Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Wednesday, February 16, 2023

Súd: Krajský súd Bratislava
Spisová značka: 1S/249/2019

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019201563
Dátum vydania rozhodnutia: 16. 02. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marta Barková

ECLI: ECLI:SK:KSBA:2023:1019201563.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Marty Barkovej a členiek

senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Dany Jelinkovej Dudzíkovej, LL.M., v právnej veci žalobkyne:
Z.G. K. J., R..: XX.XX.XXXX, D. I. XX, T. XXXX, Š. J., zastúpenej: Dentons Europe CS LLP, so
sídlom One Fleet Place 1, EC4P 4GD Londýn, Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska,
konajúca prostredníctvom svojej organizačnej zložky Dentons Europe CS LLP, organizačná zložka, so
sídlom Štefánikova 15, 811 05 Bratislava, IČO: 36 861 391, zapísaná v obchodnom registri Okresného
súdu Bratislava I, oddiel: Po, vložka č.: 1665/B, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej
republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia

žalovaného Číslo: 102340758/2019 zo dňa 10.10.2019, takto

r o z h o d o l :

Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta.

Žalovanému súd právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

I.
Administratívne konanie

1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, Radlinského 37, 817 73 Bratislava - (v súčasnosti
už „Daňový úrad pre vybrané hospodárske subjekty“ ďalej aj ako „Daňový úrad pre vybrané
daňové subjekty“ alebo aj ako „správca dane), vykonal daňovú kontrolu dane z príjmov fyzickej osoby za
zdaňovacie obdobie roku 2014 u daňového subjektu Z.ź.G. K. J., R.. XX.XX.XXXX, D. I. XX, T. XXXX, Š.
J. (ďalej aj ako „daňový subjekt“ alebo aj ako „žalobkyňa“) a to na základe oznámenia o výkone daňovej
kontroly č. 101250578/2018 zo dňa 29.06.2018.
2. Daňový subjekt sa k systému zdanenia komplementárov komanditných spoločností vyjadril počas

prebiehajúcej daňovej kontroly vo vyjadrení k zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 30.08.2018
podanom elektronickou podateľňou pod podacím číslom 613329700/2018 dňa 09.10.2018, vo vyjadrení
k zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 24.10.2018 podanom elektronickou podateľňou pod podacím
číslom 614644871/2018 dňa 07.11.2018, v dodatočnom vyjadrení k zápisnici o ústnom pojednávaní
zo dňa 24.10.2018 podanom elektronickou podateľňou pod podacím číslom 615858453/2018 dňa
10.12.2018 a vo vyjadrení k zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 23.01.2019 podanom elektronickou
podateľňou pod podacím číslom 601979576/2019 dňa 05.02.2019.

3. Daňová kontrola bola ukončená v zmysle ust. § 46 ods. 9 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní
(daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len
ako „Daňový poriadok“), doručením protokolu z daňovej kontroly č. 100598237/2019 zo dňa 11.03.2019(ďalej aj ako „protokol z daňovej kontroly“) spolu s výzvou podľa ust. 46 ods. 8 Daňového poriadku na
vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly a to dňa 12.03.2019.

4. Dňa 13.03.2019 bolo podľa ust. § 68 Daňového poriadku začaté vyrubovacie konanie.

5. Dňa 25.04.2019 sa k vyjadril k protokolu z daňovej kontroly daňový subjekt a vyjadrením
zaevidovaným pod číslom 6/07420871/2019 (ďalej aj ako „vyjadrenie k protokolu z daňovej kontroly“).

6. Dňa 14.06.2019 správca dane v zmysle ust. § 68 ods. 3 Daňového poriadku, spísal zápisnicu o
ústnom pojednávaní č. 101463131/2019, predmetom ktorej bolo prerokovanie pripomienok a dôkazov
predložených daňovým subjektom vo vyjadrení k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly.

7. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej aj ako „prvostupňový orgán“) vydal dňa 25.06.2019
rozhodnutie Číslo: 101549012/2019 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“) na základe zákona č.

333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva v znení neskorších
predpisov (ďalej len ako „zákon č. 333/2011 Z.z.“), zákona č. 479/2009 Z.z. o orgánoch štátnej správy v
oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej
len ako „zákon č. 479/2009 Z.z.“), zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a
doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len ako „Daňový poriadok“) a zákona

č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon č. 595/2003 Z.z“
alebo aj ako „zákon o dani z príjmov“), ktorým podľa ust. § 68 ods. 5 a ods. 6 Daňového poriadku
vyrubil daňovému subjektu rozdiel dane v sume XX XXX XXX,XX eura na dani z príjmov fyzickej osoby
za zdaňovacie obdobie roka 2014 a neuznal daňovú stratu v sume XX XXX,XX eura, na dani z príjmov
fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2014.

V odôvodnení rozhodnutia prvostupňový orgán uviedol, že daňový subjekt v podanom daňovom priznaní
k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2014 vykázal daňovú stratu vo výške - XX
XXX,XX eura a vykázal daň vo výške X,XX eur, čo predstavuje o XX XXX XXX,XX eura menej, ako zistil
daňovou kontrolou a na základe výsledkov dokazovania vo vyrubovacom konaní. Prvostupňový orgán
vychádzal z dokladov predložených daňovým subjektom a kontrolou výpočtu základu dane daňového

subjektu ako komplementára komanditnej spoločnosti zistil skutočnosti s vplyvom na vykázaný základ
danezpríjmovfyzickejosobyvzmyslezákonaodanizpríjmov(riadok37-príjmyztabuľkyč.1,stl.1,r.9
- prehľad príjmov a výdavkov podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov). Uviedol, že podkladom pre vydanie
tohto rozhodnutia je protokol z daňovej kontroly a výsledky dokazovania vo vyrubovacom konaní na
základe pripomienok a dôkazov predložených splnomocneným zástupcom daňového subjektu. Dôvodil,

že vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby vznikol na základe porušenia ustanovení § 3 ods. 2
písm. c/, § 6 ods. 1 písm. d/ a § 6 ods. 8, § 16 ods. 3 a § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov a to
jeho ust. § 6 (výpočet čiastkového základu dane z príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej
činnosti,zprenájmuazpoužitiadielaaumeleckéhovýkonu).Uviedol,žedaňovýsubjektboldaňovníkom
sobmedzenoudaňovoupovinnosťou,ktorývykonávalfunkciukomplementáravkomanditnejspoločnosti

- Old Brewery k.s., Zámocká 30, 811 01 Bratislava (ďalej aj ako „komanditná spoločnosť“) a ktorú označil
ako miesto stálej prevádzkarne v zmysle ust. § 16 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov a v súlade
s ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov, je považovaný príjem plynúci z tejto funkcie považovaný za
príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni na území Slovenskej republiky.
V nadväznosti na vyššie uvedené, prvostupňový orgán poukázal na ust. § 17 ods. 7 zákona

o dani z príjmov v zmysle ktorého, základ dane alebo daňová strata daňovníka s obmedzenou
daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej
prevádzkarne, nemôže byť nižší alebo daňová strata nemôže byť vyššia, ako by bola dosiahnutá,
keby ako nezávislá osoba vykonával rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej zriaďovateľa;
základ dane alebo daňová strata sa zistí podľa ust. §§ 17 až 29. Uviedol, že do zdaniteľných príjmov

sa teda zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne a do daňových výdavkov sa môžu
zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne na účely tejto stálej
prevádzkarne.
Zhrnul, že základ dane z príjmov komplementára (daňového subjektu), vychádza zo základu dane z
príjmovkomanditnejspoločnostiakocelokzistenéhostavupodľaust.§14ods.5zákonaodanizpríjmov.

V zmysle tohto ustanovenia komanditná spoločnosť výsledok hospodárenia pred zdanením upravuje o
položky zvyšujúce a znižujúce základ dane v zmysle ustanovení §§ 17 až § 29.Mal za to, že ak fyzickej osobe (evidovanej podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov) nevyplýva povinnosť
viesť účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve, táto má povinnosť viesť daňovú evidenciu v zmysle ust.
§ 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov.

V danom prípade mal daňový subjekt príjmy (prijal platby na bankové účty), podľa ust. § 6 ods. 1 (príjmy
z podnikania) a teda mal povinnosť viesť daňovú evidenciu. Ďalej poukázal na to, že v zmysle ust.
§ 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov daňovník, ktorý uplatňuje výdavky percentom z príjmov, počas
uplatňovania týchto výdavkov je povinný viesť evidenciu podľa ust. § 6 ods. 11 písm. a/ a d/ tohto
zákona(príjmyvčasovomslede,zásobyapohľadávky).Tedabezohľadunato,akýspôsobuplatňovania

výdavkov si daňovník zvolí, je povinný viesť daňovú evidenciu v stanovenom rozsahu. Daňová evidencia
zahŕňa všetky príjmy, t.j. zdaniteľné aj nezdaniteľné. Zdôraznil, že daňová evidencia nie je evidenciou
len o daňových výdavkoch, ale aj o príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu
dane vrátane evidencie prijatých dokladov o hmotnom majetku a nehmotnom majetku zaradenom do
obchodného majetku, zásobách a pohľadávkach a záväzkoch. Zastával názor, že daňová evidencia
(príp. účtovníctvo) je nevyhnutná pre zistenie základu dane.

Základom dane podľa ust. § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy
prevyšujú zdaniteľné výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a
daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.
Prvostupňový orgán konštatoval, že daňový subjekt ako komplementár komanditnej spoločnosti mal
podiel na výsledku hospodárenia spoločnosti pred zdanením za účtovné obdobie končiace 30.09.2014

vo výške XXX XXX XXX,XX eura a podiel na daňovej strate vo výške XX XXX,XX eura s tým, že podiel
na zisku, t.j. podiel na výsledku hospodárenia mu bude vyplatený v sume rovnajúcej sa príslušnej výške
podielu spoločníka na výsledku hospodárenia spoločnosti pred zdanením v eurách.
Mal za to, že podiel na výsledku hospodárenia pred zdanením daňového subjektu, je zdaniteľným
príjmom.

Ďalej prvostupňový orgán uviedol, že daňový subjekt sa ako komplementár sa nepodieľal na základnom
imaní, resp. vklade komanditnej spoločnosti.
Zdaniteľným príjmom podľa ust. § 2 písm. h/ zákona o dani z príjmov je každý príjem, ktorý je predmetom
dane a nie je oslobodený od dane podľa zákona o dani z príjmov alebo medzinárodnej zmluvy.
Podiel na zisku komplementára komanditnej spoločnosti je podľa ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o

dani z príjmov predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa zákona o dani z príjmov alebo
medzinárodnej zmluvy.
Do základu dane z príjmov fyzickej osoby sa zahŕňa podiel na zisku komplementára komanditnej
spoločnosti, ktorý je predmetom dane podľa ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov a príjmom
z podnikania podľa ust. § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov.

Základom dane podľa ust. § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy
prevyšujú zdaniteľné výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a
daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.
Podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa ust. §
6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi

príjmami a výdavkami. Kontrolovaný daňový subjekt mal zahrnúť do evidencie príjmov všetky príjmy -
zdaniteľné aj nezdaniteľné príjmy, teda aj peňažný príjem - vyplatený podiel na zisku komplementárovi
komanditnej spoločnosti. Po zahrnutí všetkých príjmov do daňovej evidencie je dôkaznou povinnosťou
daňového subjektu preukázať, na základe akého ustanovenia zákona o dani z príjmov vylúči peňažný
príjem (podiel na zisku komplementára fyzickej osoby) zo zdaniteľných príjmov (zo zdaniteľných príjmov

sú vylúčené príjmy, ktoré nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené podľa zákona o dani z
príjmov alebo podľa medzinárodnej zmluvy).
Prvostupňový orgán konštatoval, že daňový subjekt nezahrnul do daňovej evidencie príjmov a výdavkov,
príjem z podnikania, ktorý je zdaniteľným príjmom a to podiel na zisku komplementára komanditnej
spoločnosti, ktorý mu plynie z účasti v komanditnej spoločnosti v zmysle ust. § 16 ods. 3 zákona o dani

z príjmov.
Uzavrel, že daňový subjekt mal povinnosť zahrnúť do základu dane aj tie príjmy, ktoré na úrovni
komanditnejspoločnostiniesúpredmetomdane,avšakukomplementárapredstavujúzdaniteľnýpríjem.
V danom prípade, daňový subjekt nezahrnul do základu dane zistenom v zmysle ust. § 17 ods. 1
písm. a/ zdaniteľný príjem - podiel na zisku komplementára fyzickej osoby, ktorý mu bol vyplatený v

kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014. Podiel na zisku komplementára je odmenou za výkon
funkcie komplementára a možno ho považovať za aktívny príjem - za príjem z podnikania. Tento príjem
z podnikania nie je v zákone o dani z príjmov oslobodený ani vylúčený zo zdanenia.Prvostupňový orgán zdôraznil, že pri zisťovaní a preverovaní základu dane a iných skutočností
rozhodujúcich pre správne určenie dane z príjmu daňovému subjektu, postupoval v súlade s Daňovým
poriadkom a to najmä s ust. § 3. Ďalej uviedol, že pri dokazovaní a objasňovaní zistených skutočností

vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodujúce pre správne určenie dane, správca dane
postupoval v súlade s ust. § 24 Daňového poriadku.
Uzavrel, že daňový subjekt ako daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou nezahrnul do
zdaniteľných príjmov príjem z podnikania v stálej prevádzkami, t.j. podiel na zisku pred zdanením
(výsledku hospodárenia) podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov, ktorý dosiahol ako komplementár

komanditnej spoločnosti v zmysle ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmu.
Zhrnul, že uvedeným postupom daňový subjekt pri zisťovaní základu dane podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/
zákona o dani z príjmov, nezahrnul do základu dane podiel na zisku komplementára (podiel na výsledku
hospodárenia pred zdanením) znížený o podiel na základe dane/daňovej strate, ktorý bol predmetom
dane v súlade s ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov a je príjmom podľa ust. § 6 zákona o dani
z príjmov, čím neoprávnene znížil základ dane z príjmov kontrolovaného zdaňovacieho obdobia roku

2014 v celkovej sume o XXX XXX XXX,XX eura (XXX XXX XXX,XX eura - XX XXX,XX eura [strata rok
2014] - XXX XXX,XX eura [nárok na uplatnenie daňovej straty z predchádzajúcich zdaňovacích období]
- X XXX,XX eura [neuhradená časť podielu na výsledku hospodárenia k 31.12.2014]).
Prvostupňový orgán uviedol, že na základe vyššie uvedeného, bol daňovému subjektu vyčíslený základ
dane zistený podľa ust. § 6 ods. 1 zákona o dani z príjmov v sume XXX XXX XXX,XX eura, t.j. vyšší ako

100 - násobok platného životného minima (životné minimum pre rok 2014 bolo vo výške XX XXX eur),
pričom rozdiel 44,2 - násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane je nižší ako
nula, preto nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka v zmysle ust. § 11 ods. 2 citovaného
zákona sa rovná nule.

