Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Monday, November 20, 2023

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 3Sfk/131/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 7020200070
Dátum vydania rozhodnutia: 21. 11. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Kristína Babiaková

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2023:7020200070.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Kristíny

Babiakovej (sudkyňa spravodajkyňa), zo sudkyne JUDr. Anity Filovej a sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša,
PhD. v právnej veci žalobkyne: GymBeam s.r.o., so sídlom Rastislavova 93, 040 01 Košice, IČO: 46
440 224, právne zastúpenej advokátom: JUDr. Eugen Kostovčík, so sídlom Gelnická 33, Košice, proti
žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica,
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102834506/2019 zo dňa 10. decembra 2019, o
kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 7 S 20/2020-61 zo dňa
20. apríla 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta.
II. Účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Košice, pobočka Spišská Nová Ves (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobkyne
daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie júl 2017,
o ktorej vyhotovil protokol č. 102136335/2018 zo dňa 2. novembra 2018.
2. Na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly a výsledkov vyrubovacieho konania správca dane
rozhodnutím č. 101996171/2019 zo dňa 20. augusta 2019 vyrubil žalobkyni rozdiel dane v sume

29.922,41 € za zdaňovacie obdobie júl 2017. Správca dane neuznal žalobkyni uplatnené právo na
odpočítanie dane:
· z dodania tovaru spoločnosťou SCITEX NUTRITION s.r.o. (faktúra č. 201701707) z dôvodu, že nebolo
uplatnené v správnom zdaňovacom období,
· z dodania tovaru - kávy Jacobs Krőnung 550g (faktúra č. 12017002, DPH v sume 27.820,80 €)
od dodávateľa ZOOM Societas s.r.o. z dôvodu, že išlo o obchod, ktorý bol súčasťou podvodného
reťazového obchodu, o ktorom žalobkyňa vedela alebo mohla vedieť.

3. Žalovaný rozhodnutím č. 102834506/2019 zo dňa 10. decembra 2019 (ďalej len „rozhodnutie
žalovaného“) potvrdil prvostupňové rozhodnutie.
4. K obchodom so spoločnosťou ZOOM Societas s.r.o. správca dane a žalovaný uviedli, že jej konateľom
v spornom období bol JUDr. Ján Šofranko. Spoločnosť neskôr v roku 2017 zanikla zlúčením, jej
nástupnícka spoločnosť je nekontaktná a bez reálneho sídla.
5. Obchodný reťazec s kávou v predmetnej veci podľa zistení správcu dane a žalovaného prebiehal
nasledovne - Groot 2 POORT B.V. (Holandsko) - UAB „TRT-Trade“ (Litva) - TK Company s. r. o. (ČR) -

ZOOM Societas s.r.o. (SR) - žalobkyňa (SR) - Maltepo s.r.o. (ČR) - MUNET Commerce s.r.o. (SR) - Neo
Market s.r.o. (ČR) a BAMOS, spol. s.r.o. (SR) -BAMOS, spol. s.r.o. (SR) - Neo Martket s.r.o. (ČR) - .
6. Na ústnom pojednávaní dňa 24. novembra 2017 od splnomocneného zástupcu žalobkyne, pána R. X.,
príslušné orgány zistili, že veľkoobchodná ponuka na nákup kávy bola žalobkyni doručená e-mailom av ten istý deň bola e-mailom zaslaná aj objednávka. K povahe tovaru (káva), ktorý nepredstavuje bežný
obchodný artikel žalobkyne, uviedol, že išlo o doplnkovú obchodnú činnosť. Pán X. mal koordinovať celý
obchod, dopravu tovaru riešil odberateľ, ktorý pána X. informoval o nakládke, evidenčných číslach a

tieto údaje boli poskytnuté skladu. Tovar bol uskladnený v skladoch spoločnosti OPAL - FYTOS, s.r.o.
v Prešove, s ktorou mal dodávateľ zmluvu o skladovaní. V tomto sklade si odberateľ vyzdvihol tovar,
žalobkyňa skladovacie priestory nedohadovala, nebola cez zamestnancov prítomná pri nakládke tovaru,
nakládka bola potvrdená telefonicky odberateľom. CMR doklady vypisovali zamestnanci spoločnosti
OPAL - FYTOS, s.r.o. K odberateľovi pán X. uviedol, že išlo o spoločnosť Maltepo s.r.o. (ČR), s ktorou

mal podobné obchody robiť spoločník pán P. D., preto vedel, že je záujem o takéto veľkoobchodné
ponuky. Pán X. za odberateľa komunikoval s pánom Q. Q., a to e-mailom. Faktúru prevzal pán X. osobne
v Košiciach od pána Q..
7. Z e-mailovej komunikácie medzi dodávateľom - žalobkyňou - odberateľom vyplynulo, že k dojednaniu
obchodu, vrátane objednávky a jej akceptácie, prebehlo prostredníctvom 4 stručných e-mailov v
priebehu 1 hodiny.

8. JUDr. Ján Šofranko, konateľ ZOOM Societas, s.r.o. v čase sporných obchodov, počas vypočutia
uviedol, že predmetná spoločnosť mala splnomocnených zástupcov na zabezpečenie dopravy a
komunikáciu s logistickými centrami (čo však v konaní nijako ďalej nepreukázal). Spoločnosť
obchodovala v oblasti veľkoobchodu s potravinami, kanceláriu mala v Košiciach, prevádzky nemala a ani
sklady. Využívala logistické sklady od spoločností OPAL - FYTOS, s.r.o., ADS Transport, s.r.o. a ZETEZ,

s.r.o. Svedok potvrdil vystavenie faktúry aj skutočnosť, že tovar bol uskladnený v skladoch spoločnosti
OPAL - FYTOS, s.r.o., pri nakládke a vykládke tovaru však nebol prítomný. Svedok predložil zmluvu
so spoločnosťou OPAL - FYTOS, s.r.o., pričom ďalšie dokumenty nemal k dispozícii, keďže účtovnú
dokumentáciu mal odovzdať nástupníckej spoločnosti. K obchodnému vzťahu so žalobkyňou uviedol,
že pre žalobkyňu poskytoval právne služby už dávnejšie, tiež sa zaoberal potravinovými doplnkami.

