06.2016 sa začalo vyrubovacie konanie podľa § 44 zákona č. 511/1992 Z.z. (v zmysle ust. § 15 ods.

13, 14 tohto zákona), teda išlo o vyrubovacie konanie na základe daňovej kontroly začatej a neukončenej
pred účinnosťou Daňového poriadku. Možno teda konštatovať, že správca dane na daňovú kontrolu
a nasledujúci úsek daňového konania, t. j. vyrubovacie konanie (§ 165 ods. 5 Daňového poriadku)
aplikoval správny procesný predpis - zákon č. 511/1992 Z.z.

7. I keď žalobkyňa v podanej žalobe nesprávne a nedôvodne citovala príslušné ustanovenia procesného
daňového predpisu - Daňového poriadku, ktoré sa týkajú dĺžky daňovej kontroly, resp. jej prerušenia,
teda citovala právny predpis, ktorý na predmetnú daňovú kontrolu a vyrubovacie konanie nebolo možné
aplikovať a správca dane ho ani neaplikoval, podľa názoru súdu je podstatné to, že žalobkyňa namietala
dĺžku daňovej kontroly, ktorá trvala od 02.03.2011 do 29.06.2016, pričom bola správcom dane dvakrát

prerušená (žalobkyňa namietala i dĺžku jej prerušenia) a správca dane taktiež požiadal žalovaného o
jej predĺženie.

8. Správca dane prvýkrát prerušil daňovú kontrolu rozhodnutím zo dňa 18.07.2011 z dôvodu, že sa
začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej pre vydanie rozhodnutia zaslaním troch žiadostí zo dňa

28.06.2011 o medzinárodnú výmenu daňových informácií, pričom kontrola sa prerušuje do obdŕžania
odpovede na predmetnú žiadosť. V odôvodnení tohto rozhodnutia nie je uvedené, o aké žiadosti sa
jedná, ktorých zdaňovacích období sa žiadosti týkajú, resp. finančnej správe, ktorého štátu sú určené. V
predloženom administratívnom spise sa nachádza jedna takáto žiadosť adresovaná rakúskej finančnej
správe týkajúca sa spoločnosti MONTANWERKE BRIXLEGG AG, pričom odpoveď na ňu bola doručená

správcovi dane dňa 05.03.2013. V podaní zo dňa 17.04.2013 správca dane žalobkyni oznámil, že dňa
05.03.2013 pominuli prekážky, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená a pokračuje sa v jej výkone.

9. Ďalšie rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly vydal správca dane dňa 26.06.2013 z dôvodu, že
sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej pre vydanie rozhodnutia zaslaním siedmich žiadostí

zo dňa 11.06.2013 o medzinárodnú výmenu daňových informácií, pričom kontrola sa prerušuje odo
dňa právoplatnosti rozhodnutia (26.06.2013) do obdŕžania odpovede na predmetné žiadosti. Ani v
odôvodnení tohto rozhodnutia nie je uvedené, o aké žiadosti sa jedná, ktorých zdaňovacích období
sa žiadosti týkajú, resp. finančnej správe ktorého štátu sú určené. V predloženom administratívnom
spise sa nachádza jedna takáto žiadosť adresovaná maďarskej finančnej správe týkajúca sa spoločnosti

EUROCAST IPARI Kft., pričom odpoveď na ňu bola doručená správcovi dane dňa 02.12.2013.

10. Od 12.12.2013 (kedy bola správcovi dane doručená odpoveď Daňového úradu pre vybrané daňové
subjekty zo dňa 09.12.2013 na dožiadanie zo dňa 17.06.2013) až do 31.03.2016 nie je v predloženomadministratívnomspisezadokumentovanýžiadnyúkonsprávcudane.Jednásavšakoobdobie,keďbola
daňová kontrola u žalobkyni prerušená na základe rozhodnutia správcu dane zo dňa 26.06.2013, ale
vzhľadom na to, že v administratívnom spise sa nenachádzajú všetky žiadosti o medzinárodnú výmenu

daňových informácií a ani odpovede na ne, nebolo možné posúdiť účelnosť a dôvodnosť jej prerušenia.
V podaní zo dňa 31.03.2016 správca dane žalobkyni oznámil, že dňa 30.03.2016 pominuli prekážky,
pre ktoré bola daňová kontrola prerušená a pokračuje sa v jej výkone. Toto oznámenie nemá oporu v
predloženom administratívnom spise, pretože sa v ňom nenachádza žiadny dôkaz, resp. doklad o tom,
že v tento deň pominula aj posledná prekážka, pre ktorú bola daňová kontrola prerušená.

