Rozsudok ,
Zmeňujúce Judgement was issued on Monday, September 30, 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 1Sfk/68/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 3019200500
Dátum vydania rozhodnutia: 30. 09. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Hatalová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:3019200500.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr.

Jany Hatalovej, PhD., LL.M. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. (sudkyňa
spravodajkyňa) a JUDr. Mariána Fečíka v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Ing. Ľuboš Rybnikár, s
miestom podnikania Uhrova 663/7, 916 01 Stará Turá, IČO: 41 381 548, právne zastúpený: Advokátska
kancelária JUDr. AŽALTOVIČ & PARTNERS s. r. o., so sídlom Pred poľom 1652, 911 01 Trenčín, IČO:
36 857 882, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974
01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 500014/2019 zo dňa 06.
septembra 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č. k.

11S/193/2019-108 zo dňa 22. februára 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k. 11S/193/2019-108 zo dňa 22. februára 2022 sa mení tak,
že rozhodnutie žalovaného č. 500014/2019 zo dňa 06. septembra 2019 sa zrušuje a vec sa vracia
žalovanému na ďalšie konanie.
II. Sťažovateľovi sa priznáva voči žalovanému nárok na úplnú náhradu trov konania na krajskom súde
a na kasačnom súde.

o d ô v o d n e n i e :

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Daňový úrad Trenčín (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej

hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie august 2012. Z daňovej kontroly zameranej
na dodržiavanie ustanovení zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších
predpisov (ďalej aj „zákon o DPH“) bol vyhotovený Protokol č. 21086358/2015 zo dňa 26.10.2015 (ďalej
aj „protokol“).
2. Daňová kontrola bola začatá dňa 20.11.2012 a ukončená doručením protokolu žalobcovi dňa
28.10.2015. V období odo dňa 18.01.2013 do dňa 04.09.2013 a v období odo dňa 14.02.2014 do
dňa 29.06.2015 bola daňová kontrola prerušená z dôvodu potreby získať informácie spôsobom podľa

osobitného predpisu (zákon č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní;
nariadenie Rady EÚ č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom
v oblasti dane z pridanej hodnoty).
3. Na základe výsledkov daňovej kontroly v nadväzujúcom vyrubovacom konaní vydal správca dane
rozhodnutie č. 100508282/2017 zo dňa 22.03.2017, ktoré žalovaný rozhodnutím č. 101428265/2017 zo
dňa 26.06.2017 potvrdil. Na základe správnej žaloby žalobcu Krajský súd v Trenčíne (ďalej aj „krajský
súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom č. k. 13S/70/2017-171 zo dňa 08.08.2018 (ďalej aj „v poradí prvý

rozsudok“) zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie, a to podľa § 191 ods. 1
písm. d) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“)
titulom nepreskúmateľnosti pre nedostatočné odôvodnenie skutočností podstatných pre posúdenie veci.Následne žalovaný vydal rozhodnutie č. 102652411/2018 zo dňa 20.12.2018, ktorým zrušil v poradí prvé
rozhodnutie správcu dane a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie.
4. Po vrátení veci na ďalšie konanie správca dane opätovne rozhodol novým rozhodnutím č.

261540/2019 zo dňa 09.05.2019 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu
dane“), ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o
zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňový poriadok“) určil
žalobcovi rozdiel v sume 37.802,82 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2012,
nepriznal nadmerný odpočet v sume 22.842,61 eur a vyrubil daň v sume 14.960,21 eur.

5. Správca dane nepriznal žalobcovi právo:
i) na oslobodenie od DPH podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH pri dodaní tovaru žalobcom odberateľom
z iných členských štátov - 1/ českej spoločnosti Moravia building contractor s.r.o. (za dodanie vlákniny
listnatej) a 2/ maďarskému subjektu Tamcsu Zoltán József - Sopianae Trade E.U. (za dodanie
kryštálového cukru) a
ii) na odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr vystavených spoločnosťou MIRIAH s.r.o. pre žalobcu

za dodávku kryštálového cukru.
6. Nosnými dôvodmi nepriznania oslobodenia od DPH z faktúr pre odberateľa Moravia building
contractor s.r.o. bolo, že táto spoločnosť nebola v rozhodnom čase identifikovaná pre daň v inom
členskom štáte (Česká republika), že nevykonávala ekonomickú činnosť a že nebolo preukázané
nadobudnutie tovaru - prevod práva nakladať s tovarom ako vlastník na túto spoločnosť. Z odpovede

na žiadosť o MVI správca dane zistil, že ústredný kontaktný orgán nepotvrdil žiadnu transakciu o
tovare, nadobudnutie ani priznanie tovarov spoločnosťou Moravia building contractor s.r.o., ktorá bola
nekontaktná a nespolupracujúca, a odo dňa 20.06.2012 v likvidácii. Správca dane zrušil registráciu
spoločnosti pre DPH z úradnej moci dňa 01.08.2012. Správca dane nemal k dispozícii žiadne dôkazné
prostriedkyotom,žebytátospoločnosťuskutočňovalavobdobíod17.03.2010do29.04.2013akúkoľvek

ekonomickú činnosť.
7. Vo vzťahu k odpočítaniu DPH z faktúr od dodávateľa MIRIAH s.r.o. za dodanie kryštálového cukru
dospel správca dane k záveru, že mu nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o
DPH, keďže žalobca nepreukázal a preverovaním nebolo zistené, že zdaniteľné plnenia boli reálne
uskutočnené osobou uvedenou na faktúre. Podľa správcu dane žalobca nepostupoval obozretne pri

výbere obchodného partnera, spoľahol sa iba na to, že pozná Y. X., resp. p. Randusovú (konateľku
deklarovaného dodávateľa), neviedol skladovú evidenciu a nevyžadoval doklad zo skladovej evidencie
pri dodaní tovaru od dodávateľa, pričom tovar nekontroloval, nezabezpečil sa žiadnymi opatreniami,
nebol registrovaný Štátnou veterinárnou a potravinovou správou SR (ďalej aj „ŠVPS SR“) a nepreveril
si ani registráciu svojho obchodného partnera. K oslobodeniu od dane pri dodaní kryštálového cukru

odberateľovi Tamcsu Zoltán József - Sopianae Trade E.U. správca dane uviedol, že odberateľ nebol
v čase dodania kryštálového cukru registrovaný pre daň v členskom štáte, v ktorom sa skončilo
odoslanie alebo preprava tovarov (Maďarsko), ale v inom členskom štáte (Rakúsko), a teda nebola
splnená podmienka podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. Splnená nemala byť ani podmienka § 43
ods. 5 zákona o DPH, pretože v dvoch prípadoch nebolo potvrdené prevzatie tovaru odberateľom.

Nemala byť preukázaná preprava a ani existencia tovaru. Správca dane tiež prijal záver, že vo veci
obchodovania s kryštálovým cukrom v preverovanom reťazci platiteľov došlo k daňovému podvodu
na DPH. Mal za preukázané, že žalobca bol zapojený do rozsiahleho reťazca rizikových subjektov
bez možnosti identifikovať pôvod tovaru i konečného zákazníka, v ktorom došlo k porušeniu neutrality
dane. V obchodnom reťazci nebola daň odvedená daňovými subjektmi Van-mond company s.r.o., Promt

Successs.r.o.,WorldwideCompanys.r.o.,zatiaľčosubjektytvoriaceďalšiečlánkyreťazcov-spoločnosti
YENISEIs.r.o.,HELMANDs.r.o.,MSTTrades.r.o.,MIRIAHs.r.o.ažalobca-sinárokovalijejodpočítanie.
Žalobca ako jeden článok v tomto podvodnom reťazci bol jeho priamym účastníkom, pričom neprijal
všetkypreventívneakontrolnéopatreniavrámcijehomožností,ktorébyjehoúčastivpodvodnomkonaní
zamedzili. Správca dane podrobne uviedol objektívne okolnosti nasvedčujúce spáchaniu podvodu na

DPH ako aj nedostatočnej obozretnosti žalobcu, a to na s. 37 až 45 prvostupňového rozhodnutia.
8. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 500014/2019 zo dňa 06.09.2019 (ďalej aj „rozhodnutie
žalovaného“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74
ods. 4 Daňového poriadku potvrdil.
II. Konanie pred správnym súdom

9. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na
krajský súd, ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (ako
i prvostupňového rozhodnutia správcu dane), vrátenia veci finančným orgánom na ďalšie konanie a
priznania práva na náhradu trov konania.10. Krajský súd rozsudkom č. k. 11S/193/2019-108 zo dňa 22.02.2022 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“)
podľa § 190 SSP správnu žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. Zároveň rozhodol, že žalovanému
náhradu trov konania nepriznáva.

11. S poukazom na početnú judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd
SR“) sa krajský súd úvodom vlastného právneho posúdenia podrobne zaoberal otázkou dôkazného
bremena (ako i jeho presúvania medzi daňovým subjektom a správcom dane), rozsahom dokazovania a
mierou obozretnosti daňových subjektov pri vstupovaní do obchodných vzťahov s inými podnikateľskými
subjektmi. Ďalej poukázal i na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj „SD EÚ“) týkajúcu

sa daňového podvodu. Zastávajúc názor, že základnou povinnosťou žalobcu bolo preukázať, že na
uplatnenie práva na odpočítanie dane a na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru
má právny nárok, krajský súd argumentoval tým, že (formálne) daňové a účtovné doklady neodrážajúce
materiálne (reálne) plnenie a vystavené bez skutkovej podstaty, sú nepostačujúce.
12. Ako nedôvodnú vyhodnotil krajský súd námietku nezákonnosti daňovej kontroly z dôvodu
jej neprimeranej dĺžky spôsobenej neúčelným prerušením daňovej kontroly. Z dôvodov bližšie

špecifikovaných v odseku 83. odôvodnenia napadnutého rozsudku (existencia vecného súvisu medzi
dožiadaniami rakúskej, českej a maďarskej daňovej správy a predmetom daňovej kontroly, opakované
zasielanie urgencií správcom dane) krajský súd zastával názor, že dĺžka prerušení daňovej kontroly
nevybočovala z ústavne akceptovateľného rámca a išlo o prerušenia ešte stále v súlade s § 61 ods. 1
písm. b) Daňového poriadku z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného

predpisu. Krajský súd v tomto bode konštatoval, že daňová kontrola nebola zo strany správcu dane
umelo predlžovaná a neboli zistené skutočnosti umožňujúce vysloviť záver, že by došlo k zneužitiu alebo
nesprávnemu procesnému uchopeniu inštitútu prerušenia daňovej kontroly.
13. Vo vzťahu k dodaniu tovaru odberateľovi Moravia building contractor s.r.o. krajský súd uviedol, že
tento odberateľ nebol v čase dodania tovaru osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte,

na základe čoho nebola splnená jedna zo zákonných podmienok pre oslobodenie dodania tovaru od
DPH. Pochybnosti správcu dane o reálnom uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia dodaním
tovaru odberateľovi Moravia building contractor s.r.o. považoval krajský súd za dôvodné, náležite a
korektne odôvodnené, vedúce ku konštatácii o neunesení dôkazného bremena žalobcom ohľadne
splnenia podmienok na možnosť aplikácie § 43 ods. 1 zákona o DPH v prospech žalobcu. Podľa

krajského súdu žalobca len tvrdí, že odberateľ Moravia building contractor s.r.o. mal vykonávať v
kontrolovanom zdaňovacom období ekonomickú činnosť, pričom toto tvrdenie nebolo možné preveriť
výsluchom žiadnej osoby na druhej strane sporného kontraktu. Krajský súd svoj záver o nemožnosti
priznania oslobodenia dodávky tovaru od DPH odberateľovi Moravia building contractor s.r.o. odôvodnil
nasledovnými zisteniami finančných orgánov:

- z odpovede českej finančnej správy vyplýva, že sa nepotvrdila žiadna transakcia o tovare, nepotvrdilo
sa nadobudnutie a ani priznanie tovarov, a teda na odberateľa neprešlo právo nakladať s tovarom ako
vlastník,
- v čase sporných dodávok tovaru bol odberateľ v likvidácii, a to s účinnosťou od 20.06.2012, pričom
likvidátor a bývalý konateľ Petr Nagy je nekontaktný,

