Rozsudok ,
Zrušujúce Judgement was issued on Monday, December 19, 2022

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 5Sžfk/30/2020

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017200251
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 12. 2022
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Juraj Vačok

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2022:1017200251.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. Juraja

Vačoka, PhD. a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD., JUDr. Mariána Trenčana, v právnej veci
žalobcu: Slovenské elektrárne, a.s., so sídlom: Mlynské nivy 47, 821 09 Bratislava, IČO: 35 829 052,
Barger Prekop s.r.o., so sídlom: Mostová 2, 811 02 Bratislava, IČO: 36 869 724, voči žalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského súdu v Bratislave, č. k. 5S/34/2017-107, zo dňa 5. novembra 2019, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave, č. k. 5S/34/2017-107
zo dňa 5. novembra 2019 r u š í a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie.

o d ô v o d n e n i e :

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej len „správca odvodu“) vydal rozhodnutie č.
104200255/2016 zo dňa 31. októbra 2016 (ďalej len „rozhodnutie správcu odvodu“), ktorým určil
žalobcovi nedoplatok zo zúčtovania odvodov vo výške 11298797,52 € za odvodové obdobia patriace do
účtovného obdobia od 1. januára 2015 do 31. decembra 2015 podľa § 9 ods. 5 zákona č. 235/2012 Z. z.
o osobitnom odvode z podnikania v regulovaných odvetviach a o zmene a doplnení niektorých zákonov
v účinnom znení (ďalej len „zákon o osobitnom odvode z podnikania“). Pri výpočte ročného zúčtovania
správca odvodu vychádzal z výsledku hospodárenia pred zdanením za rok 2015 vo výške 527186093,83

€, ktorý mal podľa jeho názoru tvoriť základ odvodu v zmysle § 5 ods. 1 zákona o osobitnom odvode
z podnikania.
2. Žalobca podal voči rozhodnutiu správcu odvodu námietku. Žalovaný rozhodnutím č. 104443179/2016
zodňa9.decembra2016(ďalejlen„rozhodnutiežalovaného“)námietkužalobcupodľa§8ods.7zákona
o osobitnom odvode z podnikania zamietol.

II. Konanie pred správnym súdom

3. Žalobca podal voči rozhodnutiu žalovaného všeobecnú správnu žalobu na Krajský súd v Bratislave
(ďalej len „správny súd“). Vo svojej žalobe zastal názor, že sú dané dôvody na jeho zrušenie podľa §
191 ods. 1 písm. c), d), g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v účinnom znení (ďalej len
„SSP“). Navrhol zrušiť rozhodnutie žalovaného a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie.
4. Správny súd rozsudkom č. k. 5S/34/2017-107, zo dňa 5. novembra 2019 (ďalej len „rozsudok
správneho súdu“) rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie z dôvodu
nepreskúmateľnosti. V odôvodnení uviedol, že z preskúmavaného rozhodnutia nie je zrejmé, či žalobca

je regulovanou osobou. Správny súd tiež považoval za nepreskúmateľné rozhodnutie v časti týkajúcej sa
stanovenia výšky odvodu. Podľa jeho názoru je základom pre výpočet odvodu výsledok hospodárenia
žalobcu vykázaný v účtovnej závierke. Poukázal na to, že nie je možné zvýšiť základ odvodu o hodnotu,
o ktorú sa zvýšil výsledok hospodárenia v dôsledku rozpustenia rezerv. Poznamenal, že v prípaderozporu vnútroštátnej úpravy so smernicou Európskeho parlamentu a rady 2009/72/ES (ďalej len „Tretia
elektroenergetická smernica“) je potrebné v rámci ústavne komfortného výkladu aplikovať právnu normu
vyššej právnej sily.

III. Kasačná sťažnosť žalovaného, stanoviská účastníkov
5. Žalovaný podal voči rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť, v ktorej navrhol, aby kasačný súd

zrušil rozsudok správneho súdu a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie. Svoju kasačnú sťažnosť
odôvodnil tým, že správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby
uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces
a rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. f), g) SSP). V kasačnej
sťažnosti žalovaný poukázal na to, že:
· rozsudok správneho súdu je nedostatočne odôvodnený a neurčitý. Nevyplýva z neho, ktoré skutkové

tvrdenia boli pre správny súd podstatné a aké právne argumenty boli pre správny súd dôležité,
· správny súd uviedol znenia ustanovení v znení účinnom po 30. júni 2016,
· podľa § 3 ods. 4 zákona o osobitnom odvode z podnikania osoba, ktorá sa stala regulovanou osobou
ňou neprestane byť, ani ak jej výnosy nedosiahnu 50% celkových výnosov tohto účtovného obdobia,
· správca odvodu a ani žalovaný nemali do dnešného dňa pochybnosť, že žalobca je regulovanou

osobou, a preto nemali dôvod túto skutočnosť skúmať,
· v rozsudku správneho súdu absentuje vyjadrenie, ktorá regulovaná osoba a za akých podmienok
postupuje pri vyčíslení základu odvodu,
· základom odvodu podľa § 5 zákona o osobitnom odvode z podnikania je suma výsledku hospodárenia,
ktorú regulovaná osoba uvádza na r. 100 daňového priznania,