8. Daňový subjekt (ďalej aj ako „odvolateľ“), podal proti prvostupňovému rozhodnutiu odvolanie zo dňa
22.07.2019, ktoré bolo doručené prvostupňovému orgánu dňa 22.07.2019, a ktoré bolo zaevidované
pod číslom 6/11932854/2019 zo dňa 22.07.2019 (ďalej len ako odvolanie“).

9. Odvolateľ napadol prvostupňové rozhodnutie po vecnej stránke proti záverom správcu dane, ktorý

dospel k záveru, že ako komplementár - fyzická osoba, bol povinný zahrnúť do základu dane podiel
na zisku (výsledku hospodárenia) prijatom v kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014 ako príjem
z podnikania podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov za výkon funkcie komplementára v komanditnej
spoločnosti a ktorý je zdaniteľným príjmom, t.j. je predmetom dane z príjmu a nie je oslobodený od dane.

10. Daňový subjekt (ďalej aj ako „odvolateľ“) v odvolaní nesúhlasil s názorom správcu dane a to, že
mal do zdaniteľných príjmov zahrnúť aj príjem z podnikania vzniknutý ako podiel na zisku, t.j. výsledku
hospodárenia komanditnej spoločnosti komplementára.
Odvolateľ namietal, že vyplatený podiel na výsledku hospodárenia komanditnej spoločnosti sa nezahŕňa
do základu dane komplementára komanditnej spoločnosti podľa ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov

a že ani nie je v tomto prípade stanovený osobitný spôsob zdaňovania. Zastával názor, že sa nejednalo
o podnikateľský príjem, t.j. zdaniteľný príjem.
Namietal postup správcu dane a poukázal na to, že v ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov je
vyčerpávajúcim spôsobom vymenovaný zoznam tých príjmov komplementára prijatých od komanditnej
spoločnosti, ktoré tvoria základ dane (čiastkový základ dane) a ktoré neumožňuje rozšírenie týchto

príjmov o ďalšie nemenované príjmy.
Poukázal na skutočnosť, že výraz „podiel na zisku komplementára komanditnej spoločnosti“ znamená
pre účely určenia dane z príjmov komplementára, v danom prípade fyzickú osobu - podiel
komplementára na základe dane komanditnej spoločnosti (v zmysle ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z
príjmov).

11. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej aj ako „druhostupňový orgán“) ako odvolací orgán
podľa ust. § 74 ods. 4 Daňového poriadku, rozhodnutím Číslo: 102340758/2019 zo dňa 10.10.2019
(ďalej aj ako „druhostupňové rozhodnutie“), potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu pre
vybrané daňové subjekty Číslo: 101549012/2019 zo dňa 25.06.2019, ktorým bol daňovému subjektu v

zmysle ust. § 68 ods. 5 a ods. 6 Daňového poriadku vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za
zdaňovacie obdobie 2014 v sume XX XXX XXX,XX eura a neuznaná daňová strata v sume XX XXX,XX
eura.Druhostupňový orgán v odôvodnení rozhodnutia uviedol, že správca dane postupoval správne v súlade
so zákonom a že správne aplikoval zákon o dani z príjmov v znení platnom pre dané zdaňovacie
obdobie - rok 2014, pričom bral do úvahy aj usmernenia nadriadených orgánov, neuviedol svojvoľne

vlastný výklad zákona, ktorý by bol v rozpore s názorom nadriadeného orgánu ako to namietal daňový
subjekt. Poukázal na publikované názory k uvedenej problematike, z ktorých vychádzal správca dane
pri vyvodení svojho záveru v napadnutom prvostupňovom rozhodnutí.
Ďalej druhostupňový orgán poukázal na to, že zákonom č. 314/2005 Z.z. sa ustanoveniami zákona o
dani z príjmov a to ust. § 3 ods. 2 písm. c/ a ust. § 12 ods. 7 písm. c/, legislatívne spresnil pojem

„podiel na zisku po zdanení“ tak, aby bolo jednoznačné, že predmetom dane nie sú len tie podiely na
zisku (dividendy), ktoré sú vyplácané v nadväznosti na podiel na základnom imaní príjemcu v obchodnej
spoločnosti alebo družstve. Odvolací orgán poukázal na to, že samotný daňový subjekt vo svojom
vyjadrení ev. č. 6/14644871/2018 zo dňa 07.01.2018 uznal, že podiel výsledku hospodárenia (podiel na
zisku), je predmetom dane z príjmu. Zdôraznil, že vyššie uvedenou novelou zákona o dani z príjmov
účinnou od 01.01.2017 a od 01.01.2018 nedošlo k zmene ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ust. § 6 ods. 8

zákona o dani z príjmov.
Uviedol, že podiel na zisku komplementára je v súčasnosti zdaňovaný, pričom daňový subjekt mal
postupovať v zmysle ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Zastával názor, že pri zisťovaní základu dane sa vychádza z výsledku hospodárenia.
Druhostupňový orgán ďalej uviedol, že žiadne ustanovenie zákona o dani z príjmov neoslobodzuje

komplementára (fyzickú alebo právnickú osobu) od povinnosti vykázať, priznať a zdaniť všetky
podnikateľské príjmy.
Zdôraznil, že podmienky pre zdaňovanie komplementára právnickej osoby a komplementára fyzickej
osoby sú rovnaké a teda, aj komplementár fyzická osoba má povinnosť postupovať pri
zisťovaní základu dane podľa ust. § 17 zákona o dani z príjmov, t.j. upraviť výsledok hospodárenia o

položky zvyšujúce a znižujúce výsledok hospodárenia, resp. pri evidencii príjmov a výdavkov zahrnúť
do zdaniteľných príjmov všetky príjmy z podnikania, ktoré nie sú oslobodené od dane a sú predmetom
dane, teda aj vyplatený podiel na výsledku hospodárenia - podiel na zisku komplementára, ktorý je
predmetom dane. V opačnom prípade by dochádzalo k nerovnakému daňovému zaobchádzaniu medzi
komplementárom právnickou osobou, a komplementárom fyzickou osobou.

Uviedol, že daňový subjekt nepreukázal žiadnym dôkazom svoje tvrdenia a konštatoval, že z jeho strany
sa jedná o zámerné a účelové vykladanie zákona tak, aby sa vyhol daňovej povinnosti.
V zmysle ust. § 17 zákona o dani z príjmov, mal daňový subjekt ako komplementár - fyzická osoba
zahrnúť do príjmov a výdavkov, ktoré sa zahŕňajú do základu dane, aj príjem z podnikania, ktorý je

predmetom dane a nie je oslobodený od dane, t.j. aj vyplatený podiel na výsledku hospodárenia a ktorým
je v danom prípade podiel na zisku, komplementára.
Uviedol, že v kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014 mal daňový subjekt zdaniteľný príjem,
ktorý mu bol vyplatený za výkon funkcie komplementára ako príjem z podnikania vo výške XXX XXX
XXX,XX eura, avšak žiadnym spôsobom nepreukázal zaplatenie dane vo výške XX XXX XXX,XX eura

z uvedeného zdaniteľného príjmu.
Ďalej v nadväznosti na ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov, druhostupňový orgán poukázal na
skutočnosť, že v danom prípade ide o príjem dosahovaný v stálej prevádzkami. Z uvedeného vyplýva,
že príjem daňového subjektu ako komplementára komanditnej spoločnosti, ktorý je rezidentom Poľskej
republiky,vsúladesčlánkom7ZmluvymedziSlovenskou,republikouaPoľskourepublikouozamedzení

dvojitého zdanenia v odbore dane z príjmov a z majetku č. 95/1996 Z.z. (ďalej aj ako „ZZDZ“), podlieha
zdaneniu v Slovenskej republike podľa vyššie uvedených slovenských právnych predpisov.
Podľa názoru druhostupňového orgánu, daňový subjekt má zaväzujúcu (nie voliteľnú) povinnosť fyzickej
osoby viesť daňovú evidenciu v zmysle ust. § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Daňový subjekt bol teda
povinný viesť evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch a do tejto evidencie mal zahrnúť všetky príjmy.

V zmysle ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov, u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa ust.
§ 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi
príjmami a výdavkami. Zo strany daňového subjektu došlo k porušeniu tohto ustanovenia z dôvodu, že
nezahrnul do základu dane zistenom podľa ust. § 17 ods. l písm. a/ zákona o dani z príjmov, zdaniteľný
príjem - podiel na výsledku hospodárenia, t.j. podiel na zisku komplementára fyzickej osoby, ktorý mu

bol vyplatený v kontrolovanom zdaňovacom období rok 2014.
Druhostupňový orgán ďalej uviedol, že správca dane správne poukázal v napadnutom rozhodnutí na
skutočnosť, že vyplatený podiel na výsledku hospodárenia, resp. podiel na zisku, nie je u konečnéhopríjemcu predmetom dane len v prípade, ak bol už zdanený vyplácajúcou spoločnosťou, čo sa v danom
prípade nestalo.
Po preskúmaní napadnutého prvostupňového rozhodnutia a celého spisového materiálu v rozsahu

námietok daňového subjektu v odvolaní, druhostupňový orgán dospel k záveru, že správca dane
postupoval v celom konaní v zmysle platných právnych predpisov, v súlade s ustálenou judikatúrou
posudzoval závažnosť všetkých jednotlivých dôkazných prostriedkov a vyhodnotil všetky dôkazy podľa
svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadol
na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zároveň sa tiež vysporiadal so všetkými námietkami

daňového subjektu a uviedol, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov.
Dospel k záveru, že prvostupňové rozhodnutie bolo vydané v súlade so zisteným skutkovým stavom
vyhodnoteným v zmysle ustanovení zákona o dani z príjmov. Skutočnosti rozhodujúce pre správne
určenie daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie 2014 boli správcom dane zistené v dostatočnom
rozsahu, úplne a boli vyhodnotené vo vzájomných súvislostiach pri súčasnom dodržaní postupov
stanovených nadriadenými orgánmi.

Druhostupňový orgán zhrnul, že daňovému subjektu vyrubený rozdiel dane v sume XX XXX XXX,XX
eura na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2014 a ktorý vznikol porušením ustanovení
zákona o dani z príjmov v znení účinnom v roku 2014 a to ust. § 3 ods. 2 písm. c/, ust. § 6 ods. 1 písm.
d/, ust. § 6 ods. 8, ust. § 16 ods. 3 a ust. § 17 ods. 1 písm. a/.
Uviedol, že daňovému subjektu ako komplementárovi komanditnej spoločnosti vznikla na území

Slovenskej republiky stála prevádzkareň, ktorá je povinná zdaniť všetky príjmy z podnikania dosiahnuté
na území Slovenskej republiky (okrem príjmov oslobodených od dane).
Zdôraznil, že príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne nie je oslobodený v zmysle
vnútroštátneho právneho predpisu ani v zmysle ZZDZ. Uviedol, že výkon funkcie komplementára patrí
medzi riadiace činnosti, ktoré nemožno považovať podľa ZZDZ za podpornú činnosť, nakoľko sa jedná

o aktívny príjem z podnikania a je nutné ho odlišovať od pasívneho príjmu - dividendy.
Zdôraznil, že komplementár je štatutárnym orgánom, ktorému je vyplácaný príjem na základe výkonu
jeho aktívnej činnosti a to na rozdiel od komanditistu, ktorému plynie pasívny príjem (dividenda), keďže
má povinnosť vkladu.
Nezdanením podielu na výsledku hospodárenia, teda podielu na zisku komplementára, ktorý sa vypláca

pred zdanením, by bola porušená zásada jediného priameho zdanenia a zásada rovnakého daňového
zaobchádzania (napríklad spoločníkovi s.r.o. a akcionárom akciovej spoločnosti sa vypláca podiel na
výsledku hospodárenia, teda podiel na zisku až po zdanení).
Mal za to, že daňový subjekt v odvolaní voči prvostupňovému rozhodnutiu nepredložil žiadne
nové dôkazy a skutočnosti, na základe ktorých by bol oprávnený žiadať, aby príjem z podnikania

komplementára v komanditnej spoločnosti nebol zdanený, hoci uvedený príjem je v zmysle
vnútroštátneho predpisu je predmetom dane, nie je oslobodený od dane a je zdaniteľným príjmom.
Na základe vyššie uvedeného, druhostupňový orgán vyhodnotil námietky odvolateľa ako
neopodstatnené.

II.
Žaloba

12. Včas podanou žalobou zo dňa 19.11.2019, doručenou na Krajský súd v Bratislave (ďalej
aj ako „krajský súd“ alebo aj ako „správny súd“) dňa 20.11.2019, sa žalobkyňa domáhala

preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky,
Číslo:102340758/2019 zo dňa 10.10.2019 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“), ktorý potvrdil
prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty Číslo: 101549012/2019 zo
dňa 25.06.2019 o vyrubení žalobkyni rozdielu dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie
roku 2014 v sume vo výške XX XXX XXX,XX eura a o neuznaní jej daňovej straty v sume vo výške

XX XXX,XX eura a navrhovala, aby správny súd podľa ust. § 191 ods. 1 písm. c/ zákona č. 162/2015
Správny súdny poriadok (ďalej len ako „SSP“) napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie
zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie.

