Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Wednesday, September 7, 2023

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: TT-20S/153/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2022200331
Dátum vydania rozhodnutia: 07. 09. 2023

Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vladimíra Slobodová, LL.M
ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2023:2022200331.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Vladimíry Slobodovej, LL.M,
členiek senátu JUDr. Dany Jelinkovej Dudzíkovej, LL.M. a Mgr. Jany Ondrejkovej (sudca spravodajca),
v právnej veci žalobcu: HIRK spol. s r.o., so sídlom Niklová 3962, Sereď, IČO: 31 355 404, zastúpený
Advokátskou kanceláriou Lebovič, s.r.o., so sídlom Tomášikova 10/B, Bratislava-mestská časť Ružinov,
IČO:50 289 934, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63,

Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102635109/2022 zo dňa 23.
septembra 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd v Bratislave z r u š u j e rozhodnutie žalovaného č. 102635109/2022 zo dňa 23.
septembra 2022 a rozhodnutie Daňového úradu Trnava, pobočky Senica č.
101694611/2022 zo dňa 07. júna 2022 a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie.

II. Súd p r i z n á v a žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej

rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Trnava, pobočka Senica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobia január 2018, apríl 2018, august 2018 až október 2018 na základe Oznámenia

o daňovej kontrole č. 102106566/2019 zo dňa 06. septembra 2019 (doručené dňa 12. septembra
2019) s termínom začatia 01. októbra 2019. Rozhodnutím Daňového úradu Trnava, pobočka Senica
(ďalej len „správca dane“) č. 101694611/2022 zo dňa 07. júna 2022 správca dane podľa § 68 ods. 5
zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov vyrubil žalobcovi
rozdiel dane v sume 239 969,61 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2018. V
kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2018 si žalobca okrem iného uplatnil odpočítanie dane z faktúr
vystavených dodávateľom Laser Systems s.r.o., Betliarska 12, Bratislava - Petržalka, IČO 50797751,

DIČ XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 117 965,44 eur, z faktúr vystavených dodávateľom L production
s.r.o., Mosná 13, Nitra, IČO 36733164, DIČ XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 28 223,89 eur, a z faktúr
vystavených dodávateľom PETROLCO s.r.o., Horná Strieborná 14599/4, Banská Bystrica,
IČO 47405007, DIČ XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 93 780,28 eur, za nákup
pohonných hmôt. Správca dane odkazom na § 13 ods. 1 zákona o č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej
hodnoty(ďalejlen„zákonoDPH“)konštatoval,ževprípadepredajapohonnýchhmôtmedzidodávateľmi

Laser Systems, s.r.o., L production s.r.o., PETROLCO s.r.o. a daňovým subjektom k dodaniu tovaru
nedošlo na území Slovenskej republiky. Deklarované dodávky tovaru od deklarovaných dodávateľov
neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, preto dodávateľomnevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a daňový subjekt nemá právo uplatniť si
odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH. Dodávatelia tento tovar nadobudli v inom
členskom štáte - Rakúsko, Česká republika a daňový subjekt nebol nadobúdateľom tovaru na území

Slovenskej republiky.

2. Proti rozhodnutiu Daňového úradu Trnava, pobočka Senica č. 101694611/2022 zo dňa 07. júna 2022
podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 102635109/2022 zo
dňa 23. septembra 2022 tak, že napadnuté rozhodnutie správcu dane potvrdil. Rozhodnutie žalovaného

bolo žalobcovi doručené dňa 27. septembra 2022.

II.
Žaloba

3. Žalobou zo dňa 23. novembra 2022 doručenou Krajskému súdu v Trnave dňa 23. novembra
2022,sažalobcadomáhalprieskumuzákonnostiazrušeniarozhodnutiažalovanéhoč.102635109/2022
zo dňa 23. septembra 2022 a rozhodnutia správcu dane č. 101694611/2022 zo dňa 07.
júna 2022 a priznania náhrady trov konania. Napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové
správne rozhodnutie je podľa názoru žalobcu nezákonné z dôvodov podľa ustanovení § 191 ods. 1 písm.

c), d), e) a f) zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení
neskorších predpisov (ďalej aj ako „SSP“), teda z dôvodov, že rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho
právneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov, zistenie
skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a skutkový
stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia, je v rozpore

s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu.

4. Žalobca dlhodobo podniká v oblasti distribúcie pohonných hmôt, ktoré nakupuje od rôznych
dodávateľov podľa aktuálnych možností na trhu v Slovenskej republike. V posudzovanom zdaňovacom
období nakupoval žalobca pohonné hmoty aj od dodávateľov PETROLCO s.r.o., L production s.r.o.

a Laser Systems s.r.o. Žalobca v danom období nemal možnosť nakupovať tovar (pohonné hmoty)
priamo od prvotného dodávateľa (výrobcu) OMV, resp. ČEPRO, preto ho musel nakupovať od iných
dodávateľov, v tomto prípade od PETROLCO s.r.o., L production s.r.o. a Laser Systems s.r.o. Žalobca
mal samozrejme vedomosť o tom, že pohonné hmoty pochádzajú zo skladu Lobau v Rakúsku, teda z
rafinérie OMV (dodávateľ Laser Systems s.r.o.), resp. od dodávateľa (výrobcu) ČEPRO, Střelice, Česká

republika (dodávateľ PETROLCO s.r.o.), avšak nemal vedomosť o iných dodávateľoch, ktorí figurovali
na medzistupňoch v dodávateľskom reťazci a vzťahoch medzi jednotlivými dodávateľmi v reťazci.
Žalobca potrebuje informáciu o pôvode tovaru, keďže ide o pohonné hmoty, a to z dôvodu zachovania
požadovaných kvalitatívnych vlastností tovaru, ako aj z hľadiska plnenia povinností v oblasti spotrebnej
dane z minerálnych olejov, ktorej tento druh tovaru podlieha. Žalobca dodávateľom PETROLCO s.r.o.,

L production s.r.o. a Laser Systems s.r.o. za dodávky tovaru, ktoré boli predmetom daňovej kontroly,
riadne zaplatil kúpnu cenu vrátane DPH. Tento tovar následne ako distribútor pohonných hmôt ďalej
predal svojim odberateľom, ktorým fakturoval cenu tovaru vrátane DPH a túto DPH riadne vykázal v
daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie. Zároveň si uplatnil nárok na odpočítanie dane na
vstupe za prijaté plnenia od dodávateľov PETROLCO s.r.o., L production s.r.o. a Laser Systems s.r.o.

v súlade s ustanovením § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH, pretože toto plnenie použil ako platiteľ
DPH na dodanie zdaniteľných plnení svojim odberateľom. Podstata napadnutých rozhodnutí spočíva
v tom, že správca dane zamietol žalobcovi nárok na odpočítanie DPH na základe faktúr vystavených
dodávateľmi žalobcu PETROLCO s.r.o., L production s.r.o. a Laser Systems s.r.o.
za zdaňovacie obdobie apríl 2018. Správca dane, ani žalovaný nespochybnili samotné dodanie tovaru.

Avšak sporné dodávateľské faktúry posúdili tak, že tieto boli vystavené na dodávku tovaru s miestom
dodaniamimoúzemiaSlovenskejrepubliky,pretouvedenídodávateliamalipodľažalovanéhofakturovať
žalobcovi dodanie tovaru správne bez DPH. K takémuto záveru žalovaný a správca dane dospeli iba na
základe toho, že bola uskutočnená iba jedna preprava tovaru a žalobca mal vedomosť o tom odkiaľ (z
akého miesta a od akého prvotného dodávateľa) tovar pochádza.

5.Správcadaneajžalovanýopakovaneuvádzajú,žezpredloženýchdokladovavyjadrenízúčastnených
osôb vyplýva, že žalobca získal právo nakladať s tovarom ako vlastník ešte predtým, ako sa preprava
tovaru začala uskutočňovať (str. 30 napadnutého rozhodnutia), avšak napriek pomerne rozsiahlemuodôvodneniu napadnutých rozhodnutí, nie je v týchto rozhodnutiach dostatočne jasne a zrozumiteľne
vysvetlené, na základe akých konkrétnych skutočností a dôkazov dospel správca dane k záveru, kedy
žalobca získal právo nakladať s tovarom ako vlastník. Išlo pritom o kľúčovú otázku rozhodujúcu pre

právne posúdenie veci. V tomto smere je napadnuté rozhodnutie, ako aj prvostupňové rozhodnutie
nedostatočne odôvodnené. Napadnuté rozhodnutie je nedostatočne odôvodnené ďalej aj z toho dôvodu,
že sa žalovaný dostatočným spôsobom nevysporiadal s konkrétnymi odvolacími námietkami žalobcu,
ktoré žalobca vo svojom odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu uviedol k sporným dodávateľom
vo vzťahu k posúdeniu otázky prechodu práva nakladať s tovarom ako vlastník. Žalovaný ako svoj