· neskoršie rozpustenie rezerv do výnosov nemôže znamenať automaticky oslobodenie od osobitného
odvodu, pretože zo svojej podstaty je tento inštitút tiež výnosom, i keď preneseným z inej účtovnej
kategórie,
· pri vykázaní výsledku hospodárenia sa vychádza z účtovníctva, v ktorom účtovná jednotka účtuje
o tvorbe a rozpustení rezerv ako aj ďaľších účtovných záznamov, výsledkom ktorých je výsledok

hospodárenia pred zdanením zostavenej účtovnej uzávierky,
·konaniežalovanéhoneboloretroaktívne.Žalobcažiadnymspôsobomnepreukázal,žerozpustilrezervy
spred roka 2012 a naviac išlo o účtovnú operáciu zaznamenanú v účtovnej knihe v roku 2015,
· správny súd žiadnym spôsobom neodôvodnil svoj názor, podľa ktorého nie je možné zvýšiť základ
odvodu o hodnotu, o ktorú sa zvýši výsledok hospodárenia v dôsledku rozpustenia rezerv,

· žalovaný a správca odvodu sú povinní aplikovať všetky právne normy, pričom správny súd nezdôvodnil,
na základe čoho by mali uprednostniť právo Európskej únie,
· z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie C-376/18 vyplýva, že ciele zákona o osobitnom odvode
z podnikania nie sú totožné s cieľmi Tretej elektromagnetickej smernice. Nemožno tak prijať záver, že
žalovaný bol priamo povinný aplikovať ustanovenia Tretej elektromagnetickej smernice.

6. Žalobca vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti navrhol túto kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú
zamietnuť podľa § 461 SSP. Vo svojom vyjadrení uviedol, že kasačná sťažnosť je v časti napádajúcom
nesprávny procesný postup pred správnym súdom (§ 440 ods. 1 písm. f) SSP) neprípustná. Vo zvyšku
sa stotožnil s právnym záverom rozsudku správneho súdu.

IV. Právne posúdenie kasačným súdom
7. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v postavení kasačného súdu (ďalej aj „kasačný súd“)
preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho pôsobnosť pre toto
konanie a rozhodnutie je daná v § 11 písm. h) SSP a § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch
a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení.

8. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a
rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa
vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.
9. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a) SSP kasačný súd skonštatoval, že
podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou

osobou a včas. Súdny poplatok za podanú kasačnú sťažnosť bol uhradený.
10. Kasačný súd následne preskúmal rozsudok správneho súdu, kasačnú sťažnosť žalovaného a
vyjadrenie žalobcu. Uvedené posúdil a prišiel k záverom, ktoré deklaroval vo výroku svojho rozsudku.
Bližšie tieto závery odôvodňuje v nasledovnom texte.IV.I. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal
Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola

predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na
obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.
Podľa § 17 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v účinnom znení (ďalej len „zákon
č. 595/2003 Z. z.“) pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza u daňovníka, ktorý
na základe povinnosti podľa osobitného predpisu vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej

účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, z tohto výsledku
hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise
vydanom ministerstvom, alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave
podvojného účtovníctva, pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný viesť
evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva a uchovávať ju
podľa osobitného predpisu; ak pri zisťovaní základu dane daňovník uplatnil postup, pri ktorom sa

vychádza z výsledku hospodárenia vykázanom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných
štandardov pre finančné výkazníctvo upravenom spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom
právnom predpise vydanom ministerstvom, takto uplatnený postup je daňovník povinný uplatňovať aj v
nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.
Podľa§3ods.1písm.a)bodu1.zákonaoosobitnomodvodezpodnikaniaregulovanouosoboujeosoba

alebo organizačná zložka zahraničnej osoby, ktorá má oprávnenie na výkon činnosti v oblasti energetiky
na základe povolenia vydaného Úradom pre reguláciu sieťových odvetví podľa osobitného predpisu.
Podľa § 5 ods. 1 zákon o osobitnom odvode z podnikania základom odvodu je výsledok hospodárenia
vykázaný za to účtovné obdobie, v ktorom regulovaná osoba má oprávnenie na výkon činnosti...
Podľa § 13 ods. 1 zákona o osobitnom odvode z podnikania osoba alebo organizačná zložka zahraničnej

osoby, ktorá k 1. septembru 2012 má oprávnenie na výkon činnosti ... a ktorej pomer výnosov z
činnosti ... za účtovné obdobie pred účinnosťou tohto zákona dosiahol aspoň 50% celkových výnosov
tohto účtovného obdobia, sa považuje za regulovanú osobu podľa tohto zákona. Takej regulovanej
osobe vzniká povinnosť platiť odvod, počnúc odvodovým obdobím, ktorým je september 2012, ak jej
výsledok hospodárenia za účtovné obdobie pred účinnosťou tohto zákona dosiahol aspoň sumu základu

odvodu ...