13. Zároveň žalobkyňa podala súčasne so žalobou návrh na priznanie odkladného účinku správnej

žalobe, ktorý správny súd zamietol.14. Žalobkyňa v žalobe namietala, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím
vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci a to nezákonnej aplikácie žalovaným ustanovení
zákona o dani z príjmov na správne a nesporne zistený skutkový stav (ust.§ 191 ods. 1 písm. c/ SSP).

15.Uviedla,žepodstatousporujeporušeniezásadyzákonnostiukladaniaavýberudaní(nullumtributum
sine lege) žalovaným pri vydaní napadnutého rozhodnutia a rovnako aj prvostupňovým orgánom pri
vydaní prvostupňového rozhodnutia, pretože v zdaňovacom období roku 2014 bola komplementárom
komanditnej spoločnosti, ktorá dosiahla v tomto zdaňovacom období príjem, ktorý bol súčasťou jej

hospodárskeho výsledku, avšak nebol predmetom dane z príjmu.

16. Zdôraznila, že orgány verejnej správy jej uložili daňovú povinnosť nad rámec zákona o dani z
príjmov. Mala za to, že postup daňových orgánov v jej prípade bol neprípustnou tvorbou práva (resp.
aplikáciou neexistujúcich (nullum tributum sine lege).

17. Žalobkyňa uviedla detailné odôvodnenie žaloby (vrátane podrobnej argumentácie k dôvodom
nezákonnosti napadnutého rozhodnutia a prvostupňového rozhodnutia a relevantnej judikatúry) v
častiach D a E tejto žaloby a podrobne zhrnula nezákonnosti napadnutých rozhodnutí v žalobe v časti
D.2 v žalobných bodoch 23-26.

18. V žalobe v časti E.1 v žalobných bodoch 27-50 žalobkyňa poukázala na relevantné ustanovenia
zákona o dani z príjmov.

19. V žalobe v časti E.2 v žalobných bodoch 51-59 žalobkyňa poukázala na relevantnú judikatúru a z
nej vyplývajúce výkladové pravidlá a postupy v oblasti verejného a daňového práva.

20. V žalobe v časti E.3 v žalobných bodoch 60-63 sa žalobkyňa vyjadrila k svojmu údajnému porušeniu
ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov tak, že predmetné ustanovenie nemohla porušiť,
pretože len stanovuje, že podiel komplementára na hospodárskom výsledku komanditnej spoločnosti vo
všeobecnosti nie je vylúčený zo zdanenia a je predmetom dane; nijako však neurčuje rozsah, v akom

tento príjem podlieha zdaneniu.

21. V žalobe v časti E.4 v žalobných bodoch 64-72 sa žalobkyňa vyjadrila k svojmu údajnému porušeniu
ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ods. 8 zákona o dani z príjmov tak, že predmetné ustanovenie nemohla porušiť,
pretože postupovala v súlade s ním, keď do svojho základu dane zahrnula presne tie príjmy presne v

takej výške a presne takým spôsobom, ako toto ustanovenie prikazovalo do základu dane zahrnúť.

22. V žalobe v časti E.5 v žalobných bodoch 73-77 sa žalobkyňa vyjadrila k svojmu údajnému porušeniu
ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov tak, že predmetné ustanovenie nemohla porušiť, pretože nikdy
nespochybňovala, že jej príjem z titulu účasti v komanditnej spoločnosti so sídlom v Slovenskej republike

je príjmom dosahovaným v stálej prevádzkarni.

23. V žalobe v časti E.6 v žalobných bodoch 78-84 sa žalobkyňa vyjadrila k svojmu údajnému porušeniu
ust.§17ods.1písm.a/zákonaodanizpríjmovtak,žepredmetnéustanovenienemohlaporušiť,pretože
sa na ňu nevzťahuje povinnosť viesť účtovníctvo ani povinnosť viesť daňovú evidenciu podľa ust. § 6

ods. 10 alebo 11 zákona o dani z príjmov.

24. V žalobe v časti E.7 v žalobných bodoch 85-89 sa žalobkyňa vyjadrila k svojmu údajnému porušeniu
ust. § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov tak, že z jej strany nedošlo k porušeniu tohto ustanovenia,
pretože jej postup neviedol k zníženiu základu dane ani k zvýšeniu jej daňovej straty podľa zákona

o dani z príjmov oproti situácii, ak by príslušný príjem stálej prevádzkarne dosiahla priamo bez stálej
prevádzkarne.

25.VžalobevčastiE.8vžalobnýchbodoch90-131žalobkyňapoukázalanato,že žalovanýrovnakoako
aj prvostupňový orgán vykladali a aplikovali príslušné ustanovenia zákona o dani z príjmov neústavným

a nezákonným spôsobom, keď nad rámec príslušných ustanovení tohto zákona, jej ukladali povinnosti,
ktoréjejtietoustanovenianeukladajúaktorésaznichnedajúodvodiťanipomocoužiadnychprípustných
výkladových metód. Zdôraznila, že žalovaný naviac v napadnutom rozhodnutí poprel svoje vlastnéskoršie právne stanoviská a metodický pokyn a taktiež zavádzajúco argumentuje odbornou literatúrou
ako aj poukazovaním na poučenie k formuláru daňového priznania.

26. Zároveň žalobkyňa podrobne uviedla právnu analýzu danej veci.

27. Žalobkyňa dôvodila, že nakoľko zdaniteľné príjmy komanditnej spoločnosti boli v zanedbateľnej
výške, komanditná spoločnosť dosiahla v danom zdaňovacom období daňovú stratu. Pri určovaní svojej
daňovej povinnosti vychádzala žalobkyňa z ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ods. 8 zákona o dani z príjmov

v znení platnom a účinnom k 31.12.2014, upravujúcich základ dane komplementára komanditnej
spoločnosti. Mala za to, že do daňového priznania tak správne prevzala svoj podiel na základe dane
(resp. na daňovej strate) komanditnej spoločnosti (viď bližšie časť D žaloby, body 17 až 26).

28. Poukázala na ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ods. 8 v nadväznosti na ust. § 3 ods. 1 písm. b/ a ust. §
4 zákona o dani z príjmov, s tým, že úplne jasne a zrozumiteľne ustanovujú v akom rozsahu a v akej

výške podlieha dani z príjmu fyzickej osoby, príjem komplementára z titulu jeho účasti v komanditnej
spoločnosti (viď bližšie časť E.1 žaloby, body 27 až 50).

29. Argumentovala, že žalovaný ako aj prvostupňový orgán odvodzujú údajnú daňovú povinnosť
žalobkyne ako komplementára komanditnej spoločnosti od ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z

príjmov, pričom toto ustanovenie nemení nič na tomto rozsahu a výške zdanenia a o rozsahu a výške
tohto zdanenia ani nič neuvádza, len zakladá právny rámec pre zdaňovanie príjmov komplementára
komanditnej spoločnosti v ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ods. 8 zákona o dani z príjmov. Uviedla, že z ust. § 6
ods.8zákona odanizpríjmovtiežvyplýva,žedosvojhozákladudanejekomplementárpovinnýzahrnúť
aj svoj podiel na likvidačnom zostatku pri likvidácii komanditnej spoločnosti a svoj vyrovnací podiel pri

zániku účasti v komanditnej spoločnosti. Z toho je zrejmé, že v prípadoch, v ktorých zákonodarca chcel
komplementárovi uložiť povinnosť zahrnúť do svojho základu dane aj čiastky, ktoré by do neho inak
zahrnuté neboli (nemuseli byť), zákonodarca tak aj urobil, čoho dôkazom je práve posledná veta ust. §
6 ods. 8 zákona o dani z príjmov (viď bližšie časti E.3 a E.4 žaloby, body 60 až 72).

30. Zastávala názor, že nemala povinnosť viesť daňovú evidenciu podľa ust. § 6 ods. 10 a 11 zákona o
dani z príjmov a preto nemohlo z jej strany dôjsť k porušeniu ust. § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov,
ktorý sa na ňu vôbec nevzťahuje (viď bližšie časť E.6 žaloby, body 78 až 84).

31. Mala za to, že nedošlo k porušeniu ust, § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov z jej strany, pretože jej

základ dane uvedený v daňovom priznaní nebol nižší (resp. jej daňová strata nie je vyššia), než by bola v
prípade, ak by ako nezávislá osoba (bez stálej prevádzkarne vo forme účasti na komanditnej spoločnosti
ako komplementár), v príslušnom zdaňovacom období vykonávala rovnakú alebo podobnú činnosť ako
táto komanditná spoločnosť a dosiahla by z nej príjem titulom dividendy, ktorý nebol predmetom dane
(viď bližšie časť E.7 žaloby, body 85 až 89).

32. Tvrdila, že k žiadnemu „dvojitému nezdaneniu“ v prípade predmetného príjmu vzhľadom na samotnú
povahu tohto príjmu vôbec nemohlo dôjsť a okrem toho údajný princíp neprípustnosti „dvojitého
nezdanenia“ nie je ani judikovaný, ani rozpracovaný v odbornej literatúre a preto je pre tento prípad
úplne irelevantný (viď bližšie časť E.8 žaloby, body 105 až 109).

33. Žalobkyňa uviedla, že jej postup bol aj v súlade s dlhoročnou aplikačnou praxou zdaňovania
príjmu komplementárov komanditných spoločností a so stanoviskami samotného žalovaného, ktoré boli
získané k identickej právnej otázke ako je predmet tohto sporu v priebehu daňovej kontroly u žalobkyne,
ako aj s metodickým pokynom žalovaného zverejneným pre zdaňovacie obdobie 2014 (viď bližšie časť

E.8 žaloby, body 110 až 117).

34. Zdôraznila, že všetka judikatúra súdov i odborná literatúra, ktorá k predmetu sporu existuje,
potvrdzujenázorapostupžalobkyne,pričomnázorapostupžalovanéhoaprvostupňovéhoorgánunemá
oporu v žiadnej odbornej literatúre ani v judikatúre (viď bližšie časť E.1 tejto žaloby, body 51 až 59 a

časť E.8 tejto žaloby, body 118 až 126).

35. Mala za to, že pokyny k vyplneniu daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby pre
zdaňovacie obdobie 2014, na ktoré sa odvolávajú žalovaný ako aj prvostupňový orgán, sa na ňunevzťahovali ako fyzickú osobu a ohľadom základu dane komplementára obsahovali nesprávny pokyn,
ktorý bol v nasledujúcom zdaňovacom období opravený bez toho, aby sa akokoľvek zmenilo znenie
príslušnýchustanovenízákona odanizpríjmov a teda nemôžu v zmysle zásady zákonnostiukladania

a výberu daní (nullum tributum sine lege) a z nej vyplývajúcej judikatúry nahrádzať určité znenie zákona
ani vypĺňať medzery v prípade neurčitého znenia zákona (viď bližšie časť E.8 žaloby, body 127 až 131).

36. Žalobkyňa tvrdila, že podľa zásady zákonnosti ukladania a výberu daní (nullum tributum sine lege)
postupovala správne, pretože zákon o dani z príjmov neposkytuje v tomto ohľade žiadny priestor na inú

rozumne odôvodnenú interpretáciu v neprospech tohto záveru.

37. Poukázala na to, že táto zásada a z nej vyplývajúce judikované interpretačné pravidlá a postupy in
dubio mitius, in dubio pro libertate a in dubio contra fiscum (viď bližšie časť E.1 žaloby, žalobné body
51 až 59) chránia daňový subjekt už v prípade, že znenie zákona nie je dostatočne určité a pripúšťa
viacero línií rozumne odôvodnenej interpretácie. Preto v súlade s interpretačným pravidlom a minori ad

maius chránia daňový subjekt o to viac v prípade, keď znenie zákona je dostatočne určité a daňovník
postupoval v súlade s ním.

38. Zastávala názor, že postupovala v súlade so zákonom o dani z príjmov, ktorý neposkytuje v tomto
ohľade žiadny priestor na inú rozumne odôvodnenú interpretáciu v neprospech tohto záveru.

III.
Vyjadrenie žalovaného

39. Žalovaný sa vyjadril k správnej žalobe písomným vyjadrením zo dňa 27.03.2020 a to zhodne
s odôvodnením napadnutého rozhodnutia ako aj prvostupňového rozhodnutia. Trval na všetkých
skutočnostiach uvedených v napadnutom rozhodnutí s tým, že v jeho odôvodnení sa v dostatočnej
miere vysporiadal v plnom rozsahu so všetkými odvolacími námietkami žalobkyne voči prvostupňovému
rozhodnutiu.

40. Zastával názor, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím boli vydané v
súlade so zákonom a v nadväznosti na nižšie uvedené skutočnosti navrhol žalobu v plnom rozsahu
zamietnuť.

41. Žalovaný poukázal na to, že z dôvodu, že podmienky pre zdaňovanie komplementára právnickej
osoby a komplementára fyzickej osoby sú rovnaké, aj komplementár fyzická osoba má povinnosť
postupovať pri zisťovaní základu dane podľa ust. § 17 zákona o dani z príjmov (upraviť výsledok
hospodárenia o položky zvyšujúce a znižujúce výsledok hospodárenia, resp. pri evidencii príjmov a
výdavkov zahrnúť do zdaniteľných príjmov všetky príjmy z podnikania, ktoré nie sú oslobodené od dane

a sú predmetom dane), teda aj podiel na zisku komplementára, ktorý je predmetom dane (N. H. a C. K.
na strane 162 Praktického komentára k zákonu o dani z príjmov) - cit.: „Komplementár fyzická osoba
zahrnie do svojho daňového priznania podiel na zisku k príjmom podľa § 6 zákona o dani z príjmov“. V
opačnomprípadebydochádzaloknerovnakému daňovému zaobchádzaniu medzi komplementárom
právnickou osobou, ktorá postupuje podľa poučenia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky a

komplementárom fyzickou osobou.

42. Vyjadril sa k aplikácii ust. § 17 zákona o dani z príjmov a uviedol, že komplementár fyzická osoba,
mal zahrnúť do príjmov a výdavkov, ktoré sa zahŕňajú do základu dane aj príjem z podnikania, ktorý je
predmetom dane a nie je oslobodený od dane, teda aj podiel na zisku komplementára.

43. Ďalej uviedol, že v zmysle zásady ust. § 3 ods. 6 Daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných
predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti
rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane.