hlavný argument poukazuje na to, že „ten istý tovar bol prepravený od prvého dodávateľa v reťazci
až k poslednému odberateľovi, v tom istom objeme, v rovnaký deň, bez toho, aby sa tovar prekladal,
z čoho je jednoznačné, že bol tovar daňovému subjektu dodaný v inom členskom štáte a že daňový
subjekt nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník v inom členskom štáte“ (str. 30 napadnutého
rozhodnutia). Tieto skutočnosti preukazujú však iba to, že v posudzovanom prípade išlo o viaceré
po sebe nasledujúce dodávky toho istého tovaru, ktoré zakladajú jedinú dopravu týchto tovarov v

rámci Spoločenstva, avšak žiadnym spôsobom jednoznačne nepreukazujú (resp. nevyvracajú tvrdenia
žalobcu k tejto otázke), kedy došlo k prechodu práva nakladať ako vlastník na žalobcu. Pre správne
určenie miesta dodania však nepostačuje iba preukázanie skutočnosti, že išlo o jedinú dopravu týchto
tovarov, ale je potrebné na základe riadne zisteného skutkového stavu zistiť aj to, kedy žalobca získal
právo nakladať s tovarom ako vlastník. Žalovaný posudzoval všetky prípady dodávok spoločne bez

akéhokoľvek prihliadnutia na rozdielny skutkový stav týchto rôznych dodávok, pričom skutkový stav
všetkých dodávok neprípustne zmiešal dokopy a odvodil z neho zovšeobecnené závery (najmä pokiaľ
ide o prepravu tovaru) pre všetky posudzované dodávky (str. 30 napadnutého rozhodnutia). Takýto
postup nie je možné považovať za riadne a presvedčivé odôvodnenie napadnutého rozhodnutia.

6. Právne posúdenie veci žalovaným a správcom dane je nesprávne z dôvodu, že správne orgány sa pri
určení miesta dodania tovaru obmedzili na zohľadnenie výlučne jedinej skutočnosti, a to existencie iba
jednej prepravy tovaru z iného členského štátu na miesto určenia do sídla žalobcu alebo iného miesta
na území Slovenska, bez zohľadnenia akýchkoľvek iných okolností prípadu a bez vykonania celkového
posúdenia všetkých osobitných okolností veci samej. Žalobca tovar vo všetkých prípadoch prevzal až

na území Slovenskej republiky. Pokiaľ bola dodávka tovaru v poriadku, potvrdil dodací list a na základe
vystavenej faktúry cenu tovaru uhradil. Všetky tieto úkony sa diali až po ukončení prepravy, keď už sa
tovar nachádzal na území Slovenskej republiky. Do tejto doby nemal žalobca žiadne práva k tovaru,
nenakladal s ním ako vlastník, nebol oprávnený dávať pokyny prvotnému dodávateľovi (výrobcovi) a ani
prepravcom, ako majú s tovarom nakladať. Správca dane nepreukázal, že by dodávateľ vykonávajúci

prvú dodávku predmetného tovaru bol jeho nadobúdateľom informovaný o tom, že tovar bude opätovne
predaný inej zdaniteľnej osobe predtým, než opustí členský štát dodania. To platí rovnako aj o ďalších
dodaniach predchádzajúcich dodaniu v prospech žalobcu. Teda ani na základe toho nie je možné v
zmysle judikatúry (rozsudok Euro Tyre Holding, bod 36) priradiť prepravu až druhému, resp. ďalšiemu
dodaniu. Vzhľadom na skutočnosť, že dodávatelia žalobcu PETROLCO s.r.o., L production s.r.o. a

Laser Systems s.r.o. predali žalobcovi tovar ako platitelia dane zaregistrovaní na Slovensku a celú
dodávku realizovali ako dodávku tuzemskú, žalobca potom nemal dôvod vykazovať dodávku vo svojom
daňovom priznaní ako nadobudnutie tovaru z iného členského štátu. Žalobca v tejto súvislosti poukázal
na judikatúru Súdneho dvora EU a Najvyššieho správneho súdu ČR.

7. Žalovaný (podobne ako aj správca dane) podrobne rekapituluje zistený skutkový stav týkajúci sa
jednotlivých dodávateľov a jednotlivých dodávok, vrátane preverovania prepravy. Žalovaný celý zložitý
skutkový stav v posudzovanej veci zovšeobecnil do jednej vety tak, že: „je z vykonaného dokazovania
a vyjadrenia samotného daňového subjektu zjavné, že tovar bol prepravovaný daňovým subjektom,
alebo cisternami daňového subjektu, ktoré boli zapožičané, alebo iným prepravcom, ktorému ale daňový

subjekt zapožičal svoje cisterny, a to priamo z nakládky tovaru (tovar sa nakladal v inom členskom
štáte) priamo daňovému subjektu alebo jeho odberateľom“ (str. 30 napadnutého rozhodnutia). Uvedené
skutkové závery nemajú oporu vo vykonanom dokazovaní a sú v rozpore s obsahom administratívneho
spisu. Ide o hrubé skresľovanie a zovšeobecňovanie zistených skutočností, kde žalovaný zmiešal
dokopy všetkých dodávateľov a všetky dodávky a z toho odvodil všeobecný záver z pohľadu žalovaného

platný pre všetky posudzované dodávky tovaru a síce, že tovar prepravoval buď žalobca alebo
sa preprava vykonávala jeho vozidlami. Žalobca nebol v žiadnom vzťahu s prvotnými dodávateľmi
pohonných hmôt, ani s inými skoršími dodávateľmi v reťazci, a ani si nemohol u nich priamo uplatňovať
akýkoľvek nárok na tovar. Žalobca ani nemal nikdy vedomosť (správca dane opak nepreukázal)o tom, akí ďalší dodávatelia vstupujú do dodávateľského reťazca medzi prvotným dodávateľom a
spoločnosťami PETROLCO s.r.o., L production s.r.o. a Laser Systems s.r.o. Žalobca nikdy
neuhradil cenu tovaru predtým, ako bola začatá preprava. Žalobca cenu tovaru uhradil vždy najskôr

po tom, ako vozidlo (a s ním aj tovar) ukončil prepravu, teda až vtedy, keď už sa tovar nachádzal na
území Slovenskej republiky (preukázané listinnými dôkazmi). Skutkové závery žalovaného a správcu
dane, ktorý pri nich ani nebrali do úvahy obsah zmluvných vzťahov medzi žalobcom a dodávateľom,
sú nesprávne.

8. Napadnutým postupom a rozhodnutím správcu dane a žalovaného došlo k porušeniu princípov
právnej istoty a legitímnych očakávaní. Porušenie týchto princípov spočíva v tom, že správca dane
posúdil preskúmavanú transakciu ako takú, ktorá nezakladá žalobcovi nárok na odpočítanie dane, a
to napriek tomu, že v iných identických prípadoch žalobcu nárok na odpočítanie dane uznal. Žalobca
si za rovnakých podmienok a na základe typovo rovnakých zmluvných vzťahov uplatňoval nárok
na odpočítanie dane takým istým spôsobom, ako v posudzovanom prípade, aj v iných zdaňovacích

obdobiach. Príslušný správca dane už skôr viackrát v uvedených prípadoch vykonal u žalobcu miestne
zisťovanie a daňovú kontrolu a nikdy nárok žalobcu na odpočítanie dane nespochybnil, išlo pritom
o identické prípady. Dôkazy k tomu boli predložené v konaní o odvolaní proti rozhodnutiu správcu
dane. V uvedených prípadoch nedošlo k spochybneniu nároku žalobcu na odpočítanie dane a toto
odpočítanie bolo správcom dane akceptované. Žalobca vzhľadom na túto aplikačnú prax daňových

orgánov považuje ním uplatňovaný spôsob odpočítania dane za správny a oprávnený. V dôvere v
takýto postup daňových orgánov žalobca aj v neskorších obdobiach vstupoval do typovo obdobných
právnych vzťahov, riadne uhrádzal svojim dodávateľom kúpnu cenu tovaru vrátane DPH a vychádzal z
predpokladu, že mu bude aj v iných typovo obdobných prípadoch nárok na odpočítanie dane uznaný. Až
v neskoršom období došlo k zmene prístupu správcu dane, hoci sa spôsob realizácie posudzovaných

transakcií v žiadnych rozhodujúcich skutkových okolnostiach ničím nelíšil od iných obdobných prípadov,
ani v medziobdobí nedošlo k zmene aplikovateľných právnych noriem. Žalovaný sa s týmito námietkami
vysporiadal tak, že ich považoval za nedôvodné, nakoľko v každom daňovom konaní je vykonávané
samostatné daňové konanie (str. 32 napadnutého rozhodnutia).
III.

