Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Judgement was issued on Monday, February 23, 2026

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/71/2025

Identifikačné číslo súdneho spisu: 7021200519
Dátum vydania rozhodnutia: 23. 02. 2026
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Prof. JUDr. Peter Potásch

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2026:7021200519.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. PhDr.

Petra Potáscha, PhD. a členov senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LL.M. a JUDr. Vlastimila
Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: F. O., nar. XX.XX.XXXX, trvale bytom A. XXXX/XX, XXX XX A.,
právne zastúpený: Advokátska kancelária POLÁK, s.r.o., so sídlom Poštová 14, 040 01 Košice, proti
žalovanému (sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská
Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného číslo: 100943815/2021 zo dňa 1.
júna 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti právoplatnému rozsudku Správneho súdu v
Košiciach č. k. KE-8S/133/2021 - 121 zo dňa 24. júla 2025, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta.
II. Žalobcovi sa priznáva právo na náhradu trov kasačného konania voči žalovanému.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane") rozhodnutím číslo: 101997061/2020 zo dňa 16.
decembra 2020 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie") vyrubil žalobcovi rozdiel na dani z pridanej
hodnoty (ďalej len „DPH") za zdaňovacie obdobie apríl 2011 v sume 71.430,75 eura.
2.Žalovanýrozhodnutímčíslo:100943815/2021zodňa1.júna2021(ďalejlen„napadnutérozhodnutie")
odvolanie žalobcu zamietol a prvostupňové rozhodnutie potvrdil.

II. Konanie na správnom súde
3. Správny súd v Košiciach (ďalej len „správny súd") rozsudkom č. k. KE-8S/133/2021 - 121 zo dňa 24.
júla 2025 (ďalej len „napadnutý rozsudok") podľa ustanovenia § 191 ods. 1 písm. c) zákona č. 162/2015
Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP") zamietol správnu žalobu žalobcu, ktorou sa tento
domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia.
4. Správny súd v súlade s § 140 SSP poukázal na rozsudok správneho súdu sp. zn. KE- 6S/71/2021
zo dňa 28.11.2024 (ďalej len „odkazovaný rozsudok") totožných účastníkov konania, ktorý sa týkal

totožného predmetu konania, keďže aj predmetom tohto skoršieho správneho súdneho prieskumu bolo
preskúmanie postupov a zákonnosti rozhodnutia správcu dane a žalovaného vo veci vyrubenia rozdielu
dane na DPH za zdaňovacie obdobie február 2011 (v danom prípade sa jedná o zdaňovacie obdobie
apríl 2011).
5. V odkazovanom rozsudku správny súd zdôraznil, že jednotlivé dôvody na odmietnutie odpočtu DPH
nie je možné kumulovať, pretože sa vzájomne vylučujú. Správny súd k odôvodneniam rozhodnutí
daňových orgánov uviedol, že: „Zatiaľ čo správca dane argumentoval pochybnosťami o preprave tovaru

a jeho skladovaní (čo ho zjavne viedlo k jeho záveru o nesplnení druhej hmotnoprávnej podmienky
- existencia materiálneho plnenia), jeho následné úvahy smerovali k prijatiu záveru o tom, že zistené
skutočnosti preukazujú zjavné zneužitie práva zúčastnenými daňovými subjektmi. Prijatie záveru ozneužití práva správcom dane tiež konštatoval žalovaný vo svojom rozhodnutí, pričom následne dospel
k záveru o spochybnení existencie materiálneho plnenia bez toho aby túto zmenu bližšie objasnil."
6. Správny súd následne popísal jednotlivé pochybnosti o preprave tovaru a jeho skladovaní, pričom

následne formuloval záver, že podľa faktúr bola betonárska oceľ dodaná dodávateľskej spoločnosti
do skladu v Bytči. Tovar mal byť podľa zistení správcu dane v rovnaký deň s rovnakou dodacou
podmienkou („FCA Bytča") predaný odberateľovi žalobcu. Podľa správneho súdu je preto pochopiteľné,
prečo sa žalobca nedokázal vyjadriť k preprave tovaru (túto nezabezpečoval). Uviedol tiež, že daňové
ani iné právne predpisy nezakazujú pri zdaniteľných obchodoch previesť vlastníctvo k tovaru počas jeho

prepravy, resp. nakúpiť tovar už naložený na dopravných prostriedkoch a obratom ho predať ďalšiemu
odberateľovi bez odoslania či prepravy (predaj zaparkovaného tovaru), ako to urobil v prejednávaných
prípadoch žalobca.
7. Za tohto stavu správny súd skonštatoval, že správca dane doposiaľ neformuloval také relevantné
pochybnosti o formálnych či materiálnych podmienkach práva na odpočítanie dane, ktoré by bolo možné
považovať za dôvodné, a ktoré by dostatočným a presvedčivým spôsobom spochybňovali splnenie

materiálnych podmienok pre odpočet DPH žalobcom.
8. Správny súd uzavrel, že je tak úlohou správcu dane, aby buď relevantne spochybnil splnenie
hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie DPH (napr. spochybnením reálneho
poskytnutia tovaru či postavenia platiteľa dane skutočného dodávateľa tovaru) alebo v prípade,
kedy badá neštandardnosti v deklarovanom zdaniteľnom obchode, respektíve obchodných vzťahoch