- odberateľ od svojho zápisu do obchodného registra do 29.04.2013 nepodal žiadne daňové priznania
k dani z príjmov právnických osôb, ani daňové priznanie k DPH a so správcom dane nespolupracuje;
- odberateľ bol registrovaný k DPH dňa 14.04.2010 a správca dane zrušil túto registráciu z úradnej moci
dňa 01.08.2012,
- odberateľ je nekontaktný a správca dane nemá k dispozícii žiadne dôkazné prostriedky o tom, že by

odberateľ uskutočňoval v období od 17.03.2010 do 29.04.2013 akúkoľvek ekonomickú činnosť.
14. Vo vzťahu k dodaniu tovaru odberateľovi Tamcsu Zoltán József, obchodné meno SOPIANAE TRADE
E.U., krajský súd skonštatoval neunesenie dôkazného bremena žalobcom ohľadne splnenia podmienok
na možnosť aplikácie § 43 ods. 1 zákona o DPH v prospech žalobcu. Dospel pritom k presvedčeniu, že
bol porušený princíp neutrality DPH, nakoľko nadobudnutie tovaru nebolo predmetom dane v členskom

štáte registrácie, ani predmetom dane v členskom štáte, v ktorom sa malo skončiť odoslanie alebo
preprava tovarov. Argumentoval tým, že deklarovaný nadobúdateľ kryštálového cukru nebol v čase
dodania kryštálového cukru registrovaný pre daň v členskom štáte, v ktorom sa skončilo odoslanie alebo
preprava tovarov. Žalobca deklaroval odoslanie a prepravu tovarov do Maďarska, no nadobúdateľ mal
pridelené identifikačné číslo DPH v Rakúsku. V tomto smere krajský súd konštatoval, že vzhľadom

na viaceré nezrovnalosti zistené daňovými orgánmi obstojí ich záver, že tovar nebol dodaný do iného
členského štátu žalobcom tak, ako to deklaruje. Následne krajský súd skonštatoval, že žalobca nesplnil
ani zákonné podmienky podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH, pretože v dvoch prípadoch nepreukázal
prevzatie tovaru odberateľom. Na medzinárodných nákladných listoch SK6429012 zo dňa 31.07.2012a SK6429017 zo dňa 21.08.2012 chýba potvrdenie o prevzatí tovaru, pričom žalobca nepreukázal, že
odberateľ poveril tretiu osobu na prevzatie tovarov. Poukazujúc na zistenia z elektronického mýtneho
systému krajský súd uviedol, že preprava sa uskutočnila vozidlami v oblasti Nové Zámky len v dňoch

31.07.2012, 15.08.2012 a 27.08.2012, pričom nebol zistený pohyb vozidiel v dňoch 09.08.2012 a
21.08.2012, čiže nakládka tovaru sa neuskutočnila v sklade v Nových Zámkoch. Na základe jázd vozidiel
podľa záznamov o pohybe vozidiel v areáli spoločnosti ERA-PACK-PLUS spol. s r.o. bolo zistené,
že nakládky tovaru s odoslaním do Maďarska pre daňový subjekt Tamcsu Zoltán József sa nemohli
uskutočniť v tomto areáli, pretože nebol zistený pohyb vozidiel s evidenčnými číslami uvádzanými na

preložených CMR. Preprava tovaru do Maďarska sa na základe medzinárodnej výmeny informácií
nedala preveriť. Odberateľ nepreukázal nadobudnutie tovaru a nie je známy ani konečný spotrebiteľ
tovaru. Ústredný kontaktný orgán v Rakúsku predpokladal, že to boli podvodné transakcie aj z toho
dôvodu, že podľa predložených dokladov Tamcsu Zoltán József mal nakúpiť v roku 2012 celkovo 830
kamiónov s 19 920 tonami cukru. Maďarský finančný orgán zistil, že preverovaná transakcia je fiktívna,
existencia tovaru nie je preukázaná, prípadná trasa tovaru sa nedala vypátrať a daňový subjekt Tamcsu

Zoltán József mal funkciu zmiznutého obchodníka v rámci karuselového reťazca. Tamcsu Zoltán József
neposkytol správcovi dane žiadne informácie ani doklady, trvale sa zdržiava v Rakúsku a posledné
daňové priznanie na dani z príjmu podal za rok 2006. Aj podľa správneho súdu žalobcom uvádzaný
článok 41 Smernice Rady 2006/112/ES (ďalej aj „smernica o DPH“) v tomto prípade nemožno aplikovať,
nakoľko toto ustanovenie počíta s tým, že nadobúdateľ nadobudne tovar, čo sa ale v uvedenom prípade

nepreukázalo tak, ako to žalobca deklaroval. Odberateľ zároveň nepriznal nadobudnutie tovarov v
žiadnom členskom štáte a rakúska finančná správa vyrubila daň z úradnej moci, t. j. len z dôvodu
uvedeniaIČDPHnafaktúrachaniezdôvodureálnehododaniatovarovpretohtoodberateľa,beznároku
na odpočítanie dane.
15. Vo vzťahu k nepreukázaniu reálneho dodania kryštálového cukru žalobcovi dodávateľom MIRIAH

s.r.o., správny súd zastával názor, že pochybnosti daňových orgánov sú založené na skutočnostiach,
ktoré vyplynuli z dokazovania vykonaného za účelom preverenia tvrdení žalobcu. Postupy daňových
orgánov, ktorými spochybnili dôkazy predložené žalobcom v daňovom konaní, resp. ich vyhodnotili ako
formálne alebo ako nepostačujúce na preukázanie žalobcom uvádzaných tvrdení, vrátane odôvodnenia
týchto pochybností, považoval krajský súd za preukázané zisteným skutkovým stavom a za právne

korektné. Podľa krajského súdu správca dane správne zameral a rozšíril dokazovanie aj na skutočnosti,
ktoré presahujú rámec právnej sféry vplyvu žalobcu. Daňové orgány od žalobcu nepožadovali doklady,
ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci.
Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované, neznamená, že bolo
povinnosťou žalobcu v daňovom konaní takéto doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať.

Správca dane mal právo preveriť existenciu zdaniteľných obchodov, ako aj doplneným dokazovaním
odstrániť vzniknuté pochybnosti. Nemal však povinnosť žalobcovi oznamovať, akým spôsobom má
okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov
dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že sa obchody tak, ako boli faktúrami
deklarované, skutočne realizovali.

16. Pochybnosti daňových orgánov o reálnosti deklarovaných zdaniteľných plnení, ktoré mala dodať
spoločnosť MIRIAH s.r.o. vyhodnotil krajský súd ako oprávnené a opodstatnené. Dôkazné bremeno
žalobcu v daňovom konaní považoval krajský súd za neunesené, a to v zhode s názorom daňových
orgánov, ktorý považoval za náležite vyargumentovaný. V tomto bode krajský súd poukázal i na to, že:
- väčšina spoločností v reťazci nevlastní žiadny majetok, nezamestnáva žiadnych zamestnancov,

nemajú vytvorené predpoklady a priestory na obchodovanie v takom rozsahu s komoditou kryštálový
cukor. Ide o rizikové subjekty, ktoré so správcom dane nespolupracujú, nekomunikujú, nepredkladajú
daňové doklady a nepreberajú doručované zásielky,
- u obchodníkov v reťazci dochádzalo často k zmene sídiel, k zmene konateľov ako aj k prevodom
obchodných podielov. Konateľmi a spoločníkmi spoločností v reťazci sa stávali cudzí štátni príslušníci

z Rumunska, Maďarska a Ukrajiny,
- spoločnosti MIRIAH s.r.o., MST Trade s.r.o., Van-mond company s.r.o., Promt Success s.r.o.,
Worldwide Company s.r.o. obchodovali s kryštálovým cukrom bez manipulácie tovaru na sklade,
čiže nedošlo k fyzickému pohybu tovaru. Kryštálový cukor prešiel fakturačne cez dlhú sieť reťazca
dodávateľov, ale stále neexistuje konečný zákazník a zároveň nie je známy pôvod tovaru,

- medzi obchodníkmi Tamcsu Zoltán József, žalobca, MIRIAH s.r.o., MST Trade s.r.o. prebehli
bezhotovostné úhrady za ten istý tovar v jeden deň z bankových účtov, pričom všetky boli vedené v Tatra
banka, a.s. Marcel Sztruhár - konateľ spoločnosti MST Trade s.r.o. - mal dispozičné právo k bankovýmúčtom spoločnosti MST Trade s.r.o., Van-mond company s.r.o. (dodávateľ MST Trade s.r.o.) a Tamcsu
Zoltán József,
- spoločnosti zapojené v obchodnom reťazci - Worldwide Sompany s.r.o., Promt Success s.r.o. a

HELMAND s.r.o. nepreukázali vykonávanie reálnej ekonomickej činnosti a bola im ukončená registrácia
DPH z úradnej moci,
- viaceré spoločnosti v reťazci boli personálne prepojené.
17. Záverom odôvodnenia napadnutého rozsudku krajský súd uviedol, že z vykonaného dokazovania
tiež vyplýva, že došlo k podvodu na DPH v obchodnom reťazci, ktorého účastníkom bol aj žalobca. Podľa

názoru krajského súdu žalobca za účelom zachovania obozretnosti neprijal potrebné (preventívne a
kontrolné)opatrenia,ktoréodnehomožnorozumnepožadovať,abysauistil,žeplnenie,ktoréuskutoční,
nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Zastávajúc názor, že žalobca neprejavil náležitú mieru
opatrnosti, (čím na seba prebral riziko, že nebude vedieť splniť svoju dôkaznú povinnosť), krajský súd
v tomto bode argumentoval tým, že žalobca vstupoval do obchodných vzťahov so subjektmi, ktoré si
dostatočne nepreveroval, reálne sa nezaujímal o ich materiálno-technické či personálne vybavenie a ani

o to, či sa pri obchodovaní s kryštálovým cukrom dodržiavajú ustanovenia zákona č. 152/1995 Z. z. o
potravinách, aby sa presvedčil, či dodávateľská spoločnosť je schopná požadované dodania realizovať.
Zároveň krajský súd podotkol, že znalosť obchodných partnerov je základným predpokladom riadneho
obchodného styku.
18. Krajský súd dospel k záveru, že žalobca pri nákupe tovaru (kryštálového cukru) postupoval

neobozretne a o svojom zapojení do podvodu na DPH vedel alebo mal vedieť. V tomto bode krajský
súd argumentoval tým, že žalobca ani dodávateľ (MIRIAH s.r.o.) nevedeli presne uviesť, v ktorých
skladoch sa tovar skladoval a nakladal na prepravu, neviedli skladovú evidenciu, teda ich účtovníctvo je
nepreukázateľné, čo znemožnilo preveriť skutočný tok tovarov. Žalobca nekomunikoval s deklarovaným
dodávateľom, ale s Y. X., t. j. neoprávnenou osobou bez zmluvného vzťahu, ktorá síce bola oveľa

viac zapojená do deklarovaných obchodov ako žalobca, avšak sama neniesla žiadne podnikateľské
riziko (Y. X. nebol štatutárom žiadnej zo spoločností zapojených do obchodného reťazca). Žalobca tovar
nepreberal, nekontroloval a nevidel. Koordináciu v obchodnom reťazci možno vyvodiť aj zo skutočnosti,
že takmer všetci obchodníci mali účet vedený v Tatra banka, a.s. (Tamcsu Zoltán József, Sopianae Trade
E.U., žalobca, MIRIAH s.r.o., MST Trade s.r.o., HELMAND s.r.o., YENISEI s.r.o., Promt Success s.r.o.),

ako aj prepravná spoločnosť JUFIDOS s.r.o. Pre účely obchodovania s cukrom mal žalobca zriadený
samostatný účet v Tatra banka, a.s., pričom ostatné transakcie vo veci obchodovania s drevom žalobca
realizoval z účtu vedeného vo VÚB a. s. Žalobca, ani žiadny z obchodníkov v reťazci, nebol registrovaný
na Štátnej veterinárnej a potravinovej správe Slovenskej republiky. Z elektronického mýtneho systému
bolo zistené, že v oblasti Nové Zámky nebol zistený pohyb vozidiel v dňoch 09.08.2012 a 21.08.2012,

a preto sa predmetné nakládky v týchto dňoch neuskutočnili v uvedenej lokalite tak, ako to deklaroval
žalobca. Preverením jázd vozidiel podľa záznamov o pohybe vozidiel v areáli spoločnosti ERA-PACK-
PLUS spol. s r.o. bolo zistené, že nakládky pre žalobcu s odoslaním do Maďarska pre obchodníka
Tamcsu Zoltán József, Sopianae Trade E.U. uvedená spoločnosť neeviduje, resp. nebol zistený pohyb
vozidiel s evidenčnými číslami uvádzanými na predmetných CMR. Časť tovarov, ktoré žalobca fakturoval

odberateľovi Sopianae Trade E.U. podľa vyjadrenia tohto konateľa malo byť dodaných odberateľovi Van-
mond company s.r.o., ktorý figuruje na začiatku reťazca, čím sa uzatvoril reťazec obchodníkov. Subjekty
v reťazci si mali tovar medzi sebou predávať vo veľmi krátkom časovom úseku (1-2 dni), čiže svoje
„obchodovanie“ (prefakturáciu) koordinovali. Koordináciu v reťazci dokresľuje aj skutočnosť, že medzi
obchodníkmi Tamcsu Zoltán József, Sopianae Trade E.U., žalobca, MIRIAH s.r.o., MST Trade s.r.o.

