Rozsudok – Ostatné ,
Zmeňujúce Judgement was issued on Tuesday, June 24, 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 5Sfk/3/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 4019200165
Dátum vydania rozhodnutia: 24. 06. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Petra Príbelská

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:4019200165.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry

Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Juraja Vališa, LL.M. a Mgr. Petra Macha, PhD. (sudca
spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Richard Tóth, R. XX. I. XXXX, Hollého 1847/34,
Šaľa, IČO: 34 761 543, zastúpeného advokátom JUDr. Ivom Babjakom, Sovietskych hrdinov 200/33,
Svidník, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská
Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100267231/2019 z 22. januára 2019, v
konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/1/2019-211 z 31.
januára 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky mení rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/1/2019-211
z 31. januára 2023 tak, že zrušuje rozhodnutie žalovaného č. 100267231/2019 z 22. januára 2019 a vec
vracia žalovanému na ďalšie konanie.

II. Sťažovateľovi sa voči žalovanému priznáva nárok na náhradu trov konania pred správnym súdom
a kasačným súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Nitra (ďalej aj „správca dane“) rozhodnutím č. 470374/2018 z 15. augusta 2018 podľa
§ 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení
niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel
dane v sume 50.189,86 eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie február
2015, nadmerný odpočet v sume 48.146,66 eur nepriznal a vyrubil daň v sume 2.043,10 eur (ďalej aj
„prvostupňové rozhodnutie“).

2. Správca dane mal na základe získaných dôkazov za to, že:
- išlo o karuselové fakturačné obchodné transakcie s tovarom kuracie mäso so zapojenými subjektmi -
nárazníkmi, ktoré nevykonávali skutočnú hospodársku činnosť a ktorých konatelia boli bielymi koňmi;
- nebol preukázaný skutočný pôvod tovaru - spoločnosti deklarovali, že išlo o kuracie prsia z Brazílie,
ale nebolo preukázané, ktorý daňový subjekt ako prvý v reťazci deklaroval jeho nadobudnutie;
- nebolo vykonané nahlásenie zásielky v systéme RVPS v zmysle § 7b zákona č. 152/1995 Z. z. o
potravinách;

- nebola preukázaná krajina konečnej spotreby;
- nebola preukázaná reálna preprava pri nadobudnutí tovaru v reťazcoch: 1. N&Y s. r. o., A.P.P.I spol. s r.
o. a žalobca; 2. Acces line s. r. o., Slovakia Food Trading, s. r. o., FEGA FROST, s. r. o., ALFA-R s. r. o. a
žalobca; 3. METAL MARKET s. r. o., MARKET CENTRUM, s. r. o., TENDERFOOD AB s. r. o. a žalobca.3. Žalobca voči prvostupňovému rozhodnutiu podal odvolanie. Žalovaný rozhodnutím č.
100267231/2019 z 22. januára 2019 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie“) potvrdil prvostupňové

rozhodnutie. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí uviedol, že nedošlo k dodaniu tovaru v zmysle § 8
ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. (ďalej aj „zákon o DPH“), a z toho dôvodu jednotlivým dodávateľom ani
nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Žalovaný mal preto za to, že žalobcovi
nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH.

4. Žalovaný ďalej uviedol, že zdaniteľné plnenia deklarované v obchodnom reťazci sa neuskutočnili tak,
akotovyplývalozpredmetnýchfaktúr.Okremtohožalovanýpoukázalnato,žeboltovarzdeklarovaného
obchodu využívaný na deklarovanie dodaní typu tzv. „karusel“, so zapojením článkov charakteristických
pre daňové podvody - „zmiznutý obchodník“, „nárazník“ a „dodávateľ“ do iného členského štátu.
II. Konanie pred správnym súdom
5. Žalobca podal správnu žalobu, ktorou žiadal zrušiť obe rozhodnutia a vec vrátiť správcovi dane na

ďalšie konanie.

6. Krajský súd v Nitre (ďalej aj „správny súd“) žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny
súdny poriadok (ďalej aj „SSP“) zamietol rozsudkom č. k. 11S/1/2019-211 z 31. januára 2023 (ďalej
„napadnutý rozsudok“).

7. Na úvod správny súd uviedol, že daňová kontrola u žalobcu začala dňa 14. mája 2015 a prerušená
bola od 22. marca 2016 do 21. apríla 2016 vrátane, od 29. apríla 2016 do 19. októbra 2016 vrátane a
od 26. októbra do 09. marca 2017 vrátane, čo znamená, že výkon daňovej kontroly trval 346 dní, teda
zákonom stanovená lehota na vykonanie daňovej kontroly prekročená nebola.

8. Ďalej v súvislosti s prerušeniami daňovej kontroly poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu
SR v konaní sp. zn. 5Sžfk/44/2019 z 27. októbra 2011, v ktorom kasačný súd zaujal názor, že je to
správca dane, ktorý je oprávnený prerušiť daňové konanie, ak je potrebné získať informácie spôsobom

podľa osobitného predpisu. Zákon o DPH stanovuje iba jedno kritérium, ktoré je závislé od spôsobu
doručovania, a to, že tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na
poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami a v prípade doručovania rozhodnutia
zamestnancami správu dane, tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia.

9. Správny súd nepovažoval za dôvodnú ani námietku týkajúcu sa dĺžky prerušenia daňovej kontroly,
keďže potreba správcu dane preveriť údaje v daňovom priznaní žalobcu k dani z pridanej hodnoty
bola zákonným dôvodom na opakované prerušenie daňovej kontroly (vychádzajúc z legitímneho účelu
inštitútu prerušenia daňového konania, resp. daňovej kontroly). Svoje právne posúdenie správny súd
oprel aj o rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-186/20 z 30. septembra 2021.

10. Správny súd k námietke o spísaní protokolu daňovej kontroly z 27. marca 2017, kedy ešte prebieha
lehota na podanie vyjadrenia k oboznámeniu z 13. marca 2017, uviedol, že žalobca mal v priebehu
daňovej kontroly možnosť nazerať do spisu správcu dane a vyjadrovať sa k jednotlivým zisteniam
správcu dane. Po nazretí do spisu nepodal žalobca žiadne vyjadrenie, ani nepredložil ďalšie listiny,

resp. dôkazy na preukázanie svojich tvrdení v daňovom priznaní, ani nenavrhol vykonanie ďalšieho
dokazovania. Oboznámenie bolo taktiež doručené zástupcovi žalobcu dňa 20. marca 2017, teda lehota
na vyjadrenie k oboznámeniu začala plynúť 21. marca 2017 a jej koniec pripadol na 28. marca 2017,
pričom žalobca v tejto lehote nepodal žiadne vyjadrenie a lehota márne uplynula, čo znamenalo, že
žalobca nevyužil svoje právo vyplývajúce mu zo zákona.

