Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Wednesday, February 20, 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 2Sfk/16/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019200716
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 02. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Šabová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:1019200716.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany

Šabovej, PhD. a zo sudkýň JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Evy Vékonyovej v právnej veci žalobcu
(sťažovateľa): A BRILIANT, a.s., so sídlom Dunajská 5, 811 08 Bratislava, IČO: 35 756 578, právne
zastúpený: HKP Legal, s.r.o., Fedinova 9, 851 01 Bratislava, IČO: 36 727 334, proti žalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní
o preskúmanie zákonností rozhodnutí žalovaného č. 100626683/2019 zo dňa 13. marca 2019, č.
100711764/2019 zo dňa 21. marca 2019 a č. 100721910/2019 zo dňa 25. marca 2019, konajúc o
kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave, č. k. 2S/100/2019 - 158 zo dňa

28. júla 2021, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta.
II. Žalovanému sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z
pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia november až december 2007 a január a február 2008, z ktorej
vyhotovil protokol č. 1503243/2016 zo dňa 9. septembra 2016. Zistenia správcu dane smerovali k tomu,
že žalobca si neoprávnene odpočítal daň z faktúr od dodávateľov A Energie s.r.o. (ďalej len „dodávateľ

1“) a Tatra Trade Corporation, s.r.o. (ďalej len „dodávateľ 2“), nakoľko nebola splnená podmienka
pre vznik práva na odpočítanie dane, a to vznik daňovej povinnosti. Daňová povinnosť nevznikla,
nakoľko dodanie investičného zlata je od dane oslobodené. Žalobca nakúpil od svojich dodávateľov
zlato investičné, a teda nebolo možné na danú vec aplikovať § 67 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani
z pridanej hodnoty v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon o DPH“).
Rozhodnutie č. 1
1. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102273441/2018 zo dňa 19.

novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok)
a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „Daňový
poriadok“) určil žalobcovi rozdiel dane v sume 96.706,17 EUR za zdaňovacie obdobie november 2007.
Žalovaný rozhodnutím č. 100626683/2019 zo dňa 13. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č.
1“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
Rozhodnutie č. 2
2. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102276490/2018 zo dňa 19.

novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel dane v sume
246.514,12 EUR za zdaňovacie obdobie január 2008. Žalovaný rozhodnutím č. 100711764/2019 zo dňa
21. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č. 2“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
Rozhodnutie č. 33. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102280934/2018 zo dňa
19. novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel dane v sume
74.793,73 EUR za zdaňovacie obdobie február 2008. Žalovaný rozhodnutím č. 100721910/2019 zo dňa

25. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č. 3“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
4. Žalovaný v rozhodnutiach poukázal na to, že platiteľ dane pri dodaní zlata, ktoré spĺňa definíciu
investičného zlata, má povinnosť postupovať podľa osobitnej úpravy (§ 67 zákona o DPH), a to bez
ohľadu na to, za akým účelom investičné zlato kupuje. Pri dodaní iného ako investičného zlata sa
uplatňuje bežný režim dane. K odvolacím námietkam žalovaný v zásade uviedol, že:

I. čestné vyhlásenie konateľa dodávateľa 2 nie je dôkazným prostriedkom, ale ho nahradzuje, ak ho
správny orgán pripustí. Čestné vyhlásenie predstavuje jednostranný úkon, ktorý v zmysle daňového
poriadku nemôže nahrádzať dôkaz. Konateľ dodávateľa 2 v zápisnici o výsluchu obvineného ČVS:
PPZ-186/NKA-FP-VY-2012 zo dňa 24.10.2014 uviedol, že toto čestné prehlásenie musel dodávať s
každou faktúrou, vytvorili ho F., a to za účelom daňových kontrol, ktoré absolvovali v súvislosti s
nadmernými odpočtami DPH z nákupu zlata;

II. predmetom žalobcom predloženého znaleckého posudku č. 8/2009 zo dňa 11.12.2009 nebolo
posúdenie konkrétneho zlata, ktoré žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období nadobudol od
dodávateľa 1. Toto zlato znalkyňa nemala k dispozícii;
III. v priebehu konania nebolo preukázané, že v reťazci deklarovaných obchodov bolo zlato mechanicky
spracované do zliatkov nepravidelných tvarov s nerovným povrchom (neinvestičné zlato), pričom

podľa posudku č. ZP 3/2013 znalca D.. U. B. išlo o zlato investičného charakteru od spoločnosti
Schoeller Műnzhandel GmbH. Úlohou tohto znaleckého posudku bolo, na základe požiadavky Prezídia
Policajného zboru SR, popísať činnosť spoločností 1. Martinská spol. s r.o., CONTEL s.r.o., LAZZA
s.r.o., A-Energie s.r.o. a ZAFIRAS s.r.o. pri obchodovaní so zlatom. Znalkyňa jasne uviedla, že prvotný
dodávateľ predával investičné zlato a každý jeho ďalší predaj už bol fingovaný v tom, že bol na faktúrach

deklarovaný ako predaj neinvestičného zlata. V identifikovanom reťazci nikdy nebolo zistené, že by
niekto niekedy vykonal zmenu pôvodného investičného zlata na neinvestičné, a toto sa podľa posudku
udialo iba na faktúre;
IV. konateľ dodávateľa 1 síce uviedol, že neobchoduje s investičným zlatom, ale zároveň uviedol, že
niektorí spracovatelia, ako Schoeller Műnzhandel GmbH certifikáty o pôvode a rýdzosti zlata nevydáva,

čím potvrdil pôvod tovaru od tejto spoločnosti;
V. z protokolu z daňovej kontroly dodávateľa 1 je zrejmé, že tento mal v roku 2007 dvoch dodávateľov
zlata, a to 1. Martinská, spol. s r.o. a Imperial Slovakia, spol. s r.o. Konateľka spoločnosti 1. Martinská,
spol. s r.o. správcovi dane uviedla, že spoločnosť bola na ňu prevedená u notárky neznámym mužom, v
jej mene obchody nerobila, zlato ani striebro nenakupovala ani nepredávala, nikdy nikoho zastupovaním

spoločnosti nepoverila a podpisy na daňových priznaniach nie sú jej. Konateľ spoločnosti Imperial
Slovakia, spol. s r.o. od roku 2005 nevykonáva žiadnu podnikateľskú činnosť, neposkytol žiadne plnenia,
nevystavil žiadne faktúry, v auguste 2007 spoločnosť predal, ale zápis preukázaný nebol. Keďže
dodávateľovi 1 nebol dodaný žiaden tovar, nevznikla mu daňová povinnosť a je irelevantné aký tovar je
uvedený na faktúrach. Pokiaľ ide o rok 2008, správca dane zistil reťazec dodaní nasledovne: Schoeller

MűnzhandelGmbH›LAZZA,s.r.o.›ZAFIRASs.r.o.Keďžejedinézlato,sktorýmdodávateľ1obchodoval
bolo investičné a fiktívne, o čom svedčia aj výpovede konateľa spoločnosti, je zrejmé, že zlato sa
predávalo v nezmenenom stave;
VI. je zrejmé, že dodávatelia žalobcu obchodovali s drahými kovmi a mali povinnosť registrovať sa na
Puncovom úrade SR, a to bez ohľadu na to, či obchodované kovy podliehali alebo nepodliehali puncovej

kontrole. Dodávateľ 1 bol na Puncovom úrade SR zapísaný až 1.4.2008 a dodávateľ 2 až 28.05.2008;
VII. obaja dodávatelia neboli v zmysle § 67 ods. 4 zákona o DPH platiteľmi, ktorí sa môžu rozhodnúť,
že dodanie investičného zlata inému platiteľovi budú zdaňovať;
VIII. v prípade dodania zlata od dodávateľa 2 bol zistený fakturačný reťazec dodania zlata nasledovne:
WOLCOM LLC, USA › dodávateľ 2 › žalobca. Údaje na faktúre uvádzali rýdzosť 999,9/1000, forma: zlaté

tehly a hmotnosť spĺňajúca podmienky investičného zlata. Konateľ dodávateľa 2 v zápisnici o výsluchu
obvinenéhouviedol,žespoločnosťWOLCOMLLC,USAsizaobstarallennafakturačnédoplneniezásob
zlata. Zlato, ktoré dodával bolo investičné, nakúpené od Schoeller Műnzhandel GmbH;
IX. konateľ dodávateľa 2 sa zároveň zmienil o valcovaní zlata pred dodaním žalobcovi len v prípade
menších dodávok do 10 kg pre potreby jej vlastnej výroby;

X. vo vzťahu k príjemkám č. 24/08 a 26/08 (zdaňovacie obdobie február 2008), množstvá zlata od
dodávateľa 2 nekorešpondovali s hmotnosťami v zmysle nariadenia Rady (ES) č. 1777/2005. V takto
deklarovanej hmotnosti môže ísť o investičné zlato v súhrnnej hmotnosti za položku. Svedok uviedol, že
zlato pri jeho dodaní v Bratislave nevidel a príjemky vyhotovoval len na základe faktúr;XI. žiadnym spôsobom nebolo preukázané, že v sledovaných reťazcoch došlo k fyzickej zmene
charakteru zlata na neinvestičné;
XII.konateľdodávateľa2sajasnevyjadril,žetovarexistovallenvprípadedodaniapreZlatokov,žalobcu,

Antika a SGI, pričom išlo o rakúske zlato od spoločnosti Schoeller Műnzhandel GmbH. Úprava tehál bola
vykonávaná len pri dodávkach do 10 kg pre potreby vlastnej výroby, a to na žiadosť F. po tom, ako sa
začali stupňovať daňové kontroly. Za týmto účelom poskytli zo svojej výroby v Trenčíne valec na úpravu
investičného zlata. Tvrdenie bývalého zamestnanca a člena dozornej rady žalobcu nepreukazuje opak;
XIII. správca dane sa opieral aj o výpovede ďalších svedkov o fiktívnom obchode so zlatom medzi

údajnými dodávateľmi dodávateľa 2;
XIV. správca dane sa pokúsil konateľa dodávateľa 2 viackrát vypočuť, avšak bezúspešne. Jeho tvrdenia
o zmene charakteru a mechanickom valcovaní investičného zlata v Komárne vyhodnotil správca dane
ako možné, ale nepreukázané a rozporné s tvrdením žalobcu;
XV. na základe daňových kontrol u oboch dodávateľov boli vyrubené rozdiely dane, ktoré neboli nikdy
uhradené;

XVI. žalobca bol oboznámený aj s pro-forma faktúrou spoločnosti ANTIKA, s.r.o., ktorá nadobudla zlato
od žalobcu a následne ho predávala českému odberateľovi. Ide o nepriamy dôkaz o forme dodaného
zlata. Zlato dodané oboma dodávateľmi žalobca predal správe spoločnosti ANTIKA, s.r.o. a SAFINA
SLOVAKIA spol. s r.o. Správca dane nespochybnil dodanie tovaru odberateľom žalobcu, keďže títo
dodanie tovaru potvrdili s tým, že išlo o neinvestičné zlato, uvedený tovar však nebol nadobudnutý v

deklarovanom reťazci;
XVII. vyhlásenia zástupcu riaditeľa štátneho podniku Mincovňa Kremnica a vedúcej MTZ štátneho
podniku správca dane neakceptoval ako dôkaz, keďže tento štátny podnik nebol odberateľom žalobcu
v kontrolovanom zdaňovacom období;
XVIII. žalovaný nerozporoval názor žalobcu, že pretvorenie investičného zlata nie je regulované, avšak

toto nebolo preukázané. Preto okrem otázky povahy zlata bolo potrebné zisťovať, či bolo zlato reálne
alebo fiktívne a či k zmene jeho charakteru nedochádzalo len na faktúrach.
II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie
5.ProtinapadnutýmrozhodnutiamžalovanéhopodalžalobcasprávnežalobynaKrajskýsúdvBratislave
(ďalej „správny súd“), ktorými sa domáhal ich zrušenia v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami a

priznania náhrady trov konania.
6. Žalobca namietal, že (I) dodávateľom za tovar riadne zaplatil kúpnu cenu bankovým prevodom,
pričom oba subjekty riadne zaevidovali tieto faktúry v účtovníctve, (II) tovar bol dodaný, čo potvrdil
aj správca dane, dodávateľ 1 a odberatelia žalobcu, (III) žalovaný sa snažil vyhnúť dôkaznej núdzi
a nezákonne preniesť na žalobcu dôkazné bremeno, (IV) tovar nebol predložený znalcovi z odboru

Ekonómia a manažment, ktorý vypracoval posudok č. ZP 3/2013, (V) ani znalec z príslušného odboru
(drahé kovy) by nemohol posúdiť, aké zlato žalobca nadobudol, (VI) znalec sa možnou fyzickou zmenou
zlata nezaoberal, (VII) dodanie neinvestičného zlata bolo preukázané odberateľmi žalobcu a výpoveďou
zamestnanca žalobcu, (VIII) žalobca nedisponoval zariadením, prostredníctvom ktorého by bolo možné
vykonať úpravu investičného zlata, (IX) konateľ dodávateľa 1 nikdy neuviedol, že by žalobcovi dodal

investičné zlato.
7. Vo vzťahu k druhému obchodu žalobca namietal, že (I) konateľ dodávateľa 2 potvrdil dodanie tovaru
čestnýmprehlásením,(II)vovýpovedikonateľadodávateľa2bolizjavnérozpory,(III)zisteniazdaňových
kontrol u dodávateľa 2 sa netýkajú obchodných transakcii so žalobcom, (IV) forma zlata pred jeho
nadobudnutím žalobcom nie je vo vzťahu k predmetnej daňovej kontrole relevantná, (V) zmena formy

investičného zlata nie je regulovaná a nie je technicky a ani časovo náročná, (VI) za obdobie rokov
2007 a 2008 nebola u žalobcu otvorená žiadna kontrola DPH, okrem kontroly na zistenie oprávnenosti
vrátenia nadmerného odpočtu v spoločnosti SGI, (VII) nikdy nebol za dodávateľom 2 s návrhom na
úpravu investičného zlata a nikomu žiadny valec neposkytol, pričom navrhol vypočutie zamestnancov
predstaviteľov spoločností, (VIII) žalobcovi neboli nikdy dodané investičné tehly ani iné investičné zlato,

(IX) žalobca predložil správcovi dane výpoveď konateľa dodávateľa 2 pred iným správcom dane, v
ktorej tento uviedol, že dodával tovar vo forme mechanicky spracovaných zliatkov neštandardných
tvarov, (X) je potrebné opätovne vypočuť konateľa dodávateľa 2 na odstránenie rozporov v jednotlivých
výpovediach, (XI) ak by si žalobcovi dodávatelia nesplnili oznamovaciu povinnosť na Puncovom úrade
SR, dopustili by sa len správneho deliktu, ktorý nemá dopad na ich oprávnenie obchodovať s drahými

kovmi, (XII) žalobca si dodávateľov nepreveroval na Puncovom úrade SR, keďže na obchodovaný tovar
sa nevzťahovala puncová kontrola.
8. Žalovaný vo vyjadreniach k správnym žalobám v podstatnom zotrval na argumentácii uvedenej v
napadnutom rozhodnutí a navrhol, aby správny súd žalobu zamietol. V rámci vyjadrenia poukázal tiežna to, že ani žalobcom zdôrazňovaná odbornosť jeho výkonných predstaviteľov, ktorí sú zapísanými
v zozname znalcov v odbore drahé kovy nebola dostatočnou zábranou toho, aby si za dodávateľov
nezvolili spoločnosti, preukázateľne zapojené do daňových podvodov. V žalobcovom prípade správca

dane nepreniesol naňho dôkazné bremeno, ale sám preukazoval, že išlo o obchody s investičným
zlatom. Z vykonaného dokazovania jasne vyplýva, že tovar dodávateľ 1 žalobcovi nedodal. Pokiaľ ide o
konateľa dodávateľa 2, ten vo svojej výpovedi niekoľkokrát zopakoval, že žalobcovi dodával investičné
zlato. K jeho opakovanému predvolaniu žalovaný uviedol, že ho opakovane neúspešne predvolal a
o zmenu termínu vypočutia napokon nepožiadal svedok, ale žalobca v jeho mene. Svedok neuviedol

žiadne konkrétne dôvody, pre ktoré sa vypočutia nemohol zúčastniť, pričom v Ústave na výkon trestu
odňatia slobody vypovedať jednoznačne odmietol.
9. Žalobca v replike v zásade zotrval na svojich žalobných tvrdeniach. K oznamovacej povinnosti
obchodníkov s drahými kovmi uviedol, že obchodníkom je v zmysle § 4 ods. 1 písm. b) puncového
zákona podnikateľ, ktorého predmet podnikania zahŕňa obchodovanie s výrobkami z drahých kovov a
nie s drahým kovom samotným. Zároveň poukázal na to, že si svojich obchodných partnerov preveroval

na Daňovom riaditeľstve SR.
10. Podaním zo dňa 12.11.2019 žalobca doplnil žalobu o relevantnú judikatúru, a síce o rozsudky
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/49/2010, sp. zn. 6Sžf/10/2012, sp. zn. 4Sžf/59/2015, sp. zn.
8Sžf/9/2013, sp. zn. 4Sžf/16/2010 a rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veciach C-354/03, C-80/11 a
C-18/13.

11. Uznesením č. k. 2S/100/2019-143 zo dňa 12.11.2020 správny súd spojil na spoločné konanie veci
vedené pod sp. zn. 2S/100/2019, 2S/105/2019 a 2S/106/2019 s tým, že ďalej budú vedené pod sp. zn.
2S/100/2019.
12. Správny súd rozsudkom sp. zn. 2S/100/2019 zo dňa 28.07.2021 správnu žalobu podľa § 190 zákona
č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“)

zamietol.
13. Správny súd mal za to, že konateľ dodávateľa 1 pred daňovými orgánmi k pôvodu ním
obchodovaného zlata uviedol, že išlo o zlato od rakúskeho dodávateľa, obchodníka s investičnými
produktmi Schoeller Munzhandel GmbH, pričom so zlatom obchodoval v nezmenenom stave. Z
uvedeného vyplýva, že je vylúčené, aby od dodávateľa 1 žalobca odoberal iné ako zlato investičné.

Rovnako správny súd poukázal na zistenia týkajúce sa subdodávateľov dodávateľa 1. Ak z rôznych
dôvodov dodávatelia alebo subdodávatelia poprú dodanie tovaru alebo služby a tým vznik daňovej
povinnosti, ktorá následne u kontrolovaného daňového subjektu podmieňuje právo na odpočítanie dane,
je povinnosťou kontrolovaného daňového subjektu predložiť daňovému orgánu dostatok dôkazov, ktoré
potvrdia ním tvrdené (reálne) uskutočnenie obchodu (zdaniteľného plnenia).

14. Podľa správneho súdu je rozumné sa domnievať, že činnosť podnikateľa konajúceho s očakávanou
(bežnou) obchodníckou opatrnosťou a odbornou starostlivosťou, pokiaľ je hodnota obchodu relatívne
vysoká, v sebe zahŕňa potrebu (častej alebo aspoň nejakej) komunikácie medzi zmluvnými stranami,
bude zaznamenaná a zanechá jasnú hmatateľnú stopu buď v podobe elektronickej alebo písomnej
komunikácie alebo v podobe rôznych relevantných podkladov o procese obstarania, ďalšieho

spracovania alebo využitia, skrátka o samotnom predmete jednotlivých dodávok. Takouto stopou by
boli napríklad podklady informujúce o druhu, množstve, kvalite a iných vlastnostiach tovaru a o jeho
prepravovaní, preskladňovaní alebo o oboznámení sa s požiadavkami obchodných partnerov pred
a počas realizácie obchodu alebo o koordinácii jednotlivých úkonov medzi obchodnými partnermi.
Uvedený výpočet je z hľadiska možných ďalších dôkazov len minimálny a predpokladá sa, že podnikateľ

pri svojej bežnej činnosti disponuje aj množstvom iných dôkazov, ktoré získal v priebehu realizovania
svojichobchodov.Nedodržanienáležitejostražitostipriobchodovaní,najmäneovereniesihodnovernosti
obchodných partnerov a ich referencií na trhu a nedostatok (absencia) relevantných vedomostí o
prebiehajúcom obchode nezodpovedá požiadavke kladenej na daňový subjekt, aby sa pri realizácii
zdaniteľného obchodu správal s dostatočnou opatrnosťou. V tejto súvislosti správny súd poukázal na

rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling.
15. Podľa správneho súdu bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ
kontrolovaného zdaniteľného kontraktu medzi ním a jeho dodávateľom skutočne prebehol a že spôsob
jeho prevedenia ako i komunikácia s dodávateľom sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných
obchodov. Správny súd, v zhode so žalovaným, nespochybnil, že žalobca dodal tovar (zlato) svojim

dodávateľomažetotozlatoneboloinvestičné.Avšakzhľadiskazisteniasprávnostidaňovéhopriznaniav
posudzovaných zdaňovacích obdobiach, kedy si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane z dodaných
tovarov, sa uvedená skutočnosť a jej verifikácia nijako neprejavuje a je právne bez významu. Preposúdenie reálnosti tovaru, z ktorého dodania si žalobca uplatnil odpočítanie dane, bolo podstatné
posúdenie obchodných transakcií smerom k žalobcovmu dodávateľovi a následne k subdodávateľom.
16. Pri žalobcovom dodávateľovi 1 súd konštatoval, že je vylúčené, aby v rozhodnom čase žalobca

od neho odoberal iné ako zlato investičné (ods. 106 odôvodnenia rozsudku). Z ďalšieho zisťovania
správcu dane týkajúceho sa subdodávateľov bolo ustálené, že predmetom fakturácie bol fiktívny
tovar a fakturáciu vykonali osoby, ktoré tovarom nedisponovali, resp. nemali k nemu žiaden reálny
obchodný (právny) vzťah (ods. 107 až 109 odôvodnenia rozsudku). Správny súd s poukazom na § 24
ods. 1 Daňového poriadku zopakoval, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného

plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte. V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom
konaní jednoznačne spočívala na žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby
svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu DPH i dostatočným a vierohodným spôsobom preukázal (nielen
formálnymi dokladmi). Žalobca nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou
starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie
obchodu, čo do osoby dodávateľa, nebude spochybnené.

17. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného
bremena v kongruencii s vyššie uvedenou argumentáciou správneho súdu i v súlade s rozhodovacou
praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ. Žalobca k odmietnutému uplatneniu nároku na
odpočet DPH nevyvrátil zistenia správcu dane, že buď nemohol od dodávateľa 1 nadobudnúť iné ako
investičné zlato, alebo, že fakturačný tok nezodpovedal tovarovému, teda že predmetný deklarovaný

tovar v skutočnosti žalobcovi nebol dodaný subjektom uvedeným na faktúrach. Ak by aj správny súd
pripustil, že tovar existoval a žalobca ho od jeho dodávateľa prevzal, mohlo ísť len o zlato investičné,
pretože opak nebol preukázaný. Potom v zmysle platných a účinných právnych predpisov dodávateľovi
žalobcu nevznikla daňová povinnosť, z ktorej by žalobcovi vznikol nárok na odpočítanie dane podľa § 49
ods. 1 zákona o DPH. Uvedené v podstate platí aj pre skupinu obchodov, ktoré mal žalobca realizovať

v roku 2008 v reťazci s jeho dodávateľom 1 a následne buď LAZZA s.r.o. - EXCELLENT GOLD s.r.o.
(Česká republika) - Schoeller Munzhandel GmbH (Rakúska republika) alebo ZAFIRAS s.r.o. - LAZZA
s.r.o. - EXCELLENT GOLD s.r.o. (Česká republika) - Schoeller Munzhandel GmbH (Rakúska republika).
18. Vo vzťahu k tovaru od dodávateľa 2 vznikli dôvodné pochybnosti o charaktere tovaru, teda že ide
o zlato neinvestičné. Z administratívneho spisu podľa súdu vyplynulo, že konateľ pred správcom dane

uviedol, že žalobcovi dodal zlato investičné (investičné tehly), pričom vylúčil, že by dodal niekedy iné ako
investičnézlatoaúpravuzlata(pridodávkachdo10kg)pripustilažvneskoršomobdobí,nievčase,ktorý
je predmetom posúdenia v súdenej veci. Pokiaľ sa žalobca odvolal na čestné prehlásenie štatutárneho
zástupcu, správny súd je toho názoru, že v posudzovanom prípade uvedený dôkaz vzniknuté dôvodné
pochybnosti nevyvrátil. Správny súd neprisvedčil tvrdeniu žalovaného, že čestné prehlásenie nie je

dôkazom použiteľným v daňovom konaní, pretože tento názor odporuje dikcii § 24 ods. 4 Daňového
poriadku. Na druhej strane však štatutárny zástupca dodávateľa 2 vysvetlil, že čestné prehlásenie, aké
predložil žalobca správcovi dane dodával s každou faktúrou, že to bolo na pokyn žalobcu a žalobca tiež
toto čestné prehlásenie vytvoril práve za účelom daňových kontrol. Z uvedeného vyplýva, že štatutárny
zástupca dodávateľa 2 vyjadril, že čestné prehlásenie nepodpísal vážne a bol si vedomý skutočnosti,

že údaje uvedené v čestnom prehlásení neboli pravdivé.
19. Správny súd pripustil aj takú eventualitu, že konateľ dodávateľa 2 vo svojom tvrdení klamal, nie
je však jeho úlohou uvedený rozpor medzi čestným prehlásením a neskoršou výpoveďou štatutárneho
zástupcu odstrániť. Pre potreby posúdenia zákonnosti postupu a rozhodnutia daňových orgánov
postačuje, že vznikla dôvodná pochybnosť o správnosti daňového priznania o skutkových tvrdeniach,

na základe ktorých si žalobca uplatňoval odpočítanie DPH. Skutočnosť, že vystavovateľ dotknutých
daňových dokladov (štatutárny zástupca dodávateľa 2) poprel správnosť vystavenia (inak povedané
spochybnil hodnovernosť existencie daňového dokladu ako aj v ňom zaznamenaných údajov o tovare),
jednoznačne spochybňuje vierohodnosť tvrdení žalobcu o výške výdavkov. Správny súd považoval za
správny záver, že predmetom dodania od dodávateľa 2 bolo zlato investičné. Uvedený záver nemohlo

ovplyvniť ani nevykonanie ďalšieho výsluchu konateľa dodávateľa 2, ani výpoveď zamestnanca žalobcu
a ani tvrdenie žalobcu o v podstate jednoduchej možnosti zmeny zlata z investičného na neinvestičné,
ktoré vnímal súd len ako (teoretické) tvrdenie bez predloženia dôkazu o tom, že takáto zmena bola na
predmetnom zlate vykonaná a kým. Za hodné zreteľa považoval súd aj tvrdenie, že WOLCOM LLC bola
zaobstaraná len na fakturačné doplnenie skladových zásob zlata a tovar, ktorý bol žalobcovi dodaný,

bolo vždy investičné zlato s certifikátmi nakúpené v Rakúsku od Schoeller Munzhandel GmbH a vstupné
faktúry zlata od americkej WOLCOM LLC slúžili len na zahmlenie toku tovaru. Charakter zlata ako
investičného potvrdil aj zástupca Schoeller Munzhandel GmbH.20. Správny sú považoval za správny záver daňových orgánov o tom, že iné zlato ako investičné,
dodávateľ2nemoholžalobcovidodať,pretoženeboložiadnymspôsobompreukázané,ževsledovaných
reťazcoch došlo k zmene charakteru zlata z investičného na neinvestičné. Aj v prípade odberateľov

žalobcu, mohol im žalobca dodávať zlato, avšak pokiaľ bol pôvodcom zlata dodávateľ 2, mohlo ísť iba o
zlato investičné. Ako vyplynulo z dokazovania vykonaného správcom dane, dodávateľ 2 obchodoval so
zlatom reálnym dodaným spoločnosťou Schoeller Munzhandel GmbH. Hoci správca dane dospel aj k
zisteniu, že obchodoval aj so zlatom fiktívnym, v prípade týkajúceho sa žalobcu fiktívny predaj štatutárny
zástupca nepotvrdil.

III. Kasačná sťažnosť a konanie na kasačnom súde
21.Protirozsudkusprávnehosúdupodalvzákonnejlehotežalobca(sťažovateľ)kasačnúsťažnosťpodľa
§ 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP a alternatívne navrhol, aby kasačný súd zrušil rozsudok správneho súdu
a vec mu vrátil na ďalšie konanie alebo aby zmenil rozhodnutie správneho súdu tak, že zruší napadnuté
rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami a vec im vráti na ďalšie konanie.
Zároveň požadoval priznanie práva na náhradu trov konania.

22. Vo vzťahu k dodaniu tovaru od dodávateľa 1 sťažovateľ uviedol, že konštatovanie správneho súdu
v bode 109 odôvodnenia napadnutého rozsudku je nesprávne, vytrhnuté z kontextu a bez doplnenia
náležitých súvislostí. Konateľ dodávateľa 1 pred správcom dane vo svojej výpovedi vypovedal k
spolupráci s iným daňovým subjektom (spoločnosť Zlatá Huta spol. s r.o.), pričom v tejto výpovedi
nikdy neuviedol, že by sa týkala aj sťažovateľa. V predmetnej výpovedi tiež uviedol, že neobchoduje

s investičným zlatom a tovar nadobúdal aj od iných dodávateľov ako Schoeller Munzhandel GmbH.
Rovnako konštatovanie v bode 127 odôvodnenia rozsudku nemá oporu v spise. Zo žiadnych skutočností
totiž nevyplýva, že by dodávateľ 1 dodal sťažovateľovi investičné zlato, ktoré existovalo, nakladalo
s ním viacero subjektov, čo bolo potvrdené aj v daňovom konaní. Správny súd, stotožniac sa s
názorom žalovaného, vylúčil dôkazy predložené sťažovateľom, čím sa dopustil nesprávneho právneho

posúdenia veci. Rovnako správny súd konštatoval, že sťažovateľ síce dodal tovar svojim odberateľom,
avšak túto skutočnosť považoval ďalej ako bezvýznamnú. Sťažovateľ ďalej poukázal na spôsob svojho
obchodovania s obchodnými partnermi.
23. Podľa sťažovateľa bolo povinnosťou správcu dane, aby mu oznámil pochybnosti vyplývajúce z
daňovej kontroly. Tento však svoju pochybnosť o existencii tovaru nezmienil dokonca ani v Protokole.

Názor správneho súdu, uvedený v bode 133 odôvodnenia napadnutého rozsudku je v rozpore so
zákonom. Sťažovateľ bol povinný predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho
tvrdenia. Ak žalovaný tvrdil, že sťažovateľ mal pri svojich dodávkach použiť osobitný režim pre investičné
zlato, bol povinný jednoznačne preukázať splnenie uvedeného osobitného režimu. Pokiaľ teda správny
súd tvrdí, že mohlo ísť len o dodanie zlata investičného, dopúšťa sa nesprávneho právneho posúdenia

veci a porušenia práva sťažovateľa na spravodlivý proces. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na
rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/39/2011.
24. K dodaniu tovaru od dodávateľa 2 sťažovateľ uviedol, že konštatovanie správneho súdu v bode
137 odôvodnenia napadnutého rozsudku je nepravdivé a arbitrárne a konateľ spoločnosti takto nikdy
nevypovedal.Právenaopak,svedokvypovedalajkeďvinej,skutkovozhodnejveci(zápisnicaDaňového

úradu Skalica č. 637/320/23007/2011/Kal), kde uviedol presný opak toho, čo tvrdí správny súd, a
síce že odberateľovi nikdy nedodal investičné zlato. Vyjadrenie konateľa dodávateľa 2, že dodával
investičné zlato, sa nachádza výlučne vo vyšetrovacom spise, kde vystupoval ako obvinený. Pre potreby
náležitého zistenia skutkového stavu bolo preto kľúčové opätovné vypočutie tohto svedka, čo správca
dane nevykonal, pričom ani žalovaný a ani správny súd sa s touto námietkou nevysporiadali. Rovnako

nebolo zdôvodnené ani to, prečo v odôvodnení svojich rozhodnutí citovali ako podklad práve vyjadrenia
konateľa dodávateľa 2 v pozícii obvineného, ktoré sú v rozpore s jeho vyjadreniami pred správcom dane.
Sťažovateľ tiež poukázal na to, že správca dane mohol dať svedka predviesť.
25. K náležitej ostražitosti a odbornej starostlivosti sťažovateľ uviedol, že si svojich dodávateľov
overil u ďalších obchodných partnerov (Zlatá Huta s.r.o., Safina Slovakia s.r.o., Zlatokov s.r.o.) s

ktorými dlhodobo spolupracoval, ako aj u príslušného správcu dane. Zároveň akékoľvek objednávky
tovaru od svojich dodávateľov realizoval vždy až na základe prijatia zálohovej platby od svojich
odberateľov. Z uvedených dôvodov názor správneho súdu, že sťažovateľ nepreukázal vynaloženie
odbornej starostlivosti, nemá oporu v administratívnom spise. Pokiaľ ide o spôsob komunikácie s
obchodnými partnermi, jediným použiteľným a dostatočne efektívnym spôsobom v rokoch 2007 a 2008

bol telefonický kontakt. Nie je reálne, aby ku každej jednej obchodnej transakcii, s neustále meniacou
sa cenou zlata, existovala písomná zmluva alebo iná dokumentácia (okrem faktúry či dodacieho listu).
Aj v súčasnosti sťažovateľ na dojednávanie kontraktov využíva prevažne telefonickú komunikáciu
bez použitia rámcovej písomnej zmluvy. Rovnako všetky údaje o druhu, množstve, kvalite či inýchvlastnostiach tovaru boli vždy náležite uvedené na faktúrach či dodacích listoch spolu s tovarom.
Správnym súdom uvádzaná potreba zisťovania informácií o preprave či preskladňovaní tovaru je preto
nenáležitá a v rámci obchodnej etiky nemysliteľná. Sťažovateľ ďalej poukázal na to, že aj napriek

všetkým opatreniam, ktoré prijal a ktoré prijať mohol, nevedel a nemal ako vedieť, že svojou kúpou
sa zúčastňuje na plnení, ktoré je potenciálne súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. V tejto súvislosti
poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a
Recolta Recycling.
26. Sťažovateľ mal za to, že v konaní nebolo preukázané, že s ním správca dane postupoval v úzkej

súčinnosti. Správca dane k jednotlivým dôkazom pristupoval tendenčne a selektívne, hodnotil jednotlivé
dôkazy výlučne v neprospech sťažovateľa, hoc to bolo v rozpore s elementárnou logikou obchodného
vzťahu medzi ním a jeho dodávateľmi, pričom správny súd úplne poprel úzku časovú a vecnú súvislosť
(vrátane objemu distribuovaného zlata) medzi obchodmi sťažovateľa s jeho dodávateľmi (ktoré boli
zásadne spochybnené) a následne s jeho odberateľmi (ktoré boli vyhodnotené ako nesporné). Správny
súd mal zohľadniť skutočnosť, že správca dane postupoval v danom prípade zjavne zmätočne, kedy

nesformuloval dostatočne zrozumiteľne všetky skutočnosti, ktoré považuje za sporné (a navyše ich
nesformuloval ani včas, keďže neboli súčasťou protokolu o daňovej kontrole). Rovnako mal zohľadniť tú
skutočnosť, že správca dane nevykonal žalobcom navrhovaný výsluch svedka - konateľa dodávateľa 2
(a namiesto toho použil jeho výpoveď v pozícii obvineného), a teda si nezaobstaral dostatočné podklady
pre svoje rozhodnutia.

27. Sťažovateľ zotrval na tom, že bolo preukázané dodanie tovaru - neinvestičného zlata na základe
množstva nepriamych dôkazov, napríklad fakturačných dokladov od dodávateľov, úhrady kúpnej ceny
formou bankových prevodov, následné dodávky kúpeného tovaru odberateľom (ktorí si predmetný tovar
objednali a zaplatili vopred) v bezprostrednom časovom slede po jeho nákupe, nespornosť všetkých
dodávok sťažovateľovým odberateľom (potvrdené aj daňovými orgánmi). Všetky uvedené (nepriame)

dôkazy zároveň potvrdzuje aj triviálna obchodná logika, veď aký ekonomický zmysel by pre sťažovateľa
malo (I) zaplatiť bankovými prevodmi státisíce eur za neexistujúci, resp. nedodaný tovar alebo (II)
nakúpiť investičné zlato, ktoré by však bolo iba formálne deklarované ako zlato neinvestičné, v dôsledku
čoho by sťažovateľ pri jeho nákupe bezdôvodne zaplatil kúpnu cenu vrátane DPH, čím by sa úplne
zbytočne vystavoval riziku, že si takto zaplatenú daň na vstupe nebude môcť v súlade s platnými

predpismi odpočítať? Obzvlášť berúc do úvahy, že voľba vlastností zlata (investičné/neinvestičné) pri
jeho nákupe nepredstavuje pri obchode s drahými kovmi absolútne nič neobvyklé a sťažovateľ toto zlato
ďalej predal ako neinvestičné. Podľa sťažovateľa bol spôsob hodnotenia dôkazov diskriminačný, keď
nám produkované dôkazy neboli uznané, na rozdiel od nepriamych dôkazov produkovaných správcom
dane.

28. Porušenie práva na spravodlivý proces videl sťažovateľ v tom, že správny súd nezohľadňoval, že
zásada zákonnosti daňového konania má hmotnoprávnu, ako aj procesnoprávnu stránku. V daňovom
konaní platí viacero zásad, ktoré je nutné aplikovať a interpretovať vo vzájomných súvislostiach. Nie
je možné, aby sa správca dane pri daňovej kontrole riadil pri nedostatku dôkazov zásadou objektívnej
pravdy. Z dostupných vyjadrení je zrejmé, že niektoré dôkazy u niektorých daňových subjektov chýbajú

a niektoré boli v procese dokazovania spochybnené. Je preto úplne pochopiteľné, že správca dane
by mal v tom prípade pristúpiť k interpretácii a aplikácii zásady materiálnej pravdy, ktorá je naviazaná
na dostupné dôkazné prostriedky uplatniteľné v daňovom konaní. Pri náležitom uplatnení zásady
materiálnej pravdy, by musel správca dane uplatniť aj rozdelenie daňového bremena. Z uvedeného
vyplýva, že dôkazné bremeno v daňovom konaní je rozdelené, nie síce rovnomerne, ale nie tak, aby ho

kontrolovaný daňový subjekt neuniesol. Nerovnomerné, ale primerané rozdelenie daňového bremena
je zrejmé aj z niektorých rozhodnutí Najvyššieho súdu SR (sp. zn. 7Sž 124/01, 7 Sž 131-137/01), ktoré
sa dotýkajú správy daní. Objasnenie všetkých otázok či vyvrátenie pochybností nemožno podsunúť pod
sťažovateľovu dôkaznú povinnosť, a síce (I) preukázanie, že jeho dodávatelia nakupovali neinvestičné
zlato, alebo upravovali investičné zlato na neinvestičné zlato a (II) preukázanie, že ak sťažovateľovi

dodávatelia zlato kupovali, tak od koho a ak ho upravovali, tak kde a ako (akým spôsobom). Sťažovateľ
preto poukázal na princípy dobrej verejnej správy.
29. Napadnutý rozsudok je podľa sťažovateľa nepreskúmateľný pre nedostatok dôvodov a pre ich
nezrozumiteľnosť. Správny súd postupoval pri prejednaní veci arbitrárne a formalisticky. Rozhodnutie
je tiež nepreskúmateľné v dôsledku procesných pochybení a prekročenia ústavných limitov pre

akceptovateľné rozdielne názory na právne posúdenie veci. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na
viacero rozhodnutí Ústavného súdu SR. Konštatácie správneho súdu podľa sťažovateľa nezodpovedajú
dôkaznej situácii a skutkovému stavu uvedenom v administratívnom spise.30. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti v podstatnom zotrval na svojej doterajšej argumentácii.
Zdôraznil, že sťažovateľ mohol dodávať svojim odberateľom neinvestičné zlato, avšak nemohlo ísť o
tovar nadobudnutý od dodávateľa 1, ktorý obchodoval len s investičným alebo fiktívnym zlatom. Správca

dane nemal povinnosť zisťovať, odkiaľ sťažovateľ mohol nadobudnúť toto zlato, pokiaľ ho nenadobudol
od deklarovaného dodávateľa. Žalovaný v danom prípade netrpel dôkaznou núdzou a v žiadnom z
kontrolovaných zdaňovacích období nebola identifikovaná žiadna spoločnosť, ktorú by bolo možné
považovať za zdroj neinvestičného zlata. V danom prípade správca dane vždy musel vychádzať zo
zistení, aký charakter malo zlato v sledovaných zdaňovacích obdobiach v čase jeho nadobudnutia. Vo

vzťahu k predvolaniu konateľa dodávateľa 2 žalovaný zopakoval, že ho viackrát bezúspešne predvolal.
Jeho výpoveď v trestnom konaní bola len jedným z mnohých dôkazov, ktoré správca dane získal.
Uvedenýsvedokvypovedaťnechcelaopakovanéstanovovanienovýchtermínovbybolonehospodárne.
Žalovaný považoval rozsudok správneho súdu za vecne správny a navrhol, aby kasačný súd kasačnú
sťažnosť zamietol.
31. Sťažovateľ vo svojej replike poukázal na to, že znalecký posudok, ktorý bol vyhotovený vo vzťahu

k dodávateľovi 1, sa sťažovateľa netýkal. Rovnako irelevantné sú vo vzťahu k obchodom medzi
sťažovateľom a dodávateľom 2 aj výsledky daňových kontrol vykonaných u dodávateľa 1. Vo vzťahu
k medializovaným informáciám, týkajúcim sa konateľa dodávateľa 2 sťažovateľ uviedol, že tieto boli
zverejnené až niekoľko rokov po tom, ako bola ich spolupráca ukončená. Vzhľadom na uvedené zotrval
na svojom sťažnostnom návrhu.

IV. Posúdenie kasačného súdu
32. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je
prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných
bodov (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že

kasačná sťažnosť je nedôvodná.
33. Kasačný súd sa v rámci právneho posúdenia predmetnej veci zaoberal predovšetkým otázkou
týkajúcou sa splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH za dodanie deklarovaného
tovaru (zlata), kde ťažiskom problematiky bolo posúdenie jeho identity ako (ne)investičného zlata
a prenosu dôkazného bremena v daňovom konaní. Správny súd, vychádzajúc zo zistení daňových

orgánov, mal za to, že sťažovateľ nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre priznanie
nároku na odpočet DPH. Jeho závery vychádzali zo spochybnenia povahy tovaru, keď z vykonaného
dokazovania mal za preukázané, že sťažovateľovi bolo dodané investičné zlato.
34. Pokiaľ ide o obsah kasačnej sťažnosti, kasačný súd uvádza, že sťažovateľ v podstate len
rozviedol svoje žalobné námietky, pričom v zásade neuviedol žiadne konkrétne argumenty, ktoré by

spochybňovali záver správneho súdu, ako aj daňových orgánov. Kasačný súd na väčšinu vád konania
a napadnutého rozhodnutia správneho súdu, ktoré sú obsiahnuté v jednotlivých dôvodoch kasačnej
sťažnosti, neprihliada ex offo, ale sťažovateľ ich musí v kasačnej sťažnosti uviesť a právne odôvodniť.
Sťažnostný dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP musí sťažovateľ vymedziť tak, že uvedie právne
posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne a zároveň uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto

právneho posúdenia veci správnym súdom. Nie je úlohou kasačného súdu, aby za sťažovateľa v
rozsiahlej kasačnej sťažnosti vyhľadával kasačné dôvody. Správny súd sa so žalobnou argumentáciou
sťažovateľa obsiahlo vysporiadal, a teda v kasačnej sťažnosti mal sťažovateľ reagovať na právne
posúdenie správneho súdu, ktoré považoval za nesprávne, a nie opakovať žalobné dôvody.
35. Sťažovateľ vytýkal správnemu súdu nesprávnosti uvedené v bodoch 109 a 127 odôvodnenia

napadnutého rozsudku a vylúčenie ním predložených dôkazov. Vo vzťahu k dodaniu tovaru od
dodávateľa 1 je potrebné uviesť, že konateľ skutočne vypovedal k obchodom so spoločnosťou Zlatá
Huta spol. s r.o. Správny súd však, vychádzajúc zo zistení daňových orgánov, svoju argumentáciu ďalej
rozviedol o zásadnú skutočnosť, že subdodávatelia dodávateľa 1 mu v sledovanom zdaňovacom období
dodávali buď zlato investičné (Schoeller Munzhandel GmbH), alebo fiktívne (1. Martinská, spol. s r.o.

a Imperial Slovakia, spol. s r. o.). Táto skutočnosť vychádza aj z výpovedí konateľov predmetných
spoločností. Ide o argument podporujúci záver o tom, že v danom prípade nemohlo ísť o dodanie
neinvestičného zlata sťažovateľovi. Nie je teda možné prisvedčiť sťažovateľovi v tom, že by v konaní
nebolo preukázané, že dodávateľ 1 dodal sťažovateľovi investičné zlato. Daňové orgány na základe
výpovedí konateľov vyššie uvádzaných spoločností dospeli k záveru, že pokiaľ bolo sťažovateľovi

dodané zlato, mohlo byť len investičné. Výpovede svedkov však neboli jediným dôkazným prostriedkom,
z ktorých daňové orgány vychádzali. Správca dane a následne aj žalovaný pri spochybnení povahy
tovaru vychádzali aj zo zistení z daňových kontrol dodávateľov žalobcu, predložených znaleckých
posudkov, ako aj z dožiadaní v rámci MVI či dožiadaní od iných štátnych orgánov (napr. Puncový úrad).Rovnako nie je možné súhlasiť s tým, že sťažovateľom predložené dôkazy boli vylúčené z posúdenia.
Žalovaný v napadnutých rozhodnutiach reagoval na všetky dôkazy, ktoré sťažovateľ predložil (napr.
výpoveď bývalého zamestnanca sťažovateľa, jeho obchodných partnerov, atď.).

36. Vo vzťahu k prenosu dôkazného bremena kasačný súd poukazuje na rozhodnutie Ústavného súdu
SR sp. zn. III. ÚS 401/09, v zmysle ktorého: „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné
povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti
realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom
spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť

(dôkazná povinnosť)... Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov, hoci
aj v rámci daňovej kontroly, preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov
predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú
povinnosť (§ 29 ods. 2 zákona o správe daní a poplatkov), a v takom prípade je opäť len na daňovom
subjekte, či predložením, alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných
dôkazov správcom dane. Naznačeným spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní

kpresúvaniudôkaznéhobremenamedzisprávcomdaneadaňovýmsubjektom,čopredstavujepraktické
vyjadrenie už uvedenej kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“
37. Vychádzajúc z citovaného rozhodnutia Ústavného súdu SR je možné konštatovať, že postup správcu
dane bol správny. Ten v samotnom protokole spochybnil vznik daňovej povinnosti pre splnenie práva na
odpočet DPH (§ 49 ods. 1 zákona o DPH). Zjednodušene povedané, správca dane spochybnil totožnosť

tovaru, ktorý sťažovateľ od svojich dodávateľov nadobudol. Ustanovenie § 49 ods. 1 zákona o DPH
výslovne uvádza, že právo na odpočet DPH je viazané na konkrétny tovar, s ktorým daňový subjekt
obchodujeazaktorýsižiadapriznanieodpočtuDPH.Správcadanevprotokolekvalifikovanespochybnil,
že tovar, s ktorým daňový subjekt obchodoval nemal povahu neinvestičného zlata, čím na sťažovateľa
preniesoldôkaznébremeno.Sťažovateľovibolprotokolriadnedoručený,čonebolosporné,apretonieje

možné súhlasiť s jeho tvrdením, že mu táto pochybnosť nebola oznámená. To isté platí aj o namietanom
názore správneho súdu (bod 133 odôvodnenia rozsudku), z ktorého v zásade vyplýva, že sťažovateľovi
mohlo byť dodané len neinvestičné zlato.
38. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn.
2Sžf/4/2009 z 23. júna 2010, v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III.

ÚS 78/2011-17 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na
daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona
č. 222/2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu -
žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok
nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý

si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za
zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu
skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné
bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty
uznaný ako oprávnený.“

39. Kasačný súd súhlasí so sťažovateľom, že konateľ dodávateľa 2 o dodaní investičného zlata
vypovedal v rámci trestného konania a nie pred správcom dane, ako to uviedol správny súd.
Uvedená nesprávnosť však nemá dopad na tú skutočnosť, že výpoveď svedka v trestnom konaní
potvrdzovala dodávanie investičného zlata sťažovateľovi. Vo vzťahu k hodnoteniu jednotlivých výpovedí
konateľa dodávateľa 2, či už v trestnom konaní alebo pred správcom dane, je potrebné vychádzať

zo zásady voľného hodnotenia dôkazov. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na rozsudok sp.
zn. 1Sžfk/48/2020, v zmysle ktorého: „Správca dane v daňovom konaní, nie je protistranou daňového
subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom
voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva
daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový

subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1
DP a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať
v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b)
skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ
vystavil.“
40. Pokiaľ ide o samotné hodnotenie dôkazov, kasačný súd nevzhliadol dôvodnosť sťažovateľovej
námietky, že všetky dôkazy boli hodnotené výlučne v jeho neprospech, resp. diskriminačne. Rovnakonepovažoval za pravdivé tvrdenie, že by správca dane nepostupoval v úzkej súčinnosti so sťažovateľom.
Kasačnému súdu nie je zrejmé, kedy a v čom konkrétne nemal správca dane so sťažovateľom
spolupracovať. Z predloženého spisu je zrejmé, že tak správca dane, ako aj žalovaný so sťažovateľom

aktívne spolupracovali a na jeho žiadosti či vyjadrenia v rámci svojich zákonných kompetencií reagovali.
Sťažovateľ síce opakovane namieta nevykonanie výsluchu konateľa dodávateľa 2, túto námietku však
kasačný súd hodnotí ako neopodstatnenú. Správca dane vo vyrubovacom konaní žiadal o udelenie
súhlasu k výsluchu svedka Ústav na výkon trestu odňatia slobody (Žiadosť zo dňa 10.05.2017) a
svedka dvakrát bezúspešne predvolal (Predvolanie zo dňa 16.08.2018, Opakované predvolanie zo dňa