prebehli bezhotovostné úhrady za ten istý tovar v jeden deň z bankových účtov, ktoré boli všetky vedené
v Tatra banka a.s., pričom konateľ MST Trade s.r.o. Marcel Sztruhár mal zároveň dispozičné právo
k bankovému účtu zahraničného podnikateľa Tamcsu Zoltán József (Sopianae Trade E.U.). Napriek
tomu, že žalobca pôvodne nepodnikal s kryštálovým cukrom, ale podnikal s drevom, svojich nových
obchodných partnerov, pre ktorých bol v podstate z hľadiska ekonomickej racionality nepotrebným

obchodným článkom, si dostatočne nepreveril a neriadil sa zásadou obozretnosti a opatrnosti pri
výbere obchodného partnera a súčasne sa nezabezpečil žiadnymi preventívnymi alebo kontrolnými
opatreniami proti tomu, aby bol zapojený do podvodného reťazca dodávok (neviedol skladovú evidenciu,
nevyžadoval doklad zo skladovej evidencie pri dodaní tovaru od dodávateľa, tovar nekontroloval a
nevidel, atď.).

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, vyjadrenie žalovaného
19. Proti napadnutému rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) včas kasačnú
sťažnosť z dôvodov, že krajský súd v konaní a pri rozhodovaní porušil zákon tým, že nesprávnym
procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva vtakej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ SSP) a rozhodol na
základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP).). Sťažnostným návrhom sa
sťažovateľ domáhal zrušenia napadnutého rozsudku, vrátenia veci krajskému súdu na ďalšie konanie

a priznania práva na náhradu trov kasačného konania.
20. V rámci vymedzených sťažnostných dôvodov sťažovateľ uviedol najmä tieto sťažnostné body:
- závery krajského súdu ohľadom (ne)zákonnosti dĺžky prerušenia daňovej kontroly, a teda aj celkovej
dĺžky daňovej kontroly, sú nesprávne, nedostatočné a formalistické. Sťažovateľ argumentoval tým, že
prerušenie daňovej kontroly na celkovú dobu takmer 2 roky nie je v súlade so zákonom a toto nemožno

s ohľadom na požiadavku efektivity a účelnosti daňovej kontroly a postupu správcu dane akceptovať.
Účelnosť postupu správcu dane pri vyžiadaní informácií zo zahraničia a prerušení daňovej kontroly je
nutnéposudzovať(i)vintenciáchzákonač.442/2012Z.z.omedzinárodnejpomociaspoluprácivoblasti
daní, (ktorý implementuje smernicu Rady 2011/16/EÚ zo dňa 15.02.2011 o administratívnej spolupráci
v oblastí daní), (ii) ktorý musí súčasne spĺňať požiadavku primeranosti (proporcionality). Akékoľvek
nerešpektovanie zákonných lehôt stanovených či už na vykonanie daňovej kontroly, alebo jej prerušenie,

príp. iné úkony súvisiace s jej realizovaním je v rozpore so zásadou zákonnosti. V tomto bode sťažovateľ
zdôraznil i absenciu riadneho vysporiadania sa s proporcionalitou dĺžky prerušenia daňovej kontroly
v pomere k požadovanej (získanej) informácii. Krajskému súdu vytkol, že k vysporiadaniu sa s touto
(zásadnou a relevantnou) námietkou pristúpil len formalisticky a bezvýhradne prevzal argumentáciu
žalovanéhobezjejkonfrontáciesargumentáciousťažovateľa(žalobcu).Sťažovateľužvsprávnejžalobe

v tejto súvislosti poukázal na rozsudky krajského súdu sp. zn.11S/42/2017 zo dňa 05.06.2018 (sporová
vec sťažovateľa postavená na identickom skutkovom základe) a sp. zn. 14S/2/2016 zo dňa 20.02.2017,
vydané v iných obdobných veciach, ktoré však krajský súd pri rozhodovaní o správnej žalobe v súdenej
veci absolútne opomenul a s týmito sa v rozpore s princípom právnej istoty a predvídateľnosti súdnych
rozhodnutí nijako argumentačne nevysporiadal. V nadväznosti na vyššie uvedené sťažovateľ poukázal

na právny názor Najvyššieho súdu SR vyslovený v rozsudku sp. zn. 6Sžfk/54/2019 zo dňa 20.01.2021
týkajúci zásady proporcionality;
- poukazujúc na početnú judikatúru Ústavného súdu SR ako i Európskeho súdu pre ľudské práva
týkajúcu sa základného práva na súdnu ochranu, sťažovateľ tvrdil, že došlo k porušeniu jeho práva na
spravodlivý proces a porušeniu princípu právnej istoty a predvídateľnosti súdnych rozhodnutí;

- sťažovateľ krajskému súdu vytkol, že len mechanicky potvrdil správnosť rozhodnutí daňových orgánov
bez náležitého preskúmania a právneho posúdenia. Sťažovateľ zdôrazňoval, že daňové orgány sa pri
vydaní rozhodnutí nedostatočne vysporiadali s námietkami sťažovateľa ohľadom nezákonnosti dĺžky
prerušenia daňovej kontroly, dodania tovaru pre jednotlivých odberateľov a jeho eventuálnej vedomosti
o účasti na daňovom podvode;

- vo vzťahu k dodaniu tovaru odberateľovi Moravia building contractor s.r.o. (bod 84. odôvodnenia
napadnutého rozsudku) sťažovateľ zastával názor, že krajský súd aj v tejto časti len rýdzo formálne
potvrdil správnosť rozhodnutia, ktoré v tejto časti vychádza z nesprávneho právneho posúdenia a je bez
opory vo vykonanom dokazovaní, a tento sa opätovne nezaoberal rozsiahlymi námietkami sťažovateľa
odôvodnenými konkrétnymi ustanoveniami príslušných právnych predpisov a judikatúrou najvyšších

súdnych autorít. Správny súd k námietkam sťažovateľa vo vzťahu k tomuto odberateľovi nezaujal žiadne
stanovisko a s týmito sa vôbec argumentačne nevysporiadal, preto je postup krajského súdu nesprávny
a arbitrárny;
- z odôvodnenia napadnutého rozsudku je zrejmé, že krajský súd sa takmer nezaoberal námietkami
sťažovateľa k záverom ohľadom dodania tovaru pre odberateľa Tamcsu Zoltan Jozsef a v prevažnej

časti len prevzal závery žalovaného. Sťažovateľ zdôrazňoval, že nie je nutné, aby odberateľ bol v čase
dodania tovaru osobou identifikovanou pre daň v deklarovanom mieste nadobudnutia, t. j. v Maďarsku,
ale postačuje, že je v čase dodania tovaru osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte EÚ,
v tomto prípade v Rakúsku. Sťažovateľ tak nesúhlasil s názorom krajského súdu, že nie je možné
aplikovať čl. 41 smernice o DPH. Podľa sťažovateľa dodanie tovaru a prevod práva nakladať s tovarom

ako vlastník je zrejmé z predložených CMR nákladných listov ako dokladov preukazujúcich uzatvorenie
zmluvy o preprave ako aj prevzatia zásielky k preprave, faktúr vystavených sťažovateľom odberateľovi
SOPIANAE TRADE E.U., potvrdením o prijatí tovaru odberateľom, príp. ním poverenou osobou, a
preto uvedené závery žalovaného potvrdené správnym súdom v napadnutom rozsudku nemôžu obstáť.
Sťažovateľ z uvedeného dôvodu namietal právne posúdenie veci, postup a závery správneho súdu, v

zmysle ktorých neboli splnené podmienky na uplatnenie oslobodenia dodania tovaru od DPH na tom
základe, že nadobúdateľ v členskom štáte nadobudnutia nemal v čase nadobudnutia pridelené IČ DPH.
Sťažovateľ argumentoval tým, že z dikcie § 43 zákona o DPH a ani ustanovenia čl. 138 ods. l smerniceo DPH nevyplýva podmienka, že nadobúdateľ tovaru musí byť registrovaný pre DPH v členskom štáte
určenia, resp. ukončenia prepravy;
- krajský súd sa nevysporiadal s námietkou sťažovateľa týkajúcou sa nevykonania pre vec podstatných

dôkazov, vo vzťahu k čomu sťažovateľ v správnej žalobe poukázal na rozsudok krajského súdu sp.
zn. 11S/42/2017 v obdobnej veci sťažovateľa postavenej na identickom skutkovom základe, v ktorom
súd judikoval, že predmetné rozhodnutie je o. i. nepreskúmateľné a nezrozumiteľné aj z dôvodu
odmietnutia dôkazov (výsluchov svedkov), ktoré mali smerovať k objasneniu procesu dodania tovaru
medzi jednotlivými článkami reťazca. Krajský súd tak konal arbitrárne, v rozpore s princípom právnej

istoty a týmto postupom rovnako znemožnil sťažovateľovi uskutočňovať jemu patriace procesné práva;
- žalovaným a správnym súdom vyvodená údajne preukázaná vedomosť o účasti na podvode na
DPH nemá oporu vo vykonanom dokazovaní, pričom akákoľvek domnienka o eventuálnej vedomosti
sťažovateľa o účasti na daňovom podvode je nelogická a neprípustná, a naviac nepostačuje na
vyvodenie zodpovednosti za takéto konanie, ktoré musí byť podložené dostatočne objektívnymi
dôkazmi, ktoré v uvedenej veci absentujú;

- zamietnutie správnej žaloby je nesprávne a nelegitímne, pričom napadnutý rozsudok trpí vadou
nedostatočného odôvodnenia. Vlastné odôvodnenie napadnutého rozhodnutia je veľmi strohé, v
podstate absolútne totožné s argumentáciou žalovaného bez akejkoľvek (resp. minimálnej) reakcie na
žalobnú argumentáciu sťažovateľa. S námietkami sťažovateľa sa krajský súd nevysporiadal adekvátne
a niektoré označil ako nedôvodné bez toho, aby svoj záver konkrétnejšie vysvetlil a odôvodnil. Podľa

názorusťažovateľajeodôvodnenienapadnutéhorozsudkukrajskéhosúdunepresvedčivéanespĺňajúce
požiadavky uvedené v § 139 ods. 2 SSP.
21. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa uviedol, že k sťažnostným dôvodom
týkajúcim sa rozhodovania a postupu správneho súdu sa vyjadrovať nebude, nakoľko nie je oprávnený
savyjadrovaťkpostupuakrozhodovacejčinnostisprávnehosúdu.Vostatnomžalovanýnaďalejvplnom

rozsahu trval na skutočnostiach a záveroch uvedených v preskúmavanom rozhodnutí a vo vyjadrení k
správnej žalobe. Žalovaný navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne
správny potvrdil.
IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
22. Prejednávaná vec bola dňa 23.06.2022 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej

republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd SR“ alebo „NSS SR“), bola náhodným výberom technickými a
programovými prostriedkami schválenými Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená
na rozhodnutie senátu 1S a bola jej pridelená spisová značka 1Sfk/68/2022.
23. Senát Najvyššieho správneho súdu SR (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok
krajského súdu v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP],

pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442
ods. 1, § 443 ods. 2 SSP v rozhodujúcom znení) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná
sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po
neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná.
Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej

stránke Najvyššieho správneho súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods.
1 SSP.
24. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového
materiálu kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.
V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal

25. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku: „Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.“
26. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku: „Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby
skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba

návrhmi daňových subjektov.“
27. Podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku: „Lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok
odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61...“
28. Podľa § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku: „Správca dane daňové konanie môže prerušiť,
ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať

informácie spôsobom podľa osobitného predpisu.21a)“ Poznámka pod čiarou č. 21a) uvádza napríklad
zákon č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, nariadenie Rady (EÚ)
č. 904/2010.29. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH: „Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo
prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na
ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.“

30. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH: „Platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky
oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4
a) kópiou faktúry,
b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým
podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou

ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo
odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá,
prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom,
c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná
dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať
1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania,

prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava,
2. množstvo a druh tovaru,
3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ,
alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ,
4.menoapriezviskovodičapozemnéhomotorovéhovozidlauvedenépaličkovýmpísmomajehopodpis,

5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a
d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar,
dokladom o platbe za prepravu tovaru.“
31. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi
v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.“

32. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH: „Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť,
daňztovarovaslužieb,ktorépoužijenadodávkytovarovaslužiebakoplatiteľsvýnimkoupodľaodsekov
3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.“
33. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ

uplatniť,akpriodpočítanídanepodľa§49ods.2písm.a)máfaktúruodplatiteľavyhotovenúpodľa§71.“
34. Podľa článku 138 smernice o DPH: „Členské štáty oslobodia od dane dodanie tovaru odoslaného
alebo prepraveného do miesta určenia mimo ich územia, ale v rámci Spoločenstva predávajúcim,
nadobúdateľom alebo na ich účet, uskutočnené pre inú zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú
osobu konajúcu ako takú v inom členskom štáte, než je členský štát, v ktorom sa odoslanie alebo

preprava tovaru začala.“
35. Článok 214 ods. 1 písm. b) smernice o DPH: „Členské štáty prijmú opatrenia potrebné na
identifikovanie týchto osôb pomocou individuálneho čísla každej zdaniteľnej osoby alebo nezdaniteľnej
právnickej osoby, ktorá uskutočňuje v rámci Spoločenstva nadobudnutie tovaru podliehajúce DPH v
súlade s článkom 2 ods. 1 písm. b), alebo ktorá využila možnosť stanovenú v článku 3 ods. 3 platiť DPH

za nadobudnutie tovaru v rámci Spoločenstva.“
36. Článok 216 smernice o DPH: „Členské štáty prijmú opatrenia potrebné na zabezpečenie toho,
aby ich identifikačné systémy umožnili identifikovať zdaniteľné osoby uvedené v článku 214 a aby
sa tak zabezpečilo správne uplatnenie prechodnej úpravy zdanenia transakcií v rámci Spoločenstva
ustanovenej v článku 402.“

VI. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti
37. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal jednak porušenie jeho práva na spravodlivý proces z
dôvodu nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozsudku, ako aj nesprávne právne posúdenie veci
krajským súdom. Kasačný súd najprv pristúpil ku skúmaniu otázky, či možno napadnutý rozsudok
považovať za spĺňajúci požiadavku jeho riadneho odôvodnenia. Sťažovateľ namietal, že krajský súd

sa v odôvodnení napadnutého rozsudku obmedzil na reprodukciu záverov žalovaného bez náležitého
vysporiadania sa s námietkami uvedenými v správnej žalobe. K tomu kasačný súd uvádza, že správny
súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú
pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia.
Odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ

rozhodnutia, postačuje pre záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka
na spravodlivý proces (III. ÚS 209/04). Kasačný súd dospel k záveru, že z napadnutého rozsudku je
zrejmé, z akých dôvodov krajský súd rozhodol o zamietnutí správnej žaloby, kedy dospel k záveru o
neunesení dôkazného bremena sťažovateľom pri preukazovaní splnenia hmotnoprávnych podmienokpre odpočítanie DPH a oslobodenia od DPH ako aj k záveru o spáchaní daňového podvodu vo vzťahu
k obchodovaniu s kryštálovým cukrom. Rovnako sa krajský súd postačujúcim spôsobom vysporiadal aj
s procesnou námietkou sťažovateľa ohľadne neprimeranej dĺžky daňovej kontroly.

38. Keďže kasačný súd nevzhliadol nepreskúmateľnosť napadnutého rozsudku, ďalej skúmal
sťažnostný dôvod spočívajúci v nesprávnom právnom posúdení veci krajským súdom. V rámci neho
sťažovateľ namietal závery krajského súdu o tom:
(i) že dĺžka daňovej kontroly nepresiahla zákonom povolený rámec, pričom sťažovateľ trval na tom, že
prerušenie daňovej kontroly z dôvodu MVI nebolo účelné a proporcionálne,

(ii) že sťažovateľ nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od dane pri
dodaní vlákniny listnatej českému odberateľovi Moravia building contractor s.r.o. (ďalej aj „Moravia
building“), pričom sťažovateľ tvrdil, že predloženými dokladmi preukázal, že odberateľ bol v čase
dodávok zdaniteľnou osobou a prešlo na neho právo nakladať s tovarom ako vlastník;
(iii) že sťažovateľ nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane z dodávok
kryštálového cukru od tuzemského dodávateľa MIRIAH s.r.o. (ďalej aj „Miriah“) a pre oslobodenie od

dane pri dodávke kryštálového cukru maďarskému odberateľovi Tamcsu Zoltán József - Sopianae Trade
E.U. (ďalej aj „Tamcsu Zoltán“) tvrdiac, že dôkazné bremeno uniesol a
(iv) že sťažovateľ bol účastný daňového podvodu v reťazci spoločností obchodujúcich s kryštálovým
cukrom a vo vzťahu k svojej účasti na tomto daňovom podvode sa správal neobozretne tvrdiac, že pri
realizácii obchodov postupoval obozretne.

K dĺžke daňovej kontroly
39. Sťažovateľ tak v správnej žalobe ako aj v kasačnej sťažnosti namietal nezákonnú dĺžku daňovej
kontroly. V tejto súvislosti namietal neúčelnosť prerušenia daňovej kontroly, ako aj neprimeranú dĺžku
prerušenia (takmer 2 roky) v pomere k žiadaným/získaným informáciám s odvolávkou na právne
predpisy EÚ, ktoré pre poskytnutie informácií v rámci MVI stanovujú maximálnu lehotu 6 mesiacov.

40. Kasačný súd v prvom rade uvádza, že vzhľadom na rozsudok Súdneho dvora EÚ C-186/20 Hydina
SK zo dňa 30.09.2021 nemá prekročenie lehoty stanovej v európskych predpisoch na poskytnutie
informácií v rámci MVI vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly podľa slovenského práva. Súdny
dvor EÚ v tomto rozhodnutí výslovne uviedol, že „Článok 10 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7.
októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty v

spojení s jeho odôvodnením 25 sa má vykladať v tom zmysle, že nestanovuje lehoty, ktorých prekročenie
môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského
štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu
administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením.“
41. Ďalej je tiež potrebné súhlasiť so záverom krajského súdu, že realizovanie MVI a na to nadväzujúce

prerušeniadaňovejkontrolyjemožnéhodnotiťakoúčelné.Akojezrejmézpopísanéhoskutkovéhostavu
(viď časť I. odôvodnenia tohto rozsudku), sťažovateľ si v dotknutom zdaňovacom období uplatňoval
nároky z obchodov so zahraničnými spoločnosťami (český subjekt Morava building, maďarský subjekt
Tamcsu Zoltán, ktorému mal byť tovar dodaný na území Rakúska, navyše v rámci rozsiahleho reťazca
spoločností), a preto existovala objektívna potreba zadovážiť informácie od českej, maďarskej i rakúskej

daňovej správy.
42. Pokiaľ ide neproporcionalitu žiadaných, resp. získaných informácií vo vzťahu k dĺžke prerušenia
daňovej kontroly i k veci samej, kasačný súd dáva do pozornosti rozhodnutie veľkého senátu NSS SR,
podľa ktorého (i) pri hodnotení zákonnosti a primeranosti prerušenia daňovej kontroly a posudzovaní
jej účinkov je potrebné vychádzať z obsahu žiadosti o MVI a (ii) procesná využiteľnosť odpovede

na inak opodstatnene podanú žiadosť o MVI nemá vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly
(rozsudok veľkého senátu NSS SR sp. zn. 19SVs/4/2023 zo dňa 27.03.2024). Pre posúdenie zákonnosti
a primeranosti prerušenia daňovej kontroly sú teda podstatné žiadané informácie, a nie informácie
získané, ktoré správca dane nemôže ovplyvniť. Obsah žiadostí o MVI bol v posudzovanej veci
vyhodnotený ako účelný, čo bolo pre vec podstatné, a navyše, správca dane z informácií získaných

prostredníctvom MVI v prvostupňovom rozhodnutí aj vychádzal.
43. Nezákonnosť daňovej kontroly nemožno vyvodiť ani zo skutočnosti, že dĺžka prerušenia (takmer
dva roky) bola v nepomere k žiadaným/získaným informáciám, pretože ako kasačný súd konštatuje
vyššie, samotné prerušenia daňovej kontroly a obsah žiadostí o MVI boli vyhodnotené ako účelné.
Nerešpektovanie lehôt na poskytnutie informácií zo strany dožiadaných orgánov nemá na zákonnosť

prerušenia vplyv, správca dane dĺžku prerušenia nemohol ovplyvniť a navyše zasielal zahraničným
daňovým správam aj opakované urgencie.
44. S ohľadom na uvedené vyhodnotil kasačný súd túto sťažnostnú námietku ako nedôvodnú. Dĺžka
daňovej kontroly po vylúčení dôb jej prerušení (ktoré boli vyhodnotené ako účelné a počas ktorých lehotana výkon daňovej kontroly neplynula), trvala 342 dní, a teda nepresiahla maximálnu lehotu jedného roka,
ktorú stanovuje § 46 ods. 10 Daňového poriadku.
45. Poukaz sťažovateľa na rozsudok krajského súdu sp. zn. 11S/42/2017 zo dňa 05.06.2018, v ktorom

krajský súd k posúdeniu otázky dĺžky daňovej kontroly pristúpil odlišne ako v prejednávanej veci,
je irelevantný. Vo veci sp. zn. 11S/42/2017 boli predmetom preskúmania rozhodnutia o vyrubení
dane z príjmov sťažovateľa ako fyzickej osoby a podstatné bolo preverenie faktúr od tuzemského
dodávateľa Miriah ako sťažovateľom uplatnených daňových výdavkov. V prejednávanej veci ide o
daň z pridanej hodnoty a správca dane preveroval jednak odpočítanie dane z faktúr od tuzemského

dodávateľa Miriah a jednak aj oslobodenie od dane z faktúr pre českého odberateľa Moravia
builging a maďarského odberateľa Tamcsu Zoltán s dodaním na území Rakúska. Preto preverovanie
obchodov s týmito odberateľmi prostredníctvom českej, maďarskej a rakúskej daňovej správy bolo
opodstatnené. Skutočnosť, že sa týmto rozsudkom nezaoberal krajský súd nemožno vnímať ako takú
vaduodôvodnenia,ktorábyspôsobovalanepreskúmateľnosťnapadnutéhorozsudkuodôvodňujúcujeho
zrušenie a vrátenie veci správnemu súdu na ďalšie konanie.

