Rozsudok ,
Zmeňujúce Judgement was issued on Thursday, November 27, 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 8Sfk/11/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016200654
Dátum vydania rozhodnutia: 27. 11. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Kristína Babiaková

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:1016200654.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Kristíny

Babiakovej (sudkyňa spravodajkyňa), zo sudkyne JUDr. Anity Filovej a sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša,
PhD. v právnej veci žalobcu: Danucem Slovensko a.s., IČO: 00 214 973, Rohožník 906 38, zastúpený:
PricewaterhouseCoopers Legal, s. r. o., advokátska kancelária, Karadžičova 2, 815 32 Bratislava,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 117170/2016 zo dňa 4. februára 2016, v konaní o
kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k. BA-5S/158/2022 - 161 zo
dňa 26. októbra 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Správneho súdu v Bratislave č. k.
BA-5S/158/2022-161 zo dňa 26. októbra 2023 m e n í tak, že rozhodnutie žalovaného č. 117170/2016
zo dňa 4. februára 2016 z r u š u j e a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie.
II. Žalobcovi p r i z n á v a právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania ako
aj konania pred správnym súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej aj ako „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú
kontrolu na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“ alebo aj „daň“) za zdaňovacie obdobia január 2009

až december 2009, ktorá bola začatá dňa 18. septembra 2012 na základe oznámenia o výkone daňovej
kontroly zo dňa 6. augusta 2012. O výsledku daňovej kontroly bol vyhotovený Protokol z daňovej kontroly
č. 37815/2015 zo dňa 4. mája 2015 (ďalej len „protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa
k protokolu a na jeho prerokovanie č. 378055/2015 zo dňa 4. mája 2015 doručený splnomocnenému
zástupcovi žalobcu dňa 6. mája 2015.
2. Správca dane počas daňovej kontroly vypracoval celkovo 12 žiadostí o medzinárodnú výmenu
informácií (ďalej aj ako „MVI“), a to:

· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná nemeckej daňovej správe, týkajúca sa preverenia dodania
tovaru žalobcom nemeckému daňovému subjektu HOLCIM WHITE LTD. a prepravy s ním súvisiacej,
ktorú podľa zistení správcu dane vykonali nemecké spoločnosti Meyer Roland a Menath Transporte
OHG. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 obdržal správca dane odpoveď dňa 5. septembra 2013.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná rakúskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia dodania
tovaru žalobcom rakúskemu daňovému subjektu HOLCIM WHITE LTD. a prepravy s ním súvisiacej,
ktorú podľa zistení správcu dane vykonali rakúske spoločnosti Franz Toifl e.U. A POLL-NUSSBAUMER.

Po viacerých urgenciách správcom dane zo dňa 20. augusta 2013, 12. februára 2014, 3. septembra
2014 a 16. januára 2015 bola odpoveď rakúskej daňovej správy doručená dňa 26. januára 2015.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná maďarskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia
prepravy tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanejmaďarským daňovým subjektom CEMENT - TRANS Kft. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca
dane obdržal odpoveď dňa 5. septembra 2013 (čiastočná) a dňa 26. septembra 2013.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná českej daňovej správe, týkajúca sa preverenia prepravy

tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanej českým
daňovým subjektom CONTI-RSC, s.r.o. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca dane obdržal
odpoveď dňa 19. septembra 2013 a prílohy k odpovedi dňa 29. októbra 2013.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná rumunskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia
prepravy tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanej

rumunským daňovým subjektom GABBRO S.R.L. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca dane
obdržal odpoveď dňa 4. septembra 2013.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná českej daňovej správe, týkajúca sa preverenia prepravy
tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanej českým
daňovým subjektom LAGARDE SPEDITION, spol. s r.o. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca
dane obdržal odpoveď dňa 10. septembra 2013 (čiastočná) a dňa 26. novembra 2013.

· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná českej daňovej správe, týkajúca sa preverenia prepravy
tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanej českým
daňovým subjektom LASIUS Group, s.r.o. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca dane obdržal
odpoveď dňa 11. decembra 2013.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná rumunskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia

prepravy tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD., vykonanej
rumunským daňovým subjektom SC MACOMI PROD SERV S.R.L. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013
správca dane obdržal odpoveď dňa 19. novembra 2013 (čiastočná) a dňa 11. februára 2014.
· žiadosť zo dňa 9. mája 2013, adresovaná maďarskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia
prepravy tovaru dodávaného žalobcom pre švajčiarskeho odberateľa HOLCIM WHITE LTD.,

vykonanej maďarským daňovým subjektom SILÓSPED NEMZETKÖZI-BELFÖLDI SZÁLLÍTÁSI ÉS
KERESKEDELMI KFT. Po urgencii zo dňa 20. augusta 2013 správca dane obdržal odpoveď dňa 5.
septembra 2013 a prílohy k odpovedi dňa 24. septembra 2013.
· žiadosť zo dňa 10. mája 2013, adresovaná maďarskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia dodania
tovaru žalobcom maďarskému daňovému subjektu WINKLER-TÜZÉP KERESKEDELMIGYÁRTÓ ÉS

SZOLGÁLTATÓ KFT a prepravy s ním súvisiacej, ktorú podľa zistení správcu dane vykonala maďarská
spoločnosť WINKLER TRANSPORT KFT. Po urgenciách zo dňa 20. augusta 2013 a 12. februára 2014
obdržal správca dane odpoveď dňa 2. júna 2014.
· žiadosť zo dňa 10. mája 2013, adresovaná maďarskej daňovej správe, týkajúca sa preverenia
dodania tovaru žalobcom maďarskému daňovému subjektu LEIER HUNGÁRIA ÉPÍTŐANYAGGYÁRTÓ

KFT a prepravy s ním súvisiacej, ktorú podľa zistení správcu dane vykonali maďarské spoločnosti
SILOTRANSPORTWERFRINGKFT.aWINKLERTRANSPORTKFT.Pourgenciáchzodňa19.augusta
2013 a 12. februára 2014 obdržal správca dane odpoveď dňa 3. marca 2014.
· žiadosť zo dňa 14. mája 2013, adresovaná českej daňovej správe, týkajúca sa preverenia dodania
tovaru žalobcom českému daňovému subjektu ADAD consulting, s.r.o. a prepravy s ním súvisiacej, ktorú

podľa zistení správcu dane vykonala česká spoločnosť AVENIS, s.r.o. Odpoveď bola správcovi dane
doručená dňa 09. septembra 2013.
3. Dňa 20. mája 2013 vydal správca dane rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly s tým, že predmetná
daňová kontrola bola prerušená odo dňa 22. mája 2013 do dňa obdržania odpovedí na žiadosti o
MVI uvedené v predchádzajúcom bode. Ako dôvod prerušenia daňovej kontroly správca dane uviedol

uskutočňovanú medzinárodnú výmenu informácií.
4. Po obdržaní všetkých odpovedí na jednotlivé žiadosti o MVI správca dane listom zo dňa 28. januára
2015, doručeným dňa 30. januára 2015, žalobcovi oznámil, že dňa 26. januára 2015 pominuli prekážky,
pre ktoré sa daňová kontrola prerušila a v predmetnej daňovej kontrole pokračoval.
5. V rozhodnutí č. 1611154/2015 zo dňa 30. októbra 2015 správca dane (ďalej aj ako „rozhodnutie

správcu dane“) určil žalobcovi - daňovému subjektu rozdiel na DPH v sume 10.749,67 € za zdaňovacie
obdobie december 2009. Rozhodnutie odôvodnil tak, že na základe zistení vyplývajúcich z daňovej
kontroly vykonanej u žalobcu za zdaňovacie obdobie január 2009 až december 2009 nebolo preukázané
splnenie zákonných podmienok pre oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného
členského štátu ustanovených v § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon

o DPH”) pri faktúrach v celkovej hodnote 56.577,25 € za dodanie tovaru (cementu) pre zahraničného
odberateľa NEZVAL okna - dveře, s.r.o., Čajkovského 4211/41, Hodonín, Česká republika.
6. Žalovaný rozhodnutím č. 117170/2016 zo dňa 4. februára 2016 potvrdil na základe odvolania žalobcu
rozhodnutie správcu dane (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie žalovaného“).7. Žalovaný mal za to, že zo zistených skutočností správcom dane a predložených dôkazov žalobcom
vyplýva, že podmienka oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH nebola žalobcom
preukázaná. Poukázal na zistenia správcu dane z medzinárodného dožiadania, podľa ktorého česká

daňová správa v odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií, ako aj Ing.
Jiří Nezval, bývalý konateľ spoločnosti Tm sanit SK, s.r.o., potvrdili, že prepravu tovaru vykonala
spoločnosťTmsanitSK,s.r.o.,avšakspoločnosťTmsanitSK,s.r.o.žiadnufaktúruzavykonanúprepravu
tovaru nevyhotovila. Z kúpnej zmluvy uzatvorenej medzi spoločnosťou NEZVAL okna - dveře, s.r.o. a
spoločnosťou Tm sanit SK, s.r.o. zo dňa 10. januára 2009 vyplýva, že prepravu tovaru v rámci dodávok

predmetnéhotovarumedziuvedenýmispoločnosťamizabezpečovalanavlastnénákladyspoločnosťTm
sanit SK, s.r.o. Prepravu predmetného tovaru tak vykonala spoločnosť Tm sanit SK, s.r.o. vo vlastnom
mene a na svoj účet.
8. Žalovaný konštatoval aj neúplné a nepotvrdené medzinárodné nákladné listy CMR (ďalej aj
ako „CMR“), ako aj veľmi všeobecné písomné prehlásenie odberateľa, ktoré neobsahovalo ďalšie
podrobnosti, na základe ktorých by bolo možné faktické uskutočnenie prepravy predpokladať, ako

napríklad miesto určenia, údaj o prevzatí tovaru v mieste určenia, označenie dopravného prostriedku,
ktorým bol tovar prepravovaný, údaj o vodičovi a pod. Všeobecnosť predmetného prehlásenia o
dodaní tovaru do iného členského štátu, neúplné a nepotvrdené nákladné listy, nepotvrdené dodacie
listy o prevzatí tovaru a ich bezvýhradná akceptácia žalobcom ako postačujúci dôkaz o uskutočnení
intrakomunitárneho dodania, podľa žalovaného, nesvedčí o dobrej viere žalobcu, ktorý za daných

okolnostímalbyťopatrnejšíamalpožadovaťododberateľaaleboprepravcuďalšiedôkazypreukazujúce
faktickédodanietovarudoinéhočlenskéhoštátu.Pokiaľtakneurobil,nemohol,vdobrejvierevystavovať
daňové doklady oslobodené od DPH.
II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie
9. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu na Krajský súd v Bratislave (ďalej len

