Rozsudok – Ostatné ,
Zrušujúce Judgement was issued on Tuesday, April 30, 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/137/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 3020200260
Dátum vydania rozhodnutia: 30. 04. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Elena Berthotyová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:3020200260.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny

Berthotyovej,PhD.ačlenovsenátuJUDr.MariánaTrenčanaaprof.JUDr.JurajaVačoka,PhD.,vprávnej
veci žalobcu (sťažovateľa): DREVOIMPORT s.r.o., so sídlom: Kolačno 2, 958 41 Kolačno, IČO: 44 782
179, zastúpený: Weis & Partners s.r.o., advokátska kancelária, so sídlom: Priemyselná 1/A, 821 09
Bratislava, IČO: 47 234 776, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom:
Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutiu žalovaného č.
101018652/2020 zo dňa 10. júna 2020, v konaní o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v
Trenčíne č. k. 11S/107/2020 - 161 z 31. mája 2022, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky r u š í rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k.
11S/107/2020 - 161 z 31. mája 2022 a vec v r a c i a Správnemu súdu v Banskej Bystrici na ďalšie
konanie.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania
1. Daňový úrad Trenčín (ďalej aj len „prvostupňový správny orgán“ alebo „správca dane“) na základe
výsledkov vykonanej daňovej kontroly (protokol č. 102566873/2016 zo dňa 15.02.2016) a vyrubovacieho
konania vydal rozhodnutie č. 102870614/2019 zo dňa 12.12.2019 o znížení nadmerného odpočtu DPH
zo sumy 159 292,70 EUR na sumu 15 678,20 EUR za zdaňovacie obdobie júl 2013 podľa § 68 ods.

6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový poriadok“). Odmietnutie
práva na odpočítanie dane správca dane odôvodnil tým, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok
na uplatnenie práva na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1
písm. a) v nadväznosti na § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len
„zákon o DPH“). Správca dane na základe svojej kontrolnej činnosti nadobudol pochybnosti o reálnej
existencii fakturovaného zdaniteľného plnenia a túto spochybnil v celom obchodnom reťazci spoločností.
Vychádzal pritom z rozporných výpovedí svedkov, na žiadnom stupni reťazca nebola potvrdená fyzická

manipulácia s tovarom (vykládka a nakládka), nebola vedená skladová evidencia na žiadnom stupni
reťazca obchodných spoločností a nebol preukázaný pôvod tovaru, jeho existencia v deklarovaných
množstvách, pohyb v obchodnom reťazci spoločností a ani jeho konečná spotreba.
2. Konkrétne správca dane neuznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr
vystavených daňovým subjektom YENISEI s.r.o. (ďalej len „dodávateľ“) za dodanie kryštálového
cukru. Žalobca v dôsledku zistených skutočností neuniesol dôkazné bremeno v daňovom konaní, keď
nepreukázal, že sa deklarovaný zdaniteľný obchod uskutočnil tak, ako je uvedené na faktúre (teda

nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH).
3. Žalobca podal odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktoré žalovaný preskúmavaným
rozhodnutím potvrdil a odôvodnil nasledovne:· správca dane zistil fakturačný reťazec obchodných spoločností: Jas Trading, s.r.o. (CZ) - Balinger
Lebensmittel Kontor GmbH (DE) - SATIS-SK s.r.o. (SK) - YENISEI s.r.o. (SK) - žalobca - NO LIMIT
FOOD LTD. (GB) - KASUBA-VEGYES KFT, resp. KEMVIDER KFT. resp. DRAGON BUSINESS Kft.

(HU). V uvedenom reťazci spoločností nebolo možné preveriť a skontrolovať pôvod tovaru a na
strane druhej ani jeho konečnú spotrebu, nakoľko maďarské spoločnosti sú nekontaktné, so správcom
dane nespolupracujú, nepredkladajú žiadne doklady (maďarský CLO nepotvrdil, že tieto spoločnosti
vykonávali obchodnú činnosť a že predmetný tovar v júli 2013 prijali, zaúčtovali a zaplatili, sídla týchto
spoločností sa nachádzali u poskytovateľa sídiel spoločnostiam),

· podľa CMR predložených tak k dodávateľským faktúram spoločnosti SATIS-SK s.r.o., ako aj k
odberateľským faktúram žalobcu sa fyzicky kryštálový cukor mal skladovať a prepravovať medzi
spoločnosťami Jas Trading, s.r.o. (CZ) - SATIS-SK s.r.o. (SK), resp. YENISEI s.r.o. (SK) - maďarskí
odberatelia,
· za situácie, kedy jeden z účastníkov obchodného reťazca spoločností nesplní svoju daňovú povinnosť
a neodvedie daň a ďalší účastník si ju naopak odpočíta a to za účelom získania daňového zvýhodnenia,

ktoré je v rozpore s účelom daňového práva EÚ, nakoľko takto uskutočnené operácie nezodpovedajú
bežným obchodným podmienkam a riadnej starostlivosti a primeranej obozretnosti, označiť za daňový
podvod, resp. nedovolený daňový únik,
· daňový únik vznikol už u slovenskej spoločnosti SATIS-SK s.r.o., ktorá v podanom daňovom priznaní
k DPH za zdaňovacie obdobie 3. štvrťrok 2013 síce priznala nadobudnutie tovaru z iného členského