11. V administratívnom spise sa okrem vyššie uvedených dvoch žiadostí o medzinárodnú výmenu
informácií a dvoch odpovedí na ne, už ďalšie žiadosti (ktorých malo byť spolu 10) nenachádzajú a
taktiež ani odpovede na tieto žiadosti. Nebolo preto možné posúdiť, čo bolo predmetom žiadostí o
medzinárodnú výmenu informácií, komu boli žiadosti adresované, ktorých subjektov sa tieto žiadosti
týkali, v akom vzťahu boli tieto subjekty k žalobcovi a čo týmito žiadosťami správca dane zisťoval, resp.

potreboval zistiť. Vzhľadom na námietku žalobkyne v podanej žalobe ohľadne dĺžky daňovej kontroly
trvajúcej od 02.03.2011 do 29.06.2016 potom nebolo možné posúdiť, či v tomto prípade boli splnené
zákonné podmienky na prerušenie daňovej kontroly a kedy pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová
kontrolarozhodnutímsprávcudanezodňa26.06.2013.Žalovanývosvojomvyjadrenízodňa19.12.2017
uviedol, že originály predkladaných dokumentov sa nachádzajú v administratívnom spise, ktorý predložil

tunajšiemu súdu k spisu vedenému pod sp. zn. 26S/4/2017 (týka sa zdaňovacieho obdobia január 2010).
Predmetný spis zn. 26S/4/2016 si súd pripojil a z neho zistil, že v administratívnom spise, ktorý sa
týka zdaňovacieho obdobia január 2010 sa nenachádzajú žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových
informácií a ani odpovede na ne.

12. V predloženom administratívnom spise a ani v administratívnom spise, ktorý žalovaný predložil
ku konaniu vedenému na tunajšom súde pod sp. zn. 26S/4/2017 sa teda nenachádzajú žiadosti o
medzinárodnú výmenu informácií a odpovede na ne čo by ešte bolo možné napraviť výzvou správneho
súdu pre žalovaného na doplnenie a skompletizovanie administratívneho spisu, ale podstatné je
to, žalobkyňa nebola v priebehu daňovej kontroly s týmito odpoveďami oboznámená, teda nebola

oboznámená s výsledkami dokazovania a nemohla sa k nim vyjadriť, čo v podanej žalobe i namietala.
Správca dane výzvou zo dňa 18.04.2016 žalobkyňu vyzval na predloženie dôkazov a dokladov k
výkonu daňovej kontroly, resp. na predloženie písomného vyjadrenia k jednotlivým kontrolovaným
zdaňovacím obdobiam v zmysle otázok, ktoré boli vo výzve formulované. Vo výzve je pri zdaňovacom
období december 2010 uvedené, že správca dane žiadal o medzinárodnú výmenu daňových informácií

žiadosťou zo dňa 11.06.2013, a to finančnú správu v Poľskej republike ohľadne spoločnosti ROXI
2010 SPÓLKA Z ORGANIZCONA ODPOWIEDZIALNOSCIA, pričom odpoveď mu bola doručená dňa
28.10.2013 (v predloženom spise sa nenachádza, preto nie je možné preveriť, či obsah oznámenia
súhlasí s odpoveďou poľskej finančnej správy) a s obsahom odpovede bola žalobkyňa oboznámená.
Žalobkyňa ale nebola v tejto výzve informovaná o skutočnostiach zistených na základe ďalších 9 žiadostí

o medzinárodnú výmenu daňových informácií. Rovnako tak v protokole zo dňa 31.05.2016 z daňovej
kontroly sú uvedené pri zdaňovacom období júl 2010 žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií
týkajúce sa dodávateľa z Rumunska a Maďarska (MARTIN METALS Kft.) a odpovede na tieto žiadosti,
pričom práve odpoveď z Maďarska mala byť doručená správcovi dane dňa 30.03.2016. V tejto súvislosti
je potrebné uviesť, že v predmetnom protokole, v časti týkajúcej sa zdaňovacieho obdobia október