K oslobodeniu od dane pri dodaní tovaru - vlákniny listnatej odberateľovi Moravia building
46. V zmysle ustanovení zákona o DPH, ktorý je výsledkom implementácie spoločnej úpravy systému
DPH stanovenej v smernici o DPH (smernica Rady 2006/112/ES), je dodanie tovaru do iného členského
štátuoslobodenéoddanevštáteodoslaniaazdanenévštátenadobudnutia,akjenadobúdateľomosoba
identifikovaná pre daň v tomto členskom štáte. Účelom právnej úpravy zdaňovania intrakomunitárnych

obchodov je zabezpečiť, aby dodávky tovaru v rámci územia Európskej únie podliehali DPH len v
štáte určenia (spotreby). Podmienky oslobodenia od dane pri dodávkach tovaru do iného členského
štátu upravuje vyššie citované ustanovenie § 43 ods. 1 zákona o DPH. V zmysle tohto ustanovenia je
daňový subjekt povinný preukázať splnenie nasledovných hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie
od dane (i) status osoby nadobúdateľa tovaru ako osoby identifikovanej pre daň v inom členskom štáte

(resp. zdaniteľnej osoby - viď body 58 a 59 nižšie), (ii) prechod práva nakladať s tovarom ako vlastník
na nadobúdateľa, ktorý v rámci transakcie koná v postavení zdaniteľnej osoby a (iii) fyzický pohyb -
prepravu tovaru do iného členského štátu. Spôsob preukazovania dodania tovaru do iného členského
štátu upravuje vyššie citované ustanovenie § 43 ods. 5 zákona o DPH. Pri aplikácii týchto ustanovení je
pritom treba mať na zreteli ciele smernice o DPH a tiež jej interpretačné pravidlá vyplývajúce najmä z

judikatúry Súdneho dvora EÚ (rozsudok NSS SR sp. zn. 1Sfk/1/2021 zo dňa 31.01.2023).
47. V prejednávanej veci deklaroval sťažovateľ intrakomunitárneho dodanie tovaru - vlákniny listnatej do
iného členského štátu - Českej republiky odberateľovi Moravia building, čo preukazoval nasledovnými
dokladmi: faktúry s potvrdením prevzatia tovaru, doklady o hotovostnej úhrade z elektronickej
registračnej pokladnice, preukaz pôvodu dreva s potvrdením prevzatia tovaru, faktúry za prepravu

tovaru od prepravcu František Podešva a záznamy „o provozu vozidla nákladní dopravy“. Správca dane
taktiež preveroval nadobudnutie tovaru - vlákniny listnatej samotným sťažovateľom, a to dodávateľom
AGROFARMA, spol. s.r.o. Daňové orgány však sťažovateľovi neuznali uplatnené oslobodenie od dane
pri intrakomunitárnom dodaní tovaru do iného členského štátu z dôvodu nesplnenia podmienok podľa
§ 43 ods. 1 zákona o DPH zastávajúc názor, že odberateľ nebol v čase dodania tovaru osobou

identifikovanou pre daň, resp. zdaniteľnou osobou, a že nebolo preukázané ani samotné dodanie tovaru,
t. j. že došlo k prevodu práva na odberateľa nakladať s tovarom ako vlastník.
48. Daňové orgány sa s dôkazmi predloženými sťažovateľom pritom nijako nevysporiadali a svoj
záver opreli výlučne o zistenia získané v rámci MVI od českej daňovej správy, podľa ktorých sa
nepotvrdilo nadobudnutie a priznanie tovarov spoločnosťou Moravia building, Moravia building bola

v čase sporných dodávok tovaru s účinnosťou od 20.06.2012 v likvidácii, pričom likvidátor a bývalý
konateľ Petr Nagy je nekontaktný. Spoločnosť od svojho zápisu do obchodného registra do 29.04.2013
nepodala žiadne daňové priznania k dani z príjmov právnických osôb, ani daňové priznania k DPH a
so správcom dane nespolupracuje. Spoločnosť bola registrovaná k DPH dňa 14.04.2010 a správca
dane zrušil túto registráciu z úradnej moci dňa 01.08.2012. Sťažovateľ k uvedeným zisteniam tvrdil, že

s odberateľom spolupracoval od mája 2012, a preto mal poznatky o vykonávaní ekonomickej činnosti
toutospoločnosťou,ževčasepreduzatváranímzdaniteľnýchobchodov(august2012)nebolainformácia
o zrušení registrácie odberateľa pre DPH ešte premietnutá v registri VIES a že informácia o likvidácii
odberateľa bola v obchodnom registri ČR zapísaná až dňa 29.08.2012, teda na konci preverovaného
zdaňovacieho obdobia.

49. K relevancii skutkových zistení zahraničnej daňovej správy o nekontaktnosti odberateľa, nepodávaní
daňových priznaní z jeho strany, či absencii registrácie pre daň vo väzbe k preukazovaniu splnenia
podmienok pre oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru už existuje početná judikatúra
NSS SR, SD EÚ a podporne i NSS ČR.50. K nekontaktnosti odberateľa sa vyjadril SD EÚ v rozsudku C-277/14 PPUH Stehcemp zo dňa
22.10.2015 nasledovne „...nemožnosť v rámci správnych konaní nadviazať kontakt so spoločnosťou
neumožňuje automaticky dospieť k záveru o neexistencii hospodárskej činnosti v čase dodaní vo veci

samej...“
51. Vo vzťahu ku skutočnosti, že odberateľ nepodal daňové priznania možno poukázať na rozsudok SD
EÚ C-587/10 VSTR zo dňa 27.09.2012: „Čo sa týka okolnosti, že dodávateľ predložil daňové priznanie
nadobúdateľa týkajúce sa jeho nadobudnutia v rámci Spoločenstva, treba pripomenúť, že okrem
podmienok týkajúcich sa postavenia zdaniteľných osôb, prechodu práva nakladať s vecou ako vlastník

a fyzického premiestnenia tovaru z jedného členského štátu do druhého - ako už bolo uvedené v bode
30 tohto rozsudku -, nemožno na to, aby sa plnenie označilo za dodávku alebo nadobudnutie tovaru v
rámci Spoločenstva, požadovať splnenie nijakej ďalšej podmienky. Na účely získania oslobodenia podľa
článku 28c A písm. a) prvého odseku šiestej smernice preto nemožno dodávateľovi uložiť povinnosť
predložiť dôkazy týkajúce sa zdanenia nadobudnutia predmetného tovaru v rámci Spoločenstva.“ i
rozsudok Nejvyššího správního soudu ČR č. k. 5Afs/83/2012-46 uverejnený v Zbierke rozhodnutí NSS

ČR pod č. 2925/2013, podľa ktorého „Skutečnost, že pořizovatel zboží nepodal v jiném členském státě
daňové přiznání, nemůže být bez dalšího určujícím důkazem o tom, že tam zboží skutečně přepraveno
nebylo.“ Aj podľa kasačného súdu z takéhoto dôkazu možno dospieť výlučne k záveru o nesplnení si
povinností odberateľa tovaru vo vzťahu k príslušnej daňovej správe, nie však k absolútnemu záveru o
nesplnení hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od dane dodávateľom tovaru - v tomto smere

ide totiž len o indíciu.
52. Kasačný súd ďalej upriamuje pozornosť aj na rozsudok SD EÚ C-324/11 Tóth zo dňa 06.09.2012,
podľa ktorého „Podľa prvého pododseku uvedeného ustanovenia je „zdaniteľnou osobou“ každá
osoba, ktorá nezávisle a na akomkoľvek mieste vykonáva ekonomickú činnosť, odhliadnuc od účelu
alebo výsledkov tejto činnosti. V zmysle druhého pododseku rovnakého ustanovenia je „ekonomická

činnosť“ každá činnosť výrobcov, obchodníkov alebo osôb poskytujúcich služby vrátane ťažobných a
poľnohospodárskych činností a činností pri výkone slobodných povolaní. ... Z toho vyplýva, že pojem
„zdaniteľná osoba“ je vymedzený široko a vychádza z faktických okolností. Naopak, z uvedeného
článku 9 ods. 1 nevyplýva, že postavenie zdaniteľnej osoby závisí od akéhokoľvek povolenia alebo
oprávnenia udeleného správou na výkon ekonomickej činnosti...“ Poukázať je možné aj na rozsudok

NSS SR sp. zn. 1Sžfk/39/2021 zo dňa 28.04.2023 uverejnený pod č. 65/2024 ZNSS, podľa ktorého
„Skutočnosť, že odberateľ daňového subjektu nemal v čase zdaniteľného obchodu a vystavenia faktúry
platné podnikateľské oprávnenie z titulu prerušenia či odňatia tohto oprávnenia príslušným orgánom
sama o sebe nevylučuje, že tento odberateľ v danom čase reálne vykonával ekonomickú činnosť, bol
osobou identifikovanou pre daň a intrakomunitárne nadobudol tovar od žalobcu. Správca dane preto

výlučne na tomto základe bez iných relevantných zistení a dôkazov nie je oprávnený konštatovať, že k
intrakomunitárnemu dodaniu tovaru nemohlo dôjsť a odoprieť právo na oslobodenie od dane z pridanej
hodnoty žalobcovi z dôvodu nesplnenia podmienok stanovených § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH.“
Tieto rozhodnutia sa síce týkajú prerušenia/odňatia podnikateľského (živnostenského) oprávnenia, kým
v prejednávanej veci išlo o skutočnosť, že spoločnosť odberateľa bola v danom zdaňovacom období

v likvidácii, kedy sa predpokladá vykonávanie úkonov smerujúcich už len ku konečnému speňaženiu
majetku; na účely definície zdaniteľnej osoby však možno naň analogicky poukázať, pretože skutočnosť,
že spoločnosť bola v likvidácii tiež automaticky neznamená, že nevykonávala ekonomickú činnosť a
nemohla prijať od sťažovateľa tovar. Už len pre úplnosť kasačný súd podotýka, že likvidácia odberateľa
bola síce účinná k 20.06.2012, ale v Obchodnom registri ČR bola preukázateľne zapísaná až dňa

29.08.2012,atedasťažovateľsasňoumoholoboznámiťažnakoncidotknutéhozdaňovaciehoobdobia.
53. Vo vzťahu k zrušeniu registrácie odberateľa pre daň možno dať do pozornosti rozsudok SD EÚ
C-273/11 Mecsek-Gabona zo dňa 06.09.2012, z ktorého vyplýva, že hoci identifikačné číslo pre DPH
preukazuje daňové postavenie zdaniteľnej osoby a slúži na uľahčenie daňovej kontroly plnení v rámci
Spoločenstva, ide iba o formálnu požiadavku, ktorá nemôže spochybniť právo na oslobodenie od DPH,

pokiaľ sú hmotnoprávne podmienky dodania tovaru v rámci Spoločenstva splnené. Tento záver bol
potvrdený aj v ďalšej rozhodovacej činnosti SD EÚ (rozhodnutia C-24/15 Plöckl zo dňa 20.10.2016,
C-492/13 Traum zo dňa 09.10.2014, C-21/16 Euro Tyre BVV zo dňa 09.02.2017).
54. Žalovaný poukazoval aj na závery rozsudku SD EÚ C-587/10 VSTR zo dňa 27.09.2012, podľa
ktorých „..členské štáty by však išli nad rámec opatrení, ktoré sú nevyhnutne potrebné na účely

správneho vyberania dane, ak by v prípade dodávky v rámci Spoločenstva odmietli priznať oslobodenie
od DPH jedine z dôvodu, že dodávateľ nepredložil identifikačné číslo pre DPH, zatiaľ čo tento dodávateľ
v dobrej viere a po tom, čo prijal všetky opatrenia, ktoré od neho môžu byť dôvodne požadované, síce
nemôže predložiť toto číslo, ale predloží iné údaje, ktoré môžu dostatočne preukázať, že nadobúdateľje zdaniteľnou osobou, ktorá tak koná v rámci predmetného plnenia.“ Z uvedeného rozsudku SD EÚ
žalovaný vyvodzoval povinnosť sťažovateľa predložiť iné údaje preukazujúce status zdaniteľnej osoby
a výkon ekonomickej činnosti odberateľom. Kasačný súd však podotýka, že v prejednávanej veci

sťažovateľ disponoval IČ DPH odberateľa, predložil ho (na rozdiel od situácie predpokladanej SD EÚ v
citovanom rozsudku), no nie je známe, kedy bolo zrušenie registrácie pre DPH účinné a zverejnené, a či
sťažovateľ mal a mohol vedieť, že môže ísť o číslo neplatné. Rozsudok SD EÚ tak nie je aplikovateľný
na prejednávanú vec v smere naznačenom žalovaným.
55. Vzhľadom na vyššie uvedené východiská preto kasačný súd konštatuje, že skutočnosti, že

nadobúdateľtovarunepodávaldaňovépriznania,bolvočičeskejdaňovejsprávenekontaktnýaževčase
zdaniteľných obchodov bol v likvidácii a bola mu zrušená registrácia pre daň (keď v čase zdaniteľných
obchodov tieto skutočnosti ešte neboli, resp. nemuseli byť do verejných registrov premietnuté a
sťažovateľovi ani známe, a v prípade zrušenia registrácie pre DPH nie je známy ani deň účinnosti
zrušenia), nie sú bez ďalšieho dôkazom o tom, že tento nadobúdateľ nebol zdaniteľnou osobou a že sa
intrakomunitárne dodávky pre tohto odberateľa neuskutočnili.

