Rozsudok – Ostatné ,
Zrušujúce Judgement was issued on Friday, September 26, 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 1Sfk/3/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2022200261
Dátum vydania rozhodnutia: 26. 09. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Hatalová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:2022200261.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr.

Jany Hatalovej, PhD., LL.M. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. (sudkyňa
spravodajkyňa) a JUDr. Mariána Fečíka v právnej veci žalobcu: X-NET spol. s r.o., so sídlom
Tomášikova 64, 831 04 Bratislava, IČO: 31 399 835, právne zastúpeného: ARDEN LEGAL & TAX
s. r. o., so sídlom Jelačičova 8, 821 08 Bratislava - mestská časť Ružinov, IČO: 47 256 443 proti
žalovanému (sťažovateľovi): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974
01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101937785/2022 zo dňa 8.
júla 2022, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k.

TT-20S/119/2022 - 207 zo dňa 31. augusta 2023, takto

r o z h o d o l :

Rozsudok Správneho súdu v Bratislave č. k. TT-20S/119/2022 - 207 zo dňa 31. augusta 2023 sa zrušuje
a vec sa vracia Správnemu súdu v Bratislave na ďalšie konanie.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Trnava, pobočka Dunajská Streda (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú
kontrolu na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobia december 2017
- december 2019 zameranú na dodržiavanie ustanovení zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej
hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj „zákon o DPH“). Z daňovej kontroly bol vyhotovený

Protokolč.101500129/2021zodňa16.08.2021(ďalejaj„protokol“),doručenýžalobcovidňa31.08.2021.
2. Na základe výsledkov daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal správca dane rozhodnutie č.
102552765/2021 zo dňa 13.12.2021 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu
dane“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov
(ďalej aj „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 6.450,00 eur na dani z pridanej
hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2018. Zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie
dane z faktúry č. 1810001 vystavenej dodávateľom Megsys s. r. o. (ďalej aj „dodávateľ“) s dátumom

zdaniteľného plnenia 22.10.2019 a celkovou čiastkou 38 700,00 eur, z toho základ dane 32 250,00 eur a
DPH 6 450,00 eur, s predmetom dodania - konfigurácia, inštalácia, diagnostika, servisný zásah, kontrola
komunikácie, hot-line, spracovanie dokumentácie, analýza a meranie. Podľa správcu dane žalobca ani
dodávateľ nepreukázali faktúrou deklarované dodanie služieb.
3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. O tom rozhodol žalovaný, po tom
ako správcovi dane uložil povinnosť doplniť dokazovanie výsluchom svedkov - O.. E. R. (bývalého
zamestnanca dodávateľa) a Q. J. (bývalého zamestnanca žalobcu) a preveriť sporné služby u

odberateľov žalobcu. Po doplnení dokazovania žalovaný rozhodol rozhodnutím č. 101937785/2022 zo
dňa 08.07.2022 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie žalovaného“) tak, že podľa §
74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie správcu dane potvrdil. V odôvodnení uviedol (okrem iného),
že žalobca hodnovernými a nespochybniteľným dôkazmi nepreukázal, že dodanie sporných služiebbolo realizované tak, ako deklaruje sporná faktúra vystavená dodávateľom, a preto nebolo preukázané
splnenie hmotnoprávnych podmienok na priznanie nároku na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1, ods.
2 písm. a) v spojení s § 51 ods. 1 zákona o DPH.

4. Daňové orgány dané závery odôvodnili najmä tým, že:
- dodávateľ nemohol poskytnúť deklarované služby vlastnými zamestnancami, nakoľko to nebolo
kapacitne možné. Vykázané personálne zabezpečenie spoločnosti Megsys s.r.o. bolo nedostatočné vo
vzťahu k deklarovanému rozsahu sporných služieb na faktúrach a preberacích protokoloch;
- žalobca neidentifikoval osoby, ktoré za dodávateľa Megsys s.r.o. mali dodať sporné služby, ani

neoznačil prípadného subdodávateľa sporných služieb a z výpisov servisných zásahov nevyplýva
identifikácia osôb vykonávajúcich sporné služby;
- bývalý konateľ dodávateľa - Ing. Matej Vendrinský sa vyjadril, že služby vykonával on sám
a zamestnanci spoločnosti. Uviedol, že služby boli vykonané aj subdodávateľsky, neoznačil však
konkrétnych subdodávateľov;
- ani svedok Q. J., technický riaditeľ žalobcu, nevedel uviesť meno kontaktnej osoby za spoločnosť

Megsys s.r.o., pretože komunikovali len cez tiketovací systém a nevedel, koľko zamestnancov bolo
potrebných na výkon uvedených služieb;
- Ing. Matej Vendrinský I. O.. E. R. vo výpovediach neuviedli žiadne konkrétne miesto osobného výkonu
servisných zásahov;
-. Q. J.P. I. O.. E. R. síce potvrdili dodanie prác od dodávateľa žalobcovi, ale výpovede boli nekonkrétne,

resp. rozporné;
- dodávateľ Megsys s. r. o. cestovné náhrady nefakturoval, čo potvrdzuje, že servisné zásahy uvedené
v sporných faktúrach a preberacích protokoloch neboli na zariadeniach na miestach u odberateľov
spoločnosťou Megsys s.r.o. vykonané;
- spoločnosť Megsys s. r. o. bola od 30.05.2020 bez konateľa;

- žalobca bol najväčším, resp. jediným odberateľom dodávateľa Megsys s. r. o.;
- možní subdodávatelia - dodávatelia spoločnosti Megsys s.r.o. boli nekontaktní;
- ani odberatelia daňového subjektu nemali vedomosť o tom, že by služby im dodané žalobcom boli
vykonané v subdodávke spoločnosťou Megsys s.r.o. (v niektorých prípadoch to zmluvné podmienky bez
písomného súhlasu odberateľa ani neumožňovali).