Vyjadrenie žalovaného

9. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe zo dňa 28. decembra 2022 navrhol žalobu zamietnuť. V
súvislosti s právom nakladať s tovarom ako vlastník uviedol, že sa nevyžaduje, aby strana, na ktorú bol
majetok prevedený, ho fyzicky držala, ani aby uvedený majetok bol k nej fyzicky prepravený a/alebo, aby

jej bol fyzicky doručený, a ani prepravu tovaru nemožno považovať za rozhodujúcu na určenie, či došlo
k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník. Prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako
vlastník znamená, že strana, na ktorú sa toto právo prevádza, má možnosť prijímať rozhodnutia, ktoré
môžu ovplyvniť právnu situáciu daného tovaru, najmä rozhodnutie o jeho predaji (pozri napr. rozsudok
C-401/18 vo veci Herst s. r. o., bod 36, 37, 38, C-414/17 AREX CZ, bod 75). Plnenie, ktorým je dodanie

tovaru sa neriadi prevodom právneho vlastníctva v súlade s vnútroštátnym právom členských štátov,
ale pokrýva akýkoľvek prevod hnuteľného majetku jednou stranou na druhú stranu, ktorá s ním nakladá
ako keby bola vlastníkom tohto majetku. Účel smernice by mohol byť ohrozený, ak by sa podmienky
dodávky tovaru menili v jednotlivých členských štátoch tak, ako sa menia podmienky upravujúce prevod
vlastníctva v zmysle súkromného práva príslušných členských štátov. Žalovaný dodal, že z vyjadrení

žalobcu vyplýva, že sa spoliehal na skutočnosť, že ak nakupuje tovar od platiteľa dane so sídlom
v tuzemsku, automaticky daň vzniká v tuzemsku a jeho dodávateľ je povinný mu vystaviť faktúru s
tuzemskou daňou, ktorú si môže v súlade s ustanoveniami zákona o DPH odpočítať. Takýto postup
je však z pohľadu zákona o DPH nedostatočný. Pre správne určenie dane, t.j. určenie miesta vzniku
daňovej povinnosti (tuzemsko, iný členský štát EÚ), osoby povinnej platiť daň, daňového režimu (napr.

prenosu daňovej povinnosti na odberateľa, oslobodenie), a pod., je potrebné mať podrobné informácie
o tovare a službe, ktorý je predmetom zdaniteľných obchodov. Podmienky pre správne určenie miesta
vzniku daňovej povinnosti sú určené smernicou č. 2006/112/ ES o spoločnom systéme dane z pridanej
hodnoty Európskej únie (ďalej len „smernica o DPH“), ktorá bola do vnútroštátneho právneho systému
transponovaná zákonom o DPH a tieto pravidlá boli spresnené a vysvetlené početnou judikatúrou

Súdneho dvora EÚ. V danom prípade žalobca mal vedomosť o tom, že tovar sa nachádza v inom
členskom štáte, pretože už pri uzatváraní zdaniteľných obchodov bolo jeho povinnosťou si zistiť všetky
skutočnosti, ktoré ovplyvňujú správnosť určenia DPH, a to je i miesto, kde sa tovar nachádza. V zmysle
obchodných dojednaní, ktorých bol zmluvnou stranou, a na ktoré opakovane odkazuje, prepravu tovaruprenehozabezpečilidodávatelia,taktiežznášalrizikánatovare,tovarbolprepravenýpriamokžalobcovi
alebo jeho odberateľom, čím preukázateľne na neho prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník
ešte pred začatím prepravy, a teda práve zmluvný vzťah medzi ním a jeho dodávateľmi je pohyblivou

dodávkou.

10. K opakovanému odkazu žalobcu na zmluvne dohodnuté podmienky, žalovaný poukázal na rozsudok
Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 10Sžfk/74/2020 zo dňa 24. februára 2022
vydaného v totožnej veci a totožných účastníkov konania u žalobcu, ktorý v bode 40 rozsudku uvádza,

že z ustálenej judikatúry SD EÚ (napr. rozsudok č. C-320/88 zo dňa 08. februára 1990 vo veci Shipping
and Forwarding Enterprise Safe BV, rozsudok č. C-237/09 zo dňa 03. júna 2010 vo veci De Fruytier,
rozsudok č. C-414/17 zo dňa 19. decembra 2018 vo veci AREX CZ a.s. a rozsudok č. 401/2018 zo dňa
23. apríla 2020 vo veci Herst s.r.o.) vyplýva, že pojem „dodanie tovaru“, t. j. prevod práva nakladať s
tovarom ako vlastník, sa neobmedzuje na prevod spôsobmi upravenými uplatniteľným vnútroštátnym
právom, ale zahŕňa každý prevod hmotného majetku jednou stranou, ktorá oprávni druhú stranu fakticky

s ním nakladať, akoby bola vlastníkom tohto majetku, a to aj keby k prevodu právneho vlastníctva
nedošlo. Existencia prevodu práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník znamená, že strana, na
ktorú sa toto právo prevádza, má možnosť prijímať rozhodnutia spôsobilé ovplyvniť právne postavenie
dotknutého majetku, medzi ktoré patrí aj rozhodnutie predať ho. To, či došlo k prevodu práva nakladať
s tovarom ako vlastník, je pritom na posúdení vnútroštátneho súdu, ktorý má pristúpiť k celkovému

posúdeniu všetkých osobitných okolností veci samej. Zároveň v bode 41 kasačný súd konštatoval, že
argumentácia, ktorá sa pri určení momentu prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník pri dodaní
tovaru opiera o zmluvy uzatvorené podľa Obchodného zákonníka, je v rozpore s právom Európskej
únie, judikatúrou SD EÚ ako aj zákonom o DPH. Dodanie tovaru v zmysle smernice o DPH a zákona
o DPH je viazané na umožnenie práva nakladať s tovarom ako vlastník, a nie na prevod vlastníckeho

práva podľa vnútroštátnej právnej úpravy. Na základe uvedeného žalovaný odmietol tvrdenie žalobcu o
hrubom skresľovaní a zovšeobecňovaní zistených skutočností a má za to, že prvostupňový orgán ako
aj žalovaný posudzovali moment prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník v zmysle ustanovení
smernice, zákona o DPH a judikatúry Súdneho dvora EÚ v nadväznosti na správne určenie miesta
dodania tovaru.

11. Nie je pravdivé tvrdenie žalobcu, že skutkový stav nebol zistený správne a došlo k nezákonnému
preneseniu dôkazného bremena na žalobcu. Závery uvedené v odôvodnení žalovaného rozhodnutia
sú vyvodené z riadne zisteného skutkového stavu, ktorý zodpovedá zásadám logického myslenia
a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Závery sú

formulované na základe presne identifikovaných dôkazov. Napadnuté ako aj prvostupňové rozhodnutie
v dostatočnej miere uvádza dôvody, na ktorých sa výrok rozhodnutia zakladá. Z odôvodnenia
napadnutého rozhodnutia je zrejmé, akým spôsobom jednotlivé vymenované skutočnosti žalovaný
vyhodnotil vo vzťahu k predmetu konania, o čom to-ktoré skutkové zistenie svedčí. Prvostupňový orgán
vykonal dokazovanie, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie,

preveroval skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a dodržiavanie ustanovení osobitných
predpisov, daňovú kontrolu vykonával v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej
účelu. Prvostupňový orgán vykonal dokazovanie podľa § 24 daňového poriadku v súlade so zásadami
správy daní uvedenými v § 3 daňového poriadku. Záver ktorý vyvodil zo zisteného skutkového stavu
zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi

ustanoveniami zákona o DPH. Výsledky dokazovania bez pochybností nepreukazujú, že dodanie tovaru
bolo uskutočnené tak, ako deklarujú sporné faktúry vo vzťahu k deklarovaným obchodom. Napadnuté
ako aj prvostupňové rozhodnutie v dostatočnej miere uvádzajú dôvody, na ktorých sa výrok rozhodnutí
zakladá. V súlade s príslušnými hmotnoprávnymi a procesnoprávnymi predpismi bol riadne zistený
skutkový stav potrebný na rozhodnutie v danej veci.

12. K námietkam o porušení princípu právnej istoty žalovaný zopakoval, že v každom daňovom
konaní (v predmetnej daňovej kontrole, aj v konaniach, na ktoré poukazuje žalobca), je/bolo vykonané
samostatné dokazovanie a zistené skutočnosti boli vyhodnotené poverenými zamestnancami v
jednotlivých konaniach v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku. Žalovaný ako aj prvostupňový orgán

vyhodnotili reálny vplyv predložených dôkazov na uplatnené právo odpočítania dane a na základe tohto
vyhodnotenia vyslovili záver o existencii alebo neexistencii dôvodov pre uznanie tohto práva. Žalovaný
zrozumiteľne odôvodnil skutočnosti dôležité pre meritum veci - právo na odpočítanie dane. Žalovaný dal
odpoveď na námietky nastolené žalobcom, ktoré majú pre vec podstatný význam, a ktoré dostatočneobjasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Preto odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne objasní
skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je rozhodnutie
dostatočne zrozumiteľne odôvodnené a skutkový stav je správne a riadne posúdený.

IV.
Konanie na správnom súde

13. Krajský súd v Trnave uznesením č.k. 20S/153/2022-130 zo dňa 20. januára 2023, priznal žalobe

odkladný účinok, a to až do právoplatnosti rozhodnutia súdu vo veci samej.

14. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a
doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny
súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“), na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej
agendezKrajskéhosúduvBratislave,KrajskéhosúduvTrnaveaKrajskéhosúduvNitre.Predsprávnym

súdom je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. TT-20S/153/2022. V súlade s
platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004
Z.z. o súdoch náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov
schválených Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená do senátu 3S správneho súdu.

V.
Relevantné právne predpisy

15. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom
chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších

veciach ustanovených týmto zákonom.

16. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb
zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v

ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

17. V intenciách ustanovenia § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v
zmysle ustanovenia § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu
jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych

správnych aktov. Správny súd vychádza zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy, ak
tento zákon neustanovuje inak (§ 119 veta prvá SSP).

18. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

19. Podľa § 178 odsek 1 SSP, žalobcom je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá o sebe tvrdí,
že ako účastník administratívneho konania bola rozhodnutím orgánu verejnej správy alebo opatrením
orgánu verejnej správy ukrátená na svojich právach alebo právom chránených záujmoch.

20. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení
niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne
záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv
a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

21. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

22. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.23. Podľa § 3 ods. 8 daňového poriadku, právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa
§ 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane.

24. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať
v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov
(napríklad zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z.

z. znení neskorších predpisov)
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

25. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti

nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

26. Podľa § 24 ods. 3 prvá veta daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch
vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane.

27. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane

podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené
daňovými subjektmi a doklady k nim.

28. Podľa § 2 ods. 1 písm. c) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o
DPH“) predmetom dane je nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu

Európskej únie.

29. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH dodaním tovaru je
a) prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na
účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda,

teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za
inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty
na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo
Národnou bankou Slovenska (Čl. 219 ods. 1 až 3 Zmluvy o fungovaní Európskej únie (Ú. v. EÚ C 326,
26. 10. 2012). Čl. 12 ods. 12.1 Protokolu o štatúte Európskeho systému centrálnych bánk a Európskej

centrálnej banky (Ú. v. EÚ C 83, 30. 3. 2010). § 28 ods. 2 zákona Národnej rady Slovenskej republiky
č. 566/1992 Zb. o Národnej banke Slovenska v znení neskorších predpisov.) v deň predchádzajúci dňu
predaja bankoviek a mincí,
b) dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy,
c) odovzdanie tovaru na základe nájomnej zmluvy, podľa ktorej sa vlastníctvo k predmetu nájomnej

zmluvy nadobudne najneskôr pri zaplatení poslednej splátky.

30. Podľa § 11 ods. 1 zákona o DPH na účely tohto zákona sa nadobudnutím tovaru v tuzemsku z iného
členského štátu rozumie nadobudnutie práva nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom
odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet

do tuzemska z iného členského štátu. Za nadobudnutie tovaru podľa prvej vety sa považuje aj prevzatie
tovaru na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, ak sa v členskom štáte
prenajímateľa považuje odovzdanie predmetu nájmu za dodanie tovaru do iného členského štátu s
oslobodením od dane.

31. Podľa § 11 ods. 2 zákona o DPH nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu je
predmetom dane, aka) nadobúdateľom je zdaniteľná osoba konajúca v postavení zdaniteľnej osoby, právnická osoba, ktorá
nie je zdaniteľnou osobou, alebo zahraničná osoba, ktorá je identifikovaná pre daň v inom členskom
štáte, a

b) dodávateľom je osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte, ktorá dodala tovar za
protihodnotu, okrem dodania tovaru s inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho účet a
okrem dodania tovaru formou zásielkového predaja.

32. Podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou

tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej
má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b), odseku 2 a § 14.

33. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania
tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo
prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň

skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby
na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri
dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

34. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v

deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

35. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z
tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3
a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň

a)vočinemuuplatnenáinýmplatiteľomvtuzemskuztovarovaslužieb,ktorésúalebomajúbyťplatiteľovi
dodané,
b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12,
c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

36. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak
a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71,
b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70,
c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu,

d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v
ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

VI.

Právne posúdenie správnym súdom

37. Správny súd preskúmal v rozsahu žalobných dôvodov napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane
konania, ktoré jeho vydaniu predchádzalo, a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. Správny súd o
žalobe rozhodol na pojednávaní dňa 07. septembra 2023.

38. Úlohou správneho súdu bolo preskúmať zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného
č. 102635109/2022 zo dňa 23. septembra 2022, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane
č. 101694611/2022 zo dňa 07. júna 2022 o vyrubení rozdielu dane v sume 239 969,61 eur na dani
z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2018 žalobcovi. Realizácia dodávok tovaru nebola v

daňovom konaní spochybnená. Medzi žalobcom a žalovaným je sporné najmä to, či došlo k riadnemu
zisteniu toho, kedy nadobudol žalobca právo nakladať s tovarom ako vlastník.

39. Správny súd z obsahu napadnutého rozhodnutia a administratívneho spisu zistil, že správca dane
vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2018, apríl

2018, august 2018 až október 2018 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 102106566/2019 zo
dňa 06. septembra 2019 (doručené dňa 12. septembra 2019) s termínom začatia 01. októbra 2019.40. Dňa 09. apríla 2020 žalobca podaním č. 603809739/2020 požiadal o prerušenie daňovej kontroly
od 12. marca 2020 v zmysle § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z.z. o niektorých mimoriadnych opatreniach
vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19. Daňová

kontrola bola prerušená od 10. apríla 2020 do skončenia obdobia pandémie dňa 30. septembra 2020.

41. Z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu z dôvodu
zaslania Žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej len „MVI“) č.
XXXXXXXXXXXX/XX, B. XXXXXXXXXXXX/XX, B. XXXXXXXXXXXX/XX, B. XXXXXXXXXXXX/XX,

bola daňová kontrola prerušená Rozhodnutím č. 100041765/2021 zo dňa 12. januára 2021 odo dňa
13. januára 2021. Dňa 04. októbra 2021 pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila.
Túto skutočnosť oznámil správca dane žalobcovi Oznámením č. 101902360/2021 zo dňa 08. októbra
2021. Z dôvodu, že bolo potrebné získať ďalšie informácie spôsobom podľa osobitného predpisu z
dôvodu zaslania MVI č. XXXXXXXXXXXX/XX, bola daňová kontrola opäť prerušená Rozhodnutím č.
101960517/2021 zo dňa 18. októbra 2021 odo dňa 19. októbra 2021. Dňa 04. februára 2022 pominuli

dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila. Túto skutočnosť oznámil žalobcovi správca dane
Oznámením č. 100250604/2022 zo dňa 07. februára 2022.

42. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil Protokol č. 100398332/2022 zo dňa 01. marca
2022, ktorého súčasťou je Výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, a ktorý bol

doručený žalobcovi dňa 07. marca 2022. V lehote určenej správcom dane na vyjadrenie sa k protokolu
žalobca doručil elektronickými prostriedkami dňa 20. apríla 2022 vyjadrenie, v ktorom uviedol svoje
pripomienky a návrhy, ktorými sa správca dane zaoberal vo vyrubovacom konaní. Dňa 02. júna 2022
správca dane spísal so žalobcom Zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 101633699/2022, ktorú považoval
za posledný úkon vo vyrubovacom konaní.

43. V kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2018 si daňový subjekt okrem iného uplatnil odpočítanie
dane:
- z faktúr vystavených dodávateľom Laser Systems s.r.o., Betliarska 12, Bratislava - Petržalka, IČO
50797751, DIČ XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 117 965,44 eur,

- z faktúr vystavených dodávateľom L production s.r.o., Mosná 13, Nitra, IČO 36733164, DIČ
XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 28 223,89 eur,
- z faktúr vystavených dodávateľom PETROLCO s.r.o., Horná Strieborná 14599/4, Banská Bystrica, IČO
47405007, DIČ XXXXXXXXXX, IČ DPH A. vo výške 93 780,28 eur, ktorých zoznam je
podrobne uvedený v rozhodnutí správcu dane, za nákup pohonných hmôt.

44. Správca dane v priebehu daňovej kontroly zistil reťazové obchody medzi spoločnosťami:
RAFF LAGER LOBAU, IČ DPH C. › OMV Slovensko, s.r.o., IČDPH C. › SP Consulting s.r.o., IČDPH A.
› Laser Systems s.r.o., IČDPH A. › HIRK spol. s r.o.
OMV RAFF LAGER LOBAU, AT › OMV Slovensko s.r.o. › L production s.r.o., SR › HIRK spol. s.r.o.

ČEPRO a.s., Č › DAMAZ OIL ADRIA, d.o.o., SI › VENGA TRADE s.r.o., SR › PETROLCO s.r.o., SR
› HIRK spol. s.r.o.
OMV RAFF LAGER LOBAU, AT › OMV Slovensko, s.r.o., IČDPH: C. › VENGA TRADE s.r.o. ›
PETROLCO s.r.o. › HIRK spol. s.r.o.