„správny súd“) a žiadal, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie.
10. Namietal nezákonné prerušenie daňovej kontroly a jej nezákonne dlhé trvanie. Uviedol, že keďže
daňovákontrolapredstavujezásahorgánuverejnejsprávydosúkromnoprávnejsférysubjektu,môžebyť
vykonávaná len v rozsahu a spôsobom ustanoveným zákonom. V tejto súvislosti namietal, že predmetná
daňová kontrola trvala nezákonne dlho od 18. septembra 2012 do 6. mája 2015, z čoho bola nezákonne

prerušená počas 614 dní.
11. S poukazom na rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly zo dňa 20. mája 2013 a dôvody v ňom
uvedené uviedol, že správca dane prerušil daňovú kontrolu za účelom doplnenia skutkovej situácie,
na základe čoho predpokladal, že výsledky proklamovaného medzinárodného dožiadania informácií sa
pretavia do rozhodnutia správcu dane a neskôr rozhodnutia žalovaného, čo sa však nestalo. Uviedol,

že správca dane ho oznámením zo dňa 28. januára 2015 upovedomil, že dňa 26. januára 2015 pominuli
prekážky, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila, avšak bez bližšieho zdôvodnenia rozhodných údajov
spôsobujúcich koniec prerušenia daňovej kontroly. Namietal tiež, že správca dane ho neoboznámil s
výsledkami MVI, ktorou zdôvodňoval prerušenie daňovej kontroly, najmä neoznámil, aké informácie
správca dane z Českej republiky dožiadal a získal, kedy mu boli tieto informácie doručené alebo

oznámené a akú relevanciu mali tieto informácie pre vydanie rozhodnutia.
12. Zdôraznil, že napriek prerušeniu daňovej kontroly správca dane a následne žalovaný použili pre
svoje skutkové a právne závery len informácie získané z MVI z Českej republiky vykonaného v čase
ešte pred začatím samotnej daňovej kontroly. Z tohto dôvodu považoval prerušenie daňovej kontroly za
neefektívne, nadbytočné, bezdôvodné a účelové. Išlo najmä o informácie týkajúce sa prepravy tovaru do

Českej republiky vykonanej prepravcom Tm sanit SK, s.r.o. pre odberateľa NEZVAL okna - dveře, s.r.o.,
ktoré boli okrem iného získané aj výsluchom R., konateľa spoločnosti NEZVAL okna - dveře, s.r.o. V tejto
súvislosti žalobca namietal, že nielenže išlo o informácie získané na základe úkonov správcu dane a
českej daňovej správy vykonaných pred začatím predmetnej daňovej kontroly, ale žalobcovi ani nebolo
umožnené zúčastniť sa na vypočutí p. Nezvala a klásť mu otázky, čím bolo nezákonne zasiahnuté do

jeho práv ako daňového subjektu (§ 25 ods. 4 a § 45 ods. 1 písm. e) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe
daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov; ďalej len
„Daňový poriadok“). Správca dane týmto postupom podľa žalobcu zaťažil celé daňové konanie vadou
nezákonnosti.
13. Okrem účelnosti a dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly je podľa žalobcu potrebné posudzovať

aj primeranosť samotnej dĺžky prerušenia daňovej kontroly (v tomto prípade 614 dní). V tejto súvislosti
žalobca poukázal na Nariadenie Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 7. októbra 2010 o administratívnej
spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Nariadenie č. 904/2010“),
konkrétne na oddiel 2, článok 10, podľa ktorého „žiadaný orgán poskytuje informácie uvedené v článku 7a 9 tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Pokiaľ však žiadaný
orgán už uvedenú informáciu má, lehota sa znižuje maximálne na jeden mesiac.“
14. Žalobca ďalej namietal, že rozhodnutie žalovaného vychádza z nesprávneho právneho posúdenia

veci, keď žalovaný nesprávne v rozpore so zákonom neprihliadol na žalobcom predložený dôkaz (čestné
vyhlásenie pána Nezvala zo dňa 28. mája 2015) a tento dôkaz nesprávne nepovažoval za dôkaz podľa
Daňového poriadku, ani naň neprihliadal s odôvodnením, že ho žalobca nepredložil do konca daňovej
kontroly.
15. Podľa žalobcu žalovaný nesprávne právne ustálil, že rozhodnou skutočnosťou pre posúdenie nároku

žalobcu na oslobodenie od DPH je doklad o preprave, čo je v rozpore s § 43 ods. 1 a 5 písm. c)
Daňového poriadku. Zastával názor, že v zmysle § 43 ods. 5 Daňového poriadku účinného v rozhodnom
čase (rok 2009) bolo postačujúce doložiť písomné vyhlásenie odberateľa o tom, že tovar prepravil do
iného členského štátu, čo splnené bolo. Doplnil, že z predložených a navrhnutých dôkazov je zrejmé,
že žalobca v dobrej viere predával tovar do iného členského štátu (Českej republiky), predložil o tom
doklady, a preto si oprávnene uplatnil oslobodenie od DPH.

16. Krajský súd v Bratislave rozsudkom č. k. 5S/77/2016-92 zo dňa 19. júna 2018 napadnuté rozhodnutie
žalovaného zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
rozsudkom sp. zn. 2Sžfk/13/2019 zo dňa 25. mája 2022 zrušil tento rozsudok správneho súdu a vec
mu vrátil na ďalšie konanie.
17. V ďalšom konaní Správny súd v Bratislave (nástupca Krajského súdu v Bratislave) rozsudkom č. k.

BA-5S/158/2022 - 161 zo dňa 26. októbra 2023 žalobu žalobcu zamietol.
18. Podľa správneho súdu žalobca nepreukázal rozhodujúcu podmienku pre oslobodenie od dane a
to, že tovar bol prepravený z tuzemska do iného členského štátu a že nadobúdateľom deklarovaného
dodania sporného tovaru - cementu je spoločnosť NEZVAL okna - dveře s. r. o., ktorá je deklarovaná
na odberateľských faktúrach ako odberateľ.

19. Uviedol, že ako vyplýva zo skutkového stavu, ktorý bol zistený správcom dane, prepravu tovaru
vykonala spoločnosť Tm sanit SK, s.r.o., t. j. prepravu vykonala iná osoba ako prepravca deklarovaný
na predložených medzinárodných nákladných listoch CMR. Z preverovania tiež vyplynulo, že tovar
na mieste určenia alebo uvedenej adrese odberateľa NEZVAL okna - dveře s.r.o. nebol fyzicky
vyložený a nebol ani odberateľom prevzatý. Odberateľ NEZVAL okna - dveře s.r.o. sa stal vlastníkom

tovaru na území Slovenska v priestoroch žalobcu ako dodávateľa, následne predal tovar slovenskému
odberateľovi - spoločnosti Tm sanit SK, s.r.o., ktorý vykonával prepravu tovaru na svoje náklady
a v cene tovaru bola započítaná aj preprava. Zo zistení českej daňovej správy tiež vyplynulo, že
spoločnosť NEZVAL okna - dveře s.r.o. nemá splnené materiálno - technické podmienky na vykonávanie
predmetného druhu obchodu, ktorým bolo obchodovanie s voľne loženým cementom.

20. Správny súd konštatoval, že bolo povinnosťou žalobcu predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť
jeho nároku na oslobodenie od DPH. Doklady, ktoré žalobca predložil za účelom preukázania
oslobodeniaoddane,atomedzinárodnénákladnélistyCMR,písomnéprehlásenieodberateľaadodacie
listy,niejemožnépovažovaťzavierohodnédoklady,ktoréreálnepreukazujúprepravutovaruztuzemska
do iného členského štátu. Medzinárodné nákladné listy CMR neboli riadne vyplnené, preprava nebola

riadne potvrdená prepravcom a ani odberateľom nebolo potvrdené prevzatie tovaru. Dodacie listy neboli
potvrdené odberateľom uvedeným na faktúre a ani žiadnou inou osobou. Nepostačuje iba formálna
existencia faktúr, resp. dodacích listov, CMR, ktoré aj podľa názoru súdu nepreukazujú prepravu z
tuzemska do Českej republiky. V danom prípade mal prepravu zabezpečiť odberateľ a preto bolo
povinnosťou žalobcu ako dodávateľa preukázať dodanie tovaru z územia Slovenskej republiky do iného

členského štátu (ČR) s poukazom na obsah ustanovenia § 43 ods. 5 písm. c) zákona o DPH, kópiou
faktúry a písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného
členského štátu.
21. Správny súd súhlasil s argumentáciou správcu dane, že z písomného prehlásenia zo dňa 8. januára
2010, v ktorom Ing. Jiří Nezval - konateľ spoločnosti NEZVAL okna - dveře s.r.o., prehlásil, že v období

od 1. júla 2009 - 31. decembra 2009 nakúpil od žalobcu tovar - šedý cement v objeme 26.088,27
ton, ktorý bol prepravený do Českej republiky, nevyplýva, že predmetný tovar prepravil do iného
členského štátu odberateľ NEZVAL okna - dveře s.r.o. a vzhľadom na to, že predmetnú prepravu tovaru
vykonala spoločnosť Tm sanit SK, s.r.o., mal správca dane oprávnenú pochybnosť o skutočnostiach
deklarovaných prostredníctvom predkladaného písomného potvrdenia odberateľa.