II. Konanie pred správnym súdom
5. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu na toho času vecne a miestne príslušný
Krajský súd v Trnave. Domáhal sa preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia
(vrátane prvostupňového rozhodnutia) a vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie, a to z dôvodov
podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), f) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení

neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“).
6. Správny súd v Bratislave (ďalej aj „správny súd“), na ktorý prešiel výkon súdnictva podľa § 3 ods. 1,
ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
o správnej žalobe žalobcu rozhodol rozsudkom sp. zn. TT- 20S/119/2022 zo dňa 31.08.2023 (ďalej aj
„napadnutý rozsudok“) tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správcu dane a vec vrátil

žalovanému na ďalšie konanie podľa § 191 ods. 1 písm. d) a e) v spojení s ods. 3 SSP.
7. Správny súd dospel k záveru, že správca dane ako i žalovaný nedostatočne odôvodnili svoje
rozhodnutia, závery v nich nekorešpondujú so zisteniami obsiahnutými v administratívnom spise, tiež
nedostatočnezistiliskutkovýstav,apretosúichrozhodnutiapredčasnéanezákonné.Správnysúdvytkol
žalovanému to, že potvrdil prvostupňové rozhodnutie, aj keď správca dane nepreveril dodanie služieb

u všetkých odberateľov za október 2018. Vychádzal pri tom z toho, že žalovaný uložil správcovi dane
povinnosť doplniť dokazovanie okrem iného tým, že preverí dodávky sporných služieb u odberateľov
žalobcu. Túto povinnosť správny súd vyložil tak, že správca dane mal preveriť všetkých odberateľov za
posudzované zdaňovacie obdobie október 2018 a nie len tých, ktorých oznámil žalobca. Správny súd
preto považoval žalobnú námietku o nesprávnom vyhodnotení skutkového stavu žalovaným za dôvodnú

a nepovažoval správcom dane zistený skutkový stav za dostatočný na riadne posúdenie veci. Poukázal
na § 24 ods. 2 Daňového poriadku, podľa ktorého mohol správca dane po tom, ako mu žalobca oznámil
len niektorých odberateľov, trvať na ich úplnom zozname a následne ich aj dopytovať a odpovede
vyhodnocovať v kontexte ostatných zistení.
8. Podľa správneho súdu z obsahu rozhodnutí (prvostupňového a preskúmavaného) vyplýva, že

sporným bolo najmä dodanie služieb konkrétnym dodávateľom. Vychádzal pritom aj z obsahu
prvostupňového rozhodnutia, v ktorom správca dane viackrát uviedol, že faktúrou deklarované
poskytnutie služieb dodávateľom - spoločnosťou Megsys s.r.o. neboli žalobcovi v zdaňovacom období
(október2018)skutočnedodané.Naprotitomu,žalovanývpreskúmavanomrozhodnutítvrdil,žežalobcanepreukázal, že dodanie služieb bolo realizované tak, ako to deklaruje sporná faktúra. Podľa správneho
súdu, správca dane výslovne nepotvrdil ani nevyvrátil existenciu materiálneho plnenia (poskytnutie
služieb dodávateľom), uviedol len niektoré zistenia a z toho plynúce závery. Takéto odôvodnenie je podľa

správneho súdu nedostatočné, absentujúce na myšlienkové pochody správcu dane, na základe ktorých
dospel k rozhodnutiu a nekorešpondujúce s administratívnym spisom.
9. Nedostatočné odôvodnenie prvostupňového ako aj preskúmavaného rozhodnutia správny súd
vzhliadol aj v tom, že sa žalovaný ako aj správca dane nevysporiadali so všetkými skutočnosťami
vyplývajúcimi z administratívneho spisu, resp. neodôvodnili, prečo na ne neprihliadali. Konkrétne

poukázal na správy a predložené dokumenty tých odberateľov žalobcu, ktorých správny orgán dopytoval
na základe oznámenia žalobcu (Mesto Svätý Jur, KOOPERATÍVA poisťovňa, a.s. Vienna Insurance
Group, Rackscale, s. r.o., Sita Slovenská tlačová agentúra a.s., Slovak Telekom, a.s., Tatra banka, a.s.,
SWAN, a.s.). Tie podľa správneho súdu potvrdili odberateľsko- dodávateľské služby so žalobcom a
vyplýva z nich „aj skutočnosť o dodávaných službách“, a preto súd považoval za potrebné sa s nimi
vysporiadať, ako aj s faktom, či odberateľom boli služby poskytnuté aj v októbri 2018.

10. Podľa správneho súdu žalovaný nedostatočne vyhodnotil aj materiálnu a personálnu stránku
dodávateľa v kontexte jeho subdodávateľov, evidenciu a špecifikáciu služieb (človekohodiny) v zmysle
preberacích protokolov a uzatvorenej zmluvy medzi dodávateľom a žalobcom. Podľa súdu rozhodnutia
nemajú logické prepojenie na zistené skutočnosti, ktoré vyplývajú z administratívnych spisov. Poukázal
na konštatovanie správcu dane k nedostatku personálnych kapacít na dodanie služby, vo vzťahu ku

ktorému mal správca dane podľa správneho súdu okrem počtu zistených osôb pracujúcich na dodávke,
skontrolovať presný počet hodín uvádzaných na preberacom protokole a „snažiť sa uviesť jeho určitý
počet hodín, ktoré mal jeden človek venovať pri poskytnutí služby“. Tiež sa mal vysporiadať aj s
vyjadrením žalobcu, že „jedna osoba mohla za jednu hodinu urobiť aj viac servisných zásahov“.
11. Správny súd považoval napadnuté rozhodnutie za zmätočné aj v časti, ktorá sa týka výpovedí

svedkov (uvádzaných v ods. 3 tohto rozsudku). Poukázal na tvrdenia žalovaného, podľa ktorých títo
svedkovia neuviedli také skutočnosti, ktoré by potvrdili dodanie služieb dodávateľom, a na druhej
strane jeho rozporné konštatovanie, že svedkovia potvrdili možné uskutočnenie obchodných vzťahov
a všeobecne služby popísali. Správny súd videl rozpor aj v odôvodnení rozhodnutia žalovaného,
podľa ktorého výpoveď bývalého konateľa dodávateľa (O.. R.) k vykonaniu sporných služieb dvomi

zamestnancami a dvomi dohodármi, nepotvrdila dodanie sporných služieb. Žalovaný pritom túto úvahu
riadne a komplexne neodôvodnil. Nezdôvodnil, ako súvisí pracovný pomer Mateja Vendrinského (bývalý
konateľ dodávateľa) u iných zamestnávateľov v období od 15.07.2014 do 30.06.2018 s tým, že neboli
žalobcovi v kontrolovanom zdaňovacom období (október 2018) skutočne dodané služby fakturované
dodávateľskými faktúrami od Megsys s.r.o. Z napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé ani to, prečo