44. Žalovaný zároveň uviedol, že pri posudzovaní skutočného obsahu právneho úkonu je zrejmé, že
žalobkyňa ako komplementár komanditnej spoločnosti, mala v zmysle Zápisnice zo zhromaždenia
spoločníkov komanditnej spoločnosti Old Brewery k.s. zo dňa 27.10.2014 (ďalej len ako „Zápisnica zozhromaždenia spoločníkov“) v roku 2014 zdaniteľný príjem, ktorý jej bol vyplatený za výkon funkcie
komplementára ako príjem z podnikania v sume vo výške XXX XXX XXX,XX eura.

45. Žalovaný poukázal na to, že žalobkyňa nepreukázala zaplatenie dane z vyššie uvedeného
zdaniteľného príjmu.

46. Zdôraznil, že aj keď komanditná spoločnosť vykázala daňovú stratu nemá uvedené vplyv na
skutočnosť, že dosiahla kladný výsledok hospodárenia pred zdanením, z ktorého bol vyplatený (a pri

výplate nezdanený) podiel na zisku komplementárovi - fyzickej osobe, ktorý je príjmom z podnikania
podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov, je zdaniteľným príjmom.

47. Žalovaný sa vyjadril k povinnosti žalobkyne viesť evidenciu o príjmoch a výdavkoch a uviedol, že
ak fyzická osoba s príjmami z podnikateľskej činnosti nevedie účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve,
vedie daňovú evidenciu podľa osobitného predpisu, t.j. zákon o dani z príjmov v zmysle ust. § 6 ods. 11

zákona o dani z príjmov, ktorý sa vzťahuje na príjmy podľa ust. § 6 ods. 1 až 4 tohto zákona. Zdôraznil,
že daňová evidencia zahŕňa všetky príjmy, t.j. zdaniteľné aj nezdaniteľné a je nevyhnutná pre zistenie
základu dane. V danom prípade, žalobkyňa mala príjmy podľa ust. § 6 ods. 1 a teda mala povinnosť
viesť daňovú evidenciu. Základom dane podľa ust. § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov je rozdiel, o ktorý
zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných

príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období. Podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona
o dani z príjmov u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa ust. § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní
základu dane alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami. Žalobkyňa bola
teda povinná viesť evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch a do tejto evidencie mala zahrnúť všetky
príjmy a to zdaniteľné príjmy aj nezdaniteľné príjmy.

IV.
Replika

48. Žalobkyňa v replike zo dňa 22.04.2020, k vyjadreniu žalovaného zo dňa 27.03.2020, zotrvala na

všetkých argumentoch uvedených v žalobe a nesúhlasila v celom rozsahu s jeho tvrdeniami.

49. Zdôraznila nesprávnosť záverov žalovaného a ktoré vychádza z dvoch základných pilierov jeho
argumentácie.

50. Uviedla, že žalovaný sa odvoláva na ustanovenia zákona o dani z príjmov o predmete dane z príjmov
[najmä na ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov], ktoré však nestanovuje, v akom rozsahu sa
má taký príjem zdaniť, t. j. čo tvorí základ dane z takého príjmu.

51. Žalobkyňa poukázala na to, že žalovaný sa odvoláva na spoločné ustanovenia zákona o dani z

príjmov o zisťovaní základu dane z príjmov právnických aj fyzických osôb (najmä na ust. § 17 zákona o
dani z príjmov), ktoré platia vo všeobecnosti pokiaľ neexistuje osobitná úprava, pritom však prehliadol
špeciálne ustanovenia zákona o dani z príjmov, ktoré platia pre zisťovanie základu dane komplementára
- fyzickej osoby a pre daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou (najmä ust. § 6 ods. 8 a ust. §
16 ods. 3 zákona o dani z príjmov). Zdôraznila, že žalovaný tým popiera podstatu vzťahu všeobecných

a špeciálnych právnych noriem, ktorou je prednosť špeciálnych právnych noriem pred generálnymi (lex
specialis derogat legi generali).

52. K tvrdeniu žalovaného, že zákon o dani z príjmov neuvádza taxatívnym spôsobom všetky
možné druhy podnikateľských príjmov, ktoré by mohli daňovníkom plynúť, žalobkyňa uviedla, že toto

nerozporuje. Žalovaný však zároveň ignoruje úplne zrejmý fakt, že zákon o dani z príjmov rozlišuje medzi
predmetom dane (t.j. príjmom, ktorý druhovo a vo všeobecnosti podlieha dani) a základom dane (t.j.
rozsahom, v akom príjem, ktorý je predmetom dane, má byť zdanený). Základ dane pritom zákon o dani
z príjmov (na rozdiel od predmetu dane) určuje taxatívne a s matematickou presnosťou spôsobom, ktorý
nepripúšťa rôzny výklad.

53. K tvrdeniu žalovaného, že podiel komplementára na zisku komanditnej spoločnosti je predmetom
dane podľa ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov, nie je oslobodený od dane, a preto je
zdaniteľným príjmom, ktorý mal byť zahrnutý do základu jej dane, žalobkyňa uviedla, že namietala, žejej podiel ako komplementára na zisku mal byť zahrnutý do jej základu dane napriek tomu, že nebol
súčasťou základu dane komanditnej spoločnosti. Zastávala názor, že jej podiel ako komplementára na
zisku komanditnej spoločnosti sa zdaňuje iba v takom rozsahu, v akom je tento zisk súčasťou základu

dane komanditnej spoločnosti (viď bližšie bod 69 a 100 správnej žaloby).

54. K tvrdeniu žalovaného, že ust. § 3 ods. 2 písm. c/ a ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov
sa vzájomne nevylučujú, žalobkyňa viedla, že žalovaného tvrdenie nerozlišuje medzi predmetom dane
(špecifikáciou druhu príjmu, ktorý vo všeobecnosti podlieha dani), ktorý je upravený v ust. § 3 ods. 2

písm. c/ zákona o dani z príjmov a základom dane (rozsahom zdanenia príjmu z podnikateľskej činnosti),
ktorý je upravený v ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Zároveň poukázala na to, že každé z týchto
ustanovení teda rieši inú otázku - na jednej strane predmet dane a na druhej strane základ dane. Rozdiel
medzi predmetom dane a základom dane podrobne vysvetlila v časti E.1 správnej žaloby. Zdôraznila,
že pritom do základu dane komplementára fyzickej osoby sa zahŕňa (ust. § 6 ods. 1 písm. d/ v spojení s
ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov) len časť základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa

ust. § 17 až 29 - v danom prípade išlo o daňovú stratu v sume vo výške XX XXX,XX eura. Uviedla, že
túto časť (v rozsahu svojho podielu v sume vo výške XX XXX,XX eura), si aj zahrnula do základu dane
za príslušné zdaňovacie obdobie.

55. K tvrdeniu žalovaného, že pri zisťovaní základu dane mala žalobkyňa podľa údajne vychádzať z

rozdielu medzi príjmami a výdavkami a v zmysle ust. § 17 zákona o dani z príjmov mal komplementár -
fyzická osoba zahrnúť do príjmov aj príjem z podnikania, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený
od dane, a teda aj podiel na zisku komplementára, žalobkyňa uviedla, že uvedené tvrdenie žalovaného
je v rozpore s ust. § 6 ods. 1 písm. d/ v spojení s ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, ktoré sú
špeciálnymi ustanoveniami vo vzťahu k ust. § 17 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov [čo vyplýva

aj zo systematiky zaradenia ust. § 6 pod druhú časť - daň fyzickej osoby a aj zo slovného spojenia “ak
tento zákon neustanovuje inak“ v ust. § 17 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov], a ktoré hovoria len
o prenesení časti základu dane komanditnej spoločnosti do základu dane komplementára. Poukázala
na ust. § 6 ods. 1 písm. d/ v spojení s ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, ktoré taxatívne uvádza, čo
presne si má komplementár preniesť do svojho základu dane, a neumožňuje rozširovať rozsah základu

dane komplementára o ďalšie (hoci aj za iných okolností zdaniteľné) príjmy, ako to tvrdí žalovaný.

56. Žalobkyňa mala za to, že nakoľko podiel na zisku nebol predmetom dane z príjmov [podľa ust. §
12 ods. 7 psím. c/ zákona o dani z príjmov] a nepatril do základu dane z príjmov, nebola povinná, v
zmysle ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, ho preniesť do svojho základu dane a na tom

nezmení nič ani ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov (ktorý nijako neupravuje rozsah zdanenia
tam uvedených príjmov) ani ust. § 17 zákona o dani z príjmov [ktorý je v tunajšom prípade derogovaný
špeciálnymi ust. § 6 ods. 1 písm. d/ v spojení s ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov]. Preto má za
to, že postupovala správne.

57. Ďalej žalobkyňa uviedla, že zákon o dani z príjmov, nezaraďuje medzi príjmy z podnikania, ktoré
sú predmetom dane komplementára komanditnej spoločnosti, žiadne iné príjmy komplementára a
nedáva ani priestor na extenzívny výklad na rozšírenie týchto príjmov o podiel komplementára na zisku
komanditnej spoločnosti.

58. Vyjadrila sa k námietke žalovaného, že žalobkyňa porušila zákonnú povinnosť viesť daňovú
evidenciu tak, že uviedla, že nesprávnosť tohto záveru podrobne zdôvodnila v časti E.6 správnej žaloby
(body 78 až 84), na ktorú týmto v celom rozsahu odkazuje. Zdôraznila, že je podstatné, že je daňovníkom
s obmedzenou daňovou povinnosťou, nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, neuplatňovala si ani
paušálne daňové výdavky podľa ust. § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov ani preukázateľné daňové

výdavky podľa ust. § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov, v dôsledku čoho jej nevznikla povinnosť viesť
daňovú evidenciu (ust. § 17 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov). Mala za to, že je podstatné
to, že daňová evidencia nemá pre zistenie základu dane žalobkyne žiadnu relevanciu a pri zisťovaní
základu dane sa vychádza len z jej podielu na základe dane komanditnej spoločnosti, a nie z výsledku
hospodárenia, t. j. nevychádza sa z rozdielu medzi príjmami a výdavkami.

V.
Doplňujúce stanovisko žalobkyne59. Žalobkyňa uviedla v doplňujúcom stanovisku zo dňa 11.01.2021, že po podaní správnej žaloby
nastala nová právnu skutočnosť a to dňa 29.12.2020, kedy bol v Zbierke zákonov zverejnený zákon

č. 416/2020 Z.z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z príjmov v znení neskorších predpisov a
ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony (ďalej aj ako „novela zákona o dani z príjmov č. 416/2020
Z.z.“). Predmetná novela zákona o dani z príjmov významným spôsobom podporuje, resp. potvrdzuje
správnosť jej žalobnej argumentácie a to v rámci pôvodného rozsahu správnej žaloby.

60. Poukázala na to, že novela vyššie citovaného zákona výslovne vychádza zo skutočnosti, že podľa
právnej úpravy zdaňovania príjmov komanditnej spoločnosti a jej komplementára pred jej účinnosťou
môžu existovať a existujú príjmy, ktoré sa nezahŕňajú do základu dane komanditnej spoločnosti a ani
do základu dane jej komplementára.

61. Mala za to, že na základe právneho stavu pred účinnosťou uvedenej novely zákona o dani z príjmov

č. 416/2020 Z.z. (vrátane právneho stavu rozhodného pre zdaňovacie obdobie roku 2014) z hľadiska
príjmu, ktorého zdaňovanie je predmetom tohto sporu platí, že tento príjem nie je zdaňovaný
na úrovni komanditnej spoločnosti a nie je zdaňovaný ani na úrovni jej komplementára, pretože nie je
súčasťou základu dane ani na jednej z týchto úrovní.

62. Žalobkyňa zastávala názor, že na základe právneho stavu po účinnosti novely zákona o dani
z príjmov č. 416/2020 Z.z. z hľadiska príjmu, ktorého zdaňovanie je predmetom tohto sporu (ak by
bol tento príjem dosiahnutý v zdaňovacom období roku 2022) by platilo, že tento príjem by bol je
zdaňovaný na úrovni komanditnej spoločnosti daňou z príjmu právnickej osoby, pretože by vstupoval do
základu dane komanditnej spoločnosti podľa ust. § 17j ods. 1 zákona o dani z príjmov v znení novely

zákona č. 416/2020 Z.z., avšak naďalej nebude zdaňovaný na úrovni komplementára daňou z príjmu
fyzickej osoby, pretože právna úprava základu dane komplementára je vo vzťahu k nemu neutrálna.
Jej úprava pre postavenie komplementára neobsahuje zavedenie žiadnej novej daňovej povinnosti ani
rozšírenie jeho existujúcej daňovej povinnosti ani zmeny vo výpočte základu dane komplementára.
Práve naopak, potvrdzuje neexistenciu takejto daňovej povinnosti na úrovni komplementára tak v

minulosti, v súčasnosti, ako aj pre budúce zdaňovacie obdobia. Dokazuje, že určitý zákonom definovaný
okruh príjmov (medzi ktorými je aj jej príjem, ktorého zdanenie je predmetom tohto sporu) nikdy nebol, v
súčasnosti nie je a ani v budúcnosti nebude súčasťou jej základu dane ako fyzickej osoby podľa zákona
o dani z príjmov a teda nebude zdanený daňou z príjmu fyzických osôb.

63. Uviedla, že novela zákona o dani z príjmov č. 416/2020 Z. z. môže vo všeobecnosti mať dva dôvody a
to, upravenie otázky alebo inštitútu, ktorý dovtedy upravený nebol a odstránenie neurčitosti a nejasnosti
existujúcej právnej úpravy bez zmeny jej vecného významu a rozsahu.

64. Zdôraznila, že v časti B.2 uviedla dôvody preukazujúce, že novela zákona o dani z príjmov č.

416/2020 Z.z. bola prijatá za účelom upravenia dosiaľ neupravených otázok a inštitútov, nakoľko druhý
dôvod vylučuje predovšetkým odklad účinnosti relevantných ustanovení až na 01.01.2022. Keďže
teda ide o úpravu dosiaľ neupravených otázok a inštitútov (konkrétne zdanenia príjmu komanditnej
spoločnosti, ktorý sa podľa doterajších predpisov nezahŕňal do základu dane ani na úrovni komanditnej
spoločnosti ani jej komplementára), pre tunajší spor to znamená potvrdenie jej žalobnej argumentácie

a dôvod na vyhovenie správnej žalobe v celom rozsahu v súlade so zásadou nullum tributum sine lege
detailne vysvetlenej v správnej žalobe.