2010 je okrem iného uvedené, že boli zaslané žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií
zo dňa 09.06.2011 (s uvedením čísiel týchto žiadostí), nie sú to však žiadosti (podľa čísiel), ktoré boli
uvedené v rozhodnutiach o prerušení konania zo dňa 18.07.2011 a zo dňa 26.06.2013 a tieto žiadosti sa
zrejme týkajú daňovej kontroly iného daňového subjektu. V časti protokolu týkajúcej sa zdaňovacieho
obdobia december 2010 je uvedená žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií adresovanú rakúskej

finančnejspráveohľadnespoločnostiMONTANWERKEBRIXLEGGAGaodpoveďnaňu,ktorámalabyť
správcovi dane doručená dňa 29.02.2012, podľa prezentačnej pečiatky správcu dane sa tak malo stať
dňa 05.03.2013 a tento dátum uvádza správca dane i v oznámení zo dňa 17.04.2013, ktorým žalobkyni
oznamoval, že dňa 05.03.2013 pominuli prekážky, pre ktoré bola daňová kontrola u žalobkyni prerušená.
Správca dane vo svojom rozhodnutí zo dňa 07.07.2016 uvádza, že požiadal o medzinárodnú výmenu

daňových informácií maďarskú daňovú správu, pričom v rozhodnutí sú uvedené otázky, na ktoré mal C.
H. (konateľ spoločnosti AlCu METAL, spol. s r.o., ktorá mala byť dodávateľom žalobkyne), ako osoba s
trvalým pobytom v Maďarsku odpovedať, pričom ani jedna sa netýka obchodov so žalobkyňou, pretožežiadosť o výmenu daňových informácií bola realizovaná v rámci daňovej kontroly v spoločnosti AlCu
METAL, spol. s r.o.

13. S poukazom na vyššie uvedené zistenia vyplývajúce z administratívneho spisu a námietky žalobkyne
v podanej žalobe ohľadne dĺžky daňovej kontroly, ktorá u žalobkyni trvala od 02.03.2011 do 29.06.2016
(pričom bola dvakrát prerušená), kedy bol s konateľom žalobkyne prerokovaný protokol z tejto daňovej
kontroly, je potrebné konštatovať, že správca dane a ani žalovaný sa vo svojich rozhodnutiach dĺžkou
daňovej kontroly nezaoberali, napriek tomu, že s dvoma prerušeniami trvala viac ako päť rokov.

Vzhľadom na to, že v predloženom administratívnom spise sa nenachádzajú žiadosti o medzinárodnú
výmenu daňových informácií a odpovede na ne, nebolo možné, aby súd preskúmal a posúdil žalobkyňou
vznesenú námietku týkajúcu sa dĺžky daňovej kontroly.

14. Všetky spomenuté listinné dôkazy (žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií a odpovede na ne)
z administratívneho spisu by mali svedčiť o dodržaní zákonného postupu správcom dane pri prerušení

daňovej kontroly u žalobkyne a opätovnom pokračovaní v nej, čo vzhľadom na absenciu týchto listín
nebolo možné preveriť.

15. Žalobkyňa v podanej žalobe taktiež namietala, že bolo porušené jej právo vyjadrovať sa ku
skutočnostiam zisteným v priebehu daňovej kontroly. Toto právo žalobkyne ako daňového subjektu

vyplýva z § 15 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb., v zmysle ktorého má daňový subjekt, u ktorého sa
vykonáva daňová kontrola, okrem iného právo vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej
kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jej vyjadrenia k
nim. Uvedené znamená, že žalobkyňa, ak by chcela navrhnúť, aby boli jej vyjadrenia k skutočnostiam
zisteným v priebehu daňovej kontroly uvedené v protokole, logicky by musela byť najskôr s týmito

skutočnosťami oboznámená, čo sa v predmetnej veci nestalo, resp. to nie je v administratívnom spise
zadokumentované.

