Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Wednesday, March 6, 2025

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: BA-5S/134/2019

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019200859
Dátum vydania rozhodnutia: 06. 03. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Dana Jelinková Dudzíková

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2025:1019200859.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dany Jelinkovej Dudzíkovej,

LL.M.ačlenovsenátuJUDr.IngridyHudecovej(sudkyňaspravodajkyňa)aJUDr.LukášaGalla,vprávnej
veci žalobcu: Ponton City a. s., IČO: 44 802 625, so sídlom: Horárska 12, 821 09 Bratislava, právne
zastúpeného:JUDr.EugenKostovčík,advokát,sosídlom:Gelnická33,04011Košice,protižalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, IČO: 42 499 500, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská
Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100871329/2019 zo dňa 12.04.2019,
takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd v Bratislave rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č.

100871329/2019 zo dňa 12.04.2019 a rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 102618168/2018 zo
dňa 17.12.2018 z r u š u j e a vec v r a c i a orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie.

II. Žalobcovi súd voči žalovanému p r i z n á v a právo na úplnú náhradu trov konania.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu ako daňového subjektu daňovú

kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie december 2014. Daňová
kontrola začala dňa 07.10.2016 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 103868285/2016 zo dňa
09.09.2016. O výsledku zistení z daňovej kontroly správca dane vyhotovil dňa 14.08.2017 Protokol č.
101754240/2017 (ďalej len „Protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie doručený žalobcovi dňa
22.08.2017. Dňom doručenia Protokolu bola daňová kontrola ukončená a dňom nasledujúcim po jeho
doručení sa začalo vyrubovacie konanie.

2. Dňa 17.12.2018 vydal správca dane rozhodnutie č. 102618168/2018 (ďalej len „prvostupňové
rozhodnutie“), ktorým žalobcovi podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový
poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový
poriadok“) vyrubil rozdiel dane v sume 171 000 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
december 2014 s tým, že daň zistená správcom dane vo vyrubovacom konaní predstavovala sumu
173 637,39 Eur, oproti dani vyrubenej v podanom daňovom priznaní vo výške 2 637,39 Eur. Vyrubený
rozdiel dane bol na základe právoplatného rozhodnutia správcu dane zo dňa 04.10.2017, vydaného

podľa § 50 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku, uhradený žalobcom dňa 25.10.2017. Dôvodom pre
vyrubenie rozdielu dane v prvostupňovom rozhodnutí bolo neuznanie odpočítania dane v plnej výške
z dodávateľských faktúr od dodávateľov DENNON s.r.o., IČO: 36 583 090, so sídlom: Vajnorská 142,
831 04 Bratislava (ďalej len „DENNON s.r.o.“)a PP realizácia stavieb s.r.o., IČO: 44 646 739, so sídlom: Rozvojová 2, 040 11 Košice (ďalej len
„PP realizácia stavieb s.r.o.“), ktoré si žalobca uplatnil podaním daňového priznania za predmetné
zdaňovacie obdobie.

3. Na základe odvolania žalobcu, podaného proti prvostupňovému rozhodnutiu, žalovaný rozhodnutím
č. 100871329/2019 zo dňa 12.04.2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) podľa § 74 ods. 4 Daňového
poriadku prvostupňové rozhodnutie ako vecne správne potvrdil.

II.
Žaloba

4. Všeobecnou správnou žalobou doručenou dňa 20.06.2019 v zákonom stanovenej lehote na Krajský
súd v Bratislave (ďalej len „krajský súd“ alebo „súd“), vedenou pôvodne pod sp. zn. 5S/134/2019,
sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia preskúmavaných rozhodnutí, keďže podľa

žalobcu napadnuté rozhodnutie nemá oporu v zákone, pričom týmto rozhodnutím boli porušené jeho
práva a právom chránené záujmy. Po zhrnutí skutkového stavu veci, obsahu rozhodnutí a odvolania
podaného v daňovom konaní, sa žalobca zameral na bližšie zdôvodnenie žalobných dôvodov. Podľa
neho došlo k nesprávnemu právnemu posúdeniu veci, napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné pre
nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov a v konaní došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní

pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci,
teda žalobné dôvody vymedzil podľa § 191 ods. 1 písm. c), písm. d), písm. g) zákona č. 162/2015 Z. z.
Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“).

5. Podľa žalobcu žalovaný nesprávne právne posúdil [§ 191 ods. 1 písm. c) SSP] zákon č. 222/2004 Z.

z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), konkrétne pojem
„pridaná hodnota“. Spoločnosť DENNON s.r.o. do prác vykonaných spoločnosťou MBL a.s., IČO: 36 207
039, so sídlom: Štefánikova 26, 040 01 Košice (ďalej len „MBL“) nevložila žiadnu pridanú hodnotu, práce
v nezmenenej forme fakturovala žalobcovi, pričom pre žalobcu došlo k navýšeniu ceny o viac ako 600 %.
Žalobca podotkol, že spoločný systém dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“ alebo „daň“) je založený

na zásade, že na tovar a služby sa uplatňuje všeobecná daň zo spotreby v presnom pomere k cene
tovaru a služieb, bez ohľadu na počet plnení uskutočnených vo výrobnom a distribučnom procese pred
stupňom, v ktorom je daň uplatnená. DPH je tak vyberaná z titulu dodania tovaru alebo poskytnutia
služieb bez ohľadu na to, či sa tovar alebo služby dodávajú v zmenenom alebo nezmenenom stave.

6. V rámci žalobného dôvodu podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP žalobca zdôraznil, že spoločný systém
DPH zaručuje plnú neutralitu, ktorá spočíva v tom, že daň, ktorou je zaťažená cena dodávateľa na
výstupe, si kupujúci môže uplatniť na vstupe formou odpočítania tejto dane. Právo na odpočítanie dane
žalobcu v postavení kupujúceho preto nie je možné posudzovať izolovane od povinnosti odviesť daň
predávajúcim. Žalobca si pritom uplatnil odpočítanie dane vo výške 90 000 Eur, teda vo výške daňovej

povinnosti dodávateľa DENNON s.r.o., čím bola plne zachovaná neutralita DPH, teda výsledný vzťah
k štátnemu rozpočtu je nula. Ak teda žalovaný za daňovú výhodu žalobcu považoval skutočnosť, že
si uplatnil daň od dodávateľa DENNON s.r.o. vo výške 90 000 Eur bez toho, aby bral na zreteľ, že
dodávateľovi DENNON s.r.o. vznikla daňová povinnosť vo výške 90 000 Eur, potom ide o izolovaný
výklad zákona o DPH mimo jeho zmyslu a účelu. Z napadnutého rozhodnutia je zrejmé, že žalovaný

takto nepostupoval, pretože uvedenou zásadnou námietkou žalobcu sa vôbec nezaoberal. Z uvedeného
dôvodu je podľa žalobcu napadnuté rozhodnutie nepreskúmateľné aj pre nedostatok odôvodnenia.

7. Žalobca pokračoval, že ak daňové orgány dospeli k záveru, že žalobcovi nevzniká nárok na odpočet
dane z faktúry od dodávateľa DENNON s.r.o. vo výške 90 000 Eur, ale len vo výške 14 000 Eur,

čo predstavuje výšku dane uvedenej na faktúre spoločnosti MBL pre DENNON s.r.o., potom došlo
k vylúčeniu uvedeného konkrétneho stupňa distribúcie, čo je v zásadnom rozpore s mechanizmom
fungovania DPH. V zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH každá osoba, ktorá uvedie na faktúre daň, je
povinná ju zaplatiť. To znamená, že žalobcovi bol priznaný nárok len vo výške 14 000 Eur, čo predstavuje
inkaso dane do štátneho rozpočtu vo výške 76 000 Eur. Žalobca zároveň zdôraznil, že v jeho prípade

nedošlo k žiadnemu nadmernému odpočtu a nedošlo k nemu ani na inom stupni.