56. Pokiaľ ide o jednotlivé zistenia správcu dane z MVI, kasačný súd nespochybňuje, že tieto sú
spôsobilé založiť isté pochybnosti o splnení hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od dane.
Nemôžu však viesť k tomuto záveru automaticky, bez súčasného vysporiadania sa s tvrdeniami a
dôkazmi predkladanými sťažovateľom a bez dôkladného vyváženia závažnosti dokladov a dôkazov
predložených sťažovateľom na jednej strane a spochybňujúcich dôkazov správcu dane na strane

druhej. V zmysle konštantnej judikatúry totiž platí, že „Ak správca dane má pochybnosti o tvrdeniach
daňového subjektu a predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný túto skutočnosť taktiež
doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu
dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy
predložené daňovým subjektom.“ (nález Ústavného súdu SR IV. ÚS 569/2022-33 zo dňa 07.02.2023). V

prejednávanej veci správca dane nijaké hodnotenie výpovednej schopnosti, závažnosti a vierohodnosti
tvrdení a dôkazov predložených sťažovateľom so zisteniami a dôkazmi zadováženými správcom dane
nevykonal, resp. do svojho rozhodnutia neobsiahol.
57. Pokiaľ ide osobitne o podmienku statusu odberateľa ako zdaniteľnej osoby, kasačný súd v prvom
rade uvádza, že v zmysle § 3 ods. 1 a 2 zákona o DPH je zdaniteľnou osobou každá osoba, ktorá

vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti,
a ekonomickou činnosťou je každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa (o. i.) činnosť
výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb. Z definície zdaniteľnej osoby a ekonomickej činnosti tak
vyplýva, že splnenie podmienok pre kvalifikáciu osoby ako zdaniteľnej a činnosti ako ekonomickej je
viazané na faktické okolnosti.

58. Kasačný súd si je vedomý, že dikcia § 43 ods. 1 zákona o DPH (v rozhodujúcom čase) vyžaduje,
aby nadobúdateľom tovaru v rámci intrakomunitárnej dodávky bola osoba identifikovaná pre daň v inom
členskomštáte.Tútopodmienkujevšakvprejednávanejvecipotrebnévykladaťeurokonformnevsúlade
s cieľmi a znením smernice o DPH (viď článok 138 citovaný v bode 34 tohto rozsudku) a uvádzanou
judikatúrou SD EÚ tak, že nadobúdateľom tovaru musí byť zdaniteľná osoba v inom členskom štáte.

Uvedené koniec koncov nespochybňoval ani žalovaný. Len pre úplnosť kasačný súd uvádza, že ak by
aj vznikla polemika, či je takýto extenzívny eurokomforný výklad možný vzhľadom na doslovné znenie
§ 43 ods. 1 zákona o DPH (teda či nie je contra legem), v takom prípade by bolo potrebné v zmysle
zásady prednosti práva EÚ ponechať znenie § 43 ods. 1 zákona o DPH v tejto časti neaplikované
a namiesto neho aplikovať priamo článok 138 ods. 1 smernice o DPH, ktorého znenie je dostatočne

presnéabezpodmienečné.SúdnydvorEÚtotižvrozsudkuC-492/13Traumzodňa09.10.2014výslovne
priznal článku 138 ods. 1 smernice o DPH priamy účinok, keď judikoval, že „Článok 138 ods. 1 smernice
2006/112,zmenenejadoplnenejsmernicou2010/88,samávykladaťvtomzmysle,žemápriamyúčinok,
a teda sa ho zdaniteľné osoby môžu dovolávať pred vnútroštátnymi súdmi voči štátu s cieľom dosiahnuť
oslobodenie od dane z pridanej hodnoty na základe dodania v rámci Spoločenstva.“

59. V prejednávanej veci preukazoval sťažovateľ status osoby odberateľa identifikačným číslom pre
DPH prideleným českou daňovou správou, ktoré bolo uvedené na faktúrach a vystavených dokladoch.
Registráciu odberateľa pre DPH zrušil český správca dane podľa odpovede na žiadosť o MVI dňa
01.08.2012 (preverovaným zdaňovacím obdobím bol august 2012 a prvá dodávka odberateľovi sa mala
uskutočniťdňa03.08.2012).Zrozhodnutiasprávcudaneaanizadministratívnehospisuvšaknevyplýva,

či v tento deň bolo rozhodnutie o zrušení registrácie aj právoplatné a účinné, a už vôbec nebolo zrejmé,
kedy bol tento údaj zverejnený v príslušnom verejnom registri ČR a VIES tak, aby sa s ním sťažovateľ
mohol oboznámiť. Sťažovateľ absenciu týchto skutkových zistení v administratívnom konaní aj dôvodne
namietal, avšak daňové orgány konštatovali ich právnu bezvýznamnosť.60. Kasačný súd uvádza, že identifikačné číslo pre daň je v zmysle vyššie citovanej judikatúry SD EÚ
síce len formálnou požiadavkou, avšak zároveň preukazuje status osoby ako zdaniteľnej. Pokiaľ ide
o silu tohto dôkazného prostriedku vo väzbe k uneseniu dôkazného bremena k preukázaniu statusu

odberateľa ako zdaniteľnej osoby daňovým subjektom, vo vyššie citovanom rozsudku SD EÚ C-273/11
Mecsek-Gabona zo dňa 06.09.2012, bode 63 Súdny dvor EÚ v tejto súvislosti konštatoval: „Keďže
však povinnosť overiť postavenie zdaniteľnej osoby má vnútroštátny súd (ide o nepresný preklad,
anglická, nemecká i česká jazyková verzia rozsudku používajú namiesto pojmu vnútroštátny súd pojem
vnútroštátny orgán, v súdenej veci daňový orgán ČR - pozn. kasačného súdu) ešte predtým, než jej

pridelí identifikačné číslo pre DPH, prípadná nezrovnalosť postihujúca tento register nemôže mať za
následok to, že subjekt, ktorý sa spoliehal na údaje uvedené v registri, bude pozbavený oslobodenia od
dane, na ktoré by mal právo.“ Kasačný súd k uvedenému dopĺňa, že v zmysle smernice o DPH sú to
totiž zdaniteľné osoby, o ktorých registráciu ide, a členské štáty, ktoré majú uložené povinnosti vo vzťahu
k správnej identifikácii osôb ako zdaniteľných. Podľa článku 213 smernice o DPH každá zdaniteľná
osoba oznamuje začatie, zmenu alebo ukončenie svojej činnosti, ktorú vykonáva ako zdaniteľná osoba

a podľa článku 214 smernice o DPH členské štáty prijmú opatrenia potrebné na identifikovanie týchto
osôb pomocou individuálneho čísla a podľa článku 216 smernice o DPH členské štáty prijmú opatrenia
potrebné na zabezpečenie toho, aby ich identifikačné systémy umožnili identifikovať zdaniteľné osoby.
61. V prejednávanej veci sťažovateľ dôvodne namietal, že na jednej strane slovenský i česky
správca dane konštatujú, že absentujú dôkazy o vykonávaní ekonomickej činnosti odberateľom už

od 17.03.2010, no registrácia odberateľa bola českým správcom dane zrušená až dňa 01.08.2012.
Za nepreukázanie vykonávania ekonomickej činnosti je však vo svojej podstate postihnutý práve
sťažovateľ, a to odopretím oslobodenia od dane.
62. K zrušeniu registrácie odberateľa ako osoby identifikovanej pre DPH sa SD EÚ vyjadril najmä v
citovanom rozsudku C-273/11 Mecsek-Gabona zo dňa 06.09.2012, keď uviedol, že: „Predávajúcemu

nemožno zamietnuť oslobodenie od dane v prípade dodania v rámci Spoločenstva v zmysle článku 138
ods. 1 smernice 2006/112, zmenenej a doplnenej smernicou 2010/88, len z toho dôvodu, že daňový
orgán iného členského štátu vymazal z registra daňové identifikačné číslo pre DPH nadobúdateľa
síce až po dodaní tovaru, ale so spätnou účinnosťou k dátumu, ktorý predchádzal tomuto dodaniu.“
Obdobnosť s prejednávanou vecou spočíva v tom, že tak vo veci C-273/11 Mecsek-Gabona ako aj v

prejednávanej veci finančné orgány zistili, že v čase obchodov nebol nadobúdateľ tovaru identifikovaný
pre DPH (nadobúdateľ tovaru vo veci C-273/11 Mecsek-Gabona bol tiež nekontaktný a nikdy neodviedol
DPH), akurát kým vo veci C-273/11 Mecsek-Gabona zrušil správca dane registráciu až po uskutočnení
obchodov no so spätnými účinkami zasahujúcimi do obdobia realizácie obchodov, v prejednávanej
veci došlo k zrušeniu registrácie pred uskutočnením zdaniteľných obchodov. V zhode s východiskami

SD EÚ, podľa ktorých nezrovnalosť postihujúca verejný register nemôže mať za následok pozbavenie
oslobodenia od dane pre subjekt, ktorý sa spoliehal na údaje uvedené v registri, však kasačný súd
považuje za právne relevantnú okolnosť práve vymazanie IČ DPH odberateľa z verejných registrov,
a nie samotné vydanie rozhodnutia príslušného správcu dane o zrušení registrácie vo vzťahu k
posúdeniu unesenia dôkazného bremena statusu zdaniteľnej osoby zo strany dodávateľa tovaru.

Samotné rozhodnutie správcu dane o zrušení registrácie odberateľa tovaru sa totiž dodávateľovi tovaru
nedoručuje a nedostáva sa tak štandardne do jeho dispozičnej sféry. Najvyšší správny súd SR v súlade
s rozhodovacou praxou Ústavného súdu SR stabilne judikuje, že daňový subjekt nie je možné pripraviť
o právo odpočítať DPH alebo uplatniť oslobodenie od DPH len v dôsledku skutočností ležiacich mimo
jeho sféry (nález Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 627/2022-43 zo dňa 27.04.2023, rozsudky NSS

SR sp. zn. 4Sfk/19/2023 zo dňa 30.05.2024, sp. zn. 3Sfk/115/2022 zo dňa 22.08.2024). Prípadná
nezrovnalosťpostihujúcatentoregister(spočívajúcavtom,ževčasetransakciímoholbyťodberateľešte
evidovaný v registri ako platiteľ dane, hoci správca dane už mal poznatky o nevykonávaní ekonomickej
činnosti odberateľom) totiž nemôže pozbaviť dodávateľa oslobodenia od dane pri dodaní tovaru tomuto
odberateľovi, na ktoré by mal inak právo.