žalovaný neakceptoval (a to ani v časti) osobnú prácu bývalého konateľa dodávateľa pri poskytovaní
služieb, rovnako prečo nevzal do úvahy svedeckú výpoveď Q. J. (bývalého zamestnanca žalobcu) na
ústnom pojednávaní.
12. Napokon podľa správneho súdu správca dane opomenul odôvodniť to, ako mali jeho zistenia o
dodávateľovi z rokov 2020 a 2021 (dodávateľ je od 30.05.2020 bez konateľa a jeho spoločníkom je

spoločnosť so sídlom v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska, posledné priznanie k
dani z príjmov právnickej osoby bolo podané za rok 2019, daňovému subjektu bola ukončená registrácia
k DPH k dátumu 31.03.2021) ovplyvniť jeho rozhodnutie pri kontrolovaní zdaňovacieho obdobia október
2018. Správca dane sa nevyjadril ani k tvrdeniam žalobcu ohľadom poskytovania služieb so zadávaním
objednávok cez tzv. ticketovací systém. Rovnako správny súd dal za pravdu žalobcovi, že nemožno

hodnotiť ako dôkaz svedčiaci v neprospech žalobcu nekontaktnosť dožiadaných spoločností.
13. Podľa správneho súdu bola dôvodná aj žalobná námietka ohľadom nesprávnej aplikácie § 46 ods.
5 Daňového poriadku a presunu dôkazného bremena. V predmetnom prípade podľa správneho súdu
správca dane síce vo výzve vyjadril pochybnosť o dodanej službe dodávateľom, ale nie jasne, pretože
neuviedol, v čom konkrétnom pochybnosti spočívajú. Správny súd poukázal aj na rozsudok Najvyššieho

súdu SR sp. zn. 6Sžfk/40/2018, podľa ktorého ak mal správca dane pochybnosť o tvrdeniach žalobcu
a predložené dôkazy nemienil akceptovať, potom bol povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi,
ktoré tvrdenia žalobcu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne
rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy predložené žalobcom. Uviedol,
že daňová správa nemôže od zdaniteľných osôb vyžadovať, aby zložito a dôkladne preverovali svojho

dodávateľa.
14. V ďalšom konaní správny súd uložil finančným orgánom povinnosť doplniť dokazovanie, primárne
vyzvať žalobcu na oznámenie všetkých odberateľov služieb za kontrolované obdobie, tých za účelom
preverenia reálne dodaných služieb dopytovať aj ohľadom zaplatených súm, opätovne sa oboznámiťs faktúrami za október 2018 a preberacím protokolom od dodávateľa za toto obdobie, porovnať počty
hodín so záznamom servisných zásahov a opätovne sa vyjadriť, či a v akom rozsahu akceptuje alebo
neakceptuje určitý počet pracovníkov realizujúcich služby v prepočte na človeko-hodiny. Tiež ich úlohou

bude dôkazy a zistené skutočnosti jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti vyhodnotiť, vrátané svedeckých
výpovedí a tiež vysporiadať sa s odpoveďou každého odberateľa služieb za október 2018. Ak bude mať
správca dane pri vykonávaní dokazovania stále pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti
dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov z dokladov, tak v
zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku oznámi jasne a určito kontrolovanému daňovému subjektu svoje

pochybnosti k splneniu materiálnych podmienok.
III. Argumentácia účastníkov konania v kasačnom konaní
15. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalovaný (ďalej aj „sťažovateľ“) kasačnú
sťažnosť z dôvodu, že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§
440 ods. 1 písm. g/ SSP). Sťažnostným návrhom sa sťažovateľ domáhal, aby kasačný súd napadnutý
rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

16. V rámci vymedzeného sťažnostného dôvodu uviedol sťažovateľ k vytýkanému nedostatočne
zistenému skutkovému stavu najmä tieto sťažnostné body:
- správca dane nemal povinnosť preveriť všetkých odberateľov žalobcu, a teda nepochybil, ak na
návrh žalobcu preveril len niektorých. Správny súd uložením takejto povinnosti preniesol na žalovaného
resp. správcu dane rozsah dôkaznej povinnosti, ktorá nezodpovedná princípu rozdelenia dôkazného

bremena medzi správcu dane a daňový subjekt ani uzneseniu Ústavného súdu SR č. III ÚS 401/09-17.
Dôkaznébremenototižprimárnespočívanadaňovomsubjekte.Tým,žesprávcadaneoznámilžalobcovi
pochybnosti o hodnovernosti predložených dokladov, bolo na žalobcovi, aby inými dôkazmi obnovil ich
dôveryhodnosť, pričom mal predložiť správcovi dane kompletný zoznam všetkých odberateľov;
- ak žalobca tvrdí, že záväzok plnil v režime subdodávky, musí toto tvrdenie preukázať a správca dane

nemá povinnosť ustáliť, ako preverovaná obchodná transakcia skutočne nastala. Žalobca mal svoje
vzájomné zmluvné vzťahy usporiadať tak, aby v dokumentoch osvedčujúcich splnenie záväzku zachoval
stopy existencie subdodávky. Pravdivosť týchto dokumentov následne správca dane u odberateľov
verifikuje, nie vyhľadáva. Žalobca žiadne také dokumenty nepredložil.
17.Kvytýkanémunedostatočnémuodôvodneniunapadnutýchrozhodnutísťažovateľpoukázalnato,že:

- pri dokazovaní zameranom na odberateľov žalobcu môže zistiť, že žalobca služby poskytol (materiálne
existujú). Uvedené zistenie však nepostačuje na prijatie záveru, že ide o tie služby, ktoré mali byť
predmetom deklarovaných dodávok medzí ním a subdodávateľom - Megsys s.r.o. Tvrdenie o existencii
subdodávateľského vzťahu je žalobca povinný preukazovať, pričom podľa rozsudku Najvyššieho
správnehosúduSRsp.zn.4Sfk/2/2022:„lensamotnáexistenciatovarugenerickejpovahy-bezďalšieho