65. Žalobkyňa záverom uviedla, že rovnaký záver by však platil aj v prípade, ak novela zákona o dani z
príjmov č. 416/2020 Z. z. bola prijatá z druhého z uvedených dôvodov (odklad účinnosti relevantných

ustanovení). V takom prípade by platilo, že doterajšia právna úprava bola natoľko neurčitá a nejasná, že
by si vyžadovala zásah zákonodarcu a odstránenie neurčitosti zmenou právnej úpravy. To by rovnako
znamenalo potvrdenie žalobnej argumentácie a dôvod na vyhovenie správnej žalobe v celom rozsahu v
súlade so zásadami in dubio mitius, in dubio pro libertate a in dubio contra fiscum detailne vysvetlenými
v správnej žalobe.

IV.
Vyjadrenie žalovaného k doplňujúcemu stanovisku žalobkyne66.Žalovanývovyjadrenízodňa22.02.2021kvyjadreniužalobkynezodňazodňa11.01.2021,poukázal
na skutočnosti, ktoré v uvedenom spore považuje za podstatné a podrobne sa vyjadril k zmene pravidiel

zdaňovania príjmov komanditnej spoločnosti a jej komplementárov v súvislosti so zákonom č. 416/2020
Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z príjmov.

67. Uviedol, že k zmene pravidiel zdaňovania príjmov komanditnej spoločnosti a jej komplementárov v
súvislosti s novelou zákona o dani z príjmov č. 416/2020 Z.z., sa do tohto zákona dopĺňajú v § ust. 17j

aj pravidlá pre reverzný hybridný subjekt. Prechodným ust. § 52zzk ods. 1 nadobudlo ust. § 17j vrátane
nadväzujúcich úprav v dotknutých ustanoveniach zákona o dani z príjmov, účinnosť až od 01.01.2022,
pričom sa uplatnia prvýkrát v zdaňovacom období, ktoré sa začína najskôr 01.01.2022. Zapracovanie
týchto pravidiel vyplynulo Slovenskej republike zo Smernice Rady (EÚ) 2016/1164 z 12.07.2016, ktorou
sa stanovujú pravidlá proti praktikám vyhýbania sa daňovým povinnostiam, ktoré majú priamy vplyv na
fungovanie vnútorného trhu (ďalej len ako „ATAD“), ktorá bola doplnená Smernicou Rady (EÚ) 2017/952

z 29.05.2017, ktorou sa mení smernica (EÚ) 2016/1164, pokiaľ ide o hybridné nesúlady s tretími
krajinami (ďalej len „ATAD 2“). Smernice ATAD a ATAD 2 obsahujú súbor opatrení, ktorých hlavným
cieľom je zamedziť znižovaniu základu dane, obchádzaniu daňových povinností, presunu ziskov do
zahraničia, resp. zamedziť situáciám, ktoré využitím odlišných „hybridných prvkov“, či už v nastavení
finančných nástrojov alebo v posúdení transparentných spoločností, alebo stálych prevádzkarní vedú

k hybridným nesúladom vo forme uplatňovania viacnásobných výdavkov, odpočtu výdavku na jednej
strane bez zahrnutia príjmu na druhej strane, resp. k nezdaneniu príjmov ani jednou zo závislých osôb
predovšetkým v takých prípadoch, ktoré vznikajú medzi závislými osobami. Celý súbor týchto opatrení
vychádza z prijatých opatrení OECD, tzv. BEPS opatrení, ktoré však boli na úrovni Európskej únie
prevzaté práve týmito smernicami a za podmienok schválených jednotlivými členskými štátmi.

68. Žalovaný zdôraznil, že každé opatrenia vzhľadom aj na svoju závažnosť a charakter zasahovania
do suverenity daňových predpisov v jednotlivých členských štátoch EÚ malo nastavený aj svoj časový
harmonogram implementácie. Osobitne pravidlá pre reverzný hybridný subjekt upravené v článku 9a
smernice ATAD 2 mali členské štáty povinnosť implementovať do vnútroštátnych predpisov podľa článku

2 odseku 3 smernice ATAD 2.

69.Poukázalnato,ženarozdielodinýchdaní(napr.danezpridanejhodnoty),daňzpríjmovprávnických
osôb nie je harmonizovaná na úrovni EÚ. Slovenská republika ako členský štát EÚ je povinná
implementovať smernice ATAD a ATAD 2 do vnútroštátnych predpisov, ale forma akou sa dosiahnu ciele

týchto smerníc je ponechaná na danom členskom štáte nastavení pravidiel vo vnútroštátnom predpise.

70. Žalovaný uviedol, že povinnosť implementácie článku 9a smernice ATAD 2, ktorý bol
implementovaný do zákona o dani z príjmov zákonom č. 416/2020 Z.z., vyplynula z uznesenia vlády
Slovenskej republiky č. 427 zo dňa 13.09.2017, úlohy B.6. - Predložiť na rokovanie vlády návrh právneho

predpisu, ktorým sa zabezpečí prebratie smernice Rady (EÚ) 2017/952 z 29.05.2017, ktorou sa mení
smernica (EÚ) 2016/1164, pokiaľ ide o hybridné nesúlady s tretími krajinami do 31.09.2018 (okrem
článku 9a smernice (EÚ) 2016/1164 v platnom znení) a do 31.12.2020 (týka sa článku 9a smernice
(EÚ) 2016/1164 v platnom znení).

71. Ďalej uviedol, že účinnosť ust. § 17j a s tým súvisiacich ustanovení, ktorými sa do zákona o dani
z príjmov implementoval článok 9a smernice ATAD 2, je preto nastavená v súlade so smernicou od
01.01.2022.

72. Poukázal na to, že v prípade legislatívnej úpravy pravidiel pre reverzný hybridný subjekt v ust. § 17j,

ako aj pravidiel proti hybridným nesúladom podľa ust. § 17i zákona o dani z príjmov, ide o situácie, ktoré
doteraz neboli osobitne riešené v zákone o dani z príjmov. Na zavedenie pravidiel pre reverzný hybridný
subjekt preto nie je možné nahliadať ako na opatrenie, ktoré iba spresňuje už uplatňovaný právny stav,
ale opatrenie, ktoré novým spôsobom rieši otázku nezdaňovania príjmov využitím hybridných subjektov,
t.j. odlišným posúdením transparentnej spoločnosti zo strany právnych predpisov štátu jej zriaďovateľa

a právnych predpisov štátu, v ktorom je táto spoločnosť založená.

73. Nesúhlasil s názorom žalobkyne, že ide o zmenu pravidiel v zdaňovaní komanditných
spoločností, pretože základný koncept zdaňovania komanditných spoločností na úrovni komanditistu akomplementára zostáva v zákone o dani príjmov zachovaný aj naďalej. Osobitne sa daňovo upravuje iba
špecifická situácia hybridných nesúladov, ktorých výsledok by mohol viesť k nezdaňovaniu príjmov. Ide
o osobitné prípady, ak zahraničný komplementár spĺňa podmienky podľa ust. § 17j ods. 3 zákona o dani

z príjmov a dochádza k reverznému posúdeniu komanditnej spoločnosti zo strany tohto zahraničného
komplementára a výsledkom tohto reverzného posúdenia môže dôjsť k nezdaňovaniu príjmov.

74. Žalovaný mal za to, že na to, aby mohli byť tieto pravidlá uplatňované musia byť splnené podmienky
preexistenciureverznéhohybridnéhosubjektu.Komanditnáspoločnosťjepovažovanázatransparentný

subjekt podľa ust. § 17j ods. 2 zákona o dani z príjmov, pretože príjmy pripadajúce na komplementára
nie sú zdaňované na úrovni spoločnosti, ale na úrovni spoločníka-komplementára. Ďalšia podmienka,
ktorá musí byť splnená je, že komplementárom je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý
sám alebo spolu so závislými osobami, ktoré sú tiež daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou
má priamy podiel alebo nepriamy podiel na základnom imaní tohto subjektu najmenej 50% alebo má
priamy podiel alebo nepriamy podiel na hlasovacích právach tohto subjektu najmenej 50%, alebo má

nárok na podiel na zisku tohto subjektu najmenej 50%.

75. Zastával názor, že najdôležitejšou podmienkou pre splnenie definície reverzného hybridného
subjektu je existencia hybridného prvku, a to, že u tohto zahraničného komplementára sa z hľadiska
daňových predpisov štátu, v ktorom je daňovým rezidentom, nahliada na slovenskú komanditnú

spoločnosť ako na daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území Slovenskej republiky
zdaňovaného obdobným spôsobom ako sa zdaňuje obchodná spoločnosť alebo družstvo, čiže na
úrovni obchodnej spoločnosti. Iba v prípade, ak dochádza k reverznému posúdeniu daňového statusu
transparentnej spoločnosti, je možné túto transparentnú spoločnosť považovať za reverzný hybridný
subjekt.

76. Uviedol, že komanditná spoločnosť je však iba čiastočne netransparentným subjektom, a to iba
v časti pripadajúcej na komanditistu, ktorého príjmy dosahované touto spoločnosťou sú zdaňované
na úrovni spoločnosti. V uvedenom prípade ide o príjmy komplementára, ktoré nie sú zdaňované na
úrovni spoločnosti, ale predstavujú príjem z podnikania podľa ust. § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z

príjmov. Žalobkyňa sa síce odvoláva na legislatívne znenia a dôvodovú správu k ust. § 17j zákona o
dani z príjmov, avšak nijakým spôsobom nepreukazuje, že by tu vôbec mohla byť aj naplnená podstata
reverzného hybridného subjektu spočívajúca práve v reverznom posúdení čiastočne transparentnej
spoločnosti, ktorou je komanditná spoločnosť v časti pripadajúcej na zahraničného komplementára zo
strany daňových predpisov žalobkyne - komplementárky za daňovníka sa neobmedzenou daňovou

povinnosťou v Slovenskej republike. Nie je preto možné akceptovať názor žalobkyne s odkazom na
dôvodovú správu k ust. § 17j, že subjektívne posúdenie komplementára postačuje na definovanie
komanditnej spoločnosti ako reverzného hybridného subjektu.

77. Žalovaný poukázal na to, že žalobkyňa vôbec nerozporovala, že jej ako komplementárovi bola

priradená v časti pripadajúcej na komplementára podľa ust. § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z
príjmov, strata a preto jednoznačne uznáva daňový status komanditnej spoločnosti ako transparentného
subjektu. Na základe uvedenej skutočnosti, nemožno súhlasiť ani s tvrdením žalobkyne, že jej
situácia spĺňa podmienky upravené novou legislatívnou úpravou pravidiel pre reverzný hybridný subjekt
upravených v ust. § 17j zákona o dani z príjmov.

78. Zdôraznil, že nie je však možné nastavenie pravidiel upravených v ust. § 17j zákona o dani príjmov,
ktoré nadobúdajú účinnosť až od 01.01.2022 a upravujú doteraz neidentifikované situácie obchádzania
daňových povinností so situáciou žalobkyne z roku 2014, pričom z opísaného právneho stavu sa javí byť
zrejmé, že ani v roku 2014 pri porovnateľnej situácii s ust. § 17j neboli splnené podmienky pre splnenie

definície reverzného hybridného subjektu. To, že by sa uvedené pravidlá pre reverzný hybridný subjekt
ani pri pripodobnení situácie v roku 2014 neuplatnili, neznamená, že ani v súčasnosti by sa neriešila
otázka nezdaňovania príjmov komplementára, aj keď nejde o hybridný nesúlad.

79. Podľa žalovaného v uvedenom prípade ide o príjem žalobkyne, ktorý nemožno stotožniť s podielom

na zisku, na ktorý by mohlo byť nahliadané ako na podiel na zisku, ktorý nie je predmetom dane podľa
zákona o dani z príjmov u komplementára komanditnej spoločnosti.80. Zastával názor, že prijatie ust. § 17j novelou zákona o dani z príjmov č. 416/2020 Z.z., je nesúvisiaca
legislatívna úprava, ktorú nie je možné analogicky aplikovať na predmetný prípad, a to z dôvodu, že
pravidlá reverzného hybridného subjektu sú uplatniteľné na slovenské komanditné spoločnosti iba za

splnenia všetkých nasledovných podmienok súčasne:

- komplementár je nerezident Slovenskej republiky,
- sám alebo so závislými osobami (tiež nerezidentmi Slovenskej republiky) má nárok na podiel
na zisku tohto subjektu najmenej 50 %,

- komanditná spoločnosť sa podľa daňových predpisov štátu, v ktorom je komplementár
rezidentom, považuje za rezidenta Slovenskej republiky zdaňujúceho príjmy obdobne ako
obchodná spoločnosť.

81.Malzato,ženazákladeinformáciíkdanejveci,žeajnaprieksplneniuprvýchdvochpodmienok,tretia
podmienka nebola splnená (čo potvrdzuje konanie žalobkyne a tiež jej argumentácia v tomto konaní).

Taktiež platí, že pravidlá sa uplatňujú iba na tú časť príjmu, ktorá nie je zdanená v Slovenskej republike
alebo v zahraničí, nakoľko cieľom ATAD2 je zamedziť dvojitému nezdaneniu príjmov.

82.Žalovanýdospelkzáveru,ževpredmetnomprípadeaninedochádzakdvojitémunezdaneniupríjmov
z titulu existencie hybridného prvku, ale z dôvodu nesprávnej aplikácie zákona o dani z príjmov zo strany

žalobkyne.
V.
Právne posúdenie veci

83. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (ust. § 10, ust. §

13 ods. 1 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a konanie,
ktoré jeho vydaniu predchádzalo a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. Vo veci rozhodol na
pojednávaní dňa 16.02.2023 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil.

84. Predmetom súdneho prieskumu je napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva

Slovenskej republiky Číslo: 102340758/2019 zo dňa 10.10.2019 a prvostupňové rozhodnutie Daňového
úradu pre vybrané daňové subjekty Číslo: 101549012/2019 zo dňa 25.06.2019.