27.09.2018), pričom na opakované predvolanie svedka reagoval priamo sťažovateľ. V tejto súvislosti
kasačný súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/30/2014, v zmysle ktorého:
„Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu
dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového
subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností,
nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom

dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť,
dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to
predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane
v priebehu konania k dispozícii.“
41. K sťažovateľom namietanej neopodstatnenosti zisťovania si informácií o preprave či preskladňovaní

tovaru a k náležitej odbornej starostlivosti kasačný súd zdôrazňuje, že nejde o neprimeranú, či nemožnú
požiadavku. Je úlohou daňového subjektu, aby si na účely preukázania oprávnenosti uplatneného
odpočtu zaobstaral dostatok vierohodných podkladov.
42. Sťažovateľ položil kasačnému súdu otázku, aký ekonomický zmysel by malo zaplatiť bankovými
prevodmi za neexistujúci, resp. nedodaný tovar alebo nakúpiť investičné zlato, ktoré by však bolo

iba formálne deklarované ako zlato neinvestičné, v dôsledku čoho by sťažovateľ pri jeho nákupe
bezdôvodne zaplatil kúpnu cenu vrátane DPH, čím by sa úplne zbytočne vystavoval riziku, že si takto
zaplatenú daň na vstupe nebude môcť v súlade s platnými predpismi odpočítať. K právnej podstate tejto
otázky kasačný súd už zaujal svoje stanovisko a hodnotenie ekonomického zmyslu takéhoto spôsobu
obchodovania so zlatom nie je v jeho kompetencií. Je výslovne na daňovom subjekte, obchodujúcim s

tak špecifickou komoditou, akou zlato nepochybne je, aby si zvolil akým spôsobom bude postupovať a
aby rešpektoval následky, ktoré z jeho konania následne vyplynú.
43. Pokiaľ ide o uplatňovanie zásady materiálnej pravdy v daňovom konaní, kasačný súd už v bode
41 odôvodnenia poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu sp. zn. 4Sžf/30/2014, z ktorého vyplýva,
že daňové konanie ovláda zásada objektívnej pravdy. V tomto smere sa kasačný súd stotožňuje aj s

odbornou spisbou, podľa ktorej: „V literatúre sa pomerne často uvádza, že aj v daňovom konaní platí
zásada materiálnej pravdy. V danom prípade je však potrebné zdôrazniť, že pri rozhodovaní v daňovom
konaní, obdobne ako aj v niektorých iných konaniach, príslušný orgán nie je povinný vychádzať zo
skutočného stavu veci, ale len zo skutkového stavu veci. Naproti tomu zákon č. 71/1967 Zb. o správnom
konaní (správny poriadok) v § 32 uvádza, že správny orgán je povinný zistiť presne a úplne skutočný

stav veci a za tým účelom si obstarať potrebné podklady pre rozhodnutie. Pritom nie je viazaný len
návrhmi účastníkov konania. Tu si je potrebné uvedomiť, že daňové konanie od iných osobitných druhov
správneho konania je špecifické, možno konštatovať že je zvláštnym druhom správneho konania191 a z
dôvodu, že väčšinu skutočností preukazuje daňový subjekt (§ 24 DP), ani by nebolo možné, aby správca
dane zisťoval skutočný stav veci.“ (Kubincová, S.: Daňový poriadok. Komentár. 2. vydanie. Bratislava:

C. H. Beck, 2024, 1134 s.).
44. Vo vzťahu k namietanej nepreskúmateľnosti rozhodnutia kasačný súd dáva kasačný súd do
pozornosti sťažovateľa rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 2Sžfk/60/2019, v zmysle
ktorého zákonným limitom aplikácie doktríny nepreskúmateľnosti rozhodnutia správneho súdu sú
také jeho vady, ktoré spočívajú v úplnej absencii dôvodov rozhodnutia, alebo v existencii takých

zásadných procesných vád, pre ktoré je preskúmanie napadnutého rozhodnutia nevyhnutné (rozsudok
Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Abdullayev proti Rusku). Správny súd však v zmysle
judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“) nemusí dať detailné odpovede na
všetky účastníkom konania predostreté otázky, ale len na tie, ktoré sú pre rozhodnutie vo veci podstatné,
prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzal do

všetkých detailov sporu (rozsudok ESĽP vo veci Ruiz Torija v. Španielsko). Kasačný súd tiež poukazuje
na to, že v rámci svojej rozhodovacej činnosti už vyslovil myšlienku, že miera dostatočného odôvodnenia
rozhodnutia je veľmi subjektívna vo vzťahu k vnímaniu každej jednej osoby (viď rozsudok sp. zn.
2Sžk/43/2018). Sumarizujúc uvedené, hoci aj sťažovateľ mohol mať subjektívny pocit, že odôvodnenierozsudku správneho súdu nebolo dostatočné, s jeho záverom sa súdy vyššieho stupňa nemusia
nevyhnutne stotožniť. Kasačný súd teda dospel k záveru, že napadnutý rozsudok obsahoval dôvody,
ktoré viedli správny súd k prijatiu výroku rozhodnutia a v konaní pred správnym súdom neboli spôsobené

také vady, ktoré by mali vplyv na výsledok prijatého rozhodnutia, alebo na procesné práva účastníkov
konania.
V. Záver
45. Najvyšší správny súd dospel k záveru, že dôvody, ktorými sťažovateľ spochybňoval predmetné
rozhodnutie správneho súdu boli totožné s námietkami, ktoré namietal už v správnom konaní i v žalobe,

a s ktorými sa správny súd náležite vysporiadal. Kasačný súd zistil, že kasačná sťažnosť neobsahuje
žiadne právne relevantné námietky, ktoré by mohli ovplyvniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku
správneho súdu. Správny súd sa v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú
otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti
vyhodnotil kasačný súd ako nespôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu
kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

46. O náhrade trov kasačného konania kasačný súd rozhodol tak, že neúspešnému sťažovateľovi ich
náhradu podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada zo zákona
nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP).
47. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v senáte pomerom
hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Ustanovenie § 49 ods. 1 zákona o DPH výslovne uvádza, že právo na odpočet DPH je viazané na
konkrétny tovar, s ktorým daňový subjekt obchoduje a za ktorý si žiada priznanie odpočtu DPH. Správca
dane v protokole kvalifikovane spochybnil, že tovar, s ktorým daňový subjekt obchodoval, nemal povahu
neinvestičného zlata, čím na sťažovateľa preniesol dôkazné bremeno.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.