11. Správny súd k vyššie uvedenej námietke posúdil to, či vydaním protokolu správca dane bol
spôsobilý podstatným spôsobom zasiahnuť do subjektívnych práv žalobcu, či priamo ovplyvnil princíp
spravodlivého konania a či spôsobil žalobcovi odňatie možnosti riadne konať pred správcom dane. Na
základe svojej úvahy dospel k záveru, že vydanie protokolu nepredstavovalo také podstatné porušenie

ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mohlo mať za následok nezákonnosť
protokolu z daňovej kontroly a následne aj vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej, resp. také
podstatné porušenie, v dôsledku ktorého by došlo k odňatiu možnosti žalobcu riadne konať v daňovom
konaní (s poukazom na obdobný prípad v rozsudku Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 1Sžfk/57/2018).12. Správny súd po dôkladnom opísaní skutkového stavu námietky o neuznaní nároku na uplatnenie
odpočítania dane z pridanej hodnoty konštatoval, že v obchodnom reťazci METAL MARKET s. r. o.,

MARKET CENTRUM, s. r. o. a TENDERFOOD AB, s. r. o. nebolo preukázané reálne obchodovanie s
deklarovaným tovarom v zmysle predložených faktúr. S tovarom mali jednotlivé subjekty obchodovať
v sklade spoločnosti MRAZIARNE a. s. Sládkovičovo, pričom nebolo preukázané, kedy, ako, akým
spôsobomsatentotovardoskladudostalaktorýsubjekthotamdodal.Prepravatovarudoskladunebola
žiadnym spôsobom preukázaná, pričom konatelia daňových subjektov, ktoré mali takto obchodovať

tvrdili, že prepravu tovaru zabezpečoval dodávateľ tovaru. Pochybnosti vyvolávala aj listina CMR
T11826, predložená Milanom Mozolákom - konateľom spoločnosti MARKET CENTRUM, s. r. o., podľa
ktorej mal tovar tejto spoločnosti dodať dodávateľ z Dánska, pričom tovar mal byť prijatý spoločnosťou
MRAZIARNE a. s. Sládkovičovo (k čomu však nebol predložený žiadny doklad).

13. V obchodnom reťazci N&Y, A.P.P.O. spol. s r. o. nebolo podľa správneho súdu žalobcom preukázané

reálne obchodovanie s deklarovaným tovarom v zmysle predložených faktúr. Aj v tomto prípade mali
jednotlivé subjekty s tovarom obchodovať v sklade spoločnosti MRAZIARNE a. s. Sládkovičovo, pričom
nebolo preukázané, kedy, ako, akým spôsobom sa tento tovar do skladu dostal a ktorý subjekt ho tam
dodal. Preprava tovaru do skladu nebola žiadnym spôsobom preukázaná, pričom konateľka spoločnosti
A.P.P.I spol. s r. o. tvrdila, že prepravu tovaru zabezpečoval dodávateľ tovaru, t. j. spoločnosť N&Y s.

r. o., čo však vzhľadom na tvrdenia konateľa tejto spoločnosti Jozefa Heliu nebolo žiadnym spôsobom
preukázané.

III. Kasačná sťažnosť
14. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú

sťažnosť, ktorú formálne odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP, teda že správny súd rozhodol
na základe nesprávneho právneho posúdenia veci. Sťažovateľ navrhol, aby kasačný súd napadnutý
rozsudok zmenil tak, že zruší preskúmavané rozhodnutia, vec vráti správcovi dane na ďalšie konanie a
sťažovateľovi prizná náhradu trov konania pred správnym súdom i kasačným súdom.

15. Sťažovateľ považoval za nesprávny názor správneho súdu o oprávnenosti prerušiť daňovú kontrolu
skôr, ako boli splnené podmienky podľa osobitného predpisu. Poukazujúc na rozsudok Najvyššieho
správneho súdu ČR sp. zn. 9 Aps/5/2010 z 16. novembra 2010, sa podľa sťažovateľa medzinárodná
výmena informácií uskutočňuje podľa osobitného predpisu, t. j. mimo právny rámec daňového poriadku.
Ak daňový poriadok umožnil prerušiť daňovú kontrolu z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie

spôsobom podľa osobitného predpisu, bolo potom potrebné prioritne skúmať, či pri prerušení daňovej
kontroly bol dodržaný spôsob uvedený v osobitnom predpise. Podľa sťažovateľa o potrebe získania
informácii podľa osobitného predpisu fakticky rozhoduje žalovaný, a teda na aplikáciu ustanovenia § 61
ods. 1 písm. b) daňového poriadku musia byť splnené dve zákonné podmienky: 1. musí byť žalovaným
zaslaná žiadosť o MVI príslušnému orgánu iného členského štátu a 2. táto žiadosť musí byť podaná

vo forme štandardného formulára prijatého Európskou komisiou. Prvá podmienka podľa sťažovateľa v
tomto prípade nebola splnená, keďže daňová kontrola už bola prerušená, ale príslušný orgán nezaslal
žiadosti o MVI príslušnému orgánu iného členského štátu.

16. Sťažovateľ ďalej uviedol, že kasačný súd by mal dať odpoveď na otázku, čo je pri zistení potreby

získania informácií podľa osobitného predpisu prioritné - aby boli dodržané podmienky uvedené v tomto
osobitnom predpise alebo aby bola daňová kontrola prerušená, keďže žiadny právny predpis neukladá
správcovi dane povinnosť v prípade zaslania žiadosti o MVI daňovú kontrolu prerušiť. Ďalej požiadal
kasačný súd, ak sa s touto námietkou sťažovateľa nestotožní, aby sa vyjadril, akým spôsobom bude
posudzovať dobu, kedy daňová kontrola už bola prerušená, avšak k realizácii MVI ešte nedošlo z

dôvodu, že žalovaný príslušnému orgánu iného členského štátu nezaslal žiadosť o MVI, a tiež ako
posudzovať dobu, kedy odpoveď z MVI už bola doručená žalovanému, avšak daňová kontrola bola stále
prerušená, pretože žalovaný odpoveď z MVI správcovi dane nezaslal.

17. Ďalšia námietka sťažovateľa sa zaoberala vyhotovením protokolu č. 291613/2017 skôr, ako uplynula

lehota, ktorú na vyjadrenie k svojej písomnosti č. 237801/2017 správca dane sťažovateľovi určil.
Sťažovateľ má podľa svojich tvrdení právo podľa § 45 ods. 1 písm. f) daňového poriadku vyjadrovať
sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby
v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia. Správca dane vyhotovil dňa 13. marca 2017 písomnosť č.237801/2017, pričom táto písomnosť bola sťažovateľovi doručená dňa 20. marca 2017. Správca dane
v písomnosti stanovil na realizáciu práva kontrolovaného daňového subjektu lehotu 8 dní, avšak pred
jej uplynutím dňa 27. marca 2017 vyhotovil protokol č. 291613/2017 a zároveň ho aj v tento deň dal na

poštovú prepravu, čím znemožnil sťažovateľovi v lehote, ktorú sám stanovil, realizovať jeho právo.

18. S poukazom na nález Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 24/2010 sťažovateľ uviedol, že akékoľvek
procesné pochybenie správcu dane v priebehu daňovej kontroly je vylúčené, keďže ak je daňová
kontrola závažným a intenzívnym zásahom do individuálnej právom chránenej sféry daňového subjektu

zo strany orgánu daňovej správy, potom aj to „najmenšie“ procesné pochybenie správcu dane spôsobuje
nezákonnosť.Okremtohosťažovateľargumentoval,žedaňovéorgánymôžuaplikovaťprivyrubenídane
iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, a jedným zo základných princípov právneho
štátu je princíp právnej istoty.

19.Sťažovateľďalejpoukázalnato,žedaňovýporiadokvžiadnomustanoveníneuvádza,ktorésúmenej

podstatné porušenia zákona, ktoré nemajú za následok nezákonnosť rozhodnutia a ktoré sú podstatné
porušenia zákona s následnou nezákonnosťou rozhodnutia. Princíp právnej istoty odôvodňuje legitímne
očakávanie, že ak pri daňovej kontrole nebude dôsledne dodržaná zásada zákonnosti upravená v §
3 ods. 1 daňového poriadku, podľa ktorého sa pri správe daní postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom

chránených záujmov daňových subjektov.

20. Sťažovateľ ďalej spochybnil právne posúdenie veci správnym súdom týkajúce sa hmotnoprávnej
stránky veci, t. j. splnenia hmotnoprávnych podmienok na uplatnenia odpočítania dane z faktúr
vystavených jeho dodávateľmi ALFA-R s. r. o., TENDERFOOD AB s. r. o. a A.P.P.I spol. s r. o. za

dodanie brazílskeho kuracieho mäsa. Správca dane podľa sťažovateľa nepopieral existenciu tovaru a
ani jeho skladovanie u skladovateľa MRAZIARNE a. s. Sládkovičovo v priebehu daňovej kontroly a
vyrubovacieho konania, ale spochybňoval jeho dodanie sťažovateľovi deklarovanými dodávateľmi. Z
protokolu č. 291613/2017 z 27. marca 2017 a tiež z rozhodnutia č. 470374/2018 vyplýva, že dôvodom
pochybností bola výlučne tá skutočnosť, že nebol „preukázaný pôvod tovaru ani jeho nadobudnutie a

akým spôsobom bol tovar na územie Slovenskej republiky dodaný. Na základe uvedeného správca
dane neuznáva, že kontrolovaný daňový subjekt Richard Tóth preukázal právo na odpočítanie dane
na základe dodávateľských faktúr“ od dodávateľov AFA-R s. r. o., TENDERFOOD AB s. r. o. a A.P.P.I
spol. s r. o. Argumentácia správcu dane sa týkala výlučne pohybu tovaru v reťazci subdodávateľov a
dodávateľov, a tiež zisteniami o nich ako o podnikateľských subjektoch.

21. Kontrolné zistenia podľa správcu dane jednoznačne a nespochybniteľne preukázali, že všetci traja
dodávatelia potvrdili dodanie tovaru sťažovateľovi, vystavené faktúry riadne zaúčtovali, daň z nich
odviedli a sťažovateľ im za tovar bezhotovostne zaplatil. Okrem toho spoločnosť MRAZIARNE a. s.
Sládkovičovo, v ktorej mal sťažovateľ prenajaté skladovacie priestory, potvrdila, že tovar bol riadne do jej

areálu dopravený, vyložený, uskladnený, vyskladnený, naložený na kamióny prepravných spoločností
a opustil areál skladovateľa. Súčasne aj odpovede z MVI potvrdili, že sťažovateľovi českí odberatelia
potvrdili, že tovar nadobudli a že ho ďalej predali. Aj prepravcovia potvrdili, že tovar z areálu prepravili
sťažovateľovým odberateľom. Sťažovateľ ďalej poukázal na právne závery Najvyššieho súdu SR v
rozsudku sp. zn. 3Sžf/1/2011, podľa ktorého „nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne

vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť
dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znáša dôkaznú
núdzu.Každátransakciamusíbyťposudzovanásamaosebeacharakterjednotlivýchtransakciínemôže
byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami.“

22. Žalovaný podľa sťažovateľa v preskúmavanom rozhodnutí už netvrdil, že dôvodom na zamietnutie
odpočítania dane bolo nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, ale, že obchodné reťazce, v ktorých sa
sťažovateľ nachádzal „nesú znaky reťazových, resp. karuselových daňových podvodov.“ Žalovaný však
nepredložil žiadne dôkazy o tom, že sťažovateľ o svojej účasti na týchto karuselových podvodoch vedel
alebo mal vedieť, či vedieť mohol, a preto ani vedomú účasť sťažovateľa na týchto podvodoch netvrdil.