16. Taktiež žalobkyňa v podanej žalobe namietala nevykonanie výsluchov ňou navrhovaných svedkov.
Tu je potrebné uviesť, že žalobkyňa v podanom odvolaní zo dňa 29.09.2016 proti rozhodnutiu správcu

dane zo dňa 07.08.2016 opakovane uvádzala, že ak mal správca dane nejasnosti, resp. pochybnosti
ohľadne obstarania tovaru, mal vykonať výsluch svedkov. K výpovediam už vypočutých svedkov uviedla,
že správca dane ju neupovedomil o vykonaní výsluchu svedkov. Správny súd v súvislosti s touto
námietkou žalobkyne uvádza, že v rámci daňovej kontroly u žalobkyni správca dane použil ako dôkaz
protokol z daňovej kontroly u dodávateľa žalobkyne, t. j. spoločnosti AlCu METAL, spol. s r.o. (iný

daňový subjekt), pričom toto právo správcu dane nemožno spochybniť, nakoľko vyplýva priamo z § 29
ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. Nebolo povinnosťou správcu dane upovedomiť žalobkyňu o výsluchu
svedkov vykonávaných v rámci daňovej kontroly u iného daňového subjektu. Správca dane bol však
povinný s takto získaným a použitým dôkazom oboznámiť žalobkyňu a dať jej priestor, aby sa k tomuto
dôkazu vyjadrila, resp. navrhla doplnenie dokazovania, a to ešte pred spísaním protokolu z daňovej

kontroly vykonávanej u žalobkyne. Táto povinnosť správcu dane korešponduje s právom žalobkyne ako
daňového subjektu v zmysle § 15 ods. 5 písm. f) zákona č. 511/1992 Zb., t. j. vyjadriť sa ku skutočnostiam
zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené
vyjadrenia k nim.

17.Krajskýsúdjetohonázoru,ževprípadepochybnostíoreálnostideklarovanýchobchodovjepotrebné
vytvoriť daňovému subjektu priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov,
a to aj prostredníctvom výsluchov svedkov a umožniť mu klásť svedkom otázky. Pri hodnotení takýchto
dôkazov je samozrejme potrebné vziať do úvahy aj prípadnú osobnú zainteresovanosť svedkov na
preukázaní nimi tvrdených skutočností. Nemožno však takéto dôkazné návrhy vopred odmietnuť len

preto, že podľa názoru daňových orgánov je najdôležitejšia výpoveď C. H. a ostatné svedecké výpovede
nemôžu suplovať výpoveď tohto svedka. Uvedené pochybenia správcu dane neodstránil ani žalovaný,
keď rozhodnutie správcu dane potvrdil, napriek tomu, že na to neboli splnené podmienky. Na daňové
konaniesavzťahujepravidlo,žedaňovéorgánysúpovinnépostupovaťústavnekonformnýmspôsobom,
čo v prejednávanej veci znamená umožniť účastníkovi konania - žalobkyni, aby jej vec bola prejednaná

v jej prítomnosti, aby bola oboznámená s vykonanými dôkazmi a zistenými skutočnosťami a mohla sa
k nim vyjadriť. V prípade, ak by súd na tieto zistené vady neprihliadol, znamenalo by to v podstate
akceptovanie nezákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného ako odvolacieho daňového orgánu, a
teda popretie základných zásad právneho štátu, vyplývajúcich z čl. 1 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky.18. S poukazom na dôvody vyššie uvedené bolo potrebné rozhodnutie žalovaného ako i rozhodnutie
správcu dane zrušiť a vec vrátiť správcovi dane na ďalšie konanie bez toho, aby sa súd zaoberal vecnou

správnosťou týchto rozhodnutí, pretože došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred
orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať (a aj malo) za následok vydanie nezákonného rozhodnutia.
Ďalšími, hmotnoprávnymi námietkami žalobkyne týkajúcimi sa merita veci, sa už súd nezaoberal, aby
neprejudikoval výsledok ďalšieho konania daňových orgánov.