22.Vovzťahukpredloženémučestnémuprehláseniup.Nezvalazodňa28.mája2015spoluspísomným
vyjadrením k protokolu, ktorým žalobca potvrdzoval skutočnosť, že náklady a riziká s prepravou tovaru
z Rohožníka do Hodonína znášala spoločnosť NEZVAL okna - dveře s.r.o. a zároveň preukazoval, že
dodanie tovaru pre spoločnosť žalobcu predstavovala pohyblivú dodávku, správny súd uvádza, že tietotvrdenia žalobcu nemohli byť správcom dane zohľadnené. Správne bolo správcom dane v rozhodnutí
uvedené, že predmetné prehlásenie zo dňa 28. mája 2015 žalobca nepredložil v priebehu výkonu
daňovej kontroly, keď žalobca predmetný doklad nemal v dispozičnej sfére v zmysle § 43 ods. 8 zákona

o DPH do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v
ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. V preskúmavanej veci si žalobca uplatňoval oslobodenie od DPH
za dodanie tovaru v mesiaci december 2009 s tým, že prepravu vykoná sám odberateľ, teda spoločnosť
NEZVAL okna - dveře s.r.o., potom bol žalobca povinný písomné vyhlásenie odberateľa mať k dispozícii
najneskôr do šiesteho mesiaca, t. j. do konca júna 2010. Žalobcom predložené prehlásenie štatutárneho

zástupcu firmy NEZVAL okna - dveře s. r. o., že nakúpil a prepravil tovar, je z 28. mája 2015, teda cca
5 rokov po zákonom stanovenej lehote.
23. Správny súd poukázal na to, že preukázať oprávnenosť tvrdení a dôkazných prostriedkov je
na daňovom subjekte. V nadväznosti na pochybnosti vyplývajúce z predkladaných medzinárodných
nákladných listov CMR, dodacích listov, písomných prehlásení odberateľa, žalobca mohol mať
vedomosť o tom, že vozidlá používané dopravcom majú slovenské EČV, t. j. žalobca mohol mať

prípadnú pochybnosť o vykonaní prepravy tovaru odberateľom NEZVAL okna - dveře s.r.o., a to aj
vzhľadom na predmet jeho podnikania. Taktiež z predložených CMR nevyplýva potvrdené prevzatie
tovaru odberateľom NEZVAL okna - dveře s.r.o.
24. Správny súd zastával názor, že nielen podľa názoru žalovaného, ale i rozsudky Súdneho dvora
Európskej únie (ďalej aj ako „SD EÚ“) C-80/11 a C-142/11 z 21. júna 2012 predpokladajú obozretnosť

daňového subjektu, jeho povinnosť zistiť si informácie o druhom subjekte, ubezpečiť sa o zákonnom
konaní (dodržiavaní daňových povinností) obchodného partnera. Ak takéto vedomosti evidentne
chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka
právnu ochranu. Správny súd sa stotožnil s argumentáciou žalovaného, že daňový subjekt nebol
dostatočne obozretný a neprijal všetky dostupné opatrenia, aby sa uistil, že sa nezúčastňuje plnení,

ktoré by mohli viesť k jeho účasti na daňovom podvode.
25. Správny súd námietku žalobcu, že daňová kontrola trvala nezákonne dlho, a to predovšetkým z
dôvodu jej neprimerane dlhého prerušenia za účelom MVI, považoval za neopodstatnenú. Poukázal na
rozsudok SD EÚ vo veci Hydina SK s.r.o., C-186/20 zo dňa 30. septembra 2021, podľa ktorého článok
10 Nariadenia č. 904/2010 neupravuje maximálnu dĺžku daňovej kontroly ani podmienky prerušenia

takejto kontroly, ak sa začne medzinárodná výmena informácií, ktorá bola dôvodom na prerušenie
daňovej kontroly. Z administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane oboznámil žalobcu s počtom
zaslaných žiadostí, s uvedením konkrétneho partnera daňového subjektu a konkrétnych preverovaných
faktúr, s ktorými žiadosti súvisia a tiež s uvedením krajín, do ktorých boli predmetné žiadosti zaslané.
Správny súd zastával názor, že správca dane nemôže vopred predpokladať obsah zistených skutočností

z jednotlivých odpovedí, ich vzájomné súvislosti a či informácie získané prostredníctvom medzinárodnej
výmeny informácií budú mať a v akom rozsahu, vplyv na správne určenie dane. Potom tvrdenie žalobcu,
že pokiaľ neboli z medzinárodnej výmeny informácií zistené také skutočnosti, ktoré by mali vplyv na
dorubenie dane, nebol dôvod na prerušenie daňovej kontroly, je nedôvodné. Upriamenie pozornosti
žalobcunadĺžkukontrolynemalopodľasprávnehosúduvplyvnasamotnézáverykontrolyaspoukazom

na právny názor Ústavného súdu SR vyjadrený v náleze sp. zn. III. ÚS 726/2016, táto kontrola aj podľa
názoru súdu bola vykonaná v súlade s ustanoveniami Daňového poriadku.
26. Rovnako ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku žalobcu, že nebol prítomný pri vypočutí
p. Nezvala ako svedka českou daňovou správou dňa 9. augusta 2011. Správca dane na základe žiadosti
omedzinárodnúvýmenuinformáciídoČeskejrepublikyobdržalvrámciodpovedečeskejdaňovejsprávy

protokol o ústnom pojednávaní zo dňa 9. augusta 2011 spísaný s bývalým konateľom spoločnosti Tm
sanit SK s.r.o. - Ing. Nezvalom, ktorý bol konateľom od 27. apríla 1998 do 9. novembra 2010, pričom
predmetom vypočutia bývalého konateľa spoločnosti Tm sanit SK s.r.o. boli skutočnosti týkajúce sa
obchodného vzťahu medzi spoločnosťami NEZVAL okna - dveře s.r.o. a spoločnosťou Tm sanit SK
s.r.o., ktorých konateľom v čase uskutočnenia obchodu bol Ing. Jiří Nezval. Žalobca nebol účastníkom

obchodného vzťahu medzi spoločnosťou NEZVAL okna - dveře s. r. o. a spoločnosťou Tm sanit SK s. r.
o., z uvedeného dôvodu mu ani právo byť prítomný pri vypočutí svedka Ing. Nezvala nevyplývalo.
27. Pokiaľ správca dane nevykonal dôkaz navrhovaný žalobcom - vypočutie svedka p. Nezvala,
nemožno podľa správneho súdu ani tento postup správcu dane hodnotiť ako nesúladný so zákonom.
Je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom

dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z
realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy
vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.28. Vo vzťahu k rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/15/2022 zo dňa 22. marca 2023,
na ktorý poukázal aj právny zástupca žalobcu na nariadenom pojednávaní, správny súd uvádza, že
hoci predmetné rozhodnutie bolo vydané vo veci žalobcu, týkajúcej sa iného zdaňovacieho obdobia,

kontrolovaného tou istou daňovou kontrolou, správny súd bol v prejednávanej veci viazaný záväzným
právnym názorom vysloveným v rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 2Sžfk/13/2019 zo
dňa 25. mája 2022, v intenciách ktorého postupoval pri rozhodovaní v tejto veci.
III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde
29.Protinapadnutémurozsudkusprávnehosúdupodalžalobca-sťažovateľkasačnúsťažnosťzdôvodu

nesprávnehoprávnehoposúdeniavecisprávnymsúdompodľa§440ods.1písm.g)zákonač.162/2015
Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“). Žiadal zmeniť napadnutý
rozsudok tak, že sa ruší rozhodnutie žalovaného a vec sa mu vracia na ďalšie konanie.
30. Tvrdil, že správna žaloba v tejto veci je správnou žalobou vo veciach administratívneho trestania,
keďže toto konanie predchádza konaniu o uložení pokuty, v ktorom sa už sťažovateľ nebude môcť
domáhať toho, že sa nedopustil správneho deliktu, ale daňové orgány budú vychádzať z rozhodnutia

o úprave daňovej povinnosti.
31. Sťažovateľ poukázal na to, že daňová kontrola trvala neprimerane dlhý čas, pričom došlo k
nezákonnému prerušeniu daňovej kontroly, keďže správca dane disponoval všetkými skutočnosťami
potrebnými pre rozhodnutie ešte pred začatím daňovej kontroly. Podľa sťažovateľa správny súd svojím
odôvodnením pripustil, že daňové orgány môžu byť nečinné a márne čakať na dlhotrvajúce odpovede