medzi dotknutými zdaniteľnými osobami a zároveň nie je možné dostatočne dôkladne a jednoznačne
spochybniť naplnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH aby preukázal žalobcovi spáchanie
daňového podvodu či jeho vedomú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.
9. Správny súd uviedol, že bez preukázania účasti žalobcu na daňovom podvode alebo na zneužití
systému DPH je potrebné jeho obchody posudzovať izolovane, so zachovaním princípu daňovej

neutrality. S prihliadnutím na to sa správnemu súdu nateraz javí ako zrejmé, že nie je spochybnená
reálnosť deklarovaných obchodov vrátane identity zúčastnených subjektov a obchodovaného tovaru.
Napriek pochybnosti o skutočnom zmysle celej postupnosti obchodov, ktorej článkom bol aj žalobca,
nemožno bez ďalšieho ignorovať, že kupoval aj predával tovar bez dopravy. Preto mu bez ďalšieho
nemôže byť na ťarchu ani podozrenie o účelovosti či rýdzo formálnom charaktere vystavených dokladov,

keď jeho obchody sa mali uskutočniť v čase, keď bol tovar síce naložený na nákladnom aute, ale
neprepravoval sa.
10. Správny súd poznamenal, že z rozhodnutia žalovaného nevyplýva, kde v reťazci malo dôjsť k
nezaplateniudanealeboinejstratenastraneštátu.Beztohosacelákonštrukciaargumentáciedaňových
orgánov teda opiera len o neobvyklosť, resp. tvrdenú ekonomickú nezmyselnosť celého reťazca.

11. Správny súd dodal, že na úradnej tabuli tunajšieho súdu bolo dňa 29.10.2024 vyvesené skrátené
písomné vyhotovenie rozsudku bez odôvodnenia v obdobnej právnej veci rovnakého žalobcu (F.)
vedenej pod sp. zn. KE-8S/135/2021, v zmysle ktorého bola správna žaloba žalobcu zamietnutá.
Uviedol,žesaoboznámilsodôvodnenímpredmetnéhorozsudku,zktoréhovyplynulo,žesprávnažaloba
žalobcu bola zamietnutá s poukazom na účasť žalobcu na obchodnom reťazci zaťaženom podvodným

konaním.Takýtozávervtuprejednávanejprávnejvecineboldaňovýmiorgánmivyslovený,pretosprávny
súd nemohol postupovať rovnako ako vo veci vedenej pod sp. zn. KE-8S/135/2021.

III. Kasačná sťažnosť žalovaného, vyjadrenie žalobcu k nej
12. Proti napadnutému rozsudku podal žalovaný (ďalej ako „sťažovateľ") v zákonnej lehote kasačnú

sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil
a vec vráti správnemu súdu na ďalšie konanie.
13. Sťažovateľ poukázal na to, že vychádzal zo zistení a vykonaného dokazovania správcom dane,
z ktorého vyplynulo, že žalobca bol zapojený do reťazových transakcií s betonárskou oceľou medzi
tuzemskými i zahraničnými subjektami, v ktorých nešlo o bežné obchodné transakcie, ale deklarované

zdaniteľné obchody boli súčasťou formálne vytvorených reťazových obchodov, v rámci ktorých boli
doklady vystavované a odovzdávané iba formálne a tieto obchody umožnili zapojeným subjektom získať
daňové zvýhodnenie.
14. Sťažovateľ uviedol, že si je vedomý, že niektoré formulácie v odôvodnení finančných orgánov
pôsobia ako všeobecné vo vzťahu k pochybnostiam o formálnych či materiálnych podmienkach

odpočítania dane, ale trvá na tom, že z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia možno vyabstrahovať
skutočnosti svedčiace o tom, že išlo účelové obchodné reťazce so zapojením žalobcu, čo je v rozpore
s § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých
zákonov (ďalej aj ako „Daňový poriadok").15. Sťažovateľ v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Správneho súdu v Košiciach sp. zn.
KE-8S/135/2021 zo dňa 29.10.2024 vo veci toho istého žalobcu, ktorý sa týkal tej istej daňovej kontroly
(zdaňovacie obdobie september 2011) a správny súd v tomto rozsudku skonštatoval, že v zdaňovacom

období september 2011 ide o rovnakú situáciu ako v novembri 2011, pričom za zdaňovacie obdobie
november 2011 Krajský súd v Košiciach rozsudkom sp. zn. 7S/99/2019 zo dňa 24.02.2021 rozhodol
o zamietnutí žaloby. Predmetom zdaniteľných obchodov, tak v zdaňovacom období september 2011,
november 2011, ako aj v zdaňovacom období apríl 2011, bola betonárska a oceľ a totožný bol aj
dodávateľ - spoločnosť Castellario s.r.o., a to pri rovnakom skutkovom základe, keď bol vytvorený umelý

obchodný reťazec s cieľom dosiahnuť daňovú výhodu. Sťažovateľ tvrdil, že v prejednávanej veci nebol
dôvod odkloniť sa od uvedených záverov správneho súdu. Zo skutočností popísaných v napadnutom
rozhodnutí vyplýva, že transakcie mali umelý charakter, v reťazci zúčastnených subjektov.
16. Sťažovateľ poukázal na to, že proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 7S/99/2019
podal žalobca kasačnú sťažnosť, ktorú Najvyšší správny súd rozsudkom sp. zn. 8Sžfk/58/2021 zo dňa
24.05.2023 zamietol.