19. O nároku na náhradu trov konania rozhodol krajský súd podľa § 167 ods. 1 S.s.p. v spojení s § 175
ods. 1 S.s.p. a vzhľadom na úspech v konaní bol žalobkyni tento nárok priznaný.

III.
Konanie na kasačnom súde

20. Proti rozsudku krajského súdu podal sťažovateľ v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu
uvedeného v § 440 ods. 1 písm. g), v ktorej navrhol kasačnému súdu, aby napadnutý rozsudok krajského
súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

21. Sťažovateľ uviedol, že žalobkyňa námietku týkajúcej sa medzinárodných dožiadaní a ich vplyvu

na prerušenie daňovej kontroly vzniesla až v podanej žalobe. Sťažovateľ predložil iba tie žiadosti o
medzinárodnú výmenu informácii (ďalej len „MVI“), ktoré boli rozhodné pre začiatok a koniec plynutia
lehoty, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Dôvodom bola skutočnosť, že výrok rozhodnutia nie je
založený ani na jednom z medzinárodných dožiadaní. Informácie získané z MVI nemajú žiaden vplyv na
výšku vyrubenej dane. Sťažovateľ ďalej uviedol, že nemal dôvod venovať mimoriadnu pozornosť dĺžke

daňovej kontroly, pretože žalobkyňa tieto skutočnosti v administratívnom konaní nenamietala.

22. Žalobkyňa vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti nepodala.

IV.

Právny názor Najvyššieho súdu

23. Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S. s. p.)
preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná
oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 1 S.s.p.) a že ide o rozsudok, proti

ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.), jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č.
757/2004 Z.z. o súdoch) dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia
pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu
a na internetovej stránke najvyššieho súdu. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 11. decembra 2019 (§
137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.).

24. V predmetnej veci bolo potrebné predostrieť, že predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok
krajského súdu, ktorým zrušil rozhodnutia správnych orgánov a vec vrátil prvoinštančnému správnemu
orgánu na ďalšie konanie, a preto primárne v medziach kasačnej sťažnosti Najvyšší súd Slovenskej
republiky ako kasačný súd preskúmal rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo,

pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie sťažovateľa, ako aj rozhodnutie
prvoinštančného správneho orgánu a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho
pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého
rozsudku krajského súdu. Po preverení riadnosti podmienok vykonávania súdneho prieskumu
rozhodnutí správneho orgánu (tzn. najmä splnenia podmienok konania a okruhu účastníkov) sa kasačný

súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil správny súd zo
zistení uvedených žalobkyňou ako aj správnych orgánov, ktoré sú obsiahnuté v administratívnom spise.

25. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne
záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a

právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní.
26. Podľa § 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej
súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní použije len také
prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň.27. Podľa § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom
konaní vyšlo najavo.

28. Podľa § 15 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. daňovou kontrolou sa zisťuje alebo preveruje základ
dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a
to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje; pri správe daní vykonávanej
daňovým úradom alebo colným úradom daňovú kontrolu vykonáva zamestnanec správcu dane podľa
§ 1a písm. j) prvého alebo druhého bodu na základe poverenia miestne príslušného správcu dane.

Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto
zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia
dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného
zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia
tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov.
29. Podľa § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania

protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Určenie dane podľa pomôcok
(§ 29 ods. 6) je ukončené dňom prerokovania protokolu s daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.
Určenie dane dohodou je ukončené dňom spísania zápisnice o dohode o výške dane (§ 29 ods. 5).
Dňom nasledujúcim po dni prerokovania protokolu alebo dňom nasledujúcim po dni spísania zápisnice
o dohode o výške dane (§ 29 ods. 5) sa začína vyrubovacie konanie (§ 44); to neplatí, ak správca dane,

ktorým je colný úrad, daňovou kontrolou zistí, že daňovému subjektu, ktorý nemá povinnosť podávať
daňové priznanie podľa osobitných zákonov, za kontrolované zdaňovacie obdobie daňová povinnosť
nevznikla. Doručenie protokolu podľa odseku 12 alebo spísanie zápisnice o dohode o výške dane (§
29 ods. 5) sa považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2). Ak
sa vykonáva daňová kontrola na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní (odsek 3), za úkon

smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2) sa považuje spísanie zápisnice o začatí
daňovej kontroly.
30. Podľa § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich
mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej
vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide

o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného
zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným
orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo.
31. Podľa § 15 ods. 18 zákona č. 511/1992 Zb. ak správca dane alebo orgán podľa odseku 15 nemôže
daňovú kontrolu ukončiť do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia, a ak bola lehota predĺžená podľa

odseku 17, je povinný o tom s uvedením dôvodov písomne upovedomiť kontrolovaný daňový subjekt.
32. Podľa § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane môže konanie prerušiť, najmä ak sa
začalo konanie o predbežnej otázke (§ 26) alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie
rozhodnutia.
33. Podľa § 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové

konanie.
34. Podľa § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre
správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.
35. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších

predpisov (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z.z.“) dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným
majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom
sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa
predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako
je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným

Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska v deň predchádzajúci dňu predaja
bankoviek a mincí.
36. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká
platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
37. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný

platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa
odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku
z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.38. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže
platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú
podľa § 71.

39. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku
krajskéhosúdupotom,akosaoboznámilsobsahomadministratívnehoasúdnehospisuasprihliadnutím
na ustanovenie § 461 S.s.p., dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických
argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem

obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie
výroku rozsudku. S týmito sa kasačný súd stotožňuje s v celom rozsahu.

40. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-
právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu,
zákon č. 511/1992 Zb. obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných

skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Správcadanejeoprávnenýajprostredníctvommedzinárodnejvýmenyinformáciípreverovaťskutočnosti
potrebné na vydanie rozhodnutia.

41. Kasačný súd k veci uvádza, že oprávnenie správcu dane prerušiť daňovú kontrolu a úvaha s

tým spojená, majú svoje limity, determinované odôvodnenosťou, účelnosťou a primeranosťou samotnej
dĺžky prerušenia daňovej kontroly v konkrétnom prípade. Hranice v tomto smere určuje správcovi dane
predovšetkýmzásadaproporcionality,vzmyslektorejjesprávcadanepovinnývkaždomjednomprípade
individuálne zhodnotiť a posúdiť nutnosť prerušenia daňovej kontroly, ako aj povahu a obsah informácií,
ktoré môžu byť potenciálne získané prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií. Prerušenie

daňovej kontroly musí byť vykonané vždy v súlade so zákonom, t. j. musí byť účelné a nevyhnutné na
preukázanie takých skutočností, ktoré nie sú správcovi dane v čase prerušenia daňovej kontroly známe
a ktoré majú relevantný vplyv na zistenie potrebných skutočností, za účelom ktorých je daňová kontrola
realizovaná.

42. Výkon daňovej kontroly ako jedného z kľúčových inštitútov daňového konania predstavuje
nepochybnevýznamnýzásahdoriadnehoabežnéhofungovaniakaždéhodaňovéhosubjektu.Jejvýkon
je spravidla spojený minimálne s administratívnou, ale i finančnou záťažou, a preto v kontexte zásady
rýchlosti a procesnej ekonómie je správca dane povinný konať bez zbytočných prieťahov a tak, aby
nikomu nevznikali zbytočné náklady. Z tejto premisy je treba vyvodiť, že trvanie daňovej kontroly je

potrebné časovo obmedziť len na nevyhnutnú mieru, a preto je aj správca dane povinný postupovať
účelne a tak, aby daňovú kontrolu skončil najneskôr v zákonnej lehote, resp. lehote primeranej a
zodpovedajúcej objektívne skutkovým okolnostiam. Správca dane preto vykonávanie daňovej kontroly
nemôže svojvoľne prerušiť a odložiť jej pokračovanie, ale jednotlivé kroky správcu dane musia po sebe
systematicky nasledovať a musia byť realizované v primeraných časových intervaloch.