8. Vo vzťahu k verejnému obstarávaniu, v rámci ktorého došlo k uzatvoreniu zmluvného vzťahu so
žalobcom, žalobca uviedol, že v daňovom konaní nie je podstatné, ako bola stanovená cena za dielo.Objednávateľom bol štátny podnik, pričom cena diela bola určená vo výške 1 488 000 Eur bez DPH a tá
bola dohodnutá na základe výsledkov výberového konania v rámci verejného obstarávania. Nemohlo
sa preto zo strany žalobcu ani subdodávateľov jednať o úmyselné, ekonomicky neopodstatnené

navýšenie prác hradených štátnym podnikom. Žalobca si navyše mohol uplatniť plnú fakturovanú daň
a nepotreboval k tomu medzičlánok, aby tým získal daňovú výhodu.

9. Žalobca poukázal na rozhodovaciu prax v oblasti zneužitia práva, z ktorej je zrejmé, že získanie
daňového zvýhodnenia je podmienené vytvorením umelých podmienok na jeho dosiahnutie, avšak

existenciu týchto skutočností musí správca dane preukázať. Zvýraznil, že aj v prípade odpočítania dane
vo výške 14 000 Eur, aj vo výške 90 000 Eur, je vzťah k štátnemu rozpočtu rovnaký, teda nulový.
Je preto zrejmé, že nedošlo k obídeniu vnútroštátnych pravidiel, štátu nevznikla žiadna ujma, žalobca
sa nevyhol daňovým povinnostiam a nezískal daňové zvýhodnenie, a teda nedošlo k zneužitiu práva.
Zuvedenýchdôvodovsapodľažalobcujavízískaniedaňovejvýhodyžalobcuformouzneužitiaprávaako
dôvod nepriznania odpočtu dane na vstupe nezrozumiteľnou a argumentačne nedostatočne podloženou

právnou kvalifikáciou, ktorá spôsobuje nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia.

10. Podľa žalobcu sa žalovaný vôbec nezaoberal námietkou, že ak správca dane nespochybnil, že
samotné dielo bolo vykonané a zrealizované, no dielo nevykonali dodávatelia DENNON s.r.o. a PP
realizácia stavieb s.r.o., potom ho museli vykonať iné subjekty, ktoré na tieto služby nevyhotovili žiadne

faktúry a nepožadovali platby. Takýto záver podľa žalobcu popiera zásadné pravidlá právnej a formálnej
logiky.

11. Vo vzťahu k žalobnému dôvodu podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP žalobca namietol, že správca
dane nepriznanie nároku na odpočítanie dane od dodávateľa PP realizácia stavieb s.r.o. založil výlučne

na právoplatnom rozhodnutí v inom konaní. Správca dane tak zvolil ako zásadný dôkazný prostriedok
výsledky inej kontroly (u dodávateľa PP realizácia stavieb s.r.o.), pričom takýto postup je v konečnom
dôsledku obmedzením zásady bezprostrednosti dokazovania, pri ktorom absentuje procesný prvok
priamej účasti žalobcu na vykonaných dôkazných úkonoch.

12.Žalovanýpodľažalobcuuvádzadodatočnemnožstvodôvodovprenepriznanienárokunaodpočetod
dodávateľa PP realizácia stavieb s.r.o. Podľa žalobcu ide o tak závažné konštatovania, ktoré v podstate
dodatočne menia dôvody, na ktorých je prvostupňové rozhodnutie založené. Uvádzanie nových dôvodov
nemožno považovať za zákonné, pretože žalobca už nemá možnosť účinne reagovať na argumenty
odvolacieho orgánu. Takéto doplnenie neumožňuje ani § 74 ods. 2 Daňového poriadku tak, aby došlo

k zmene právnej situácie založenej rozhodnutím, keďže takéto rozhodnutie simuluje prvostupňové
rozhodnutie, proti ktorému však nemožno podať odvolanie.

III.
Vyjadrenie žalovaného

13.Vrámcireakcienasúdomdoručenúžalobusažalovanývyjadrilpodanímdoručenýmkrajskémusúdu
dňa 25.09.2019. Podľa jeho názoru sa s námietkou neutrality dane v napadnutom rozhodnutí riadne
vysporiadal, keď uviedol, že všetky zistenia v danej veci sú dôkazom o tom, že vo fakturačnom reťazci
bola spoločnosť DENNON s.r.o. vložená nie za účelom vykonania reálnej ekonomickej činnosti, ale ako

umelý článok, ktorý neodôvodnenie navýšil cenu za práce bez ekonomického opodstatnenia. Vylúčenie
nadbytočného a neúčelného článku reťazca nemôže byť v rozpore so smernicou Rady č. 2006/112/
ES (ďalej len „Smernica“), ani s mechanizmom fungovania DPH. Navyše bolo podľa žalovaného
jednoznačne zistené aj personálne prepojenie medzi žalobcom a spoločnosťou MBL, ktorá práce reálne
vykonala, prostredníctvom osoby A. B. C..

14. Žalovaný pokračoval argumentom, že získanie daňovej výhody neznamená iba výsledné čerpanie
nadmerného odpočtu, ale aj neoprávnené uplatnenie DPH na vstupe z dokladov, čím si žalobca znížil
uskutočnené zdaniteľné plnenia na výstupe, a výsledkom je jeho znížená celková vlastná daňová
povinnosť na úhradu do štátneho rozpočtu. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí odôvodnil všetky

skutočnosti, ktoré boli znakom daňového zneužitia. Žalobca ako personálne prepojený subjekt na
spoločnosť MBL vedel, že práce skutočne vykoná umelý medzičlánok, ktorý nevloží žiadnu pridanú
hodnotu do obchodu, pričom neúmerne zvýši cenu, čím žalobca získa neoprávnenú daňovú výhodu.
Táto situácia bola podľa žalovaného dopredu účelovo pripravená. Žalobcova vlastná daňová povinnosťv danom prípade nebola 2 637,39 Eur, ako to uvádzal v daňovom priznaní, ale vo výške 78 637,39 Eur.
Žalobcovi by bola uhradená suma zvýšená o rozdiel dane 76 000 Eur, ale aj o základ dane, čím by príjmy
žalobcuboliumelonavýšené.Žalobcavedomevstúpildoreťazcazaúčelomzískaťneoprávnenedaňovú

výhodu. Žalovaný zdôraznil, že pri zistenom zneužití práva podľa európskej judikatúry sa nemožno
odvolávať na neutralitu dane.

15. K spoločnosti PP realizácia stavieb s.r.o. žalovaný uviedol, že použitie protokolu z inej daňovej
kontroly je plne v súlade s Daňovým poriadkom. Žalobca bol podľa neho s dôvodmi nepriznania DPH od

deklarovanéhododávateľavinomkonanípodrobneoboznámený,čomunasvedčujeajpodanienámietok
k zisteniam. K námietke prekvapivosti napadnutého rozhodnutia dodal, že žalobca neuviedol dôvody,
pre ktoré k takémuto záveru, teda že napadnuté rozhodnutie zásadne mení dôvody prvostupňového
rozhodnutia, dospel. Vyslovil názor, že preskúmavané rozhodnutia nemôžu byť identické a pokiaľ boli
v napadnutom rozhodnutí len vyprecizované jeho dôvody, žalovaný postupoval v súlade so svojou
právomocou podľa § 74 ods. 2 Daňového poriadku.

16. Žalovaný uzavrel, že preskúmavané rozhodnutia sú zákonné, riadne odôvodnené a obidva orgány
dospeli k rovnakým skutkovým a právnym záverom, preto navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť
podľa § 190 SSP.

IV.
Replika žalobcu

17. K vyjadreniu žalovaného sa vyjadril žalobca podaním doručeným krajskému súdu dňa 04.10.2019.
Uviedol, že žalovaný sa s konkrétnymi námietkami žalobcu nevysporiadal vôbec alebo len formálne a

nekvalifikovane. Zdôraznil, že na to, aby správca dane odôvodnil mimoriadny zásah štátnej moci do
práv daňového subjektu, teda nepriznal právo na odpočítanie dane, musí preukázať, že žalobca získal
také daňové zvýhodnenie, na ktoré by inak nebol oprávnený. Kľúčovou otázkou teda je, či žalobca
získal alebo nezískal takúto daňovú výhodu. V tomto smere majú podľa žalobcu vyjadrenia žalovaného
závažnú výpovednú hodnotu. Žalovaný neprihliadol na to, že navýšenie ceny dodávateľom DENNON

s.r.o. o 380 000 Eur vo vzťahu k žalobcovi sa v konečnom dôsledku prenieslo aj do rovnakého zvýšenia
ceny žalobcom a konečnému odberateľovi, ktorým bol štátny podnik. Žalovaný pri výpočte vlastnej
daňovej povinnosti vylúčil u žalobcu sumu 380 000 Eur na vstupe, čomu zodpovedalo nepriznanie dane
na vstupe vo výške 76 000 Eur, no daň na výstupe nezmenil. Ak by žalovaný vylúčil aj zvýšenie ceny
fakturovanej konečnému odberateľovi, znamenalo by to zníženie dane na výstupe u žalobcu o 76 000

Eur. V takom prípade by vlastná daňová povinnosť zodpovedala sume uvedenej v daňovom priznaní
žalobcu. Získanie daňovej výhody žalobcu formou zneužitia práva ako dôvod nepriznania odpočtu dane
na vstupe je argumentačne nesprávne podložené, čo podľa žalobcu spôsobuje nepreskúmateľnosť
napadnutého rozhodnutia. Daňové orgány nepreukázali splnenie základnej podmienky pre postup podľa
§ 3 ods. 6 Daňového poriadku a pre nepriznanie odpočítania dane, resp. že vznikla ujma štátu a žalobca

získal daňové zvýhodnenie, a tým došlo k porušeniu neutrality dane. Žalovaný sa nevysporiadal
s námietkou nesprávneho právneho posúdenia veci vo vzťahu k zmene ceny tovaru alebo služby a ani
s námietkou ekonomickej neopodstatnenosti navýšenia prác hradených štátnym podnikom. Uzavrel, že
z obsahu vyjadrenia žalovaného je zrejmé, že sa k jasne a jednoznačne formulovaným žalobným bodom
vyjadril len formálne, jednostranne a veľmi priamočiaro, bez požadovanej konfrontácie s argumentáciou

žalobcu. Takýto postup nemôže byť aplikovaný, je neprípustný a je porušením práva na spravodlivé
konanie.

18. Duplika zo strany žalovaného nebola podaná.

V.
Ďalšie vyjadrenia účastníkov konania

19. Podaním doručeným krajskému súdu dňa 21.03.2022 žalobca súdu predložil rozsudok Súdneho
dvora Európskej únie (ďalej len „SD EÚ“) vo veci Amper Metal Kft., C-334/20, v ktorom SD EÚ riešil

otázku neprimeranej ceny za poskytovanie reklamných služieb. V súvislosti s uvedeným rozsudkom
žalobca zvýraznil, že právo na odpočítanie dane sa vzťahuje na všetky dane zaťažujúce uskutočnené
transakcie na vstupe, pričom výška týchto daní sa vypočíta v závislosti od uplatniteľného základu dane.
Základ dane pritom zahŕňa všetko, čo tvorí protihodnotu. Protihodnota je dohodnutá medzi stranamia zaplatená dodávateľovi alebo poskytovateľovi, nejde o objektívnu hodnotu, akou je hodnota trhová
alebo referenčná, určená daňovou správou. Žalobca uzavrel, že neprimerané navýšenie ceny o 380 000
Eur dodávateľom DENNON s.r.o. v danej veci neviedlo k získaniu žiadnej daňovej výhody žalobcu

formou zneužitia práva.

20. K podaniu žalobcu sa vyjadril žalovaný podaním doručeným krajskému súdu dňa 20.07.2022.
Poukázal na vydaný Protokol, preskúmavané rozhodnutia a vyjadrenie k žalobe, ktoré podľa neho
obsahujúvšetkypodstatnéskutočnosti.Zopakovalpodstatnéskutkovézisteniaazdôraznilveľkérozdiely

medzi základom dane, cenou a prefakturovanou cenou (cca 1/3, resp. 1/2). Náklady za služby podľa
neho neboli všeobecnými nákladmi, neboli podložené žiadnymi podstatnými prvkami tvoriacimi cenu,
ich výška nemala reálne opodstatnenie. K rozsudku SD EÚ vo veci Amper Metal Kft. dodal, že skutková
podstata tam riešená neuvádza žiadne skutočnosti súvisiace s personálnym prepojením spoločností, so
zadaním prác spoločnosti, ktorá nemá materiálne ani personálne zázemie a práce sa mnohonásobne
predražia, čo je v konečnom dôsledku hradené z prostriedkov štátneho rozpočtu, ani žiadne skutočnosti

o medzičlánku, ktorý nemal žiadne ekonomické opodstatnenie vo vytvorenom fakturačnom reťazci.
Žalovaný záverom zotrval na svojom stanovisku vo vyjadrení k žalobe a žiadal žalobu ako nedôvodnú
postupom podľa § 190 SSP zamietnuť a náhradu trov konania žalobcovi nepriznať.

21. Podaním doručeným krajskému súdu dňa 09.05.2023 žalobca reagoval na posledné vyjadrenie

žalovaného. Vo svojom podaní zdôraznil zásadu daňovej neutrality, význam práva na odpočítanie dane
ako fundamentálnej zásady spoločného systému DPH, výnimočnosť odopretia práva na odpočítanie
DPH, záväznosť výkladu práva Európskej únie a poukázal na rozsudky SD EÚ vo veciach Halifax,
C-255/02, Axel Kittel a Recolta Recycling, C-439/04, C-440/04 a iné. Uzavrel, že nepriznanie práva na
odpočítanie dane v danej veci je v rozpore s uvedenou judikatúrou SD EÚ i zásadami DPH.

22. Podanie žalobcu bolo žalovanému doručené na vedomie dňa 30.07.2024.

23. Podaním doručeným Správnemu súdu v Bratislave dňa 24.02.2025 žalobca doplnil svoju žalobnú
argumentáciou s poukazom na vývoj judikatúry a zdôraznil obsah rozsudku Najvyššieho správneho

súdu Českej republiky sp. zn. 1Afs/334/2017 zo dňa 23.03.2022, z ktorého vyplýva, že z hľadiska
vzniku nároku na odpočet DPH nie je relevantné, či cena zodpovedá obvyklej cene tohto plnenia,
a nárok na odpočet vznikne aj v prípade, že by cena bola zjavne predražená, ak by išlo o reálne
a nie iba fiktívne plnenie a nebol by s ním spojený podvod na DPH. Vo vzťahu k dodávateľovi PP
realizácia stavieb s.r.o. žalobca vysvetlil, že v čase podania žaloby bola existujúca judikatúra založená

na tom, že hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane je to, že daňový subjekt preukáže, že
dodávateľombolaskutočneosobauvedenánafaktúre.Medzitýmvšakdošlokposunu,ktorýpredstavuje
najmä rozsudok SD EÚ vo veci Vikingo, C-610/19, a Kemwater ProChemie, C-154/20, pričom z týchto
rozsudkov vyplýva, že uvedenie dodávateľa na faktúre predstavuje len formálnu, nie hmotnoprávnu
požiadavku uplatnenia tohto práva, a spochybnenie osoby dodávateľa nie je dôvodom nepriznania práva

na odpočet.

24. Podanie žalobcu bolo doručené na vedomie žalovanému dňa 03.03.2025.

VI.

Relevantná právna úprava

25. Podľa § 493e SSP konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona
v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté.

26. Podľa § 6 ods. 2 písm. a) SSP správne súdy rozhodujú v konaniach o správnych žalobách.

27. Podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu
verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť
alebo nedostatok dôvodov.

28. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.29. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

30. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3
a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

31. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

32. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa
berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie,
vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti

uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú
realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého
daňovéhozvýhodnenia,naktorébyinakneboldaňovýsubjektoprávnený,saprisprávedaníneprihliada.

33. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

34.Podľa§46ods.5Daňovéhoporiadkuakvzniknúpochybnostiosprávnosti,pravdivostialeboúplnosti
dokladovpredloženýchkontrolovanýmdaňovýmsubjektomaleboopravdivostiúdajovvnichuvedených,
oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim
vyjadril,najmäabyneúplnéúdajedoplnil,nejasnostivysvetlilanepravdivéúdajeopravilalebopravdivosť

údajov riadne preukázal.

35. Podľa § 63 ods. 2 Daňového poriadku rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v
daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným
orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak.

36. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon
neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia,
vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

37. Podľa § 74 ods. 2 Daňového poriadku odvolací orgán preskúma napadnuté rozhodnutie v rozsahu
požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové či právne okolnosti účastníkom
konania neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, odvolací orgán na ne pri
rozhodovaní prihliadne; odvolací orgán nie je viazaný len návrhmi účastníka konania a môže zmeniť

odvolaním napadnuté rozhodnutie aj v jeho neprospech. V rámci odvolacieho konania môže odvolací
orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo
odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty.

VII.

Posúdenie veci správnym súdom

38. Podľa § 3 ods. 1, ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene
a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 151/2022 Z. z.“) začal
Správny súd v Bratislave dňa 01.06.2023 svoju činnosť a súčasne výkon súdnictva prešiel z Krajského

súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave (ďalej
len„správnysúd“alebo„súd“)vovšetkýchveciach,vktorýchjeod01.06.2023danáprávomocsprávnych
súdov. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola vec, pôvodne vedená
pred Krajským súdom v Bratislave pod sp. zn. 5S/134/2019, v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, náhodným
výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom
spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená do senátu 5S správneho súdu, kde je vedená pod sp. zn.

BA-5S/134/2019.

39. Správny súd v súlade s § 107 ods. 1 písm. a) SSP vo veci rozhodol na pojednávaní dňa 06.03.2025,
v neprítomnosti žalovaného, ktorý svoju neprítomnosť neospravedlnil.

40. Predmetom tohto konania bolo posúdenie zákonnosti preskúmavaných rozhodnutí, ktorými bol
žalobcovi podľa § 68 ods. 5, § 74 ods. 4 Daňového poriadku vyrubený rozdiel dane v sume 171
000 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie december 2014 s tým, že daň zistená správcom dane vo
vyrubovacom konaní predstavovala sumu 173 637,39 Eur, oproti dani vo výške 2 637,39 Eur vyrubenej
v riadnom daňovom priznaní podanom žalobcom dňa 22.01.2015. Správca dane a žalovaný (ďalej spolu
len „daňové orgány“) dospeli k záveru, že došlo k porušeniu ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a),

§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH a v preskúmavaných rozhodnutiach sa zamerali na preverovanie
odpočtu dane, ktorý si žalobca uplatnil z dodávok realizovaných dodávateľmi:
- DENNON s.r.o. – dodanie stavebných prác: odstránenie náletovej vegetácie rastúcej v podhatí cca
28 000 m2, s dátumom dodania 04.12.2014, číslo faktúry: 2014029 (int. č. 1411008), základ dane vo
výške 450 000 Eur, DPH vo výške 90 000 Eur, s tým, že žalobca si v zdaňovacom období december

2014 postupom podľa § 49, § 51 zákona o DPH uplatnil z označenej dodávateľskej faktúry právo na
odpočítanie dane v celkovej sume 90 000 Eur;
- PP realizácia stavieb s.r.o. – dodanie stavebných prác: vybudovanie prístupovej komunikácie,
doplnenie chýbajúceho opevnenia zlomového kameňa, s dátumom dodania 04.12.2014, číslo faktúry:
0412201451 (int. č. 1411009), základ dane vo výške 475 000 Eur, DPH vo výške 95 000 Eur, s tým,

že žalobca si v zdaňovacom období december 2014 postupom podľa § 49, § 51 zákona o DPH uplatnil
z označenej dodávateľskej faktúry právo na odpočítanie dane v celkovej sume 95 000 Eur.

41. V rámci skutkových zistení bolo ustálené (a medzi účastníkmi nebolo sporné), že žalobca ako
zhotoviteľ dňa 09.09.2014 uzatvoril s objednávateľom VODOHOSPODÁRSKA VÝSTAVBA, ŠTÁTNY

PODNIK, IČO: 00 156 752, so sídlom: P.O.BOX 45, Karloveská 2, 842 04 Bratislava (ďalej len „štátny
podnik VV“) zmluvu o dielo: „SVD G-N, stupeň Čuňovo – odstránenie nánosu štrkov a úprava podhatia
pod haťou v inundácii, medzi haťovými poľami 1 - 20“ (Hlavné dielo), za cenu 1 488 000 Eur bez DPH.
V rámci zabezpečovania tohto záväzku žalobca dňa 17.09.2014 ako objednávateľ uzatvoril zmluvu
o dielo so zhotoviteľom DENNON s.r.o., ktorej predmetom bolo totožné dielo (jeho 1. časť) za cenu

850 000 Eur bez DPH. Spoločnosť DENNON s.r.o. ako dodávateľ vystavila pre žalobcu faktúru č.
2014029 (int. č. 1411008), z ktorej si žalobca za zdaňovacie obdobie december 2014 uplatnil nárok na
odpočítanie DPH vo výške 90 000 Eur. Spoločnosť DENNON s.r.o. práce zo zmluvy o dielo zabezpečila
prostredníctvom subdodávateľa MBL, s ktorou uzatvorila zmluvu o dielo dňa 19.09.2014, s následne
vystavenou odberateľskou faktúrou č. 2014091 pre DENNON s.r.o., dodanie prác: odstránenie náletovej

vegetácie rastúcej v podhatí cca 28 000 m2, základ dane vo výške 70 000 Eur, DPH vo výške 14 000 Eur.

42. Ďalej zo skutkových zistení daňových orgánov nesporne vyplynulo, že žalobca ako objednávateľ
uzatvoril zmluvu o dielo dňa 17.09.2014 aj so zhotoviteľom PP realizácia stavieb s.r.o. na dielo (2.
časť): „SVD G-N, stupeň Čuňovo – odstránenie nánosu štrkov a úprava podhatia pod haťou v inundácii,

medzi haťovými poľami 1 - 20“, za cenu 620 000 Eur bez DPH. Spoločnosť PP realizácia stavieb s.r.o.
ako dodávateľ vystavila pre žalobcu faktúru č. 0412201451 (int. č. 1411009), z ktorej si žalobca za
zdaňovacie obdobie december 2014 uplatnil nárok na odpočítanie DPH vo výške 95 000 Eur.

43. Správny súd ako súd vecne a miestne príslušný na konanie v danej veci podľa § 10, § 13 ods.

1 SSP a § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného
v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane (ďalej len „preskúmavané rozhodnutia“ alebo
„napadnuté rozhodnutia“), vrátane konania, ktoré vydaniu napadnutých rozhodnutí predchádzalo, v
rozsahu dôvodov uplatnených v žalobe, a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a napadnuté
rozhodnutia je potrebné zrušiť vzhľadom na zistenie existencie žalobného dôvodu podľa § 191 ods. 1

písm. d) SSP, teda pre ich nepreskúmateľnosť.

44. Primárne správny súd upriamil pozornosť na identifikáciu dôvodov nepriznania práva podľa § 49
ods. 1, § 51 ods. 1 zákona o DPH, ktorý je základným východiskom pre posúdenie všetkých žalobnýchdôvodov a zákonnosti napadnutých rozhodnutí, teda zameral sa na rozlíšenie toho, či odpočet dane
nebol žalobcovi priznaný pre absenciu splnenia hmotnoprávnych podmienok alebo pre existenciu
daňového podvodu či zneužitia práva. Správny súd poukazuje na to, že už Najvyšší správny súd

Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „NSS SR“ alebo „kasačný súd“) opakovane v rámci svojej
rozhodovacej činnosti vyslovil, že je potrebné rozlišovať medzi uvedenými dôvodmi pre nepriznanie
uplatneného práva na odpočítanie dane, a že toto rozlišovanie nie je samoúčelné, keďže pri skúmaní
hmotnoprávnych podmienok dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt a jeho dobrá viera v zásade
nezohráva žiadnu rolu, kým v prípade preukazovania účasti na obchodnom reťazci poznačenom

daňovým podvodom a pri zneužití práva dôkazné bremeno zaťažuje finančné orgány (por. rozhodnutia
NSS SR sp. zn. 3Sfk/139/2022, 3Sfk/27/2021, 3Sfk/146/2022, etc.). Kasačný súd tiež zdôraznil, že
správny súd je vymedzeným dôvodom nepriznania odpočtu dane viazaný a nie je oprávnený ho meniť
(napr.rozhodnutieNSSSRsp.zn.4Sžfk/36/2021ainé).Zuvedenéhotedavyplýva,žeakdaňovéorgány
nesprávne alebo nejasne ustálili existenciu konkrétneho dôvodu nepriznania práva na odpočet DPH,
správny súd v zmysle zásady subsidiarity správneho súdnictva nie je oprávnený prehodnocovať tieto

závery na základe daňovými orgánmi ustáleného skutkového stavu a vykonaného dokazovania, rovnako
nie je oprávnený ustáliť dôvod nepriznania odpočtu dane sám, ak daňové orgány nedali jednoznačnú
odpoveď na túto otázku.

45. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí súd zistil, že daňové orgány odopretie práva na odpočet dane

žalobcovi založili na nasledujúcich skutočnostiach: Vo vzťahu k dodávateľovi DENNON s.r.o. správca
dane uzavrel, že táto spoločnosť nepridala žiadnu pridanú hodnotu k šetrenému zdaniteľnému obchodu,
stavebné práce boli vykonané spoločnosťou MBL a následne v nezmenenej podobe fakturované
žalobcovi,ktorýichvtenistýdeňfakturovalštátnemupodnikuVV.Vreťazcispoločností:MBL–DENNON
s.r.o. – žalobca – VV, došlo v spoločnosti DENNON s.r.o. k neprimeranému navýšeniu ceny o 380 000

Eur, a to stavebných prác bez pridania akejkoľvek hodnoty, z dôvodu získania daňovej výhody pre
žalobcuvoformeodpočítaniadanevovýške90000Eurnamiesto14000Eur,ktorávýškabolauplatnená
spoločnosťou MBL, teda tým, kto práce reálne vykonal. Správca dane zdôraznil, že dodanie tovaru alebo
služby, na základe ktorých vznikla daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia práva na
odpočítanie dane. Ak plnenie prebehlo v rámci obchodného reťazca, v ktorom bolo zistené, že priamy

dodávateľ vstúpil do tohto reťazca za účelom neúmerného zvýšenia ceny bez pridania hodnoty len
z dôvodu získania výhody pre žalobcu, žalobcovi nevznikol nárok na odpočítanie dane z faktúry od
dodávateľa DENNON s.r.o. pri DPH vo výške 90 000 Eur, ale len nárok vo výške 14 000 Eur ako výška
daňovej povinnosti spoločnosti MBL. Uplatnením odpočítania DPH vo výške 76 000 Eur žalobca porušil
§ 49 ods. 1, § 51 zákona o DPH. Správca dane dodal, že A. B. C. ako predseda predstavenstva žalobcu

bol zároveň splnomocneným zástupcom spoločnosti MBL, teda vedel a musel vedieť, s akými nákladmi
spoločnosť MBL stavebné práce na predmetnom diele vykonala a akú faktúru vystavila. Napriek tomu
žalobca faktúru akceptoval, zaúčtoval a prefakturoval štátnemu podniku VV, ktorý bol vlastníkom diela
od počiatku realizácie a ktorý ju v plnej výške uhradil ako prvý, čo je podľa správcu dane neštandardné.
Správca dane v súvislosti s predmetným dodaním stavebných prác tiež zvýraznil skutočnosť, že žalobca

v stavebnom denníku nevykonával žiadne zápisy, zápisy robila iná osoba bez preukázania vzťahu
k žalobcovi; svedok, ktorý bol za žalobcu kontaktnou osobou s dodávateľmi žalobcu, neuviedol svoje
skutočné priezvisko, nebola preukázaná jeho činnosť ani odmena za jej vykonanie; zmluvy o dielo sú
takmer identického znenia, boli predložené zmätočné doklady, opisné chyby v dátumoch i rokoch, ktoré
podľa správcu dane taktiež poukazujú na umelé vytvorenie podmienok pre uplatnenie daňovej výhody,

odpočtu DPH, ako dôsledku obchodovania s personálne prepojenými osobami.

46. Vo vzťahu k dodávateľovi žalobcu, spoločnosti PP realizácia stavieb s.r.o., správca dane odopretie
práva na odpočet dane založil na tom, že dodávateľská faktúra vystavená pre žalobcu č. 0412201451
(int. č. 1411009) bola spoločnosťou PP realizácia stavieb s.r.o. vystavená účelovo. Vychádzal pritom

z rozhodnutia č. 103603729/2016 zo dňa 26.07.2016, právoplatným 30.08.2016, ktoré bolo vydané
v inom daňovom konaní. Správca dane konštatoval, že nedošlo reálne k dodaniu služby, ale iba
k vystaveniu faktúry za dodanie služby. Z dôvodu, že daňová povinnosť je viazaná na reálne dodanie
služby, nie na vystavenie faktúry, spoločnosti PP realizácia stavieb s.r.o. reálne nevznikla daňová
povinnosť. Dodal, že skutočnosť, že faktúra bola vyhotovená a zaevidovaná v záznamoch o dodaných

tovaroch a službách, ešte nepreukazuje, že služby v rozsahu, ako boli fakturované, boli aj dodané
a zdaniteľné obchody sa uskutočnili. Poukázal na to, že z rozhodnutia č. 103603729/2016 zo dňa
26.07.2016vyplýva,žespoločnosťPPrealizáciastaviebs.r.o.nemalaprávonaodpočítanieDPHzfaktúr
od spoločnosti NOLS s.r.o. v sume 84 980 Eur, a MBL v sume 10 800 Eur, v zdaňovacom obdobídecember 2014, teda daňová povinnosť jej nevznikla. Keďže spoločnosti PP realizácia stavieb s.r.o.
nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH, nemohlo ani žalobcovi vzniknúť
právo na odpočítanie DPH vo výške 95 000 Eur z dodávateľskej faktúry od uvedeného dodávateľa.

Správca dane zhrnul, že daňová povinnosť z dodania služby nevznikla, pretože dodanie uvedenej
služby dodávateľom tak, ako bolo deklarované, sa neuskutočnilo a žalobca si odpočítanie dane uplatnil
neoprávnene.

47. K námietkam vzneseným žalobcom v daňovom konaní správca dane uviedol, že nebol spochybnený

fakt, že samotné dielo bolo vykonané a zrealizované, avšak spochybnil, ako bolo vykonané a kto
ho vykonal, skutočnosť, že predložené doklady nezodpovedali uskutočnenému reálnemu plneniu (vo
vzťahu k obom dodávateľom). Zdôraznil, že pre uplatnenie odpočtu dane je potrebné preukázať,
že fakturované služby boli skutočne dodané, a to práve tým dodávateľom, ktorý faktúry aj vystavil.
V prejednávanej veci podľa správcu dane nebolo preukázané, že by osoba, ktorá služby fakturovala
a je uvedená na faktúre ako dodávateľ, skutočne tieto služby odberateľovi v takom rozsahu aj

dodala. Uzavrel, že preverovaním dokázal, že sa zdaniteľné plnenia neuskutočnili tak, ako to
vyplýva z predložených faktúr int. č. 1411009 a 1411008, že predstaviteľ žalobcu A. C. je zároveň
splnomocneným zástupcom spoločnosti MBL s generálnou plnou mocou v konaniach pred správcom
dane, tzn. vedel a musel vedieť, s akými nákladmi boli práce vykonané. Doplnil, že správca dane
nezodpovedá za obchodné vzťahy daňových subjektov, tieto si subjekty kontrolujú sami a nesú za ne

zodpovednosť, pričom sa musia uistiť, že zdaniteľné plnenia nebudú viesť k účasti na podvode. Správca
daneďalejzdôraznilustanovenie§24Daňovéhoporiadkustým,žeakdaňovýsubjektneunesiedôkazné
bremeno, nemôže byť úspešný v uplatnení nároku na odpočítanie DPH. Zákon o DPH nestojí len na
formálnom, ale aj na reálnom preukázaní zdaniteľného plnenia, preto dôkaz predložením daňového
dokladu je iba formálnym dôkazom dovršujúcim hmotnoprávne aspekty skutočného prevedenia

zdaniteľného plnenia. Z uvedeného dôvodu preto nemôže byť len samotné predloženie daňového
dokladu, hoci formálne správneho a bezpochybného, podkladom pre uznanie nároku na odpočítanie
dane, ale tento nárok musí byť fakticky podložený existujúcim plnením. Žalobca podľa správcu dane
odpočítaním dane z prijatých faktúr porušil zákon o DPH s poukazom na ustanovenia § 49 ods. 1 , ods.
2, § 51, § 19 a na to, že daňová povinnosť z dodávok služieb nevznikla, resp. nie v takej výške, ako

uviedol žalobca, pretože dodanie služieb od dodávateľov PP realizácia stavieb s.r.o. a DENNON s.r.o. sa
reálne neuskutočnilo, právo na odpočítanie dane si žalobca uplatnil neoprávnene a nebolo preukázané,
že vznikla daňová povinnosť.

48. Napadnutým rozhodnutím žalovaný potvrdil závery správcu dane, ktoré zhrnul tak, že správca dane

nepriznal žalobcovi uplatnené právo na odpočítanie DPH z dôvodu nesplnenia podmienok stanovených
v § 49, § 51 zákona o DPH, teda hmotnoprávnych podmienok. Doplnil, že tomu, že spoločnosť DENNON
s.r.o. bola nadbytočným článkom v účelovo vytvorenom obchodnom reťazci, nasvedčuje nielen to, že
nemala personálne ani materiálne kapacity na vykonanie prác, ale žiadnu pridanú hodnotu nevložila do
prác vykonaných spoločnosťou MBL, pričom ide o viac ako 600 % navýšenie ceny. Tomu, že žalobca

mal dopredu vybranú spoločnosť DENNON s.r.o. a pritom vedel, že táto nemá kapacity na vykonanie
diela, podľa žalovaného nasvedčuje aj to, že zmluva medzi žalobcom a štátnym podnikom VV bola
uzatvorená 09.09.2014, ďalšie zmluvy o dielo 17.09.2014 a 19.09.2014, stavenisko bolo prevzaté dňa
17.09.2014 a dňa 22.09.2014 prebehlo školenie osôb, čo je veľmi krátky čas. Žalovaný zhrnul, že všetky
zistenia preukazujú, že vo fakturačnom reťazci bola spoločnosť DENNON s.r.o. nie za účelom vykonania

reálnej ekonomickej činnosti, ale bola umelým článkom, ktorý neodôvodnene navýšil cenu za práce
bez ekonomického opodstatnenia. Nebolo preukázané vyberanie dodávateľov. Preto bolo priznané len
právo na odpočet vo výške 14 000 Eur. Žalovaný v tejto súvislosti zdôraznil, že vylúčenie nadbytočného
a neúčelného článku reťazca, ktorým spoločnosť DENNON s.r.o. nepochybne bola, nemôže byť ani
v rozpore so Smernicou, ani s mechanizmom fungovania DPH. Podľa žalovaného je otázne, prečo si

štátny podnik VV zabezpečil žalobcu ako zhotoviteľa diela, ako si preveril jeho personálne a materiálne
možnosti na vykonanie prác, keď žalobca nemal za rok 2013, 2014 zamestnancov a podľa daňového
priznania vykázal stratu. Všetky zistenia podľa žalovaného evokujú, že od začiatku sa jedná o úmyselné,
ekonomicky neopodstatnené navýšenie prác hradených štátnym podnikom. Po odpočítaní nákladov by
mal žalobca zisk vo výške 18 000 Eur, čo je pri porovnaní s maržou spoločnosti DENNON s.r.o. vo výške

380 000 Eur neodôvodnený ekonomický nepomer. Žalovaný poukázal aj na rozhodovaciu činnosť súdov
týkajúcu sa nedovoleného zneužitia práva a prenášania dôkazného bremena na žalobcu. Konštatoval,
že žalobca žiadnym vecným dôkazom nepreukázal, že deklarované práce mu dodal dodávateľ uvedený
na faktúre PP realizácia stavieb s.r.o. Dôkazné bremeno sa podľa žalovaného vzťahovalo na žalobcua jeho povinnosti vecne preukázať nárok na odpočítanie dane, ale túto svoju povinnosť si nesplnil.
Konateľ PP realizácia stavieb s.r.o. nemal ani základné informácie o prebiehaní stavby, materiálne
ani personálne prostriedky, na stavbe nikdy nebol, pritom mal robiť zápisy do stavebného denníka.

Žalobca nepreukázal, že si zisťoval a preveroval informácie o spoločnosti, s ktorou deklaroval zdaniteľné
obchody. Žalovaný zhrnul, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, nepreukázal splnenie zákonných
podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane podľa § 49, § 51 zákona o DPH. Konštatoval, že
pri uplatnení práva na odpočet je podstatné preukázať, že tovar a služby mu dodal práve dodávateľ
uvedený na dokladoch.

49. Z formulácií záverov vyjadrených v napadnutom rozhodnutí tak, ako boli zhrnuté v bode 45. až 48.
rozsudku, je zrejmé, že daňové orgány učinili viac záverov ohľadom dôvodov pre nepriznanie práva
na odpočet DPH: konštatovali neexistenciu dodávaného plnenia, spochybnili osobu (sub)dodávateľov
a ich materiálne a personálne vybavenie, a popísali i existenciu umelo vytvoreného reťazca, do ktorého
mal spadať aj žalobca, s tým, že jeho cieľom bolo dosiahnutie daňovej výhody, pričom tieto dôvody vo

vzťahu k jednotlivých dodávateľom žalobcu nerozlišovali. Daňové orgány tak súčasne dospeli k záveru o
nesplnení hmotnoprávnych podmienok podľa § 49 ods. 1, § 51 ods. 1 zákona o DPH i existencii zneužitia
práva v spojitosti so získaním daňovej výhody, a preskúmavané rozhodnutia sekundárne, okrajovo
naznačujú aj možnosť existencie daňového podvodu. Zmiešaním rôznych dôvodov (tzv. mix dôvodov),
ktoré viedli daňové orgány k odopretiu práva na odpočet u žalobcu vo vzťahu k obom dodávateľom,

bola založená vada zmätočnosti napadnutých rozhodnutí, prejavujúca sa v ich vnútornej rozpornosti.
V nadväznosti na túto vadu potom nebolo v predmetnom konaní správne ustálené ani to, koho zaťažuje
dôkazné bremeno (daňové orgány pripisovali dôkazné bremeno výlučne žalobcovi a nezaoberali sa
vlastnou dôkaznou povinnosťou vo vzťahu k inštitútu zneužitia práva, eventuálne k existencii daňového
podvodu na strane žalobcu a jeho účasti na ňom) a či je potrebné vykonať vedomostný test, resp. ako

ho daňové orgány vyhodnotili vo vzťahu k žalobcovi, z akého dôvodu a akými dôkazmi bola prítomnosť
vedomosti žalobcu preukázaná. Z napadnutých rozhodnutí nie je zrejmé ani to, ako vyhodnotili skutkový
stav, resp. ako na zistený skutkový stav aplikovali konkrétny inštitút a ako v tejto súvislosti hodnotili
získané dôkazy.

50. Neušlo pozornosti správneho súdu, že daňové orgány nielenže nenáležite aplikovali na skutkový
stav viacero odlišných, nezlučiteľných inštitútov odňatia práva na odpočet DPH, ale dokonca
skonštatovali paralelnú existenciu navzájom sa vylučujúcich skutkových dôvodov jeho odňatia, čím
znásobili zmätočnosť napadnutých rozhodnutí, odňali možnosť žalobcu brániť sa proti prijatým záverom
a znemožnili ich prieskum. V tejto súvislosti správny súd uvádza, že medzi základné hmotnoprávne

(materiálne) podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane patrí status osoby dodávateľa,
materiálna existencia plnenia a použitie plnenia v rámci ekonomickej činnosti subjektu. V prípade,
že nie sú splnené hmotnoprávne podmienky na odpočet DPH (na zisťovanie ktorých sa daňové
orgány zameriavajú primárne), nie je možné právo na odpočet DPH priznať. Ak sa preukáže uvedený
dôvod, nie je relevantné ďalej sa zaoberať existenciou daňového podvodu či zneužitia práva. Na

rozdiel od nedostatku hmotnoprávnych podmienok, inštitúty daňového podvodu a zneužitia práva
totiž predpokladajú určitú formu vedomého nežiaduceho (protiprávneho) konania zo strany daňového
subjektu, pričom takéto konanie je v rozpore s platným právom, resp. ho obchádza, a navodzuje dojem
súladnosti so zákonom. Obidva tieto inštitúty sa spravidla vyznačujú tým, že hmotnoprávne (materiálne
či formálne) podmienky sú splnené, teda navonok je všetko, ako má byť.

51. Zistenie zneužitia práva vyžaduje jednak kombináciu objektívnych okolnosti´, za ktorých, napriek
formálnemu splneniu podmienok stanovených pravidlami Spoločenstva nebol dosiahnutý´ účel týchto
pravidiel, jednak subjektívny prvok pozostávajúci z úmyslu dosiahnuť výhodu z pravidiel Spoločenstva
umelým vytvorením podmienok potrebných na jej dosiahnutie (por. rozhodnutie SD EÚ vo veci Emsland-

Stärke, C-110/99). V zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ (napr. rozhodnutie vo veci Halifax, C-255/02 a
iné) vykazuje zneužitie práva znaky, ktoré je v konaní potrebné preukázať: v prvom rade ide o umelú
konštrukciu, zbavenú hospodárskej reality a vytvorenú za účelom dosiahnuť daňovú výhodu, ktorá je
jej hlavným cieľom. Zneužitie práva sa vyznačuje formálnym dodržaním zákonných podmienok, avšak
získanie daňovej výhody je v rozpore s účelom a cieľom daňových noriem, alebo ich obchádza. Získanie

daňovej výhody pritom predpokladá vôľu a vedomosť konkrétneho subjektu ju získať. Dôsledkom
zisteniazneužitiaprávabymalobyťzbaveniekonkrétnejtransakcieumelých(zneužívajúcich)prvkov,nie
však úplná strata práva na odpočítanie dane, ako je to pri daňovom podvode. V prípade preukazovania
zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konaniamusí dostatočne preukázať inak, než len na základe domnienok (por. rozhodnutia SD EÚ vo veci Ferimet
SL, C-281/20, Crewprint Kft., C-611/19). Vo vzťahu k daňovému podvodu správny súd poukazuje na tzv.
AxelKitteltest,ktoréhoobsahbolzhrnutývrozhodnutíNSSSRsp.zn.2Sfk/104/2022zodňa28.06.2023

(body 34., 35.), v ktorom NSS SR vyslovil, že: „...daňový podvod predstavuje: protiprávne konanie
subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo zamlčaním podstatných
skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a splneniu daňovej
povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu osoby páchajúcej
daňový podvod (RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky.

Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 95). V súvislosti s jeho preukázaním NSS SR odkazuje na rozsudok
Súdneho dvora Európskej únie, vo veci Axel Kittel (C-439/04) zo dňa 6. júla 2006 a v ňom obsiahnutý tzv.
Axel Kittel test, predstavujúci kritériá pre posúdenie účasti daňového subjektu na daňovom podvode. Pre
odopretie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z titulu účasti na daňovom podvode, musia byť
kladne zodpovedané nasledujúce otázky: a) vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový
únik?, b) ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?, c) ak áno, boli posudzované

zdaniteľné obchody s týmto konaním spojené?, d) ak áno, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť
daňový subjekt? Dôkazné bremeno pritom zaťažuje správcu dane.“ Vzhľadom na uvedené je možné
rezultovať, že daňové orgány sa v prvom rade majú zameriavať na zisťovanie splnenia hmotnoprávnych
podmienok pre priznanie práva na odpočet DPH, pri ktorých je dôkazné bremeno na žalobcovi a nie
je potrebné vykonávať vedomostný test, a až následne, ak je výsledok zistenia pozitívny (záver o ich

splnení), zameriavať sa na zisťovanie daňového podvodu a zneužitia práva, pri ktorých je dôkazné
bremeno na správcovi dane, je nevyhnutný vedomostný test, a tomu zodpovedá aj zvýšená náročnosť
samotného dokazovania v daňovom konaní. Vzájomná kombinácia dôvodov a inštitútov nepriznania
práva na odpočet je vylúčená.

52. Správny súd v súvislosti so správnou identifikáciou dôvodov nepriznania práva na odpočet dáva
do pozornosti judikatórne závery NSS SR, podľa ktorých „Pre záver správcu dane, že daňový subjekt
nesplnil hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, nepostačuje spochybnenie subdodávateľských
spoločností deklarovaného dodávateľa daňového subjektu, ktoré nemali žiadnych zamestnancov,
nemali personálne vybavenie, nemali materiálno-technické vybavenie na realizáciu daných prác a

teda nedisponovali nevyhnutnými prostriedkami na zabezpečenie fakturovaného plnenia. V prípade
spochybnených subdodávateľov deklarovaného dodávateľa je možné nepriznať odpočítanie dane
daňovému subjektu, ak by bolo v konaní preukázané, že daňový subjekt sa podieľal na daňovom
podvode, alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom prípadným
daňovým podvodom“ (R 23/2022). Taktiež správny súd poukazuje na závery SD EÚ vo veci Vikingo,

C-610/2019, podľa ktorých „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme
dane z pridanej hodnoty v spojení so zásadami daňovej neutrality, efektivity a proporcionality sa má
vykladať v to zmysle, že bráni vnútroštátnej praxi, na základe ktorej daňový orgán zamietne zdaniteľnej
osobe právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej za nadobudnutie tovaru, ktorý jej
bol dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné,

pretožepoprvéosoba,ktorávyhotovilafaktúru,uvedenýtovarnemohlazdôvodunedostatkupotrebných
materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od
inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená, po druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v
oblastiúčtovníctva,potretiedodávateľskýreťazec,ktorýviedolkuvedenýmnákupom,nebolekonomicky
opodstatnený a po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto

dodávateľského reťazca, sa vyskytli nezrovnalosti. Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne
dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode
alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa
dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom
stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu“.

53. Súd zdôrazňuje, že odmietnutie práva na odpočítanie dane ako určitá forma sankcie za nežiaduce
konanie daňového subjektu si vyžaduje presnú a zrozumiteľnú identifikáciu konkrétneho protiprávneho
konania a jeho znakov vo vzťahu k tomu, komu sa právo odníma, a tiež vymedzenie jeho úloh,
postavenia, činností, ktorými sa na takomto konaní dotknutý subjekt podieľal, a to na základe

jednoznačných dôkazov, vyplývajúcich z vykonaného dokazovania, ktoré musia byť pre unesenie
dôkazného bremena správcom dane postačujúce. Uvedenými skutočnosťami sa však daňové orgány
nezaoberali, preto preskúmavané rozhodnutia trpia nedostatkom dôvodov, na ktorých sú založené.
Navyše z nich nie je zrejmé, aká mala byť úloha žalobcu v popísanom reťazci spoločností, u ktorých bolakonštatovaná umelá konštrukcia, a získanie daňovej výhody na jeho strane. Ak došlo k neoprávnenému
daňovému zvýhodneniu na strane žalobcu, je potrebné podrobne analyzovať celú umelú konštrukciu
deklarovaných plnení, ktorá viedla k daňovej výhode, pričom musí byť jednoznačne preukázaná účasť

či podiel žalobcu na nej, zahŕňajúce jeho vedomosť. Daňovú výhodu a jej konkrétnu podobu je potrebné
jednoznačne vymedziť a ustáliť vo vzťahu k žalobcovi. Daňové orgány nedali jednoznačnú odpoveď na
to,akúkonkrétnudaňovúvýhodužalobcazískalaakonaskutkovýstavaplikovalizásaduneutralitydane,
a v tejto súvislosti sa nevysporiadali ani s odvolacími námietkami žalobcu. Závery daňových orgánov,
ktoré vyplynuli zo skutkových zistení, sú mätúce, nezodpovedajú zásadám logického myslenia a nie sú

opatrené dostatočnými a zrozumiteľnými úvahami v súlade s § 63 ods. 5 Daňového poriadku.

54. Správny súd v prejednávanej veci dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia trpia vadou
nepreskúmateľnosti, konkrétne vadou nezrozumiteľnosti a s ňou súvisiacou vadou nedostatku dôvodov,
na ktorých sú založené, keďže žalovaný, ani správca dane, ktorého závery žalovaný potvrdil, nedali
odpovede na základné právne a s tým súvisiace skutkové otázky v danej veci. Z napadnutých

rozhodnutí nie je zrejmé, aký záver prijali daňové orgány vo vzťahu k dôvodom pre nepriznanie
odpočtu dane z pridanej hodnoty žalobcovi pri jednotlivých dodávateľoch, teda či v danej veci žalobcovi
toto právo odopreli z dôvodu nesplnenia zákonných hmotnoprávnych podmienok alebo z dôvodu
existencie konania kvalifikovateľného ako zneužite práva, čo sú dva úplne odlišné inštitúty jednak z
hľadiska potreby zabezpečenia určitého rozsahu skutkových zistení, ako aj z hľadiska identifikácie

subjektu dôkazného bremena a potreby uskutočnenia vedomostného testu, resp. ďalších kritérií,
charakteristických pre konkrétny aplikovaný inštitút, najmä existencie samotného plnenia a daňovej
výhody na strane žalobcu, ktorými sa daňové orgány nezaoberali. Závery daňových orgánov sú v tomto
smere zmätočné, navzájom si odporujúce a vo vzťahu k aplikácii konkrétnych inštitútov odňatia práva
na odpočítanie dane na danú vec nepostačujúce.

55.Správnysúdpretodospelkzáveru,žedošloknaplneniužalobnýchdôvodovpodľa§191ods.1písm.
d) SSP, napadnuté rozhodnutia je potrebné ako nezákonné zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie orgánu
verejnej správy prvého stupňa, t. j. správcovi dane, ktorý je viazaný právnym názorom správneho súdu a
je povinný zákonným postupom odstrániť vytýkané nedostatky, a to aj pri zohľadnení posledného vývoja

rozhodovacej činnosti súdov v uvedených otázkach. Orgán verejnej správy prvého stupňa je povinný
svoje (prípadné) ďalšie rozhodnutie v danej veci založiť na dostatočných a zrozumiteľných skutkových
a právnych dôvodoch, vrátane vysporiadania sa s podstatnými námietkami žalobcu, svoje úvahy
presvedčivo vysvetliť, teda najmä sa zaoberať tým, či: dôvody zistené správcom dane sú dostatočné na
to, aby žalobcovi bolo možné právo na odpočítanie dane úplne odňať, eventuálne ho len modifikovať,

v prípade existencie takýchto dôvodov tieto jednoznačne a bez pochybností identifikovať a podradiť
pod konkrétny inštitút odňatia práva na odpočet, v nadväznosti na to ustáliť, koho v danom konaní
zaťažuje dôkazné bremeno a či ho tento subjekt uniesol, a zároveň sa zaoberať všetkými podmienkami,
ktorých splnenie sa vyžaduje na to, aby určitý inštitút odňatia práva na odpočet bolo možné aplikovať,
vysporiadať sa s otázkami skutkového stavu a hodnotenia dôkazov v závislosti od konkrétneho

aplikovaného inštitútu, a všetky úvahy v tomto smere dostatočne, zrozumiteľne a presvedčivo odôvodniť.

56. Pokiaľ ide o ďalšie žalobné námietky, správny súd považoval za potrebné vyjadriť sa k námietke
týkajúcej sa porušenia zásady bezprostrednosti a priamosti v konaní tým, že žalobca nemal možnosť
zúčastniť sa na dôkazných úkonoch vykonaných v inom daňovom konaní, v ktorom bolo vydané

rozhodnutie č. 103603729/2016 zo dňa 26.07.2016. Správny súd zastáva názor, že táto námietka nie je
opodstatnená a žalovaný sa s ňou dostatočne vysporiadal už v odvolacom konaní na strane 10 a nasl.
napadnutého rozhodnutia. Správny súd ešte dodáva, že pre posúdenie tejto námietky je rozhodujúce, či
žalobca mal možnosť uplatňovať svoje práva v daňovom konaní pred správcom dane a žalovaným, teda
v tomto konkrétnom posudzovanom daňovom konaní, nie v konaní, v ktorom bolo vydané rozhodnutie č.

103603729/2016 zo dňa 26.07.2016. Správny súd nezistil, že by došlo k porušeniu práv žalobcu v tomto
konaní, najmä práva vyjadriť sa k veci, k dôkazom, či možnosť predkladať dôkazy, preukazujúce jeho
tvrdenia, a takéto porušenie nenamietal ani sám žalobca.

57. Ďalšími žalobnými námietkami [žalobné dôvody podľa § 191 ods. 1 písm. c), písm. g) SSP] sa

správny súd nezaoberal, keďže ich hodnotenie je s ohľadom na vytýkané vady napadnutých rozhodnutí
v podobe ich nepreskúmateľnosti v tomto konaní predčasné. Až po tom, ako si daňové orgány ustália,
o ktorý inštitút nepriznania práva na odpočítanie DPH vo vzťahu k žalobcovi a zdaňovaciemu obdobiu
december 2014 ide, resp. aké sú konkrétne dôvody nepriznania práva na odpočítanie dane podľa § 49,§ 51 zákona o DPH vo vzťahu k dotknutým dodávateľom, a či sú tieto vôbec dané, vrátane všetkých
podstatných skutočností, ktoré s týmto ustálením súvisia, budú daňové orgány povinné nanovo a
dôsledne sa vysporiadať nielen s úplnosťou a správnosťou skutkových zistení, ktoré následne podrobne

odôvodnia, ale aj s právnou stránkou veci.

58. Podľa § 191 ods. 6 SSP právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je
orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. Ak orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval
v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej

správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu
v zrušujúcom rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu.

59. O náhrade trov konania rozhodol správny súd podľa § 167 ods. 1 SSP a úspešnému žalobcovi
priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej rozhodne správny súd
po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny

úradník v zmysle § 175 ods. 2 SSP.

60. Toto rozhodnutie prijal správny súd v senáte pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať oprávnený subjekt (§ 442

SSP), a to v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Bratislave. Zmeškanie lehoty nemožno
odpustiť.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich

skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva
(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na

preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti.

Kasačná sťažnosť nie je prípustná, ak sa opiera o iné dôvody, ako sú uvedené v § 440 SSP, ak sa opiera
o dôvody, ktoré sťažovateľ neuplatnil v konaní pred správnym súdom, v ktorom bolo vydané napadnuté
rozhodnutie, hoci tak urobiť mohol, alebo ak smeruje len proti dôvodom rozhodnutia správneho súdu.

Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred
správnym súdom.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ zastúpený advokátom.
Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané

advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ
aleboopomenutýsťažovateľ,jehozamestnanecalebočlen,ktorýzanehonakasačnomsúdekonáalebo
ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe
podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.