17. Sťažovateľ argumentoval tým, že správny súd v rozsudku sp. zn. KE-8S/135/2021 skonštatoval, že v
predmetnej veci nie je sporné, že v obchodnom reťazci došlo k daňovému úniku, popísal skutočnosti, na
základe ktorých finančné orgány vymedzili skutkové okolnosti svedčiace o zapojení žalobcu do umelého
reťazcaobchodnýchvzťahovauviedol,žeajvzdaňovacomobdobíseptember2011sajednaloorovnaký
prípad a správca dane aj v tomto prípade správne prijal záver o tom, že zúčastnenými subjektami bol

vytvorený umelý reťazec obchodných vzťahov s cieľom dosiahnuť daňovú výhodu.
18. Žalobca sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

IV. Konanie pred Najvyšším správnym súdom Slovenskej republiky
19. Najvyšší správny súd v postavení kasačného preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu

podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v §
101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení
a § 11 písm. h) SSP.
20. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a
rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa

vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.
21. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná
sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas.
22. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového
materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

V. Vybraná súvisiaca právna úprava
23. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo
právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené

záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu
verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa
môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

24. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

25. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
26.Podľa§49ods.2písm.a)zákonaoDPH,platiteľmôžeodpočítaťoddane,ktorújepovinnýplatiť,daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov
3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň

a)vočinemuuplatnenáinýmplatiteľomvtuzemskuztovarovaslužieb,ktorésúalebomajúbyťplatiteľovi
dodané.
27. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.
28. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv

na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.29.Podľa§24ods.2Daňovéhoporiadku,správcadanevediedokazovanie,pričomdbá,abyskutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

30. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.
31. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so

všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom
zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
32. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ak vzniknu´ pochybnosti o spra´vnosti, pravdivosti alebo u
´plnosti dokladov predlozˇeny´ch kontrolovany´m danˇovy´m subjektom alebo o pravdivosti u´dajov v
nich uvedeny´ch, ozna´mi spra´vca dane tieto pochybnosti kontrolovane´mu danˇove´mu subjektu a

vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najma¨ aby neu´plne´ u´daje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdive´
u´daje opravil alebo pravdivostˇ u´dajov riadne preuka´zal.
33. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon
neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia,
vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov

a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

VI. Právne posúdenie veci kasačným súdom
34. Najvyšší správny súd v súvislosti s podanou kasačnou sťažnosťou v prvom rade poukazuje na to,
že kvalita kasačnej sťažnosti, resp. konkrétnosť v nej uvedených dôvodov a súvisiacej argumentácie -

do značnej miery predurčuje obsah rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu.
35. V kasačnom konaní - v ktorom sťažovateľ namieta nesprávne posúdenie veci správnym súdom -
by tento mal adresne a čo najpresnejšie pomenúvať nedostatky v napadnutom rozhodnutí správneho
súdu v kontexte jeho právnych záverov, tieto by mal zrozumiteľne a v konkrétnej rovine konfrontovať s
pozitívnoprávnou úpravou a mal by formulovať alternatívny právny výklad, resp. čo najpresvedčivejšie

prezentovať Najvyššiemu správnemu súdu argumentáciu v prospech správnosti ním prezentovaného
názoru. Kasačná sťažnosť žalovaného tieto podmienky a predpoklady spĺňa len čiastočne, keď tento
síce vyjadril nesúhlas s právnym posúdením správneho súdu, avšak do podstatnej miery rezignoval na
znenie ustanovenia § 440 ods. 2 SSP („2. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i)
sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v

čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. (...)").
36. V uvedenom kontexte je potom v podmienkach súdenej veci potrebné najmä uviesť, že samotný
sťažovateľ adresne nespochybnil skutkové a právne východiská, z ktorých správny súd vyvodil svoje
závery o nedostatočnom spochybnení hmotnoprávnych podmienok a o tom, že v predmetnej veci
nedošlo k daňovému úniku. Rovnako, jednoznačne a výslovne nespochybnil sťažovateľ ani to, že

by rozhodnutia daňových orgánov boli zmätočné (ako to ustálil správny súd). Sťažovateľ vo svojej
podstate len odkazoval na iné rozhodnutia správneho súdu, z ktorých vyplýva, že by aj v súdenej veci
malo ísť o ten istý umelý obchodný reťazec (a teda že vydané rozhodnutie je v uvedenom zmysle
nezákonné). Rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 8Sžfk/58/2021 zo dňa 24.05.2023 a jemu
predchádzajúci rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 7S/99/2019 však nebolo v súdenej veci

použiteľné (k tomu pozri toto odôvodnenie ďalej). Vo vzťahu k rozsudku Správneho súdu v Košiciach
sp. zn. KE- 8S/135/2021 zo dňa 29.10.2024 kasačný súd v prvom rade poukazuje na to, že jeho závery
nie sú pre kasačný súd záväzné. Zároveň sťažovateľ síce na tento rozsudok odkazoval a tvrdil, že sa
jedná o obdobné veci, ale konkrétne nespochybnil argumentáciu správneho súdu v tu prejednávanej
veci, ktorý sa k odklonu od tohto rozsudku vyjadril v bode 60. odkazovaného rozsudku (zdôvodniac, že

z napadnutého rozhodnutia nevyplýva jednoznačný záver o tom, že sa jedná o daňový podvod).
37. Sťažovateľ v podanej kasačnej sťažnosti prízvukoval, že správcom dane vykonaným dokazovaním
mal za preukázané, že žalobca bol zapojený do reťazových transakcií s betonárskou oceľou medzi
tuzemskými i zahraničnými subjektami, v ktorých nešlo o bežné obchodné transakcie, ale deklarované
zdaniteľné obchody boli súčasťou formálne vytvorených reťazových obchodov, v rámci ktorých boli

doklady vystavované a odovzdávané iba formálne a tieto obchody umožnili zapojeným subjektom získať
daňové zvýhodnenie. Trval na tom, že z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia možno vyabstrahovať
skutočnosti svedčiace o tom, že išlo o účelové obchodné reťazce so zapojením žalobcu. Ako je
uvedené vyššie, sťažovateľ sa zároveň odvolal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn.8Sžfk/58/2021 zo dňa 24.05.2023 a na rozsudok Správneho súdu v Košiciach sp. zn. KE-8S/135/2021
zo dňa 29.10.2024, pričom dodal, že sa nemal dôvod od týchto rozsudkov názorovo odchýliť.
38. Správny súd v kasačnou sťažnosťou napadnutom rozsudku vytýkal rozhodnutiu žalovaného

zmätočnosť(rozporuplnosť)odôvodneniaspočívajúcuvtom,žežalovaný,rovnakoakoprednímsprávca
dane, za dôvod nepriznania žalobcom uplatneného práva na odpočítanie dane najskôr uviedol konanie
zneužívajúce toto právo obchodujúcimi daňovými subjektmi zúčastnenými na v rozhodnutí daňových
orgánov opísanom reťazci, avšak následne jeho odôvodnenie obsahuje opis a hodnotenie skutočností
smerujúcich k záveru spochybňujúcemu existenciu materiálneho plnenia. Odôvodnenia rozhodnutí

daňových orgánov oboch stupňov teda obsahujú dva vzájomne protichodné resp. vylučujúce sa dôvody
nepriznania práva na odpočítanie dane.
39. Nárok na odpočítanie DPH vzniká príjemcovi plnenia za predpokladu kumulatívneho splnenia
formálnych a hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z článku 167 a nasl.
smernice Rady 2006/112/ES a v zmysle § 49 a nasl. zákona o DPH, ktorým boli príslušné články
smernice transponované do právneho poriadku Slovenskej republiky.

40. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú, že 1. poskytovateľom plnenia je iná osoba
registrovaná pre daň (t. j. status dodávateľa), 2. predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne
plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia) a 3. prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho
ekonomickej činnosti. Ak je splnenie týchto podmienok preukázané, daňovému subjektu vzniká právo
na odpočítanie DPH. Ak nie, toto právo mu nevzniká.

41. Druhou alternatívou je, že sa v konaní preukázalo, že zdaniteľné obchody prebehli a sú splnené
všetky vyššie uvedené materiálne podmienky (t. j. sú splnené hmotnoprávne podmienky), keď však ani
v takýchto prípadoch nie je bez ďalšieho vylúčené, aby bolo daňovému subjektu odopreté právo na
odpočítanie DPH, a to v prípade že tento participoval na daňovom podvode, príp. sa jedná o zneužitie
práva.

42. Rozlíšenie medzi existenciou či neexistenciou plnenia (resp. splnením materiálnych podmienok pre
vznik práva na odpočítanie DPH) - na strane jednej - a ďalšími dôvodmi pre odopretie tohto práva
- na strane druhej - súvisí s dôkaznou povinnosťou a jej presunom medzi daňovým subjektom a
správcom dane. Treba zdôrazniť, že primárnym nositeľom dôkazného bremena počas daňovej kontroly
je kontrolovaný daňový subjekt, a to predovšetkým z toho dôvodu, že uskutočňovanie zdaniteľných

plnení je ekonomickou činnosťou plne pod jeho kontrolou. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ
dane má možnosť si obstarať dostatočné dôkazy, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného
zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce
pre určenie dane.
43.Daňovýsubjektdisponujeprávomuplatniťsizazákonomstanovenýchasplnenýchpodmienoknárok

na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH). Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si
uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Daňový subjekt má povinnosť tvrdiť a
svoje tvrdenia dôkazne podložiť, pričom predovšetkým preukazuje skutočnosti, ktore´ majú vplyv na
správne určenie dane a skutočnosti, ktore´ je povinný uvádzať v daňovom priznaní a tiež vierohodnosť,
správnosť a úplnosť evidencii´ a záznamov, ktore´ je povinný viestˇ.

44. Naproti tomu, pokiaľ daňový subjekt správcovi dane predloží dôkazy o existencii prijatých
zdaniteľných plnení, resp. preukáže splnenie ďalších hmotnoprávnych podmienok (k tomu pozri toto
odôvodnenie vyššie), teda daňový subjekt splní svoju dôkaznú povinnosť, je na správcovi dane, aby
posúdil hodnovernosť a úplnosť predložených dôkazov a tak verifikoval správnosť uplatneného nároku
na odpočítanie dane. Z judikatórnych záverov Su´dneho dvora EU´ i kasacˇne´ho su´du vyplýva,

že dôkazné bremeno správcu dane spočíva na preukázanú zapojenia kontrolovaného daňového
subjektu na daňovom podvode v tzv. Axel Kittel teste pozostávajúceho zo štyroch otázok: 1. Vznikol
z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? 2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom
podvodného konania? 3. Pokialˇ je u´nik na dani do^sledkom podvodne´ho konania, boli posudzovane
´ zdanitelˇne´ obchody danˇove´ho subjektu s ty´mto konani´m spojene´? 4. Ak boli posudzovane´

zdanitelˇne´ obchody spojene´ s podvodny´m konani´m, vedel o tom alebo mohol a mal vedietˇ danˇovy
´ subjekt? Predpokladom odmietnutia dane je kladné zodpovedanie uvedených otázok kumulatívne,
pričom ako už bolo povedané, dôkazy na vykonanie vysˇsˇie opi´sane´ho Axel Kittel testu a posúdenie
u´cˇasti na danˇovom podvode je úlohou správcu dane.
45. Možno teda zhrnúť, že pri do^kaznom bremene je v danˇovom konani´ potrebne´ rozlišovať medzi

dvoma zásadnými situáciami. Kým preukazovanie existencie, resp. splnenia materia´lnych podmienok
pre odpočítanie DPH je na daňovom subjekte, dôkazné bremeno pri preukazovaní daňového podvodu
alebo zneuzˇitia pra´va - ako do^vodu na neuznanie uplatnene´ho odpocˇtu - je na správcovi dane.46. Ak teda sťažovateľ v napadnutom rozhodnutí potvrdil záver správcu dane, že nepriznanie
uplatneného práva na odpočítanie dane bolo dané zneužívajúcim konaním žalobcu „s poukázaním
na ustanovenie § 3 ods. 6 Daňového poriadku v súvislosti so zistením zneužívajúceho konania s

cieľom získania daňovej výhody", nesúcim znaky účasti na daňovom podvode, k takémuto hodnoteniu
bol oprávnený len po vykonaní dokazovania súvisiaceho s vyššie spomenutým Axel Kittel testom
vzťahujúcim sa na posúdenie účasti na daňovom podvode alebo zneužití práva, kedy konanie daňového
subjektu in fraudem legis je postavené na existencii zdaniteľného plnenia, pričom jeho vyhodnotenie
musí byť súčasťou odôvodnenia rozhodnutia. Naproti tomu však sťažovateľ (rovnako ako správca dane)

podstatnú časť odôvodnenia rozhodnutia venoval vysvetleniu fiktívnosti reťazca obchodov, do ktorých
bol zapojený žalobca a nedostatku preukaznosti predložených dokladov na verifikáciu reálnosti plnení
od na faktúrach tvrdeného dodávateľa Castellario, s.r.o.
47. Rozlišovanie medzi právnymi dôvodmi pre vznik práva na odpočítanie DPH, resp. pre nepriznanie
tohto práva nie je formalitou, ale jedná sa o skutočnosť, ktorá spravidla bez ďalšieho dopadá na
zákonnosť predmetných rozhodnutí práve z dôvodu, že jednoznačné (a správne určenie) súvisiaceho

právneho základu determinuje aj nadväzujúci prieskum skutkovej a právnej správnosti samotného
rozhodnutia daňových orgánov, a to tak z hmotnoprávneho, ako aj z procesnoprávneho hľadiska.
Vo všeobecnosti sú síce určité nedostatky v rámci odôvodnenia rozhodnutí správnych orgánov - aj
vo verejnoprávnom režime - „ospravedlniteľné", a to najmä v prípade formálnych nedostatkov alebo
nepresností preklenúť ich výkladom, toto pravidlo nie je možné aplikovať paušálne a pri podstatných

nedostatkoch odôvodnenia. Podľa názoru Najvyššieho správneho súdu SR, v súdenej veci sa jedná o
práve takýto prípad (podstatných nedostatkov v odôvodnení napadnutého rozhodnutia).
48. Kasačný súd sa potom stotožnil so správnym súdom v tom, že rozhodnutie žalovaného a
správcu dane neprípustnou mierou kombinujú dôvody pre nepriznanie práva na odpočítanie DPH (v
podmienkach súdenej veci), pričom práve vzhľadom na špecifiká spojené s tým ktorým zákonným

dôvodom pre nepriznanie práva, nemôžu byť úvahy orgánov verejnej správy „kompenzované" vlastnými
úvahami správneho súdu. Správny súd (a už tobôž nie kasačný súd) totiž nemá sám určovať (a
jednoznačne vymedzovať) dôvod pre nepriznanie práva na odpočítanie DPH, ale má „iba" verifikovať,
či orgánmi verejnej správy ustálený dôvod je zákonný, resp. skutkovo/dôkazmi podložený.
49. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov (zmätočnosť) nevyvrátil sťažovateľ ani v

kasačnej sťažnosti, keď na jednej strane tvrdil, že v danom prípade nešlo o bežné obchodné transakcie,
ale deklarované zdaniteľné obchody boli súčasťou formálne vytvorených účelových reťazových
obchodov s účasťou žalobcu, v rámci ktorých boli doklady vystavované a odovzdávané iba formálne a
tieto obchody umožnili zapojeným subjektom získať daňové zvýhodnenie a na strane druhej sa odvolal
na dva rozsudky správneho súdu rozsudkov (sp. zn. 7S/99/2019 a sp. zn. KE-8S/135/2021) s poukazom

na to, že sa názorovo od zmienených neodchýlil.
50. Vo veci vedenej na kasačnom súde pod sp. zn. 8Sžfk/58/2021 išlo o preskúmanie zákonnosti
rozhodnutia žalovaného č. 102242104/2019 zo dňa 25.09.2019. Žalovaný svoje rozhodnutie odôvodnil
tým, že z dokazovania vykonaného správcom dane vyplynulo, že žalobca bol súčasťou podvodného
reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchodovanie s betonárskou oceľou, pričom dokladovo vytvárali

situáciu, že ide o reálne obchodovanie, avšak zistené skutočnosti preukázali, že išlo o podvodné
konanie. Žalovaný tiež uviedol, že správca dane je povinný nepriznať právo na odpočítanie dane, ak
sa vykonaným dokazovaním preukáže, že dodávky boli poznačené daňovým podvodom, o ktorom
žalobca mohol vedieť. Podľa žalovaného žalobca sám nevykonal všetky opatrenia, ktoré od neho možno
v rozumnej miere očakávať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti

na dodávkach poznačených podvodom alebo neplnením vo vzťahu k DPH (v prípade preverovaných
reťazových dodaní betonárskej ocele), čím nedodržal vyžadovanú potrebnú náležitú starostlivosť, a
teda za predpokladu jej dodržania mohol vedieť, že dodávky môžu byť vo vzťahu k DPH poznačené
nedovoleným daňovým únikom. To, že žalobca mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu,
správca dane odvodil z popísaných schém fakturácie tovaru, z pohybu tovaru v reťazci obchodníkov

v rámci jedinej prepravy, množstva tovaru a z časovej následnosti preukázanej faktúrami, zo spôsobu
„skladovania" tovaru v priestoroch, ku ktorým nemal právny vzťah žalobca ani nikto zo spoločností
zapojených v reťazci, z postavenia jednotlivých spoločností ako subjektov využívaných na účely
vyhotovovania faktúr s daňou bez vykonávania reálnej hospodárskej činnosti, zároveň popísal dva
reťazce, ktoré sa spájali do jedného spoločného reťazca práve u žalobcu.

51. Kasačný súd v rozsudku sp. zn. 8Sžfk/58/2021 zo dňa 24.05.2023 prisvedčil záverom žalovaného a
konštatoval, že po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou bol aj administratívny spis žalovaného,
dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladnezistili skutkový stav, dôkazy, ktoré správca dane nadobudol v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho
konania, riadne vyhodnotil a vysporiadal sa dôkladne aj so všetkými námietkami sťažovateľa.
52. Dôvodom nepriznania žalobcom uplatneného odpočítania dane vo veci vedenej na kasačnom súde

pod sp. zn. 8Sžfk/58/2021 bola účasť žalobcu na daňovom podvode, pričom preverením transakcií v
predmetnom reťazci bolo zistené, že uvedené obchodovanie nesie znaky špecifického typu daňového
podvodu definovaného v judikatúre Súdneho dvora EÚ a pomenovaného ako „nezvestný, resp. zmiznutý
obchodník". Kasačný súd poukazuje na to, že na rozdiel od rozhodnutia žalovaného v tejto veci (č.
100944001/2021 zo dňa 01.06.2021) sú dôvody žalovaného v rozhodnutí č. 102242104/2019 zo dňa

25.09.2019 vo vzťahu k záveru o vyrubení daňového nedoplatku jednoznačné.
53. Za zákonné a spravodlivé rozhodnutie možno nad všetky pochybnosti považovať len také
rozhodnutie, ktoré obsahuje dostatok dôvodov vysvetľujúcich právne závery uvedené vo výroku
rozhodnutia. Absencia potrebných úvah v odôvodnení napadnutého rozhodnutia bránila v možnosti
adekvátne reagovať účastníkovi v podanej správnej žalobe a procesne brániť svoje práva.
54. Osoby dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy majú právo na také odôvodnenie rozhodnutia,

ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s
predmetom konania. Absenciu dôvodov v rozhodnutí, na základe ktorých orgán verejnej moci vo veci
rozhodol, je treba považovať za prejav znamenajúci porušenie Ústavou garantovaného základnému
práva. S uvedeným právom je v rozpore úplný, či čiastočný nedostatok (absencia) dôvodov rozhodnutia,
extrémny nesúlad medzi právnymi závermi a skutkovými zisteniami, prípadne len všeobecné súhrnné

zistenia bez špecifikácie a vyhodnotenia jednotlivých dôkazov, z ktorých mali byť tieto zistenia vyvodené,
alebo situácia, kedy právne závery zo skutkových zistení v žiadnej možnej interpretácii nevyplývajú.
Absencia takéhoto odôvodnenia má za následok nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Osobe dotknutej
takýmto rozhodnutím (účastníkovi súdneho konania) je tým odňatá možnosť skutkovo či právne
argumentovať proti záverom rozhodnutia.