- nemusí byť postačujúce pre záver, že sa jedná o tovar, ktorý mal byť predmetom deklarovaných
dodávok.“Podľavýpovedesvedka-bývaléhozamestnancaJ.,časťslužiebbolavykonávanávzdialeným
prístupom,odberateliažalobcunevedeli,žeslužbydodávalaspoločnosťMegsys,s.r.o.apodľaďalšieho
vyjadrenia žalobcu odberatelia nemajú vedomosť o subdodavateľovi Megsys s.r.o.;
- napriek tomu, že nie je úlohou správcu dane zisťovať, ako k určitej udalosti malo dôjsť, správny súd

zaväzuje správcu dane skontrolovať počet hodín na preberacom protokole od Megsys, s. r. o. a uviesť,
koľko zamestnancov bolo potrebných na dodanie služieb. Správny súd mu tiež nesprávne vytýkal, že
nevyhodnotil materiálnu a personálnu stránku dodávateľa. Ak žalobca tvrdí, že jedna osoba mohla za
jednu hodinu urobiť aj viac servisných zásahov, mal priamo poukázať na situáciu, kedy k tomu došlo,
a to označením konkrétnej osoby;

- sťažovateľ uviedol v preskúmavanom rozhodnutí svoje úvahy pri hodnotení výpovedí svedkov. Podľa
nehozvýpovedesvedka-bývaléhokonateľaspoločnostidodávateľanezískalžiadnekonkrétneúdaje,či
už o osobách vykonávajúcich sporné služby alebo mieste ich výkonu a o externom zamestnancovi získal
neúplne údaje. Svedok J., bývalý zamestnanec žalobcu, nebol fyzicky v kontakte so žiadnou osobou
dodávateľa Megsys, s. r. o., nevedel uviesť ani meno jej kontaktnej osoby, či osobu vykonávajúcu sporné

služby, ani koľko zamestnancov bolo potrebných na výkon dodaných služieb na preberacom protokole
a preberací protokol prevzal od žalobcu. Tento svedok neodstránil pochybnosti správcu dane a to ani
vo vzťahu k predloženým preberacím protokolom a výpisom servisných zásahov, ktoré sám kontroloval,
ale nevedel ich spárovať;
- súvislosť pracovného pomeru Ing. Mateja Vendrinského s nedodaním služieb žalobcovi tkvela v

tom, že keďže Ing. Matej Vendrinský bol v období december 2017 až jún 2018 k dispozícii svojmu
zamestnávateľovi, je otázne ako sa súčasne mohol podieľať na osobných servisných zásahoch a
zásahoch na diaľku tak, aby boli splnené zmluvné podmienky a časový aspekt dodania služieb. Pokiaľ
ide o obdobia júl 2018 až december 2019, kedy Ing. Matej Vendrinský nebol zamestnancom inýchzamestnávateľov, relevantné sú iné skutkové zistenia správcu dane. Dokazovaním sa nezistilo, kto
okrem Ing. Mateja Vendrinského I. O.. E. R. (ktorí zhodne tvrdili, že na výkon sporných služieb boli
potrební až traja až štyria zamestnanci) mal sporné služby vykonať;

- nekontaktnosť dožiadaných spoločnosti (HINEM, s. r. o., TS service, s. r. o., BOLIX, s. r. o.) nebola
pripisovaná na ťarchu žalobcu. Tvrdenia žalobcu ohľadom spoločnosti BOLIX, s. r. o., ktorá mala
dodávateľovi poskytnúť od marca do decembra 2019 softvér na urýchlené spracovanie incidentov,
rovnako aj skutočnosť, že niektorá zo spoločností poskytla spoločnosti Megsys, s. r. o. zamestnancov
na výkon sporných služieb u žalobcu, neboli potvrdené inými dôkazmi;

- pokiaľ ide o vyjadrenie pochybností vo výzve podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane
postupoval správne, keď výzvou č. 100425283/2021 zo dňa 12.03.2021 a výzvou č. 1008896/2021
zo dňa 24.05.2021 vyzval žalobcu na predloženie dôkazov k dodaniu služieb spoločnosťou Megsys,
s. r. o. (rozpis vykonaných služieb k faktúram, uvedenie miesta výkonu služieb, menný zoznam
osôb vykonávajúcich služby, uvedenie účelu objednania služieb, špecifikácie predmetu fakturácie,
predloženie pracovných denníkov s rozpisom a ďalšie informácie). Pochybnosti vyjadril v Oznámení č.

100733294/2021 zo dňa 03.05.2021 a v Oznámení č. 101300031/2021 zo dňa 22.07.2021.
18. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa uviedol, že žalovaný neuviedol, aké právne
posúdenie správneho súdu považuje za nesprávne a absentuje aj zmienka o tom, v čo by mala
nesprávnosť spočívať. Nedostatočné odôvodnenie kasačnej sťažnosti podľa § 440 ods. 1 písm. g) a
ods. 2 SPP je podľa žalobcu dôvodom na jej zamietnutie podľa § 461 SSP.

19. Žalobca trval na tom, že počas kontrolovaných zdaňovacích období kumulatívne splnil všetky
podmienky na odpočítanie dane z faktúr vystavených dodávateľom Megsys s.r.o. (aj v zmysle
aktuálnej rozhodovacej praxe sp. zn. 4Sfk/9/2021, 4Sfk/45/2021, 1Sžfk/79/2021). Tento dodávateľ
bol registrovaný na daň, služby od neho boli reálne poskytnuté a tie žalobca použil v rámci svojej
ekonomickej činnosti. Žalobca tvrdil, že preukázal existenciu faktúr, zaplatenie fakturovaných súm a

reálne prijatie služieb, ktoré následne použil na dodávku služieb pre svojich zákazníkov, ktorí ich
poskytnutie potvrdili, resp. nespochybnili, čím bez pochybností splnil svoju dôkaznú povinnosť.
20. K materiálnej a personálnej stránke dodávateľa žalobca uviedol, že ak žalovaný spochybňuje
kapacity dodávateľa, predložené vysvetlenia a dôkazy, potom je povinný, v rámci prenosu dôkazného
bremena, uviesť, aké kapacity boli potrebné na poskytnutie služieb.

21. V ďalšej časti vyjadrenia žalobca spochybňoval argumentáciu žalovaného týkajúcu sa výpovedí
svedkov z dôvodu, že je postavená na jeho subjektívnom názore. Žalobcovi nebolo zrejmé, čo
žalovaný argumentáciou ohľadom pracovného pomeru Mateja Vendrinského sleduje. Záverom uviedol,
že žalovaný nevyzval žalobcu na odstránenie pochybností v takej kvalite, ako to predpokladá § 46 ods.
5 Daňového poriadku, jeho výzvy boli len všeobecné a generické, a žalovaný tiež nešpecifikoval dôkazy,

ktoré by považoval za dostatočné na odstránenie pochybností.
IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
22. Prejednávaná vec bola dňa 11.01.2024 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej
republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd SR“), bola náhodným výberom technickými a programovými
prostriedkami schválenými Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená na rozhodnutie

senátu 1S a bola jej pridelená spisová značka 1Sfk/3/2024.
23. Senát Najvyššieho správneho súdu SR ako súdu kasačného (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal
napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP],
pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods.
1, § 443 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), vo

veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel
k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR
www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.
24. Po preskúmaní napadnutého rozsudku a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového materiálu,

kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.
V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal
25. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi
v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.“
26. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH: „Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť,

daňztovarovaslužieb,ktorépoužijenadodávkytovarovaslužiebakoplatiteľsvýnimkoupodľaodsekov
3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.“27. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť,akpriodpočítanídanepodľa§49ods.2písm.a)máfaktúruodplatiteľavyhotovenúpodľa§71.“
28. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku: „Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú

vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.“
29. Podľa § 464 ods. 1 SSP: „Ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už

bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už
len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.“
VI. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti
30. Predmetom kasačného konania je napadnutý rozsudok, ktorým správny súd zrušil rozhodnutie
žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane ako nepreskúmateľné pre nedostatok
dôvodov a ako vychádzajúce z nedostatočne zisteného skutkového stavu veci a vec vrátil žalovanému

na ďalšie konanie. Preskúmavanými rozhodnutiami bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane za zdaňovacie
obdobie október 2018 z dôvodu neuznania odpočítania dane z faktúry od dodávateľa Megsys s. r. o. za
dodávku IT služieb pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok.
31. Kasačný súd zistil, že predmetom konania pred kasačným súdom už v minulosti boli skutkovo aj
právne obdobné veci identických účastníkov konania. Obdobnými kasačnými sťažnosťami sťažovateľa

s obdobnými námietkami sa kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti už stretol opakovane a v
tomto smere poukazuje na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/2/2024 zo dňa
25.09.2024 (zdaňovacie obdobie október 2019) a 5Sfk/2/2024 zo dňa 31.03.2025 (zdaňovacie obdobie
december 2019), ktoré sa týkali zdaňovacích období, za ktoré bola vykonaná rovnaká daňová kontrola,
zavŕšená rovnakým protokolom ako za v tomto konaní posudzované zdaňovacie obdobie október 2018.

32. Kasačný súd preto postupom v zmysle § 464 ods. 1 SSP odkazuje na závery rozsudku Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/2/2024 zo dňa 25.09.2024 vydaného v obdobnej skutkovej a právnej
situácii, kedy kasačný súd vyhodnotil kasačné námietky sťažovateľa ako dôvodné a napadnutý rozsudok
správneho súdu postupom podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zohľadniac
uvedené skutočnosti kasačný súd poukazuje na odôvodnenie tohto rozsudku, s ktorým sa konajúci

kasačný súd stotožňuje, na toto rozhodnutie poukazuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza s prípadnými
úpravami či doplneniami textu v hranatých zátvorkách. Odseky odôvodnenia citovaného rozsudku sú v
záujme prehľadnosti číslované v kontinuite s predchádzajúcimi odsekmi odôvodnenia tohto rozsudku.
33. „Podstata kasačnej sťažnosti smeruje voči tomu, že nie je správny záver správneho súdu o: (i)
povinnosti ďalšieho zisťovania skutkového stavu správcom dane, a to dokazovaním vo vzťahu ku

všetkým (aj žalobcom nenavrhnutým) odberateľom, (ii) tom, že preskúmavané rozhodnutia nie sú
dostatočne odôvodnené, (iii) nedodržaní postupu podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku a potrebe jeho
zopakovania.
[ďalšie zisťovanie skutkového stavu, doplnenie dokazovania správcom dane]
34. Kasačný súd prisvedčil kasačnej námietke sťažovateľa, že rozsah dôkaznej povinnosti, ktorý

na správcu dane preniesol správny súd v súvislosti s preverovaním skutočností u všetkých (aj
nenavrhnutých) odberateľov žalobcu, nezodpovedá princípom dokazovania v daňovom konaní.
35. Správny súd v bode 59.1. [66] napadnutého rozsudku poukázal na žalobnú námietku, že žalovaný
nesprávne vyhodnotil zistený skutkový stav. Následne dospel k záveru, že skutkový stav nezistil správca
dane dostačujúco. Z obsahu správnej žaloby vyplýva, že žalobca nenamietal nedostatky v skutkových

zisteniach ako vadu konania podľa § 191 písm. e/ SSP, spočívajúcu v nevykonaní navrhnutých dôkazov
potrebných na zistenie rozhodujúcich skutočností. Namietal nesprávne hodnotenie už vykonaných
dôkazov, resp. že mali byť otázky na odberateľov inak, adresnejšie formulované. Ani z formálneho
označenia tohto žalobného bodu (dôvod podľa § 191 písm. f/ SSP) nevyplýva, že by žalobca rozporoval
nevykonanie ďalších dopytov adresovaných ďalším subjektom - a čo je podstatné - žalobca v správnej

žalobe netvrdil, že správca dane mal vykonať dokazovanie dopytom všetkých jeho odberateľov a ani
takéto dokazovanie nenavrhol.
36. Vzhľadom na uvedené sa potom kasačnému súdu javí, že správny súd zrušil preskúmavané
rozhodnutia podľa § 191 písm. e/ SSP a uložil správcovi dane povinnosť vykonať ďalšie dokazovanie vo
vzťahu ku všetkým odberateľom žalobcu, a to napriek tomu, že žalobca v správnej žalobe kvalifikovane