Žalobkyňa ho oslovila na dodanie nejakého tovaru, zmluvu nemali uzatvorenú, avšak sa poznali a
dôverovali si. Tovar sa zabezpečoval formou objednávok, telefonicky alebo mailom.
9. Miestnym zisťovaním v sídle spoločnosti OPAL - FYTOS, s.r.o. správca dane zistil, že táto spoločnosť
potvrdila spoluprácu s JUDr. Šofrankom, vystavila faktúru za skladovanie tovaru, zamestnanec
spoločnosti opísal priebeh naskladnenia a vyskladnenia tovaru, základné údaje chodili vždy e-mailom.

Predmetná spoločnosť predložila aj dokumenty (najmä CMR doklady), z ktorých sa podarilo identifikovať
reťazec dodaní tovaru predchádzajúci spoločnosť ZOOM Societas, s.r.o.
10. Prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií (ďalej ako „MVI“) k spoločnosti TK Company
s.r.o. bolo zistené, že táto potvrdila obchodné vzťahy so spoločnosťou ZOOM Societas s.r.o., kontakt
nadviazal konateľ spoločnosti s JUDr. Šofrankom, následne komunikoval zástupca. So žalobkyňou

nemala predmetná spoločnosť žiadnu spoluprácu. Tovar nakúpila z litovskej spoločnosti.
11. Prostredníctvom MVI k spoločnosti Maltepo s.r.o. bolo zistené, že predmetom jej činnosti je nákup
a predaj potravinárskeho sortimentu, jej konateľ býva v Košiciach. Konateľ predmetnej spoločnosti
predložilpísomnévyjadrenieadokladykobstaraniutovaruodžalobkyne(objednávku,CMR,objednávku
a faktúru za prepravu, zmluvu o skladovaní). Odberateľom tovaru bola spoločnosť MUNET Commerce

s.r.o.
12. K spoločnosti MUNET Commerce s.r.o. bolo zistené, že táto zanikla zlúčením a jej nástupca
rovnako zanikol v roku 2018. Jej konateľom v čase sporných obchodov bol JUDr. Šofranko. Ten pri
výsluchu uviedol, že konal za predmetnú spoločnosť, ale mal aj splnomocnených zástupcov. Kanceláriu
mala spoločnosť v Košiciach, skladovacie priestory nevlastnila, využívala logistické sklady. Spoločnosť

Maltepo s.r.o. svedok poznal a aj osobne jej konateľa. Objednávka mala byť zaslaná e-mailom,
boli dlhodobí obchodní partneri, obchod dohodol priamo s konateľom predmetnej spoločnosti. JUDr.
Šofranko potvrdil vystavenie a podpísanie dokladov. Tovar mal byť dovezený do skladu do Bratislavy,
prepravu zabezpečoval dodávateľ. Konateľ spoločnosti Maltepo, s.r.o. mal JUDr. Šofranka poprosiť o
odkúpenie tovaru, lebo mu potenciálny obchodný partner odstúpil z obchodného vzťahu a potreboval

cash flow. Preto aj kávu odkúpil a predal ju svojím odberateľom - spoločnosti BAMOS, spol. s.r.o. a Neo
Market s.r.o. Dopravu riešili odberatelia, platby prebiehali bezhotovostne.
13. K spoločnosti Neo Market s.r.o. správca dane zistil, že ide o českú spoločnosť, ktorá je vyšetrovaná
z dôvodu zapojenia do karuselových podvodov.
14. K spoločnosti BAMOS spol. s.r.o. správca dane a žalovaný uviedli, že ide o spoločnosť, ktorá zanikla

zlúčením s právnym nástupcom spoločnosti ZOOM Societas s.r.o., ktorý je dnes už nekontaktný.
15. Preverením celého obchodného reťazca sa nepodarilo zistiť pôvod tovaru a ani konečného
spotrebiteľa. Z daňových priznaní k DPH vyplynulo, že ZOOM Societas s.r.o. nepriznala predaj tovaru v
sume 3.075.945,05 € (DPH v sume 615.189,01 €) a MUNET Commerce s.r.o. nepriznala predaj tovaruv sume 5.556.931,23 € (DPH v sume 1.111.386,25 €). U týchto spoločností bol zistený daňový únik,
pričom predmetné spoločnosti vykazujú znaky zmiznutého obchodníka v karuselovom reťazci.
16. Žalovaný a správca dane poukázali aj na ďalšie podozrivé okolnosti celého obchodného vzťahu:

· tovar bol podľa predložených dokumentov dodaný v dňoch 14.07.2017 - 17.07.2017 - 17.07.2017 -
17.07.2017 - 24.07.2017 - 25.07.2017, teda bol prekladaný z kamióna do skladu a zo skladu na ďalší
kamión v priebehu 10 dní, bez potrebnej úpravy či už skladov alebo samotných prepravných vozidiel,
· celá obchodná transakcia žalobkyne v hodnote 166.000,- € bola potvrdená mailovou komunikáciou v
priebehu jednej hodiny, aj s potvrdením prepravy,

· cena tovaru sa v obchodnom reťazci znížila pri predaji zo spoločnosti ZOOM Societas, s.r.o. žalobkyni
a následne pri predaji tovaru od spoločnosti MUNET Commerce s.r.o.,
· konatelia slovenských aj českých spoločností zapojených do obchodného reťazca majú trvalý pobyt v
Košiciach a aj niektoré spoločnosti majú sídla na rovnakej adrese.
17. Vyššie uvedené skutočnosti zistené správcom dane a žalovaným majú podľa ich názoru dokazovať,
že v predmetnom obchodnom reťazci došlo k daňovému úniku, ktorý bol výsledkom podvodného

konania. Účasť žalobkyne v obchodnom reťazci podľa názoru žalovaného nebola nevedomá, práve
naopak. Žalobkyňa by pri dodržaní primeranej miery obozretnosti, podľa názoru žalovaného, vedela o
svojom zapojení do podvodného reťazca. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že obchod bol dohodnutý
medzi dodávateľom - žalobkyňou - odberateľom e-mailom v priebehu jednej hodiny. Žalobkyňa tak podľa
názoru žalovaného musela mať už v čase ponuky dohodnuté so spoločnosťou Maltepo s.r.o., že táto