Správca dane však neuznanie práva na odpočítanie dane odôvodnil výlučne porušením § 49 ods. 2
písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o dani z pridanej hodnoty.23. Žalovaný ďalej nespochybnil materiálnu existenciu tovaru, resp., že by tovar, ktorý bol uvedený na
faktúrach vystavených deklarovanými dodávateľmi, nebol tým tovarom, ktorý predal sťažovateľ svojim
českým odberateľom. Nemožno podľa sťažovateľa dávať jemu za vinu, akým spôsobom označovali

v skladových priestoroch tovar, ktorý kúpil od svojich dodávateľov, ich subdodávatelia, resp. jeho
odberatelia pri jeho ďalšom predaji. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí vôbec netvrdil, že by
existovali nejaké rozdiely v označení tovaru, ktorý sťažovateľ nadobudol od svojich dodávateľov a v jeho
označení pri jeho ďalšom predaji českým odberateľom, ktoré by podľa neho odôvodňovali neuznanie
odpočítanie dane z týchto faktúr. Podľa sťažovateľa bolo skutočným dôvodom neuznania odpočítania

dane nepotvrdenie reálneho dodania tovaru od prvých zistených subdodávateľov. Skutočnosť, že sa
nepotvrdilo dodanie tovaru od prvých zistených subdodávateľov ďalším subdodávateľom, v žiadnom
prípade neoprávňovalo správcu dane prijať záver, že zo strany sťažovateľa došlo k porušeniu § 49 ods. 2
písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o dani z pridanej hodnoty, pretože sťažovateľ splnenie podmienok
riadne preukázal.

24. Sťažovateľ ďalej poukázal na to, že rozdiely v označení tovaru dodávateľom a sťažovateľom neboli
dôkazom, že by sťažovateľ svojmu odberateľovi Conflans Energy s. r. o. odpredal iný tovar, než by bol
nadobudol od svojho dodávateľa ALFA-R s. r. o., keďže dodávateľ používal ako mernú jednotku kartóny,
ktoré boli na sklade uložené na 22 paletách, pričom celková hmotnosť predmetného tovaru bola 21 480
kg,zatiaľčoprijehovyskladneníboltentotovarvtomistommnožstve,hmotnostia počtepaliet.Pretoani

opakovanétvrdeniasprávnehosúdu,žetovar,ktorýsťažovateľdodalsvojímčeskýmodberateľom,nebol
ten, ktorý nadobudol od svojich dodávateľov, sťažovateľ považoval za ničím nepodložené konštrukcie,
ktoré sú prejavom nesprávneho posúdenia veci a nevyplývali z administratívneho spisu.

25. Na záver sťažovateľ poukázal v súvislosti s pochybnosťami správcu dane o nevenovaní náležitej

pozornosti k vysledovateľnosti potravín a s tým súvisiacim neuznaním odpočítania dane na všeobecný
záväzný výklad článku 168 písm. a) smernice Rady 2006/11/ES podaný Súdnym dvorom v rozsudku
vo veci C-329/18 „Altic“ SIA, kde Súdny dvor EÚ uviedol, že „bráni tomu, aby právo na odpočítanie
dane z pridanej hodnoty zaplatenej na vstupe bolo zamietnuté zdaniteľnej osobe zúčastňujúcej sa
na potravinovom reťazci, a to iba z dôvodu, aj keby bol riadne preukázaný, čo prináleží preveriť

vnútroštátnemu súdu, že táto zdaniteľná osoba nedodržala povinnosti týkajúce sa identifikácie jej
dodávateľov na účely vysledovateľnosti potravín“.

IV. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

26. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. b) SSP v znení účinnom do 30.
júna 2023), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal v
medziach kasačnej sťažnosti napadnutý rozsudok a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.

27. K námietke sťažovateľa, že lehota pri prerušení daňového konania z dôvodu potreby získania
informácií neplynie najskôr odo dňa, kedy príslušný orgán zašle žiadosť o medzinárodnú výmenu
informácií príslušnému orgánu iného členského štátu, a zároveň neplynutie končí tým dňom, kedy je
príslušnému orgánu zaslaná odpoveď od príslušného orgánu iného členského štátu, odkazuje kasačný
súd podľa § 464 ods. 1 na prechádzajúce rozhodnutie kasačného súdu, sp. zn. 2Sfk/54/2023 z 30.

októbra 2024, kde už v obdobnej veci s totožným sťažovateľom rozhodoval iný kasačný senát:

„41. Podľa § 61 ods. 3 Daňového poriadku konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o
prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na
poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia

zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto
rozhodnutiu nemožno podať odvolanie.

42. Z prvej vety citovaného ustanovenia Daňového poriadku plynie, že okamih prerušenia konania tento
zákon spája s dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení. Hneď v nasledujúcej vete však zákonodarca

limituje stanovené pravidlo tým, že prerušenie nemôže nastať skôr, ako správca dane rozhodnutie o
tom odošle, resp. doručí adresátovi. Ak by teda správca dane za deň prerušenia konania v rozhodnutí
určil dátum predchádzajúci dňu odoslania, resp. doručenia tohto rozhodnutia, nešlo by o rozhodnutie
nulitné, nespôsobujúce právne následky spočívajúce v prerušení konania. Stalo by sa len to, že zadeň prerušenia konania by sa nepovažoval deň určený v rozhodnutí, ale deň odovzdania rozhodnutia
na poštovú prepravu alebo jeho odoslania elektronickými prostriedkami; v prípade jeho doručovania
zamestnancami správcu dane by týmto dňom bol deň doručenia rozhodnutia (por. rozsudok Najvyššieho

súdu SR, sp. zn. 1Sžfk/42/2020 z 22.06.2021).

43. Správca dane samozrejme môže v rozhodnutí určiť za deň prerušenia konania i neskorší dátum
ako deň odoslania alebo doručenia rozhodnutia; potom je konanie prerušené dňom stanoveným v
rozhodnutí. Uvedený výklad je v súlade i s účelom predmetnej právnej úpravy, ktorým je okrem

zabezpečenia právnej istoty účastníkov konania predovšetkým zamedziť, aby účinky prerušenia konania
mohli nastať skôr, ako o tom správca dane vydá rozhodnutia a odošle ho, resp. doručí adresátovi.

44. Aplikujúc uvedené na prejednávanú vec kasačný súd uvádza, že viazanie momentu prerušenia
daňovej kontroly striktne na deň odoslania žiadosti o MVI orgánu cudzieho štátu nenachádza oporu v
dikcii Daňového poriadku. Ak by aj správca dane v rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly z 17.03.2016

(hypoteticky)neuviedolžiadendeňjejprerušenia,stalbysanímautomatickyvzmyslevyššieuvedeného
deň odovzdania rozhodnutia na poštovú prepravu alebo jeho odoslania elektronickými prostriedkami,
nie deň odoslania žiadosti o MVI viažucej sa k onomu prerušeniu (bližšie viď. aj rozsudok Najvyššieho
správneho súdu sp. zn. 8Sžfk/73/2020 z 16.02.2022). Ak však v danom prípade ako konkrétny deň
prerušenia stanovil 22.03.2016 a rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly odoslal žalobcovi dňa

18.03.2016, postupoval plne v súlade s ustanovením § 61 ods. 3 Daňového poriadku, a teda daňovú
kontrolu prerušil zákonným spôsobom.