- explicitne - takúto námietku nevzniesol.
37. Uvedené kasačný súd konštatuje nad rámec kasačných bodov, keďže sám žalovaný (sťažovateľ) na
túto skutočnosť neupozornil, resp. on sám ju neuviedol ako kasačný bod podanej sťažnosti. Naopak, z
vyjadrenia sťažovateľa vyplýva, akoby tento mal za preukázané, že predmetný žalobný bod bol riadnevznesený, čo vyplýva z toho, že k nemu poskytuje meritórnu argumentáciu. Vychádzajúc zo zásady
koncentrácie v predmetnej veci tak v rámci konania pred krajským súdom, ako aj pred kasačným súdom,
nemôže preto najvyšší správny súd v kasačnom konaní skúmať, či takýto žalobný bod bol žalobcom

v správnej žalobe riadne vznesený, ale musí sa vysporiadať s tým, či právne názory krajského súdu v
predmetnej otázke boli z hmotnoprávneho hľadiska správne alebo nie - hoci argumentácia správneho
súdu ide zjavne nad rámec správnej žaloby.
38. Správny súd uloženie povinnosti správcovi dane vypočuť všetkých odberateľov odôvodnil len
ustanovením § 24 ods. 2 Daňového poriadku a tiež tým, že nič podľa neho nebránilo správcovi dane

trvať na úplnom zozname všetkých odberateľov a následne všetkých dopytovať. Samotný správny súd
si bol vedomý, že na dokazovanie vo vzťahu ku všetkým odberateľom žalobcu je potrebná súčinnosť
žalobcu, avšak napriek absencii akéhokoľvek návrhu (hoci aj implicitného) zo strany daňového subjektu,
uložil žalovanému povinnosť takéto dôkazy vykonať. Z pokynu správneho súdu navyše nie je jasné,
k čomu by malo dokazovanie u nenavrhnutých odberateľov smerovať. Vykonávanie dokazovania v
daňovomkonaníajnadrámecnávrhovdaňovéhosubjektu,atočiužvsnaheodstrániťniektoréprocesné

nedostatky, príp. doplniť skutkové zistenia daňovej kontroly, v nadväznosti na argumentáciu daňového
subjektu alebo v nadväznosti na pokyn odvolacieho orgánu či správneho súdu, je v zásade prípustné,
hoci má svoje limity (k tomu pozri napr. rozsudky najvyššieho správneho súdu sp. zn. 8Sfk/21/2023 a sp.
zn. 4Sfk/126/2022). Správny súd však v predmetnej veci neodôvodnil a ani kasačný súd neidentifikoval,
že by v predmetnej veci existovala vada takého rozsahu, resp. tak výnimočná okolnosť, ktorá by

odôvodňovala pokyn správneho súdu na vykonanie takého dokazovania, ktoré naviac (ani len implicitne)
nevychádza z iniciatívy žalobcu.
39. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie neznamená absolútnu povinnosť správcu
dane „dokazovať“ dovtedy, dokiaľ sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu
ohľadne ním - v daňovom priznaní - uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností.

Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov
predkladaných daňovým subjektom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa
11.06.2019).
40. Najvyšší správny súd sa už vyjadril k tomu, že nevykonanie dôkazov, ktoré mali svedčiť v prospech
daňového subjektu, bez návrhu z jeho strany, nie je vadou konania. „Vo vzťahu k zásade voľného

hodnotenia dôkazov a nutnosti vykonania výsluchu tretích osôb bez návrhu (ako to namietal sťažovateľ)
kasačný súd uvádza, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý nemusí vykonať ďalšie dôkazy
(nenavrhnuté daňovým subjektom), pokiaľ ich nepovažuje za relevantné. Uvedenom smere správca
dane ani žalovaný nepochybil...“ (rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 5Sfk/36/2021 zo dňa
30. 6. 2022).

41. Ak teda správny súd uložil povinnosť vykonať ďalšie zisťovanie skutkového stavu, a to bez
akéhokoľvek návrhu, resp. podnetu žalobcu, pričom je zrejmé, že vykonanie takýchto dôkazov
nepovažuje za relevantné ani žalovaný (ktorý takúto povinnosť spochybnil v kasačnej sťažnosti) a
zároveň správny súd takýto pokyn neodôvodnil inými výnimočnými okolnosťami, kasačný súd sa
stotožnil so sťažnostnou argumentáciou, že takýto pokyn je neúčelný a nezodpovedá princípom

dokazovania v daňovom konaní. Naviac, z formálneho hľadiska nemá ani oporu v námietkach žalobcu
v správnej žalobe.
[vady odôvodnenia rozhodnutia orgánu verejnej správy]
42. Krajský súd v bode 59.2 [Správny súd v bode 67] napadnutého rozsudku dospel k záveru o
nedostatočnom zdôvodnení preskúmavaných rozhodnutí. V tomto bode napadnutého rozsudku správny

súd vypočítal pomerne široký výpočet pochybení orgánov verejnej správy, ale paradoxne - niektoré
parciálne závery správneho súdu nie sú dostatočne odôvodnené.
43. Správny súd v prvom odseku uviedol, že z mnohých správ vyplýva aj „skutočnosť o dodávaných
službách“ - ale neuvádza, či tým myslí, že toto svedčí v prospech skutočnosti, že žalobca dodal služby
svojim odberateľom alebo že žalobca dodal služby svojim odberateľom prostredníctvom deklarovaného

dodávateľa.
44. [Taktiež správny súd žalovanému vytkol, že nedostatočne vyhodnotil aj materiálnu a personálnu
stránku dodávateľa vrátane evidencie a špecifikácie služieb (človekohodiny) v zmysle preberacích
protokolov a uzatvorenej zmluvy medzi dodávateľom a žalobcom. Podľa správneho súdu mal správca
dane uviesť určitý počet hodín, ktoré mal jeden človek venovať poskytnutiu služby, a vysporiadať sa aj s