zahraničných daňových správ, čo považuje za nesprávne. Odkázal na rozsudok Najvyššieho správneho
súdu SR sp. zn. 4Sfk/15/2022 zo dňa 22. marca 2023, podľa ktorého je potrebné odôvodniť, ako boli
využité výsledky MVI a ak neboli využité, je tiež nevyhnutné odôvodniť sledovaný účel MVI. V tejto
súvislosti poukázal na to, že žiadosť správcu dane zo dňa 9. mája 2013 adresovaná Rakúsku, na ktorú
správca dane dostal odpoveď až dňa 26. januára 2015 (ako posledná odpoveď ohraničovala prerušenie

daňovej kontroly), sa nijakým spôsobom netýkala kontrolovaného obdobia december 2009, ale sa týkala
období 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/2009. Sťažovateľ pripustil že, ak sa ostatné žiadosti týkali aj zdaňovacieho
obdobia december 2009, správca dane bol povinný pokračovať v daňovej kontrole od 3. júna 2014
vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu december 2009. Sťažovateľ je však toho názoru, že vo vzťahu k
zdaňovaciemu obdobiu december 2009 mohla byť daňová kontrola z dôvodu žiadosti o MVI prerušená

len od 22. mája 2013 do 19. septembra 2013 v súvislosti so žiadosťou do Českej republiky. Keďže
správca dane doručil sťažovateľovi protokol z vykonanej daňovej kontroly až 6. mája 2015, daňová
kontrola bola ku kontrolovanému zdaňovaciemu obdobiu december 2009 ukončená v rozpore s § 46
ods. 10 Daňového poriadku, teda po zákonnej lehote.
32. Podľa sťažovateľa, ak by sa aj žiadosť o MVI z Rakúska týkala aj mesiaca december 2009,

nemalo by to vplyv na nezákonnú dĺžku daňovej kontroly. Podľa sťažovateľa je správca dane povinný
vykonávať kroky smerujúce k tomu, aby v prerušenom daňovom konaní bolo možné pokračovať čo
najskôr. Poukázal na to, že vo vzťahu k predmetnej žiadosti zo dňa 9. mája 2013 správca dane podal
urgenciu dňa 20. augusta 2013 a ďalšiu dňa 12. februára 2014, čím podľa sťažovateľa porušil čl. 7 ods.
1 Smernice Rady 2011/16/EÚ o administratívnej spolupráci v oblasti daní (ďalej aj ako „Smernica č.

2011/16“), podľa ktorého bolo povinnosťou rakúskej daňovej správy poskytnúť informácie najneskôr do
šiestich mesiacov (teda do 9. novembra 2013). Podľa sťažovateľa mal správca dane opakovane urgovať
rakúskeho správcu dane, a to bezodkladne po uplynutí troch mesiacov po 12. máji 2014 s odkazom na
čl. 7 ods. 8 Smernice č. 2011/16. Správca dane však najbližšiu urgenciu uskutočnil až dňa 3. septembra
2014. Podľa sťažovateľa bol tak správca dane nečinný minimálne v období od 9. novembra 2013 do

12. februára 2014 a od 12. mája 2014 do 3. septembra 2014, t. j. spolu minimálne 209 dní. Prezentoval
názor, že správca dane si svojou nečinnosťou nemôže predlžovať lehotu na vykonanie daňovej kontroly,
osobitne z dôvodu, že prerušenie daňovej kontroly je v tomto prípade fakultatívne. Správca dane mal
podľa jeho názoru, keď nedostal odpoveď od rakúskej daňovej správy do šiestich mesiacov, pokračovať
v daňovej kontrole a prejednať so sťažovateľom všetky ostatné sporné záležitosti.

33. V súvislosti s námietkou neumožnenia byť pri výsluchu p. Nezvala, ktorý uskutočnila česká daňová
správavrámcižiadostioMVI,sťažovateľnamietanepreskúmateľnosťzáverovsprávnehosúdu.Aksúdv
odôvodnení uvádza, že sťažovateľ nebol účastníkom obchodného vzťahu medzi spoločnosťou NEZVAL
okna - dveře s.r.o. a spoločnosťou Tm sanit SK s.r.o., a preto nemal právo byť prítomný pri vypočutí
svedka, sťažovateľ poukázal na to, že súd ho opakovane označil za súčasť (hoci nevedomú) tejto

schémy. Rovnako nepreskúmateľné sú podľa sťažovateľa závery správcu dane o potrebe opakovaného
výsluchu p. Nezvala, ktorý bol správcom dane vyhodnotený ako nevierohodný. Poukázal na to, že
správca dane, žalovaný aj správny súd vychádzajú pri odôvodňovaní z výpovede p. Nezvala zo dňa 9.augusta 2011 vtedy, keď je v ich prospech. Podľa sťažovateľa nebolo odôvodnené, prečo by výpoveď
p. Nezvala bola nedôveryhodná aj napriek jeho prepojeniu s oboma spoločnosťami.
34. Podľa sťažovateľa nemohol správca dane a žalovaný nahradiť výsluch svedka, ktorého by sa

sťažovateľ mohol zúčastniť a klásť mu otázky, listinným dôkazom, teda zápisnicou o jeho výsluchu v
inom konaní. Poukázal na viaceré rozhodnutia Najvyššieho súdu, podľa ktorých bolo porušené právo
daňového subjektu, ak nemohol klásť svedkom pri ústnom pojednávaní otázky a nebol oboznámený s
termínom ústneho pojednávania. Potom takto získané svedecké výpovede sú dôkaznými prostriedkami
zabezpečenými v rozpore so zákonom (sp. zn. 3Sžf/12/2012, 8Sžf/6/2012, 2Sžf/86/2013). Tvrdil, že až

po vykonaní jednotlivých dôkazov môže správca dane hodnotiť tieto podľa vlastnej úvahy (sp. zn. 4
Sž 68/98, 4Sž/74/98). Podľa sťažovateľa z uvedených rozhodnutí vyplýva povinnosť správcu dane a
žalovaného nariadiť výsluch p. Nezvala ako svedka, na ktorom by bolo umožnené sťažovateľovi klásť
mu otázky, a to osobitne, ak v rozhodnutiach odkazujú na jeho vyjadrenie z 9. augusta 2011.
35. Namietal, že žalovaný neprihliadol na predložený dôkaz - čestné vyhlásenie p. Nezvala zo dňa 28.
mája 2015 s odôvodnením, že ho sťažovateľ nepredložil do konca daňovej kontroly, s čím sa stotožnil aj

správny súd. Namietal odkaz správneho súdu na § 43 ods. 8 zákona o DPH, ktorý stanovuje povinnosť
mať doklady do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho
mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Poukázal na to, že vyhlásenie nie je dokladom podľa
§ 43 ods. 5 písm. b) alebo c) zákona o DPH, keďže ide o vyhlásenie osoby a nie spoločnosti. Uvedeným
dokladom sa preukazovalo reálne dodanie tovaru do Českej republiky. Podľa sťažovateľa išlo o iný

doklad podľa § 43 ods. 5 písm. d) zákona o DPH, ktorý ale nebol daňovými orgánmi nijako zhodnotený.
Podľa sťažovateľa, aj keď zdaniteľná osoba nevie predložiť všetky doklady uvedené v § 43 ods. 5 zákona
o DPH, podstatné je, či vie inak hodnoverne preukázať skutočnosti, ktoré majú chýbajúce doklady
preukazovať. Podľa jeho názoru bolo preto potrebné vyhlásenie p. Nezvala zo dňa 9. augusta 2011
riadne vyhodnotiť za účelom zistenia, či došlo k naplneniu podmienok podľa § 43 ods.1 zákona o DPH.

Sťažovateľ zopakoval, že tovar bol riadne prevezený do Českej republiky. Podľa sťažovateľa, ak by
aj nemal doklady ku koncu šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho
mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru, v zmysle § 43 ods. 8 zákona o DPH by to znamenalo
ibato,žemuvzniklapovinnosťuviesťdodanietovarubezoslobodeniaoddanedodaňovéhopriznaniaza
mesiac jún 2010, teda táto skutočnosť by nemohla mať za následok neoslobodenie od dane za obdobie

mesiaca december 2009. Podľa sťažovateľa nebolo spochybnené, že preprava bola reálne uskutočnená
do Českej republiky, čo podľa jeho názoru potvrdzujú aj správca dane, žalovaný a súd. Zároveň poukázal
na to, že nebolo preukázané, ani tvrdené, že sťažovateľ vedel o tom, že tovar bude naspäť prevezený
na územie Slovenskej republiky.
36. Sťažovateľ poukázal aj na to, že počas daňovej kontroly ako aj počas vyrubovacieho konania

predložil správcovi dane viaceré doklady, ktorými preukazoval splnenie podmienok podľa § 43 ods.
1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2012. Predložil (i) kópie všetkých faktúr, tým,
že prepravu zabezpečoval odberateľ sám, (ii) predložil písomné prehlásenie odberateľa zo dňa 8.
januára 2010 ako aj zo dňa 6. júla 2009 podľa § 43 ods. 5 písm. c) zákona o DPH, pričom splnenie
podmienok preukazoval aj ďalšími dokladmi v zmysle § 43 ods. 5 písm. d) zákona o DPH, a to najmä

(iii) kúpnou zmluvou medzi sťažovateľom a odberateľom, dodacími listami, prepravnými dokladmi CMR
s miestom určenia tovaru Hodonín, Česká republika, zaplatenie kúpnej ceny, zabezpečenie zaplatenia
kúpnej ceny cez záložné právo a čestné prehlásenie spoločnosti Nezval zo dňa 28. mája 2015. V tejto
súvislosti poukázal na to, že až právna úprava účinná od 1. októbra 2012 vyžaduje konkrétne náležitosti
prehlásenia odberateľa.

