Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Wednesday, March 27, 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/32/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 6021200306
Dátum vydania rozhodnutia: 27. 03. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Šabová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:6021200306.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany

Šabovej, PhD. a členov senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a JUDr. Evy Vékonyovej, v právnej veci
sťažovateľa(žalobcu):H.M.H.-DrevovýrobaKociha,s.r.o.,Kociha106,98052Kociha,IČO:36464937,
právne zastúpený AK Pekár s.r.o., so sídlom Kukučínova 24, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 47 233 940,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská
Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 100843464/2021 zo 17. mája 2021 a č.
100843867/2021 zo 17. mája 2021, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu
v Banskej Bystrici č. k. 73S/30/2021-84 z 20. júla 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta.
II. Účastníkom sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
Administratívne konanie vo veci sp. zn. 73S/30/2021
1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu ako u platiteľa dane z
pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
január až december 2012. O výsledku daňovej kontroly bol vyhotovený protokol č. 100675030/2017 z
21. apríla 2017.

2. Správca dane rozhodnutím č. 100140645/2021 z 28. januára 2021 určil žalobcovi podľa § 68 ods. 6
zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „Daňový poriadok“)
rozdiel v sume nadmerného odpočtu 745,75 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie jún 2012. Správca
dane znížil nadmerný odpočet na DPH za zdaňovacie obdobie jún 2012 zo sumy 32 559,67 Eur na
sumu 31 813,92 Eur.
3. Žalobca v zdaňovacom období jún 2012 deklaroval dodanie tovaru pre odberateľa v inom
členskom štáte MÁRTON HOLZ KERESKEDELMI ÉS SZOLGÁLTATÓ KOTLÁTOLT, 1157 BUDAPEST,

NYÍRPALOTAÚT5.FSZ2,IČDPH:HU23767506(ďalejajlen„MÁRTONHOLZKft.“),nazákladefaktúry
č. Z20120097 z 27. júna 2012. Predmetom dodania malo byť stavebné rezivo a prepravcom tovaru mala
byť spoločnosť PIPE TRANSZ Kft., 2255 Szentlorinckáta, Rózsa u. 12, IČ DPH: HU23074242 (ďalej aj
len „PIPE TRANSZ Kft.“).
4. Žalovaný v potvrdzujúcom rozhodnutí č. 100843464/2021 zo 17. mája 2021 zhodne so správcom
dane dospel k záveru, že žalobca nesplnil podmienky oslobodenia od DPH v zmysle § 43 zákona č.
222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH“).

Dodanie tovaru sa nepotvrdilo u maďarského odberateľa MÁRTON HOLZ Kft. a nepotvrdila sa preprava
tovaru k odberateľovi spoločnosťou PIPE TRANSZ Kft. Správca dane uviedol, že boli zistené také
skutočnosti,ktoréspochybnilideklarovanédodanietovarudeklarovanémuodberateľovivinomčlenskom
štáte. Žalobca síce predložil listinné dôkazy, ktorými deklaroval, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako je vnich uvedené, avšak preverovaním sa tvrdenie daňového subjektu deklarované v listinných dôkazoch
nepotvrdilo, pretože nebolo preukázané, že tovar bol skutočne dodaný maďarskému odberateľovi
uvedenému na faktúre, ani tá skutočnosť, že maďarský odberateľ nadobudol právo nakladať s tovarom

ako s vlastným. Žalobca nepredložil také relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali materiálnu podstatu
veci, t. j. reálne odovzdanie tovaru tak, ako to bolo deklarované v predložených listinných dôkazoch,
čím nezvládol dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok oslobodenia od dane v zmysle
§ 43 zákona o DPH.
Administratívne konanie vo veci sp. zn. 74S/29/2021

5. Správca dane rozhodnutím č. 100145429/2021 z 28. januára 2021 určil žalobcovi podľa § 68 ods. 6
Daňového poriadku rozdiel v sume nadmerného odpočtu 775,35 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie
október 2012. Správca dane znížil nadmerný odpočet na DPH za zdaňovacie obdobie október 2012 zo
sumy 5 380,97 Eur na sumu 4 605,62 Eur.
6. Žalobca v zdaňovacom období október 2012 deklaroval dodanie tovaru pre odberateľa v inom
členskom štáte MÁRTON HOLZ Kft. na základe faktúry č. Z20120182 zo dňa 09.10.2012. Predmetom

dodania malo byť stavebné rezivo a prepravcom tovaru mala byť spoločnosť 19th- WOOD, s.r.o.,
Biskupická 4, 986 01 Fiľakovo, IČO: 44 908 431 (ďalej aj len „19th- WOOD, s.r.o.“).
7. Žalovaný v potvrdzujúcom rozhodnutí č. 100843867/2021 zo 17. mája 2021 zhodne so správcom
dane dospel k záveru, že žalobca nesplnil podmienky oslobodenia od DPH v zmysle § 43 zákona č.
222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH“).

Dodanie tovaru sa nepotvrdilo u maďarského odberateľa MÁRTON HOLZ Kft. a nepotvrdila sa preprava
tovaru k odberateľovi spoločnosťou 19th-WOOD, s.r.o. Správca dane uviedol, že boli zistené také
skutočnosti,ktoréspochybnilideklarovanédodanietovarudeklarovanémuodberateľovivinomčlenskom
štáte. Žalobca síce predložil listinné dôkazy, ktorými deklaroval, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako je v
nich uvedené, avšak preverovaním sa tvrdenie daňového subjektu deklarované v listinných dôkazoch

nepotvrdilo, pretože nebolo preukázané, že tovar bol skutočne dodaný maďarskému odberateľovi
uvedenému na faktúre, ani tá skutočnosť, že maďarský odberateľ nadobudol právo nakladať s tovarom
ako s vlastným. Žalobca nepredložil také relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali materiálnu podstatu
veci, t. j. reálne odovzdanie tovaru tak, ako to bolo deklarované v predložených listinných dôkazoch,
čím nezvládol dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok oslobodenia od dane v zmysle

§ 43 zákona o DPH.
II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie
8. Proti rozhodnutiam žalovaného podal žalobca správne žaloby na Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej
len „správny súd“), a domáhal sa preskúmania zákonnosti vyššie uvedených rozhodnutí žalovaného,
ako aj rozhodnutí správcu dane, týkajúcich sa zdaňovacích období jún 2012 a október 2012, a žiadal,

aby správny súd tieto rozhodnutia zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil
náhradu trov konania.
9. Uznesením č. k. 73S/30/2021-73 z 27. mája 2022 správny súd spojil na spoločné konanie veci vedené
pod sp. zn. 73S/30/2021 (správnou žalobou napadnuté rozhodnutia týkajúce sa zdaňovacieho obdobia
jún 2012) a sp. zn. 74S/29/2021 (správnou žalobou napadnuté rozhodnutia týkajúce sa zdaňovacieho

obdobia október 2012) s tým, že veci budú ďalej vedené v spoločnom konaní pod spoločnou sp. zn.
73S/30/2021, obe žaloby následne správny súd zamietol a žalobcovi právo na náhradu trov konania
nepriznal.
10. Žalobca uviedol, že napadnuté rozhodnutia žalovaného vychádzajú z nesprávneho právneho
posúdenia veci, sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, zistenie skutkového

stavu je nepostačujúce pre riadne zistenie veci a skutkový stav, ktorý vzal žalovaný za základ
napadnutých rozhodnutí, je v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu.
11. Z odôvodnenia rozhodnutia správneho súdu vyplýva, že žalobca ďalej všeobecne uviedol, že
nesúhlasí so záverom rozhodnutí, že nepreukázal intrakomunitárne dodanie tovaru pre spoločnosť
MÁRTON HOLZ Kft., nakoľko predložil všetky doklady, ktoré od neho vyžaduje zákon o DPH a

intrakomunitárne dodanie vyplýva aj z výpovedí svedkov a ostatných dôkazov vykonaných v daňovej
kontrole a vyrubovacom konaní. Takto formulovaná žalobná námietka bola podľa správneho súdu
len všeobecným vyjadrením nesúhlasu so závermi preskúmavaných rozhodnutí. Z preskúmavaných
rozhodnutí je zrejmé, aké dôkazy boli vykonané, aké skutkové zistenia vyvodili daňové orgány z
vykonaných dôkazov, ako vyhodnotili vykonané dôkazy a na základe akých úvah dospeli k záveru,

že neboli splnené podmienky pre oslobodené dodanie tovaru do iného členského štátu. Tieto závery
žalobca takto prednesenou žalobnou námietkou konkrétne nerozporuje, pretože žalobná námietka
neobsahovala skutkovú a právnu argumentáciu, v ktorej by žalobca konkrétne namietal nesprávnosť
a nezákonnosť záverov daňových orgánov (aké dôkazy boli nesprávne vyhodnotené, z akého dôkazuvyplýva iné zistenie ako vyvodili daňové orgány, ktorý z dôkazov a prečo bol nesprávne vyhodnotený
a pod.).
12. Správny súd ďalej uviedol, že z ust. § 43 zákona o DPH vyplýva, že platiteľ DPH (v tomto prípade

žalobca) je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu nadobúdateľovi/odberateľovi,
ktorým je osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte. Za týmto účelom je platiteľ DPH povinný
predložiť faktúry a aj doklady o tom, že tovar bol odoslaný alebo dodaný do iného členského štátu.
Daňové orgány sú oprávnené aj povinné overiť splnenie podmienok pre oslobodené dodanie, čo aj
v tejto veci uskutočnili. Daňové orgány preverili dodanie tovaru maďarskému odberateľovi žiadosťou

o medzinárodnú výmenu informácií a maďarskou daňovou správou bolo oznámené, že maďarský
daňovník MÁRTON HOLZ Kft., je nekontaktný, nedostavil sa pred správcu dane, maďarský správca
dane nemal k dispozícii žiadnu dokumentáciu, spoločnosť už bola v procese likvidácie. Spoločnosť v
daňovom priznaní za 1., 2. a 3. štvrťrok 2012 priznala intrakomunitárne nadobudnutia, ale nepredložila
žiadne doklady, teda nebolo potvrdené, že by mohlo ísť o nadobudnutie tovaru od žalobcu. Bola
preverená preprava u spoločnosti 19th- WOOOD, s.r.o. a u spoločnosti PIPE-TRANSZ Kft., pričom

spoločnosť 19th-WOOD, s.r.o. nemala faktúry ani iné doklady k deklarovaným prepravám, spoločnosť
PIPE-TRANSZ Kft. bola nekontaktná, maďarská daňová správa nepotvrdila uskutočnenie prepravy touto
spoločnosťou. Z odpovede Národnej diaľničnej spoločnosti, a.s., daňové orgány zistili, že v dňoch,
ktoré mali zodpovedať dodaniu tovaru deklarovanému odberateľovi podľa vystavených faktúr, nebol
zaznamenaný pohyb vozidiel na trasách deklarovaných v CMR dokladoch. CMR doklady neboli úplné -

v kolónke identifikujúcej miesto, kde mal byť tovar dodaný, je uvedené len : Vác (zdaňovacie obdobie jún
2012) a Miskolc, Maďarsko (zdaňovacie obdobie október 2012), bez konkrétnej adresy, na ktorej mal byť
tovar vyložený. CMR doklady tak neobsahovali všetky požadované náležitosti, navyše na CMR doklade
preukazujúcomdodanietovaruvmesiacijún2012niejeanipotvrdenieprijatiatovaruodberateľom(CMR
je bez podpisu, príp. pečiatky). Nepreukázala sa ani spojitosť všeobecne uvedených miest dodania