43. Vzhľadom na uvedené kasačný súd uvádza, že je nevyhnutné, aby v prípade prerušenia daňovej
kontroly z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií, daňové orgány v rámci rozhodnutí, ktoré sa vo
svojichzáverochopierajúozisteniazískanépočaskontroly(tedaajoinformáciezískanémedzinárodnou
výmenou informácií), náležitým spôsobom odôvodnili, aké zistenia vyplynuli z tohto postupu a aký vplyv

mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Pokiaľ v rozhodnutiach daňových orgánov predmetné
náležitosti absentujú, možno vysloviť záver, že tieto nespĺňajú požiadavku riadneho odôvodnenia a trpia
tak vadou nepreskúmateľnosti. Naviac kasačný súd dodáva, že v odôvodneniach rozhodnutí správcu
dane o prerušení konania zo dňa 18.07.2011 a dňa 26.06.2013 nie je uvedené o aké žiadosti sa jedná,
ktorých zdaňovacích období sa žiadosti týkajú, resp. finančnej správe ktorého štátu sú určené. Keďže

sa v administratívnom spise nenachádzajú všetky žiadosti o MVI a ani odpovede na ne, nie je možné
posúdiť účelnosť a dôvodnosť prerušenia daňového konania v danej veci. V administratívnom spise
sa nachádzajú iba dve odpovede na tieto žiadosti, ktoré uviedol správca dane vo svojom rozhodnutí,
ale ostatné odpovede z MVI v rozhodnutí správcu dane, ako aj v rozhodnutí sťažovateľa, absentujú. Z
uvedenéhodôvoduniejevdanejvecimožnéposúdiťčibolivtomtoprípadesplnenézákonnépodmienky

na prerušenie daňovej kontroly a kedy pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola rozhodnutím
správcu dane prerušená.44. Po preskúmaní napadnutých rozhodnutí správnych orgánov kasačný súd konštatuje, že z ich obsahu
jednoznačne vyplýva, že v nich absentuje špecifikácia dôvodov a správnej úvahy o tom, aký význam
mali prerušenia predmetnej daňovej kontroly, ktorá trvala u žalobkyne od 02.03.2011 do 29.06.2016, ako

aj správna úvaha daňových orgánov použitá pri vyvodzovaní záverov vyplývajúcich zo zistení získaných
medzinárodnou výmenou informácií. Prvoinštančné ako ani druhoinštančné rozhodnutie daňových
orgánov zároveň neobsahuje zistenia vyplývajúce z medzinárodnej výmeny informácií uskutočnenej
počas tohto prerušenia, na základe ktorých by bolo možné posúdiť účelnosť sporného prerušenia
daňovej kontroly.

45. Za podstatné v danej veci kasačný súd považuje skutočnosť, že odôvodnenia rozhodnutí
daňových orgánov neposkytli odpoveď na otázku, aký význam mali skutočnosti zistené predmetnou
medzinárodnou výmenou informácií na vyvodenie záverov obsiahnutých v ich rozhodnutiach. Z
odôvodnenia rozhodnutí nie je taktiež zrejmé, čo viedlo správcu dane k prerušeniu konania a k
medzinárodným výmenám informácií. Z uvedeného dôvodu bol sťažovateľ povinný, pokiaľ potvrdil

závery správcu dane, dôsledne odôvodniť správnosť jeho postupu pri medzinárodnej výmene informácií,
ktorý bol dôvodom prerušenia daňovej kontroly. Kasačný súd podotýka, že v rozhodnutí sťažovateľa
zmienka o realizácii rozsiahlej medzinárodnej výmeny informácií a z nej vyplývajúca správna úvaha
absentuje úplne.