spoločnosť tovar nakúpi a spoločnosť Maltepo s.r.o. musela mať zabezpečenú prepravu. Hoci žalobkyňa
vystupovala vo vopred dohodnutom obchode ako sprostredkovateľ, nezaujímala sa o detaily obchodu,
pôvod tovaru, kvalitu tovaru a tovar ani nevidela (v deň dovozu bol tovar aj odvezený, zamestnanci
žalobkyneneboliprinakládkeavykládketovaru).Sobchodnýmipartnerminemalažalobkyňauzatvorenú
ani písomnú zmluvu, spoliehala sa iba na dobré vzťahy. Ak by sa žalobkyňa zaujímala o svojich

obchodných partnerov, vedela by, že nakupuje tovar od subdodávateľov z ČR, aby ho následne predala
odberateľom v ČR (v tie isté dni). Postup žalobkyne preto nebol dostatočne obozretný.
18. Žalovaný dodal, že zo spisového materiálu vyplýva, že správca dane oboznámil žalobkyňu so
všetkými skutočnosťami zistenými počas daňovej kontroly, a súčasne v protokole správca dane uviedol,
že žalobkyňa pri uzatváraní obchodných vzťahov neprijala opatrenia obvyklej obchodnej opatrnosti, aby

sa nestala súčasťou reťazca poznačeného daňovým podvodom. Rovnako uviedol, že žalobkyňa bola
súčasťou koordinovaného reťazca, v ktorom došlo k nedovolenému úniku DPH a k neoprávnenému
odpočítaniu dane. Pričom toto konanie posúdil správca dane v intenciách rozhodnutia Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžf 31/2016 ako daňový podvod. Žalobkyni tak muselo byť zrejmé,
že jej obchody boli a budú posudzované vo vyrubovacom konaní ako obchody poznačené daňovým

podvodom, pričom žalobkyňa na nich participovala z dôvodu svojej nedostatočnej obozretnosti.
19. Ďalším návrhom žalobkyne na vykonanie dokazovania žalovaný nevyhovel.
II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie
20. Proti rozhodnutiu žalovaného podala žalobkyňa správnu žalobu na Krajský súd v Košiciach (ďalej
len „správny súd“) a žiadala, aby správny súd zrušil tak rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňové

rozhodnutie správcu dane.
21. Žalobkyňa zastávala názor, že bolo dôkazným bremenom správcu dane a žalovaného preukázať, že
žalobkyňa bola súčasťou obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom a o tomto podvodnom
charaktere vedela alebo mohla vedieť. Z hľadiska subjektívnej stránky je pritom potrebné podľa názoru
žalobkyne rozlišovať, či žalobkyňa o svojej účasti vedela alebo mohla vedieť. Vedel, znamená že

účastník obchodného vzťahu konal vedomý si skutočností týkajúcich sa podvodu alebo s úmyslom
podieľať sa na takomto podvode. Pri klasifikácií mohol vedieť, že ide o neúmyselnú účasť v dôsledku
zanedbania. Podľa názoru žalobkyne žalovaný nepostupoval správne, ak konštatoval, že žalobkyňa
vedela a mohla vedieť, že bude participovať na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.
Ide o vzájomne protichodné tvrdenia.

22. Žalobkyňa tiež namietala, že žalovaný nevymedzil opatrenia v rámci primeranej obozretnosti, ktoré
mala prijať, aby sa nezúčastnila plnenia poznačeného daňovým podvodom (nevymedzil, čo žalobkyňa
zanedbala). Nemohla vedieť, že existuje nejaký pochybný obchodný reťazec, do ktorého je zapojená,
nemohla vedieť a nevedela o pohybe tovaru mimo svojho odberateľa a dodávateľa, nevedela a nemohla
vedieť o personálnych prepojeniach JUDr. Šofranka s ďalšími daňovými subjektmi v reťazci, o tom, že

zástupcovia dodávateľa a odberateľa sa poznajú osobne či o znížení ceny tovaru mimo obchodného
vzťahu žalobkyňou.Niejeanizrejmé,prečosamalažalobkyňazaujímaťohistóriuobchodnéhopartnera
ZOOM Societas, s.r.o. či pôvod tovaru. Podľa názoru žalobkyne je bežné, že sa obchody dohadujú aj
obratom. Poukazujúc na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sžf 1/2010 zo dňa19. augusta 2010 žalobkyňa konštatovala, že od nej nemožno spravodlivo požadovať, aby sledovala a
kontrolovala výrobné procesy a obstarávacie procesy u iných subjektov.
23. S odkazom na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4 Sžf 1/2016 žalobkyňa

argumentuje, že z verejne dostupných informácií a registrov vyplývalo, že jej dodávateľ v čase
zdaniteľného obchodu existoval už dva roky, žalobkyňa od dodávateľa dostala ústne uistenie, že nie je
účastníkom žiadneho súdneho konania a riadne si plnil právne povinnosti.
24. Z hľadiska povahy predmetu obchodovania (káva) žalobkyňa dala do pozornosti, že aj obchod s
kávou spadá do jej hlavného predmetu činnosti, avšak žalovaný aj tak uviedol, že nešlo o obchodný

artikel, s ktorým by žalobkyňa bežne obchodovala. Žalovaný tiež nevysvetlil, ako by prípadná osobná
účasť zamestnancov žalobkyne pri preberaní tovaru mohla viesť k tomu, že by nedošlo k daňovému
úniku.
25. Žalovaný a správca dane podľa názoru žalobkyne nepreukázali, že žalobkyňa vedela alebo mohla
vedieť, že sa podieľa na plnení spojenom s daňovým únikom. Dôkazné bremeno pritom zaťažuje v tomto
smere správcu dane a žalovaného.

26. Správny súd rozsudkom č. k. 7 S 20/2020-61 zo dňa 20. apríla 2022 (ďalej len „napadnutý
rozsudok“) správnu žalobu žalobkyne zamietol. Žalované rozhodnutie bolo podľa názoru správneho
súdu dostatočne odôvodnené, vyplýva z neho, že žalobkyňa nepreukázala prijatie rozumných opatrení
a starostlivosti, aká sa od nej vyžaduje pri výkone podnikateľskej činnosti, aby sa uistila, či sa
môže zúčastniť obchodu v podvodnom reťazci. Správny súd pritom poukázal na tú časť odôvodnenia

rozhodnutia žalovaného, kde tento vymedzil skutočnosti, z ktorých vyvodil žalovaný a správca dane
subjektívnu stránku účasti žalobkyne na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom (bod 28
napadnutého rozsudku).
27. Správny súd, poukazujúc na judikatúru kasačného súdu, dal do pozornosti, že dôkazné bremeno v
daňovom konaní leží prioritne na daňovom subjekte, ktorý preukazuje podmienky uplatneného práva na

odpočítanie dane. Pokiaľ správca dane tvrdenia daňového subjektu spochybní, je práve na daňovom
subjekte, aby tieto pochybnosti vyvrátil (bod 30 napadnutého rozsudku).
28. Na druhej strane správny súd poukázal aj na to, že podľa judikatúry Súdneho dvora Európskej únie
možno odmietnuť priznanie práva na odpočítanie dane, ak sa preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou
zúčastnil na plnení, ktoré je súčasťou podvodu na DPH (bod 29 napadnutého rozsudku).

III.
Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde
29. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podala žalobkyňa - sťažovateľka kasačnú sťažnosť z
dôvodu, že napadnutý rozsudok vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a je nedostatočne

odôvodnený podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v
znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“). Žiadala zmeniť napadnutý rozsudok tak, že bude zrušené
rozhodnutie žalovaného a vec mu bude vrátená na ďalšie konanie.
30. Sťažovateľka namieta, že jednou z jej zásadných žalobných námietok bola vnútorná rozporuplnosť
rozhodnutia žalovaného založená na tom, že žalovaný tvrdil, že sťažovateľka vedela a súčasne mohla

vedieť, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Sťažovateľka
upozorňuje, že ide o dve odlišné kategórie. Ďalej v správnej žalobe namietala, že správca dane a
žalovaný neuniesli svoje dôkazné bremeno pri preukázaní subjektívnej stránky účasti sťažovateľky
na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Správny súd sa však s touto námietkou
vysporiadal len odkazom na strany 29 a 31 odôvodnenia rozhodnutia žalovaného. Takýto postup

považuje sťažovateľka za nesprávny. Napadnutý rozsudok je tak podľa nej nedostatočne odôvodnený.
31. V ďalšej časti odôvodnenia napadnutého rozsudku argumentuje správny súd judikatúrou týkajúcou
sa preukazovania hmotnoprávnych podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane, kde je dôkazné
bremeno na strane daňového subjektu. V predmetnej veci je však podľa sťažovateľky dôvodom
nepriznania uplatneného práva na odpočítanie od dane účasť sťažovateľka na obchodnom reťazci

poznačenom daňovým podvodom, pričom podmienky uplatnenia tohto dôvodu nepriznania daňového
oprávnenia preukazuje správca dane/žalovaný. Argumentácia správneho súdu je tak v tejto časti podľa
názoru sťažovateľky mylná a zmätočná.
32. Sťažovateľka opätovne spochybnila závery správcu dane a žalovaného, že by nedodržala všetky
rozumné opatrenia, aby sa vyhla účasti v podvodnom reťazci. Podľa názoru sťažovateľky žalovaný

neobjasnil, akým spôsobom by uzavretie písomnej zmluvy a účasť sťažovateľky pri prevzatí a odovzdaní
tovaru mohli odvrátiť daňový únik, prečo dospel k názoru, že sťažovateľka neoverovala obchodnú
minulosť jej obchodných partnerov či nezisťovala pôvod tovaru a ako by vôbec z týchto informácií
mohla získať podozrenia o uzatvorenom obchode. Sťažovateľka nevedela a ani nemohla vedieť,že jej dodávaný tovar pochádza z Českej republiky od spoločnosti TK Company, s.r.o. V prípade
obchodovaného tovaru - káva, ide pritom o tovar, ktorý spadá do hlavného predmetu obchodnej
činnosti sťažovateľky. Sťažovateľka zdôrazňuje, že jej obchodný partner (dodávateľ) v čase uzatvárania

obchodných vzťahov existoval už takmer 2 roky, sťažovateľka bola ubezpečená, že nevedie žiadne
aktívne súdne konania a nie je predmetom obchodných, daňových či iných kontrol. Sťažovateľka
nemohla pritom vedieť o pohybe tovaru mimo svojho dodávateľa a odberateľa, o personálnych
prepojeniach konateľa dodávateľa s ďalšími obchodnými spoločnosťami v obchodnom reťazci, o znížení
ceny tovaru či kolobehu platieb. Nemohla teda vedieť o tom, že jej dodávateľ a poskytnuté plnenie môžu

byť zahrnuté v obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Sťažovateľka mala vedomosť
o dátume dodania, dátume odoslania, preprave tovaru, ŠPZ prepravujúceho vozidla a pod. Tieto
skutočnosti, svedčiace jej obozretnosti, však žalovaný nebral do úvahy.
33. Ku kasačnej sťažnosti sa vyjadril aj žalovaný, ktorý akcentoval vecnú správnosť svojich záverov a
navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť.
34. Po predložení veci kasačnému súdu bola vec sp. zn. 3 Sfk 131/2022 pridelená do senátu

3 S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v zložení JUDr. Katarína Benczová, Mgr.
Kristína Babiaková a JUDr. Zuzana Šabová, PhD. Mgr. Kristína Babiaková bola určená ako sudkyňa
spravodajkyňa. Počas kasačného konania nadobudol účinnosť rozvrh práce Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky na rok 2023 v znení opatrenia č. 5 (ďalej len „rozvrh práce“). Podľa § 27a
písm. A štvrtej časti rozvrhu práce v znení účinnom od 1. júna 2023 bola predmetná vec prerozdelená do

senátu 8 S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý vo veci konal a rozhodol v zložení
uvedenom v záhlaví tohto rozsudku.
IV. Posúdenie kasačného súdu
35. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť sťažovateľky bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods.

1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu spolu s
konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.
36. Úlohou kasačného súdu v predmetnej veci bolo posúdiť (i) jednak otázku preskúmateľnosti,
dostatočnosti odôvodnenia napadnutého rozsudku, (ii) ale tiež aj správnosť právneho názoru správneho
súdu, žalovaného a správcu dane, že sťažovateľka nekonala s primeranou obozretnosťou, v dôsledku

čoho sa zúčastnila obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom, čo vyústilo v neuznanie
práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov so spoločnosťou ZOOM Societas, s.r.o.
37. Pre úplnosť kasačný súd dodáva, že predmetom jeho posúdenia nebol sporný obchod sťažovateľky
so spoločnosťou SCITEX NUTRITION s.r.o., keďže tento, resp. jeho posúdenie nebolo zo strany
sťažovateľky namietané ani v správnej žalobe a ani v kasačnej sťažnosti.

Všeobecné východiská
38. Kasačný súd v nadväznosti na sporné právne otázky a ich vymedzenie zo strany sťažovateľky
dáva do pozornosti, že „právna úprava týkajúca sa predmetnej veci, a to zákon o DPH, je úpravou
majúcou pôvod v práve Európskej únie, v smernici Rady č. 2006/112/ES. K aplikácii národných
predpisov sa automaticky pridáva aplikácia relevantného európskeho predpisu, a to nielen jeho textu,

ale aj interpretácií podaných Súdnym dvorom Európskej únie (ďalej len ,,Súdny dvor“). Ide o normy
východiskovo európske (a v tom zároveň slovenské) a následne o normy vnútroštátne. 23. Uvedená
smernica zavádza spoločný a hlavne jednotný systém DPH v Únii, aj v rámci budovania jednotného
trhu. Tento jednotný systém je neprípustné narúšať existenciou najrôznejších vlastných, vzájomne
nekompatibilných, národných verzií predpisov upravujúcich DPH, či národných verzií interpretácie

smernice o DPH. Spoločný a jednotný systém má zmysel, ak je skutočne jednotný, pričom v tomto
smere je rola Súdneho dvora nezastupiteľná a vnútroštátne slovenské súdy s ním musia spolupracovať,
a to aj vo svetle zásad naposledy uvedených v rozsudku zo 6. októbra 2021 vo veci Consorzio Italian
Management e Catania Multiservizi and Catania Multiservizi, sp. zn. C-561/19“ (rozhodnutie Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15. februára 2022, body 22 a 23).

39. V rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i)
hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH, (ii) formálnych podmienok priznania
práva na odpočítanie, (iii) odopretím práva na odpočítanie dane z dôvodu daňového podvodu, resp.
účasti daňového subjektu na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom a (iv) odopretím
práva na odpočítanie dane z dôvodu zneužitia práva.

40. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočet dane sú požiadavky, (i) aby daňový
subjekt nárokujúci si odpočet bol zdaniteľnou osobou, (ii) tovar alebo služby, na ktorých zakladá právo na
odpočítanie dane, musia byť dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a požiadavka, (iii) aby
zdaniteľná osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľnýchplnení (čl. 168 písm. a) Smernice, ale aj rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex
GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo
dňa 3. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra

2021, bod 24). Formálne podmienky priznania práva na odpočet zodpovedajú najmä náležitostiam
faktúry (čl. 178 písm. a) Smernice, rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex GmbH,
C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 29; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3.
septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod
24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej

osoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne
(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9.
decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).
41. Ľahká zneužiteľnosť práva na odpočet DPH viedla aj vnútroštátneho zákonodarcu k tomu, že
prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na
odpočet dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku;

rozhodnutiaNajvyššiehosúduSlovenskejrepublikysp.zn.1Sžf/10/2015zodňa3.februára2016,sp.zn.
6Sžfk/7/2016zodňa27.septembra2018,sp.zn.5Sžfk/15/2018zodňa30.apríla2019ainé).Obchodné
transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou),
predloženédokladymusiabyťodrazomreálnehoplnenia,ktorévprípadevznikupochybnostípreukazuje
daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo

nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa
11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).

42. Na druhej strane daňovým podvodom na účely daňového konania možno rozumieť zavinené
„protiprávne konanie subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo
zamlčaním podstatných skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a
splneniu daňovej povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu
osoby páchajúcej daňový podvod“ (RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní.

Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 95). Dôvodom pre neuznanie odpočítania DPH
alebo oslobodenia od dane nie je len uskutočnenie daňového podvodu, ale aj účasť na ňom. „Právo na
odpočítanie dane sa odoprie, nielen ak zdaniteľná osoba spácha daňový podvod sama, ale aj vtedy,
keď sa preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej boli dodané alebo poskytnuté tovary alebo služby, na
ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že nadobudnutím týchto

tovarov alebo služieb sa zúčastňovala na transakcii, ktorá je súčasťou podvodu na DPH, alebo ho
prinajmenšom uľahčila. Takáto zdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za
subjekt, ktorý sa podieľa na daňovom podvode alebo ho uľahčuje, bez ohľadu na to, či má alebo nemá
prospech z ďalšieho predaja tovaru alebo z používania služieb v rámci zdaniteľných transakcií, ktoré
uskutočnila na výstupe (pozri v tomto zmysle uznesenie zo 14. apríla 2021, Finanzamt Wilmersdorf,

C-108/20, EU:C:2021:266, body 22 a 23, ako aj rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20,
EU:C:2021:910, body 46 a 47, ako aj citovanú judikatúru)“ (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie
vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24. novembra 2022, bod 25). Daňový podvod a účasť
na ňom ako dôvody pre nepriznanie práva na úseku DPH sú konštruované na princípe zavinenia.
Stávajú sa teda dôvodom pre nepriznanie práva na úseku daní vtedy, ak daňový subjekt uplatňujúci

si daňové oprávnenie (odpočet alebo oslobodenie) mal vedomosť o svojej účasti na podvode alebo
nemal o tejto účasti vedomosť, avšak to v dôsledku toho, že pri preverovaní svojho obchodného partnera
nepostupoval s náležitou opatrnosťou a starostlivosťou, mal vedieť. „[S] režimom s režimom práva
na odpočítanie dane stanoveným smernicou 2006/112 nie je zlučiteľné odopretie uvedeného práva
zdaniteľnej osobe, ktorá nevedela alebo nemohla vedieť, že dotknutá transakcia bola súčasťou podvodu

spáchaného dodávateľom alebo že iná transakcia, ktorá je súčasťou reťazca dodávok pred alebo po
transakcii vykonanej uvedenou zdaniteľnou osobou, bola predmetom podvodu v oblasti DPH. Zavedenie
systému objektívnej zodpovednosti by totiž išlo nad rámec toho, čo je nevyhnutné na ochranu nárokov
štátnej pokladnice (uznesenie zo 14. apríla 2021, Finanzamt Wilmersdorf, C-108/20, EU:C:2021:266,
bod 25, a rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 49)“ (rozhodnutie