45. Správca dane odkazom na § 13 ods. 1 zákona o DPH konštatoval, že v prípade predaja pohonných
hmôt medzi dodávateľmi Laser Systems, s.r.o., L production s.r.o., PETROLCO s.r.o. a žalobcom k
dodaniu tovaru nedošlo na území Slovenskej republiky. Deklarované dodávky tovaru od deklarovaných
dodávateľov neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, preto
dodávateľom nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a žalobca nemá právo

uplatniť si odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH. Dodávatelia tento tovar nadobudli
v inom členskom štáte - Rakúsko, Česká republika a žalobca nebol nadobúdateľom tovaru na území
Slovenskej republiky. Tovar bol predaný žalobcovi ešte na území iného členského štátu. Keď je ten istý
tovar predmetom dvoch alebo viacerých za sebou idúcich dodávok tovaru, ale s jedným pohybom tovaru
v rámci Spoločenstva, a to od prvého dodávateľa tovaru priamo k poslednému odberateľovi v reťazci,

potom ide o tzv. reťazový obchod. Dodávky, ktoré zakladajú jeden pohyb tovaru, sú považované za
časovo po sebe nasledujúce. Každý z podnikateľov, ktorý sa na reťazovom obchode zúčastňuje, môže
previezť na druhého podnikateľa právo disponovať s tovarom ako vlastník len v tom prípade, ak toto
právo získal od svojho dodávateľa. Iba jedno dodanie tovaru v rámci jedného zmluvného vzťahu môžebyť spojené s prepravou (pohyblivá dodávka), ostatné dodávky tovaru sa uskutočňujú bez prepravy
(nepohyblivá dodávka) a miestom ich dodania je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho
dodanie uskutočňuje. Postup pri uplatňovaní režimu DPH pri reťazových obchodoch je podmienený

aplikáciou ustanovení zákona o DPH, ktoré definujú miesto dodania tovaru (§ 13), miesto nadobudnutia
tovaru (§ 17), príp. miesto dovozu tovaru (§ 18). Skutočnosť, že doprava je ďalej prefakturovaná
samostatne, nemá vplyv na posúdenie pohyblivej a nepohyblivej dodávky. Základným pravidlom pre
určenie miesta dodania pre tovar je miesto, kde sa tovar nachádza v čase jeho dodania, ak ide o dodanie
tovaru bez prepravy a ak ide o dodanie tovaru s prepravou alebo odoslaním, miestom dodania je miesto,

kde sa začína preprava alebo odoslanie. V danom prípade nie je rozhodujúce, kto vykonáva prepravu.
Môže to byť dodávateľ, odberateľ alebo tretia osoba na účet dodávateľa alebo odberateľa.

46. Podľa žalovaného z predloženého administratívneho spisu, ako aj z napadnutého rozhodnutia
správcu dane vyplýva, že u žalobcu správca dane konštatoval porušenie ustanovení § 49 zákona o
DPH. Podstatnou skutočnosťou bolo, že deklarované dodávky tovaru od dodávateľa Laser Systems

s.r.o., L production s.r.o. a PETROLCO s.r.o. neboli predmetom dane v tuzemsku, a preto dodávateľom
nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie
dane. Základnou podmienkou pre vznik práva na odpočítanie dane je, že dodávateľovi vznikla daňová
povinnosť. Ak nedôjde k vzniku daňovej povinnosti dodávateľa, nevzniká ani právo na odpočítanie dane.
Z predložených a získaných dokladov vyplýva, že miestom dodania nebola Slovenská republika.

47. Podľa orgánov verejnej správy bol tovar prepravovaný z miesta nakládky tovaru RAFF LAGER
LOBAU, Rakúsko a ČEPRO a.s. Česká republika na Slovensko, t.j. od prvého dodávateľa v reťazci
priamo k žalobcovi alebo k jeho odberateľom. Z uvedeného vyplýva, že ide o reťazové obchody
časovo po sebe nasledujúce, kedy ten istý tovar bol prepravený od prvého dodávateľa v reťazci až

k poslednému odberateľovi, v tom istom objeme, v rovnaký deň, bez toho, aby sa tovar prekladal, z
čoho je jednoznačné, že bol tovar žalobcovi dodaný v inom členskom štáte, a že žalobca nadobudol
právo nakladať s tovarom ako vlastník v inom členskom štáte. Túto skutočnosť potvrdila aj konateľka
žalobcu, keď v súvislosti s prepravou tovaru od dodávateľa Laser Systems s.r.o. uviedla, že tomuto
dodávateľovi boli zmluvne zapožičané cisterny daňového subjektu, prepravu zabezpečoval dodávateľ

s tým, že v niektorých prípadoch prepravu vykonával aj žalobca. V súvislosti s prepravou tovaru od
dodávateľa L production s.r.o. uviedla, že prepravu zabezpečoval tento dodávateľ ich cisternami, tovar
sa viezol do Serede alebo priamo zákazníkovi VION do Zlatých Moraviec. V súvislosti s prepravou tovaru
od dodávateľa PETROLCO s.r.o. uviedla, že prepravu zabezpečoval tento dodávateľ, pričom daňový
subjekt zapožičal cisternu prepravnej spoločnosti Limited Transport a DOS servis, k čomu je uzatvorená

zmluva o výpožičke. Taktiež uvádzala, že tovar bol dodaný priamo na prevádzku daňového subjektu
(Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101665321/2020 zo dňa 03. novembra 2020).

48. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že tak ako dôvodí žalobca, rozhodujúce v predmetnej
veci je, kedy nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník. Z predložených a získaných dokladov

a vyjadrení samotného žalobcu vyplýva, že získal právo nakladať s tovarom ako vlastník ešte predtým,
ako sa preprava tovaru začala uskutočňovať. Zo zistení správcu dane je zrejmé, že preprava bola
uskutočnenávrámcizmluvnéhovzťahumedzižalobcomajehopriamymidodávateľmi,ktorínenadobudli
tovar na území Slovenskej republiky, pretože im bol predaný ešte na území iného členského štátu bez
prepravy.

49. K námietkam o porušení princípu právnej istoty žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že
v každom daňovom konaní, je/bolo vykonané samostatné dokazovanie a zistené skutočnosti boli
vyhodnotené poverenými zamestnancami v jednotlivých konaniach v súlade s § 3 ods. 3 daňového
poriadku. Ak by aj nastala situácia, že v prípade predchádzajúcej daňovej kontroly správca dane

nepostupoval v súlade s uvedenými zásadami a nechránil záujmy štátu a obcí, pričom zistené
skutočnosti nevyhodnotil náležite v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku, nie je možné takýto postup
považovať za určujúci pre ďalšie daňové kontroly za iné zdaňovacie obdobia. Takýto výklad môže
viesť k situácii, že nezákonný postup by sa stal základom pre ďalšie daňové konania, čím by aj tieto
následne trpeli vadami nezákonnosti. Preto je potrebné každú vec posudzovať jednotlivo v nadväznosti

na vykonané dokazovanie.

50. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí poukázal na skutočnosť, že správca dane sa v predmetnom
konaní nezaoberal vedomosťou daňového subjektu o prípadných nezákonnostiach na predchádzajúcichstupňoch dodávateľských reťazcov a na žiadnom mieste napadnutého rozhodnutia takúto úvahu
správcu dane ani neuvádza. Podstatnou skutočnosťou bolo správne určenie miesta dodania tovaru, a
preto správca dane nemusel zisťovať, resp. preukazovať vedomosť daňového subjektu o prípadných

nezákonnostiach na predchádzajúcich stupňoch dodávateľských reťazcov.

51. V súvislosti s dôkazným bremenom v daňovom konaní správny súd pripomína, že pri správe daní sa
uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov explicitne uvedená aj v § 3 ods. 3 daňového poriadku.
Správca dane hodnotí nielen tie dôkazy, ktoré mu boli predložené daňovými subjektmi, ale v záujme

správneho určenia dane by mal získať a následne hodnotiť všetky dôkazy, ktoré by mohli mať vplyv
na zistenie a objasnenie skutočností rozhodujúcich pre správne zistenie dane, pričom pri dokazovaní
nie je viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Jeho povinnosťou pri dokazovaní je zabezpečiť,
aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Zásada objektívnej
pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie
dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v

daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Preto je na správcovi dane
vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní,
akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z
nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už
má správca dane v priebehu konania k dispozícii (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 4Sžfk/76/2020

zo dňa 26. augusta2022, sp. zn. 4Sžf/18/2011 zo dňa 07. septembra 2011, sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo
dňa 17. februára 2015).

52. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie neznamená absolútnu povinnosť správcu
dane „dokazovať“ dovtedy, dokiaľ sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového

subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností.
Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov
predkladaných daňovým subjektom (rozsudok Najvyššieho súdu SR zo dňa 11. júna 2019, sp. zn.
6Sžfk/20/2018).

53. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa už v minulosti viackrát vyjadril
aj Ústavný súd SR v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14. novembra 2018: „Daňový subjekt
má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať.
Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie
(povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych

predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom
konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných
podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených
daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v
takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov

vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese
dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady
prejednacej.“ (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/3/2021 zo dňa 03. augusta 2022).