85. Kto tvrdí, že bol na svojich právach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť
na súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak zákon neustanoví inak. Z právomoci súdu

však nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich sa základných práv a slobôd (čl. 46 ods.
2 Ústavy Slovenskej republiky).

86.Pripreskúmavanízákonnostirozhodnutiasúdskúma,čižalobounapadnutérozhodnutiejevsúlades
právnym poriadkom Slovenskej republiky, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi.

V intenciách ust. § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle ust.
§ 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v
oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V
zákonom predpísanom postupe je orgán verejnej správy oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony
v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané

náležitosti.

87. Zákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy je podmienená zákonnosťou postupu, ktorý
predchádzal jeho vydaniu. V rámci správneho súdnictva súd teda skúma aj procesné pochybenia orgánu
verejnej správy namietané v žalobe, najmä z toho pohľadu, či toto procesné pochybenie predstavuje

takú vadu konania pred orgánom verejnej správy, ktorá by mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého
rozhodnutia.

88. V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že ako účastník administratívneho
konaniabolarozhodnutímorgánuverejnejsprávyukrátenánasvojichprávachaleboprávomchránených

záujmoch a žiada, aby správny súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu orgánu verejnej
správy, sa postupuje podľa ustanovení tretej časti SSP o správnych žalobách.89. Základom interpretácie a aplikácie čl. 1 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky je zabezpečenie
materiálneho a nie formálneho právneho štátu. Judikatúra ústavného súdu kladie dôraz, že v súlade
s čl. 1 ods. 1 Ústavy s uplatňovaním princípu právnej istoty v právnom štáte sa spája požiadavka

všeobecnosti, platnosti, trvácnosti, stability, racionálnosti a spravodlivého obsahu právnych noriem;
medzi ústavné princípy vlastné právnemu štátu patrí aj zákaz svojvôle v činnosti štátnych orgánov, ako
aj zásada primeranosti, resp. proporcionality (PL. ÚS 1/04).

90. Podľa čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, štátne orgány môžu konať iba na základe Ústavy, v

jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.

91. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom
chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších
veciach ustanovených týmto zákonom.

92. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb
zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

93. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

94. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom

chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

95. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti
s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a
povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá

je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie
prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

96. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe

daní vyšlo najavo.

97. Podľa § 3 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z
vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky,
a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti.

98. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie
do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie
alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo
vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie

daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový
subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní
neprihliada.

99. Podľa § 3 ods. 7 Daňového poriadku, daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a

povinnosti.

100. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,

b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.101. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby
skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba
návrhmi daňových subjektov.

102.Podľa§24ods.3Daňovéhoporiadku,správcadanepreukazujeskutočnostioúkonochvykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

103. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom
zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

104. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

105. Podľa § 46 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane je oprávnený začať daňovú kontrolu aj

bez oznámenia podľa odseku 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej
kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo
iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej
kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí
daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, miesto vykonávania daňovej kontroly,

dôvod začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo
kontrolované účtovné obdobie.

106. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví
protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa

nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou
zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo
vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s
protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v
protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15

pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam
uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu
daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno
odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa
osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov

nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt
neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného
odpočtu podľa osobitného predpisu.

107. Podľa § 46 ods. 9 Daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom

a) doručenia protokolu podľa odseku 8,
b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo
c) zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu.

108. Podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku, správca dane po vykonaní daňovej kontroly v rozhodnutí

určí rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov vykázať alebo na ktorú si
uplatnil nárok podľa osobitných predpisov.

109. Podľa ust. § 1 ods. 1 zákona o dani z príjmov, tento zákon upravuje

a) daň z príjmov fyzickej osoby alebo právnickej osoby (ďalej len „daň“),
b) spôsob platenia a vyberania dane.110. Podľa ust. § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov, medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená,
ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo dohoda, ktorá bola uzatvorená alebo
schválená vládou Slovenskej republiky a ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo

vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne (ďalej
len „medzinárodná zmluva“), má prednosť pred týmto zákonom.

111. Podľa ust. § 2 písm. e/ zákona o dani z príjmov, na účely tohto zákona sa rozumie daňovníkom s
obmedzenou daňovou povinnosťou

1. fyzická osoba neuvedená v ust. § 2 písm. d/ v bode,
2. fyzická osoba uvedená v písmene d/ prvom bode, ktorá sa na území Slovenskej republiky obvykle
zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do Slovenskej republiky prekračuje denne
alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území
Slovenskej republiky,

3. právnická osoba neuvedená v písmene d/ druhom bode,

112. Podľa § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov, základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy
prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti1) zdaniteľných príjmov a
daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.

113. Podľa § 2 písm. g/ zákona o dani z príjmov, predmetom dane daňovníka s obmedzenou daňovou
povinnosťou je príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16).

114. Podľa § 2 písm. h/ zákona o dani z príjmov, zdaniteľným príjmom je príjem, ktorý je predmetom

dane a nie je oslobodený od dane podľa zákona o dani z príjmov ani medzinárodnej zmluvy.

115. Podľa ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov, predmetom dane sú príjmy z kapitálového
majetku (§ 7).

116.Podľaust.§4ods.1písm.a/ab/zákonaodanizpríjmov,sazákladdanezistíakosúčetčiastkových
základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane
(§ 11) a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4, § 7 a 8.

117. Podľa § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov, príjmami z podnikania sú príjmy spoločníkov

verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa odsekov 7 a 8.

118. Podľa § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, základom dane (čiastkovým základom dane) spoločníka
verejnej obchodnej spoločnosti je časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti zisteného podľa
§ 17 až 29. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje zisk podľa

spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.31) Ak vykáže verejná obchodná spoločnosť podľa § 17 až
29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu
danesazahrnieajpodielspoločníkaverejnejobchodnejspoločnostinalikvidačnomzostatkuprilikvidácii
spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka v obchodnej spoločnosti.

119. V zmysle ust. § 11 ods. 7 zákona o dani z príjmov, sa základ dane znižuje o nezdaniteľnú časť
základu dane podľa odseku 3 a 10 aj u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho
zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období
tvorí najmenej 90% zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej
republiky a zo zdrojov v zahraničí.

120. Podľa ust. § 16 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov, príjmom zo zdrojov na území
Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem z činnosti vykonávaných
prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne.

121. Podľa § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov, príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj
príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú
daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a zúverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa
použije § 44 ods. 2 .

122. Podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov, pri zisťovaní základu dane alebo daňovej
straty sa vychádza u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka,
ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa vychádza z rozdielu medzi príjmami a
výdavkami.

123. Podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov, základ dane alebo daňová strata daňovníka
s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky
prostredníctvom stálej prevádzkarne, nemôže byť nižší alebo daňová strata nemôže byť vyššia, ako by
bola dosiahnutá, keby ako nezávislá osoba vykonával rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej
zriaďovateľa; základ dane alebo daňová strata sa zistí podľa § 17 až 29 . Na úpravu základu dane stálej prevádzkarne sa primerane

použije postup podľa § 18 .
Do zdaniteľných príjmov sa zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne. Do daňových
výdavkov sa môžu zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne
na účely tejto stálej prevádzkarne vrátane nákladov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov
bez ohľadu na miesto ich vzniku, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne preukáže úhrnnú výšku týchto

nákladov za podnik ako celok, zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a
preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stálej prevádzkarne. Ak nemožno určiť základ
dane týmto spôsobom, na jeho určenie možno použiť aj pomer zisku alebo straty k nákladom alebo
k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov alebo porovnateľnú
výšku obchodného rozpätia a podobné porovnateľné ukazovatele, ak sa na ich základe preukázateľne

vyčísli základ dane. Ďalej možno použiť metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho
rôznym častiam alebo organizačným zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu (§ 18 ). Daňovník môže písomne požiadať
správcu dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo o odsúhlasenie použitia
konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Na odsúhlasenie použitia konkrétnej

metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 4 až 10
.

124. Podľa čl. 31 ods. 1 Viedenského dohovoru o zmluvnom práve zverejnenom vyhláškou pod
číslom 15/1988 Zb. (ďalej aj ako „Viedenský dohovor“), sa každá medzinárodná zmluva musí vykladať

dobromyseľne,vsúladesobvyklýmvýznamom,ktorýsadávavýrazomvzmluvevichcelkovejsúvislosti,
a takisto s prihliadnutím na predmet a účel zmluvy.

125. Podľa čl. 31 ods. 2 Viedenského dohovoru, sa na účely výkladu zmluvy okrem textu, včítane
preambuly a príloh, celkovou súvislosťou rozumie každá dohoda vzťahujúca sa na zmluvu, ku ktorej

došlo medzi všetkými stranami v súvislosti s uzavretím zmluvy a každá listina vyhotovená jednou alebo
viacerými stranami v súvislosti s uzavretím zmluvy a prijatá ostatnými stranami ako listina vzťahujúca
sa na zmluvu. Podľa odseku 3 predmetného článku sa spolu s celkovou súvislosťou bude brať zreteľ
na každú neskoršiu dohodu týkajúcu sa výkladu zmluvy alebo vykonávania jej ustanovení, ku ktorej
došlo medzi stranami, na akúkoľvek neskoršiu prax pri vykonávaní zmluvy, ktorá založila dohodu strán

týkajúcu sa jej výkladu a na každé príslušné pravidlo medzinárodného práva použiteľné vo vzťahoch
medzi stranami.

126. V procese posudzovania zákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým
rozhodnutím správny súd vychádzal zo skutkových zistení vyplývajúcich z administratívneho spisu.

127. Správny súd zistil z administratívneho spisu - zo zápisnice zo zhromaždenia spoločníkov
spoločnosti Old Brewery k.s. zo dňa 27.10.2014, že žalobkyňa mala v roku 2014 zdaniteľný príjem,
ktorý jej bol vyplatený za výkon funkcie komplementára ako príjem z podnikania vo výške XXX XXX
XXX,XX eura - na str. 5 v bode Uznesenie č. 3 sa uvádza: „Zhromaždenie spoločníkov schválilo

rozdelenie výsledku hospodárenia Spoločnosti za hospodársky rok spoločnosti trvajúci od 01.10.2013
do 30.09.2014, a to nasledovne: Čistý zisk Spoločnosti predstavuje sumu XX XXX,XX eura. Čistý zisk
sa navrhuje rozdeliť medzi spoločníkov Spoločnosti nasledovným spôsobom:
1. Z. K. J. - komplementár: čistý zisk vo výške X,XX eur.2. Spoločnosť Morningwire Spólka z ograniczona odpowiedialnoscia - komanditista:
čistý zisk vo výške XX XXX,XX eura.

Súčasne sa potvrdzuje, že Z. K. J. - komplementár spoločnosti má nárok na podiel na výsledku
hospodárenia Spoločnosti pred zdanením za účtovné obdobie končiace 30.09.2014 vo výške XXX XXX
XXX,XX eura a podiel na daňovej strate vo výške XX XXX,XX eura. Uvedený príjem z podnikania
vyplatený komplementárovi v sume XXX XXX XXX,XX eura v zmysle vnútroštátnej právnej úpravy je
predmetom dane a nie je oslobodený od dane.“

Ďalej správny súd mal zistené, že v administratívnom spise sa nachádzajú doklady:

- zmluva o započítaní pohľadávok zo dňa 27.10.2014 medzi Old Brewery k. s. a Z. K. J.,
- bankové výpisy (na základe požiadavky uvedenej v Zápisnici o miestnom zisťovaní č. 102610418/2017
zo dňa 19.12.2017) predložené spoločnosťou Old Brewery k.s.5 v likvidácii dňa 30.01.2018 pod ev.č.

6/01620060/2018,
- bankový výpis z banky P. I. X. P. XXXX XXXX XXXX XXXX X, číslo účtu 1676445-02-1, majiteľ New
Old Brewery S.A., Luxembourg, mena účtu PLN: Úhrada dňa 20.11.2014 v sume XXXXX XXX,XX PLN
v prospech Z. K. J., poznámka Remittance Agreement dd 14.11.2014,
- bankový výpis z banky P. I. X. P. XXXX XXXX XXXX XXXX X, číslo účtu XXXXXXX-XX-X, majiteľ New

Old Brewery S.A., Luxembourg, mena účtu USD: Úhrada dňa 20.11.2014 v sume XXX XXX,XX USD v
prospech Z. K. J., poznámka Remittance Agreement dd 14.11.2014,
- zmluvy o úhrade zo dňa 14.11.2014 uzatvorenej medzi zmluvnými stranami New Old Brewery S.A.,
založenou v Luxembursku, so sídlom L-1855, Luxembursko, 46A avenue J.F.Kennedy, Old Brewery
k.s.. Zámocká 30, Bratislava, Slovenská republika a Z. K. J., komplementár Old Brewery k.s. (zmluva o

úhrade prevzatá v zmysle zápisnice z miestneho zisťovania č. 101185364/2017 zo dňa 02.06.2017). Na
základe tejto zmluvy Old Brewery k.s. má voči New Old Brewery S.A. pohľadávku v celkovej čiastke X
XXX XXX,XX eur a Z. K. J. má voči Old Brewery k.s. pohľadávku v celkovej čiastke X XXX XXX,XXeur.
- platobné príkazy predložené k uvedenej zmluve „Payment instructions“, príkaz platiteľa - New Old
Brewery S.A. v prospech beneficienta Z.ź.G. K. J. v sume XX XXX XXX,XX PLN (prevod na účet vedený

v banke P. I. O., Č.. Ú. XXXX-XXXXXXXXX) a v sume XXX XXX,XX USD (prevod na účet vedený v
banke P. I. O., č. účtu XXXX-XXXXXXX-XX-X).
- hlavná kniha Old Brewery k.s. za účtovný rok končiaci 30.09.2014
- súbor z excelu s názvom OBrew 14 1017 CITR&FS 2014 calculation_fínálna časť - výpočet základu
dane a dane Old Brewery k.s. za zdaňovacie obdobie končiace 30.09.2014.