46. V prejednávanej veci mal kasačný súd nesporne za preukázané, že správca dane začal daňovú
kontrolu dňa 02.03.2011 a ukončil ju dňa 29.06.2016 prerokovaním protokolu z daňovej kontroly.
Z dôvodu podania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií bola daňová kontrola prerušená od
05.08.2011 do 05.03.2013 a od 26.06.2013 do 30.03.2016. K veci kasačný súd uvádza, že daňová
kontrola predstavuje zásah orgánu verejnej moci do súkromnoprávnej sféry subjektu, preto môže byť

vykonávaná len v rozsahu a spôsobom ustanoveným zákonom (čl. 2 ods. 2 Ústavy SR). Daňová
kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej
správy do súkromnoprávnej sféry právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality.
V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/68/2012 zo 17.
decembra 2013, v ktorom vyslovil, že „daňová kontrola ako proces smerujúci k obstaraniu dôkazného

prostriedku (protokolu) predstavuje závažný a intenzívny zásah do individuálnej právom chránenej
sféry daňového subjektu zo strany správcu dane, čo vyplýva z charakteru povinnosti kontrolovaného
daňového subjektu počas daňovej kontroly. Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na úkor
práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje požiadavka
primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu“.

47. S ohľadom na dobu, po ktorú trvala daňová kontrola u žalobkyne v prejednávanej veci, dospel
kasačný súd k záveru, že správca dane nepostupoval v súlade so zásadami daňového konania, teda
výkon daňovej kontroly v danom prípade nezodpovedal zásade zákonnosti, ani požiadavke primeranosti
(proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu. Kasačný súd zároveň

podotýka, že samotná celková dĺžka trvania daňovej kontroly sama o sebe nie je dôvodom zrušenia
napadnutých rozhodnutí správnych orgánov, ale až preskúmaním odôvodnenia rozhodnutí správnych
orgánov viedlo tak ako krajský súd aj kasačný súd k záveru o potrebe zrušenia napadnutých rozhodnutí.

48. Skúmanie odôvodnenosti a účelnosti prerušenia daňovej kontroly má veľký význam predovšetkým

z dôvodu možného zneužitia inštitútu prerušenia daňovej kontroly na účely umelého predlžovania
zákonnejlehotynavykonaniedaňovejkontroly.Vzhľadomnaintenzituzásahudosúkromnoprávnejsféry
daňového subjektu, ku ktorému v súvislosti s daňovou kontrolou bezpochyby dochádza, je obzvlášť
dôležité, aby bol tento zásah realizovaný v súlade so zásadou proporcionality a účelnosti, s cieľom
zamedziť faktickému a neefektívnemu predlžovaniu daňovej kontroly. Kasačný súd zdôrazňuje, že v

prejednávanej veci sa v administratívnom spise nenachádzajú všetky žiadosti o MVI a ani odpovede
na tieto žiadosti, a preto nie je možné v danej veci posúdiť účelnosť a dôvodnosť prerušenia daňovej
kontroly u kontrolovaného subjektu. Uvedená skutočnosť podľa názoru kasačného súdu zintenzívňuje
nevyhnutnosť náležitého odôvodnenia zákonnosti, účelnosti a primeranosti prerušenia daňovej kontroly
realizovanej u žalobkyne.

49. Keďže daňová kontrola predstavuje zásadný zásah do právom chránenej sféry daňového subjektu,
je povinnosťou daňových orgánov v prípade jej prerušenia z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií
a prekročenia zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly, aby vo svojich rozhodnutiach, ktorévychádzajú zo zistení získaných počas tejto kontroly dôkladne odôvodnili, aké zistenia z tohto postupu
vyplynuli a aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Z dôvodu, že v rozhodnutiach
správnych orgánov absentujú dôvody a správna úvaha o tom, aký význam malo tak dlhé prerušenie

daňovej kontroly a aké boli zistenia z medzinárodnej výmeny informácií uskutočnených počas tohto
prerušenia daňovej kontroly, na základe ktorých by bolo možné posúdiť účelnosť sporného prerušenia
daňovej kontroly, prišiel kasačný súd k záveru, že rozhodnutia správnych orgánov trpia vadou
nepreskúmateľnosti.

50. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že s právnymi námietkami
sťažovateľa sa krajský súd v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku,
riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil
najvyšší súd ako bezpredmetné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z
uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 S. s. p. ako nedôvodnú zamietol.

51. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky tak, že
žalobkyni, ktorá v tomto konaní mala úspech, ich náhradu priznal (§ 467 ods. 1 S. s. p. a analogicky
podľa § 167 ods. 1 S. s. p.).

52. Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky rozhodol pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný.