Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Monday, March 31, 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 2Sfk/7/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1021201235
Dátum vydania rozhodnutia: 31. 03. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Trenčan

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:1021201235.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána

Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej
veci žalobcu (v kasačnom konaní sťažovateľ): PharmaComp s.r.o., so sídlom Bystrická 901, 966 81
Žarnovica, IČO: 47 358 203, právne zastúpeného: Advokátska kancelária Hronček & Partners, s. r. o.,
so sídlom Kálov 1, 010 01 Žilina, IČO: 47 248 327, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej
republiky, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101024380/2021 zo dňa 11. júna 2021,
o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave, č. k. 1S/200/2021-596 z 27.
októbra 2022, ECLI:SK:KSBA:2022:1021201235.3, takto

r o z h o d o l :

I. Rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S/200/2021 - 596 z 27. októbra 2022 sa mení tak,
že rozhodnutie žalovaného č. 101024380/2021 zo dňa 11. júna 2021 sa zrušuje a vec sa vracia
žalovanému na ďalšie konanie.

II. Sťažovateľovi sa priznáva právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj konania pred
správnym súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Úrad pre vybrané hospodárske subjekty (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím č. 100109459/2021 z

22.01.2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe
daní (daňový poriadok a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len
„Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi daň v sume 6.585.910,65 € na dani z príjmov vyberanej zrážkou
za zdaňovacie obdobie roku 2015.
2. Žalobca bol v roku 2015 držiteľom povolenia na veľkodistribúciu liekov a zdravotníckych pomôcok
(ďalej aj ako „držiteľ“) v zmysle § 8 ods. 1 písm. l), § 17 ods. 31 a § 43 ods. 3 písm. o) zákona č. 595/2003
Z. z. o dani z príjmov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“ alebo „ZoDP“). Správca dane konštatoval,

že žalobca v rozhodnom zdaňovacom období poskytoval peňažné plnenia poskytovateľom zdravotnej
starostlivosti (lekárňam) podľa zákona č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti
(ďalej len „zákon o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti“), keď od nich v rámci spätného odpredaja
nakupoval lieky a zdravotnícky materiál, ktoré následne predával iným subjektom ako poskytovateľom.
Kontrolou správca dane zistil, že z týchto plnení nevykonal zrážku dane a neodviedol daň správcovi
dane.
3. Dôvodil pritom, že podľa ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daň z príjmov

plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a
neobmedzenou daňovou povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o peňažné a nepeňažné plnenie, ktoré
bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu
pracovníkovi od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie,37ab.4. Zároveň poukázal na to, že zákon o dani z príjmov peňažné a nepeňažné plnenie nedefinuje,
preto uzavrel, že predmetné ustanovenie sa vzťahuje na všetky plnenia poskytnuté poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti daňovým subjektom. Mal za to, že jediným druhom plnenia, na ktoré sa

nevzťahuje povinnosť zrazenia dane z plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti
daňovým subjektom, sú peňažné plnenia vyplácané za klinické skúšanie v zmysle zákona č. 362/2011
Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach (ďalej len „zákon o liekoch“), avšak o tento typ transakcie
v prejednávanej veci nešlo. Vzhľadom na uvedené konštatoval, že na povinnosť zdanenia peňažných
plnení držiteľom pri zrazení a odvedení dane zo zrealizovaných transakcií bol aplikovateľný postup v

súlade s ustanovením § 43 ods. 10 až 12 zákona o dani z príjmov.
5. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 101024380/2021 z 11.06.2021 (ďalej aj „napadnuté
rozhodnutie“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74
ods. 4 Daňového poriadku potvrdil. Žalovaný sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym
posúdením veci správcom dane, keď konštatoval, že žalobca si nesplnil daňovú povinnosť podľa § 43
ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov tým, že z peňažných plnení poukázaných poskytovateľom

zdravotnej starostlivosti (lekárňam) v rozhodnom období nevybral daň zrážkou a následne ju neodviedol
správcovi dane.
6. V nadväznosti na argumentáciu žalobcu o charaktere transakcií spadajúcich do režimu bežného
obchodného styku objasnil, že odsek 45 (vynímajúci tieto spod zrážkovej dane) bol do ustanovenia § 2
zákona o liekoch doplnený až jeho novelou od 01.01.2016. Zdôraznil, že zákon v roku 2015 neobsahoval

ustanovenie týkajúce sa negatívneho zadefinovania peňažného a nepeňažného plnenia, a navyše,
ustanovenie § 2 ods. 45 zákona o liekoch vymedzuje negatívnu definíciu peňažného a nepeňažného
plnenia „na účely tohto zákona“ a neobsahuje žiadnu odvolávku na zákon o dani príjmov, na základe
ktorej by bolo zrejmé, že sa táto definícia vzťahuje aj k uplatňovaniu zrážkovej dane.
7. V súvislosti s otázkou zaradenia sporných transakcií do plnení v rámci bežného obchodného styku

poukázal na skutočnosť, že bežnou činnosťou žalobcu je nákup liekov od výrobcov zo Slovenska, ale aj
z krajín EÚ, ich skladovanie, distribúcia a predaj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti ako lekárňam,
nemocniciam či sociálnym zariadeniam. Mal za to, že v súlade s bežnou praxou by poskytovatelia
zdravotnej starostlivosti mali vystupovať v postavení príjemcu liekov ako medzistupeň medzi výrobcom
a distribútorom smerom k pacientom. Podľa žalovaného preto nebolo možné považovať posudzované

transakcie za bežný obchodný styk, uvedenú otázku však súčasne považoval za irelevantnú pre
posúdenie zrážkovej dane podľa § 43 zákona o dani z príjmov.

II. Konanie pred správnym súdom

8. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote správnu žalobu na Krajský súd v
Bratislave, ktorou sa domáhal, aby krajský súd zrušil rozhodnutie žalovaného spolu s prvostupňovým
rozhodnutím a vec vrátil prvostupňovému orgánu na ďalšie konanie. Súčasťou žaloby bol aj návrh na
položenie prejudiciálnych otázok Súdnemu dvoru Európskej únie.
9. Krajský súd v Bratislave (ďalej len „krajský súd“ alebo „správny súd“) správnu žalobu ako nedôvodnú

zamietol rozsudkom sp. zn. 1S/200/2021-596 z 27. októbra 2022 (ďalej len „napadnutý rozsudok“).
Krajský súd v rámci teoretických východísk posudzovanej veci konštatoval, že zdanenie daňou
vyberanou zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov je osobitným spôsobom zdaňovania príjmov v
SR, pri ktorej sa uplatňuje 19% sadzba dane s výnimkou prípadov, ak v zmluvách o zamedzení dvojitého
zdanenia,ktorýmijeSRviazaná,niejedohodnutáinásadzbadane,pričompovinnosťvysporiadaťdaňje

na strane toho subjektu, ktorý príslušný príjem daňovníkovi vypláca (s určitou výnimkou podľa ods. 15).
10. Správny súd sa nestotožnil so žalobcovou interpretáciou ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o)
zákona o dani z príjmov. Z gramatického výkladu dikcie tohto ustanovenia vyplýva, že výnimku z
povinnosti daňovníka vybrať daň zrážkou v prípade peňažného a nepeňažného plnenia poskytnutého
poskytovateľovizdravotnejstarostlivostipredstavujújedineplneniavyplácanézaklinickéskúšaniepodľa

zákona o liekoch.
11. Z hľadiska interpretácie onoho ustanovenia je teda podľa správneho súdu evidentné, že mu
podliehajú všetky plnenia s výnimkou plnení vyplácaných za klinické skúšanie podľa zákona o liekoch.
Orgány verejnej správy postupovali správne pri interpretácii sporného ustanovenia, keď prijali záver,
že odkaz 37ab) (obsiahnutý v dikcii ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov) sa

vzťahuje k pojmu klinické skúšanie, ktorý upravuje zákon o liekoch, a nie k pojmu peňažné a nepeňažné
plnenia. Správny súd sa nestotožnil s názorom žalobcu, že existoval zámer zákonodarcu prepojiť celé
znenie ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov, teda aj pojem peňažné a nepeňažné
plnenia so zákonom o liekoch. Z jeho doslovného znenia totiž vôbec nevyplýva zámer zákonodarcupoužiť odkaz aj na iné plnenia definované podľa zákona o liekoch. Otázka chápania odkazu na „pojem“
resp. na „celý zákon“ je vzhľadom na formuláciu „okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické
skúšanie,37ab)“irelevantná.Krajskýsúdkonštatoval,žekonštrukciainterpretácievytvorenejžalobcomv

tejtosúvislosti,nedávazmyselanipripoužitílogickéhovýkladu,pretoževtakomprípadebyzákonodarca
vôbec neuvádzal pri dotknutom ustanovení formuláciu „okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické
skúšanie,37ab)“, ale doslova by uviedol „okrem (týchto) plnení, ak sú vyplácané podľa osobitného
zákona 37ab“ a teda, ak by mal záujem prezentovaný žalobcom, neexistovalo by akékoľvek logické
opodstatnenie uvádzať v predmetnom ustanovení pojem „klinické štúdie“.

12. Správny súd mal za to, že modelové situácie simulované žalobcom v podanej správnej žalobe pri
tzv. jednostranných záväzkoch pri poskytovaní plnenia zo strany držiteľa poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti a vzájomných záväzkoch, kedy dochádza k obojstrannému poskytovaniu plnení medzi
držiteľom a lekárňou v rámci bežného obchodného styku, argumentačne neboli spôsobilé vyvrátiť
daňovú povinnosť žalobcu ako držiteľa sledovať, od akého subjektu prijíma a nakupuje tovar, resp.
služby. Správny súd sa nestotožnil ani so žalobcovou argumentáciou, že lekárne je nevyhnutné

považovať pri obchodovaní na účely nákupu a predaja liekov za držiteľov podľa zákona o dani z príjmov.
13. Námietka žalobcu, podľa ktorej odkaz 37ab) by sa mal aplikovať aj na výklad pojmu „peňažné a
nepeňažné plnenia“ v § 43 ods. 3 písm. o) ZODP, a teda v zmysle § 2 ods. 45 zákona o liekoch by sa mal
vykladať v tom zmysle, že peňažným a nepeňažným plnením pre účely zrážkovej dane nie je plnenie
poskytovanédržiteľomvočiposkytovateľovizdravotnejstarostlivostivrámcibežnéhoobchodnéhostyku,

podľa správneho súdu neobstojí už z dôvodu, že negatívne vymedzenie daných plnení bolo do § 2 ods.
45 zákona o liekoch zavedené až s účinnosťou od 1. januára 2016; v predmetnom prípade však bola
žalobcovi dorubená daň za zdaňovacie obdobie 2015.
14. Na základe uvedeného dospel správny súd k záveru, že daňové orgány postupovali správne, keď
žalobcovi dorubili zrážkovú daň z posudzovaných transakcií realizovaných v zdaňovacom období roku

2015. Konštatoval v tejto súvislosti, že správca dane a žalovaný vykonali dokazovanie pre ustálenie
skutkového stavu v danej veci riadne, a to s vyvodením správnych skutkových aj právnych záverov, ktoré
náležite aj odôvodnili a s ktorými sa správny súd v celom rozsahu stotožnil.

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, stanovisko účastníkov

A/
15. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) kasačnú sťažnosť z dôvodov
podľa § 440 ods. 1 písm. g) a f) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil
a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie; alternatívne aby napadnutý rozsudok zmenil tak, že
zruší rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správcu dane a vráti vec príslušnému správnemu orgánu

na ďalšie konanie.
16. Sťažovateľ v rámci riadne formulovaných sťažnostných bodov v úvode kasačnej sťažnosti namietal
podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP, že správny súd nepreskúmal napadnuté rozhodnutia v celom rozsahu
žalobných bodov a relevantných námietok, predovšetkým sa nezaoberal:
a) námietkou sťažovateľa ohľadne výkladu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenie poskytnuté od držiteľa

voči poskytovateľovi“, keď nezdôvodnil, prečo pod týmto pojmom rozumie všetky plnenia,
b) námietkou, ktorou sťažovateľ v žalobe odôvodňoval prepojenie pojmov v zákone o dani z príjmov
a v zákone o liekoch. Sťažovateľ podporne poukázal na Usmernenie Ministerstva zdravotníctva SR v
spolupráci s Ministerstvom financií SR, ako i odpovede MZ SR adresované inému daňovému subjektu.
Poukázal i na to, že zákon o liekoch v roku 2016 veľmi detailne a konkrétne pozitívne aj negatívne

vymedzil, čo sa považuje za peňažné a nepeňažné plnenie v zmysle zákona o liekoch,
c) námietkou sťažovateľa týkajúcou sa skutočného zámeru zákonodarcu a historického vývoja
legislatívneho procesu, ktoré sú relevantnými pre zistenie skutočného cieľa zákonodarcu,
d)námietkousťažovateľaoekonomickejneudržateľnostivýkladufinančnýchorgánov,ktorábyspôsobila
finančnú likvidáciu lekární a iných poskytovateľov zdravotnej starostlivosti,

e)námietkousťažovateľapoukazujúcounanemožnosťaplikovaťzrážkovúdaňnaplneniazobchodného
styku s poskytovateľom, ktorý je fyzickou osobou, a diskriminačný prístup v porovnaní s inými
právnickými osobami a
f) námietkou sťažovateľa týkajúcou sa nepreskúmateľnosti a vnútornej rozpornosti rozhodnutí finančnej
správy.

17. Správnemu súdu sťažovateľ ďalej vytýkal, že sa nevysporiadal s jeho námietkami o
nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí a nedostatočnom zistení skutkového stavu orgánom
verejnej správy. Správny súd sa mal podľa jeho názoru zaoberať aj tým, prečo sa neaplikovala
zrážková daň na dodávky tovaru voči poskytovateľom zdravotnej starostlivosti z titulu ich posúdenia ako„nepeňažných plnení“. Sťažovateľ namietal, že správny súd nevykonal žalobcom navrhnuté dôkazy a to,
že nepoložil prejudiciálnu otázku Súdnemu dvoru EÚ a s jej návrhom sa nevysporiadal správne. Vytýkal
taktiež procesné pochybenie pri doručovaní rozhodnutia správcu dane a mal za to, že toto malo byť

doručované priamo daňovému subjektu, a nie Ing. Kláre Strakovej, ktorá disponovala plnomocenstvom
len na obmedzený časový úsek - dobu trvania daňovej kontroly.
18. Sťažovateľ v rámci riadne formulovaných sťažnostných bodov ďalej namietal nesprávne právne
posúdenie veci podľa § 440 ods.1 písm. g) SSP z dôvodu, že:
a) správny súd vec nesprávne právne posúdil, keď nesprávne vyložil kľúčový pojem peňažné a

nepeňažné plnenia ako všetky plnenia, a nie ako plnenia, ktoré môžu byť predmetom zrážkovej dane
podľa zákona o dani z príjmov v spojitosti so zákonom o liekoch;
b) správny súd nesprávne uviedol, že odvolávka „37ab“ sa vzťahuje len na pojem klinické skúšanie.
Poukazujúc na prílohu č. 5 bod 21 Legislatívnych pravidiel vlády SR tvrdil, že odkaz „37ab“ nie je v
ustanovení § 43 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov umiestnený nad slovným spojením „klinické
skúšanie“, ale až za interpunkčné znamienko ukončujúce vetu/časť vety. K výkladu legislatívneho

odkazu boli v správnom konaní predložené aj odborné stanoviská PhDr. Jozefa Žilineka, PhD. v oblasti
jazykovedy a logiky jazyka. Sťažovateľ tvrdil, že nie je potrebné dávať samostatný odkaz nad každý
pojem, ak je tento odkaz rovnaký; už z gramatického výkladu daných ustanovení vyplýva, že predmetom
zrážkovej dane nemajú byť všetky a akékoľvek existujúce plnenia okrem klinického skúšania;
c) správny súd nesprávne uvádza, že z dôvodovej správy k zákonu č. 333/2014 Z. z., ktorým sa

novelizoval zákon o dani z príjmov s účinnosťou od 1. januára 2015, citovanej žalovaným i krajským
súdom vyplýva, že zrážková daň v zmysle ustanovení § 8 ods. 1 písm. l/, § 17 ods. 31 a § 43 ods.
3 písm. o) zákona o dani z príjmov sa aplikuje len na určitú skupinu plnení, ktorými sú peňažné a
nepeňažné plnenia poskytnuté držiteľom voči poskytovateľom zdravotnej starostlivosti v zmysle zákona
o liekoch. Dôvodová správa uvádza konkrétne príklady plnení, pričom všetky korešpondujú s týmto

pozitívnym vymedzením. Plnenia za klinické skúšanie bolo potrebné z § 43 ods. 3 písm. o) zákona
o dani z príjmov vyňať z dôvodu, že inak sú považované za peňažné a nepeňažné plnenia v zmysle
pozitívneho vymedzenia tohto pojmu v zákone o liekoch. Zámerom zákonodarcu bolo, aby zrážkovej
dani podliehali len peňažné a nepeňažné plnenia v zmysle zákona o liekoch, čo vyplýva z dôvodovej
správy, predkladacej správy i medzirezortného pripomienkového konania.

19. Sťažovateľ opätovne poukázal na Usmernenie ku zdaňovaniu peňažných a nepeňažných plnení
Ministerstva zdravotníctva SR a Ministerstva financií SR 2011, ktoré po prvýkrát rieši, aké peňažné
a nepeňažné plnenia medzi držiteľmi a poskytovateľmi zdravotnej starostlivosti sa majú zdaňovať
podľa § 8 ods. 1 písm. l) v spojení s § 8 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov a § 17 ods. 31 v
spojení s § 21 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 1. decembra 2011. Od 1.

januára 2015 došlo len k zmene spôsobu zdaňovania zrážkou a zavedeniu oznamovacích povinností s
cieľom zvýšenia transparentnosti, avšak z obsahu usmernenia je podľa sťažovateľa zrejmé, že zákon
o dani z príjmov rieši zdaňovanie peňažných a nepeňažných plnení podľa zákona o liekoch, kde nikdy
nepatrili plnenia v rámci bežného obchodného styku. Opätovne poukázal i na ekonomickú nezmyselnosť
výkladu žalovaného a správneho súdu, že zrážková daň by sa mala uplatňovať na všetky plnenia so

zdravotníckym tovarom s výnimkou plnení za klinické skúšanie. Takýto výklad považuje za protiústavný
a v rozpore s právom vlastniť majetok a podnikať.
20. Záverom kasačnej sťažnosti sťažovateľ požiadal kasačný súd, aby tento, ak to uzná za vhodné,
uprednostnil rozhodnutie, ktorým zmení napadnutý rozsudok a podá právny názor na to, ako akým
spôsobom sa mala v roku 2015 zrážková daň aplikovať, a to z dôvodu, že uvedený postup by bol

rýchlejší, vezmúc do úvahy dlhotrvajúcu právnu neistotu sťažovateľa i iných subjektov na trhu.
21. V doplnení kasačnej sťažnosti (resp. vo vyjadrení) zo dňa 07.02.2023 upriamil sťažovateľ pozornosť
kasačného súdu na rozsudok Krajského súdu v Žiline vo veci sp. zn. 31S/22/2020 týkajúcej sa žalobcu -
spoločnostiProPharmas.r.o.,vktoromtentozapodobnýchskutkovýchaprávnychokolnostíkonštatoval,
že zrážková daň a zdaňovanie postupom podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZODP sa na plnenia poskytnuté

žalobcom (peňažné platby vyplatené za dodaný tovar od lekární) aplikovať nemala.
B/
22. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že napadnutý rozsudok považuje za vecne
správny. Kasačnému súdu navrhol, aby kasačnú sťažnosť zamietol ako nedôvodnú.

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom

23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal
napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP),pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods.
1, § 443 ods. 1 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods.
1 SSP), zohľadniac § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne

dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná, a preto po predchádzajúcom zverejnení termínu
verejne vyhlásil dňa 31. marca 2025 tento rozsudok, ktorým rozhodol spôsobom podľa § 462 ods. 2 SSP.
24. Predmetom kasačného konania je výklad predmetu dane vyberanej zrážkou podľa ustanovenia § 43
ods. 3 písm. o) ZODP, konkrétne je sporným obsah pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia poskytované
držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti“, keď žalovaný a správny súd zastali názor, že tento

pojem má podľa gramatického znenia tohto ustanovenia zahŕňať všetky plnenia bez ohľadu na dôvod ich
vyplácania, a teda aj plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku (okrem plnení za klinické
skúšanie, ktoré toto ustanovenie explicitne vyníma). Naopak, sťažovateľ presadzoval užšie chápanie
tohto pojmu tvrdiac, že obsah tohto pojmu je determinovaný zákonom o liekoch, na ktorý odkazuje
poznámka pod čiarou k uvedenému ustanoveniu i teleologický a systematický výklad.
25. Kasačný súd zistil, že predmetom jeho právneho posúdenia už bola skutkovo a právne obdobná vec

iného sťažovateľa (týkajúca sa rovnakej právnej otázky obsahu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia
poskytované držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti“), vedená pred kasačným súdom pod
sp. zn. 1Sfk/34/2022 zo dňa 30. septembra 2024 (zdaňovacie obdobie rok 2016), pričom vyrubenie
dane v oboch veciach je založené na obdobnom skutkovom základe, na totožnej právnej argumentácii
finančných orgánov a pri uplatnení takmer totožných námietok sťažovateľa. Rozdielnosť spočíva najmä

v tom, že sa jedná o daň vyrubenú za iné zdaňovacie obdobie roku 2016, kde od 1. januára 2016 došlo
k zmene v zákone o liekoch. V uvedenej veci kasačný súd kasačnej sťažnosti žalobcu vyhovel.
26. V súlade s § 464 ods. 1 SSP, kasačný súd v ďalšom poukazuje na odôvodnenie rozsudku
1Sfk/34/2022 zo dňa 30. septembra 2024, s ktorým sa stotožnil a neidentifikoval dôvody, pre ktoré by
sa mal od relevantnej argumentácie odchýliť, preto uvádza jeho vybrané časti, ktoré sú aplikovateľné

i na prejednávanú vec, cit.:
,,41. Predmetom správneho súdneho prieskumu v prejednávanej veci boli rozhodnutia finančných
orgánov, ktorými bol sťažovateľovi určený rozdiel na dani z príjmov vyberanej zrážkou za zdaňovacie
obdobieroku2016vsume281.667,03Eur.Finančnéorgányuzavreli,žesťažovateľakodržiteľpovolenia
na veľkodistribúciu liekov bol v zmysle § 43 ods. 3 písm. o) ZODP povinný zrážať daň z peňažných

plnení, ktoré poskytoval lekárňam ako poskytovateľom zdravotnej starostlivosti za spätný výkup liekov
a zdravotníckeho materiálu.
42. Sporným v prejednávanej veci bol výklad predmetu dane vyberanej zrážkou podľa ustanovenia § 43
ods. 3 písm. o) ZODP, konkrétne bol sporným obsah pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia poskytované
držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti“. Žalovaný a krajský súd zastávali názor, že tento

pojem má podľa gramatického znenia tohto ustanovenia zahŕňať všetky plnenia bez ohľadu na dôvod ich
vyplácania, a teda aj plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku (okrem plnení za klinické
skúšanie, ktoré toto ustanovenie explicitne vyníma). Naopak, sťažovateľ presadzoval užšie chápanie
tohto pojmu tvrdiac, že obsah tohto pojmu je determinovaný zákonom o liekoch, na ktorý odkazuje
poznámka pod čiarou k uvedenému ustanoveniu i teleologický a systematický výklad. V zmysle tohto

výkladu sa za peňažné a nepeňažné plnenie, a teda ani za predmet dane vyberanej zrážkou nemá
považovať plnenie poskytované v rámci bežného obchodného styku v rámci predaja a kúpy liekov.
Sťažovateľ namietal, že jeho príjmy mali byť zdaňované výdavkovou metódou, a teda daňou z príjmu
po odpočítaní odôvodnených výdavkov na jeho činnosť.
43. Po preskúmaní obsahu administratívneho a súdneho spisu a po oboznámení sa s relevantnou

právnou úpravou kasačný súd vyhodnotil kasačnú sťažnosť sťažovateľa ako dôvodnú.
44. Sťažovateľ namietal tak porušenie jeho práva na spravodlivý proces z dôvodu nedostatočného
odôvodnenia napadnutého rozsudku, ako aj nesprávne právne posúdenie veci krajským súdom.
Kasačný súd najprv pristúpil ku skúmaniu otázky, či možno napadnutý rozsudok považovať za spĺňajúci
požiadavku jeho riadneho odôvodnenia. Sťažovateľ v správnej žalobe veľmi dôkladne a podrobne

argumentoval, z akých dôvodov považuje rozhodnutie žalovaného za vecne nesprávne. Poukazoval na
gramatický, účelový, systematický, historický a logický výklad, argumentačne podložený špecifickými
právnymi a ekonomickými dôvodmi a dôkazmi (napr. odborné posúdenia, Výročné správy FR SR).
Naproti tomu je odôvodnenie napadnutého rozsudku pomerne strohé a nedostatočne reagujúce na
sťažovateľove špecifické námietky [...] Aj napriek uvedenému však kasačný súd dospel k záveru, že z

napadnutého rozsudku je zrejmé, z akých dôvodov krajský súd rozhodol o zamietnutí správnej žaloby
(kedy sa priklonil ku gramatickému výkladu a extenzívnemu chápaniu sporného pojmu peňažné a
nepeňažné plnenia presadzovaného žalovaným a uviedol aj dôvody, pre ktoré k tomuto záveru dospel).
Keďžekasačnýsúdnevzhliadolnepreskúmateľnosťnapadnutéhorozsudku,ďalejskúmalhmotnoprávneposúdenie veci, čo koniec koncov požadoval aj sám sťažovateľ apelujúci na vyriešenie spornej právnej
otázky a nastolenie stavu právnej istoty zo strany kasačného súdu, a to aj s poukazom na rozpornú prax
krajských súdov (napadnutý rozsudok oproti rozsudkom Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/22/2020

zo dňa 14.11.2022 a sp. zn. 31S/102/2020 zo dňa 28.07.2021, na ktoré sťažovateľ poukázal). V tejto
súvislosti kasačný súd uvádza, že nevzhliadol ani nepreskúmateľnosť rozhodnutia žalovaného, a to z
obdobných dôvodov (bolo z neho zrejmé, že žalovaný rozhodol o vyrubení dane vyberanej zrážkou
z dôvodu aplikácie extenzívneho gramatického výkladu a námietkami sťažovateľa vrátane námietky o
prepojení so zákonom o liekoch sa zaoberal, hoci stroho).

45. Kasačný súd súhlasí so sťažovateľom v tom, že na zistenie obsahu právnych noriem a právnych
pojmov, najmä pokiaľ zákon neobsahuje ich legálnu definíciu, nestačí vychádzať len z ich doslovného
znenia a jazykového (gramatického) výkladu. Ústavný súd SR už viackrát zdôraznil, že k výkladu
právnych predpisov a ich inštitútov nemožno pristupovať len z hľadiska textu zákona, a to ani v
prípade, keď sa text môže javiť ako jednoznačný a určitý, ale predovšetkým podľa zmyslu a účelu
zákona. Jazykový výklad môže totiž v zmysle ustálenej judikatúry ústavného súdu predstavovať len

prvotné priblíženie sa k obsahu právnej normy, ktorej nositeľom je interpretovaný právny predpis; na
overenie správnosti či nesprávnosti výkladu, resp. na jeho doplnenie či spresnenie potom slúžia ostatné
interpretačné prístupy postavené na roveň gramatickému výkladu, najmä teleologický a systematický
výklad vrátane ústavne konformného výkladu, ktoré sú spôsobilé v kontexte racionálnej argumentácie
predstavovať významný korektív pri zistení obsahu a zmyslu aplikovanej právnej normy (IV. ÚS 92/2012,

I. ÚS 351/2010, m. m. I. ÚS 306/2010, III. ÚS 295/2017-31).
46. V tejto súvislosti možno poukázať aj na nález Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 306/2010 zo dňa
08.12.2010, podľa ktorého: „(...) Orgánom verejnej moci a predovšetkým súdom nemožno tolerovať pri
interpretácii zákonných ustanovení prílišný formalistický postup, ktorý vedie k zjavnej nespravodlivosti.
Všeobecný súd nie je absolútne viazaný doslovným znením zákona, ale môže a musí sa od neho

odchýliť pokiaľ to vyžaduje účel zákona, história jeho vzniku, systematická súvislosť alebo niektorý z
ústavnoprávnychprincípov.Privýkladeaaplikáciiprávnychpredpisovtedanemožnoopomínaťichúčela
zmysel,ktorýniejevyjadrenýlenvslováchavetáchtoho-ktoréhozákonnéhopredpisu,aleivzákladných
princípoch právneho štátu.“
47. Krajský súd v prejedávanej veci pritom vychádzal striktne z gramatického výkladu, ako vyplýva z

bodov 79 a 80 napadnutého rozsudku. [Pozn. súdu: uvedené body sú z obsahového hľadiska totožné
s bodom 76 rozsudku správneho súdu] V zhode s názorom žalovaného argumentoval tým, že keďže
ZODP pojem peňažné a nepeňažné plnenia plynúce od držiteľa poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti
nedefinuje, treba pod ním rozumieť všetky plnenia bez ohľadu na dôvod ich vyplácania (a teda aj plnenia
vyplácané v rámci bežného obchodného styku). Krajský súd sa na základe gramatického výkladu tiež

jednoznačne stotožnil s názorom žalovaného, že odkaz č. 37ab) na zákon o liekoch použitý v § 43 ods.
3 písm. o) ZODP sa vzťahuje len k pojmu „klinické skúšanie“, a nie k celému tomuto ustanoveniu.
48. Kasačný súd si uvedomuje, že pojem peňažné a nepeňažné plnenie je široký, pokiaľ ide o obvyklý
význam prisudzovaný pojmu plnenie i význam prisudzovaný pojmu plnenie v ZODP. V zmysle ZODP je
peňažné a nepeňažné plnenie príjmom a ako príjem je aj predmetom dane [§ 2 písm. b) a c) ZODP].

Medzi účastníkmi bolo pritom sporné, či obsah tohto pojmu na účely § 43 ods. 3 písm. o) ZODP bližšie
špecifikoval, resp. determinoval odkaz č. 37ab uvedený na konci ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o)
ZODP a v poznámke pod čiarou poukazujúci na zákon o liekoch. Sporné bolo, či sa tento odkaz na
zákon o liekoch vzťahuje len na slovné spojenie „klinické skúšanie“ alebo na celú významovú vetu tohto
ustanovenia vrátane pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia“. Primárne kasačný súd uvádza, že v zmysle

Legislatívnych pravidiel vlády SR (v tomto prípade schválených uznesením vlády SR zo dňa 25.05.2010
č. 352, Príloha č. 5, bod 22) poznámky pod čiarou k príslušným odkazom nie sú súčasťou právneho
predpisu a majú informatívnu hodnotu. Ich výklad sám o sebe preto nemôže postačovať na zistenie
obsahu a zmyslu pojmu peňažné a nepeňažné plnenia; môže však byť istým vodítkom.
49. Kasačný súd uvádza, že z jazykovej a logickej formulácie odkazu č. 37ab na zákon o liekoch

nie je jednoznačne zrejmé, či úmyslom zákonodarcu bolo použiť tento odkaz len na definíciu pojmu
„klinické skúšanie“ alebo aj pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia“. Pokiaľ by zákonodarca v poznámke
pod čiarou odkázal výslovne len na tie ustanovenia zákona o liekoch, ktoré upravujú pojem klinické
skúšanie, neexistovala by pochybnosť, že odkaz sa vzťahuje len na pojem klinické skúšanie. Ak by
umiestil samostatné rovnaké odkazy tak za pojem peňažné a nepeňažné plnenia ako aj za pojem

klinické skúšanie, neexistovala by zasa pochybnosť o tom, že zákonodarca chcel oba pojmy ZODP
prepojiť so zákonom o liekoch. Uvedené však zákonodarca neurobil a použil odkaz len jedenkrát,
a to za pojem klinické skúšanie, zároveň však na konci ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZODP.
Medzi pojem klinické skúšanie a odkaz č. 37ab však vsunul interpunkčné znamienko - čiarku, ktorúmožno chápať ako oddeľujúci znak ukončujúci predchádzajúcu vetu (porov. Legislatívne pravidlá vlády,
schválené uznesením vlády SR zo dňa 25.05.2010 č. 352, Príloha č. 5, bod 21, podľa ktorého sa
odkaz síce umiestňuje nad právny pojem, na ktorý sa odkazuje, napr. „osobitné predpisy2)“ alebo

„blízke osoby3), avšak tieto príklady sú uvádzané bez čiarky). V nadväznosti na uvedené sa kasačný
súd prikláňa k záveru, že odkaz č. 37ab sa vzťahuje na celé predchádzajúce znenie ustanovenia §
43 ods. 3 písm. o) ZODP, vrátane pojmu peňažné a nepeňažné plnenia, a nielen na pojem klinické
skúšanie. Nakoľko formulácia predmetného odkazu nie je úplne jednoznačná, kasačný súd poukazuje
aj na potrebu vykladať nejasné či nejednoznačné znenie právnych noriem na prospech fyzických a

právnických osôb (bližšie pozri bod 62 tohto rozsudku).
50. Ako však kasačný súd naznačil vyššie, na zistenie obsahu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia
poskytované držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti“ nie je možné použiť len jazykový výklad
tohto pojmu. Sťažovateľ v administratívnom a súdnom konaní poukazoval na historický, teleologický a
systematický výklad. Kasačný súd zastáva názor, že na zistenie, či sporné plnenia sťažovateľa mohli
byť plneniami v zmysle § 43 ods. 3 písm. o) ZODP, je potrebné použiť aj tieto iné metódy výkladu práva,

a preto sa v ďalšom skúmaní zameral na historické okolnosti prijatia dotknutej právnej úpravy, dôvodové
správy zákonodarcu a širšie systematické súvislosti.
51. Pojem peňažné a nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti
bol ako predmet dane do zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 01.12.2011 zavedený práve vtedy
novoprijatým zákonom č. 342/2011 Z. z. o liekoch (čl. VI zákona; § 8 ods. 1 písm. l) ZODP, § 17

ods. 31 ZODP, § 21 ods. 2 písm. m) ZODP v znení od 01.12.2011 - tieto plnenia tvorili predmet dane
poskytovateľa zdravotnej starostlivosti už vtedy bez možnosti uplatniť si daňové výdavky).
52. Následne zákon č. 333/2014 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z príjmov, zaviedol
zdaňovanie peňažných a nepeňažných plnení zrážkou. Z dôvodovej správy k zákonu č. 333/2014 Z. z.,
jej všeobecnej časti, plynie, že oblasťou, ktorú chcel zákonodarca upraviť novými ustanoveniami § 17

ods. 31 a § 43 ods. 3 písm. o) ZODP bolo „zavedenie zrážkovej dane u farmaceutických spoločností z
peňažných plnení poskytovaných lekárom a samozdanenie lekárov z darov a iných nepeňažných plnení
prijatých od farmaceutických spoločností“.
53. Dôvodová správa k tomuto zákonu v osobitnej časti [k § 8 ods. 1 písm. l), ods. 3 písm. c) a ods. 13, § 9
ods. 2 písm. y), § 17 ods. 31, § 21 ods. 2 písm. l), § 43 ods. 3 písm. o), ods. 17 a 18 a § 49a ods. 3 ZODP]

uvádzala k dôvodom prijatia tejto novej právnej úpravy nasledovné: „Navrhovaná úprava mení spôsob
zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,
jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia
na veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu liekov, výrobcu zdravotníckej pomôcky, výrobcu
dietetickej potraviny alebo prostredníctvom tretej osoby. Podľa § 8 ods. 13 a § 17 ods. 31 zákona sa

mení spôsob zdaňovania predmetných plnení zrážkovou daňou, pričom ak ide o peňažné plnenia -
tieto bude zdaňovať sám držiteľ, ktorý ich vyplatil, ak ide o nepeňažné plnenie - tieto bude zdaňovať
sám poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník, ktorý ho
od držiteľa prijal.“
54. Z obsahu dôvodovej správy podľa kasačného súdu neplynie úmysel zákonodarcu zdaniť všetky

peňažné a nepeňažné plnenia poskytnuté držiteľom zrážkovou daňou ani rozširovať predmet dane, ale
len zmeniť spôsob zdaňovania týchto plnení.
---
56. Z vyššie uvedených súvislostí týkajúcich sa procesu prijímania príslušnej legislatívy pre kasačný
súd vyplýva vzájomné prepojenie zákona o liekoch a zákona o dani z príjmov, pokiaľ ide o obsahové

vymedzenie pojmu peňažné a nepeňažné plnenia poskytované držiteľom poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti. Kasačný súd sa preto stotožnil so sťažovateľom v tom, že tento pojem je osobitný pojem
zavedený do právneho poriadku SR zákonom o liekoch, pričom ide o pojem stabilný a ustálený, s
obsahom determinovaným osobitnou právnou úpravou zákona o liekoch. Vychádzajúc z historického,
účelového a systematického výkladu, najmä argumentu vnútornej konzistentnosti a bezrozpornosti

právneho poriadku sa preto podľa kasačného súdu má definícia peňažných a nepeňažných plnení podľa
zákona o liekoch použiť aj na účely § 43 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov.
57. Ďalej poukazoval sťažovateľ aj na iracionálnosť a nespravodlivosť výkladu žalovaného a krajského
súdu, podľa ktorých sa má zrážková daň uplatňovať na všetky plnenia so zdravotníckym tovarom s
výnimkou plnení za klinické skúšanie, a to z dôvodu, že zákon pri uplatňovaní zrážkovej dane držiteľa

neoprávňuje na uplatnenie výdavkov spojených s dosiahnutým príjmom. Držitelia by tak neboli schopní
urobiť jediný obchod - poskytnúť akékoľvek plnenie, ktoré by nepodliehalo zrážkovej dani vo výške 19%
z hrubej ceny zdravotníckeho tovaru (bez možnosti uplatniť si daňové výdavky) bez ohľadu na to, s akou
maržou tovar predávajú a kde je cena navyše limitovaná právnou úpravou. Žalovaný nebol schopný tútoargumentáciu vyvrátiť a logicky vysvetliť ani v administratívnom ani v súdnom konaní a obmedzoval sa
viac menej len na citáciu dotknutých ustanovení zákona o dani z príjmov.
58. V tejto súvislosti kasačný súd pripomína, že judikatúra ústavného súdu tiež kladie dôraz na to,

že v súlade s článkom 1 ods. 1 Ústavy SR sa s uplatňovaním princípu právnej istoty v právnom
štáte spája aj požiadavka racionálnosti a spravodlivého obsahu právnych noriem (m. m. PL. ÚS 1/04).
Racionálny a spravodlivý sa kasačnému súdu v tomto prípade javí taký výklad obsahu právnej normy,
podľa ktorého by boli plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku zdaňované ako bežné
príjmy z podnikania, teda tak, že dani bude podliehať len čistý príjem s možnosťou uplatniť si právo

na odpočítanie daňového výdavku na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmu. Žalovaný počas
administratívneho a súdneho konania neuviedol žiaden ekonomický alebo spoločenský dôvod, prečo
by plnenia poskytované distribútormi liekov lekárňam v rámci bežného obchodného styku (pri predaji
a kúpe liekov za bežných trhových podmienok) mali byť zdaňované zrážkou bez možnosti uplatniť si
výdavky, resp. prečo sa nemôže uplatniť štandardná príjmovo-výdavková metóda zdaňovania. Naopak
zrážanie dane z plnení v užšom chápaní v zmysle argumentácie sťažovateľa sa kasačnému súdu

javí ako racionálne a opodstatnené ako aj zamýšľané zákonodarcom, a to práve v spojitosti s jeho
iniciatívou regulovať a urobiť transparentným poskytovanie odmien, podpôr či darov distribútormi liekov
poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, predovšetkým v rámci ich účasti na kongresoch a iných
podujatiach, ku ktorému zákonodarca pristúpil prijatím zákona o liekoch a jeho neskoršej novelizácie.
59. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje aj na názor vyjadrený v rozsudku Krajského súdu v Žiline sp.

zn. 31S/22/2020 zo dňa 14.11.2022 v obdobnej právnej veci, ktorý síce ako názor súdu nižšieho stupňa
nie je pre kasačný súd záväzný, avšak kasačný súd sa s ním stotožňuje. V zhode s názorom Krajského
súdu v Žiline kasačný súd uvádza, že podstata daňových príjmov pri podnikateľoch je vyjadrená v §
6 a nasl. zákona o dani z príjmov, pričom pri výpočte základu dane sa dôraz kladie na rozdiel medzi
príjmamiavýdavkami.Lenziskpoočistenínákladovpredstavujezákladdane,ktorýsanáslednezdaňuje

príslušnou sadzbou dane z príjmu. Určitú výnimku z tejto zásady tvoria príjmy podľa § 43 zákona
o dani z príjmov. Ide však o špecifickú skupinu príjmov, v ktorej vykonáva zrážku dane za povinnú
osobu poskytovateľ plnenia, nie jeho príjemca (napr. daň z úrokov z vkladov odvedie banka). Nejde o
štandardné samozdanenie vlastnej podnikateľskej činnosti, ale o zrazenie dane z príjmov tretích osôb.
Principiálne ide o výnimku z príjmovo - výdavkovej metódy výpočtu dane z príjmov, pričom každá takáto

zmena by mala byť komunikovaná zákonodarcom pri jej prijatí a aj riadne vysvetlená jej adresátom.
60. V uvedenom prípade však zákonodarca takúto zásadnú výnimku zo spôsobu zdaňovania, kedy
by sa de facto všetky plnenia distribútorov liekov lekárňam mali zdaňovať daňou 19% z hrubej
ceny, nekomunikoval a nezdôvodnil. Práve naopak, z procesu prijímania právnej úpravy už od
roku 2011 vyplýva, že zákonodarca chcel prijímanou právnou úpravu primárne pokryť peňažné

plnenia - dary a odmeny - poskytované farmaceutickými spoločnosťami poskytovateľom zdravotnej
starostlivosti, primárne lekárom a samozdanenie lekárov z darov a iných nepeňažných plnení prijatých
od farmaceutických spoločností, a teda nie všetky plnenia smerujúce od držiteľov lekárňam z bežného
obchodného styku. Ako bolo naznačené vyššie, proces prijímania príslušných zmien zákona o dani
z príjmov bol spätý so zákonom o liekoch a dosvedčuje ich previazanosť aj pri obsahovom naplnení

právnych pojmov.
61. Argument žalovaného a krajského súdu, že § 43 ods. 3 písm. o) ZODP výslovne vyníma zo zrážkovej
dane len peňažné a nepeňažné plnenia poskytované držiteľmi poskytovateľom zdravotnej starostlivosti
za klinické skúšanie, na vyššie uvedenom názore kasačného súdu nič nemení. Plnenia za klinické
skúšanie totiž spadajú pod užšie vymedzenie pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia“ v zmysle zákona

o liekoch (viď § 18 ods. 13 a § 15 ods. 9 zákona o liekoch v znení od 01.01.2016), a teda bolo potrebné
ich z § 43 ods. 3 písm. o) ZODP vyňať explicitne, aby zrážkovej dani nepodliehali. Z tejto výnimky však
rozhodne nemožno vyvodiť záver, že peňažné a nepeňažné plnenia podliehajúce zrážkovej dani sú
akékoľvek a všetky plnenia poskytované držiteľmi poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, aj plnenia
poskytované v rámci bežného obchodného styku. Záver, že predmetom zrážkovej dane sú peňažné a

nepeňažné plnenia v zmysle zákona o liekoch, z ktorých sú však vyňaté plnenia za klinické skúšanie, je
podľa kasačného súdu plne v súlade s jazykovým i logickým výkladom.
62. Napokon kasačný súd dodáva, že ak by aj bola právna úprava nejasná v tom, ako správne vykladať
pojem peňažné a nepeňažné plnenia ako predmet zrážkovej dane, tak v stave takejto nejasnosti
(spornosti) nemôže byť prihliadnuté na extenzívny výklad, naopak treba pristúpiť k uprednostneniu

výkladuvprospechdaňovéhosubjektu,čohosasťažovateľajdomáhal.Zozásadyústavnekonformného
výkladu vyplýva požiadavka, aby v prípadoch, ak pri uplatnení štandardných metód výkladu prichádzajú
do úvahy rôzne výklady súvisiacich právnych noriem, bol uprednostnený ten, ktorý zabezpečí
plnohodnotnú, resp. plnohodnotnejšiu realizáciu ústavou garantovaných práv fyzických osôb aleboprávnických osôb. Všetky orgány verejnej moci sú preto povinné v pochybnostiach vykladať právne
normy v prospech realizácie ústavou (a tiež medzinárodnými zmluvami) garantovaných základných práv
a slobôd (napr. II. ÚS 148/06, III. ÚS 348/06, IV. ÚS 209/07, I. ÚS 252/07). Uplatnenie pravidla in dubio