37. Sťažovateľ poukázal na to, že na základe kúpnej zmluvy bola preprava dohodnutá s dodacou
podmienkou EXW Rohožník, t.j. že tovar bude vydaný spoločnosti NEZVAL okna - dveře s.r.o. v mieste
sídla sťažovateľa s tým, že prepravu zabezpečí sám odberateľ. Podľa sťažovateľa bolo v konaní
preukázané, že cement bol vyvezený do Českej republiky, čo podľa neho potvrdili aj zistenia českej
daňovej správy a správny súd na to tiež poukazuje. Nemohli u neho vzniknúť žiadne pochybnosti, ak

preprava bola vykonávaná vozidlami so slovenskými evidenčnými číslami, pretože bolo na spoločnosti
NEZVAL okna - dveře s.r.o., ako si zabezpečí vozidlá, ktorými prepraví tovar. Sťažovateľ tvrdí, že v
Rohožníku vždy konal s vodičmi, ktorí sa preukazovali plnomocenstvom od spoločnosti NEZVAL okna
- dveře s.r.o. Podľa sťažovateľa z CMR listov jednoznačne vyplýva, že sťažovateľ odovzdal cement
spoločnosti NEZVAL okna - dveře s.r.o. a tento bol vyvezený do Českej republiky. Poukázal na to,

že CMR listy neboli vôbec potrebné, keďže prepravu zabezpečoval odberateľ. Pripustil, že CMR list
by bol potrebný v prípade, ak by pre sťažovateľa alebo odberateľa prepravu zabezpečovala napríklad
spoločnosť Tm sanit SK s.r.o., ale táto skutočnosť vôbec nevyplýva z dokazovania. CMR listy sťažovateľ
a spoločnosť NEZVAL okna - dveře s.r.o. zaviedli do praxe za účelom zjednodušenia potvrdenia oprevzatí tovaru na prepravu spoločnosťou NEZVAL okna - dveře s.r.o. do Českej republiky. V tejto
súvislosti poukázal na CMR listy, z ktorých vyplýva, že cement na prepravu prevzal NEZVAL okna - dveře
s.r.o. a miesto vykladania tovaru je uvedené ako Hodonín, Česká republika a ako dopravca je uvedená

spoločnosť NEZVAL okna - dveře s.r.o. Osobitne skutočnosť, že v CMR liste chýba potvrdenie o prevzatí
tovaru odberateľom len preukazuje, že predmetný tovar nebol dodaný tretej osobe, ale spoločnosti
NEZVAL okna - dveře s.r.o., ktorá takto prevzala svoj kúpený tovar a prepravila si ho do Českej
republiky. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že právna úprava platná v čase uskutočnenia zdaniteľných
obchodov nevyžadovala, aby v prepravnom doklade bolo potvrdené prevzatie tovaru v mieste určenia,

ale vyžadovala len to, aby v doklade o odoslaní bolo uvedené miesto odoslania (§ 43 ods. 5 písm. a)
zákona o DPH). Sťažovateľ považoval za absurdné, že si mal preveriť, či spoločnosť NEZVAL okna -
dveře s.r.o. má ako predmet podnikania zapísanú prepravu, keď preprava tovaru na vlastné účely nie
je predmetom podnikania.
38.Napokonsťažovateľtvrdil,žeskutočnosť,žeodberateľnáslednepredátovardoSlovenskejrepubliky,
nemôže byť posudzovaná ako reťazová dodávka. V čase kúpy cementu spoločnosť NEZVAL okna -

dveře s.r.o. ešte nevedela, komu tovar ďalej predá, a preto ani nemohol byť splnený základný predpoklad
reťazového obchodu. Sťažovateľ nevedel a ani nemal ako vedieť, akým spôsobom spoločnosť NEZVAL
okna - dveře s.r.o. naloží s tovarom. Bolo pritom preukázané, že cement bol prepravený do Českej
republiky. Požiadavku vyloženia cementu z cisterny považuje sťažovateľ za neopodstatnenú, pretože je
na vlastníkovi cementu, ako bude cement skladovať, najmä, ak cement chce dodávať tretím osobám

v najbližších dňoch. Sťažovateľ nebol so spoločnosťou NEZVAL okna - dveře s.r.o. nijako personálne
ani majetkovo prepojený. Tvrdenie daňových orgánov, že dodávku medzi sťažovateľom a spoločnosťou
NEZVAL okna - dveře s.r.o. je potrebné považovať za nepohyblivú dodávku len preto, že odberateľ si
prevzal cement v Rohožníku, považoval za neodôvodnené. V tomto smere by podľa sťažovateľa bolo
určujúce, kedy spoločnosť Tm sanit SK s.r.o. nadobudla vlastnícke právo k cementu, čo sa však nikde

neskúmalo. Odkaz na rozhodnutie SD EÚ C-145/04 (EMAG) považuje sťažovateľ za neaplikovateľný
na tu posudzovanú vec, keďže v danom prípade išlo o jednu priamu prepravu od prvého dodávateľa
k finálnemu zákazníkovi. V tu posudzovanej veci sa však preprava fyzicky uskutočnila k spoločnosti
NEZVAL okna - dveře s.r.o., čo bolo v konaní jednoznačne preukázané.
IV. Posúdenie kasačného súdu

39. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP), oprávnenou osobou (§
442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu
spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.
40. Podstatnými právnymi otázkami v predmetnej veci, na ktoré zodpovedanie bol kasačný súd

sťažovateľom vyzvaný, bolo, či (i) daňovú kontrolu z dôvodu namietaného prerušenia možno považovať
za zákonnú a či (ii) možno sťažovateľovi odoprieť právo na oslobodenie intrakomunitárneho dodania
od DPH z dôvodu, že preprava tovaru do iného členského štátu nebola riadne preukázaná dokladmi
predloženými sťažovateľom v súlade s § 43 ods. 1 a nasl. zákona o DPH v znení účinnom do 31.
decembra 2013.

IV.A K prerušeniu daňovej kontroly
41. Sťažovateľ v súvislosti s námietkou dôvodnosti a účelnosti prerušenia u neho vykonávanej
daňovej kontroly v podstatnom namietal, (i) že vykonávané MVI neboli potrebné, pretože správca
dane mal už podklady pre rozhodnutie k dispozícii, (ii) nečinnosť správcu dane a prekročenie lehôt pri
získavaní odpovedí z MVI, a (iii) že MVI, kvôli ktorému bola daňová kontrola predĺžená, sa netýkalo tu

posudzovaného mesiaca december 2009.
42. Najvyšší správny súd sa už v súvislosti s námietkou dôvodnosti a účelnosti prerušenia daňovej
kontroly u sťažovateľa vyjadril vo svojom predchádzajúcom rozhodnutí sp. zn. 2 Sžfk 13/2019 zo dňa
25. mája 2022, na ktoré nadväzuje aj v tomto kasačnom konaní.
43. Kasačný súd aj na tomto mieste opakuje, že rozsudkom vo veci Hydina SK s.r.o., C-186/20

zo dňa 30. septembra 2021 SD EÚ zodpovedal na otázku, či prekročenie lehôt pre medzinárodnú
výmenu informácií uvedených v Článku 10 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010
o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako
“Nariadenie č. 904/2010”), spôsobuje nezákonnosť prerušenia daňovej kontroly. SD EÚ v tejto veci
rozhodol, že Článok 10 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej

spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty v spojení s jeho odôvodnením 25
sa má vykladať v tom zmysle, že nestanovuje lehoty, ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť
prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný
členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu administratívnej spoluprácestanoveného týmto nariadením. V súvislosti s lehotami podľa uvedeného nariadenia súdny dvor teda
judikoval, že tieto nemajú vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly.
44. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti odkazuje na lehoty uvedené v Smernici č. 2011/16 a v súvislosti s

nedodržaním týchto spája nezákonnosť prerušenia daňovej kontroly a aj nezákonnosť daňovej kontroly
ako takej. Kasačný súd v prvom rade sťažovateľovi dáva do pozornosti, že správca dane žiadosti o
MVI v daňovej kontrole u sťažovateľa nerealizoval na základe ním spomínanej smernice, ale na základe
Nariadenia č. 904/2010, čo jasne vyplýva z jeho dožiadaní založených v administratívnom spise. Ak teda
sťažovateľvkasačnejsťažnostiuvádza,žedožiadaniasprávcadanerobilvzmysleSmerniceč.2011/16,

uvádza nepravdivé skutočnosti. Uvedené následne súvisí aj s tým, že sťažovateľ vyžadoval splnenie
lehôtpodľauvedenejsmernice,pričomaletásanaoblasťDPHpodľačlánku2bod2Smerniceč.2011/16
nevzťahuje, keďže administratívnu spoluprácu členských štátov a spoluprácu členských štátov v oblasti
DPH upravuje Nariadenie č. 904/2010, podľa ktorého aj daňové orgány správne postupovali. Vzhľadom
na uvedené sa kasačný súd už ďalej argumentáciou sťažovateľa, v ktorej poukazoval na nedodržanie
lehôtpodľaSmerniceč.2011/16,nezaoberalaodkazujenaužvyššieuvedené,žeprípadnénedodržanie

lehôt uvedených v Nariadení č. 904/2010 nemá vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly.
45. K dôvodnosti a účelnosti prerušenia daňovej kontroly, ktorú sťažovateľ vidí v tom, že prerušenie
vôbec nebolo potrebné a najdlhšie trvajúce MVI sa netýkalo tu posudzovaného mesiaca december
2009, kasačný súd poukazuje na rozhodovaciu činnosť veľkého senátu Najvyššieho správneho súdu
Slovenskej republiky, ktorou v otázke posudzovania účelnosti a dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly

a jej vplyvu na zákonnosť daňovej kontroly došlo od rozsudku sp. zn. 2Sžfk/13/2019 zo dňa 25.
mája 2022 ako aj od rozsudku sp. zn. 4Sfk/15/2022 zo dňa 22. marca 2023 (odkazuje na neho
sťažovateľ) k judikatórnemu posunu. Veľký senát rozsudkom sp. zn. 19SVs/4/2023 zo dňa 27. marca
2024 dospel totiž okrem iného k záverom, že (i) pri hodnotení zákonnosti a primeranosti prerušenia
daňovej kontroly a posudzovaní jej účinkov je potrebné vychádzať z obsahu žiadosti o medzinárodnú

výmenu informácií a (ii) obsah a procesná využiteľnosť odpovede na inak opodstatnene podanú žiadosť
o medzinárodnú výmenu informácií nemá vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly. Kasačný súd
preto v posudzovanej veci musel zohľadniť tieto judikatórne zmeny a v ich kontexte vyhodnotiť kasačné
námietky sťažovateľa.
46. Ak sťažovateľ namietal, že odpovede z MVI neboli použité v rozhodnutí o daňovej povinnosti

sťažovateľa a informácie mal správca dane aj bez vykonania MVI, v súlade s rozhodnutím veľkého
senátu, kasačný súd v tejto veci konštatuje, že uvedené námietky sami o sebe nie sú relevantné pre
prípadné vyslovenie záveru o nezákonnom prerušení daňovej kontroly. Sťažovateľ pritom nenamietal
dôvodnosť jednotlivých dožiadaní v zmysle, že by sa netýkali vykonávanej kontroly. Merať účelnosť MVI
jej výsledkom, teda či a do akej miery boli získané informácie pri následnom rozhodovaní použiteľné

alebo dokonca použité v argumentácii, je nesprávne. Nemožno totiž vylúčiť, že dôvodne uplatnená
žiadosť o MVI je neúspešná (dožiadanému orgánu sa z rôznych dôvodov nepodarí získať požadované
informácie), prípadne po podaní žiadosti dôjde k zmene skutkových zistení, a preto sa informácie
získané z MVI stanú nepoužiteľnými (bod 21 rozsudku sp. zn. 19SVs/4/2023 zo dňa 27. marca 2024).
Rovnako, ak sťažovateľ tvrdil, že najdlhšie dožiadane sa netýkalo mesiaca december 2009, aj túto

námietkukasačnýsúdvyhodnotilakonedôvodnú.Ajvtejtosúvislostikasačnýsúdužopakovaneuviedol,
že ak sa žiadosťou o MVI zisťujú informácie potrebné pre rozhodnutie o daňovej povinnosti len za
niektoré z viacerých zdaňovacích období, ktorých sa daňová kontrola týka, potom je treba považovať
prerušenie daňovej kontroly za opodstatnené, za predpokladu, že sa požaduje taký druh informácií, ktorý
bezprostredne súvisí s daňovou kontrolou a nezisťujú sa informácie opakovane alebo po častiach (por.

napr. rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/3/2018 z 21. februára 2019, sp.
zn.5Sžf/15/2016z30.mája2017,sp.zn.4Sžfk/53/2018z2.júla2019,atiežÚstavnéhosúduSlovenskej
republiky sp. zn. IV. ÚS 370/2020 zo dňa 25. augusta 2020, body 33 až 35). Uvedené platí aj v tomto
prípade, keď daňová kontrola bola vykonávaná za zdaňovacie obdobia január 2009 až december 2009,
pričom v danom čase ešte ani neexistovala možnosť vykonania čiastkového protokolu (§ 47a Daňového

poriadku v znení účinnom od 1. júla 2015).
47. V zmysle vyššie uvedeného kasačné námietky sťažovateľa týkajúce sa neúčelnosti a nedôvodnosti
prerušenia daňovej kontroly kasačný súd preto vyhodnotil ako nedôvodné.
IV.B K nároku na oslobodenie od DPH
48. Druhou otázkou v predmetnej veci bolo, či možno sťažovateľovi odoprieť právo na oslobodenie

intrakomunitárneho dodania od DPH z dôvodu, že preprava tovaru do iného členského štátu nebola
riadne preukázaná dokladmi predloženými sťažovateľom v súlade s § 43 ods. 1 a nasl. zákona o DPH
v znení účinnom do 31. decembra 2013.49. Podľa čl. 138 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane
z pridanej hodnoty v znení účinnom do 1. júla 2013, teda v čase realizácie zdaniteľných obchodov (ďalej
len „Smernica“), členské štáty oslobodia od dane dodanie tovaru odoslaného alebo prepraveného do

miesta určenia mimo ich územia, ale v rámci Spoločenstva predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich
účet, uskutočnené pre inú zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu konajúcu ako takú v
inom členskom štáte, než je členský štát, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru začala.
50. Podľa čl. 139 ods. 1 druhá veta Smernice oslobodenie od dane sa neuplatňuje ani na dodanie tovaru
zdaniteľným osobám alebo nezdaniteľným právnickým osobám, ktorých nadobudnutia tovaru v rámci

Spoločenstva nepodliehajú DPH podľa článku 3 ods. 1.
51. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2010 (v znení účinnom v čase
uskutočnenia zdaniteľných obchodov) oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo
prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na
ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.
52. V súvislosti s nastolenou otázkou dáva kasačný súd do pozornosti, že v rámci daňového konania je

potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i) hmotnoprávnych podmienok oslobodenia od
dane, (ii) formálnych podmienok oslobodenia od dane, (iii) odopretím nároku na oslobodenie od dane z
dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na oslobodenie od dane z dôvodu zneužitia práva.
53. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní
podľa čl. 138 ods. 1 a čl. 139 ods. 1 Smernice je, že (i) právo nakladať s tovarom ako vlastník

bolo prevedené na nadobúdateľa, (ii) dodávateľ preukázal, že tovar bol odoslaný alebo prepravený
(predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet) do iného členského štátu a ten istý tovar v dôsledku
odoslania alebo prepravy fyzicky opustil územie členského štátu začatia odoslania alebo prepravy,
(iii) dodanie nebolo vykonané pre zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu, ktorých
nadobudnutia tovaru v rámci spoločenstva nepodliehajú DPH podľa čl. 3 ods. 1 Smernice (rozhodnutie

Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 18
a 19). Ide teda o podmienky (i) statusu - postavenia zdaniteľných osôb, (ii) prechodu práva nakladať s
vecou ako vlastník a (iii) fyzického premiestnenia tovaru z jedného do druhého členského štátu, ktoré
nemožno rozširovať (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22
zo dňa 29. februára 2024, bod 20). Tieto východiská a materiálne podmienky sú následne premietnuté

vnútroštátnym zákonodarcom v ustanovení § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra
2010. Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) zdaniteľných osôb, identita
nadobúdateľa resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia
Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, bod 24;
obdobne pri odpočítaní DPH vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021,

bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).
54. Platí pritom, že zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre priznanie práva
na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade nezrovnalostí
vo faktúre či v iných predložených dokladoch (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie
je (obdobne v prípade odpočítania DPH rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19.

októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci Ferimet, bod 33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater
ProChemie, bod 29). Právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní však možno odoprieť
vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu
o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci
B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, bod 28; obdobne v prípade odpočítania DPH vo

veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20
zo dňa 11. novembra 2021, bod 36; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra
2021, bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom
dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára
2024, body 28, 36 a 37; obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa

11. novembra 2021, body 34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra
2021, bod 38). Ak je v daňovom konaní riadne zistené splnenie hmotnoprávnych podmienok v intenciách
Smernice, nemôže vnútroštátna právna úprava daňovníkovi ukladať dodatočné podmienky, ktoré by
mohli mať taký účinok, že predmetné právo nie je možné uplatniť (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej
únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 30).

55. Vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie dáva kasačný súd do
pozornosti, že členské štáty Európskej únie sú oprávnené vnútroštátnym právom uložiť daňovým
subjektom aj iné povinnosti, ako tie, ktoré ustanovuje Smernica, za účelom riadneho výberu DPH
a na predchádzanie daňovým podvodom. Takéto opatrenia však nesmú ísť nad rámec toho, čo jenevyhnutné na dosiahnutie určených cieľov a ich limitom je prísny zákaz uplatňovania takých opatrení,
ktoré systematicky spochybňujú právo na odpočítanie DPH, oslobodenie od DPH a princíp neutrality
DPH ako taký (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11.

novembra 2021, bod 32; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod
44; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, body 55 - 57, vo veci Senatex
GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20
zo dňa 9. decembra 2021, bod 28).
56. Ľahká zneužiteľnosť práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa § 43 ods.

1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2013 viedla aj vnútroštátneho zákonodarcu k
tomu, že prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok
oslobodenia od dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje (§ 43 ods. 5 zákona o DPH
v znení účinnom do 30. septembra 2014, § 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutie Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 31, ako aj obdobne
rozhodnutiaNajvyššiehosúduSlovenskejrepublikysp.zn.1Sžf/10/2015zodňa3.februára2016,sp.zn.