63. Pokiaľ sa teda sťažovateľ v čase realizácie zdaniteľných obchodov v dobrej viere spoľahol na
platnosť identifikačného čísla odberateľa pre DPH vyplývajúcu zo zápisu odberateľa v príslušnom
verejnom registri ČR a VIES, ktoré je v zmysle rozhodovacej činnosti SD EÚ dôkazom o statuse
odberateľaakozdaniteľnejosoby,resp.osobyidentifikovanejpredaň,odsťažovateľanemožnorozumne
požadovať, aby okrem dokladov vyžadovaných ustanovením § 43 ods. 5 zákona o DPH zadovažoval v

čase transakcií ďalšie dôkazy preukazujúce vykonávanie ekonomickej činnosti odberateľom pre prípad,
že sa neskôr ukáže, že registrácia pre DPH odberateľovi bola zrušená.
64.Akbudesprávcadanevďalšomkonaníspochybňovaťstatusosobyodberateľa,jehoúlohoutakbude
zistiť, pokiaľ to bude možné, kedy bol údaj o zrušení registrácie odberateľa pre DPH účinný a zverejnený(tedakedyboldanýdodispozičnejsférysťažovateľa).Pokiaľbolúčinnýazverejnenýpreduskutočnením
sporných obchodov, a teda sa včas dostal do dispozičnej sféry odberateľa, bol schopný založiť dôvodnú
pochybnosť o statuse odberateľa ako zdaniteľnej osoby a spôsobiť prenos dôkazného bremena späť

na sťažovateľa. Z tohto dôvodu bude možné od sťažovateľa požadovať predloženie ďalších dôkazov o
výkone ekonomickej činnosti odberateľom. Pokiaľ údaj o zrušení registrácie odberateľa pre DPH nebol
účinný a zverejnený pred uskutočnením sporných obchodov a ležal mimo dispozičnej sféry sťažovateľa,
nedošlo ani k dôvodnému spochybneniu statusu osoby odberateľa ako zdaniteľnej osoby, a preto nie
je ani na mieste požadovať od sťažovateľa (ktorý IČ odberateľa pre DPH predložil a o ktorom nevedel

a nemohol vedieť, že je už neplatné), iné dôkazy na preukázanie ekonomickej činnosti odberateľom.
Potom je potrebné považovať podmienku statusu odberateľa ako zdaniteľnej osoby za preukázanú a
vyhodnotiť doklady, ktoré sťažovateľ predložil na preukázanie ďalších dvoch podmienok pre oslobodenie
od dane - preprava na územie ČR a prevzatie tovaru odberateľom v zmysle § 43 ods. 1 a 5 zákona o
DPH.PokiaľsaúdajodátumeúčinnostiazverejneniazrušeniaregistrácieodberateľapreDPHsprávcovi
dane nepodarí zistiť, potom nebude možné túto skutočnosť vykladať na ťarchu sťažovateľa, ale bude

potrebné vychádzať z toho, že správca dane status osoby odberateľa ako zdaniteľnej osoby dôvodne
nespochybnil a tiež bude treba skúmať splnenie ďalších podmienok pre oslobodenie od dane.
65. Ak aj v ďalšom konaní nebude spochybnený status odberateľa ako zdaniteľnej osoby, kasačný súd
pre úplnosť konštatuje, že zistenia správcu dane získané z MVI môžu byť relevantné aj vo vzťahu k
spochybneniu ďalších podmienok pre oslobodenie od dane, bude však potrebné ich dôsledne vyhodnotiť

a konfrontovať s dôkazmi predloženými sťažovateľom a prípadne preveriť reálnosť dodávky a prepravy
aj doplneným dokazovaním (k vyhodnoteniu splnenia podmienok viď tiež bod 56 tohto rozsudku).
66. Kasačný súd vo vzťahu k oslobodeniu od dane pri dodaní tovaru českej spoločnosti Moravia building
teda uzatvára, že rozhodnutia daňových orgánov sú zaťažené vadou nesprávneho právneho posúdenia,
keď tieto orgány svoj záver o nesplnení podmienok pre oslobodenie od dane opreli výlučne len o

zistenia z MVI bez vysporiadania sa s tvrdeniami, dokladmi a dôkazmi predloženými sťažovateľom,
a pre absenciu tohto vysporiadania aj nedostatočným odôvodnením. Taktiež im je možné vytknúť
nedostatočné zistenie skutkového stavu ohľadne dátumu účinnosti a zverejnenia zrušenia registrácie
odberateľa pre DPH. Keďže krajský súd správnu žalobu zamietol, kasačný súd pristúpil k zmene
rozsudku krajského súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V

ďalšom konaní daňové orgány opätovne posúdia sťažovateľom uplatnený nárok na oslobodenie od
dane z intrakomunitárneho dodania odberateľovi Moravia building v zmysle vyššie uvedených záverov
kasačného súdu, a to vo svetle všetkých zistení a dôkazov. Ich úlohou bude buď relevantne a konkrétne
spochybniť splnenie hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od dane alebo pokiaľ k tomu nedôjde,
neuznaťsťažovateľoviprávonaoslobodenieoddanebudemožnélenzapreukázaniaúčastisťažovateľa

na daňovom podvode, o ktorom vedel alebo musel vedieť.
K odpočítaniu dane z faktúr za dodanie cukru dodávateľom Miriah a k oslobodeniu od dane pri dodaní
cukru odberateľovi Tamcsu Zoltán
67. Vo vzťahu k obchodom s kryštálovým cukrom daňové orgány nepriznali sťažovateľovi právo na
odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa Miriah ako aj oslobodenie od dane z faktúr pre odberateľa

Tamcsu Zoltán tak z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok, ako aj z dôvodu daňového
podvodu, ktorého bol sťažovateľ účastný. Oba dôvody odopretia nárokov sťažovateľa posúdil ako
opodstatnené aj krajský súd.
68. Kasačný súd považuje za potrebné uviesť, že v rámci daňového konania je potrebné rozlišovať
medzi (i) požiadavkou na preukázanie hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH

alebo oslobodenie od DPH, (ii) požiadavkou na preukázanie formálnych podmienok priznania práva
na odpočítanie DPH alebo oslobodenie od DPH, (iii) odopretím nároku na odpočítanie DPH alebo
oslobodenie od DPH z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na odpočítanie DPH alebo
oslobodenieodDPHzdôvoduzneužitiapráva.Vzásadesaprioritneskúma,čisúsplnenéhmotnoprávne
podmienky. Ak v daňovom konaní bolo relevantne spochybnené splnenie hmotnoprávnych podmienok,

znamená to bez ďalšieho odmietnutie priznania práva na odpočet DPH alebo oslobodenie od DPH bez
toho, aby správca dane musel preukazovať daňový podvod, resp. zneužitie práva. Nie je však vylúčená
aj taká možnosť, že dôjde k spochybneniu splnenia hmotnoprávnych podmienok a súčasne sa zistí aj
daňový podvod (najmä v prípade fiktívnych, simulovaných obchodov), ako tomu bolo aj v prejednávanej
veci.

69. Úlohou kasačného súdu tak bolo v tomto smere overiť, či aspoň pre jeden z týchto dôvodov
odopretia nárokov sťažovateľa v predmetnej veci boli splnené podmienky. Z administratívneho spisu
a napadnutých rozhodnutí bolo pre kasačný súd zrejmé, že došlo k zavinenej účasti sťažovateľa na
daňovom podvode (ako podrobne popisuje ďalej), a teda nárok na odpočet DPH a oslobodenie od DPHnemožno sťažovateľovi priznať už z tohto dôvodu. Preto sa už kasačný súd nemusí argumentačne
vysporiadať s tým, či správca dane relevantne spochybnil splnenie hmotnoprávnych podmienok, pretože
by to na výsledok konania nemalo vplyv.

70. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH sa aplikuje tzv.
Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií z rozsudku SD EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04).
Odborná literatúra (napr. Rakovský, P. Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne
následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, s. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré si vo
svojej rozhodovacej činnosti osvojil aj Najvyšší správny súd SR (viď napr. rozsudok NSS SR sp. zn.

6Sžfk/52/2020 zo dňa 26.05.2022):
i. Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
ii. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
iii. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?
iv. Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol

a mal vedieť daňový subjekt?
71. Vyššie uvedené otázky musia byť kumulatívne zodpovedané kladne, pričom dôkazné bremeno
pri preukazovaní účasti na daňovom podvode (vykonanie vyššie opísaného Axel Kittel testu) zaťažuje
správcu dane.
72. Pokiaľ ide o prvú a druhú podmienku Axel Kittel testu, vyžaduje sa existencia daňového úniku, ktorý

musí byť dôsledkom podvodného konania. Teda neodvedenie dane nemôže byť len náhodné, ale musí
byť uskutočnené za účelom získania daňového zvýhodnenia v rozpore s účelom príslušnej smernice
EÚ. Daňový podvod je teda judikatúrou definovaný ako „situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako
účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta,
a to za účelom získania daňového zvýhodnenia“ (viď rozsudky NSS SR sp. zn. 6Sžfk/76/2020 zo

dňa 26.10.2022, sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023). Kasačný súd považuje tieto podmienky
Axel Kittel testu v prejednávanej veci za splnené. Ako vyplýva s rozhodnutia správcu dane, daňový
únik spočíval v tom, že v obchodnom reťazci nebola daň odvedená daňovými subjektmi Van-mond
companys.r.o.,PromtSuccesss.r.o.,WorldwideCompanys.r.o.,zatiaľčosubjektytvoriaceďalšiečlánky
reťazcov - spoločnosti YENISEI s.r.o., HELMAND s.r.o., MST Trade s.r.o., MIRIAH s.r.o. a sťažovateľ

- si nárokovali jej odpočítanie.
73. Skutočnosť, že narušenie daňovej neutrality v podobe daňového úniku bolo dôsledkom cielenej
snahy za účelom dosiahnutia neoprávneného daňového zvýhodnenia, je v rozhodnutí správcu dane
zdôvodnená množstvom skutkových zistení. Tieto správca dane podrobne uvádza na stranách 37 až
45 prvostupňového rozhodnutia. Pre kasačný súd boli obzvlášť relevantné najmä nasledovné skutkové

zistenia:
- s kryštálovým cukrom bolo obchodované v dlhom reťazci spoločností - sťažovateľ, MIRIAH s.r.o.,
MST Trade s.r.o., HELMAND s.r.o., YENISEI s.r.o., Promt Success s.r.o., Worldwide Company s.r.o.,
VITAPACE s.r.o., Van-mond company s.r.o., ale nie je známy pôvod tovaru a ani neexistuje jeho konečný
zákazník;

- väčšina zo spoločností v reťazci nevlastní žiadny majetok, nezamestnáva žiadnych zamestnancov a
nemá vytvorené predpoklady na obchodovanie s komoditou kryštálový cukor v takom veľkom rozsahu.
Ide o rizikové subjekty, ktoré so správcom dane nespolupracujú, nekomunikujú, nepredkladajú daňové
doklady a nepreberajú doručované zásielky. Dochádzalo u nich často k zmene sídla, k zmene konateľov
a k prevodom obchodných podielov. Konateľmi a spoločníkmi spoločností v reťazci sa stávali cudzí štátni

príslušníci z Rumunska, Maďarska a Ukrajiny;
- spoločnosti zapojené v obchodnom reťazci - Worldwide Company s.r.o., Promt Success s.r.o. a
HELMANDs.r.o.-nepreukázalivykonávaniereálnejekonomickejčinnostiabolaimukončenáregistrácia
k DPH z úradnej moci. Konateľom týchto spoločností bol František Vanya, ktorý bol právoplatne
odsúdený za zločin skrátenia dane a poistného;

- spoločnosti MIRIAH s.r.o., MST Trade s.r.o., Van-mond company s.r.o., Promt Success s.r.o.,
Worldwide Company s.r.o. obchodovali s kryštálovým cukrom bez manipulácie tovaru na sklade;
-medziobchodníkmiTamcsuZoltán,sťažovateľ,MIRIAHs.r.o.,MSTTrades.r.o.prebehlibezhotovostné
úhrady za ten istý tovar v jeden deň z bankových účtov, pričom všetky boli vedené v Tatra banka
a.s. Marcel Sztruhár, konateľ spoločnosti MST Trade s.r.o., mal dispozičné právo k bankovým účtom

spoločnosti MST Trade s.r.o. (subdodávateľ sťažovateľa), Van-mond company s.r.o. (dodávateľ MST
Trade s.r.o.) i Tamcsu Zoltán József (odberateľ sťažovateľa). Viaceré spoločnosti v reťazci boli
personálne prepojené;- subjekty v reťazci si mali tovar medzi sebou predávať vo veľmi krátkom časovom úseku (1-2 dni), čiže
svoje obchodovanie koordinovali;
- odberateľ sťažovateľa Tamcsu Zoltán, ktorý mal zastúpenie na Slovensku prostredníctvom spoločnosti

MST Trade s.r.o. a konateľ spoločnosti MST Trade s.r.o. Marcel Sztruhár, ktorý mal právo disponovať s
účtom podnikateľského subjektu Tamcsu Zoltán a ktorého priamo poznal, neobchodovali priamo medzi
sebou. Naopak kryštálový cukor prechádzal fakturačne cez ďalších dvoch obchodníkov (sťažovateľ a
spoločnosť MIRIAH s.r.o.), aj keď sa tovar nakladal v priestoroch spoločnosti MST Trade s.r.o. Ide o
dôkaz umelo vytvoreného reťazca;