45. Zároveň sa žiada podotknúť, že proces odoslania žiadosti o MVI sa uskutočňuje mimo ingerencie
správcu dane, nakoľko tento zabezpečuje Finančné riaditeľstvo SR na základe návrhu/požiadavky toho-

ktorého správcu dane. Zohľadňujúc tento organizačno-administratívny aspekt by ani nebolo objektívne
možné požadovať od správcu dane, aby v čase vyhotovovania rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly
určil konkrétny deň, kedy bude žiadosť o MVI expedovaná, nakoľko o tomto nemá vopred vedomosť.

46. Ak sťažovateľ žiada kasačný súd, aby sa vyjadril, akým spôsobom posudzovať dobu, kedy daňová

kontrola už bola prerušená, avšak k realizácii medzinárodnej výmeny informácií ešte nedošlo z dôvodu,
že Finančné riaditeľstvo SR, oddelenie CLO ešte nezaslalo žiadosti o MVI príslušnému orgánu iného
členského štátu a tiež ako posudzovať dobu, kedy odpoveď z MVI už bola doručená Finančnému
riaditeľstvu SR, oddeleniu CLO, čím došlo k ukončeniu realizácie MVI, avšak daňová kontrola bola
stále prerušená, pretože Finančné riaditeľstvo SR, oddelenie CLO ešte neposlalo odpoveď z MVI

správcovi dane, tak kasačný súd uvádza, že odpoveď je daná priamo dikciou ustanovení Daňového
poriadku. Ide o dobu, počas ktorej lehota na vykonanie daňovej kontroly v zmysle § 61 ods. 5 Daňového
poriadku neplynie, pretože daňové konanie je prerušené, pričom počas trvania prerušenia nedochádza
k zasahovaniu do individuálnej sféry kontrolovaného daňového subjektu úkonmi správcu dane.

47. Z uvedeného plynie, že ak na účely preverenia oprávnenosti nadmerného odpočtu DPH vyvstane
počas daňovej kontroly potreba získať informácie podľa osobitného predpisu (napr. formou MVI ako
v tu posudzovanej veci), je správca dane oprávnený postupom podľa § 61 ods. 1 písm. b) Daňového
poriadkudaňovúkontroluprerušiťaždovtedy,kýmnepominiedôvodprerušenia.Podobu,ktoráplynieod
nadobudnutia účinkov prerušenia až do pominutia jeho dôvodov, vrátane času vynaloženého Finančným

riaditeľstvom SR na spracovanie a odoslanie žiadosti o MVI dožiadanej daňovej správe iného štátu
a doručenia získanej odpovede naspäť správcovi dane, sa daňová kontrola nevykonáva a lehota na
jej vykonanie neplynie, pretože dôvody prerušenia (potreba získania informácií potrebných pre riadne
rozhodnutie o daňovej povinnosti) naďalej trvajú. O tom, či existuje potreba získania relevantných
informácií z iného štátu EÚ, si robí záver správca dane, ktorý na tento účel kontrolu prerušuje, pričom

táto potreba je prítomná už v čase rozhodnutia o prerušení, nie až momentom odoslania žiadosti o MVI
Finančným riaditeľstvom SR. Trvá dovtedy, kým sa požadované informácie k správcovi dane cestou
Finančného riaditeľstva SR nedostanú. Až vtedy zanikajú dôvody prerušenia daňovej kontroly a v konaní
je možné pokračovať.

48. K otázke identifikovania momentu pokračovania v daňovej kontrole po jej prerušení z dôvodu
získania informácií formou MVI kasačný súd zdôrazňuje, že za pominutie dôvodov, pre ktoré sa konanie
prerušilo (§ 61 ods. 4 Daňového poriadku), nemožno označiť moment doručenia odpovede na MVI
Finančnému riaditeľstvu SR, ale týmto je až moment, kedy sa predmetná odpoveď preukázateľnedostane do dispozície správcu dane, ktorý daňovú kontrolu vedie. Až týmto momentom možno účel
prerušenia daňovej kontroly (potreba získania informácií) považovať za naplnený. Skutočnosť, že tento
administratívny proces môže trvať niekoľko týždňov, nie je dôvodom na vyslovenie záveru, že daňová

kontrola by mala byť po prerušení obnovená už dňom doručenia odpovede Finančnému riaditeľstvu SR.

49. Pokiaľ ide o hypotetickú situáciu predostretú sťažovateľom, že keby Finančné riaditeľstvo SR
odmietlo zaslať žiadosť o MVI, príp. ju zašle správcovi dane naspäť na dopracovanie, avšak daňová
kontrola je už prerušená, kasačný súd v prvom rade podotýka, že k tomuto v posudzovanej veci nedošlo,

a preto nie je ani na mieste polemizovať o tom, aký by malo uvedené dopad na zákonnosť prerušenia
daňovej kontroly“.

28. K námietke o vypracovaní protokolu o daňovej kontrole deň pred koncom lehoty na vyjadrenie sa
k oboznámeniu sa so skutočnosťami sa kasačný súd stotožňuje s právnym názorom správneho súdu
o tom, že kľúčovým bolo posúdenie existencie skutočného zásahu do subjektívnych práv sťažovateľa.

Správca dane nepostupoval tak, ako predpokladá daňový poriadok, keď vydal protokol deň pred
koncom lehoty na zaslanie vyjadrenia k oboznámeniu sa so skutočnosťami. Účelom vyjadrenia sa
k oboznámeniu s pochybnosťami správcu dane je predovšetkým zabezpečenie poskytnutia reálnej
možnosti daňovému subjektu obhájiť svoje tvrdenia a odstrániť pochybnosti, ktoré správca dane v
priebehu kontroly identifikoval. Sťažovateľ však kasačný súd nepresvedčil o tom, že by mal reálny

záujem na využití svojho procesného oprávnenia vyjadriť sa k pochybnostiam správcu dane, a teda na
uplatnení svojho subjektívneho práva.

29. Protokol o daňovej kontrole bol sťažovateľovi doručený po uplynutí lehoty určenej na vyjadrenie,
avšak k žiadnemu následnému úkonu z jeho strany nedošlo. Ak by mal sťažovateľ úmysel využiť svoje

procesné právo a reálne pripravoval vyjadrenie, možno dôvodne očakávať, že by ho správca dane
obdržal aspoň v deň doručenia protokolu, alebo bezprostredne po ňom. Skutočnosť, že k žiadnemu
podaniu nedošlo, nasvedčuje tomu, že sťažovateľ nevyužil priestor na odstránenie pochybností, hoci
mu bol objektívne poskytnutý.

30. Kasačný súd preto dospel k záveru, že ani táto kasačná námietka nie je dôvodná. Napriek tomu, že
správca dane doručil protokol o daňovej kontrole až v posledný deň lehoty na vyjadrenie, čím došlo k
porušeniu procesnej lehoty, nebol týmto zmarený účel tohto inštitútu. V dôsledku toho nemožno hovoriť o
podstatnom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok
vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej tak, ako to predpokladá § 191 ods.

1 písm. g) SSP. K namietanému kvalitatívnemu rozlišovaniu porušení zákona kasačný súd dáva do
pozornosti sťažovateľa, že primárnym účelom správneho súdnictva je ochrana subjektívnych práv, a nie
ochrana zákonnosti v tom zmysle, že by akékoľvek pochybenie nevyhnutne muselo viesť k zrušeniu
rozhodnutia. Okrem toho práve z citovaného ustanovenia SSP vyplýva nutnosť rozlišovania, či bolo
zistené porušenie zákonných ustanovení podstatným, a či malo v okolnostiach veci (v kritickej miere)

potenciál následku v podobe nezákonného rozhodnutia vo veci samej. V súdenej veci o tom podľa
kasačného súdu sťažnostná námietka sťažovateľa nesvedčí.

31. Napokon sa kasačný súd zaoberal námietkou nesprávneho právneho posúdenia, kde bolo
kasačnému súdu zo súdneho a administratívneho spisu zrejmé, že spochybnenie dodania tovaru

sťažovateľovideklarovanýmidodávateľmibolopodopretépochybnosťamivreťazcochsubdodávateľova
dodávateľov (zistenia týkajúce sa pohybu tovaru, zmiznutých, či neexistujúcich dodávateľov a konateľov
- bielych koní). Kasačný súd opätovne odkazuje podľa § 464 ods. 1 na prechádzajúce rozhodnutie
kasačného súdu, sp. zn. 2Sfk/54/2023 z 30. októbra 2024:

„53. Kasačný súd konštatuje, že pre splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane na vstupe
podľa § 49 ods. 1, 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH nie je rozhodujúce, odkiaľ
získal tovar dodávateľ (aký je jeho pôvod), ak je preukázané, že tovar skutočne bol kontrolovanému
daňovému subjektu dodaný (existuje), dodávateľ i odberateľ majú status platiteľa DPH a tovar je použitý
odberateľom na zdaniteľné plnenia. Nezistenie pôvodu tovaru u dodávateľa teda samo osebe nevylučuje

uskutočnenie jeho dodávky odberateľovi.

54. Kasačný súd prisvedčujúc sťažovateľovi v súvislosti s uvedeným zdôrazňuje, že je v rozpore s
európskym právom, ak daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo na odpočítanie dane z pridanejhodnoty zaplatenej za nadobudnutie tovaru, ktorý jej bol dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto
nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií,
ktorébolisúčasťoutohtododávateľskéhoreťazca,savyskytlinezrovnalosti.Takétozamietnutiejemožné

len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala
na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového
podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na
predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu
(uznesenie Súdneho dvora EÚ z 3. septembra 2020 vo veci C-610/19 Vikingo).

55. Nezrovnalosti týkajúce sa dodávok deklarovaného tovaru na predchádzajúcich stupňoch
dodávateľského reťazca teda bez ďalších okolností nie sú spôsobilé vyvolať dôvodnú pochybnosť
správcu dane o preukázaní splnenia materiálnych podmienok pre priznanie práva na odpočet DPH
z transakcie medzi sťažovateľom ako odberateľom a spoločnosťou TENDERFOOD AB s. r. o. ako
dodávateľom (osobitne ak nie je sporná existencia tovaru). Takéto komplexné a hĺbkové skúmania

deklarovaného dodávateľa (prípadne celého obchodného reťazca) náležia správcovi dane v rámci jeho
kontrolnej činnosti zameranej na odhalenie nezákonností a daňových podvodov na DPH a vyvodenia
dôsledkov, vrátane odmietnutia nároku na odpočet DPH pre účasť posudzovaných transakcií na
nedovolenom daňovom úniku.

56. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ taktiež vyplýva, že každá transakcia musí byť sama predmetom
vyhodnotenia, nezávisle na dani splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (C-267/15
Gemeente Woerden). Tu bol predmetom vyhodnotenia vzťah sťažovateľa ako odberateľa a
dodávateľskej spoločnosti TENDERFOOD AB s. r. o., z ktorého si tento uplatňoval odpočítanie dane za
dodanie mrazeného kuracieho mäsa. Kasačný súd nepopiera povinnosť správcu dane zistiť čo možno

najúplnejšie skutkový stav a na tento účel z úradnej moci vykonať vlastné šetrenie, je však potrebné
konštatovať, že na základe vykonaného dokazovania boli vo vzťahu k identifikovaným obchodom
založené pochybnosti o realizácii obchodov na skutočnostiach, ktoré jednak netvoria obsah dôkazného
bremena sťažovateľa v rámci daňovej kontroly, príp. na skutočnostiach stojacich objektívne mimo jeho
dosah (nekontaktnosť subdodávateľov, nepodávanie daňových priznaní subdodávateľmi a pod.). Tieto

následnevzmysleužvyššiepredostretýchzáverovnemôžubyťnaťarchudaňovémusubjektu,pokiaľide
o preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane. (viď. aj rozhodnutie Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30. júna 2022, publikované v Zbierke stanovísk a
rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky ako judikát ZNSS 23/2022).