Súdneho dvora Európskej únie vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24. novembra 2022, bod
26).
43. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia
práva na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií naposúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel,
C-439/04 zo dňa 6. júla 2006. Odborná literatúra (napr. RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie
práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje

do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne
zodpovedané kladne:
· Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
· Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
· Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody

daňového subjektu s týmto konaním spojené?
· Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol
a mal vedieť daňový subjekt?
44. Kasačný súd zdôrazňuje, že vo všeobecnosti je potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia
hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu/
zneužitia práva alebo účasti daňového subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie

vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r.
o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 36). Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia
hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu
uplatňujúcu si toto právo (vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021,
bod 34), v prípade preukazovania daňového podvodu/zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené

najmä na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na
základe domnienok (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa
11. novembra 2021, bod 54; vo veci Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43).
Rovnakoplatí,žepripreukazovaníhmotnoprávnychpodmienokprepriznanieprávanaodpočítaniedane
(alebo oslobodenie od dane) dobrá viera daňového subjektu v zásade nezohráva žiadnu rolu (rozsudok

Súdneho dvora Európskej únie v spojených veciach SGI a Valériane, C-459/17 a C-460/17, zo dňa 27.
júna 2018), v prípade preukazovania účasti na podvode a pri zneužití práva zo strany daňových orgánov
je tomu naopak.
45. Z hľadiska požiadavky preukázania vynaloženia primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu
je potrebné uviesť, že toto je v súlade s právom Európskej únie. Daňový subjekt je povinný prijať

všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré
uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej
únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo
Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a
C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od

daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie
Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012,
bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude
de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jej dodávateľa
a tým fakticky preniesť na ňu kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho

dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo
veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft,
C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 57). Na druhej strane je potrebné dodať, že vyžadovanie
a zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať
rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode je typické práve pre

dokazovanie daňového podvodu, resp. skutočnosti, či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že
sa zúčastňuje na daňovom podvode (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo
Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 53, 54, 56 a 58).
Aplikácia všeobecných východísk na prípad sťažovateľky
46. Zhrňujúc vyššie uvedené východiská kasačný súd konštatuje, že rozlišovanie medzi dôvodmi pre

neuznanie odpočítania dane nie je samoúčelné, ale má svoj hlbší zmysel. V prípade preukazovania
relevantných podmienok práva na odpočítanie dane totiž dôkazné bremeno ťaží daňový subjekt
uplatňujúci si daňové oprávnenie. V dôsledku tejto skutočnosti jeho neunesenie znamená nepriznanie
daňového oprávnenia. V prípade daňového podvodu, vedomej účasti na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom či zneužití práva však dôkazné bremeno na preukázaní rozhodných

skutočností pre neuznanie daňového oprávnenia neťaží daňový subjekt, ale ťaží správcu dane.
47. V predmetnej veci musí kasačný súd konštatovať, že tak sťažovateľka, správca dane ako aj žalovaný
si boli týchto rozdielov vedomí. Príslušné orgány vo svojich rozhodnutiach totiž nespochybňujú formálne
splnenie podmienok práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov zo strany sťažovateľky, zastávajúvšak názor, že sa im v daňovom konaní podarilo preukázať vedomú (vedela alebo mala vedieť) účasť
sťažovateľky na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.
48. Rovnako tak sťažovateľka v podanej správnej žalobe nespochybňuje, že správca dane a žalovaný

preukázali existenciu daňového úniku v obchodnom reťazci, ktorého je súčasťou a ani podvodnú povahu
tohto obchodu. Namieta však, že správca dane a žalovaný nepreukázali, že by mala alebo mohla mať
vedomosť o takejto participácii na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, a súčasne
namieta, že nebolo presne uvedené, či takúto vedomosť mala (úmyselná účasť) alebo s ohľadom na
všetky okolnosti len mohla mať.

49. Kasačný súd musí konštatovať, že odôvodnenie napadnutého rozsudku v časti vysporiadania sa s
námietkami sťažovateľky naozaj vykazuje vady. Správny súd pomerne stroho reagoval na argumentáciu
sťažovateľky, keď potvrdil závery žalovaného a odkázal na jeho skutkové a právne posúdenie
subjektívnej zložky účasti sťažovateľky na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Svoje
odôvodnenie správny súd doplnil zmätočnou judikatúrnou kolážou k dôkaznému bremenu v daňovom
konaní, a to tak vo vzťahu k otázkam daňového podvodu a účasti na ňom (bod 28 tohto rozsudku)

ako aj k otázkam preukazovania hmotnoprávnych podmienok práva na odpočítanie dane (bod 27 tohto
rozsudku). Sťažovateľka správne poukazuje na to, že v prípade preukazovania účasti na obchodnom
reťazci poznačenom daňovým podvodom, ako osobitnom dôvode neuznania daňového oprávnenia,
dôkazné bremeno ťaží správcu dane a žalovaného. V odôvodnení rozsudku správneho súdu sa tak
nemali nachádzať všeobecné, s vecou nesúvisiace, citácie judikatúry k dôkaznému bremenu daňového

subjektu v daňovom konaní v prípade preukazovania hmotnoprávnych podmienok práva na odpočítanie
dane.
50. Na druhej strane však dáva kasačný súd do pozornosti, že z rozsudku správneho súdu (bod 28
napadnutého rozsudku) je poznateľný právny názor správneho súdu na podstatu veci sťažovateľky.
Správnysúdsastotožnilsoskutkovýmizisteniamižalovanéhoasprávcudane,zktorýchrovnakovyvodil,

že sťažovateľka zanedbala potrebnú starostlivosť, aká sa od nej vyžaduje pri výkone podnikateľskej
činnosti, aby zistila, že sa môže zúčastniť obchodu v obchodnom reťazci poznačenom daňovým
podvodom. Práve z dôvodu zanedbania tejto starostlivosti bol aj správny súd toho názoru, že
sťažovateľka mohla vedieť, že sa zúčastní svojím plnením na obchodnom reťazci poznačenom daňovým
podvodom.

51. S ohľadom na vyššie uvedené, napriek nedokonalostiam, kasačný súd zastáva názor, že
rozsudok správneho súdu je preskúmateľný a obsahuje postačujúce odôvodnenie pre jeho prieskum
v kasačnom konaní. Námietku sťažovateľky týkajúcu sa nedostatočnosti odôvodenia napadnutého
rozsudku preto kasačný súd považoval za nedôvodnú a pristúpil k prieskumu právnych otázok
nastolených sťažovateľkou.

52.Zhľadiskanastolenýchprávnychotázokdávakasačnýsúdsťažovateľkezapravduajvtom,žemedzi
tým, či sťažovateľka vedela alebo či mohla (mala) vedieť, že sa svojím plnením zúčastňuje obchodného
reťazca poznačeného daňovým podvodom, je naozaj rozdiel. Ako správne podotýka sťažovateľka,
pokiaľ je jej vyčítané, že o podvodnom konaní vedela, ide o úmyselné konanie a ak je jej vyčítané,
že o podvodnom konaní mohla (mala) vedieť, je jej vyčítaná nedbanlivosť. Na druhej strane je však

potrebné zdôrazniť, že tieto rozdiely nemajú pre daňové konanie podstatný význam. Totiž dôkazné
bremeno na preukázaní skutočností, z ktorých sa vedomosť sťažovateľky alebo jej potenciál (mohla/
mala vedieť) vyvodzuje, stále zaťažuje daňové orgány a rovnako platí, že tak preukázanie úmyselnej
ako aj nedbanlivostnej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom (pokiaľ nebolo
preukázané konanie sťažovateľky v dobrej viere) je rovnakým dôvodom pre neuznanie odpočítania

dane. Diferencovanie medzi tým, či sťažovateľka vedela alebo mala a mohla vedieť o svojej účasti na
obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom tak z vyššie uvedených dôvodov nemá žiadny
praktický vplyv na výsledok daňového konania - uznanie alebo neuznanie uplatneného daňového
oprávnenia. Nedôsledné diferencovanie (zo strany daňových orgánov) medzi tým, či sťažovateľka
vedela alebo mala a mohla vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým

podvodom, v prípade riadneho preukázania skutkových okolností preukazujúcich aspoň jednu z už
uvedených foriem subjektívnej stránky účasti na daňovom podvode v daňovom konaní, tak podľa
kasačného súdu nemôže byť dôvodom pre zrušenie rozhodnutí žalovaného a správcu dane.
53. Pre úplnosť však považuje kasačný súd vo vzťahu k tejto námietke sťažovateľky dodať, že z
rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že tento sťažovateľke vyčíta zanedbanie primeranej obozretnosti a

starostlivosti daňového subjektu, resp. neprijatie dostatočného množstva opatrení na uistenie, že pri
realizácii sporného obchodu sa nebude zúčastňovať plnenia poznačeného daňovým podvodom (bod
17 tohto rozsudku). Inými slovami, správca dane a žalovaný tak sťažovateľke vyčítajú (na podklade
zistených skutočností), že sa v dôsledku svojej neodôvodnenej neopatrnosti a zanedbania prevenciedostala do podvodného obchodného reťazca. Ak by sťažovateľka postupovala náležite, tak pri zistenom
skutkovom stave mala a mohla vedieť, že môže participovať na obchodnom reťazci poznačenom
daňovým podvodom.

54. Námietku sťažovateľky ohľadne nedostatočného rozlišovania medzi tým, či vedela alebo mohla
vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, považoval kasačný
súd, po zohľadnení vyššie uvedeného, za nedôvodnú a nemajúcu vplyv na zákonnosť preskúmavaných
rozhodnutí.
55. Ostatná námietka sťažovateľky spočívala v spochybnení skutkových zistení správcu dane a

žalovaného, resp. v spochybnení ich hodnotenia. Podľa názoru sťažovateľky jej správca dane a
žalovaný nepreukázali, že vedela alebo mohla vedieť o tom, že sporným plnením (obchodom) sa bude
zúčastňovať na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.
56. V tejto súvislosti dáva kasačný súd do pozornosti skutkové zistenia správcu dane, ktoré akcentoval
aj žalovaný:
· obchodovanie s neobvyklým tovarom v neobvyklom množstve a cene

Z vykonaného dokazovania vyplýva, že obchod s kávou v takom rozsahu a hodnote, o aké ide v
predmetnej veci, nebol bežnou obchodnou činnosťou sťažovateľky. Pokiaľ sťažovateľka namieta, že
realizovaný obchod spadal do hlavného predmetu jej činnosti podľa obchodného registra, toto kasačný
súd nespochybňuje. Táto skutočnosť sa však nevylučuje so zistením správcu dane, že spotrebný
tovar takéhoto charakteru, rozsahu a ceny, navyše len ako sprostredkovateľka, sťažovateľka vo svojej

obchodnej minulosti bežne nepredávala. V konaní nebol získaný a ani sťažovateľka nepredložila žiadny
dôkaz, ktorým by vyššie uvedené zistenie správcu dane spochybnila (teda napr. že by poukázala na
konkrétne obchodné prípady z minulosti, keď realizovala podobné obchody).
· obchodovanie s novými obchodnými partnermi
Z vykonaného dokazovania vyplýva, že sťažovateľka, napriek svojej bohatej obchodnej histórii, bežne

v minulosti neobchodovala so spoločnosťou ZOOM Societas, s.r.o. a Maltepo, s.r.o. I keby kasačný súd
akceptoval tvrdenia sťažovateľky o dôvere vo vzťahu k spoločnosti ZOOM Societas, s.r.o. z dôvodu, že
jej konateľom bol jej právnik, osobitný vzťah sťažovateľky k spoločnosti Maltepo, s.r.o. (nakontaktovanie
sa, nadviazanie obchodných vzťahov a pod.) nebol preukázaný.
· uzatvorenie obchodu s novými obchodnými partnermi e-mailom, v priebehu približne jednej hodiny a

bez písomnej zmluvy
Z dokladov predložených sťažovateľkou vyplýva, že za približne 1 hodinu jej e-mailom nový obchodný
partner/dodávateľ ponúkol tovar, v rámci tej istej hodiny e-mailom sa sťažovateľka skontaktovala s
pre sťažovateľku novým odberateľom so záujmom o presne ten istý tovar (v rovnakom množstve) a
sťažovateľka v rámci tej istej hodiny uzatvorila s oboma týmito partnermi obchod. Sťažovateľka pritom

obchodnú spoluprácu neupravila písomnou zmluvou. Sťažovateľka v daňovom konaní nepredložila
žiadny dôkaz o tom, že by išlo o bežnú obchodnú spoluprácu medzi sťažovateľkou a jej partnermi, resp.
o bežné uzatváranie obchodných vzťahov z jej strany.
· dodanie tovaru mimo dispozičnej sféry sťažovateľky, bez jej účasti pri jeho nakládke a vykládke
Z predložených dokladov a vyjadrení sťažovateľky je zrejmé, že tovar bol dodávaný do logistického

skladu spoločnosti OPAL - FYTOS, s.r.o., na základe zmluvného vzťahu medzi jej dodávateľom a
predmetným skladom (teda bez účasti sťažovateľky), sťažovateľka (resp. jej zamestnanci) sa pri
nakládke a vykládke tovaru nezúčastnila, tovar si prevzal priamo jej odberateľ.
57. V predmetnom prípade ide tak o obchod sťažovateľky s novým obchodným artiklom, vo výnimočnom
množstve a cene, ktorý uzatvárala s novými obchodnými partnermi, ktorí sa na ňu mali nakontaktovať

e-mailom v priebehu jednej hodiny, keď jej bol tovar ponúknutý, obchod uzatvorila bez písomnej zmluvy
a bez toho, aby prevzala akúkoľvek zodpovednosť či záruku za kúpený tovar (bol dodaný do skladu
mimo dispozičnej sféry sťažovateľky a bez účasti sťažovateľky pri nakládke a vykládke tovaru). Kasačný
súd v zhode so správnym súdom, žalovaným a správcom dane zastáva názor, že vyššie uvedené
preukázané okolnosti obchodného vzťahu v predmetnej veci sú samé o sebe pochybné a spôsobilé

vyvolať podozrenie u primerane svedomitého obchodníka, že môže participovať na obchodnom reťazci
poznačenomdaňovýmpodvodom.Rovnakokasačnýsúddodáva,žeideookolnosti,ktorénastalipriamo
v dispozičnej sfére sťažovateľky a ide o skutočnosti, o ktorých mala a mohla vedieť (netýkali sa jej
subdodávateľov či odberateľov jej odberateľa) .
58. Pokiaľ sťažovateľka uvádza, že si preverila svojich obchodných partnerov cez verejne dostupné

registre a požadovala od nich ústne uistenia, že nie sú účastníkmi žiadnych súdnych či iných
administratívnych konaní, kasačný súd uvádza, že takéto preverovanie je len jednou zo zložiek
primeranej obozretnosti a starostlivosti podnikateľa. Podozrenie podnikateľa, že sa môže stať súčasťou
podvodného konania v oblasti DPH totiž nemusia vyvolať len záznamy vo verejných registroch, aleaj mimoriadne neobvyklé obchodné podmienky či okolnosti uskutočňovaného obchodu. Napríklad
aj také okolnosti, o aké ide práve v tejto veci. Navyše kasačný súd dáva do pozornosti, že v
rámci preukázania uzatvorenia obchodu sťažovateľka počas daňovej kontroly predložila e-mailovú

dokumentáciu v časovom horizonte cca 1 hodiny, kde malo dôjsť k uzatvoreniu obchodu s dodávateľom
aj odberateľom. Kasačnému súdu preto nie je zrejmé, kde a kedy si vôbec mala sťažovateľka vyžiadať
ústne uistenia o korektnosti jej obchodných partnerov.
59. Napriek už vyššie uvedeným pochybnostiam o samotnom obchode a jeho korektnosti, sťažovateľka
neprijala žiadne osobitné opatrenia - nepožadovala ubezpečenia či písomné prehlásenia o riadnom

plnení povinností zo strany jej obchodných partnerov (ich existenciu v daňovom konaní nepreukázala),
nevykazovala bližší záujem o pôvod tovaru či o jeho ďalších adresátov, nepovažovala za potrebné tovar
skontrolovať, keď pri ďalšom predaji zaň (a jeho vady) preberala zodpovednosť a podobne. Kasačný súd
dodáva, že nie je jeho úlohou a ani úlohou žalovaného vymedzovať, aké opatrenia mala sťažovateľka
prijať, avšak z toho, čo bolo v daňovom konaní preukázané, nemožno konštatovať, že by sťažovateľka
konala v dobrej viere.

60.Zhrňujúcvyššieuvedenékasačnýsúdkonštatuje,žeobchodnývzťahsťažovateľkysospoločnosťami
ZOOM Societas, s.r.o. a Maltepo, s.r.o. bol sám o sebe pochybný a podozrivý. Kasačný súd
nespochybňuje právo sťažovateľky napriek týmto pochybnostiam uzavrieť obchodný vzťah. Ak však
podnikateľskýsubjekt,ajzataktopochybnýchpodmienokabezďalšíchrelevantnýchopatrení,uskutoční
obchodnú transakciu, preberá na seba riziko, že jeho plnenie môže byť spojené s daňovým podvodom

a z tohto dôvodu mu nemusí byť uznané právo na odpočítanie dane z uskutočneného obchodu. Práve
k tomu došlo aj v prípade sťažovateľky.
61. Kasačný súd s ohľadom na vyššie uvedené uzatvára, že správcovi dane a žalovanému sa podarilo
preukázať, že sťažovateľka prehliadla pochybnosti týkajúce sa uskutočňovaného obchodného vzťahu,
neprijala dostatočné preventívne opatrenia a tým sa vystavila riziku, že sa stane súčasťou obchodného

reťazca poznačeného daňovým podvodom. Inými slovami nepostupovala primerane obozretne, pričom
s ohľadom na všetky už uvedené skutočnosti bolo preukázané, že objektívne mohla vedieť, že svojím
plnením sa zúčastní obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom. Kasačná sťažnosť preto
ani v tejto časti nebola dôvodná.
V. Záver

62. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných
námietok sťažovateľky. Rozsudok správneho súdu považuje za v podstatnej časti preskúmateľný a
vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. Preto kasačnú sťažnosť sťažovateľky podľa § 461
SSP ako nedôvodnú zamietol.
63. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že ju žiadnemu z účastníkov nepriznal,

keďže sťažovateľka nemala úspech v kasačnom konaní a u procesne úspešného žalovaného nezistil
výnimočné dôvody, pre ktoré by mohol spravodlivo požadovať náhradu trov konania (§ 467 ods. 1 v
spojení s § 167 ods. 1 a § 168 SSP).
64. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.