Ďalej mal správny súd zistené z administratívneho spisu - z daňového priznania, že žalobkyňa vykázala
podľa ust. § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, v daňovom priznaní príjmy z podnikania a príjmy z
inej samostatnej zárobkovej činnosti vo výške X,XX eur (riadok 37 daňového priznania FO - príjmy z
tabuľky č. 1, stl. 1, r, 9) a výdavky v sume vo výške XX XXX,XX eura (riadok 38 daňového priznania FO

- výdavky z tab. č. 1, stl. 2, r. 9). Žalobkyňa vykázala v daňovom priznaní stratu z podnikania a z inej
samostatnej zárobkovej činnosti v sume vo výške XX XXX,XX eura.

Správny súd konštatuje, že z vyššie uvedenej dokumentácie žalobkyne, vyplýva preukázanie výsledku
hospodárenia pred zdanením za komanditnú spoločnosť a podiel komplementára na výsledku

hospodárenia a to, že komanditná spoločnosť vykázala výsledok hospodárenia pred zdanením v sume
vo výške XXX XXX XXX,XX eura a podiel na výsledku hospodárenia pred zdanením pripadajúci na
komplementára komanditnej spoločnosti (daňového subjektu) v sume vo výške XXX XXX XXX,XX eura.
Ďalejzdokumentáciežalobkynevyplývaže,dosvojhodaňovéhopriznaniadanezpríjmovfyzickejosoby
preniesla časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúcej na komplementára - daňovú stratu v

sume vo výške XX XXX,XX eura.
Zároveň mal správny súd z administratívneho spisu zistené, žalobkyňa ako daňovník s obmedzenou
daňovou povinnosťou, pri zisťovaní základu dane podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov,
nezahrnula do zdaniteľných príjmov príjem z podnikania podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov, ktorý bol
dosahovaný v stálej prevádzkarni (ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov) a teda k zdaneniu podielu

na zisku komplementára žalobkyňou nedošlo a ani u vyplácajúcej komanditnej spoločnosti Old Brewery
k.s..128. Žalobkyňa v žalobe namietala, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím
vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci a to nezákonnej aplikácie žalovaným ustanovení
zákona o dani z príjmov na správne a nesporne zistený skutkový stav (§ 191 ods. 1 písm. c/ SSP).

Zastávala názor, že v zdaňovacom období roku 2014 bola komplemen-tárom komanditnej spoločnosti,
ktorá dosiahla v tomto zdaňovacom období príjem, ktorý bol súčasťou jej hospodárskeho výsledku,
avšak nebol predmetom dane z príjmu.

129. Žalovaný mal za to, že napadnuté rozhodnutia sú zákonné, nakoľko vychádza zo správneho

právneho posúdenia veci, zistenie skutkového stavu bolo dostačujúce na riadne posúdenie veci a je v
súlade s administratívnym spisom a má v ňom oporu.

130. Rámcovo je možné vymedziť, že žalovaný ako odvolací orgán konštatoval vecnú správnosť
prvostupňového rozhodnutia správcu dane.

131. Úlohou správneho súdu v predmetnej veci bolo preskúmať zákonnosť postupu orgánov verejnej
správy, napadnutého rozhodnutia ako aj prvostupňového rozhodnutia z hľadiska právneho posúdenia
v rozsahu žalobných námietok žalobkyne, ktorá tvrdila, že napadnuté rozhodnutia vychádzajú z
nesprávneho právneho posúdenia veci a to najmä, či jej aktívny peňažný príjem z podnikania za výkon
funkcie komplementára fyzickej osoby komanditnej spoločnosti ako podiel na zisku pred zdanením,

dosiahnutývurčitomzdaňovacomobdobí,jezdaniteľnýmpríjmom,resp.čijeoslobodenýalebovylúčený
zo zdanenia v zmysle zákona o dani z príjmov.

132. V konaní nebolo sporné, že žalobkyňa bola v kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014
rezidentom Poľskej republiky a teda bola daňovým subjektom s obmedzenou daňovou povinnosťou,

ktorá v období od 13.05.2011 do 11.05.2016 vykonávala funkciu komplementára komanditnej
spoločnosti Old Brewery k. s., Zámocká 30, 811 01 Bratislava - Staré Mesto, IČO: 46 173 595, a ktorá
dosiahla v zdaňovacom období roku 2014 príjem (výnos) vo výške XXX XXX XXX,XX eura plynúci zo
zdrojov na území Slovenskej republiky (ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov) a ktorý nebol predtým
zdanený.

133. K námietke žalobkyne, že v ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov je vyčerpávajúcim
spôsobomvymenovanýzoznamtýchpríjmovkomplementáraprijatýchodkomanditnejspoločnosti,ktoré
tvoria základ dane (čiastkový základ dane) komplementára z výkonu funkcie komplementára a ktoré
neumožňuje rozšírenie týchto príjmov o ďalšie tam nemenované príjmy, správny súd uvádza, že zákon

o dani z príjmov nevymenováva taxatívne všetky možné druhy podnikateľských príjmov, ktoré by mohli
daňovníkom plynúť a má za to, že predmetom dane z príjmov sú v zásade všetky príjmy fyzických osôb
s výnimkou príjmov vylúčených z predmetu dane. Rozdelenie príjmov podľa druhov príjmov, ktoré sú
bližšie špecifikované v ust. §§ 5 až 8, zodpovedá potrebe rešpektovať rozdiely pri zisťovaní základu dane
a pri vyberaní dane z príjmov. Z uvedeného vyplýva, že citované ustanovenie taxatívne vymedzuje, ktoré

príjmy nie sú predmetom dane (t.j. tie, ktoré už raz predmetom zdanenia boli a ich ďalším zdanením by
bola porušená zásada jediného priameho zdanenia a to napr. vyplatené podiely na zisku po zdanení,
dividend a pod.). Správny súd zastáva názor, že žalobkyňa pri zisťovaní základu dane mala postupovať
podľa ust. § 17 zákona o dani z príjmov (upraviť výsledok hospodárenia o položky zvyšujúce a znižujúce
výsledok hospodárenia, resp. pri evidencii príjmov a výdavkov zahrnúť do zdaniteľných príjmov všetky

príjmy z podnikania, ktoré nie sú oslobodené od dane a sú predmetom dane), teda aj podiel na zisku
komplementára, ktorý mal byť predmetom dane. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na postup
zverejnený Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v „Poučení na vyplnenie daňového priznania
k dani z príjmov právnickej osoby podľa zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších
predpisov“ za rok 2014, a v ktorom sa uvádza nasledovné: „V riadku 180 sa uvedú ostatné sumy

zvyšujúce výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami uvedený v riadku 100, ak
nie sú už uvedené v riadkoch 110 až 170. Daňovník, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti
alebo komplementárom komanditnej spoločnosti v tomto riadku uvedie rozdiel medzi jeho podielom
na výsledku hospodárenia a podielom na základe dane (alebo daňovej strate) verejnej obchodnej
spoločnosti alebo komanditnej spoločnosti, pokiaľ je tento rozdiel kladný (ak je tento rozdiel záporný,

uvedie ho v riadku 290).“
V nadväznosti na vyššie uvedené, správny súd uvádza, že na webovej stránke finančnej správy H.:/..F..I.
B..XX.X l_Podiel_zisku_PO.pdf sa uvádza: „Z predmetu dane z príjmov i naďalej nie sú vylúčené (t.j.
naďalejsúpredmetomdane)podielnaziskukomplementárakomanditnejspoločnosti“„Uvedenéplneniaboli zdaniteľným príjmom aj v zmysle zákona o dani z príjmov účinného do 31.12.2016 a s účinnosťou
od 01.01.2017 nedošlo v ich zdaňovaní k žiadnej zmene.“

Správny súd poukazuje na ust. § 2 písm. h/ zákona o dani z príjmov v zmysle ktorého, zdaniteľným
príjmom, je každý príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa zákona o dani
z príjmov alebo medzinárodnej zmluvy. Do základu dane z príjmov fyzickej osoby sa zahŕňa podiel na
zisku komplementára komanditnej spoločnosti, ktorý je predmetom dane podľa ust. § 3 ods. 2 písm.
c/ zákona o dani z príjmov a príjmom z podnikania podľa ust. § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z

príjmov. Základom dane podľa ust. § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov, je rozdiel, o ktorý zdaniteľné
príjmy prevyšujú zdaniteľné výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a
daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období. Podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z
príjmov, u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa ust. § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní základu
dane alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami.
V danom prípade sa preto správny súd stotožňuje s názorom žalovaného, že žalobkyňa nepreukázala

právny základ vylúčenia peňažného príjmu z podnikania, t.j. podielu na zisku komplementára fyzickej
osoby komanditnej spoločnosti zo zdaniteľných príjmov, ktorý jej bol vyplatený v kontrolovanom
zdaňovacom období roku 2014 a ktorý nezahrnula do daňovej evidencie príjmov a výdavkov ako aktívny
príjem z podnikania plynúci jej z účasti ako komplementára v komanditnej spoločnosti v zmysle ust. §
16 ods. 3 zákona o dani z príjmov a ktorý bol zdaniteľným príjmom (ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o

dani z príjmov), a ktorý nebol oslobodený ani vylúčený zo zdanenia v zákone o dani z príjmov.
Správny súd preto považuje túto námietku žalobkyne za nedôvodnú.

134. K námietke žalobkyne, že podiel na zisku komplementára komanditnej spoločnosti, znamená pre
účely určenia dane z príjmov komplementára - fyzickej osoby - podiel komplementára na základe dane

komanditnej spoločnosti (v zmysle ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov), správny súd uvádza, že
žalobkyňa bola daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorá mala ako komplementár -
fyzická osoba v zdaňovacom období roku 2014 príjem (výnos) plynúci z činnosti na území Slovenskej
republiky uvedený v ust. § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov a to z výkonu funkcie komplementára
komanditnej spoločnosti. Zo Zápisnice zo zhromaždenia spoločníkov mal správny súd preukázané, že

žalobkyni bol ako komplementárovi bol vyplatený príjem z podnikania vo výške XXX XXX XXX,XX eura,
t.j. podiel na výsledku hospodárenia a že podiel na zisku nebol zdanený, aj keď bol príjmom z podnikania
podľa ust. § 6 zákona o dani z príjmov.
Správny súd poukazuje na to, že pri zisťovaní základu dane je potrebné vychádzať z rozdielu medzi
príjmami a výdavkami (ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov) a upravuje sa o položky

zvyšujúce a znižujúce výsledok hospodárenia. Príjmy a výdavky sú rozdelené na príjmy a výdavky, ktoré
sa zahŕňajú do základu dane a príjmy a výdavky, ktoré nie sú zahrnuté do základu dane.
V danom prípade, pri príjmoch, ktoré boli žalobkyňou vylúčené zo zdaniteľných príjmov, bolo jej
povinnosťou preukázať oprávnenosť ich nezahrnutia do zdaniteľných príjmov.

V nadväznosti na uvedené správny súd zdôrazňuje, že aplikácia ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z
príjmov má pre daňovníka fyzickú osobu kogentný charakter a od ktorého sa nemôže daňovník odchýliť
a teda, účinok z neho vyplývajúci nemôže pre seba zmeniť alebo úplne vylúčiť. Taktiež sa nemožno
odchýliť od ust. § 2 písm. h/ zákona o dani z príjmov, ktoré vymedzuje zdaniteľné príjmy. Možno zhrnúť,
že aplikácia ust. § 6 ods. 1 písm. d/ a ust. § 6 ods. 8 a ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov

sa vzájomne nevylučuje ani neobmedzuje. Ust. § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov ustanovuje čiastkový
základ dane, ktorý umožňuje zahrnúť do príjmov z podnikania všetky zdaniteľné príjmy komplementára
plynúce za výkon jeho činnosti ako štatutárneho orgánu spoločnosti.
V konaní nemal správny súd preukázané žalobkyňou oprávnenosť jej vylúčenia podielu na zisku
komplementára fyzickej osoby zo zdaniteľných príjmov, ktorá neodôvodnila žiadnym relevantným

dôkazom z akého dôvodu neaplikovala ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona o dani z príjmov (predmet dane),
ktorého aplikácia je pre daňovníka fyzickú osobu zaväzujúca. Na základe uvedeného, správny súd
zastáva názor, že žalobkyňa mala povinnosť aplikovať normatívny účinok ust. § 3 ods. 2 písm. c/ zákona
o dani z príjmov, ktorým je jednoznačne stanovený predmet dane komplementára - fyzická osoba, ktorý
zdaňuje všetky svoje príjmy, ktoré sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené, teda aj podiel na

zisku komplementára.
Správny súd dodáva, že podľa zákona o dani z príjmov, je stanovené vyňatie podielu na zisku z
predmetu dane iba pre tie osoby, ktoré majú účasť na základnom imaní spoločnosti. V prípade žalobkyne
sa nejednalo o podiel na zisku komanditistu komanditnej spoločnosti, ktorému je vyplácaný podiel nazisku po zdanení (dividenda), a ktorý má podiel na vklade do komanditnej spoločnosti (t.j. je v pozícii
spoločníka). Preto možno uzavrieť, že keďže žalobkyňa nemala podiel na základnom imaní (resp. na
vklade) spoločnosti, ako komplementár fyzická osoba - bola povinná podľa ust. § 17 zákona o dani

z príjmov, zahrnúť do príjmov a výdavkov, ktoré sa zahŕňajú do základu dane, aj príjem z podnikania,
ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane - teda aj podiel na zisku komplementára.
V konaní mal správny súd preukázané, že podiel na výsledku hospodárenia (podiel na zisku) žalobkyne
bol príjmom z podnikania podľa ust. § 6 ods. 1 písm. d/ zákona o dani z príjmov a že tento nebol
zdanený vyplácajúcou spoločnosťou. Možno prijať záver, že v danom prípade teda nebolo možné vylúčiť

schválenýavyplatenýpodielnaziskukomplementára(fyzickejosoby)zpredmetudane,zozdaniteľného
príjmu a zo základu dane.

Zároveň správny súd poukazuje na Smernicu Rady 2011/96/EÚ z 30.11.2011 (ďalej len ako „Smernica
Rady 2011/96/EÚ“), ktorá je transponovaná v zákone o dani z príjmov v ust. § 3 ods. 2 písm. c/ podľa
ktorého, predmetom dane nie je podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti

alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní a v ust. § 12
ods. 7 písm. c/, podľa ktorého predmetom dane nie je podiel na zisku, ak nie je predmetom dane podľa
ust. § 3 ods. 2 písm. c/ a je vyplatený právnickej osobe. V súlade s ust. § 14 ods. 5 zákona o dani z
príjmov, základ dane daňovníka, ktorý je komanditnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok
podľa ustanovení § 17 až 29, pričom od takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci

na komplementárov a zostávajúci základ dane je základom dane komanditnej spoločnosti. Zostávajúca
časť základu dane komanditnej spoločnosti podlieha dani z príjmov právnických osôb a podiel na zisku
sa vypláca komanditistovi po zdanení (komanditista podiel na zisku už nezdaňuje). Časť základu dane
pripadajúca na komplementára sa prenáša pred zdanením a je zdaniteľným príjmom komplementára
(zákon o dani z príjmov zamedzuje dvojitému nezdaneniu). V nadväznosti na oslobodenie vymedzené

Smernicou Rady 2011/96/EÚ, zákon o dani z príjmov vylučuje podiel na zisku z predmetu dane, ktorý
sa vzťahuje v prípade komanditnej spoločnosti len na tie podiely na zisku, ktoré sú vyplatené z tej časti
základu dane, ktorá pripadá na komanditnú spoločnosť a podlieha dani z príjmov právnickej osoby,
t.j. nevzťahuje sa na komplementárov. Z uvedeného vyplýva, že vyplácané podiely na zisku nie sú u
konečného príjemcu predmetom dane len v prípade, ak boli zdanené vyplácajúcou spoločnosťou. V

danom prípade, ak by sa nezdanili podiely na zisku ani u vyplácajúcej spoločnosti a ani u konečného
príjemcu, došlo by k dvojitému nezdaneniu, čo vylučuje vnútroštátna platná právna úprava a nebolo
by to ani v súlade s právom EÚ. Nezdanením podielu na výsledku hospodárenia, teda podielu na zisku
komplementára, ktorý sa vypláca pred zdanením, by bola porušená zásada jediného priameho zdanenia
a zásada rovnakého daňového zaobchádzania.

Správny súd preto považuje túto námietku žalobkyne za nedôvodnú.

135. K námietke žalobkyne týkajúcej sa povinnosti viesť evidenciu o príjmoch a výdavkoch, správny
súd uvádza, že v zmysle ust. § 1 ods. 1 písm. a/ zákona č. 431/2002 o účtovníctve v znení neskorších

predpisov (ďalej len ako „zákon o účtovníctve“), tento zákon upravuje rozsah, spôsob a preukázateľnosť
vedenia účtovníctva. Z uvedeného vyplýva, že ak fyzická osoba s príjmami z podnikateľskej činnosti
nevedie účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve, vedie daňovú evidenciu nevyhnutnú pre zistenie
základu dane podľa osobitného predpisu, t.j. zákona o dani z príjmov (ust. § 6 ods. 11), ktorý sa vzťahuje
na všetky príjmy, t.j. zdaniteľné aj nezdaniteľné podľa ust. § 6 ods. 1 až 4 zákona o dani z príjmov.

Základom dane podľa ust. § 2 písm. j/ zákona o dani z príjmov je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy
prevyšujú daňové výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových
výdavkov v príslušnom zdaňovacom období. Podľa ust. § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov
u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní základu dane
alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami. Správny súd dospel k záveru,

že nakoľko žalobkyňa mala príjmy, keďže prijala platby na bankové účty (ust. § 6 ods. 1 zákona o
dani z príjmov), mala povinnosť viesť daňovú evidenciu o daňových výdavkoch a príjmoch, do ktorých
mala zahrnúť všetky zdaniteľné aj nezdaniteľné príjmy a to v časovom slede v členení potrebnom na
zistenie základu dane vrátane evidencie prijatých dokladov, o hmotnom majetku a nehmotnom majetku
zaradenom do obchodného majetku, zásobách a pohľadávkach a záväzkoch (ust. § 6 ods. 10 zákona

o dani z príjmov).

Správny súd preto považuje túto námietku žalobkyne za nedôvodnú.136. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy
štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností

rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je
povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom
dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo
úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie.

137. Daňový poriadok zakotvuje v ust. § 3 základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad
je zásada zákonnosti. Podľa cit. ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o
daniach podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chráni záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom
na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb zúčastnených
na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti

ukladaniadaní,ktorýjevyjadrenývčl.59ods.2ÚstavySlovenskejrepubliky.Keďžedaňovékonanie,pre
ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať,
končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o
odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva,
že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú

súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada
zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov.

138. Po preskúmaní veci správny súd dospel k záveru, že správca dane pri zisťovaní a preverovaní
základu dane a iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a dodržiavaní ustanovení

zákona o dani z príjmov postupoval v súlade s ustanoveniami Daňového poriadku, so všeobecne
platnými právnymi predpismi, pričom bral do úvahy skutočný obsah právneho úkonu a zistených
skutočností rozhodujúcich pre zistenie alebo vyrubenie dane, a to tak, že chránil záujmy štátu a dbal
pritom na zachovávanie práva a právom chránených záujmov kontrolovaného daňového subjektu; v
rámci preverovania zistených skutočností hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy a to každý jednotlivo

a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a v súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami,
poskytoval im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, pričom sa zaoberal každou vecou,
ktorú poskytol kontrolovaný daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly a ich preverovania a
ktoré zistil aj sám správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly. Orgány verejnej správy sa vecou
dôkladne zaoberali, pričom správca dane vykonal vo veci rozsiahle a dostatočné dokazovanie, pričom

nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v
rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Možno konštatovať, že právny záver, ktorý správca dane
zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a
správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o dani z príjmov.

139. Správny súd poukazuje na to, že aplikácia práva ako jedna z foriem realizácie práva je procesným
právom upravený postup a činnosť orgánov verejnej správy s príslušnou právomocou, ktorá vyúsťuje
vydávanímaktovaplikáciepráva-individuálnychprávnychaktov,ktorésavzťahujúnakonkrétneprípady
a zaväzujú určité (individuálne) právne subjekty.

140. Taktiež správny súd považuje za potrebné zdôrazniť, že povinnosťou daňových orgánov bolo
postupovať len podľa zákona a preto, nemožno legitímne očakávať, aby v konkrétnom konaní bol
porušený princíp legality zakotvený v čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, podľa ktorého: „Štátne
orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví
zákon“. Čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky určuje miesto a postavenie štátnej moci predstavovanej

štátnymi orgánmi vo vzťahu k právu tak, že stanovuje ich podriadenosť ústave a zákonom a v uvedenom
smere upravuje princíp právneho štátu, t. j. vládu práva. V dôsledku toho možno štátnu moc uplatňovať
len pri splnení viacerých podmienok. Prvou z nich je tá, že k uplatneniu štátnej moci dochádza (môže
dôjsť) len vtedy, ak to ustanovuje zákon. Každý orgán štátu má buď ústavou alebo zákonom určený
rozsah právomoci, ktorý nemôže prekročiť, takže môže konať len to, čo mu ústava alebo zákon dovoľuje.

Ústava ustanovuje, že zákon ustanoví aj spôsob, akým štátne orgány smú štátnu moc uplatňovať,
vrátane druhu a obsahu sankcií, ktoré možno použiť v prípade neplnenia rozhodnutí orgánov štátu. V
dôsledku „uvedeného preto štátnym orgánom Slovenskej republiky zákony upravujúce ich postavenie
a právomoci neumožňujú, aby samostatne rozhodovali o konaní nad rámec zákona, t.j. mimo rozsahzákonom ustanovených právomocí. Zákonom ustanovený rozsah právomoci jednotlivých orgánov štátu
je stabilný a k jeho zmene môže dôjsť len v dôsledku neskoršej a obsahovo odlišnej zákonnej úpravy.
Ten orgán štátu, ktorého postavenie a právomoci zákon upravuje, nie je preto oprávnený z vlastného

rozhodnutia a podľa vlastnej úvahy konať nad rozsah svojich zákonných právomocí, keďže takéto
konanie príslušný právny predpis neupravuje“ (z uznesenia Ústavného súdu SR spis. zn. I ÚS/98).
Čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky vytvára právnu istotu tiež v tom, že žiaden orgán štátu (odlišný
od zákonodarcu) nie je oprávnený samostatne a podľa vlastnej úvahy rozhodnúť, kedy a za akých
podmienok nebude konať v rozsahu zákona a zákonom ustanoveným spôsobom. Právnej istote ako

nedielnej súčasti právneho štátu podľa čl. 1 Ústavy preto nezodpovedá taký stav (situácia), ktorý by
orgánuštátuumožňovalkonaťpodľavlastnejúvahyazvlastnéhorozhodnutiaajnadrámeczákonaatiež
iným ako zákonom ustanoveným postupom. Len taký postup orgánu verejnej správy, ktorý zohľadňuje
ústavné princípy ust. čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, je naplnením princípu právnej istoty ako
nedielnej súčasti právneho štátu v zmysle jej čl. 1. Základnou podmienkou v materiálnom právnom štáte
je dôsledné dodržiavanie kompetencií orgánmi verejnej moci.

V dôsledku uvedeného, preto štátnym orgánom Slovenskej republiky zákony upravujúce ich postavenie
a právomoci neumožňujú, aby samostatne rozhodovali v konaní nad rámec zákona, t. j. mimo rozsah
zákonom ustanovených právomocí. Zákonom ustanovený rozsah právomocí jednotlivých orgánov štátu
je stabilný a k jeho zmene môže dôjsť len v dôsledku neskoršej a obsahovo odlišnej zákonnej úpravy.

Ten orgán štátu, ktorého postavenie a právomoci zákon upravuje, nie je preto oprávnený z vlastného
rozhodnutia a podľa vlastnej úvahy konať nad rozsah svojich zákonných právomocí, keďže takéto
konanie príslušný právny predpis neupravuje.

141. Správny súd dodáva, že orgán verejnej správy ktorého postavenie a právomoci sú zákonom

reglementované, nie je oprávnený konať nad rozsah svojich zákonných právomocí, nakoľko takéto
konanie príslušný právny predpis neustanovuje. Rovnako povinnosť konať v súlade so zákonmi a inými
predpismi explicitne vyplýva pre daňové orgány z ust. § 3 ods. 1 Daňového poriadku: „pri správe daní
sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa
pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb“.

142. Z ustálenej judikatúry jednoznačne vyplýva princíp zákonnosti, ktorý ovláda činnosť verejnej správy
ako celok, t.j. limitovanie štátnych orgánov normatívnou právnou úpravou. Podľa správneho súdu
nemôže byť tento princíp vylúčený pri uplatňovaní právomoci vykonávateľov verejnej správy.

143. Základnou premisou materiálneho právneho štátu sa prezentuje všeobecná záväznosť práva pre
všetkých. To znamená, že štátne orgány, orgány územnej samosprávy, právnické osoby s právomocou
rozhodovania o právach a povinnostiach, ako aj každý jednotlivec musí konať tak, ako určuje právny
poriadok.

144. Na základe uvedeného správny súd dospel k záveru, že právne závery vyslovené v obidvoch
rozhodnutiach, boli tak prvostupňovým ako aj druhostupňovým orgánom verejnej správy riadne
odôvodnené, pričom nedošlo k odklonu od logických argumentov a relevantných právnych záverov,
spolu so správnou citáciou a výkladom právnych noriem obsiahnutých v ich odôvodneniach a považoval
za vydané v súlade so zákonom a ktoré jasne a zrozumiteľne dávajú odpovede na všetky dôležité právne

a skutkovo relevantné otázky a preto niet dôvodu na ich zrušenie.

145. Správny súd v rozhodnutí nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania,
ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny
základ rozhodnutia. Preto odôvodnenie rozhodnutia, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny

základ rozhodnutia, postačuje na záver, že z tohto aspektu je plne realizované právo účastníka na
spravodlivé konanie (m. m. IV. ÚS 112/05, I. ÚS 117/05, I ÚS 141/09-12). Na ústavnosť odôvodnenia nie
je potrebné, aby sa v ňom uvádzali odpovede na všetky, a to aj nepodstatné a pre vec bezvýznamné
okolnosti alebo návrhy účastníka konania, aj keď účastník konania ich vníma ako relevantné (uznesenie
ÚS SR č.k. IV. ÚS 150/03-41 zo dňa 27.08.2003).

146. Európsky súd pre ľudské práva v rámci svojej judikatúry vyslovil, že právo na spravodlivý proces
zahŕňa aj právo na odôvodnenie súdneho rozhodnutia. Odôvodnenie rozhodnutia však neznamená, že
na každý argument sťažovateľa je súd povinný dať podrobnú odpoveď. Splnenie povinnosti odôvodniťrozhodnutie je preto vždy posudzované so zreteľom na konkrétny prípad (napr. Georgidias v. Grécko z
29.05.1997, Recueil III/1997).

147. Zároveň správny súd zdôrazňuje, že nie je súdom skutkovým, ale súdom vykonávajúcim prieskum
súdnych rozhodnutí z hľadiska hmotného a procesného práva. Úlohou správneho súdu preto nie je
nahrádzať činnosť orgánov verejnej správy, ale len preskúmavať zákonnosť ich postupov a rozhodnutí,
teda či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok vymedzených žalobou rešpektovali
príslušné hmotnoprávne a procesnoprávne predpisy (viď právny názor napr. ÚS SR č. k. II ÚS

127/07-21, NS SR napr. sp. zn. - 6Sžo 84/2007, 6Sžo 98/2008, 1Sžo 33/2008, 2Sžo 5/2009, 8Sžo
547/2009).

148. S poukazom na vyššie uvedené dôvody správny súd dospel k záveru, že správna žaloba nie je
dôvodná a preto ju s poukazom na ust. § 190 SSP zamietol.

149. O náhrade trov konania rozhodol súd podľa ustanovenia § 168 SSP, avšak vo veci úspešnému
žalovanému žiadne trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, a preto mu súd náhradu trov konania
nepriznal.

150. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona

č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho od jeho doručenia,
na Krajský súd v Bratislave (§ 443 ods. 1 SSP). Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu
od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich
skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva
(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len

do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa

nevyžaduje, ak a/ má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b/ ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/; c/ je žalovaným Centrum právnej
pomoci.