IV.II. Posúdenie kasačných námietok
11. Kasačný súd pri vyhodnocovaní jednotlivých námietok vychádzal z rozsudku Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší súd“) sp. zn. 1Sžfk/43/2017 zo dňa 25. februára 2020 (ďalej

len „rozsudok Najvyššieho súdu“), ktorý sa týkal súdneho prieskumu rozhodnutia správcu odvodu.
Rozhodnutie správcu odvodu bolo napadnuté samostatnou správnou žalobou, pričom správny súd
rozsudkom č. k. 1S/254/2016-106 zo dňa 9. februára 2017 zrušil rozhodnutie správcu odvodu a vec mu
vrátil na ďalšie konanie. Na základe podanej kasačnej sťažnosti bol tento rozsudok správneho zrušený
rozsudkom Najvyššieho súdu a vec správnemu súdu vrátená na ďalšie konanie. Závery rozsudku

Najvyššieho súdu sú plne použiteľné aj na posúdenie kasačných námietok v tomto konaní.
12. K námietke nedostatočného odôvodnenia a neurčitosti rozsudku správneho súdu kasačný súd
uvádza, že rozsudok správneho súdu je dostatočne odôvodnený. Je z neho zrejmé, akými úvahami bol
viazaný, a aké úvahy ho viedli k vydanému výroku. Osobitne z odôvodnenia na s. 21 - 24 je zrejmé,
prečo správny súd prišiel k ním deklarovaným záverom. Kasačný súdu už v minulosti judikoval, že

tvrdená nepreskúmateľnosť rozsudku musí byť testovaná preukázaním absencie zásadného vysvetlenia
dôvodov podstatných pre rozhodnutie súdu. Samotná subjektívna nespokojnosť s formou, štruktúrou a
obsahom odôvodnenia napadnutého rozsudku je nepostačujúca (porovnaj rozsudok Najvyššieho súdu
sp. zn. 1Sžfk/23/2018 zo dňa 21. januára 2020). Z uvedených dôvodov kasačný súd vyhodnotil námietku
nedostatočného odôvodnenia a neurčitosti rozsudku ako nedôvodnú.

13. K námietke týkajúcej sa nesprávneho uvedenia znení právnych noriem v odôvodnení rozsudku
správneho súdu (znenie po 30. júni 2016) kasačný súd uvádza, že samotná takáto vada rozsudku
nemusí mať za následok nezákonnosť rozsudku ako celku. Odôvodnenie rozsudku slúži na vysvetlenie,
prečo súd rozhodol spôsobom deklarovaným vo výroku svojho rozsudku. Nesprávne znenia právnych
noriem by mali za následok nezákonnosť rozsudku za predpokladu, že by na základe takto aplikovaných

znení sa stal výrok rozsudku nezákonným. Samotná vada nesprávne uvedených ustanovení sa teda
musí premietnuť v nesprávnom právnom posúdení veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP), čo však žalobca
ako následok nesprávneho uvedenia ustanovení nenamietal. Pokiaľ by súdy postupovali spôsobom, že
by rušili rozsudky z dôvodu každej jednej chyby uvedenej v odôvodnení bez jej reálneho dopadu navýrok daného rozsudku, prišlo by k zbytočnému predlžovaniu z dôvodu odstraňovania chýb, ktoré by
na finálny výsledok (výrok) nemali žiaden dosah. Takýto postup súdov by bol v rozpore so zásadou
rýchlosti vyjadrenou v čl. 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky č. 460/1992 Zb. v účinnom znení (ďalej

len „Ústava“).
14. K námietke posúdenia skutočnosti, či je žalobca regulovanou osobou kasačný súd v plnom rozsahu
odkazuje na rozsudok Najvyššieho súdu, v ktorom sa uvádza:
88. Kasačný súd k otázke postavenia regulovanej osoby ... pripomína, že zákon o osobitnom odvode
nadobudol účinnosť dňa 1. septembra 2012. Právny režim, ako od tohto dátumu postupovať, pre osoby

dotknuté držbou rôznych oprávnení na výkon činnosti, upravovali jednotlivé ustanovenia § 13 zákona
o osobitnom odvode z podnikania. Podľa § 13 ods. 1 zákona osobitnom odvode z podnikania v znení
platnom k 1. septembru 2012 osoba alebo organizačná zložka zahraničnej osoby, ktorá k 1. septembru
2012 má oprávnenie na výkon činnosti uvedenej v § 3 ods. 1 písm. a) a ktorej pomer výnosov z
činnosti v oblasti podľa § 3 ods. 1 písm. a) za účtovné obdobie pred účinnosťou tohto zákona dosiahol
aspoň 50% celkových výnosov tohto účtovného obdobia, sa považuje za regulovanú osobu podľa tohto

zákona. Takej regulovanej osobe vzniká povinnosť platiť odvod, počnúc odvodovým obdobím, ktorým
je september 2012, ak jej výsledok hospodárenia za účtovné obdobie pred účinnosťou tohto zákona
dosiahol aspoň sumu základu odvodu podľa § 4 ods. 2. Za účtovné obdobie podľa predchádzajúcich viet
sa považuje účtovné obdobie bezprostredne predchádzajúce účinnosti tohto zákona, za ktoré vznikla
povinnosť zostaviť riadnu účtovnú závierku a predložiť ju spolu s daňovým priznaním v lehote, ktorá