54. Z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky I.ÚS 259/2022-37 zo dňa 12. októbra
2022 (bod 13 až 16) vyplýva, že určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom
subjekteaodktorejhouždôkaznébremenonezaťažuje,bývačastonáročnéapomernenejednoznačné.
Dôkazné bremeno sa v daňovom konaní presúva medzi daňovým subjektom a správcom dane, pričom
v určitej fáze konania ho vždy môže niesť iba jeden z nich. Dôkazné bremeno najprv zaťažuje daňový

subjekt a až potom správcu dane. Táto špecifická koncepcia dokazovania priamo nadväzuje na podstatu
daňového konania, v ktorom je skutkovým základom tvrdenie daňového subjektu o jeho daňovej
povinnosti. Neúmerné prenášanie dôkazného bremena na daňový subjekt zo strany orgánov finančnej
správy je potrebné považovať za ústavne neudržateľný postup. Neprimerané dôkazné bremeno sa
môže prejavovať v dvoch rovinách, a to (i) zaťažením daňového subjektu predkladaním dôkazov

nad rozsah nevyhnutne postačujúci na preukázanie rozhodujúcich skutočností alebo (ii) požiadavkou
na preukazovanie takého okruhu skutočností, ktoré netvoria dôkazné bremeno daňového subjektu.
Dôkazné bremeno by mal daňový subjekt znášať v rozumne akceptovateľnom rámci, resp. do tej
miery, do ktorej to od neho možno rozumne požadovať. Od daňového subjektu možno na daňovéúčely požadovať štandardné a v obchodnej praxi obvyklé dôkazy, pri ktorých je rozumné predpokladať,
že ich daňový subjekt bude uchovávať; samozrejme, musí ísť o dôkazy, ktoré sú postačujúce na
preukázanie skutočného dodania tovaru, ktoré sa javí ako dostatočne pravdepodobné. Pri posudzovaní

miery dôkazného bremena daňového subjektu je potrebné vychádzať z toho, že dôkazná povinnosť,
ktorú nesie daňový subjekt, nedosahuje povinnosť preukázania tvrdených skutočností s absolútnou
istotou, ale postačí preukázať dostatočnú mieru pravdepodobnosti. Tá bude spravidla naplnená, ak bude
možné z vykonaných dôkazov urobiť daný záver bez vážnych pochybností, pričom treba zohľadniť aj
čas, ktorý uplynul od doby, keď preukazované skutočnosti nastali (podobne aj rozsudok Najvyššieho

správnehosúduČeskejrepublikyč.k.8Afs23/2018zo 16.januára2020,ktoréhozávery
sú aplikovateľné aj vo vzťahu k slovenskej právnej úprave). Ak daňový subjekt preukázal existenciu
materiálneho plnenia a predložil všetky zákonom požadované doklady viažuce sa na neho, vyčerpal
tým vlastné dôkazné bremeno. Správca dane nemôže daňovému subjektu pričítať existenciu dôkaznej
núdze týkajúcu sa skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné bremeno. Z hľadiska teórie dôkazného
práva nemožno požadovať predloženie takých dôkazov, ktorých predloženie je z pohľadu daňového

subjektu objektívne nemožné (tzv. probatio diabolica). Rozsah dôkaznej povinnosti sa logicky môže
vzťahovať len na tie dôkazy, ktorými reálne môže disponovať daňový subjekt. Dôkazné bremeno teda
nemožno ponímať extenzívne a rozširovať ho na preukázanie všetkých, resp. akýchkoľvek, skutočností,
t. j. vrátane tých, ktoré je povinný predložiť iný subjekt.

55. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane - žalobcu, ktoré je spojené
s jeho dôkaznou povinnosťou. Žalobca, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom
ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento
nárok uplatnil, je povinný preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom ustanovených
podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov

predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia
spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený (pozri rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/6/2016 zo dňa 17. januára 2017).

56. Smernica Rady 77/388/EHS o harmonizácii právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa dane

z obratu - Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (Šiesta smernica) a Smernica Rady 2006/112/
ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty zaviedli spoločný systém DPH založený najmä na
jednotnej definícii zdaniteľných plnení. Súčasťou je aj jednotná definícia pojmu „dodanie tovaru“, t. j.
prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník (článok 14 smernice o DPH). Účelom tejto
nadnárodnej právnej úpravy je zabezpečenie jednotného výkladu podmienok dodania tovaru. Prevod

vlastníckeho práva spôsobmi upravenými vnútroštátnym právom sa nevyhnutne nezhoduje s prevodom
práva nakladať s tovarom ako vlastník. Ak by sa podmienky dodania tovaru menili v jednotlivých
členských štátoch v zmysle vnútroštátnej právnej úpravy prevodu vlastníckeho práva, mohol by byť
priamo ohrozený účel smernice o DPH. Predmetná právna úprava bola pritom implementovaná do
národnej právnej úpravy DPH zákonom č. 593/2007, ktorým sa mení a dopĺňa zákon č.

222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. V zmysle dôvodovej správy sa
ustanovenie § 8 ods. 1 zákona o DPH upresňuje v nadväznosti na čl. 14 ods. 1 smernice o DPH a
súčasne sa týmto zosúlaďuje s § 19 ods. 1 zákona o DPH.

57. Treba pripomenúť, že k nadobudnutiu tovaru v rámci Spoločenstva v zmysle článku 20 smernice

o DPH dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa, a keď
dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu, a že
v dôsledku tohto odoslania, alebo tejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu odoslania
(rozsudok Súdneho dvora vo veci C-401/18 z 23. apríla 2020 Herst, D.:D.:E.:XXXX:XXX, bod 34 a odkaz
na rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04, EU:C:2007:548, body 27 a 42, ako aj z 19.

decembra 2018, AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, bod 61).

58. Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ (napr. rozsudok č. C-320/88 zo dňa 08. februára
1990 vo veci Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, rozsudok č. C-237/09 zo dňa 03. júna 2010
vo veci De Fruytier, rozsudok č. C-414/17 zo dňa 19. decembra 2018 vo veci AREX CZ a.s. a rozsudok

č. 401/2018 zo dňa 23. apríla 2020 vo veci Herst s.r.o.) vyplýva, že pojem „dodanie tovaru“, t. j. prevod
práva nakladať s tovarom ako vlastník, sa neobmedzuje na prevod spôsobmi upravenými uplatniteľným
vnútroštátnym právom, ale zahŕňa každý prevod hmotného majetku jednou stranou, ktorá oprávni druhú
stranu fakticky s ním nakladať, akoby bola vlastníkom tohto majetku, a to aj keby k prevodu právnehovlastníctva nedošlo. Existencia prevodu práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník znamená, že
strana, na ktorú sa toto právo prevádza, má možnosť prijímať rozhodnutia spôsobilé ovplyvniť právne
postavenie dotknutého majetku, medzi ktoré patrí aj rozhodnutie predať ho. To, či došlo k prevodu

práva nakladať s tovarom ako vlastník, je pritom na posúdení vnútroštátneho súdu, ktorý má pristúpiť k
celkovému posúdeniu všetkých osobitných okolností veci samej (rozsudok Najvyššieho správneho súdu
SR sp. zn.10Sžfk/74/2020, bod 40).

59. Prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník nevyžaduje, aby strana, na ktorú bol tento

majetok prevedený, ho fyzicky držala, ani aby uvedený majetok bol k nej fyzicky prepravený a/alebo
aby jej bol fyzicky doručený (rozsudok Súdneho dvora vo veci C-401/18 z 23. apríla 2020
Herst, D.:D.:E.:XXXX:XXX, bod 38 a odkaz na uznesenie z 15. júla 2015, Itales,
C-123/14, neuverejnené, EU:C:2015:511, bod 36, a rozsudok z 19. decembra 2018,
AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, bod 75). V tejto súvislosti by sa úkon prepravy pohonných hmôt,
t. j. premiestnenie tohto tovaru z prvého členského štátu do druhého členského štátu, nemal považovať

za rozhodujúci na určenie, či bolo prevedené právo nakladať s tovarom ako vlastník, bez zohľadnenia
akejkoľvek inej okolnosti umožňujúcej predpokladať, že k takémuto prevodu došlo ku dňu tejto prepravy
(rozsudok Súdneho dvora vo veci C-401/18 z 23. apríla 2020 Herst, D.:D.:E.:XXXX:XXX, bod 39 a odkaz
na rozsudok z 19. decembra 2018, AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, bod 78).

60. Dodanie tovaru v zmysle smernice o DPH a zákona o DPH je viazané na umožnenie práva nakladať
s tovarom ako vlastník, a nie na prevod vlastníckeho práva podľa vnútroštátnej právnej úpravy. Výhrada
vlastníckeho práva upravená medzi žalobcom a jeho zmluvným partnerom má účinky pri nadobudnutí
vlastníckeho práva žalobcu k pohonným hmotám z pohľadu súkromného práva. Pri posudzovaní
momentu dodania tovaru v zmysle § 8 ods. 1 zákona o DPH je ale len jednou z okolností, na ktoré je

potrebné prihliadať. Za účelom zistenia momentu a miesta dodania tovaru žalobcovi v zmysle § 8 ods.
1 zákona o DPH je nevyhnutné dostatočne zistiť a vyhodnotiť všetky súvisiace okolnosti danej veci.