-časťtovaru,ktorúsťažovateľfakturovalodberateľoviTamcsuZoltán,podľavyjadreniasťažovateľamala
byť dodaná odberateľovi Van- mond company s.r.o., ktorý figuruje na začiatku reťazca, čím sa uzatvoril
reťazec obchodníkov;
-podvodnostitransakciinasvedčujúajzisteniazMVI(ÚstrednýkontaktnýorgánvRakúskupredpokladá,
že to boli podvodné transakcie aj z toho dôvodu, že podľa predložených dokladov odberateľ sťažovateľa
TamcsuZoltánmalnakúpiťvroku2012celkovo830kamiónovs19920tonamicukru;Maďarskýfinančný

orgán zistil, že preverovaná transakcia medzi Tamcsu Zoltán a sťažovateľom je fiktívna, daňový subjekt
Tamcsu Zoltán mal funkciu zmiznutého obchodníka v rámci karuselového reťazca, posledné daňové
priznanie na dani z príjmu podal za rok 2006).
74.Kasačnýsúdsériuvyššieuvedenýchzisteníadôkazov(akoajďalšíchšpecifikovanýchnas.37až45
prvostupňového rozhodnutia) považuje vo svojej spojitosti za dostatočnú pre prijatie záveru, že daňový

únik v predmetnom prípade nebol len dôsledkom náhodného neodvedenia dane, ale dôsledkom cielenej
snahy o získanie daňového zvýhodnenia. Kasačný súd pritom pripomína, že existenciu daňového
podvodu je možné preukazovať aj okolnosťami, ktoré nastali ex post, teda po uskutočnení zdaniteľného
obchodu (rozsudok NSS SR sp. zn. 8Sžfk/28/2021 zo dňa 28.09.2023). Koniec koncov, sťažovateľ
tieto objektívne okolnosti ani nespochybňoval, ale svoju obranu zameral na to, že o daňovom podvode

nevedel a nemohol vedieť.
75. Pokiaľ ide o tretiu a štvrtú podmienku Axel Kittel testu, teda či boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s podvodným konaním spojené a či bolo prítomné zavinenie žalobcu, tieto vyhodnotil
kasačný súd ako taktiež splnené. Splnenie subjektívnej stránky opäť preukazuje správca dane, a to
prostredníctvom objektívnych okolností. V zmysle ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ sa môže

daňový subjekt z daňového podvodu „vyviniť“, ak preukáže (tu znáša dôkazné bremeno daňový subjekt)
dostatočnú obozretnosť a dobromyseľnosť(viď napr. rozsudok NSS SR sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa
28.04.2023).
76. V bode 73 odôvodnenia poukázal kasačný súd na celý rad neštandardných okolností, z ktorých
mnohé boli zjavné už v čase zdaniteľných obchodov, pre ktoré sa obchod musel sťažovateľovi

javiť ako rizikový. Napriek tomu, že sťažovateľ pôvodne nepodnikal s kryštálovým cukrom, ale
podnikal s drevom, svojich nových obchodných partnerov si dostatočne nepreveril a neriadil sa
zásadou obozretnosti a opatrnosti. Nepostupoval obozretne pri výbere dodávateľa Miriah, ktorý bol
novovzniknutou spoločnosťou (od 17.01.2012), spoľahol sa iba na to, že pozná Y. X., resp. Ing. Máriu
Randusovú. Argument sťažovateľa, že Y. X. sťažovateľ už poznal z obchodovania s drevom a pôsobil

na neho dôveryhodne a seriózne, je pre založenie jeho obozretnosti nedostatočný - vstupoval predsa
do nových obchodných vzťahov s novými subjektmi, ktorých predmetom bola nová a navyše riziková
komodita. Sťažovateľ vo veci obchodov nekomunikoval priamo s deklarovaným dodávateľom, ale s Y.
X., ktorý nemal žiadnu funkciu alebo zmluvný vzťah k dodávateľovi. Ak by si žalobca riadne preveril
osobu Y. X., a to najmä vo vzťahu k dodávateľovi Miriah, zistil by, že ide o neoprávnenú osobu ešte pred

samotným začatím obchodovania s cukrom. Primerane možno poukázať aj na rozsudok NSS SR sp. zn.
10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023 uverejnený pod č. 63/2023 ZNSS „K záveru o nesplnení prevenčnej
povinnosti daňového subjektu, ktorú má splniť, aby sa uistil, že sa nezúčastňuje na daňovom podvode, je
možné dospieť aj v prípade, ak nedošlo k primeranému zisteniu si skutočností týkajúcich sa oprávnenia
fyzickej osoby konať v mene potencionálneho dodávateľa, ktorá voči daňovému subjektu ako jediná

vystupuje v mene tohto dodávateľa a uzaviera s ním zdaniteľný obchod.“
77. Osoba Y. X. mala byť podľa vyjadrenia sťažovateľa aj pri uzatvorení zmluvy s odberateľom
sťažovateľa - Tamcsu Zoltán. Skutočnosť, že na strane dodávateľa i odberateľa daňového
subjektu vystupuje rovnaká osoba (navyše bez preukázania jej postavenia a vzťahu k daným
podnikateľským subjektom a tomu zodpovedajúcej zodpovednosti) za predpokladu, že neexistuje iné

racionálne zdôvodnenie takéhoto usporiadania obchodných vzťahov, je jednou z podozrivých okolností
nasvedčujúcich spáchaniu daňového podvodu. Zároveň u primerane obozretného podnikateľa musí
táto skutočnosť vzbudiť dôvodné podozrenie, najmä s ohľadom na to, že umelé vsunutie daňového
subjektu do obchodného reťazca bez ekonomického dôvodu môže byť vedené snahou zúčastnenýchsubjektov získať neoprávnené daňové zvýhodnenie a toto urobiť ťažšie detekovateľným. Ak daňový
subjekt neuskutoční nijaké ďalšie šetrenie ohľadne dôvodu svojho začlenenia do obchodného reťazca,
resp. ak ho aj urobí, ale tento dôvod by sa primerane obozretnému podnikateľovi javil ako nedostatočný

a napriek tomu sa do tohto reťazca nechá vsunúť ako nepotrebný článok, ide o jeden z dôkazov
jeho nedostatočnej obozretnosti. Sťažovateľ nepreukázal, žeby si bol zisťoval a vyhodnocoval, z
akého ekonomického dôvodu by mal byť vsunutý do obchodného reťazca medzi dodávateľa Miriah
a odberateľa Tamcsu Zoltán, teda prečo mu rovnaká osoba sprostredkovala tak nákup ako aj predaj
tovaru, a mal a mohol predpokladať, že účelom obchodného reťazca bolo získať neoprávnené daňové

zvýhodnenie. Nepostupoval teda obozretne, keď sa bez ďalšieho nechal zapojiť do obchodného reťazca
ako ekonomicky nepotrebný článok.
78. Sťažovateľ nepostupoval obozretne ani pri realizácii obchodov - tovar nepreberal, nekontroloval a
nevidel. Neviedol skladovú evidenciu a nevyžadoval doklad zo skladovej evidencie pri dodaní tovaru od
svojho dodávateľa. Pre účely obchodovania s cukrom mal sťažovateľ zriadený samostatný účet v Tatra
banka, a.s. tak, ako všetky iné subjekty v reťazci, pričom ostatné transakcie vo veci obchodovania s

drevom realizoval z účtu vedeného vo VÚB a. s.
79. Kasačný súd teda konštatuje, že sťažovateľ nekonal s odbornou starostlivosťou riadneho hospodára
v bežnom obchodnom styku a neprijal všetky preventívne a kontrolné opatrenia, aby sa uistil, že sa
nezúčastňuje na daňovom podvode, hoci predmetný obchod mal považovať za rizikový. Kasačný súd
má za to, že finančné orgány zistili skutkový stav v miere dostatočnej pre prijatie záveru, že daňový

podvod bol spáchaný, ako aj že sťažovateľ o ňom mal a mohol vedieť. Kasačný súd nemal zo zisteného
skutkového stavu problém vyhodnotiť a overiť splnenie jednotlivých kritérií tzv. Axel Kittel testu, pričom
v zmysle judikatúry SD EÚ splnenie týchto podmienok prináleží overiť konajúcemu súdu (rozhodnutie
SD EÚ vo veci C-610/19 Vikingo).
80. Kasačný súd teda vo vzťahu k odpočítaniu dane z faktúr za dodanie cukru dodávateľom Miriah a k

oslobodeniu od dane pri dodaní cukru odberateľovi Tamcsu Zoltán konštatuje, že tak daňové orgány ako
aj krajský súd vec správne právne posúdili, keď dospeli k záveru o tom, že sťažovateľ sa zúčastnil na
obchodnom reťazci poznačenom podvodom na DPH a že neprijal dostatočné preventívne a kontrolné
mechanizmy,abysvojejúčastinatakomtopodvodnomreťazcizamedzil.Akokasačnýsúduvádzavbode
69 odôvodnenia, vysporiadanie sa s námietkami týkajúcimi sa nesplnenia hmotnoprávnych podmienok

zo strany kasačného súdu by už bolo neúčelné a nehospodárne, nakoľko pre odopretie nárokov
sťažovateľa postačí záver o spáchaní daňového podvodu a nedostatočnej obozretnosti sťažovateľa.
VII. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov
81. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd dospel k záveru, že napadnutý rozsudok správneho súdu
vovzťahukžalobnýmnámietkamohľadneoslobodeniaoddanepridodanívlákninylistnatejodberateľovi

Moravia building vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP) a
touto vadou podľa zistení kasačného súdu trpí aj rozhodnutie žalovaného. Keďže krajský súd žalobu
sťažovateľa zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP a § 191 ods. 1 písm. c), e) a ods.
4 SSP zmenil napadnutý rozsudok krajského súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec vrátil
žalovanému na ďalšie konanie.

82. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 SSP v
spojení s § 167 ods. 1 SSP. Kasačný súd priznal sťažovateľovi náhradu trov konania pred krajským
súdom, ako aj pred kasačným súdom, a to vzhľadom na to, že sťažovateľ bol v konaní úspešný. Zmena
výroku rozsudku krajského súdu má za následok zákonnú povinnosť kasačného súdu rozhodnúť aj
o trovách konania pred krajským súdom podľa príslušných ustanovení SSP. O výške náhrady trov

konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným
uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP).
83. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4
prvá veta SSP).
I. Pokiaľ sa sťažovateľ spoľahol na platnosť identifikačného čísla odberateľa pre DPH vyplývajúcu

zo zápisu odberateľa v príslušnom verejnom registri, ktoré je v zmysle rozhodovacej činnosti SD EÚ
dôkazomostatuseodberateľaakozdaniteľnejosoby,resp.osobyidentifikovanejpredaň,odsťažovateľa
nemožno rozumne požadovať, aby okrem dokladov vyžadovaných ustanovením § 43 ods. 5 zákona
o DPH zadovažoval v čase transakcií ďalšie dôkazy preukazujúce vykonávanie ekonomickej činnosti
odberateľom pre prípad, žeby bola registrácia pre DPH odberateľovi zrušená.

II. Skutočnosť, že na strane dodávateľa i odberateľa daňového subjektu vystupuje rovnaká osoba
(navyše bez preukázania jej postavenia a vzťahu k daným podnikateľským subjektom a tomu
zodpovedajúcej zodpovednosti) za predpokladu, že neexistuje iné racionálne zdôvodnenie takéhoto
usporiadania obchodných vzťahov, je jednou z podozrivých okolností nasvedčujúcich spáchaniudaňového podvodu. Zároveň u primerane obozretného podnikateľa musí táto skutočnosť vzbudiť
dôvodné podozrenie, najmä s ohľadom na to, že umelé vsunutie daňového subjektu do obchodného
reťazca bez ekonomického dôvodu môže byť vedené snahou zúčastnených subjektov získať

neoprávnené daňové zvýhodnenie a toto urobiť ťažšie detekovateľným. Ak daňový subjekt neuskutoční
nijaké ďalšie šetrenie ohľadne dôvodu svojho začlenenia do obchodného reťazca, resp. ak ho aj urobí,
ale tento dôvod by sa primerane obozretnému podnikateľovi javil ako nedostatočný a napriek tomu
sa do tohto reťazca nechá vsunúť ako nepotrebný článok, ide o jeden z dôkazov jeho nedostatočnej
obozretnosti.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.