vyjadrením žalobcu, že „jedna osoba mohla za jednu hodinu urobiť aj viac servisných zásahov“. K tomu
kasačný súd uvádza, že z judikatúry Súdneho dvora EÚ (napr. uznesenia vo veci C-610/19 Vikingo)
možno pre prejednávaný prípad konštatovať, že spochybnenie spôsobilosti dodávateľa poskytnúť
žalobcovi služby uvedené vo faktúre a ostatných dokladoch iba poukazovaním na nedostatočnepreukázané priestorové, personálne či materiálne kapacity dodávateľa, bez jasnej špecifikácie ktorej
časti alebo akého rozsahu zdaniteľných plnení sa tieto pochybnosti týkajú, nie je dostatočným dôvodom
pre prenesenie dôkazného bremena na žalobcu a pre odopretie práva na odpočítanie dane (viď aj

rozsudky Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5Sfk/1/2024 zo dňa 19.12.2024 a 5Sfk/2/2024 zo
dňa 31.03.2025 vydané vo veci sťažovateľa). Kasačný súd dáva za pravdu správnemu súdu v tom,
že spochybnenie personálnych kapacít dodávateľa ako také bolo nekonkrétne. Správny súd sa však v
ďalšom konaní vysporiada s tým, či takýto poukaz na absenciu personálnych kapacít dodávateľa bol
jediným dôvodom pre neuznanie odpočítania dane alebo k nedostatku personálnych kapacít pristupujú

aj ďalšie pochybnosti daňových orgánov a vec opätovne posúdi].
45. Ak správny súd ďalej dospel k záveru, že správca dane „ani neodôvodnil“, prečo nevzal do úvahy
výsluch svedka J. (dôkaz, ktorý bol vykonaný v odvolacom konaní), potom je potrebné uviesť, že ak
smeroval k tomu, že odôvodnenie napadnutého rozhodnutia vo vzťahu k tomuto dôkazu neobsahuje
žiadne úvahy, vyhodnotenie tejto výpovede je obsiahnuté na str. 28 a 42 napadnutého rozhodnutia.
Uvedené samozrejme nevylučuje záver, že toto vyhodnotenie sa nemusí správnemu súdu javiť ako

dostatočné, ale správny súd musí prípadné rozpory vyhodnotenia uvedeného dôkazu explicitne označiť.
46. Správny súd [v bodoch 70 a 71] napadnutého rozsudku poukazuje na nedostatky odôvodnenia
prvostupňového rozhodnutia, avšak nereflektuje skutočnosť, že predmetným parciálnym otázkam
(pracovný pomer bývalého konateľa dodávateľa do 30.06.2018, náležitosti faktúry a následný prevod
obchodného podielu dodávateľa žalobcu) sa venovalo aj druhostupňové rozhodnutie [napr. na str. 38,

40, a 44]. Bez verifikácie kvality odôvodnenia napadnutého rozhodnutia vo vzťahu k týmto otázkam, je
konštatovanie správneho súdu nedostatočné a predčasné (pri rešpektovaní zásady jednotnosti konania
pred prvostupňovým orgánom verejnej správy, ako aj pred odvolacím orgánom).
47. Z formálneho hľadiska kasačný súd dopĺňa, že [...] v bode 69 správny súd konštatuje zmätočnosť
vyhodnotenia výpovede O.. E.. R., pričom v predmetnej veci vypovedali dve osoby - O.. E.. R. (E. I.

E.), preto skrátenie mena zo strany správneho súdu spôsobuje nejednoznačnosť právneho posúdenia
správneho súdu v tejto parciálnej otázke, keď nie je zrejmé, k výpovedi ktorého svedka sa toto tvrdenie
správneho súdu vzťahuje. Na tieto vady síce kasačný sťažovateľ nepoukázal, ale nakoľko najvyšší
správny súd identifikoval aj ďalšie nedostatky, na základe ktorých napadnutý rozsudok zrušil, upozorňuje
aj na tieto zmätočné aspekty napadnutého rozsudku.

[úkon podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku]
48. Najvyšší správny súd sa nestotožnil s právnym posúdením správneho súdu v tom, že by - z
procesného hľadiska - vo vzťahu k osobe žalobcu neboli dostatočne jasne odkomunikované pochybnosti
správcu dane v zmysle ustanovenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku a že má správca dane zopakovať
postup podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku.

49. Kasačný súd v administratívnom spise identifikoval výzvu správcu dane č. 100733294/2021 zo
dňa 03.05.2021, označenú ako „Oboznámenie zistení z daňovej kontroly“ [...]. I keď táto písomnosť
na str. 12 odkazuje na ustanovenie § 45 ods. 1 písm. f/ Daňového poriadku, je z nej zrejmé, že
správca dane žalobcu žiada o vyjadrenie k zisteniam do 8 dní od doručenia tohto oznámenia a
zároveň táto písomnosť poukazuje na str. 11 aj na parafrázované znenie ustanovenia § 46 ods.

5 Daňového poriadku: „Ak však správca dane... spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť
dôkazov predložených kontrolovaným daňovým subjektom... je opäť na len na platiteľovi, či predložením
alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane“.
Už len pre doplnenie kasačný súd uvádza, že pochybnosti správcu dane vyplývajú z kontextu celého
dokumentu, avšak minimálne na str. 4, 9 a 10 oboznámenia správca dane explicitne formuluje svoje

pochybnosti, že deklarovaný dodávateľ nevedel dodať vykonané služby, resp. že služby neboli žalobcovi
skutočne dodané (napr. poukázal na nejasnosti ohľadom toho, aké počítače boli na vykonanie služby
použité, neidentifikovanie zamestnancov, ktorí mali službu vykonávať). Po doplnenom dokazovaní na
návrh žalobcu mu zaslal správca dane oznámenie výsledkov daňovej kontroly č. 101300031/2021
zo dňa 22.07.2021, ktorý obdobne ako prvé uvedené oboznámenie uvádza pochybnosti správcu

dane k predloženým dokladom (o. i. poukázal na absenciu náležitostí predložených faktúr). [Taktiež
kasačný súd v administratívnom spise identifikoval aj výzvu správcu dane na predloženie dôkazov
zo dňa 12.03.2021 a výzvu správcu dane na predloženie dôkazov zo dňa 24.05.2021, ktorá časovo
bezprostredne nadväzovala na oboznámenie zistení z daňovej kontroly zo dňa 03.05.2021].
50. „Je nesporné, že ustanovenie § 46 ods. 5 daňového poriadku ukladá správcovi dane priamo