55. Kasačný súd sa stotožnil s hodnotením uvedeným v kasačnou sťažnosťou napadnutom rozsudku,
kedysprávnysúdpoukázalnazmätočnosť(rozporuplnosť)odôvodneniaspočívajúcuvtom,žežalovaný,
rovnako ako pred ním správca dane, za dôvod nepriznania žalobcom uplatneného práva na odpočítanie
dane najskôr uviedol konanie zneužívajúce toto právo obchodujúcimi daňovými subjektmi zúčastnenými
na v rozhodnutí daňových orgánov opísanom reťazci, avšak následne jeho odôvodnenie obsahuje

opis a hodnotenie skutočností smerujúcich k záveru spochybňujúcemu existenciu materiálneho plnenia.
Odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov oboch stupňov obsahujú dva vzájomne protichodné resp.
vylučujúce sa dôvody nepriznania práva na odpočítanie dane. Ako kasačný súd vysvetlil vyššie,
každému z týchto dôvodov predchádza iný dôkazný štandard a daňový orgán ho zdôvodňuje na základe
iných zistení a tiež rozdielnym spôsobom.

56. Kasačný súd sa teda stotožnil s výrokom napadnutého rozsudku, keď ako dôvod zrušenia žalobou
napadnutého rozhodnutia akceptoval jeho nedostatočné, resp. zmätočné odôvodnenie spôsobujúce
jeho nepreskúmateľnosť. Rozhodnutie žalovaného teda nespĺňalo atribúty riadneho odôvodnenia, čo
má za následok jeho nezákonnosť a predstavuje dôvod zrušenia podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP a
vrátenie veci na ďalšie konanie.

57. Vzhľadom na uvedené potom nebolo dôvodné venovať sa právnemu posúdeniu veci, či už zo strany
orgánov verejnej správy alebo správneho súdu. Kasačný súd totiž nevidel ako dôvodné rozhodnutie
žalovaného, resp. správcu dane - v tomto štádiu konania - zrušovať zároveň aj podľa § 191 ods. 1 písm.
c) SSP. Ak je totiž rozhodnutie orgánu verejnej správy natoľko zmätočné, že to predstavuje dôvod na
jeho zrušenie - čo správny súd skonštatoval a s tým sa kasačný súd aj stotožnil - potom zároveň musí

platiť, že sa jedná o zmätočnosť takej intenzity, že to neumožňuje plnohodnotný a kvalifikovaný prieskum
právnych záverov orgánov verejnej správy.
58. Ak takáto situácia zmätočnosti, resp. nepreskúmateľnosti žalobou napadnutých rozhodnutí nastala,
potom sa javí ako predčasné, aby správny súd v zrušujúcom rozsudku vyslovoval (právne záväzné)
závery vo vzťahu k skutkovým okolnostiam veci, resp. k ich právnemu posúdeniu, ak tieto idú nad rozsah

preukázania samotnej zmätočnosti záverov, ktoré z nich orgány verejnej správy vyvodili. Správny súd
však napriek tomu v napadnutom rozsudku vyslovil názor, že správca dane doposiaľ neformuloval také
relevantné pochybnosti o formálnych či materiálnych podmienkach práva na odpočítanie dane, ktoré by
bolo možné považovať za dôvodné, a ktoré by dostatočným a presvedčivým spôsobom spochybňovali
splnenie materiálnych podmienok pre odpočet DPH. Zároveň ustálil, že daňový únik vo veci zistený

nebol.
59. Takýto postup správneho súdu nepovažuje kasačný súd za plne kompatibilný s procesnou logikou
súdneho prieskumu v prípadoch, kedy sa napadnuté rozhodnutia orgánov verejnej správy zrušujú pre
ich zmätočnosť a nepreskúmateľnosť, pretože akékoľvek takto formulované závery správneho súdu (vovzťahu k právnemu posúdeniu veci) je potrebné vnímať ako izolované, pričom ich správnosť, relevancia
a/alebo použiteľnosť bude determinovaná práve okolnosťami, ktoré budú správnymi orgánmi ustálené
v novom konaní (po zrušení ich rozhodnutí a vrátení veci na ďalšie konanie).

60. Bez ohľadu na uvedené však kasačný súd dopĺňa, že záver správneho súdu o tom, že správca
danedostatočnenespochybnilexistenciu,resp.dodanietovaruniejevnapadnutomrozsudkuprimerane
odôvodnený a kasačnému súdu sa javí aj ako predčasný. Z napadnutého rozsudku napr. nie je zrejmé,
či správny súd pri formulovaní tohto záveru prihliadal - okrem iných - na to, že žalobca ani jeho dodávateľ
nevedeli nijako ozrejmiť okolnosti vykladania tovaru, nakladania tovaru alebo kontroly množstva či

váženia tovaru; že žalobca sám tovar nekontroloval, ani nebol fyzicky prítomný pri tovare, nepredložil
žiaden dôkaz o tom, ako sa presvedčil, že obchoduje s reálnym tovarom. Naviac, pozornosti kasačného
súduneušlo,žejenesprávnyajprávnyzáversprávnehosúdu,ževovecinedošlokdaňovémuúniku,keď
z administratívneho spisu, resp. napadnutého rozhodnutia žalovaného vyplýva, že k daňovému úniku
malo dôjsť u priameho dodávateľa žalobcu (napr. str. 12 a 13 napadnutého rozhodnutia - „spoločnosť
Castellario s.r.o. tovar nadobúdala intrakomunitárne z iného členského štátu.", „Spoločnosť Castellario

s.r.o. za rok 2021 nepodala daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb, čím nepriznala žiadne
príjmyzpodnikateľskejčinnosti.",„...zdaniteľnéobchodybolivykonanéscieľomzískaniadaňovejvýhody
spočívajúcej v odpočítaní dane z pridanej hodnoty..."). Tieto závery správneho súdu však sťažovateľ v
kasačnej sťažnosti adresne nenamietal (k tomu pozri body 34 - 36 tohto odôvodnenia).
61. Ako je však uvedené vyššie, posudzovanie správnosti dôvodu pre nepriznanie práva na odpočítanie

DPH v situácii, kedy tento dôvod v rozhodnutiach orgánov verejnej správy ani nie je jednoznačne a bez
akýchkoľvek pochybností ustálený, t. j. rozhodnutia orgánov verejnej správy v podstatných právnych
otázkach vykazujú materiálne kvalitatívne vady, resp. zmätočnosť, je predčasné.
62. Na základe vyššie uvedených dôvodov kasačný súd považoval sťažnostné body kasačnej sťažnosti
za neopodstatnené, a preto podľa § 461 SSP kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietol. Kasačné

námietky žalovaného nevyvrátili závery správneho súdu o zmätočnosti rozhodnutí orgánov verejnej
správy tvoriacich predmet tohto súdneho prieskumu, keď zároveň skoršie rozhodnutie Najvyššieho
správneho súdu vo veci tých istých účastníkov konania nebolo vo veci možné bez ďalšieho uplatniť (hoci
práve uvedeného sa žalovaný v kasačnej sťažnosti domáhal). Bolo tomu tak z dôvodu, že rozhodnutia
orgánov verejnej správy, ktorých sa týkal súdny prieskum vo veci sp. zn. 8Sžfk/58/2021, boli formálne

aj obsahovo iné ako rozhodnutia v tejto veci, pričom predmetné rozdiely neboli nepatrnej, ale boli
materiálnej povahy (k tomu pozri aj toto odôvodnenie vyššie).

63. Uvedené, samozrejme, nevylučuje, aby príslušné orgány verejnej správy v rámci nového
rozhodovania vo veci riadne ustálili ako dôvod pre nepriznanie práva na odpočítanie DPH účasť žalobcu

na daňovom podvode, a to aj v nadväznosti na rozsudok kasačného súdu sp. zn. 8Sžfk/58/2021,
avšak tento (príp. akýkoľvek iný dôvod, ktorý ustália) musia vo svojich rozhodnutiach jednoznačne
pomenovať a následne argumentačne ustáť zákonnosť takto definovaného dôvodu pre nepriznanie
práva na odpočítanie DPH tak zo skutkového, ako aj právneho hľadiska. Zároveň tento rozsudok
kasačného súdu nepotvrdzuje správnosť záverov správneho súdu o tom, že správca dane nedostatočne

spochybnil unesenie dôkazného bremena zo strany žalobcu, keď poukazuje na toto odôvodnenie vyššie.
64. V novom konaní orgány verejnej správy preto riadne ustália jeden konkrétny zákonný dôvod pre
nepriznanie práva na odpočítanie DPH, jednoznačne ho pomenujú, preukážu jeho existenciu, resp.
splnenie zákonných podmienok pre nepriznanie práva na odpočítanie DPH, ktoré sa viažu na tento
dôvod, t. j. riadne ho odôvodnia.

65. Vzhľadom na uvedené považoval kasačný súd kasačnú sťažnosť sťažovateľa za nedôvodnú, a preto
postupom podľa § 461 SSP túto zamietol.
66. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd v zmysle § 467 ods. 1 v spojení
s § 167 ods. 1 SSP tak, že úspešnému žalobcovi voči žalovanému - sťažovateľovi priznal právo na
náhradu trov kasačného konania v plnom rozsahu, pričom o výške náhrady bude rozhodnuté v zmysle

§ 175 ods. 2 SSP.
67. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom kasačného súdu pomerom hlasov 3 : 0 (§ 463 SSP a § 139
ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.