mitius vyplýva aj z nálezov Ústavného súdu Českej republiky I. ÚS 643/06 zo dňa 19.09.2007 a IV. ÚS
666/02 zo dňa 15.12.2003 (Sbírka rozhodnutí, svazek 31, nález č. 145): „za situace, kdy právo umožňuje
dvojí výklad, nelze pominout, že na poli veřejného práva mohou státní orgány činit pouze to, co jim
zákon výslovně umožňuje; z této maximy pak plyne, že při ukládání a vymáhání daní dle zákona (čl. 11
odst. 5 Listiny), tedy při de facto odnětí části nabytého vlastnictví, jsou orgány veřejné moci povinny ve

smyslu čl. 4 odst. 4 Listiny šetřit podstatu a smysl základních práv a svobod - tedy v případě pochybností
postupovat mírněji (in dubio mitius).“
63. Ústavne konformný výklad preto taktiež vedie kasačný súd k osvojeniu si užšieho chápania pojmu
peňažné a nepeňažné plnenia, keďže zabezpečuje plnohodnotnejšiu realizáciu práva sťažovateľa na
podnikanie a ochranu vlastníctva. Kasačný súd nevidel potrebu obrátiť sa v tomto smere na Súdny dvor
EÚ s návrhom na vydanie prejudiciálneho nálezu, nakoľko spornú právnu otázku bolo možné vyriešiť

použitím výkladových metód národného práva v súlade s ustanoveniami primárneho práva EÚ, ktorých
aplikácie sa sťažovateľ dovolával. Rovnako nevidel potrebu obrátiť sa ani na Ústavný súd SR s návrhom
na vyslovenie nesúladu sporného ustanovenia ZODP s Ústavou SR, keďže tiež bolo možné spornú
otázku vyriešiť výkladom textu zákona v súlade s článkami Ústavy SR, rozpor s ktorými sťažovateľ
namietal.

64. Z účelového, systematického a ústavne súladného výkladu preto vyplýva, že pojem „peňažné
plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho
zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa“ ako predmet dane vyberanej zrážkou
podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZODP je potrebné vykladať v súlade s obsahovým chápaním tohto pojmu
podľa zákona o liekoch.“

27. Kasačný súd zistil, že predmetom jeho právneho posúdenia bola medzičasom už i skutkovo a právne
obdobná vec týkajúca sa síce iného sťažovateľa, ale identického zdaňovacieho obdobia (rok 2015), v
rámci ktorého v tom čase platná právna úprava zákona o liekoch neobsahovala negatívne vymedzenie
pojmu peňažné a nepeňažné plnenie. Rozhodnutie kasačného súdu v danej veci vyššie citovanú
argumentáciu rozvíja, pokiaľ ide o jej aplikovateľnosť na posudzovaný typ obchodných transakcií medzi

držiteľom a lekárňou zrealizovaných v roku 2015. V súlade s § 464 ods. 1 SSP kasačný súd preto ďalej
poukazuje aj na odôvodnenie rozsudku sp. zn. 5Sfk/111/2022 zo dňa 29. októbra 2024, ktorého závery
rovnako považuje za aplikovateľné na prejednávanú vec, cit.:
„21. Kasačný súd podotýka, že v rozhodnutí kasačného súdu sp. zn. 1Sfk/34/2022 zo dňa 30.09.2024
bolo predmetom posúdenia kasačného súdu zdaňovacie obdobie roku 2016, kde zákon o liekoch v znení

od 01.01.2016 obsahoval negatívne vymedzenie pojmu peňažné alebo nepeňažné plnenia tak, že sa
za nich nepovažujú plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku v rámci predaja a kúpy
liekov (§ 2 ods. 45 zákona o liekoch v znení od 01.01.2016 do 25.05.2020). Podľa kasačného súdu
však vybrané závery týkajúce sa obsahu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia poskytované držiteľom
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti“ možno vzťahovať aj k prejednávanému zdaňovaciemu obdobie

roku 2015. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na obdobnú úpravu peňažných a nepeňažných
plnení v zákone o liekoch v znení účinnom do 31.12.2015 napr. pri držiteľoch povolenia na výrobu liekov
v § 15 ods. 1 písm. u/ a v § 15 ods. 5 a ods. 6, pri držiteľoch povolenia na veľkodistribúciu liekov v
§ 18 ods. 1 písm. r/, a v § 18 ods. 7 a ods. 8 a pri držiteľoch povolenia na poskytovanie lekárenskej
starostlivosti v § 23 ods. 5 a ods. 6.

22. Záver kasačného súdu uvedený v rozhodnutí kasačného súdu sp. zn. 1Sfk/34/2022 zo dňa
30.09.2024 v zmysle ktorého „peňažné a nepeňažné plnenia poskytované držiteľom poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti“ je osobitný pojem zavedený do právneho poriadku zákonom o liekoch, pričom
ideopojemstabilnýaustálenýsobsahomdeterminovanýmosobitnouprávnouúpravouzákonaoliekoch
a pre účely uplatnenia zrážkovej dane v zmysle § 43 ods. 3 písm. o/ zákona o dani z príjmov je potrebné

ho vykladať v súlade s obsahovým chápaním tohto pojmu podľa zákona o liekoch, je preto aplikovateľný
i na prejednávané zdaňovacie obdobie roku 2015.
23. Správny súd ako aj žalovaný a správca dane preto vec nesprávne právne posúdili, keď vychádzali
len z doslovného výkladu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenia poskytované držiteľom poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti“ podľa zákona o dani z príjmov, a bez jeho posúdenia v súlade s obsahovým

chápaním tohto pojmu podľa zákona o liekoch zahrnuli pod tejto pojem aj plnenia žalobcu (sťažovateľa)
v rámci predaja a kúpy zdravotníckeho tovaru. Z uvedeného dôvodu bude úlohou žalovaného v ďalšom
konaní venovať sa i prieskumu povahy plnení žalobcu (sťažovateľa) ako držiteľa, ktoré poskytovalposkytovateľom zdravotnej starostlivosti, a vykladať ich v súlade s ich obsahovým chápaním podľa
zákona o liekoch.“
28. Na základe vyššie uvedených dôvodov kasačný súd dospel k záveru, že správny súd zamietol

správnu žalobu na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, čo napĺňa uplatnený kasačný dôvod
podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP. Z rovnakého nesprávneho právneho názoru vychádzalo aj napadnuté
rozhodnutie žalovaného, čo odôvodňuje jeho zrušenie podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP, preto kasačný
súdpodľa§462ods.2SSPnapadnutýrozsudokzmeniltak,žezrušilnapadnutérozhodnutiežalovaného
a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Orgány verejnej správy sú v ďalšom konaní viazané právnym názorom

vysloveným v tomto rozsudku (§ 469 SSP).
29. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 a 2 v spojení s § 167
ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi (sťažovateľovi) priznal nárok na náhradu trov kasačného
konania, ako aj náhradu trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov
konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným
uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP).

30. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.