uplynula pred účinnosťou tohto zákona. Podľa § 13 ods. 2 zákona o osobitnom odvode z podnikania
vo vyššie citovanom znení regulovaná osoba, ktorej vznikne povinnosť platiť odvod podľa odseku 1,
je povinná doručiť písomné oznámenie správcovi odvodu do konca odvodového obdobia, ktorým je
september 2012, v ktorom uvedie a) oblasť podľa § 3 ods. 1 písm. a), v ktorej má oprávnenie na výkon
činnosti,b)dátum,odktoréhojeoprávnenávykonávaťčinnosťvoblastipodľa§3ods.1písm.a),c)sumu

výsledku hospodárenia za účtovné obdobie podľa odseku 1, d) výšku odvodu, ktorú je povinná platiť.
Podľa § 13 ods. 3 zákona o osobitnom odvode z podnikania vo vyššie citovanom znení za regulovanú
osobu podľa tohto zákona sa považuje aj osoba alebo organizačná zložka zahraničnej osoby, ktorá a)
k 1. septembru 2012 má oprávnenie na výkon činnosti uvedenej v § 3 ods. 1 písm. a), b) nevykázala
výsledok hospodárenia pred účinnosťou tohto zákona a c) predpokladá, že jej výnosy z činnosti v

oblasti podľa § 3 ods. 1 písm. a) za účtovné obdobie, ktoré začalo bezprostredne pred účinnosťou
tohto zákona, dosiahnu aspoň 50% celkových výnosov tohto účtovného obdobia. Podľa § 13 ods. 4
zákona o osobitnom odvode z podnikania vo vyššie citovanom znení regulovanej osobe podľa odseku
3 vzniká povinnosť platiť odvod, počnúc odvodovým obdobím, ktorým je september 2012, ak jej odhad
podľa odseku 5 písm. c) za účtovné obdobie, ktoré začalo bezprostredne pred účinnosťou tohto zákona,

dosiahol aspoň sumu základu odvodu podľa § 4 ods. 2. Podľa § 13 ods. 5 zákona o osobitnom odvode
z podnikania vo vyššie citovanom znení regulovaná osoba, ktorej vznikne povinnosť platiť odvod podľa
odseku 4, je povinná doručiť písomné oznámenie správcovi odvodu do konca odvodového obdobia,
ktorým je september 2012, v ktorom uvedie a) oblasť podľa § 3 ods. 1 písm. a), v ktorej má oprávnenie
na výkon činnosti, b) dátum, od ktorého je oprávnená vykonávať činnosť v oblasti podľa § 3 ods. 1 písm.

a), c) sumu odhadu predpokladaného výsledku hospodárenia, d) výšku odvodu, ktorú je povinná platiť.
89. Sťažovateľ správne poukázal (č.l. 65) na to, že ustálenie skutočnosti, či osoba je alebo nie je
regulovanou osobou po účinnosti zákona o osobitnom odvode z podnikania, vychádzalo zo záverov
každého nositeľa oprávnenia na výkon činnosti v zmysle príslušných ustanovení citovaného zákona.
Tento proces v prechodnom období upravovali ustanovenia § 13 zákona o osobitnom odvode z

podnikania.
90. Tiež je nepochybné, že zákonodarca môže ukladať povinností jednotlivcom predovšetkým zákonom
alebo na základe zákona, v jeho medziach a pri zachovaní základných práv a slobôd (čl. 13 ods.
1 písm. a/ Ústavy). Z legislatívnej konštrukcie vyššie citovaných ustanovení § 13 ods. 1 alebo 3
zákona o osobitnom odvode z podnikania pre kasačný súd vyplýva, že každý, kto spĺňa podmienky

vrátane vyhodnotenia kvalifikačnej podmienky splnenia budúceho predpokladu tam uvedeného (t. j.
odhad percentuálneho podielu výnosov z činnosti, ktorý je oprávnený vykonať iba žalobca ako osoba
disponujúca v tom čase relevantnými údajmi), toho zákonodarca považuje za regulovanú osobu podľa
citovaného zákona. Účinky tohto postavenia nastávajú priamo zo zákona a citovaný zákon na vznik tohto
postavenia nevyžaduje aktívnu činnosť sťažovateľa ako správcu odvodu. Následne je regulovaná osoba

v zmysle § 13 ods. 1, resp. 4 zákona o osobitnom odvode z podnikania zaťažená povinnosťou - platiť
odvod, počnúc odvodovým obdobím, ktorým je september 2012, a - ako aj doručiť písomné oznámenie
s obsahom vymedzeným zákonom.91. Tak aj žalobca postupoval, nakoľko zaslal sťažovateľovi písomné oznámenie z 19. septembra 2012
s obsahom vymedzeným podľa § 13 ods. 2 písm. a) až d) zákona o osobitnom odvode z podnikania.
V uvedenom období zaslal ešte ďalšie písomné oznámenia (z 10. októbra 2012) v znení opravného