štátu, ale na výstupe v daňovom priznaní neuviedla žiadnu daňovú povinnosť, nasledujúca spoločnosť
v reťazci YENISEI s.r.o. si na základe faktúr od spoločnosti SATIS-SK s.r.o. uplatnila v zdaňovacom
období júl 2013 odpočítanie DPH v sume cca 149 000,00 eur (pričom si ešte uplatnila odpočítanie dane
aj v auguste 2013 v sume cca 77 000,00 eur a v septembri 2013 v sume cca 128 011,00 eur). Hoci
nasledujúca spoločnosť YENISEI s.r.o. zároveň priznala DPH z faktúr vystavených pre kontrolovaného

platiteľa, pri vysokom obrate (cca 956 390,00 eur) vykázala v daňovom priznaní len nízku daňovú
povinnosť (cca 618,00 eur). Táto spoločnosť v mesiaci júl 2013 všetok cukor, ktorý mala obstarať od
spoločnostiSATIS-SKs.r.o.,vtenistýdeňfakturovalažalobcovi,ktorýbolvuvedenomreťazcikonečným
odberateľom na území Slovenskej republiky. Práve žalobca získal neoprávnenú daňovú výhodu tým,
že si uplatnil odpočítanie DPH z faktúr od dodávateľa YENISEI s.r.o. v sume 143 614,50 eura, pričom

deklaroval intrakomunitárne dodanie tovaru do iného členského štátu s oslobodením od dane podľa §
43 zákona o DPH britskej spoločnosti NO LIMIT FOOD LTD., pričom v rámci trojstranných obchodov
tovar mal byť prepravený priamo maďarským spoločnostiam KASUBA-VEGYES KFT, KEMVIDER KFT.
a. DRAGON BUSINESS Kft. (ktoré však prevzatie cukru nepotvrdili a ani nepriznali nadobudnutie tovaru
z iného členského štátu),

· žalobca sa zapojil do reťazca spoločností, v ktorom dochádzalo k nedovolenému úniku DPH, v
dôsledku neoprávnených odpočtov dane, resp. znižovaniu daňovej povinnosti. Deklarované plnenia
boli poznačené podvodným konaním, pričom z výsledkov vykonaného dokazovania možno uzavrieť,
že o tomto podvodnom konaní žalobca vzhľadom na všetky okolnosti vedel, resp. mohol vedieť (napr.
nejasnosti okolo dodávok, miesta skladovania, prepravy a miesta odovzdávania predmetného cukru

tak medzi žalobcom a jeho dodávateľom YENISEI s.r.o., ako aj medzi dodávateľom YENISEI s.r.o.
a subdodávateľom SATISSK s.r.o., nepreukázanie pôvodu tovaru, nesplnenie zákonnej povinnosti
oznámiť príslušnému orgánu kontroly potravín svoju činnosť v oblasti obchodovania s kryštálovým
cukrom, predaj cukru za cenu nižšiu, než bol pôvodne nakúpený, ako aj odpovede na MVI z finančných
správ jednotlivých členských štátov),

· cukor prepravený priamo od českej spoločnosti Jas Trading s.r.o. na Slovensko spoločnosti SATIS-SK
s.r.o. mal byť dovezený do skladu, ktorý mala spoločnosť SATIS-SK s.r.o. prenajatý od M. L. v obci Horná
Potôň (resp. spoločnosti SATIS-SK s.r.o. do skladu v Nových Zámkoch, ktorý mala prenajatý spoločnosť
YENISEI s.r.o. od spoločnosti ERAPACK-PLUS spol. s r.o.) a v týchto skladoch v jeden deň mal
prebehnúť aj jeho predaj spoločnosti YENISEI s.r.o., následne žalobcovi. Potom mal byť z toho istého

skladu odvezený prepravcami, ktorých zabezpečil žalobca, do Maďarska maďarským spoločnostiam.
V dôsledku uvedeného musel žalobca prinajmenšom vedieť, že sa zúčastňuje reťazových obchodov, z
ktorých práve on získa daňovú výhodu. Cukor dovezený z ČR (fakturačne od nemeckej spoločnosti) v
jednom sklade prešiel cez tri slovenské spoločnosti a potom z toho istého skladu putoval do Maďarska
(fakturačne cez anglickú spoločnosť) a ešte sa predával za nižšiu cenu, než za akú bol nakúpený.

Žalobca fakturačne cukor, ako intrakomunitárnu dodávku, predával anglickej spoločnosti NO LIMIT
FOOD LTD.. Žalobca zabezpečoval prepravcov a preto musel mať presnú vedomosť o adresách a
spoločnostiach, kde bude cukor vyložený,· napriek tomu, že žalobca doposiaľ primárne podnikal s drevom, si zjavne svojich nových obchodných
partnerov dostatočne nepreveril, nezistil si, aké povinnosti mu v prípade obchodovania s potravinárskym
tovarom vyplývajú zo zákona č. 152/1995 Z. z. o potravinách v znení neskorších zmien a doplnkov,

nezisťoval, či jeho obchodní partneri oznámili príslušnému orgánu kontroly potravín svoju činnosť
v oblasti obchodovania s kryštálovým cukrom a ani si žiadne doklady o pôvode cukru od svojich
dodávateľov nepýtal. Žalobca sa nesprával obozretne, svojich nových obchodných partnerov si
dostatočne nepreveril, nepreukázal dostatočnú opatrnosť a odbornú starostlivosť - napr. rozsudky SD
EÚ vo veciach napr. Teleos plc. a spol. C-409/04, Vlaamse Oliemaatschappij NV C-499/10.