tovaru s deklarovaným odberateľom. Žalobca nebol v priamom kontakte s deklarovaným odberateľom,
nikoho zo spoločnosti deklarovaného odberateľa nepoznal, s nikým za túto spoločnosť nejednal,
spoľahol sa na osobu Gergö Hajdu (konateľ 19th-WOOD, s.r.o.), ktorý ale nemal splnomocnenie za
spoločnosť deklarovaného dodávateľa konať, dokonca konateľ žalobcu Miroslav Maďar vypovedal, že
si mysleli, že tovar vozia pre spoločnosť, ktorú má pán Hajdu v Maďarsku. Deklarovaný odberateľ

nezasielal objednávky priamo žalobcovi, nerobil ani úhrady priamo žalobcovi, zamestnanci žalobcu
neuviedli žiadne konkrétne skutočnosti o deklarovanom dodaní tovaru. Žalobca predkladal čestné
vyhlásenia, ktoré sú v daňovej kontrole a vyrubovacom konaní nepoužiteľnými dôkazmi (viď. aj rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/40/2011) a ich obsah sa ani nepreukázal (napr. vodič I. M. neuviedol
dni, v ktorých mala byť preprava vykonaná a pod.). Z uvedených dôvodov, najmä pre neúplnosť CMR

dokladov, považuje preto správny súd prejednávanú vec za vec odlišnú od veci, na ktorú poukazuje
žalobca (sp. zn. 23S/48/2019). V prejednávanej veci daňové orgány spochybnili doklady predložené
žalobcom relevantným spôsobom. Podstatné pre spochybnenie žalobcom deklarovaného dodania
tovaru pritom je, že ani doklady o preprave - CMR nie sú vypísané úplne, teda neobsahujú všetky
požadované náležitosti a preprava deklarovaná na CMR dokladoch sa nepotvrdila ani preverením v

elektronickom mýtnom systéme.
13. Daňové orgány konkrétne a podrobne vyhodnotili informácie poskytnuté maďarskou daňovou
správou o deklarovanom odberateľovi, ako aj čestné vyhlásenia a vyjadrenia, ktoré žalobca v konaní
predložil, a žalobca voči týmto záverom daňových orgánov, na základe ktorých dospeli k tomu, že neboli
splnené podmienky pre oslobodené dodanie tovaru, nič konkrétne nenamieta, teda neuvádza konkrétne

žalobné námietky so skutkovou a právnou argumentáciou, prečo by tieto závery nemohli obstáť.
14. Správca dane preveril žalobcom deklarované dodanie tovaru, vykonal dôkazy, uviedol aké
skutočnosti/zistenia vyvodil z vykonaného dokazovania, vyhodnotil ich jednotlivo a vo vzájomných
súvislostiach a uviedol k akým skutkovým zisteniam dospel - prečo sú spochybnené žalobcom
deklarované dodania tovaru na faktúrach a CMR dokladoch. Závery preskúmavaných rozhodnutí

považuje správny súd v medziach žalobných bodov prednesených v správnych žalobách za logické,
preskúmateľné a správne. Daňové orgány spochybnili žalobcom predložené dôkazy, preto sa dôkazná
povinnosť presunula na žalobcu. Žalobca opäť predložil dôkazy - čestné vyhlásenia a návrhy na
vykonanie výsluchov svedkov. Následne správca dane vykonal a vyhodnotil aj tieto dôkazy so záverom,
že ani týmto dôkazmi žalobca nepreukázal splnenie podmienok pre oslobodené dodanie a nevyvrátil

pochybnosti správcu dane. Daňové orgány nezaložili svoje rozhodnutia na tom, že žalobca vedel alebo
mal vedieť o podvodnom konaní svojho odberateľa alebo že došlo k zneužitiu práva, preto dôkazné
bremeno daňové orgány nezaťažovalo.15. Správny súd sa podrobne vysporiadal so všetkými výpoveďami v konaní a zdôraznil, že dôkazné
bremeno zaťažuje predovšetkým daňový subjekt a dokazovanie zo strany daňových orgánov slúži na
následnú verifikáciu toho, či tvrdenia prednesené daňovým subjektom v rámci preukazovania splnenia

formálnych a materiálnych podmienok pre nárok na odpočítanie dane sú pravdivé. Ďalej sa správny súd
rozsiahlo venoval problematike prenesenia dôkazného bremena.
16. Rozhodnutia žalovaného a správcu dane nie sú, podľa názoru správneho súdu, zmätočné a vnútorne
rozporné vo vzťahu k skutočnostiam týkajúcim sa prepravy. Správca dane vo svojom rozhodnutí uviedol,
že Národná diaľničná spoločnosť a.s. v odpovediach oznámila, že v elektronickom mýtnom systéme

sú zaznamenané motorové vozidlá - majú mýtny záznam (tie motorové vozidlá, ktorých pohyb žiadal
správca dane preveriť) a záznam o pohybe týchto vozidiel po vymedzených úsekoch ciest bol uvedený
na predloženom CD nosiči. Správca dane teda reprodukoval odpoveď Národnej diaľničnej spoločnosti
a.s., keď uviedol, že v elektronickom mýtnom systéme sú zaznamenané motorové vozidlá, ktorými bola
deklarovaná preprava na CMR pre odberateľov do Maďarska. Z toho vyplýva, že Národná diaľničná
spoločnosť a.s. uviedla, že motorové vozidlá s evidenčnými číslami, ktoré na identifikáciu uviedol

správca dane, mali mýtny záznam v období roka 2012 a Národná diaľničná spoločnosť a.s. predložila
CD nosič s konkrétnymi záznamami, z ktorého správca dane zistil, že záznamy v dňoch, kedy bolo
deklarované dodanie tovaru, na CD nosiči neboli uvedené. Z toho správca dane a aj žalovaný vyvodili,
že pri tých deklarovaných dodaniach tovaru, pri ktorých daňové orgány neuznali preukázanie splnenia
podmienok pre oslobodené dodanie, nebola preprava preukázaná, teda že v konkrétne dotknuté dni

na CD nosiči neboli uvedené mýtne záznamy. Tieto závery daňových orgánov žalobca nenapáda
konkrétnymi žalobnými námietkami, neuvádza prečo by vyvodenie skutkových zistení z tohto dôkazu
nemalo obstáť (napríklad, že vyvodené skutkové zistenie nie je pravdivé, lebo mýtny záznam na CD
nosiči je v deň deklarovaného dodania tovaru uvedený a pod.).
III. Kasačná sťažnosť, stanovisko žalovaného

17. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa
(ďalej aj „sťažovateľ“) kasačnú sťažnosť, z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP. Sťažovateľ
v kasačnej sťažnosti navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zruší
napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane a vec vráti
správcovi dane na ďalšie konanie.

18. Sťažovateľ v prvom kasačnom bode namietal, že správny súd aplikoval v prejedávanej veci
nesprávnu právnu normu, a to ustanovenie § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení platnom a účinnom v
čase vyhlásenia rozsudku, a nie v čase uskutočnenia intrakomunitárneho dodania tovaru. Uvedené je
podľa sťažovateľa zrejmé z ods. 74 odôvodnenia napadnutého rozsudku. Napadnutý rozsudok je podľa
sťažovateľa v dôsledku aplikácie nesprávnej právnej normy zmätočný a nepreskúmateľný, čím došlo k

porušeniu práva sťažovateľa na riadne odôvodnenie súdneho rozhodnutia. V tejto súvislosti sťažovateľ
poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/68/2020 zo dňa 18. novembra
2021 a jeho ods. 45.
19. Sťažovateľ ďalej uviedol, že správny súd napriek doloženiu dokladov o uskutočnení
intrakomunitárneho dodania tovaru sťažovateľom v zdaňovacom období jún a október 2012, mal za

to, že neboli splnené podmienky, aby bolo sťažovateľovi priznané oslobodenie od DPH v zmysle § 43
ods. 1 zákona o DPH, hoci žalovaný, ani správca dane nepreukázali zneužitie práva na oslobodenie
od DPH zo strany sťažovateľa, či účasť sťažovateľa na daňovom podvode. Podľa názoru sťažovateľa
spočíva nesprávnosť právneho posúdenia v tom, že v prípade ak daňový subjekt predloží doklady podľa
§ 43 ods. 5 zákona o DPH, unesie svoje dôkazné bremeno v otázke vzniku nároku na oslobodenie

od DPH pri intrakomunitárnom dodaní tovaru podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. V takomto prípade
dochádza k prenosu dôkazného bremena na správcu dane, ktorý je povinný preukázať zneužitie práva
daňového subjektu na oslobodenie od DPH, resp., že žalobca vedel alebo mal vedieť o existencii
daňového podvodu na strane iného účastníka obchodného reťazca. Na podporu uvedeného záveru
sťažovateľ odkázal do pozornosti kasačného súdu rozhodnutia Najvyššieho súdu SR (3Sžfk/23/2020,

4Sžfk/24/2020, 5Sžfk/25/2020).
20. Ďalej sťažovateľ poukázal aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn.
6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019 a mal za to, že správny súd postupoval v rozpore s citovaným
rozsudkom, keďže správcom dane resp. žalovaným neboli v daňovom konaní zabezpečené a vykonané
dôkazy, ktoré by spochybnili nárok žalobcu na oslobodenie od DPH podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH a

ktoré by zároveň mali minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy
predložené sťažovateľom.
21. Záverom sťažovateľ zdôraznil povinnosť správcu dane preukázať, že daňový subjekt vedel, alebo
mal vedieť o podvodnom konaní iných členov obchodného reťazca vyplýva z judikatúry Súdneho dvoraEÚ, Rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veciach C-277/14, C-324/11 a v spojených veciach C- 80/11 a
C - 142/11.
22. Vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti žalovaný uviedol, že sa stotožňuje so závermi krajského súdu

v napadnutom rozsudku.
IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP), oprávnenou osobou (§
442 ods. 1 SSP), je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP) a má predpísané náležitosti (§ 57 SSP a § 445

SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov uplatnených
sťažovateľom (§ 445 ods. 1 písm. c), ods. 2, § 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho
vydaniuadospelkzáveru,žekasačnásťažnosťsťažovateľaniejedôvodná.Deňvyhláseniarozhodnutia
bolzverejnenýminimálne5dnívoprednaúradnejtabulianainternetovejstránkeNajvyššiehosprávneho
súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.
24. Kasačný súd za nosné vyhodnotil vysporiadanie sa s dvomi nasledovnými kľúčovými právnymi

otázkami, a to, či správny súd na vec aplikoval ustanovenia § 43 ods. 1 zákona o DPH v účinnom a
správnom znení a zároveň či sťažovateľ v predmetnej veci uniesol svoje dôkazné bremeno a preukázal
podmienky uplatneného práva na oslobodenie dodania od DPH pri intrakomunitárnom dodaní tovaru
podľa § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH.
V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal

25. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom od 01.01.2012 do 30.09.2012 (v znení účinnom
v čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov, zdaňovacie obdobie jún 2012): „Oslobodené od dane je
dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim
alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v
inom členskom štáte.“

26. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom od 01.10.2012 do 31.12.2012 (v znení účinnom v
čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov, zdaňovacie obdobie október 2012): „Oslobodené od dane je
dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim
alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v
inom členskom štáte.“

27. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom od 01.07.2022 do 31.12.2022 (v znení účinnom
v čase vydania napadnutého rozsudku): „Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný
alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom alebo treťou
osobou na účet predávajúceho alebo na účet nadobúdateľa, ak
a) nadobúdateľom je zdaniteľná osoba, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby v inom členskom štáte,

alebo právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, a
b) nadobúdateľ podľa písmena a) je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte a oznámil svoje
identifikačné číslo pre daň pridelené v inom členskom štáte dodávateľovi.“
28. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH [v znení účinnom od 01.01.2012 do 30.09.2012] „Platiteľ je povinný
preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný

preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a
a)ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo
iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia,
b)akprepravutovaruvykonádodávateľ,písomnýmpotvrdenímprijatiatovaruodberateľomaleboosobou
ním poverenou,

c) ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby,
že tovar prepravil do iného členského štátu,
d)inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za
tovar.“
29. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH [v znení účinnom od 01.10.2012 do 31.12.2012]: „Platiteľ je povinný

preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4
a) kópiou faktúry,
b)dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým
podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou
ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo

odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá,
prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom,
c)potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná
dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať1.meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania,
prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava,
2.množstvo a druh tovaru,

3.adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ,
alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ,
4.meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis,
5.evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými
dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom

o platbe za prepravu tovaru.“
K námietke aplikácie neúčinnej normy správnym súdom
30. Úvodom kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal nesprávne uvedenie a aplikáciu § 43 ods. 1 a
5 zákona o DPH v znení účinnom do 30. júna 2022 v napadnutom rozsudku, keď na tento mali byť
aplikované § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2012, alternatívne do
31. decembra 2012 (teda v čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov). S odkazom na rozhodnutie

Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6 Sžfk 68/2020 zo dňa 18. novembra 2021
sťažovateľ argumentoval, že ide o dôvod pre zrušenie napadnutého rozsudku.
31. Kasačný súd si je vedomý rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6
Sžfk 68/2020 zo dňa 18. novembra 2021 a jeho argumentácie týkajúcej sa významu vady nesprávnej
citácie právneho predpisu v rozsudkoch správneho súdu. Na druhej strane však dáva do pozornosti,

že neskoršia rozhodovacia činnosť Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky tento právny
názor upresnila a ustálila sa na názore, že „nesprávna citácia právneho predpisu, resp. normatívnej
právnej vety je dôvodom na zrušenie rozsudku správneho súdu len vtedy, ak (i) je jednou z?okolností
zakladajúcich celkovú nepreskúmateľnosť odôvodnenia rozsudku správneho súdu v?miere zasahujúcej
do práva účastníka konania na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f) SSP) alebo v?situácii, (ii)

ak z?celého odôvodnenia a?výroku rozsudku správneho súdu je zrejmé, že správny súd nepochybil
len pri citácií právnych predpisov, ale vec aj rozhodol podľa právnej normy (na vec aplikoval), ktorá
sa na prípad nevzťahovala (napr. z?dôvodu neúčinnosti)“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu
Slovenskej republiky sp. zn. 8 Sžfk 101/2020 zo dňa 27. septembra 2023, bod 82; obdobne tiež
rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sfk 33/2021 zo dňa 25. júla

2023, bod 79 či sp. zn. 4 Sfk 10/2021 zo dňa 21. septembra 2022, bod 62). V intenciách vyššie
uvedeného preto kasačný súd posudzoval aj ďalšiu sťažnostnú námietku sťažovateľky.
32. Kasačný súd konštatuje, že v napadnutom rozsudku, konkrétne v bode 74, sa správny súd skutočne
dopustil citácie nesprávnej normy. Na vec bol totiž aplikovateľný § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH v znení
účinnom do 30. septembra 2012, pričom správny súd odcitoval § 43 ods. 1 a 5 v znení účinnom do 30.

júna 2022 (teda v čase vyhlásenia napadnutého rozsudku). Kasačný súd preto ďalej skúmal, či ide len
o chybu v písaní alebo o vadu s potenciálom na zrušenie napadnutého rozsudku.
33. Z hľadiska § 43 ods. 1 zákona o DPH kasačný súd konštatuje, že toto obsahuje vymedzenie
podmienok oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní. V porovnaní § 43 ods. 1 zákona o DPH
v znení účinnom do 30. septembra 2012 s § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. júna 2022

došlo k zmene len v časti podmienky statusu nadobúdateľa tovaru v zahraničí. Zatiaľ čo z pohľadu § 43
ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2012 bolo podstatné, či nadobúdateľ tovaru
v zahraničí je „osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte“ v prípade § 43 ods. 1 písm. a)
a b) zákona o DPH v znení účinnom do 30. júna 2022 bolo podstatné, či nadobúdateľom je zdaniteľná
osoba alebo právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, pričom je identifikovaný pre daň v inom

členskomštáteaoznámilsvojeidentifikačnéčíslopredaňpridelenévinomčlenskomštátedodávateľovi.
34. Kasačný súd dáva do pozornosti, že hoci správny súd v bode 74 nesprávne odcitoval § 43 ods. 1
zákona o DPH, v bode 81 a ďalších napadnutého rozsudku (v časti, ktorej odôvodňuje aplikáciu § 43
zákona o DPH na prípad sťažovateľky) uviedol: „Z ust. § 43 zákona o DPH vyplýva, že platiteľ DPH (v
tomto prípade žalobca) je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu nadobúdateľovi/

odberateľovi, ktorým je osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte...“ Napriek nesprávnej citácii
preto správny súd ďalej v napadnutom rozsudku posudzoval splnenie podmienky nadobudnutia tovaru
osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte podľa podmienok ustanovenia § 43 ods. 1 zákona
oDPHvzneníúčinnomdo30.septembra2012(tedavsprávnomznení).Tútopodmienkupritomsprávny
súd spochybňoval práve na fakticky spochybnenej identite nadobúdateľa. V argumentácii správneho

súdu nemožno nájsť ani zmienku o tom, že by sťažovateľke vyčítal niektorú zo zmien, ktoré nastali v §
43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. júna 2022 (oznámenie identifikačného čísla, špecifické
postavenie zdaniteľných/nezdaniteľných osôb a pod.).35. Ako však vyplýva z rozhodnutia správneho súdu, pre správny, ako aj kasačný súd je pre
posúdenie rozhodujúce spochybnenie podmienky fyzickej prepravy/odoslania tovaru do zahraničia pri
intrakomunitárnom dodaní (vyvrátenie údajov obsiahnutých na CMR dokladoch sťažovateľa na základe

dokazovania vykonaného správcom dane a žalovaným). Táto podmienka je pritom v § 43 ods. 1 zákona
o DPH v oboch zneniach v podstatnom rovnaká.
36. Kasačný súd preto po zohľadnení vyššie uvedeného konštatuje, že v napadnutom rozsudku nejde o
prípad aplikácie právneho predpisu v neúčinnom znení (nesprávneho právneho posúdenia veci), keďže
z celkového odôvodnenia správneho súdu je zrejmé, že tento pracoval (na prípad aplikoval) s právnou

normou v správnom znení a voči sťažovateľke nevyvodzoval nepriaznivé následky z neskorších zmien §
43 ods. 1 zákona o DPH. Napadnutý rozsudok sa kvôli tejto vade ani nestáva celkovo nepreskúmateľný
či nezrozumiteľný.
37. Sťažovateľ ďalej namietal taktiež nesprávnu citáciu § 43 ods. 5 zákona o DPH v znení účinnom
do 30. júna 2022. V tejto spojitosti kasačný súd konštatuje, že ustanovenia § 43 ods. 5 zákona o DPH
v oboch účinných zneniach upravujú doklady (a ich náležitosti), ktoré bol sťažovateľ povinný predložiť

na preukázanie nároku na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. V súvislosti s týmto
kasačnýmbodompovažujekasačnýsúdzadôležitépoznamenať,ževnapadnutomrozsudkusprávneho
súdu absentuje bod, v ktorom by sa správny súd bližšie tomuto ustanoveniu venoval, resp. sa venoval
výkladu náležitostí dokladov podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH.
38. Obdobne ako už kasačný súd v minulosti uviedol vo veci totožných účastníkov konania, len v

inom posudzovanom zdaňovacom období sp. zn. 3Sfk/32/2023 z 25. apríla 2024 „na druhej strane
kasačný súd uznáva, že jedným z dôvodov, prečo podľa názoru správneho súdu došlo k spochybneniu
podmienky fyzickej prepravy/odoslania tovaru do zahraničia pri intrakomunitárnom dodaní v predmetnej
veci mal byť aj nedostatok náležitostí predložených dokladov CMR. V tomto smere však nemožno
opomínať, že správny súd nezaložil svoje rozhodnutie len na názore o neúplnosti CMR dokladov, ale aj

na skutočnosti, že vykonaným dokazovaním (najmä prostredníctvom Národnej diaľničnej spoločnosti,
a.s.) sa nepreukázala pravdivosť údajov uvedených na predložených dokladoch CMR (bez ohľadu na
ich úplnosť).“ Práve táto druhá argumentácia správneho súdu bola pritom dominantná v napadnutom
rozsudku (body 82 a ďalšie napadnutého rozsudku). Preto, ak by aj kasačný súd uznal, že na predmetnú
vec správny súd naozaj aplikoval § 43 ods. 5 zákona o DPH v nesprávnom znení, v dôsledku čoho

spochybnil úplnosť CMR dokladov, toto nesprávne právne posúdenie by sa týkalo len čiastkovej právnej
otázky, na ktorej napadnutý rozsudok nestál výhradne. Jedná sa teda o takú právnu otázku, ktorej
riešenie nie je spôsobilé ovplyvniť výsledok súdneho konania a ani celkovú zrozumiteľnosť nosného
dôvodu nepriznania uplatneného práva na oslobodenie od dane pri deklarovanom intrakomunitárnom
dodaní do Maďarska v predmetnej veci.

39. Kasačný súd v súvislosti s týmto sťažnostným bodom uvádza, že nepovažuje za účelné zrušovať
napadnutý rozsudok správneho súdu len z dôvodu, aby sa v ďalšom konaní upresnila formulácia citácie
právneho predpisu, a to bez zásadného vplyvu na samotné posúdenie predmetnej veci a bez možnosti
zmeniť konečný výsledok súdneho konania.
K namietanému (ne)uneseniu dôkazného bremena v daňovom konaní

40. V súvislosti s nastolenou otázkou dáva kasačný súd do pozornosti, že v rámci daňového konania je
potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i) hmotnoprávnych podmienok oslobodenia od
dane, (ii) formálnych podmienok priznania oslobodenia od dane, (iii) odopretím nároku na oslobodenie
od dane z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na oslobodenie od dane z dôvodu
zneužitia práva.

41. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní
podľa čl. 138 ods. 1 a čl. 139 ods. 1 je, že (i) právo nakladať s tovarom ako vlastník bolo prevedené
na nadobúdateľa, (ii) dodávateľ preukázal, že tovar bol odoslaný alebo prepravený (predávajúcim,
nadobúdateľom alebo na ich účet) do iného členského štátu a ten istý tovar v dôsledku odoslania
alebo prepravy fyzicky opustil územie členského štátu začatia odoslania alebo prepravy, (iii) dodanie

nebolo vykonané pre zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu, ktorých nadobudnutia
tovaru v rámci spoločenstva nepodliehajú DPH podľa čl. 3 ods. 1 Smernice (rozhodnutie Súdneho dvora
Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 18 a 19). Ide teda o
podmienky (i) statusu - postavenia zdaniteľných osôb, (ii) prechodu práva nakladať s vecou ako vlastník
a (iii) fyzického premiestnenia tovaru z jedného do druhého členského štátu, ktoré nemožno rozširovať

(rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára
2024, bod 20). Tieto východiská a materiálne podmienky sú následne premietnuté vnútroštátnym
zákonodarcom v ustanovení § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2012. Zatiaľ
čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) zdaniteľných osôb, identita nadobúdateľa,resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora
Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, bod 24; obdobne pri
odpočítaní DPH vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo

veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).
42. Platí pritom, že zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre priznanie práva
na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade nezrovnalostí
vo faktúre (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie je (obdobne v prípade odpočítania DPH
rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19. októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci

Ferimet, bod 33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater ProChemie, bod 29). Právo na oslobodenie
od dane pri intrakomunitárnom dodaní však možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek
malo za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli
splnené (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29.
februára 2024, bod 28; obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16
zo dňa 19. októbra 2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 36; vo

veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 31) a splnenie materiálnych
podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane (rozhodnutia Súdneho dvora
Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 28, 36 a 37;
obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body
34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 38). Ak je v

daňovom konaní riadne zistené splnenie hmotnoprávnych podmienok v intenciách Smernice, nemôže
vnútroštátna právna úprava daňovníkovi ukladať dodatočné podmienky, ktoré by mohli mať taký účinok,
že predmetné právo nie je možné uplatniť (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater
ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 30).
43. V súvislosti s podanou kasačnou sťažnosťou kasačný súd zdôrazňuje, že správcom dane a

žalovaným deklarovaným dôvodom pre nepriznanie práva na oslobodenie zo sporných obchodov
sťažovateľky od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2012, ako
aj do 31. decembra 2012 bolo neunesenie dôkazného bremena sťažovateľom vo vzťahu k preukázaniu
(i) odoslania/prepravy tovaru do iného členského štátu a jeho fyzického opustenia územia Slovenskej
republiky a (ii) identity nadobúdateľa/odberateľa deklarovaných tovarov. Kasačný súd konštatuje, že

pokiaľ správca dane a sťažovateľ argumentovali, že sťažovateľ nepreukázal, že tovary boli dodané
deklarovanému nadobúdateľovi/odberateľovi v inom členskom štáte (resp. dodanie od deklarovaného
dodávateľa bolo spochybnené), spochybnili práve splnenie materiálnej/hmotnoprávnej podmienky práva
na oslobodenie od dane - dodanie tovaru osobe so statusom zdaniteľnej osoby v zahraničí, resp.
nezdaniteľnej právnickej osobe, ktorých nadobudnutia tovaru v rámci spoločenstva podliehajú DPH.

44. Vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie dáva kasačný súd do
pozornosti, že členské štáty Európskej únie sú oprávnené vnútroštátnym právom uložiť daňovým
subjektom aj iné povinnosti, ako tie, ktoré ustanovuje Smernica, za účelom riadneho výberu DPH
a na predchádzanie daňovým podvodom. Takéto opatrenia však nesmú ísť nad rámec toho, čo je
nevyhnutné na dosiahnutie určených cieľov a ich limitom je prísny zákaz uplatňovania takých opatrení,

ktoré systematicky spochybňujú právo na odpočítanie DPH, oslobodenie od DPH a princíp neutrality
DPH ako taký (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11.
novembra 2021, bod 32; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod
44; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, body 55 - 57, vo veci Senatex
GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20

zo dňa 9. decembra 2021, bod 28).
45. Ľahká zneužiteľnosť práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa § 43 ods. 1
zákonaoDPHviedlaajvnútroštátnehozákonodarcuktomu,žeprioritnezaťažildôkaznýmbremenomna
preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok oslobodenia od dane práve daňový subjekt, ktorý si
toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky

sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 31, ako aj obdobne rozhodnutia Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo
dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné). Obchodné transakcie
pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené
doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový

subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže,
nemôže byť nárok - daňové oprávnenie uznané (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019,body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí
súdov pod R 6/2020).
46. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp.

neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3.
septembra 2019, bod 54). Dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi
daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní
dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto
povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť),

pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov
povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní,
teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov
preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým
subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom
prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti

spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese
dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady
prejednacej“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14.
novembra 2018, bod 21; obdobne sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16. decembra 2009).

47.Zákonodarcavovzťahukpreukazovaniusplneniapodmienokoslobodeniaoddaneustanovujeokruh
dôkazov identifikovaných v § 43 ods. 5 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2012. „Ich
preukázanímplatiteľdaneunesiedôkaznébremenotýkajúcesatvrdeniaoreálnomuskutočnenídodania
tovaru z tuzemska do iného členského štátu... Keď daňový subjekt svoje dôkazné bremeno vyčerpal,
dôkazné bremeno sa presúva na správcu dane. Vykonaným dokazovaním musí správca dane vyvrátiť

daňovým subjektom predkladané dôkazy o splnení zákonom stanovených podmienok na oslobodenie
od dane alebo ... musí správca dane preukázať, že posudzovaná transakcia bola súčasťou reťazca
zaťaženého daňovým podvodom, o ktorom žalobca vedel alebo musel vedieť“ (rozhodnutie Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 31).
48. Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe

vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva
daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku) a týmto naň prenáša
dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie
Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované
v ZNaUÚS pod č. 71/2017 rovnako aj sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 46).

49. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je preto akákoľvek pochybnosť
správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť
dôvodná.Takoujepochybnosťsprávcudane,ktorámáoporuvsprávcomdanezistenýchskutočnostiach
obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení
podmienok pre priznanie oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom

do 31. decembra 2012 (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn.
6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019, rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I.
ÚS 259/2022 zo dňa 12. októbra 2022, sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15. februára 2022 či sp. zn. IV.
ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 47).
50. Hoci je to práve správca dane, ktorý vedie dokazovanie v daňovom konaní, pričom hodnotenie

získaných dôkazov podlieha jeho voľnej úvahe (zásada voľného hodnotenia dôkazov), neznamená to,
že môže jednotlivé dôkazy vyhodnocovať svojvoľne. Práve naopak, musí posudzovať získané dôkazy
jednotlivo ako aj vo vzájomných súvislostiach, pričom je povinný aj prihliadať na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo, aj v prospech daňového subjektu (§ 3 ods. 1 a 3 Daňového poriadku).
51. Aplikujúc vyššie uvedené na prejedávanú vec kasačný súd uvádza, že pokiaľ správny súd v

napadnutom rozsudku konštatoval neúplnosť sťažovateľom predložených CMR dokladov z dôvodu
absencie uvedenia presnej adresy miesta dodania (bolo všeobecne uvedené len mesto), resp.
konkrétnej adresy vyloženia tovaru, kasačný súd dáva za pravdu sťažovateľovi v tom, že správny
súd neuviedol, z ktorého ustanovenia aplikovaného právneho predpisu takáto požiadavka vyplýva, a
prečo teda ide o nezákonnú neúplnosť, teda takú neúplnosť, ktorá má mať dopad na posudzovanie

hodnovernosti CMR dokladu. Kasačný súd by mohol rozborom viet v bode 81. napadnutého rozsudku
špekulovať a možno aj dospieť k záveru o aké ustanovenie a najmä s akou účinnosťou, teda či
k zdaňovaciemu obdobiu jún alebo október, sa opieral správny súd v odôvodnení týkajúcom sa
nepreukázania intrakomunitárneho dodania, to však nie je predmetom konania a ani náplňou, či cieľomktorý by mal kasačný súd sledovať, najmä, pokiaľ samotná námietka sťažovateľa v tomto sťažnostnom
bode nie je dostatočne konkrétna. Aj preto kasačný súdu nevzhliadol dôvodnosť a účelnosť zrušenia
rozhodnutia správneho súdu len na tomto bode. Zároveň, je potrebné dodať, že na druhej strane

správca dane, žalovaný a ani správny súd nepostavili svoje rozhodnutia len na neúplnosti CMR dokladov
predložených sťažovateľom. V tomto sa posudzovaný prípad odlišuje od niektorých iných prípadov
rovnakých účastníkov, iných zdaňovacích období, ktoré kasačný súd rozhodoval v minulosti.
52. Správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie v snahe preveriť korektnosť údajov uvedených v
predložených CMR dokladoch. V tomto smere je podstatné, že predložené CMR doklady obsahovali

okrem dátumu uskutočnenia prepravy tiež údaje o prepravcovi a údaje o motorových vozidlách,
ktorými mala byť preprava uskutočňovaná (EČV: LC-773BY a KSU-086). Za účelom preverenia údajov
deklarovaných sťažovateľom správca dane požiadal Národnú diaľničnú spoločnosť, a.s. o preverenie
pohybu predmetných vozidiel v relevantnom období prostredníctvom Elektronického mýtneho systému.
Kasačný súd sa stotožnil so správnym súdom v tom, že tieto dôkazy vyvracajú pravdivosť CMR dokladov
predložených sťažovateľom.

53. Vyššie uvedené skutočnosti, ktoré majú oporu v dokazovaní vykonanom správcom dane,
súčasne predstavujú dôvodnú pochybnosť o splnení jednej z kumulatívnych materiálnych podmienok
uplatneného práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa § 43 ods. 1 zákona o
DPH, a to o odoslaní/preprave tovaru do iného členského štátu a o jeho opustení územia Slovenskej
republiky; teda o podmienke fyzického premiestnenia tovaru z jedného do druhého členského štátu

Európskej únie.
54. Za tohto dôkazného stavu sa kasačný súd zhoduje so správnym súdom, žalovaným a správcom
dane, že sťažovateľ v daňovom konaní neuniesol svoje dôkazné bremeno, nevyvrátil relevantné
pochybnosti správcu dane a nepreukázal splnenie podmienky fyzického premiestnenia (prepravenia)
tovaru zo Slovenska do Maďarska v označených dňoch. Nepreukázal teda splnenie podmienok pre

oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH pri sporných dodaniach v zdaňovacích obdobiach
jún a október 2012 pre deklarovaného maďarského odberateľa.
55. Keďže sa v predmetnej veci nepreukázala podmienka fyzického premiestnenia (prepravenia/
odoslania) tovaru do zahraničia, ako jedna zo základných podmienok pre priznanie oslobodenia od
dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, skúmanie statusu skutočného nadobúdateľa tovaru sa stalo

nepodstatným. Kasačná sťažnosť sťažovateľa preto v tejto časti nie je dôvodná, rozsudok správneho
súdu vychádza v podstatnom zo správneho právneho posúdenia veci a je v tejto časti zrozumiteľne
odôvodnený.
VI. Záver
56. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných

námietok sťažovateľa. Rozsudok správneho súdu považuje za v podstatnej časti preskúmateľný a
vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci, nezistil ani odklon správneho súdu od ustálenej
rozhodovacej činnosti kasačného súdu. Preto kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako
nedôvodnú zamietol.
57. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že ju žiadnemu z účastníkov nepriznal,

keďže sťažovateľ nemal úspech v kasačnom konaní a u procesne úspešného žalovaného nezistil
výnimočné dôvody, pre ktoré by mohol spravodlivo požadovať náhradu trov konania (§ 467 ods. 1 v
spojení s § 167 ods. 1 a § 168 SSP).
58. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.