57.Finančnéorgányoznačiliobchodyzrealizovanévrámcireťazcaakokaruselovéfakturačnéobchodné
transakcie s tovarom kuracie mäso so zapojenými subjektmi - nárazníkmi, ktoré nevykonávali skutočnú
hospodársku činnosť a ktorých konatelia boli tzv. bielymi koňmi. Za nepreukázaný považovali pôvod
tovaru, a to aj s ohľadom na skutočnosť, že išlo o komoditu, obchodovanie s ktorou podlieha špeciálnej
legislatíve a pokiaľ dodávateľ neposkytol sťažovateľovi informácie o zásielkach potravín živočíšneho

pôvodu tak, ako to požaduje vykonávacie nariadenie EÚ, tieto nemal prevziať. Neuskutočnenie
obchodov tak, ako je deklarované na faktúre, odôvodňoval správca dane aj pochybnosťami o
maďarských dodávateľoch spoločnosti TENDERFOOD AB, s. r. o., ktoré sú nekontaktné, nepodávajú
daňové priznania, príp. na preverovania správcu dane reagujú zmenou obchodného mena, a teda
vykazujúnízkumieruspoľahlivosti,akoajpochybnosťaminastraneslovenskéhododávateľaspoločnosti

TENDERFOOD AB, s. r. o. s nestotožnenou osobou konateľa (občana Španielska).

58. Z administratívneho spisu kasačnému súdu naproti tomu vyplynulo, že konateľ dodávateľa potvrdil
dodanie tovaru, objasnil spôsob jeho objednávania počas trvania obchodného vzťahu, spôsob úhrady
faktúr,špecifikovalformujehoprepravy(fyzicképremiestneniezoskladuvedenéhododávateľomvrámci

Mraziarní a. s. Sládkovičovo na sklad vedený na daňový subjekt Richard Tóth v rámci Mraziarní a. s.
Sládkovičovo), ako aj spôsob, akým on sám tento tovar nadobudol od svojich (zväčša) maďarských
dodávateľov a ako je tento balený pri dovoze ku skladovateľovi. Sťažovateľ na preukázanie oprávnenosti
nároku na odpočet DPH predložil dodávateľské faktúry (spolu s dodacím listom a dokladom označeným
ako „príjem cudzích ukladateľov“), ako aj doklad o bezhotovostnej úhrade faktúr, odkazujúc na

skutočnosť, že dodávateľ počas výsluchu realizáciu obchodov potvrdil a zároveň z týchto preukázateľne
riadne odviedol daň.59. Správny súd v podstate sa stotožňujúc so záverom žalovaného o nesplnení hmotnoprávnych
podmienok odpočítania dane zo zrealizovaných obchodov odobril existenciu pochybností o
deklarovaných obchodoch stojacich na nedôveryhodnosti spoločností v reťazci predchádzajúcich

sťažovateľovmu dodávateľovi. Uvedené doplnil o konštatovanie, že sťažovateľ neuniesol dôkazné
bremeno, keďže si žiadnym spôsobom nepreveril pôvod tovaru. Konštatoval, že bolo právom a
povinnosťou správcu dane preveriť celý obchodný reťazec, nakoľko reálnosť deklarovaného obchodu,
vznik daňovej povinnosti u dodávateľa a následne i právo na odpočítanie DPH u odberateľa musí byť
preukázané v každom článku reťazca dodávateľov a odberateľov.

60. Kasačný súd konštatuje, že správny súd z uvedených hľadísk vec neposúdil správne, keď
rovnako ako žalovaný z pochybností týkajúcich sa iných článkov dodávateľského reťazca dovodil
nepreukázanie dodania tovaru sťažovateľovi a stotožnil sa s názorom žalovaného, že sťažovateľovmu
dodávateľovi (prípadne dodávateľov v predchádzajúcich stupňoch) nevznikla daňová povinnosť a preto
ani sťažovateľovi nevzniklo právo na odpočítanie dane. Podľa názoru kasačného súdu sťažovateľom

predložené doklady a ním tvrdené skutočnosti nevykazujú zjavné nezrovnalosti, nie sú v rozpore ani
s výpoveďou konateľa dodávateľa, a nenasvedčujú opodstatnenosti záverov žalovaného o tom, že
realizácia obchodov bola potvrdená len vo formálnej rovine, teda že by nebolo preukázané, že sa
deklarované obchody naozaj uskutočnili. Takýto záver nemá oporu vo vykonaných dôkazoch.

61. Kasačný súd nespochybňuje význam a dôležitosť skutkových zistení správcu dane v predmetnej
veci. Opakovane však zdôrazňuje, že pochybnosti o tom, kto komu predmetný tovar predal na
subdodávateľských stupňoch obchodného reťazca, nevyvracajú a ani dostatočne nespochybňujú, že
sťažovateľ tento tovar reálne nadobudol od deklarovaného dodávateľa (platiteľa dane), od ktorého má
faktúru, a že sťažovateľ s týmto tovarom ďalej obchodoval. To totiž postačuje pre splnenie materiálnych

a formálnych podmienok pre odpočítanie DPH z realizovaného tuzemského obchodu. Zistenia správcu
dane by (aj spolu s vytýkanou nekontaktnosťou či nesúčinnosťou subjektov na inom stupni reťazca) boli
smerodajnými v prípade, ak by bola preukazovaná a aj preukázaná aktívna účasť alebo aspoň vedomosť
daňového subjektu (sťažovateľa) o podvodnom konaní (nedovolenom daňovom úniku) u niektorého zo
subjektov zapojených do obchodného reťazca spočívajúcom v odpočítaní predtým neodvedenej dane v

dodávateľskom reťazci mimo rámca bežných obchodných podmienok (napr. prechodnej insolvencie).

62. Kasačný súd podotýka, že dostatočným dôvodom na pochybnosti o uskutočnení zdokladovaného
obchodu nie je ani chýbajúca registrácia určitého dodávateľa ako oprávneného na nakladanie s
potravinami; taký nedostatok tiež sám osebe nepreukazuje ani podvodné správanie vo vzťahu k

DPH, hoci takáto informácia môže byť indíciou k ďalším zisteniam a môže zapadať do určitého
obrazu o skutočnej činnosti dodávateľa. V okolnostiach veci však žalovaný nepreukazoval, že o
takomto nedostatku musel sťažovateľ vedieť (por. rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR, sp. zn.
10Sžfk/28/2020 z 27.06.2022).

63. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti s poukazom na doklady o dodaní tovaru (vrátane dokladov o
skladových pohyboch od dodávateľa k sťažovateľovi) teda dôvodne namieta, že žalovaný nemôže
stavať pochybnosti o dodaní tovaru zo strany dodávateľa a na ich základe nepriznať odpočítanie dane
sťažovateľovi výlučne na zisteniach týkajúcich sa spoločností v iných stupňov dodávateľského reťazca,
konkrétne že dodávateľ či jeho subdodávateľ nevie preukázať, ako nadobudol tovar a ako sa dostal

tovar na sklad. Kasačný súd opäť dodáva, že tieto skutočnosti by bolo možné vziať do úvahy pre
účely odopretia práva na odpočítanie dane, ak by bolo dostatočne preukázané, že sa sťažovateľ
posudzovanými obchodmi aktívne podieľal na daňovom podvode alebo vedel, alebo mal vedieť, že
sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila
faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského

reťazca.

64. Správny súd v tomto ohľade dôvodne poukázal na potrebu rozlišovania medzi nesplnením
materiálnych a formálnych podmienok pre daňový odpočet podľa § 49 zákona o DPH a účasťou na
daňovom podvode, pričom správne konštatoval, že v prejednávanom prípade žalovaný nepriznanie

práva na odpočítanie dane odôvodnil nesplnením hmotnoprávnych podmienok, konkrétne že nebolo
preukázané samotné uskutočnenie obchodu, z ktorého bolo uplatnené odpočítanie dane. Preto ak
sťažovateľ tvrdí, že mu nebolo preukázané, že on ako platiteľ dane vedel alebo musel vedieť, žeposudzované plnenie je zapojené do daňového podvodu, kasačný súd poukazuje na to, že tento krok v
úvahách má zmysel až po riadnom vysporiadaní sa s otázkou, či sa deklarovaný obchod uskutočnil. [...]

66. Účasť na daňovom podvode sa teda môže stať dôvodom pre nepriznanie práva na odpočet
dane, ak daňový subjekt uplatňujúci si daňové oprávnenie vedel o?svojej účasti na podvodnej
schéme, alebo to s ohľadom na okolnosti prípadu vedieť mal, najmä ak by pri preverovaní
svojho obchodného partnera postupoval s?náležitou opatrnosťou a?starostlivosťou. Vyžadovanie a?
zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať

primerané opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode je?typické práve pre dokazovanie
daňového podvodu, resp. skutočnosť, či daňový subjekt vedel?alebo mohol vedieť, že sa zúčastňuje na
daňovom podvode (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft.,
C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body?53, 54, 56 a 58). Tu je dôkazné bremeno prenesené najmä
na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na základe
domnienok (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11.

novembra 2021, bod 54; vo veci Crewprint Kft,
C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43).

67. Pre posúdenie skutočnosti, či sa daňový subjekt zúčastnil na podvode na DPH na?účely odmietnutia
práva na odpočítanie dane, sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý?je?vyabstrahovaním kritérií na

posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel,
C-439/04 zo dňa 6.?júla 2006. Aj odborná?literatúra (napr. RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a?zneužitie
práva v?oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje
do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne
zodpovedané kladne: a/ vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? b/ ak áno, je

tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? c/ pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného
konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené? d/ ak boli
posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť
daňový subjekt?

68. Kasačný súd má za to, že závery žalovaného vo vzťahu k hmotnoprávnemu posúdeniu veci (totožné
so závermi správneho súdu) nie sú vo svetle žalobných bodov spôsobilé obstáť, a preto kasačný súd
nepovažoval za účelné a hospodárne zrušiť z tohto dôvodu napadnutý rozsudok a vec vrátiť krajskému
súdu na ďalšie konanie. Kasačný súd preto zmenil rozsudok krajského súdu tak, že zrušil preskúmavané
rozhodnutie žalovaného podľa § 462 ods. 2 SSP, a to najmä z dôvodu nesprávneho prístupu žalovaného

(a správneho súdu) k vyhodnoteniu otázky hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane.

69. Nesprávnosť v právnom posúdení spočíva v tom, že skutkové zistenia správcu dane netvoria
dostatočný podklad pre objektívne spochybnenie dodania deklarovaného plnenia sťažovateľovi
označeným dodávateľom so statusom platiteľa DPH a preto je nesprávny právny záver, že sťažovateľ

nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane. V naznačenom smere sa
právne závery krajského súdu odkláňajú i od aktuálnej rozhodovacej praxe kasačného súdu a Súdneho
dvora EÚ. Kasačný dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP teda bol uplatnený opodstatnene.“

32. S citovaným právnym posúdením vo vyššie uvedenom rozsudku sa kasačný súd stotožnil, a

preto rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozsudku. V podstate rovnaké právne
posúdenie, mutatis mutandis, sa vzťahuje na obchody s ostatnými dodávateľmi. Závery kasačného súdu
však automaticky neznamenajú, že sťažovateľovi má byť priznané právo na odpočet dane z týchto
obchodných transakcií.

33. Na základe vyššie uvedených dôvodov kasačný súd dospel k záveru, že správny súd zamietol
správnu žalobu na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, čo napĺňa uplatnený kasačný
dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP. Z rovnakého nesprávneho právneho názoru vychádzalo aj
preskúmavané rozhodnutie žalovaného, čo odôvodňuje jeho zrušenie podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP,
preto kasačný súd podľa § 462 ods. 2 SSP napadnutý rozsudok zmenil tak, že zrušil preskúmavané

rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Orgány verejnej správy sú v ďalšom konaní
viazané právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku (§ 469 SSP).34. Žalovaný musí v ďalšom konaní ustáliť dôvod nepriznania odpočítania DPH sťažovateľovi, ktorý
musí podporiť relevantnými skutkovými zisteniami vychádzajúcimi z daňovej kontroly pri akceptovaní
a uplatňovaní takého dôkazného bremena, aké zodpovedá zistenému dôvodu nepriznania odpočítania

DPH. Ak správca dane a žalovaný ako dôvod neuznania uplatnenia práva na odpočítanie uvedú účasť
sťažovateľa na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom (čo aj čiastočne správca dane a
žalovaný naznačili), musia realizovať tzv. Axel Kittel test a v rámci neho i preukázať, že sťažovateľ vedel
alebo mal a mohol vedieť, že sa zúčastnil na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

35. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1, ods. 2 v spojení s § 167
ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi (sťažovateľovi) priznal nárok na náhradu trov kasačného
konania, ako aj náhradu trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP).

36. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.