61. V prípade reťazových obchodov za intrakomunitárne dodanie tovaru s prepravou môže byť
považovaná len jedna preprava z reťazca obchodných transakcií. Pre určenie takejto transakcie je

rozhodné miesto, kde daňový subjekt nadobudol právo disponovať s tovarom ako vlastník. Za účelom
správneho určenia takéhoto miesta je vždy potrebné posúdiť všetky jedinečné okolnosti danej veci. Až
následne je možné identifikovať, ktoré dodanie spĺňa všetky podmienky stanovené pre dodania v rámci
Spoločenstva (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 1Sfk/144/2022, bod 30 a odkaz na
rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci č. C-430/09 Euro Tyre zo dňa 06. apríla 2006).

62. Správny súd sa s ako prvou vysporiadal s otázkou, či sa žalovaný a správca dane dostatočne
zrozumiteľne vysporiadali s tým, kde a kedy došlo k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na
žalobcu.

63. Predmetom skúmania sú dve skutkovo odlišné skupiny dodávok od troch rôznych dodávateľov
- Laser Systems s.r.o., L production s.r.o. a PETROLCO s.r.o. Ohľadom dodávok od Laser systems
s.r.o. žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že v zmysle doručených dokumentov Colným úradom
Bratislavasprávcovidane(Žiadosťč.101640952/2020zodňa28.októbra2020,Odpoveďnadožiadanie
č. 591158/2020 zo dňa 23. decembra 2020), odosielateľom pohonných hmôt je OMV Downstream

GmbH, Wien, miesto odoslania OMW Downstream GmbH, Kledering. Príjemcom uvedeným na
dokumentoch je OMV Slovensko, s.r.o., Bratislava a miesto určenia HIRK spol. s r.o., Sereď. Ako
prepravca je uvedený žalobca a O.G.TRANS s.r.o.

64. Správny súd konštatuje, že podľa zistení žalovaného v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach

dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2018, apríl 2018, august 2018 až október 2018
bola preprava tovaru od dodávateľa Laser Systems s.r.o. uskutočnená dvoma spôsobmi: spoločnosťou
O.G.TRANS, s.r.o., ktorá prepravu fakturovala spoločnosti Laser Systems s.r.o. alebo samotným
žalobcom, ktorý ju následne fakturoval spoločnosti Laser Systems s.r.o. v zmysle Rámcovej kúpnej
zmluvy o realizácii dodávok PHM, dodacia parita CPT. Ohľadom tohto skutkového záveru žalovaného

správny súd poukazuje na to, že keďže napadnuté rozhodnutie sa týka len zdaňovacieho obdobia apríl
2018, žalovaný nedostatočne skutkovo vymedzil, aké presne je jeho zistenie ohľadom kontrolovaného
zdaňovacieho obdobia apríl 2018.65. Z vykonaného dokazovania uvedeného v napadnutom rozhodnutí vyplýva, že prepravy tovaru boli
objednávané prostredníctvom emailu a tieto obsahovali údaje o mieste nakládky, mieste vykládky, čase
vykládky,množstveadruhutovaru.NakládkatovarusauskutočňovalanastáčištivLabouRakúsko,ktoré

je plne automatizované, tovar sa nakladal na základe kódu, bez ktorého sa nevydal. Po naložení tovaru
tovar pri výjazde vodič vyzdvihol doklady, z nákladného listu prepísal údaje do CMR a pokračoval na
vopred určené miesto vykládky. Z uvedených skutočností vyplýva, že tovar bol fakturovaný nasledovne
OMV RAFF LAGER LOBAU, AT › OMV Slovensko, s.r.o., IČ DPH: C. › SP Consulting s.r.o. › Laser
Systems s.r.o.› HIRK spol. s r.o. Preprava tovaru bola realizovaná OMV RAFF LAGER LOBAU, AT ›

HIRK spol. s r.o., SK. Dodanie tovaru (pohonných hmôt) medzi spoločnosťou Laser Systems s.r.o.
a žalobcom je možné považovať za pohyblivú dodávku (dodanie tovarov spojené s odoslaním alebo
prepravou tovarov), to znamená, že miesto dodania mali v tom štáte, v ktorom sa tovary nachádzali v
čase, keď sa začína preprava (§ 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH).

66. Ohľadom dodávateľa L production s.r.o. žalovaný uviedol, že v zmysle doručených dokumentov

Colným úradom Bratislava správcovi dane (Žiadosť č. 101640952/2020 zo dňa 28. októbra 2020,
Odpoveď doručená e-mailom dňa 27. decembra 2020 zaevidovaná pod ev.
č. 588740/2020), odosielateľom pohonných hmôt je OMV Downstream GmbH, Wien. Príjemcom
uvedeným na dokumentoch je OMV Slovensko, s.r.o., Bratislava a miesto určenia L production s.r.o.
Ako prepravca je uvedený spoločnosť O.G.TRANS s.r.o.

67. Z odpovede Českej daňovej správy doručenej dňa 05. mája 2021 vyplýva, že objednávateľ prepravy
tovaru bol vždy totožný so subjektom, ktorý vykonal úhradu faktúry za prepravu – Laser Systems s.r.o.
alebo L production s.r.o.

68. Z vykonaného dokazovania vyplýva, že prepravy tovaru boli objednávané prostredníctvom e-mailu
a tieto obsahovali údaje o mieste nakládky, mieste vykládky, čase vykládky, množstve a druhu tovaru.
Nakládka tovaru sa uskutočňovala na stáčišti v Labou Rakúsko, ktoré je plne automatizované, tovar sa
nakladal na základe kódu, bez ktorého sa nevydal. Po naložení tovaru tovar pri výjazde vodič vyzdvihol
doklady, z nákladného listu prepísal údaje do CMR a pokračoval na vopred určené miesto vykládky.

Správca dane v priebehu daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za kontrolované zdaňovacie obdobia
zistil reťazové obchody medzi spoločnosťami OMV RAFF LAGER LOBAU, AT, OMV Slovensko s.r.o.,
SR, L production s.r.o., SR, HIRK spol. s.r.o., SR, kedy ten istý tovar bol prepravený od prvého
dodávateľa v reťazci až k poslednému odberateľovi uvedeným prepravcom bez prerušenia. Dodanie
tovaru (pohonných hmôt) medzi spoločnosťou L production s.r.o. a kontrolovaným daňovým subjektom

je možné považovať za pohyblivú dodávku (dodanie tovarov spojené s odoslaním alebo prepravou
tovarov), to znamená, že miesto dodania mali v tom štáte, v ktorom sa tovary nachádzali v čase, keď
sa začína preprava (§ 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH).

69. Vo vzťahu k dodávateľovi PETROLCO s.r.o. žalovaný uviedol, že zmysle doručených dokumentov

Colným úradom Bratislava správcovi dane (Žiadosť č. 101640952/2020
zo dňa 28. októbra 2020, Odpoveď doručená e-mailom dňa 27. decembra
2020 zaevidovaná pod ev. č. 588740/2020), príjemcom v prípade odosielateľa pohonných hmôt OMV
Slovensko, s.r.o. bola spoločnosť VENGA TRADE s.r.o. a príjemcom v prípade odosielateľa pohonných
hmôt ČEPRO a.s. bola spoločnosť Správa strategických surovín, s.r.o. Prepravnými spoločnosťami boli

žalobca, spoločnosť O.G.TRANS s.r.o., DOS-SERVIS autodoprava s.r.o., Popilka spol. s r.o., Limited
Transport s.r.o. a KLACSKA s.r.o. Správca dane v priebehu daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty
za kontrolované zdaňovacie obdobia zistil reťazové obchody medzi spoločnosťami ČEPRO a. s., Praha,
DAMAZ OIL ADRIA, d.o.o., Koper, VENGA TRADE s.r.o., Banská Bystrica, PETROLCO s.r.o., Banská
Bystrica a HIRK spol. s r.o., Sereď, kedy ten istý tovar bol prepravený od prvého dodávateľa v reťazci až

k poslednému odberateľovi dvomi prepravcami. Tovar bol predtým, ako opustil členský štát, predaný z
ČEPRO a. s. DAMAZ OIL ADRIA, d.o.o., od DAMAZ OIL ADRIA, d.o.o. VENGA TRADE s.r.o., z VENGA
TRADE s.r.o. PETROLCO s.r.o. a z PETROLCO s.r.o. HIRK spol. s r.o., t. j. došlo k prevodu práva
nakladať s tovarom ako vlastník na ďalšiu osobu pred fyzickou prepravou tovaru do iného členského
štátu.