6Sžfk/7/2016zodňa27.septembra2018,sp.zn.5Sžfk/15/2018zodňa30.apríla2019ainé).Obchodné
transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou),
predloženédokladymusiabyťodrazomreálnehoplnenia,ktorévprípadevznikupochybnostípreukazuje
daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo
nepreukáže, nemôže byť nárok - daňové oprávnenie uznané (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej

republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa
11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).
57. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp.

neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3.
septembra 2019, bod 54). Dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi
daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní
dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto
povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť),

pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov
povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní,
teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov
preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým
subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom

prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti
spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese
dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady
prejednacej“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14.

novembra 2018, bod 21; obdobne sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16. decembra 2009).
58.Zákonodarcavovzťahukpreukazovaniusplneniapodmienokoslobodeniaoddaneustanovujeokruh
dôkazov identifikovaných v § 43 ods. 5 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2013. „Ich
preukázanímplatiteľdaneunesiedôkaznébremenotýkajúcesatvrdeniaoreálnomuskutočnenídodania
tovaru z tuzemska do iného členského štátu... Keď daňový subjekt svoje dôkazné bremeno vyčerpal,

dôkazné bremeno sa presúva na správcu dane. Vykonaným dokazovaním musí správca dane vyvrátiť
daňovým subjektom predkladané dôkazy o splnení zákonom stanovených podmienok na oslobodenie
od dane alebo ... musí správca dane preukázať, že posudzovaná transakcia bola súčasťou reťazca
zaťaženého daňovým podvodom, o ktorom žalobca vedel alebo musel vedieť“ (rozhodnutie Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 31).

59. Inými slovami, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť
o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších
dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia
identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn.
II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017 rovnako aj sp. zn.

IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 46).
60. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je preto akákoľvek pochybnosť
správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť
dôvodná. Takou je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v zistených skutočnostiach obsiahnutýchv administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre
priznanie oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2013
(mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3.

septembra 2019, rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 259/2022 zo dňa 12.
októbra 2022, sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15. februára 2022 či sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18.
marca 2024, bod 47).
61. Hoci je to práve správca dane, ktorý vedie dokazovanie v daňovom konaní, pričom hodnotenie
získaných dôkazov podlieha jeho voľnej úvahe (zásada voľného hodnotenia dôkazov), neznamená to,

že môže jednotlivé dôkazy vyhodnocovať svojvoľne. Práve naopak, musí posudzovať získané dôkazy
jednotlivo ako aj vo vzájomných súvislostiach, pričom je povinný aj prihliadať na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo, aj v prospech daňového subjektu (§ 3 ods. 1 a 3 Daňového poriadku).
62. Je potrebné dodať, že „určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom
subjekte a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremeno nezaťažuje, býva častokrát náročné a pomerne
nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo

vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa
snažiť vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol
uskutočnený“ (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/66/2016 zo dňa 31. mája
2018, bod 77).
63. V súvislosti s podanou kasačnou sťažnosťou kasačný súd zdôrazňuje, že správcom dane a

žalovaným deklarovaným dôvodom pre nepriznanie práva na oslobodenie zo sporných obchodov
sťažovateľa od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2010 bolo
neunesenie dôkazného bremena sťažovateľom vo vzťahu k preukázaniu jednej z hmotnoprávnych
podmienok - fyzického premiestnenia tovaru z jedného do druhého členského štátu, keď z dokladov
predložených sťažovateľom nebola preprava preukázaná. Takto správcom dane a žalovaným

uplatneným dôvodom nepriznania práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru
do Českej republiky bol správny súd ako aj kasačný súd viazaný.
64. Z rozhodnutia správcu dane a žalovaného vyplýva, že preprava z tuzemska do iného členského
štátu nemala byť podľa ich názoru preukázaná, lebo hoci z CMR listov vyplýva, že prepravu tovaru mal
zabezpečiť NEZVAL okna - dveře s.r.o. a miestom vykládky mal byť Hodonín, Česká republika, (i) v čase

uskutočnenia prepravy tovaru bola držiteľom deklarovaných vozidiel spoločnosť Tm sanit SK s.r.o., (ii)
Tm sanit SK s.r.o. ani NEZVAL okna - dveře s.r.o. nemali ako predmet podnikania prepravu tovaru, (iii)
konateľom Tm sanit SK s.r.o. a súčasne aj českého odberateľa bol v čase obchodov Ing. Jiří Nezval,
(iv) na predložených dodacích listoch a CMR nie je potvrdené prevzatie tovaru českým odberateľom, (v)
žiadnym iným spôsobom ako prostredníctvom doručených a potvrdených dokladov CMR sa sťažovateľ

neuistil, že tovar bol doručený na miesto určenia.
65. Na druhej strane z výsluchu Ing. Jiřího Nezvala k sporným obchodom vyplynulo, že (i) cena
prepravy nebola fakturovaná samostatne, ale bola započítaná do ceny tovaru, (ii) prepravu tovaru
objednal a miesto nakládky a vykládky tovaru určil on sám, (iv) preprava tovaru začala v spoločnosti
Holcim (Slovenská republika, pozn. kasačného súdu - teraz Danucem Slovensko a.s.) a pokračovala do

Hodonína (Česká republika), potom pokračovala do Slovenskej republiky, odkiaľ bol tovar prepravený
do Rohatca (Česká republika) a následne bol tovar dopravený konečnému zákazníkovi. Rovnako z
medzinárodnej výmeny informácií správca dane od českej daňovej správy zistil, že (i) český odberateľ
nakúpil tovar za účelom jeho ďalšieho predaja Tm sanit SK s.r.o. do Slovenskej republiky, (ii) český
odberateľ nedisponuje materiálno - technickými podmienkami potrebnými na vykonávanie predmetného

druhu obchodovania, (iii) predmetné obchody boli zabezpečované v spolupráci s Tm sanit SK s.r.o. a
osobou Ing. Jiří Nezval, (iv) tovar bol prepravený do Hodonína spoločnosťou Tm sanit SK s.r.o. a (v)
počas prepravy uskutočnenej opakovane cez územie Českej republiky a Slovenskej republiky bol tovar
naložený v cisternách, nebol teda vyložený v Českej republike.
66. Vedený aktuálnou rozhodovacou činnosťou Súdneho dvora Európskej únie (body 53 až 56 tohto

rozsudku) kasačný súd konštatuje, že definované pochybnosti správcu dane a žalovaného spochybňujú
v zásade formálnu podmienku uplatneného práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom
dodaní, a to korektne vyplnené medzinárodné nákladné listy CMR, dodacie listy a písomné prehlásenie
odberateľa, keď správca dane, žalovaný ako aj správny súd opakovane uviedli, že z dokladov
predložených sťažovateľom nebola preprava do iného členského štátu preukázaná. Na druhej strane

však správca dane a žalovaný opakovane uviedli, že česká daňová správa im doručenie predmetného
tovaru do Českej republiky potvrdila a odkázal na to aj správny súd, pričom závery českej daňovej správy
o prevoze tovaru do Českej republiky žiadnym spôsobom neboli daňovými orgánmi spochybnené a s
touto informáciou vo svojich rozhodnutiach pracovali ako s faktom.67. Z takto ustáleného skutkového stavu potom musí dať kasačný súd za pravdu sťažovateľovi, že
dôvod, ktorý bol na nepriznanie oslobodenia od DPH aplikovaný na jeho vec - nepreukázaná preprava
do iného členského štátu, nevyplýva z vykonaného dokazovania - česká daňová správa prepravu

potvrdila a daňové orgány ju nespochybnili. Ak daňové orgány poukazujú na to, že preprava nebola
hodnoverne preukázaná z dokladov predložených sťažovateľom, uvedené nie je možné považovať
za relevantné spochybnenie žiadnej z materiálnych podmienok uplatneného daňového oprávnenia
podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2010. Z hľadiska materiálnych
podmienok uplatneného daňového oprávnenia bolo totiž z pohľadu zistení správcu dane a žalovaného

podstatné, či tovar bol prepravený z tuzemska do iného členského štátu, a nie to, či doklady predložené
sťažovateľom túto prepravu dostatočne preukazovali. Preto, ak splnenie spochybnenej materiálnej
podmienky - preprava do iného členského štátu, vyplýva z dokazovania vykonaného správcom dane,
nemôže správca dane právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní odoprieť len z
dôvodu nezrovnalostí na dokladoch preukazujúcich danú prepravu.
68. Pochybnosti správcu dane, ktoré sa týkali nesprávne vyplnených CMR, dodacích listov či potvrdenia

odberateľa tak sami o sebe nemohli byť dôvodom na nepriznanie práva na oslobodenie od dane, keď z
vykonaného dokazovania zo strany českej daňovej správy mal správca dane a žalovaný za preukázané,
že sporný tovar bol prepravený do Českej republiky. Vady na týchto dokumentoch, ktoré patria medzi
formálne podmienky pre oslobodenie od dane, tak nemohli byť podkladom pre záver správcu dane
a žalovaného o nepreukázaní prepravy do iného členského štátu, keď im splnenie tejto materiálnej

podmienky potvrdila daňová správa štátu, do ktorého bol tovar prepravený a sami túto skutočnosť
fakticky nespochybňovali.
69. Dôkazom, ktorým mohli byť závery českej daňovej správy spochybnené, by boli napr. presné údaje
o pohybe áut, ktoré mali prepravu realizovať, ktoré ale správca dane nemal k dispozícii a tieto si v
tejto daňovej kontrole ani nevyžiadal. Kasačný súd pritom opakuje, že závery českej daňovej správy

o preprave tovaru do Českej republiky správca dane, žalovaný ani správny súd žiadnym spôsobom
nespochybňovali a ani k tomu nepredkladali žiadne iné dôkazy.
70. Kasačný súd v súlade s § 43 ods. 5 písm. c) zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra
2010 nespochybňuje povinnosť sťažovateľa preukázať uplatnené právo aj potvrdením o prijatí tovaru
odberateľom (ak vykonal prepravu odberateľ). Absenciu takéhoto dokladu alebo chyby v ňom však

nie je možné bez ďalšieho považovať za nesplnenie materiálnej podmienky pre oslobodenie od DPH
- prepravy do iného členského štátu, ak z dokazovania vykonaného správcom dane takáto preprava
vyplýva (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29.
februára 2024, body 28, 36 a 37; obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci Ferimet SL, C-281/20
zo dňa 11. novembra 2021, body 34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9.