písomného oznámenia (z 30. októbra 2012), v ktorých aj na základe výkladu zákona o osobitnom odvode
nespochybnil svoje postavenie regulovanej osoby.
92. Až v tomto okamihu sa uplatňuje dozorné oprávnenie správcu odvodu, ktorý má preskúmať
písomné oznámenie, a v prípade, ak zistí, že takáto osoba nespĺňa podmienky na zaradenie do skupiny
regulovaných osôb, toto jej dá na vedomie. Ani kasačný súd nemá pochybnosti po oboznámení sa so

spisom sťažovateľa, že by žalobca nemal spĺňať podmienky zakotvené v zákone. Predovšetkým ide o
subjekt s právnou subjektivitou, ktorý nepopiera držbu oprávnenia na výkon činnosti v oblasti energetiky
na základe povolenia vydaného Úradom pre reguláciu sieťových odvetví podľa osobitného predpisu.
Ako je už uvedené, toto žalobca konkludentne deklaroval počnúc prvým odvodovým obdobím, ktorým
bol september 2012.
93. Po druhé, z vyjadrenia sťažovateľa k doplneniu pre kasačný súd vyplýva, že v spise správcu odvodu

sa tieto písomné oznámenia s právnymi dôsledkami v zmysle § 8 ods. 1 a 2 zákona o osobitnom
odvode z podnikania majú nachádzať, nakoľko žalobca ich predkladal každoročne. Tiež kasačný súd
nemá žiadnu informáciu, že by sa žalobca relevantne bránil proti svojmu postaveniu regulovanej osoby,
napríklad podaním námietok postupom podľa § 8 ods. 6 zákona o osobitnom odvode z podnikania, a to
až do vypracovania doplnenia žaloby. Naopak správne sťažovateľ poukázal na ust. § 3 ods. 4 zákona

o osobitnom odvode z podnikania, t. j. že raz založené postavenie regulovanej osoby sa nestráca do
budúcnosti ani v prípade, ak jej výnosy z dotknutej činnosti nedosiahnu zákonom stanovenú hodnotu.
94. Pre kasačný súd je celkom irelevantné, že žalobca prostredníctvom doplnenia žaloby koncom roku
2016 brojil proti svojmu uznaniu postavenia regulovanej osoby s poukazom na skutočnosti, ktoré mu
mohli byť známe z účtovných dokumentov už v rokoch predchádzajúcich.

...
98. Potom je právne neudržateľná a navyše nepreskúmateľná argumentácia správneho súdu vyššie
uvedená v bode č. 118 napadnutého rozsudku, že žalovaný mal sám najprv posúdiť, či je žalobca
regulovanouosoboualebonie,atútoskutočnosťriadneodôvodniť.Naopak,akoboloužvyššieuvedené,
je zodpovednosťou každého, t. j. aj žalobcu, za vnútorné vyhodnotenie (posúdenie), či spĺňa alebo

nespĺňa definíciu regulovanej osoby, lebo na výsledok tohto posúdenia zákonodarca viaže povinnosť
tohto špeciálneho subjektu v zmysle § 3 ods. 2 zákona o osobitnom odvode z podnikania doručiť
správcovi odvodu písomné oznámenie s predpísanými údajmi.
99. Už vo svojej inej rozhodovacej praxi (rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 1Sžfk/23/2018 zo dňa 21.
januára 2020) Najvyšší súd potvrdil, že v slovenskom právnom poriadku existuje veľa príkladov, kedy

pre vznik jednotlivých finančných, konkrétne daňovo-právnych vzťahov (napríklad týkajúcich sa vzniku
daňových úrokov alebo povinnosti podať daňové priznanie) je nutné naplniť zákonné podmienky, ktoré
majú objektívny charakter. V deň naplnenia zákonných podmienok povinnosť daňového subjektu konať
tak, ako mu to prikazuje v tomto postavení, preto vzniká na základe zákona (ex offo) bez ohľadu na to,
či správca dane autoritatívne potvrdí existenciu tohto postavenia, resp. z neho vznikajúceho daňovo-

právneho vzťahu formou rozhodnutia (deklaratórne účinky), a daňový subjekt sa tejto povinnosti zbaví
až jej splnením. V opačnom prípade sa daňový subjekt vystavuje riziku sankčnému postihu.
15. So zreteľom na uvedené kasačný súd vyhodnotil kasačnú námietku žalovaného týkajúcu sa
posúdenia žalobcu ako regulovanej osoby za dôvodnú. Žalovaný, rovnako ako správca odvodu, nemali
dôvod spochybňovať, že žalobca je regulovaná osoba, a takýmto spôsobom aj k nej pristupovali.