dve povinnosti, a to povinnosť oznámiť kontrolovanému daňovému subjektu pochybnosti o správnosti,
pravdivosti alebo úplnosti predložených dokladov a súčasne povinnosť vyzvať kontrolovaný daňový
subjekt, aby sa k nim vyjadril, najmä, aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje
opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Ako už bolo vyššie uvedené, to je možné realizovaťosobitným písomným oznámením zaslaným daňovému subjektu alebo i počas ústneho pojednávania s
následným spísaním zápisnice“ (k tomu pozri aj Zbierku stanovísk a rozhodnutí NSS SR - č. 2/2022,
judikát č. 18/2022 ZNSS). Z materiálneho hľadiska v predmetnej veci k takémuto procesnému postupu

správcu dane došlo, keď správca dane (i) žalobcovi oznámil pochybnosti o predložených dokladoch a
(ii) vyzval žalobcu na vyjadrenie, vysvetlenie nejasností a preukázanie, že mu deklarovaný dodávateľ
dodal služby na spornej faktúre.
51. Pokiaľ žalobca v správnej žalobe poukazoval na znenie rozsudku kasačného súdu - sp. zn.
1Sžfk/10/2020 o dňa 24.02.2022, tak v tam uvedenej veci správca dane okrem doručenia „Oboznámenia

sa s priebežnými výsledkami daňovej kontroly“, ktoré však neobsahovalo žiadne výsledky daňovej
kontroly (v ňom správca dane žalobcovi oznámil, že sa daňový subjekt môže dostaviť na daňový úrad za
účelom oboznámenia sa s priebežnými výsledkami daňovej kontroly) nekonal s kontrolovaným daňovým
subjektom a v podstate vydal „len“ protokol z daňovej kontroly, teda sa jednalo o skutkovo odlišnú vec.
52. Pokiaľ správny súd argumentoval znením rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 03.09.2019, tak tento citované závery neuviedol vo vzťahu k procesnému

pochybeniu podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ale posúdeniu hmotnoprávnych podmienok v zmysle
§ 49 zákona o DPH.
53. Konštatovanie správneho súdu, že správca dane v procese daňovej kontroly účinne nevyjadril
pochybnosti podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, je preto nesprávne. Správca dane oznámil svoje
pochybnosti viažuce sa k relevantným skutkovým a právnym okolnostiam síce obšírne, ale z ich podstaty

je zrejmé, že spochybnil sporný obchod žalobcu (počítačové služby špecifikované na faktúre), keď tvrdil,
že neboli preukázané materiálne podmienky pre uplatnenie uplatneného práva na odpočítanie dane
podľa § 51 ods. 1, § 49 ods. 1 v spojení s § 19 ods. 1 zákona o DPH, resp. že deklarovaný dodávateľ
nevedel dodať vykonané služby a že služby neboli žalobcovi skutočne dodané. Svoje pochybnosti
pritom správca dane formuloval tak na skutkovom, ako aj právnom základe. Je pravdou, že niektoré

skutkové zistenia vyjadrené v pochybnostiach správcu dane vo svetle judikatórnych posunov možno
podľa aktuálnej rozhodovacej činnosti označiť za irelevantné, resp. nedostatočné či prekonané, avšak
toto neznamená, že žalobcovi neboli pochybnosti o predložených dokladoch v predmetnej veci (z
procesného hľadiska) účinne vznesené.
54. Vytýkacie konanie upravené v § 46 ods. 5 Daňového poriadku má právne následky prenosu

dôkazného bremena zo správcu dane na daňový subjekt, ale je dôležité mať na zreteli, že sa jedná
o postup v rámci daňovej kontroly, pričom hoci pochybnosti správcu dane musia obsahovať aj právny
základ, finálna právna kvalifikácia (t. j. posúdenie splnenia konkrétnych hmotnoprávnych podmienok)
je obsiahnutá až v následných rozhodnutiach vydaných vo vyrubovacom konaní, ktoré však zároveň
nemôžu byť prekvapivé.

55. Účelom vytýkacieho konania upraveného v § 46 ods. 5 Daňového poriadku je totiž v rámci daňovej
kontroly umožniť odstrániť a vysvetliť pochybnosti správcu dane osobitne k dokladom predloženým
kontrolovaným daňovým subjektom. Kasačný súd konštatuje, že správca dane v predmetnej veci
poskytol žalobcovi opakovane možnosť predložiť dôkazy na vyvrátenie jeho pochybností k predloženým
dokladom, s ktorými ho opakovane oboznamoval.

56. Pokiaľ správny súd uložil správcovi dane povinnosť zopakovať postup podľa § 46 ods. 5 Daňového
poriadku, jedná sa o nesplniteľný pokyn po vrátení veci do štádia vyrubovacieho konania, keď postup
podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku správca dane uplatňuje počas daňovej kontroly. Za stavu, keď
ani správny súd nespochybnil, že správca dane v daňovom konaní produkoval oboznámenia, ktorými
daňový subjekt oboznámil so svojimi pochybnosťami, ktoré správca dane aj právne kvalifikoval a vyzval

daňový subjekt na vyjadrenie a na predloženie dôkazov, nie je potrebné (a ako je uvedené vyššie ani
možné) zopakovať postup podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku. Ak totiž boli v procese produkované
viaceré písomnosti, ktoré materiálne spĺňali podmienky podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, výhrada
správneho súdu, že skutočnosti, ktoré opisoval správca dane, boli vyjadrené príliš obšírne, respektíve,
že niektoré z viacerých pochybností sa javia ako irelevantné, nepostačuje.“

VII. Záver
57. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná,
a z tohto dôvodu kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 1 SSP napadnutý rozsudok správneho súdu
zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V ďalšom konaní bude správny súd postupovať tak, ako to
kasačný súd uviedol v odôvodnení tohto rozsudku. Podľa § 469 SPP je správny súd viazaný právnym

názorom kasačného súdu.
58. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodne Správny súd v Bratislave podľa § 467 ods.
3 SSP.59. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v
spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.