decembra 2021, bod 38).
71. Kasačný súd preto konštatuje, v zhode so sťažovateľom, že správca dane a žalovaný nateraz
relevantne nespochybnili splnenie hmotnoprávnych podmienok sťažovateľom uplatneného daňového
oprávnenia podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2010. Správca dane
a žalovaný nevzniesli k týmto podmienkam relevantné pochybnosti, preto nemožno len na základe

formálnych vád predložených dokumentov, prijať záver o nepreukázaní prepravy, keď táto nebola
fakticky spochybnená. Správny súd pochybil, pokiaľ túto argumentáciu sťažovateľa nevyhodnotil ako
relevantnú, a preto vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci.
72. Kasačný súd považuje v kontexte celého prípadu za potrebné zdôrazniť, že jeho vyššie uvedené
závery bez ďalšieho neznamenajú, že sťažovateľovi v ďalšom konaní musí byť (nevyhnutne) priznané

právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní v súvislosti so spornými obchodmi. Je však
úlohou správcu dane a žalovaného, aby buď identifikovali iné vady v predmetnom prípade s dopadom
na preukázanie materiálnych podmienok uplatneného daňového oprávnenia podľa § 43 ods. 1 zákona o
DPH v znení účinnom do 31. decembra 2010 alebo aby preukázali, že sa sťažovateľ svojím obchodným
plnením zúčastnil na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, v ktorom došlo k úniku na

dani, pričom táto jeho účasť bola vedomá (vedel alebo s ohľadom na všetky okolnosti mal vedieť o
svojej účasti na podvodnom obchodnom reťazci). Správca dane a žalovaný sa pritom musia sústrediť
na okolnosti a skutočnosti, ktoré sťažovateľovi v čase uskutočnenia predmetného obchodu boli známe
alebo v prípade, ak by dodržal primeranú obozretnosť priemerného zodpovedného podnikateľa, mali
byť známe.

73. Kasačný súd tiež poukazuje na rozhodovaciu činnosť Súdneho dvora Európskej únie v súvislosti so
spôsobom obchodov realizovaným sťažovateľom. Sťažovateľ totiž správne poukazoval na to, že sporné
obchody v zmysle kúpnej zmluvy realizoval podľa § 43 ods. 8 zákona o DPH v znení účinnom do 31.
decembra 2010, ako dodaciu paritu EXW - Ex Works, keď prepravu tovaru zabezpečoval odberateľa k dodaniu tovaru už prišlo v prevádzkových priestoroch sťažovateľa. V súvislosti s týmto spôsobom
obchodu kasačný súd poukazuje na rozhodnutie SD EÚ vo veci Teleos, C-409/04, kde rovnako išlo
o dodanie tovaru „zo závodu“ („ex-works“ alebo EXW), keď Teleos bol len povinný poskytnúť tovar k

dispozícii svojmu odberateľovi v jeho sklade, pričom odberateľ bol zodpovedný za pokračovanie prevozu
do dohodnutého členského štátu. Hoci v danom prípade ani nedošlo k vývozu tovaru do iného členského
štátu, súdny dvor konštatoval, že v prípade, ak dodávateľ konal v dobrej viere a predložil dôkazy, ktoré
na prvý pohľad odôvodňovali jeho nárok na oslobodenie dodávky tovaru od dane, aby následne zaplatil
DPH z tohto tovaru, keď sa zistí, že uvedené dôkazy sú nepravdivé, pričom však nedôjde k preukázaniu

účasti uvedeného dodávateľa na takomto podvode, pokiaľ však tento dodávateľ prijal všetky rozumné
opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že dodávka do iného členského štátu, ktorú uskutoční,
nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode.
74. Ak sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal aj skutočnosť, že tu posudzovaná vec nebola zaradená
medzi žaloby vo veciach správneho trestania, s touto jeho argumentáciou sa kasačný súd nestotožnil.
Ako správne uviedol už správny súd, táto vec sa netýka správneho trestania, keďže predmetom

správnej žaloby vo veciach správneho trestania je preskúmanie zákonnosti rozhodnutí orgánov verejnej
správy týkajúcich sa priestupku, správneho deliktu alebo ktorým bola uložená sankcia za iné podobné
protiprávnekonanie.Jenesporné,ževprejednávanejvecinebolasťažovateľoviuloženážiadnasankcia,
ale uložená povinnosť, ktorú si nemal splniť v rozpore so zákonom. Skutočnosť, že toto rozhodnutie
môže v budúcnosti viesť k vydaniu rozhodnutia, ktorým správca dane uloží sankciu podľa § 154 a nasl.

Daňového poriadku, nepretvára aj toto konanie na konanie vo veciach správneho trestania.
75. Správny súd v napadnutom rozsudku prebral aj závery daňových orgánov, že obchod deklarovaný
sťažovateľom je potrebné považovať za reťazový obchod s odkazom na rozhodnutie SD EÚ vo veci
EMAG (C - 245/04), v ktorom súd posudzoval tzv. nepohyblivú dodávku. Ani s uvedenými závermi
daňových orgánov a správneho súdu sa kasačný súd nestotožnil a dáva za pravdu sťažovateľovi, že ak v

danomprípadenebolaspochybnenaáprepravadoinéhočlenskéhoštátu,nemohloísťotzv.nepohyblivú
dodávku. V rámci týchto tzv. reťazových obchodov alebo pri tzv. nepohyblivej dodávke sa totiž tovar
prepraví fyzicky od prvého dodávateľa priamo k poslednému odberateľovi, čo ale nebolo preukázané v
tu posudzovanej veci. Daňové orgány opakovane uviedli, že tovar mal byť prepravený od sťažovateľa
do spoločnosti NEZVAL okna - dveře s.r.o., Česká republika, pokračoval do spoločnosti Tm sanit SK,

s.r.o., Slovenská republika, odkiaľ pokračoval fyzickej osobe Ing. Jiří Nezval, Česká republika a následne
konečným zákazníkom. S touto informáciou daňové orgány pracujú aj v tej súvislosti, keď sťažovateľovi
vytýkajú, že tovar nebol vyložený u jeho odberateľa, ale ostal v cisterne. Záver o nepohyblivej dodávke
tak nevyplýva z vykonaného dokazovania a nie je možné ho aplikovať na tu posudzovanú vec za
skutkového stavu, ktorý bol nateraz ustálený daňovými orgánmi.

76. Na záver tiež kasačný súd reaguje na námietku sťažovateľa týkajúcu sa jeho neúčasti pri výsluchu
svedka p. Nezvala realizovaného českou daňovou správou na základe dožiadania správcu dane, ktorú
vyhodnotil ako nedôvodnú. Kasačný súd poukazuje na to, že výsluch p. Nezvala bol vykonaný v
súlade s procesnými predpismi Českej republiky a je použiteľný ako dôkaz. Ústavný súd Slovenskej
republiky už v minulosti ustálil, že ustanovenia slovenského Daňového poriadku, vrátane povinnosti

správcu dane v prípade výsluchu svedka upovedomiť kontrolovaný daňový subjekt o termíne takéhoto
výsluchu,niejemožnéaplikovaťnaprocesnýpostupdaňovýchorgánovinýchštátov.KonkrétneÚstavný
súd Slovenskej republiky v uznesení sp. zn. IV. ÚS 607/2021 z 30. novembra 2021 okrem iného
uviedol, že „správca dane je pri výkone svojich právomocí v zásade limitovaný územným prvkom, t. j.
neprináleží mu realizovať svoju právomoc vykonávať dôkazy v zahraničí (s výnimkou, ak to umožňuje

medzinárodná norma) - nie je preto pochybením slovenského správcu dane, ak sa daňový subjekt
nemohol zúčastniť úkonu pred zahraničným daňovým orgánom. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že
je v plnej kompetencii dožiadaného zahraničného orgánu, akým procesným spôsobom v zmysle svojich
vnútroštátnych postupov zabezpečí administratívne vyšetrovanie potrebné na získanie požadovaných
informácií na účely odpovede na žiadosť v rámci medzinárodnej výmeny informácií (...)“. Námietku

sťažovateľa, že sa nemohol zúčastniť výsluchu v Českej republike, tak kasačný súd vyhodnotil ako
nedôvodnú.
V. Záver
77. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k tomu záveru, že napadnutý rozsudok
správneho súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP),

rovnakou vadou (nezákonnosťou) podľa zistení kasačného súdu trpí aj rozhodnutie žalovaného. Keďže
správny súd žalobu sťažovateľa zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP a § 191 ods.
1 písm. c) SSP zmenil napadnutý rozsudok správneho súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec
vrátil žalovanému na ďalšie konanie.78. V ďalšom konaní bude žalovaný postupovať spôsobom načrtnutým kasačným súdom vyššie
(osobitne body 71 a 72 tohto rozsudku) a vyvaruje sa pochybení zistených kasačným súdom v tejto veci.
Žalovaný je pritom viazaný vyjadreným právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP).

79. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167
ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi/sťažovateľovi priznal právo na úplnú náhradu trov
kasačného konania, ako aj trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov
konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným
uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP).

80. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.