16. Pri posúdení námietok týkajúcich sa vyčíslenia výšky odvodu kasačný súd opätovne poukazuje na
závery rozsudku Najvyššieho súdu, podľa ktorého:
105. Pri posúdení dotknutých záverov správneho súdu vychádzal kasačný súd z nasledujúcej
argumentácie. Ustanovenie § 5 ods. 1 zákona o osobitnom odvode z podnikania vymedzuje výsledok
hospodárenia regulovanej osoby ako veličinu pre základ odvodu, pričom v nasledujúcich odsekoch 3

a 4 upravuje ako výpočtový základ - výsledok hospodárenia pred zdanením vykázaný podľa postupov
účtovaniaupravenýzák.č.431/2002Z.z.oúčtovníctvevúčinnomznení(ďalejlen„zákonoúčtovníctve“)
alebo - výsledok hospodárenia pred zdanením vykázaný podľa medzinárodných účtovných noriem,
avšak upravený postupom podľa § 17 ods. 1 písm. c) zák. č. 595/2003 Z. z.
106. Pre kasačný súd je nepochybné, že vyššie citované ustanovenie § 17 ods. 1 písm. c) zákona

č. 595/2003 Z. z. ukladá subjektu, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia podľa IFRS, povinnosť
uvedený výsledok hospodárenia upraviť spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom
predpise, ktorým je pre preskúmavanú vec Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky
č. MF/011053/2006-72 z 15. februára 2006 (pod č. 12/2006 F.s.), ktorým sa ustanovuje spôsobúpravy výsledku hospodárenia vykázaného daňovníkom v individuálnej účtovnej závierke podľa
medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (tiež „prevodový mostík" alebo „postupy úpravy
IFRS"). Práve týmto subjektom je aj žalobca. Podľa § 1 ods. 1 postupov úpravy IFRS v citovanom znení

týmto opatrením sa ustanovuje spôsob úpravy výsledku hospodárenia vykázaného podľa osobitného
predpisu v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo
(ďalej len „štandardy“) pri zisťovaní základu dane z príjmov v súlade s § 17 ods. 2 zákona. Podľa §
1 ods. 2 postupov úpravy IFRS v citovanom znení príslušnými postupmi účtovania sa na účely tohto
opatrenia rozumejú postupy účtovania, podľa ktorých by daňovníci postupovali, ak by nepostupovali

podľa štandardov, s výnimkou ... [ďalší text postupov úpravy IFRS nie je relevantný pre preskúmavanú
vec].
107. Záver o nutnosti použiť hore uvedenú úpravu IFRS sa premietol aj do textu, ktorý bol uvedený
vládou Slovenskej republiky ako predkladateľom v osobitnej časti dôvodovej správy k návrhu § 5
zákona o osobitnom odvode z podnikania nasledovne: „Navrhuje sa, aby základom odvodu bol výsledok
hospodárenia vykázaný za to účtovné obdobie, v ktorom regulovaná osoba vykonáva činnosti podľa

tohto návrhu zákona; na tento účel sa použije výsledok hospodárenia vykázaný podľa slovenských
právnych predpisov alebo medzinárodných účtovných noriem. Tento výsledok hospodárenia sa uvádza
na riadku 100 daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb. Navrhujú sa aj alternatívy základu
odvodu.".
108. Kasačný súd iba potvrdzuje právne-teoretické východiská, že v zmysle doktrinálnych názorov

(Drgonec, J. Ústava Slovenskej republiky. Teória a prax. Bratislava : C. H. Beck, 2015. s. 131 až 133)
sa text dôvodovej správy stáva návodom na uchopenie vôle zákonodarcu pri teleologickom výklade
právnych noriem. Takisto upozorňuje, že v riadku č. 100 II. časti tlačiva Daňové priznanie k dani z príjmov
právnickej osoby sa nachádza tento objasňujúci text: „Výsledok hospodárenia pred zdanením [§ 17 ods.
1 (zisk + strata -)] alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami (III. časť - r. 3 tabuľky F alebo r. 1 tabuľky C1

alebo r. 1 tabuľky C1 alebo r. 1 tabuľky C2 alebo r. 3 tabuľky G2) alebo upravený výsledok hospodárenia
(III. časť - r. 4 tabuľky G3)".
109. K tomuto všetkému však správny súd neprihliadol ...
110. Na základe uvedeného kasačný súd musí konštatovať, že neakceptuje argumenty uvedené
správnym súdom a v preskúmavanej veci sa na žalobcu ustanovenie § 5 ods. 4 zákona o osobitnom

odvode z podnikania vzťahuje.
111. Ďalej k namietanému rozporu zahrnutia rozpustenia rezerv do základu odvodu s princípom rovnosti
a zákazu diskriminácie, zákazu retroaktivity, ochrany legitímnych očakávaní a princípom proporcionality
kasačný súd na úvod uvádza, že medzi žalobcom a sťažovateľom nie je sporné, aký účtovný postup
pre vykázanie hospodárskeho výsledku používa žalobca, t.j. že žalobca výsledok hospodárenia pred

zdanením má vykázaný podľa medzinárodných účtovných noriem. Spor sa s dôrazom na rezervy z
minulých období (výška deklarovaná žalobcom je 410.404.000 €, resp. 409.541.152,- €) sa vedie o
postup, ktorý sa má dotýkať retroaktívneho zahrnutia alebo nezahrnutia týchto rezerv do výpočtového
základu odvodu.
112. Pre kasačný súd z dotknutých ustanovení Postupov účtovania vyplýva, že každá účtovná jednotka

v súlade so zásadou opatrnosti má povinnosť vyhodnotiť budúce (predpokladané) riziká a straty, ktoré
sa týkajú jej majetku a záväzkov, a ktoré sú jej známe v danom účtovnom období. Potupy účtovania
v § 19 definujú rezervy ako záväzky spojené s povinnosťami z minulých období s neistým časovým
vymedzením alebo výškou, ktoré v budúcnosti jej zníži ekonomické úžitky. Podľa § 19 ods. 1 Postupov
účtovania v citovanom znení rezerva sa tvorí na základe zásady opatrnosti na riziká a straty. Rezerva

je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je
pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa
presnávýškatohtozáväzku,ocenísaodhadomvsumedostatočnejnasplnenieexistujúcejpovinnostiku
dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt. Záväzok s určitým časovým
vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv, ale na príslušnom účte záväzku. Podľa § 19

ods.2Postupovúčtovaniavcitovanomzneníspôsobtvorbyapoužívaniarezervsauvádzavovnútornom
predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na účel, na ktorý bola vytvorená. Pri
tvorbe rezerv podľa odseku 8 písm. s) sa môžu použiť poistno-matematické metódy a hodnota týchto
rezervsaupravujenaichhodnotuvčaseúčtovaniaavykazovania.Podľa§19ods.4Postupovúčtovania
v citovanom znení zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia. Podľa § 19 ods.

6 Postupov účtovania v citovanom znení rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii
sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu
upravujúcich závierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy, alebo sa upraví jej výška. Podľa
§ 19 ods. 7 Postupov účtovania v citovanom znení rezervy sa vzťahujú na povinnosti vyplývajúce zovšeobecne záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej
jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám, napríklad ak na základe konania účtovnej jednotky v
minulosti, zverejnenia pravidiel alebo oznámenia o uznaní zodpovednosti účtovnej jednotky tretia strana

očakáva, že takáto povinnosť bude splnená. Rezervy sa vytvárajú na a) náklady súvisiace s odstránením
znečistenia životného prostredia, b) reklamácie a záručné opravy, c) odstránenie odpadov a obalov, d)
rekultiváciu pozemkov, e) demoláciu budov, f) odstupné, g) nevyčerpané dovolenky, vrátane sociálneho
poistenia, h) odmeny členom dozornej rady a iných orgánov spoločnosti, i) nevyfakturované dodávky
a služby, j) členské príspevky do zväzov, spolkov, komôr a podobne, ktoré sa týkajú vykazovaného

účtovného obdobia, k) bonusy, skontá, rabaty a podobne, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb
predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia, l) náklady na zostavenie, overenie,
zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy týkajúcej sa vykazovaného účtovného obdobia, m)
náklady na zostavenie daňového priznania za vykazované účtovné obdobie, n) pokuty a penále,
o) finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk, p) povinnosť spätného odkúpenia obalov, q)
prebiehajúce a hroziace súdne spory, r) vyplácanie prémií a odmien, s) vyplácanie odchodného,

vyplácanie plnení pre zamestnancov pri životných jubileách alebo pracovných jubileách a iných plnení
pre zamestnancov (zamestnanecké požitky), t) provízie obchodným zástupcom, u) na stratové zmluvy a
nevýhodné zmluvy, ktorými sú zmluvy, pri ktorých náklady nevyhnutné na splnenie zmluvných povinností
prevyšujú ekonomický úžitok, ktorý sa zo zmluvy očakáva, v) náklady na uvedenie prenajatého majetku
dopredchádzajúcehostavupodľa§41,w)vypustenéemisiedoovzdušia,x)ainérizikáastratysúvisiace

s činnosťou účtovnej jednotky.
113. Právne predpisy ponechávajú voľnosť účtovnej jednotke pri tvorbe rezerv, ktorých rozsah je
demonštratívne vymedzený v § 19 ods. 7 Postupov účtovania pod písmenami a) až x). Žalobca pri
opise dotknutých rezerv používal nejasný pojem „viac druhov rezerv" ako aj ich rozpustenie odôvodnil
všeobecne tým, že došlo k prehodnoteniu výšky rezerv. Takýto postup kasačný súd nespochybňuje,

nakoľko ide o výkon oprávnení účtovnej jednotky v zmysle § 19 ods. 6 Postupov účtovania.
114.Čosatýkahoreuvedenýchargumentovoporušeníprincípov(viďbodč.111)postupomsťažovateľa,
žalobca opisuje, ako pristúpil k vyššie uvedenému čiastočnému rozpusteniu rezerv v rámci účtovného
obdobia roka 2015, avšak išlo o rezervy, ktoré žalobca vytvoril v účtovníctve ešte pred 1. septembrom
2012, a teda pred nadobudnutím účinnosti zákona o osobitnom odvode z podnikania. Tým nadobudol

žalobca pocit, že po splnení všetkých s tým súvisiacich povinností, na neho sťažovateľ uvalil na zvýšenie
výsledku hospodárenia z titulu rozpustenia rezerv ďalšie, úplné nové verejné dávky, ktoré žalobca v
čase tvorby rezerv a zdaňovania nemohol rozumne očakávať (nakoľko v tom čase v právnom poriadku
neexistovali).
115. Avšak základným poslaním správneho súdnictva v zmysle § 2 ods. 1 SSP je prostredníctvom

správneho súdu poskytovať ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby
a právnickej osoby v oblasti verejnej správy. Žalobca však pri tvorbe a následnom rozhodnutí
postupoval v medziach uváženia, ktoré mu zákonodarca zveril prostredníctvom zák. č. 431/2002 Z. z.
a vykonávajúcich predpisov. Preto správny súd nemohol ako aj ani nepreskúmaval vzťah sťažovateľa k
dôvodom tvorby, resp. dôvodom rozpustenia rezervy, nakoľko ide o účtovnú operáciu. Navyše otázku,

prečo však pristúpil k rozpusteniu dotknutých rezerv, samotný žalobca neuviedol a ani neobjasnil.
116. ... Aj podľa kasačného súdu nie je možné súhlasiť s argumentom žalobcu, že rozpustenie rezerv
je možné označiť ako čisto „účtovné" zvýšenie výsledku hospodárenia. Žalobca ako každá účtovná
jednotka je povinná viesť účtovníctvo správne, úplne a preukázateľne, čo sa v zmysle § 17 ods. 9
zák. č. 431/2002 Z. z. prejavuje aj v údajoch uvedených v účtovnej závierke. Podľa § 8 ods. 1 zák. č.

431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo správne,
úplne, preukázateľne, zrozumiteľne a spôsobom zaručujúcim trvalosť účtovných záznamov.
117. V tejto súvislosti sťažovateľ uviedol (str. 8 kasačnej sťažnosti) nasledovné: „Z pohľadu správnosti
tvorby a rozpustenia rezerv, čo do jej výšky, je potrebné uviesť, že z Poznámok k individuálnej
účtovnej závierke za rok končiaci 31. decembra 2015 regulovanej osoby, nie je podľa správcu

odvodu dostatočne preukázané a ani popisným spôsobom zdôvodnené rozpustenie rezerv k záväzkom
súvisiacich predovšetkým s vyraďovaním a likvidáciou jadrovoenergetických zariadení a ukladaním
vyhoretého paliva, ako aj s ukončovaním prevádzky jadrovoenergetických zariadení, ktorá predstavuje
nosnúsumutvorbyajrozpusteniarezervnaobdobieod1do100rokovprisúčasnejtechnológiiaprognóz
pri jej vyraďovaní nadväzne aj na legislatívne zmeny v tejto oblasti.“

118. Z uvedených dôvodov musel kasačný súd aj tento sťažnostný dôvod vyhodnotiť ako relevantný.
17. So zreteľom na závery Najvyššieho súdu kasačný súd aj v tejto veci vyhodnotil kasačné námietky
týkajúcich sa posúdenia určenia výsledku hospodárenia so zreteľom na rozpustenia časti rezerv za
dôvodné.18.Včastikasačnýchnámietoktýkajúcejaplikáciesmernice2009/72/ESkasačnýsúdkonštatujezhodne
so záverom Najvyššieho súdu vyjadrenom v rozsudku sp. zn. 1Sžfk/43/2017 zo dňa 25. februára 2020,
v ktorom bolo konštatované, že ustanovenia tejto smernice sa neuplatňujú na vnútroštátnu úpravu

zakotvenú v zákone o osobitnom odvode z podnikania. Najvyšší súd v tejto súvislosti uviedol:
80.Nadväzujúcnavyššiecitovanýrozsudok(rozsudoksp.zn.C-105/18ažC-113/18zodňa7.novembra
2019 vo veci účastníkov UNESA a spol.) Súdny dvor po porovnaní cieľov tak Tretej elektroenergetickej
smernice s cieľom sledovaným zákonodarcom pri prijímaní zákona o osobitnom odvode z podnikania
zotrval na svojom právnom názore, že nakoľko Tretia elektroenergetická smernica nesleduje cieľ

aproximácie daňových predpisov členských štátov, potom jej ustanovenia, a najmä jej čl. 3 ods. 1 až 3
a 10 sa nemôže uplatňovať na vnútroštátnu právnu úpravu zakotvenú v zákone o osobitnom odvode z
podnikania, t. j. ktorou sa zavádza osobitný odvod z výnosov podnikov, ktorých sa týka táto smernica.
19. So zreteľom na uvedenú skutočnosť kasačný súd vyhodnotil právny záver správneho súdu
týkajúceho sa posúdenia aplikácie a vzťahu predmetnej smernice so zákonom o osobitnom odvode z
podnikania za nesprávne právne posúdený. Z tohto dôvodu vyhodnotil kasačnú námietku ako dôvodnú.

IV.III. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov
20. Kasačný súd s ohľadom na všetky skutočnosti zistil, že podaná kasačná sťažnosť je dôvodná.
Preto podľa § 462 ods. 1 SSP rozhodol spôsobom, ktorý je uvedený vo výroku tohto rozsudku.
Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vyhodnotiť podanú žalobu v súlade so skutočnosťami

prezentovanými v odôvodnení tohto rozsudku.
21. O trovách kasačného konania rozhodne v zmysle § 467 ods. (3) SSP správny súd.
22. Toto rozhodnutie prijal kasačný súd jednomyseľne.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok n i e j e prípustný.