70. Spoločnosti VENGA TRADE s.r.o. a PETROLCO s.r.o. neuskutočnili podľa žalovaného dodanie na
území Slovenskej republiky. Pretože dodania, ktoré zakladajú jeden pohyb tovaru, sú považované za
časovo po sebe nasledujúce, spoločnosti DAMAZ OIL ADRIA, d.o.o., Koper, VENGA TRADE s.r.o.,Banská Bystrica a PETROLCO s.r.o., Banská Bystrica predmetné PHM nakúpili a dodali (bez prepravy)
ešte na území Českej republiky - t. j. bez vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku. Pokiaľ
(ktorémukoľvek) dodávateľovi v tuzemsku nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 49 ods. 1 zákona o

DPH, vyplýva z toho, že jeho odberateľovi nevzniklo pri predmetných dodaniach právo na uplatnené
odpočítanie dane (fakturovaná daň je splatná len z titulu jej uvedenia vo faktúre).

71. Správny súd po dôkladnom preskúmaní napadnutých rozhodnutí ako aj obsahu súdneho a
administratívnehospisumuselprisvedčiťžalobnejnámietke,ževrozhodnutiachorgánovverejnejsprávy

nie je dostatočne jasne a zrozumiteľne vysvetlené, kedy presne žalobca získal právo nakladať s tovarom
ako vlastník a akými konkrétnymi dôkazmi a správnou úvahou je tento moment skutkovo preukázaný.

72. Správny súd poukazuje na nezrozumiteľný záver žalovaného v napadnutom rozhodnutí, že podľa
dokladov a vyjadrení zúčastnených osôb v súvislosti s dodávateľmi Laser Systems s.r.o. a L production
s.r.o. sa pohonné hmoty dovážali z Lobau Rakúsko, preprava sa vždy začínala v Lobau v Rakúsku a

doprava bola zabezpečená samotným kupujúcim - žalobcom a v niektorých prípadoch spoločnosťou
O.G.TRANS s.r.o., Hlohovec. Orgány verejnej správy sú však povinné riadne identifikovať a rozlíšiť
jednotlivé konkrétne prepravy realizované v kontrolovanom zdaňovacom období s uvedením kto
konkrétne prepravu realizoval.

73. Podľa názoru správneho súdu vada nezákonnosti napadnutého rozhodnutia spočívajúca v
nepreskúmateľnosti postihuje aj vymedzenie toho, z akých všetkých faktúr a od akých všetkých
dodávateľov si žalobca uplatnil odpočítane dane v kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2018.
Žalovaný v napadnutom rozhodnutí (str. 8) len stroho uviedol, že v kontrolovanom zdaňovacom období
apríl 2018 si žalobca „okrem iného“ uplatnil odpočítanie dane z faktúr vystavených dodávateľom Laser

Systems s.r.o., L production s.r.o. a PETROLCO s.r.o. Správnemu súdu nie je jasné, čo sa rozumie pod
pojmom „okrem iného“.

74. Pre správne určenie miesta dodania nepostačuje len samotná konštatácia žalovaného, že sa v
prípade žalobcu jedná o na seba nadväzujúcu prepravu tovarov. Za účelom správneho určenia takéhoto

miesta je vždy potrebné posúdiť všetky jedinečné okolnosti danej veci, čo žalovaný ako aj správca dane
podľa názoru správneho súdu neurobil.

75. Správca dane a žalovaný sa podľa správneho súdu sústredili primárne na identifikovanie jednotlivých
článkov prepravy, ktoré vo výsledku vyhodnotili spoločne a všeobecne, a nie konkrétne a určito vo

vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu apríl 2018.

76. To, kedy presne a prečo došlo k nadobudnutiu práva žalobcu nakladať s tovarom ako vlastník,
žalovaný a ani správca dane v napadnutých rozhodnutiach neuviedli.

77. V tejto súvislosti správny súd pripomína, že podľa nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky sp.
zn. I.ÚS 259/2022-37 zo dňa 12. októbra 2022 (bod 24) spochybnenie zo strany správcu dane musí byť
preukázateľné vo forme relevantného dôkazu, ktorý vyvracia dôkazný potenciál dôkazov predkladaných
daňovým subjektom. V tomto prípade však správca dane riadnou štruktúrovanou správnou úvahou
nepreukázal unesenie dôkazného bremena ohľadom jeho skutkových záverov.

78. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia predstavuje takú vadu, ktorá bráni správnemu súdu napadnuté
rozhodnutie preskúmať. Zjednodušene povedané, nepreskúmateľné je také rozhodnutie, pokiaľ z neho
nemožno zistiť, ako bolo rozhodnuté, o čom bolo rozhodnuté či prečo bolo rozhodnuté práve tak.
Nezrozumiteľnosť napadnutého rozhodnutia znamená aj nezrozumiteľnosť jazykovú či logickú, keď

napríklad z rozhodnutia nie je zrejmé, či a aké dôkazy orgán verejnej správy vykonal. Za nedostatočne
odôvodnené sa považuje rozhodnutie, ak z jeho obsahu nie je zrejmé, aké úvahy viedli orgán verejnej
správy pri vyhodnotení dokazovania, pri právnom posúdení veci atď. Nedostatok dôvodov znamená
jednak absolútny nedostatok odôvodnenia, ale i to, že rozhodnutie neobsahuje skutočnosti, ktoré viedli
orgán verejnej správy k rozhodnutiu. Nepreskúmateľnosť pre nedostatok dôvodov je zásadne založená

na nedostatku dôvodov skutkových, nie na čiastkových nedostatkoch odôvodnenia rozhodnutia. Musí
pritom ísť o vady skutkových zistení, o ktoré boli opreté rozhodovacie dôvody. Pôjde najmä o
rozhodovacie dôvody o skutočnostiach v konaní nezisťovaných, prípadne zistené v rozpore so zákonom,alebo prípady, keď nie je zrejmé, či vôbec nejaké dôkazy boli v konaní vykonané (Baricová.J., Fečík,M.,
Števček,M., Filová, A. a kol. Správny súdny poriadok. Komentár. Praha : C.H.Beck, 2018, s. 944).

79. Žalovaný a rovnako aj správca dane sa podľa správneho súdu nedostatočne vysporiadali s tým,
ako žalobca mohol ovplyvniť jednotlivé realizácie prepravy, v závislosti od konkrétnosti toho ktorého
zmluvného vzťahu a jednotlivých častí prepráv.

80. Skutkové závery orgánov verejnej správy ohľadom prepravy pohonných hmôt, ktoré zabezpečoval

LaserSystemss.r.o.,Lproductions.r.o.aPETROLCOs.r.o.súprílišvšeobecné,súhrnné,neobsahujúce
riadne preskúmateľnú a štruktúrovanú správnu úvahu, v ktorej by bolo uvedené, ako sa orgán verejnej
správy vysporiadal s tým, kedy, kde a prečo žalobca mohol s tovarom fakticky nakladať, akoby bol
vlastníkom tohto majetku a mal možnosť prijímať rozhodnutia spôsobilé ovplyvniť právne postavenie
dotknutého majetku, medzi ktoré patrí aj rozhodnutie predať ho.

81. Správny súd vyhodnotil ako dôvodnú aj žalobnú námietku ohľadom porušenia princípov právnej
istoty a legitímnych očakávaní, keď po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu mal súd za
preukázané,žežalobcavodvolanízodňa14.júla2022krozhodnutiusprávcudanetentoodvolacídôvod
vzniesol a pripojil k odvolaniu dôkazy, čo napokon ani sám žalovaný nerozporoval ani v napadnutom
rozhodnutí a rovnako tak ani vo vyjadrení k žalobe. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí len stroho

uviedol, že v každom daňovom konaní je resp. bolo vykonané samostatné dokazovanie a zistené
skutočnosti boli vyhodnotené poverenými zamestnancami v jednotlivých konaniach v súlade s § 3 ods.
3 daňového poriadku. Takéto vyhodnotenie odvolacieho dôvodu vzneseného žalobcom nie je podľa
správneho súdu riadne odôvodnené, a preto vykazuje znaky nepreskúmateľnosti správnej úvahy.

82. Správny súd dodáva, že zaoberať sa žalobnou námietkou nesprávneho právneho posúdenia
považoval v tomto štádiu za predčasné, a to najmä so zreteľom na to, že napadnuté rozhodnutia sú
nepreskúmateľné.

83. Na základe uvedeného správny súd postupujúc podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP zrušil napadnuté

rozhodnutiežalovaného vspojenísrozhodnutímprvostupňovéhoorgánuprenepreskúmateľnosť, avec
vrátil orgánu verejnej správy na ďalšie konanie, v ktorom tento odstráni vady, pre ktoré boli napadnuté
rozhodnutia zrušené.

84. Podľa § 191 ods. 6 SSP, právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je

orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. Ak orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval
v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej
správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v
zrušujúcom rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu.

85. Otrováchkonania súdrozhodolpodľa§167ods.1SSP,podľaktoréhoúspešnémužalobcovipriznal
voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne
správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP.

86. TotorozhodnutiesenátSprávnehosúduvBratislaveprijalpomeromhlasov3:0 (§139ods.4SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v
Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia
len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich
skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva
(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa

nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b)ideokonaniaosprávnejžalobepodľa 6ods.2písm.c)ad);c)ježalovanýmCentrumprávnejpomoci.