II. Konanie na správnom súde
4. Žalobca podal proti preskúmavanému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu. Správny súd podľa §
190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) správnu žalobu zamietol ako
nedôvodnú. Svoje rozhodnutie odôvodnil nasledovne:
· žalobca sa zúčastnil reťazového obchodu, z ktorého získal daňovú výhodu tým, že si uplatnil

odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa YENISEI s.r.o., za situácie, keď daň na predchádzajúcich
stupňoch nebola odvedená do štátneho rozpočtu, pričom žalobca deklaroval intrakomunitárne dodania
s oslobodením od dane,
· žalobca, ktorý je primárne obchodníkom s drevom, si pri obchodovaní s (pre neho) novou komoditou -
kryštálovým cukrom - riadne nepreveril svojich obchodných partnerov, nesplnil si svoje povinnosti, ktoré

pre neho vyplývali z dôvodu obchodovania s potravinárskou komoditou, nevenoval dostatočnú, resp.
žiadnu pozornosť preukázaniu pôvodu tovaru, s ktorým aj on sám obchodoval,
· žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno, spoľahlivo nepreukázal, že k realizácii plnenia skutočne
došlo tak, ako deklaruje, nemohol byť nárok na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie júl 2013 uznaný
ako oprávnený. Pochybnosti správcu dane o existencii zdaniteľného plnenia boli dôvodné a podložené,

v dôsledku čoho z právneho hľadiska žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky uvedené v
ustanovení § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH,
· vecou preverovania bol obchodný reťazec, ktorého sa zúčastnili okrem obchodných spoločností so
sídlom v Slovenskej republike aj ďalšie zahraničné subjekty so sídlami v Nemecku, Maďarsku, Veľkej
Británii a Českej republiky, pričom tu existovala objektívna potreba tieto jednotlivé články obchodu

preveriť a zistiť informácie za účelom preverenia uplatneného nároku žalobcu. Najmä s poukazom na
špecifiká prípadu nevybočovala dĺžka prerušení daňovej kontroly z ústavne akceptovateľného rámca (aj
keďsakjehoprekročeniupriblížila)aišlooprerušeniaeštestálevsúlades§61ods.1písm.b)daňového
poriadku z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. Daňová
kontrola nebola zo strany správcu dane umelo predlžovaná a neboli zistené skutočnosti umožňujúce

vysloviť záver, že by došlo k zneužitiu alebo nesprávnemu procesnému uchopeniu inštitútu prerušenia
daňovej kontroly spôsobom, ktorý by napĺňal niektorý z dôvodov nezákonnosti preskúmavaných
rozhodnutí daňových orgánov vyjadrených ustanoveniami § 191 ods. 1 písm. a) až písm. g) SSP,
· nie je v rozpore s komunitárnym právom požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia (due
diligence), ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude

viesť k účasti na daňovom podvode. S poukazom na ustálenú rozhodovaciu činnosť (napríklad aj
rozsudky 5Sžf/97/2010, 2Sžf/4/2009, 3Sžfk 42/2017) v ktorej sa upriamuje pozornosť nielen na zásadu
poctivého obchodného styku, ale aj tú skutočnosť, že podnikateľ má mať vedomosť o subjektoch, v
spolupráci s ktorými realizuje svoju podnikateľskú činnosť. Ak takéto vedomosti nemá, ide o podnikanie,
ktoré nepožíva ochranu,

· v prejednávanej veci sa žalobca nesprával v žiadnom ohľade obozretne. Predovšetkým začal podnikať
s pre neho novou potravinárskou komoditou, pričom sám odignoroval svoje povinnosti, ktoré mu ako
obchodníkovi z uvedeného vyplývali. Sám porušil zákon, keď si nesplnil svoje povinnosti súvisiace s
obchodovaním s potravinárskou komoditou. Jeho obchodní partneri pritom taktiež uvedené nesplnili.
Odhliadnuc od toho, čo ukladal žalobcovi zákon, je všeobecne rozumné od podnikateľa obchodujúceho

s potravinárskou komoditou požadovať, aby sa zaujímal o pôvod tovaru, s ktorým obchoduje, aby
vyžadoval predloženie príslušných certifikátov a dokladov preukazujúcich pôvod, kvalitu a podobne.
Uvedené však žalobca neučinil, a ani správnym orgánom sa nepodarilo preveriť pôvod tohto tovaru. Nie
je vôbec zrejmé, ako si žalobca preveroval svojich obchodných partnerov, a to tak dodávateľov, ako aj
odberateľov,

· všetky zistenia nasvedčujú tomu, že sa jedná o typický obchodný reťazec, ktorý má všetky znaky
karuselového obchodu. Rovnako sa správny súd stotožnil s tým, že v rámci daňovej kontroly správca
dane zistil objektívne skutočnosti, ktoré preukazujú zneužitie práva v oblasti DPH. Vzhľadom na
skutočnosť, že bola spochybnená existencia tovaru, na vec nedopadá judikatúra Súdneho dvora EÚ,na ktoré poukazoval žalobca v podanej správnej žalobe. Napriek uvedenému sa žalovaný otázkou
vedomosti žalobcu o účasti na podvodnom resp. zneužívajúcom konaní vo svojom rozhodnutí, ktoré je
predmetom súdneho prieskumu, vysporiadal,

· poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/32/2016, z ktorého vyplýva, že ak sa
správcovi dane nepodarí zabezpečiť konkrétnu osobu na výsluch v procesnom postavení svedka podľa
§ 25 daňového poriadku, pričom ide o osobu, ktorá v skorších štádiách daňového konania už podala
správcovi dane určité informácie, napr. postupom podľa § 19 daňového poriadku, neznehodnocuje
neskoršia nemožnosť výsluchu takejto osoby ako svedka skôr získané informácie pre účely daňového

konania.

III. Konanie na kasačnom súde
5. Žalobca (sťažovateľ) podal proti rozsudku kasačnú sťažnosť z dôvodu, že správny súd nesprávnym
procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva
v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, rozhodol na základe nesprávneho

právneho posúdenia veci a odklonil sa od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu podľa §
440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP. Napadnutý rozsudok správneho súdu navrhol zmeniť tak, že súd
preskúmavané rozhodnutie žalovaného zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie.
6. Kasačnú sťažnosť odôvodnil nasledovne:
· neprimerane dlhé prerušenie daňovej kontroly je v rozpore so samotným zákonným obmedzením doby

výkonudaňovejkontrolyakotakej,ktorézákonodarcav§46ods.10daňovéhoporiadkuohraničillehotou
najviac 1 rok. Tvrdenie správneho súdu, že nedoručenie odpovedí na MVI dožiadania nemôže ísť na
ťarchu správcu dane (t. j. musí ísť na ťarchu daňového subjektu = žalobcu) nie je spravodlivé. Prerušenie
daňovej kontroly z dôvodu zaslania MVI dožiadania je iba fakultatívnym dôvodom na prerušenie kontroly
(§ 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku), čo o to viac zdôrazňuje požiadavku včasného pokračovania vo

výkone kontroly a jej čo najrýchlejšieho ukončenia. Nie je možné zneužívať inštitút prerušenia daňovej
kontroly na jej de facto časovo neobmedzené vykonávanie, ani na neprimerane dlhé prerušenie, ako sa
k tomu uchýlil správca dane v predmetnom prípade,
· správny súd porušil v prípade žalobcu princíp právnej istoty, keďže súčasťou tohto princípu je legitímne
očakávanie účastníka súdneho konania, že ten istý súd bude v jeho skutkovo a právne obdobných

veciach rozhodovať rovnako a daný odklon nijak nezdôvodnil. Poukázal na rozhodnutia toho istého
správnehosúduvobdobnýchveciachtotožnéhožalobcu(zdaňovacieobdobiaaugust2013-rozsudokč.
k.11S/115/2017-225,október2013-rozsudokč.k.13S/34/2017-186),ktorýmižalobámžalobcuvyhovel,
t. j. zrušil administratívne rozhodnutia a veci vrátil na ďalšie administratívne konania,
·ohľadompodozrivonízkejcenytovaru-cukru(nižšejnežbežnátrhovácena),čojemožnépovažovaťza

znakpodvodunaDPHuviedol,žemalvedomosťibaocene,zaakútovarnakúpilapredal,avšaknevedel
a nemal dosah na ceny tovaru na iných článkoch obchodného reťazca, pričom tovar predával za vyššiu
cenu než nákupnú, čím generoval zisk. Súdom tvrdené náklady na dopravu, balenie, skladovanie na
určitých článkoch obchodného reťazca neboli, pretože s tovarom sa na niektorých článkoch obchodného
reťazca obchodovalo ako s komoditou bez pohybu, t. j. došlo k zmene vlastníka bez pohybu tovaru,

kedy ale žiadne náklady na dopravu a balenie nevznikajú. Ak aj došlo na iných článkoch obchodného
reťazca k podvodu vo vzťahu k DPH, tak sťažovateľ o tom nevedel ani nemal ako vedieť. Nevedel o
cenovej politike medzi ostatnými subjektami,
· je scestné, aby sa zistenia týkajúce sa SATIS-SK s.r.o. a YENISEI s.r.o. pripisovali na ťarchu
sťažovateľovi. Na ťarchu sťažovateľa nemôže byť ani skutočnosť, že mu nie je známy pôvod, ako ani

konečná spotreba tovaru. Sťažovateľ tovar nakúpil a následne predal ako komoditu za účelom získania
zisku. Je zrejmé a v obchodnej praxi obvyklé, že sťažovateľovi obchodní partneri nemali záujem na
tom, aby mal žalobca vedomosť o pôvode tovaru a o jeho konečných odberateľoch, pretože v takom
prípade by sťažovateľ mohol svojich obchodných partnerov „obísť“ a dodávať tovar - cukor od pôvodcu
k finálnemu odberateľovi s omnoho väčším ziskom,

· ohľadom svojej obozretnosti pri realizácii sporných zdaniteľných obchodov uviedol, že konateľ
sťažovateľa sa pred realizáciu obchodov radil so správcom dane ohľadom toho, aké dôkazy si má
zabezpečiť pre prípadnú daňovú kontrolu. Sťažovateľovi bolo povedané, že bude postačovať, ak
reálnosť obchodov preukáže formálnymi dokladmi, fotografiami a svedeckými výpoveďami. Sťažovateľ
pritom všetkými týmito dôkazmi disponoval a disponuje. Sťažovateľ si prevenčnú povinnosť v

naznačenom smere riadne splnil, a to dokonca formou konzultácie so zamestnancami samotného
správcu dane, venujúcim sa danej problematike na odbornej úrovni,
· sťažovateľ realizoval predmetné obchody s odberateľom NO LIMIT FOOD LTD. Konateľ tejto
spoločnosti mal z jeho predchádzajúceho pôsobenia kontakty na obchodníkov s cukrom, mliekom,olejom a ryžou. Nejednalo sa tak o obchod s neznámym obchodníkom, ale s obchodníkom, ktorý sa v
danej obchodnej oblasti vyznal a dlhodobo pohyboval,
· skutočnosť, že sťažovateľ len začal podnikať s potravinárskou komoditou (bežne obchoduje s drevom),

je potrebné vykladať skôr v jeho prospech a nie naopak, pretože je pochopiteľné, že sťažovateľ si za
takejto situácie opomenul splniť svoje povinnosti voči potravinovej správe, za čo je ochotný niesť plnú
administratívnoprávnu sankciu (pokutu),
· sťažovateľ resp. aj jeho zamestnanci fyzicky videli tovar - cukor, čím sa presvedčili o jeho existencii, o
čom aj vypovedali ako svedkovia. Existencia tovaru je zachytená aj na fotodokumentácii,

· existencia tovaru, resp. reálnosť obchodov boli v danom prípade v dostatočnej miere preukázané, a
to najmä dôkazmi: formálne podklady, odpovede na MVI dožiadania (najmä na NO LIMIT FOOD LTD),
svedecké výpovede, fotodokumentácia, potvrdenie/preukázanie vykonania prepravy do miesta vykládky
vrátane zistení od prepravcov, potvrdenie skladovania tovaru v deklarovanom sklade,
· v danom prípade nebolo údajné podvodné konanie vo vzťahu k DPH zo strany správcu dane resp.
žalovaného vôbec ani preukázané. Jediné zistenia, ktoré správca dane získal, len naznačujú možnosť

existencie podvodného konania, a aj to nie u sťažovateľa, ale až na iných článkoch obchodnej reťaze,
7. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na argumentácii vyjadrenej v
preskúmavanom rozhodnutí. K rozsudkom, na ktoré poukázal sťažovateľ uviedol, že boli vydané aj
iné rozsudky správneho súdu v obdobnej veci totožného sťažovateľa, ktorými boli správne žaloby
zamietnuté a vo veci za zdaňovacie obdobie október 2013 bolo po doplnení dokazovania zo strany

správcu dane vydané nové prvostupňové rozhodnutie, ako aj rozhodnutie žalovaného, voči ktorému
bola následne zamietnutá správna žaloba. Vo veci týkajúcej sa zdaňovacieho obdobia august 2013 bolo
rozhodnutie žalovaného zrušené z dôvodu nedôvodného predlžovania lehôt súvisiacich s prerušením
daňovej kontroly, pričom proti tomuto rozsudku bola podaná kasačná sťažnosť. Kasačnú sťažnosť
navrhol zamietnuť ako nedôvodnú podľa § 461 SSP.

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
8. Kasačný súd považoval za potrebné prioritne posúdiť, či je naplnený sťažnostný bod v zmysle § 440
ods. 1 písm. f) SSP, keďže táto skutočnosť by mala za následok potrebu zrušenia napadnutého rozsudku
bez ohľadu na otázku správnosti samotného právneho posúdenia v ňom obsiahnutého.
9. Sťažovateľ v tomto kontexte namietal, že jeho právo na spravodlivý proces malo byť porušené v

dôsledku nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozsudku tým, že sa správny súd nevysporiadal
s odklonom od svojich skorších rozhodnutí v skutkovo obdobnej veci totožného žalobcu. Konkrétne
poukazoval na rozsudky správneho súdu zdaňovacie obdobia august 2013 - rozsudok č. k.
11S/115/2017-225, október 2013 - rozsudok č. k. 13S/34/2017-186.
10. Kasačný súd dáva za pravdu sťažovateľovi v ohľade, že napadnutý rozsudok správneho súdu

skutočne neobsahuje vo svojom odôvodení žiadne vysvetlenie, prečo prejednávanú vec posúdil úplne
inak. Navyše sa celkom zrejme jedná o takmer identický skutkový stav s totožnými spoločnosťami
zapojenými do obchodného reťazca a aj závery daňových orgánov (ich právne posúdenie dôvodov
prečo odmietli nárok na odpočet DPH) sú totožné. Odklon v rozhodovacej činnosti sa najvýraznejšie
prejavil práve v ťažiskových otázkach celého konania, a to v právnom posúdení primeranosti dĺžky

prerušenia daňovej kontroly (v tom zmysle aj dodržania maximálnej dĺžky trvania daňovej kontroly)
a vedomej účasti sťažovateľa na reťazci podvodných spoločností. Správny súd žalobám sťažovateľa
vyhovel a preskúmavané rozhodnutia zrušil, keď konštatoval prekročenie zákonom stanovenej dĺžky
daňovej kontroly a tiež nepreukázanie vedomosti sťažovateľa o jeho účasti na daňovom podvode.
11. Vyššie uvedený neodôvodnený odklon v rozhodovacej činnosti správneho súdu, týkajúci sa

zásadných otázok prejednávaných vecí, predstavuje zásah do práva na spravodlivý proces v dôsledku
narušenia princípu právnej istoty. Tento sťažnostný bod kasačný súd už posúdil v rozsudku sp.
zn. 6Sžfk/24/2021 z 15. novembra 2022 v obdobnej veci totožného sťažovateľa týkajúcej sa práve
zdaňovacieho obdobia október 2013. S poukazom na ustanovenie § 464 ods. 1 SSP relevantná časť
odôvodnenia znie nasledovne:

„57. Sťažovateľ v úvode kasačnej sťažnosti namietal, že hoci v správnej žalobe poukazoval na právne
závery uvedené v skoršom rozsudku Krajského súdu Trenčín sp. zn. 11S/115/2017 zo dňa 29.05.2018
vo veci rovnakých účastníkov konania (zdaňovacie obdobie august 2013), krajský súd v predmetnej
veci (zdaňovacie obdobie október 2013) rozhodol odlišným spôsobom, bez toho, aby svoj odklon od
skoršiehorozsudkuKrajskéhosúduTrenčínsp.zn.11S/115/2017zodňa29.05.2018nejakýmspôsobom

odôvodnil.
58. Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej
republiky je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a
zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetomsúdnejochrany,t.j.suplatnenímnárokovaobranouprotitakémuuplatneniu.Všeobecnýsúdnemusídať
odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný
význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali

do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Rozhodnutie súdu musí však obsahovať
odôvodnenie, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky
súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t. j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu.
59. Kasačný súd konštatuje, že i keď je všeobecne ustálenou súdnou notorietou, že súd nemusí
poskytnúť odpoveď na všetky žalobné body, napadnutý rozsudok neuvádza dôvody, prečo sa odklonil od

právnych záverov uvedených v skoršom rozsudku Krajského súdu Trenčín sp. zn. 11S/115/2017 zo dňa
29.05.2018 v obdobnej veci, v ktorom krajský súd v bode 14 dospel k diametrálne odlišnému názoru (v
bode 12.1. dospel dokonca k záveru o prekorení dĺžky na vykonaní daňovej kontroly, ale túto skutočnosť
sťažovateľ v správnej žalobe predmetnej veci nenamietal). Krajský súd pritom paradoxne v bode 65
napadnutého rozsudku poukazuje na požiadavku zohľadnenia zásady, aby sa v obdobných veciach
rozhodovalo rovnakým spôsobom a argumentuje rozsudkami krajského súdu pod sp. zn. 13S/26/2018

(zdaňovacie obdobie november 2013) a sp. zn. 11S/106/2019 (zdaňovacie obdobie december 2013).
Na druhej strane, hoci sťažovateľ v na str. 5, 25 a 42 správnej žaloby poukázal na závery rozsudku
Krajského súdu Trenčín sp. zn. 11S/115/2017 zo dňa 29.05.2018 (zdaňovacie obdobie august 2013),
krajský súd toto rozhodnutie v napadnutom rozsudku ani len nespomenul, ale najmä sa dostatočne
nevysporiadal s tým, že v predmetnej veci, najmä vo vzťahu k namietanej existencii trojstranného

obchodu, sa od právnych záverov uvedených v tomto skoršom rozhodnutí odklonil.
60. Kasačný súd dodáva, že obsahom princípu právneho štátu je vytvorenie právnej istoty, že na určitú
právne relevantnú otázku sa pri opakovaní v rovnakých podmienkach dáva rovnaká odpoveď (napr. I.
ÚS 87/93, PL. ÚS 16/95 a II. ÚS 80/99, III. ÚS 356/06). Rešpektovanie princípu právnej istoty musí
byť prítomné v každom rozhodnutí orgánov verejnej moci, a to tak v oblasti normotvornej, ako aj v

oblasti aplikácie práva, keďže práve na ňom sa hlavne a predovšetkým zakladá dôvera občanov, ako aj
iných fyzických osôb a právnických osôb k orgánom verejnej moci (IV. ÚS 92/09). Diametrálne odlišná
rozhodovacia činnosť súdu o tej istej právnej otázke za rovnakej alebo analogickej skutkovej situácie,
pokiaľ ju nemožno objektívne a rozumne odôvodniť, je ústavne neudržateľná (IV. ÚS 209/2010, m. m.
PL. ÚS 21/00, PL. ÚS 6/04, III. ÚS 328/05).

61. Kasačný súd v odôvodnení napadnutého rozsudku identifikoval aj ďalšie podstatné pochybenie, keď
prisvedčil námietke sťažovateľa, že argumentácia krajského súdu ohľadom priloženia fotodokumentácie
je zmätočná. Kasačný súd poukazuje na to, že sťažovateľ v správnej žalobe (str. 31) namietal
vyhodnotenie predmetnej fotodokumentácie žalovaného v napadnutom rozhodnutí. S touto námietkou
sakrajskýsúdvbode57napadnutéhorozsudkuvysporiadalodkazomnabod33napadnutéhorozsudku,

že správca dane v prvostupňovom rozhodnutí uviedol, že vykonal šetrenie a dospel k záveru, že
fotodokumentácia priložená nebola. Pritom aj zo samotnej uvedenej žalobnej námietky, ale najmä z
obsahu administratívneho spisu (č. l. 1865 a nasl.) je zrejmé, že dňa 13.09.2019 sťažovateľ doposlal
prílohy (fotky) k odvolaniu. Aj zo samotného napadnutého rozhodnutia je zrejmé, že fotodokumentácia
bola v odvolacom konaní predložená, keď žalovaný túto aj hodnotil. Preto krajský súd nemohol uvedenú

námietku smerujúcu vyslovene voči druhostupňovému rozhodnutiu vybaviť odkazom na rozhodnutie
prvostupňového orgánu. Uvedené si vnútorne rozporuje.
62.Právonaspravodlivýsúdnyprocessícenevyžaduje,abysúdvrozsudkureagovalnakaždýargument
prednesený v súdnom konaní. Ak však krajský súd v predmetnom rozsudku tvrdil, že správca dane
relevantne spochybnil hmotnoprávnu podmienku odpočítania dane - existenciu tovaru, mal sa zároveň

zaujať stanovisko k námietkam v podanej žalobe, ktorými sťažovateľ existenciu tovaru preukazoval.
Nepreskúmateľnosť vo vzťahu ku konštatovaniu o vedomosti daňového subjektu vo vzťahu k daňovému
podvodu
63. Sťažovateľ tiež namietal, že nebolo preukázané, z čoho vyplýva záver krajského súdu o kúpe
tovaru za nižšiu ako trhovú cenu. Kasačný súd konštatuje, že obdobné tvrdenie, ako uviedol krajský

súd v napadnutom rozsudku, že sťažovateľ kupoval tovar za nižšiu cenu, ako bola v danom období
bežná na trhu (a sám ju predával pod túto cenu sťažovateľ predával cukor pod trhovú cenu), je síce
uvedené aj v prvostupňovom rozhodnutí (na str. 60), avšak bez uvedenia zdroja a tiež bez uvedenia
ceny za príslušný mesiac: „Správca dane zo štatistických údajov zverejnených na internete zistil, že
nezabalený továrenský cukor stál v rokoch 2013-2014 cca 688,00 EUR.“. Neštandardná cena cukru síce

vo všeobecnej rovine môže preukazovať, že daňový subjekt o daňovom podvode vedieť mal a mohol,
za týchto okolností sa však javí, že krajský súd svoje závery nedostatočne odôvodnil, keď neuviedol, z
akého zdroja vychádzal pri závere o podpriemernej cene cukru.64. Aj podľa judikatúry ústavného súdu odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a
jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne
realizované právo na spravodlivé súdne konanie. Uvedené konštatovanie krajského súdu však podľa

názoru kasačného súdu tieto parametre nespĺňa.
Nevysporiadanie sa so žalobnými námietkami ohľadom nevypočutia ďalších svedkov
65. Sťažovateľ tiež v čl. VI kasačnej sťažnosti namietal, že v správnej žalobe namietal, že existuje
objektívna potreba po poslednej výpovedi p. V. vypočuť ďalších svedkov. Krajský súd zistil, že sťažovateľ
naozaj na str. 13-15 správnej žaloby navrhoval vypočuť p. S. U., p. Y. M. a opätovne vypočuť p.

M. A. ohľadom skutočnosti, že mal p. V. inštruovať k svedeckým výpovediam. Krajský súd však k
tomuto návrhu v napadnutom rozsudku nezaujal žiadne stanovisko. Vzhľadom na to, že krajský súd o
predmetnej námietke v napadnutom rozsudku v plnom rozsahu mlčí, toto môže nepochybne indikovať u
sťažovateľa predpoklad, že predmetná námietka nebola krajským súdom hodnotená vôbec, resp. bola
úplne opomenutá. Nie je pritom úlohou kasačného súdu skúmať, či by doplnenie dokazovania vo veci,
príp. výsluch konkrétnych svedkov (príp. iné doplnenie dokazovania) bolo dôvodné, keď tento úkon mal

realizovať práve krajský súd a svoje súvisiace závery mal v rozsudku riadne odôvodniť.
66. V súvislosti s napadnutým rozsudkom kasačný súd uvádza, že tento obsahuje do veľkej miery prepis
zistení orgánov verejnej správy, s ktorými sa krajský súd stotožnil. Reakcia krajského súdu na žalobné
body sťažovateľa je však obmedzená a kasačný súd preto prisvedčil tomu, že rozsudok súdu nie je z
tohto dôvodu dostatočne presvedčivý.

67. Hoci dôvodom zrušenia rozhodnutia správneho súdu a vrátenia veci na ďalšie konanie je
nepreskúmateľnosť v dôsledku vysporiadania sa s vybranými žalobnými námietkami, kasačný súd
vzhľadom na dĺžku konania pred správnymi orgánmi, ako aj samotného súdneho konania, považuje za
potrebné sa v záujme ochrany práva sťažovateľa na spravodlivé súdne konanie vyjadriť aj k potrebe
zohľadniť rozsudok Súdneho dvora EÚ z 3. októbra 2019 vo veci C-329/18 - Altic, na ktorý poukázal

sťažovateľ v kasačnej sťažnosti, v zmysle ktorého nesplnenie registračnej povinnosti vo vzťahu k
obchodovaniu s potravinami u sťažovateľa a jeho dodávateľov neznamená, že vedel alebo mal vedieť
o daňovom podvode. V zmysle uvedeného rozhodnutia Súdneho dvora EÚ, nedodržanie registračných
povinností na úseku potravinového práva však môže za predpokladu dôvodu osobitných okolností
predstavovať indíciu spomedzi iných indícií, ktoré spolu a navzájom súhlasne vedú k tomu, že zdaniteľná

osoba vedela alebo mala vedieť, že sa zúčastňuje na transakcii zahŕňajúcej podvod na DPH, čo prináleží
posúdiť vnútroštátnemu súdu. Ako uviedol Súdny dvor EÚ v predmetnom rozsudku, „38 [...]argument
uvádzaný daňovou správou na vnútroštátnom súde a lotyšskou vládou v písomných pripomienkach,
podľa ktorého toto nariadenie vyžaduje všeobecne hĺbkové overenie zmluvnej strany, nemožno uznať.
39 Inak by to bolo len vtedy, keby sa riadne preukázalo, že z dôvodu osobitných okolností nadobúdateľ

dotknutých potravín mal vzbudzovať vážne pochybnosti, pokiaľ ide o skutočnú existenciu alebo
identitu dodávateľa týchto potravín, ktorého má podľa nariadenia č. 178/2002 nadobúdateľ povinnosť
identifikovať, a to takým spôsobom, aby sa uistil o uvedenej identite, čo prináleží v prípade potreby
preveriť vnútroštátnemu súdu.
40 Keby sa javilo, že ide o tento prípad, táto okolnosť by mohla tvoriť indíciu spomedzi iných indícií,

ktoré spolu a navzájom súhlasne vedú k tomu, že táto zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že
sa zúčastňuje na transakcii zahŕňajúcej podvod na DPH.“
68. Z uvedeného vyplýva, že nedodržanie registračných povinností na úseku potravinového práva (i)
samoosebenepostačujenasplnenievedomostnéhotestuodaňovompodvode(ii)môžezapredpokladu
dôvodu osobitných okolností predstavovať indíciu spomedzi iných indícií, ktoré spolu a navzájom

súhlasne vedú k tomu, že zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že sa zúčastňuje na transakcii
zahŕňajúcej podvod na DPH.
69. Obiter dictum: Vzhľadom na skutočnosť, že kasačný súd vracia vec krajskému súdu ďalšie konanie a
rozhodnutie vo veci, poukazuje v tejto súvislosti (k tomu pozri napr. bod 11 odôvodnenia tohto rozsudku,
ohľadom „duplicity“ dôvodov pre nepriznanie práva na odpočet dane) aj na rozsudok kasačného

súdu - sp. zn. 10Sžfk/28/2020, z ktorého vyplýva, - že nemôžu popri sebe obstáť - „41. Z vyššie
uvedeného je podľa kasačného súdu zrejmé, že žalovaný v podstate skonštatoval viacero podozrivých
okolností v dodávateľskom reťazci, ale vyvodil z nich jednak záver, že dodávatelia sťažovateľovi
nedodali tovar tak, ako bol deklarovaný (poukazujúc predovšetkým na pochybnosti o pôvode tovaru),
zároveň však v týchto dodávkach videl konštrukciu zneužívajúcu právo (pretože podľa neho neboli

ekonomicky opodstatnené a v reťazci sa vyskytovali zmiznutí obchodníci), naviac ešte aj poukazoval
na povinnosť ubezpečiť sa, že transakcia nebude poznačená daňovým podvodom. Tieto závery podľa
kasačnéhosúdunemôžuobstáťpoprisebe...príp.„42.Krajskýsúdvpodstatelenpoukázalnapovinnosť
preukazovať splnenie podmienok na odpočítanie dane a odobril existenciu pochybností o deklarovanýchobchodoch stojacich na nedôveryhodnosti spoločností z reťazca... Krajský súd tak vec neposúdil
správne, keď rovnako ako žalovaný z pochybností týkajúcich sa reťazca dovodil nepreukázanie dodania
tovaru a zároveň nedostatok obozretnosti sťažovateľa (navyše s poukazom na zásadu poctivého

obchodného styku, ktorá s obozretnosťou priamo nesúvisí). 43. Sťažovateľ, poukazujúc na doklady o
dodaní tovaru (vrátane dokladov o skladových pohyboch od dodávateľov k sťažovateľovi), správne v
kasačnejsťažnostipoukazovalnato,žekeďžalovanýspochybňujedodanietovaruzostranydodávateľa,
nemôže pochybnosti stavať výlučne na zisteniach na iných stupňoch reťazca, konkrétne, že dodávateľ či
subdodávateľ nevie preukázať, ako nadobudol tovar a ako sa dostal tovar na sklad. 44. Ďalej sťažovateľ

tvrdil, že nepriznať mu právo na odpočet dane je možné iba pri preukázaní, že on ako platiteľ dane
vedel alebo musel vedieť, že plnenie je zapojené do daňového podvodu; tvrdil, že takúto vedomosť
mu finančné orgány nepreukázali. Kasačný súd poznamenáva, že tento krok v úvahách má zmysel
až po riadnom vysporiadaní sa s otázkou, či sa deklarovaný obchod uskutočnil.“ Krajský súd sa v
novom konaní (aj v súlade s týmito právnymi názormi kasačného súdu vyslovenými v tomto rozsudku),
explicitne vysporiada so žalobnými bodmi. Nakoľko v predmetnej veci to bol primárne práve krajský

súd, ktorý v predchádzajúcom konaní, ako aj v napadnutom rozsudku dôvody týkajúce sa nesplnenia
hmotno-právnych podmienok a existencie daňového podvodu spájal (k tomu pozri body 50-55 tohto
rozsudku), v novom konaní bude jednoznačne rozlišovať medzi jednotlivými právnymi základom pre
nepriznanie práva na odpočet DPH (nesplnenie hmotno-právnych podmienok alebo daňový podvod) a
k týmto záverom testovať rozhodnutie žalovaného v zmysle žalobných bodov.“

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov
12. Správny súd porušil zákon tým, že nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi
konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na
spravodlivý proces, v dôsledku čoho bol naplnený sťažnostný bod v zmysle ustanovenia § 440 ods. 1

písm. f) SSP. Preto bolo potrebné zrušiť napadnutý rozsudok správneho súdu podľa § 462 ods. 1 SSP
a vec mu vrátiť s tým, že správny súd sa v ďalšom konaní riadne vysporiada s odklonom od svojho
skoršieho právneho posúdenia a svoj rozsudok odôvodní v smere naznačenom kasačným súdom.
13. Správnemu súdu v Banskej Bystrici bola vec vrátená na ďalšie konanie, pretože podľa § 3 ods. 3
zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov nastal

prechod pôsobnosti z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna
2023 daná právomoc správnych súdov.
14. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodne správny súd v ďalšom konaní podľa § 467
ods. 3 SSP.
15. Tento rozsudok prijal senát kasačného súdu jednomyseľne.

Neodôvodnený odklon v rozhodovacej činnosti správneho súdu týkajúci sa zásadných otázok
prejednávaných vecí, predstavuje zásah do práva na spravodlivý proces v dôsledku narušenia princípu
právnej istoty.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný.