Rozsudok – Ostatné ,
Zmeňujúce Judgement was issued on Tuesday, March 31, 2026

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 2Sfk/30/2025

Identifikačné číslo súdneho spisu: 7023200102
Dátum vydania rozhodnutia: 31. 03. 2026
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Trenčan

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2026:7023200102.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána

Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej
veci žalobcu (v kasačnom konaní sťažovateľ): LUMARKT, s.r.o., so sídlom Hutnícka 1, Košice, IČO:
36 216 631, právne zastúpeného: JUDr. Eugenom Kostovčíkom, advokátom, so sídlom Gelnická
č. 33, Košice, IČO: 11 993 448, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, o
preskúmaniezákonnostirozhodnutiažalovanéhoč.103215156/2022z25.11.2022,okasačnejsťažnosti
žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Košiciach č. k. KE-6S/21/2023-246 z 14. januára 2025,
ECLI:SK:SpSKE:2025:7023200102.3, takto

r o z h o d o l :

I. Rozsudok Správneho súdu v Košiciach č. k. KE-6S/21/2023-246 z 14. januára 2025 sa mení tak, že
rozhodnutie žalovaného č. 103215156/2022 z 25.11.2022 sa zrušuje a vec sa vracia žalovanému na
ďalšie konanie.

II. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj trov
konania pred správnym súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na daň z pridanej

hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie október 2017. Vo vyrubovacom konaní správca dane
rozhodnutím č. 102113285/2022 z 29.07.2022 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi
rozdiel v sume 81.648 eur na DPH za príslušné zdaňovacie obdobie. Správca dane neuznal žalobcovi
právo na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľskej spoločnosti K-TOM TRADE a.s,, so sídlom
Moyzesova 50, Košice, IČO: 48 122 742 (ďalej len „dodávateľ“) za dodanie instantnej kávy Jacobs
Kronung 500 g, opakovane v množstve 43.200 ks (ďalej aj ako „tovar“), a to z dôvodu jeho preukázanej
účasti na daňovom podvode v súlade s judikatúrou Súdneho dvora EÚ.

2. Podľa zistení správcu dane obchod s tovarom prebiehal v dodávateľsko-odberateľskom reťazci
spoločností z rôznych členských štátov EÚ, do ktorého boli zapojené spoločnosti TK Company s.r.o.
(CZ) - ZOOM Societas s.r.o. (SK) - K-TOM TRADE a.s. (SK) - žalobca (SK) - BIG BRANDS TRADE
SL (ES) - DAJANO TRADING COMPANY s.r.o. (CZ) - Magnum Trade Sp. z o.o. (PL), Jacek Franusz
(DE) - AKTYWATOR Sp. z o.o. (PL), WIENEN Group s.r.o. (SK). Správca dane konštatoval, že
žalobca zapojením do identifikovaného reťazca získal možnosť profitovať z kombinácie tuzemských
a intrakomunitárnych dodávok. Nákupom tovaru od tuzemskej spoločnosti K-TOM TRADE a.s. a jeho

následným predajom s oslobodením dane od španielskej spoločnosti BIG BRANDS TRADE SL získal
žalobca odpočítanie dane v takej výške, na akú by inak nemal nárok.3. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 103215156/2022 z 25.11.2022 (ďalej aj „napadnuté
rozhodnutie“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74
ods. 4 Daňového poriadku potvrdil.

4. Dôvody neuznania práva na odpočet DPH boli v napadnutom rozhodnutí v spojení s prvostupňovým
rozhodnutím v podstatnej časti vymedzené takto:
· celý zistený a opísaný obchodný reťazec bol poznamenaný podvodom, a to niekoľkokrát na rôznych
stupňoch v reťazci,
· preverovaný tovar predajom deklarovanými faktúrami skončil u nekontaktných subjektov, ktoré ho

nezdanili v mieste spotreby,
· žalobca musel vedieť, akých obchodov sa zúčastňuje, pretože daňové subjekty v reťazci obchodníkov
boli navzájom prepojené,
· umelým začlenením spoločností ZOOM Societas s.r.o. a K-TOM TRADE a.s. bola zo strany žalobcu
optimalizovaná jeho výsledná daňová povinnosť,
· žalobca neprijal dostatočné kontrolné opatrenia v rámci obvyklej obchodnej opatrnosti, aby sa nestal

súčasťou obchodného reťazca poznamenaným podvodom v oblasti DPH,
· ani jedna zo spoločností zapojených do predmetného obchodného reťazca nenakupovala tovar s
úmyslom konečného predaja spotrebiteľovi v maloobchode,
· zapojenie daňového subjektu ZOOM Societas, s.r.o. a K-TOM TRADE a.s. do dodávateľsko-
odberateľského reťazca sa javí ako nelogické, neekonomické, a účelové. O nelogickosti a nezmyselnosti

nákupov a predajov tovaru svedčí aj fakt, že sa prepravoval cez územia viacerých štátov a vyskladňoval
a naskladňoval sa v priebehu jedného alebo len niekoľkých dní,
· postup správcu dane, ktorý viackrát prerušil daňovú kontrolu z dôvodu zaslania žiadostí o
medzinárodnú výmenu informácií, bol v súlade so zákonom a prerušenia daňovej kontroly boli účelné,
keď správca dane preveroval zistenia, ktoré vyplynuli z vykonaného dokazovania a získané informácie

boli potrebné pre správne určenie dane,
· účelnosť a dôvodnosť niekoľkonásobného prerušenia daňovej kontroly bola preukázaná a zjavne sa
nejednalo o neodôvodnené prieťahy správcu dane,
· keďže prerušením daňovej kontroly neplynuli lehoty, lehota na výkon daňovej kontroly bola dodržaná,
postup správcu dane bol v súlade s Daňovým poriadkom, protokol z daňovej kontroly je zákonným

dôkazom a zákonné sú aj dôkazy získané počas daňovej kontroly,
· správca dane počas daňovej kontroly oboznámil žalobcu s jeho pochybnosťami a jeho postupom
nedošlo k porušeniu § 46 ods. 5 Daňového poriadku,
· opakované tvrdenia žalobcu o zmätočnosti vo vzťahu k existencii tovaru sú nepresné a vytrhnuté
z kontextu. Správca dane nespochybnil existenciu tovaru, s ktorým žalobca obchodoval v príslušnom

zdaňovacom období.
II. Konanie pred správnym súdom
5. Proti preskúmavanému rozhodnutiu podal žalobca správnu žalobu, v ktorej sa domáhal zrušenia
rozhodnutia žalovaného, ako aj prvostupňového rozhodnutia z dôvodov uvedených v § 191 ods. 1 písm.
c) až g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len

„SSP“). Namietal predovšetkým neúčelnosť niekoľkonásobného prerušenia daňovej kontroly z dôvodu
žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií poľskej a nemeckej finančnej správe, ako aj záver správcu
dane o vedomosti žalobcu o personálnych prepojeniach v reťazci a o možnosti nakúpiť tovar priamo od
českej spoločnosti TK Company, s.r.o., ktorý bol prijatý len na základe domnienok.
6. Správny súd v Košiciach (ďalej len „správny súd“) správnu žalobu ako nedôvodnú zamietol rozsudkom

sp. zn. KE-6S/21/2023-246 zo 14. januára 2025 (ďalej len „napadnutý rozsudok“).
7. V úvode právneho posúdenia považoval správny súd za potrebné vysporiadať sa s podstatnou
námietkou žalobcu o zmätočnosti a vnútornej nekonzistentnosti prvostupňového rozhodnutia, keď
správca dane dôvod nepriznania práva na odpočítanie dane súbežne odvíjal od dvoch navzájom sa
vylučujúcich skutočností, a to, že neboli splnené hmotnoprávne predpoklady na odpočítanie dane z

pridanej hodnoty v zmysle zákona o DPH, a na druhej strane tvrdí, že žalobca vedel alebo mohol
vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu, pričom žalovaný v napadnutom rozhodnutí tento rozpor
neodstránil. Správny súd pri vyhodnocovaní uvedenej námietky formuloval záver, že z napadnutého
rozhodnutia, ako aj z prvostupňového rozhodnutia jednoznačne vyplýva, že správne orgány zistili a
ustálili, že u žalobcu boli splnené podmienky pre odpočítanie DPH v zmysle príslušných ustanovení

zákona o DPH, keď správca dane ani žalovaný nespochybnili reálnu existenciu tovaru ani jeho prepravu.
8. V tomto kontexte doplnil, že skutočnosť, že na niektorom stupni zisteného reťazca obchodov, vo
vzťahu medzi konkrétnym dodávateľom a odberateľom pri inej daňovej kontrole boli učinené závery o
nepreukázaní hmotnoprávnych podmienok odpočtu, napr. aj z dôvodu nepreukázania reálnej existenciealebo dodania tovaru a tým fiktívnej fakturácie, aj v spojení so vznikom daňového úniku v súvislosti s
takoufakturáciou,niejespôsobilázvrátiťpreukázanosťtoho,žedaňovýúnikboldôsledkompodvodného
konania a daný obchodný reťazec je poznačený daňovým podvodom.

9. V súvislosti s námietkou porušenia povinnosti správcu dane podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku,
keď tento mal podľa názoru žalobcu v oboznámení zo dňa 14.10.2020 jednoznačne uviesť, či sa
jeho pochybnosti viažu k vecným, a teda hmotnoprávnym podmienkam odpočítania dane a teda či
došlo k porušeniu zákona o DPH, alebo či žalobca bol účastníkom podvodného konania, čo sa v
danom prípade podľa názoru žalobcu nestalo, správny súd poukázal na účel procesného postupu

správcu dane podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ktorým je oboznámenie daňového subjektu s
pochybnosťami o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým
subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich obsiahnutých a vyzvanie daňového subjektu, aby sa k
zisteným pochybnostiam vyjadril. V tomto kontexte správny súd zdôraznil, že uvedené povinnosti nie
sú primárne orientované do oblasti právneho posúdenia formulovaných pochybností, ktoré je súčasťou
odôvodnenia rozhodnutia vydaného v následnom vyrubovacom konaní. Zároveň doplnil, že v tejto fáze

daňovej kontroly ani mnohokrát nie je zrejmé, či pochybnosti správcu dane môžu vo svojom výsledku
napĺňaťskutkovúpodstatudaňovéhopodvodualebonesplneniahmotnoprávnychpodmienokuplatnenia
práva daňového subjektu na odpočítanie DPH alebo na oslobodenie zdaniteľného plnenia od DPH.
Z uvedeného možno urobiť čiastkový záver, že správca dane tieto svoje povinnosti splní v momente,
keď daňovému subjektu relevantne oznámi konkrétne pochybnosti, čo v danom prípade splnené bolo.

Vzhľadom na uvedené ani túto námietku nepovažoval správny súd za dôvodnú.
10. K námietke účelnosti opakovaného prerušovania daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o medzinárodnú
výmenu informácií poľskej a nemeckej finančnej správe správny súd uviedol, že správca dane na
základe uvedených odpovedí na medzinárodnú výmenu informácií získal natoľko dostatočné podklady
a informácie, že dospel nielen k záverom, že dodávky tovaru boli poznačené podvodom, ale aj k

záverom, že tovar reálne neexistoval a došlo k porušeniu zákona o DPH. Správny súd poukázal na
rozsiahle a presvedčivé vysporiadanie sa žalovaného s týmito námietkami v napadnutom rozhodnutí,
keď špecifikoval, prečo boli podmienky pre opakované prerušenie daňovej kontroly splnené, z akého
dôvodu bolo potrebné získať informácie zo španielskej, českej, nemeckej a poľskej daňovej správy a
prečo nešlo o obsahovo totožné žiadosti o doplnenie. Bez významu nie je podľa správneho súdu ani

skutočnosť, že žalobca v žalobe len všeobecne namieta, že správca dane mal už v istom štádiu dostatok
potrebných informácií, bez argumentácie, ktorá by konkrétne smerovala k preukázaniu, že ďalšie
získanéinformácieboliprezáverečnéposúdenievecioúčastižalobcunadaňovompodvodeirelevantné.
Poukazovanie na skutočnosť, že žalobca nemal možnosť zisťovať ako odberateľ - spoločnosť BIG
BRANDS TRADE SL ďalej s tovarom naložil, keď ďalší odberatelia neboli jeho obchodnými partnermi, je

v kontexte zistených skutočností podľa správneho súdu bez právneho významu. Naopak, správca dane
aj žalovaný zdôvodnili, že preverovaním jednotlivých informácií správca dane získal prehľad o fakturácii
a pohybe kávy medzi spoločnosťami nielen v tuzemsku, ale aj v iných členských štátoch, o jednotlivých
spoločnostiach, o zdaňovaní tovaru. Správny súd na tomto mieste objasnil, že v prípade preukazovania
daňového podvodu v zásade nemožno jeho existenciu preukázať nad všetky pochybnosti a práve tento

rámec determinuje a vytvára podmienky pre výkon správy daní, kde svoju úlohu zohráva možnosť
preukazovania na základe nepriamych dôkazov. Preto, pokiaľ správca dane získaval informácie o
jednotlivých spoločnostiach v rámci obchodného reťazca (bez ohľadu na to, či boli alebo neboli priami
žalobcovi dodávatelia alebo odberatelia, pozn.) za účelom čo najúplnejšieho zistenia skutkového stavu
veci, nemožno tento jeho postup považovať za nezákonný.

11. K námietke nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia pre nedostatok dôvodov majúcej základ
v tvrdení, že zistenia správcu dane sú založené len na domnienkach, ktoré nemožno považovať za
indície, teda za nepriame dôkazy, správny súd vo všeobecnosti poukázal na podstatu podvodu na DPH
formulovanú v judikatúre Súdneho dvora EÚ a zdôraznil, že z hľadiska posúdenia nároku na odpočet
dane je rozhodné posúdenie všetkých objektívnych okolností vykázanej transakcie.

12. Pripomenul, že okrem objektívnych okolností je potrebné posúdiť aj subjektívnu stránku konania,
teda vedomosť subjektu uplatňujúceho odpočet dane o daňovom podvode. Z rozhodnutia Súdneho
dvora EÚ vo veci Axel Kittel možno vyvodiť kritériá pre posúdenie účasti daňového subjektu na
daňovom podvode (nedovolenom daňovom úniku) na účely rozhodnutia o pripustení uplatnenia práva
na právo na odpočítanie dane. Axel Kittel test pozostáva zo štyroch podmienok, pričom nesplnenie

akejkoľvek z týchto podmienok znamená, že neboli splnené podmienky na odmietnutie nároku na
odpočet.Prvoupodmienkoutestujeexistenciadaňovejstratykudňurozhodovania.Druhoupodmienkou
Axel Kittel testu je, že preukázaná existencia daňovej straty podľa prvej podmienky testu bola dôsledkom
podvodného konania. Pre splnenie tretej podmienky Axel Kittel testu je rozhodné, či podvodné konanie(druhá podmienka), v dôsledku ktorého vznikla daňová strata/únik (prvá podmienka), bolo spojené s
obchodnými transakciami daňového subjektu. Napokon podľa štvrtej podmienky Axel Kittel testu je
potrebné preukázať, či daňový subjekt vedel alebo pri vynaložení náležitej opatrnosti mohol vedieť o

spojení podvodného konania s jeho obchodnými transakciami (tretia podmienka).
13. Správny súd podotkol, že v skúmanom prípade zaťažovalo dôkazné bremeno správcu dane, keď
tento bol povinný preukázať, že išlo o daňový podvod a že žalobca mohol predpokladať svoju účasť
na daňovom podvode. Pokiaľ ide o objektívny test, konštatoval, že v predmetnej veci nie je sporné,
že v obchodnom reťazci došlo k daňovému úniku, a to niekoľkokrát na rôznych stupňoch v reťazci

(popísaných na str. 21 prvostupňového rozhodnutia). Spornou v okolnostiach danej veci bola existencia
takých objektívnych skutočností, ktoré by vo svojom súhrne nasvedčovali tomu, že k úniku na dani
na jednej strane a získaniu daňovej výhody na druhej strane došlo v dôsledku podvodného konania,
nakoľko samotný zistený únik na dani bez ďalšieho nezakladá záver, že išlo o daňový podvod. Sporným
ostalo aj preukázanie vedomostí žalobcu na prípadnom podvodnom konaní, a to aspoň na úrovni jeho
nevedomej nedbanlivosti.

14. Správny súd objasňujúc skúmanie naplnenia dielčich podmienok Axel Kittel testu uviedol, že vo
vzťahu k existencii podvodu finančné orgány musia vysvetliť, v čom bola podstata daňového podvodu,
a to uvedením skutkových okolnosti, z ktorých je možné v ich súhrne ustáliť, že v konkrétnej veci
išlo o daňový podvod. Nie je povinnosťou správcu dane preukázať, akým spôsobom a konkrétne
ktorým dodávateľom v reťazci bol spáchaný podvod, avšak musí byť jasne a určite vymedzené, v

akých skutkových okolnostiach daňový podvod spočíval. Pre preukázanie daňového podvodu je pritom
typická absencia priamych dôkazov o podvodnom konaní, pretože práve podvodné konanie je postupom
subjektov v obchodnom reťazci zastierané, a o podvode preto môžu svedčiť nepriame dôkazy a
skutočnosti, a to vo svojom súhrne, hoci samy osebe podvodné nie sú a umožňujú aj iný výklad. Inak
povedané, neštandardné okolnosti svedčiace o tom, že obchodná transakcia je postihnutá podvodom,

nie sú samy osebe protizákonné, avšak o daňovom podvode môžu svedčiť vo svojom súhrne.
15. Až následne, ak správca dane takto preukáže, že k daňovému podvodu vôbec došlo, je na mieste
skúmať subjektívnu stránku účasti konkrétneho daňového subjektu na daňovom podvode. Správny súd
pripomenul, že neštandardné okolnosti svedčiace o daňovom podvode sú zisťované bez vzťahu ku
daňovému subjektu, ktorý si uplatňuje odpočet dane a skutočnosť, či tento daňový subjekt o podvode

vedel alebo mal vedieť je pre zistenie/preukázanie daňového podvodu nepodstatné. Vedomostná zložka
účasti daňového subjektu na daňovom podvode je až nasledujúcim krokom, a pokiaľ by samotný podvod
nebol preukázaný, otázka vedomosti o ňom sa stáva bezpredmetnou.
16. Správny súd aplikujúc uvedené na prejednávanú vec uzavrel, že skutočnosti, ktorými finančné
orgány odôvodnili samotné podvodné konanie, ako aj naplnenie vedomostnej zložky účasti žalobcu na

ňom, sa prelínajú a vykazujú istú totožnosť. Preto ich aj správny súd posudzoval v súhrne vo vzťahu k
obom sporným podmienkam testu daňového podvodu.
17. Správny súd zrekapituloval, že v posudzovanom prípade finančné orgány vymedzili nasledujúce
podstatné skutkové okolnosti svedčiace o tom, že k daňovému podvodu došlo a že žalobca mohol
nadobudnúť podozrenie o svojom zapojení do daňového podvodu:

· personálne prepojenie slovenských a českých spoločností zapojených do obchodného reťazca,
· žiaden z kontrolovaných obchodov medzi slovenskými spoločnosťami neprebehol na základe riadne
uzatvorených zmlúv, všetky obchody boli uzatvorené na základe osobnej známosti jednotlivých
štatutárov,
· neštandardná mailová komunikácii odberateľa žalobcu - spoločnosti BIG BRANDS TRADE SL,

· existencia zmiznutého obchodníka - spoločnosť K-TOM TRADE a.s.,
· viaceré spoločnosti zapojené do obchodného reťazca boli nekontaktné, nevykazovali reálnu
ekonomickú činnosť, mali virtuálne sídlo,
· konečnými odberateľmi zistenými v reťazci boli nekontaktné spoločnosti - MAGNUM TRADE Sp. Z.o.o.,
WIENEN GROUP s.r.o. a AKTYWATOR Sp. Z.o.o.,

· tovar sa prepravoval cez územia viacerých členských štátov EÚ s tým, že sa vyskladňoval a
naskladňoval v priebehu jedného resp. len niekoľkých dní,
· tovar bol opakovane nakupovaný a predávaný v celom množstve a žiadny predaj konečnému
spotrebiteľovi nebol preukázaný,
· odberateľ žalobcu - spoločnosť BIG BRANDS TRADE SL sa nenachádza na adrese, ktorú deklaroval

ako svoje sídlo, tak spoločnosť, ako aj jej zástupca sú zapletení do podvodov v oblasti DPH, spoločnosť
je klasifikovaná ako podozrivá z karuselového podvodu.
18. Správny súd vyhodnotil menované dôkazy a indície vo svojej vzájomnej spojitosti za dostatočné
pre prijatie záveru správnymi orgánmi, že daňový únik nebol v tejto konkrétnej veci len následkomneodvedenia dane, ale dôsledkom snahy o získanie daňového zvýhodnenia. Z pohľadu prieskumu
správnym súdom bolo podľa neho podstatné, že žalobca uvedené objektívne okolnosti a závery
správnych orgánov o jeho účasti na daňovom podvode v žalobe v ich komplexnosti ani nespochybnil

a nepredostrel ani žiadnu svoju verziu priebehu obchodov, ktorá by jeho účasť na daňovom podvode
rozumne vylučovala.
III. Kasačná sťažnosť žalobcu, stanovisko účastníkov
A/
19. Žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) podal proti napadnutému rozsudku správneho súdu kasačnú

sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP (nesprávne právne posúdenie veci) a § 440
ods. 1 písm. f) SSP (porušenie práva na spravodlivý súdny proces) a navrhol v zmysle § 462 ods. 2
SSP, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové
rozhodnutie zrušuje a vec vracia na ďalšie konanie.
20. Kasačný súd na tomto mieste v stručnosti rekapituluje sťažnostné body (ktoré do značnej miery
kopírujú žalobné námietky):

- záver správneho súdu, že povinnosti vyplývajúce z § 46 ods. 5 Daňového poriadku nie sú primárne
orientované do oblasti právneho posúdenia týchto pochybností a v tejto fáze kontroly mnohokrát ani nie
je zrejmé, či pochybnosti správcu dane môžu vo svojom výsledku napĺňať skutkovú podstatu daňového
podvodu alebo nesplnenia hmotnoprávnych podmienok, je v rozpore s rozsudkami Najvyššieho súdu
SR sp. zn. 1Sžf/16/2016 a sp. zn. 1Sžf/31/2016, z ktorých vyplýva, že v súvislosti s posudzovaním

oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH zo zdaniteľných obchodov na vstupe sa ako jeden
z kľúčových problémov od počiatku javí otázka rozloženia dôkazného bremena, teda posúdenie, ktoré
skutočnosti významné pre správne posúdenie práva uplatneného žalobcom ako daňovým subjektom
preukazuje daňový subjekt a kedy naopak dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane. Túto otázku si
podľa sťažovateľa musí správca dane vyriešiť už pri prvých skutkových zisteniach, ktoré naznačujú,

akú právnu daňovú normu pre posúdenie oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH z
preverovaných zdaniteľných obchodov správca dane chce ďalej uplatniť. Ak podľa správneho súdu v
tejto fáze kontroly mnohokrát ani nie je zrejmé, či sa pochybnosti správcu dane viažu k daňovému
podvodu alebo k nesplneniu hmotnoprávnych podmienok, potom je otázne, ako správca dane môže vo
výzve vydanej podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku definovať svoje pochybnosti,

- uvedený právny záver správneho súdu je v rozpore aj s ustanovením § 47 písm. h) Daňového poriadku,
podľa ktorého protokol musí obsahovať preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov. Obsah
protokolu je výsledkom nielen komplexného zisťovania skutkového stavu (skutkové zistenia), ale aj s
tým súvisiacej interpretácie daňových a iných právnych predpisov (právne závery), tzn. že v prípade
protokolu sa v plnom rozsahu uplatňuje zásada hodnotenia dôkazov správcom dane,

- v oznámení podľa § 45 Daňového poriadku a vo výzve podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku ide o
samostatné inštitúty správy daní, ktoré nie je možné zamieňať a ani kumulovať, ako to zmätočne učinil
správca dane podaním zo 14.10.2020,
- daňová kontrola bola rozhodnutím zo 04.05.2018 prerušená od 07.05.2018 až do 16.05.2019. Sám
žalovaný v rozhodnutí uvádza, že správca dane pre úplné objasnenie zistení požiadal dňa 03.09.2018

o doplnenie odpovede českej daňovej správy. Daňová kontrola bola prerušená, správca dane nemohol
konať a nemohol českej daňovej správe zaslať žiadosť o vypočutie svedka. Tvrdenie správneho súdu, že
počas prerušenia daňovej kontroly žiadna žiadosť o doplnenie odpovede nebola odoslaná, je v rozpore
so skutkovým stavom. Žalobca poukazuje na uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 726/2016
z 25.10.2016, z ktorého vyplýva, že počas prerušenia daňovej kontroly nemožno uvažovať o realizácii

kontrolných úkonov správcu dane,
- prerušenie daňovej kontroly musí byť vykonané vždy v súlade so zákonom, t. j. musí byť účelné a z
uvedeného dôvodu je nevyhnutné, aby finančné orgány v rámci rozhodnutí, v ktorých sa závery opierajú
aj o zistenia získané počas MVI, náležitým spôsobom zdôvodnili, aké zistenia vyplynuli z tohto postupu a
aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Z rozhodnutia správcu dane, ako aj žalovaného

vyplýva, že zistenia poľskej a nemeckej finančnej správy cestou MVI neboli vyhodnotené v ich vzťahu k
preverovaným zdaniteľným obchodom žalobcu, ani vo vzťahu k preukázaniu účasti žalobcu na daňovom
podvode a ani vo vzťahu k preukázaniu splnenia zákonom stanovených podmienok pre odpočítanie
dane a pre oslobodenie od dane,
- sťažovateľ poukazuje na záver správneho súdu (bod 20), že danosť dôvodu neuznania práva na

odpočítanie DPH pre daňový podvod v zásade vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky
odpočtu DPH sú splnené. Vytýka však správnemu súdu, že následne uvádza (bod 25), že samotná
fiktívna fakturácia či nepreukázanie reálneho dodania tovaru na niektorom stupni zisteného reťazca
obchodov,ajvspojenísovznikomdaňovéhoúnikuvsúvislostistakoufakturáciou,niejespôsobilázvrátiťpreukaznosť toho, že daňový únik bol dôsledkom podvodného konania. Správny súd podľa sťažovateľa
neobjasnil, na základe čoho dospel k uvedenému záveru. Podľa sťažovateľa nie je možné súčasne
tvrdiť, že pre daňový podvod hmotnoprávne podmienky musia byť splnené, no ak nie sú splnené, aj tak

sa jedná o daňový podvod,
- poukazuje v nadväznosti na uvedenú námietku na ustálenú judikatúru Súdneho dvora EÚ, ktorý
v súvislosti so zamietnutím práva na odpočítanie dane v prípadoch daňového podvodu opakovane
zdôrazňuje, že ide o situácie, keď boli splnené hmotnoprávne požiadavky práva na odpočítanie dane,
- podľa sťažovateľa je v rozpore s logikou tvrdiť, že v posudzovaných zdaniteľných obchodoch medzi

ZOOM Societas, s. r. o. a K-TOM TRADE, a. s. nebola hmotnoprávna podmienka splnená, ale pre účely
posúdenia daňového podvodu táto podmienka v uvedených obchodoch splnená bola,
-poukazujenarozsudokSúdnehodvoraEÚvoveciC-354/03OptigenLtd(bod47),podľaktorého„každé
plnenie sa musí posúdiť samo osebe a povaha určeného plnenia v dodávateľskom reťazci nemôže
byť zmenená z dôvodu predchádzajúcich alebo nasledujúcich udalostí“. Finančné orgány v rozpore s
uvedeným rozsudkom Súdneho dvora EÚ účelovo zmenili povahu určeného plnenia v dodávateľskom

reťazci a následným nepriznaním odpočítania dane žalobcovi založili objektívnu daňovú zodpovednosť
žalobcu za daňový únik, čím systematicky spochybnili právo na odpočítanie DPH, a tým neutralitu
DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH. Správny súd, rovnako ako finančné
orgány, rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,
- aj keď žalobca bol oprávnený uviesť verziu priebehu obchodov, ktorá by jeho účasť na daňovom

podvode rozumne vylučovala, predkladanie takýchto dôkazných prostriedkov bolo jeho oprávnením, nie
povinnosťou, a uvedená skutočnosť nič nemení na tom, že v prípade preukazovania účasti na daňovom
podvodejedôkaznébremenolennasprávcovidane.Úlohousprávnehosúdubolopreskúmaťzákonnosť
rozhodnutí a postupov finančných orgánov, teda preskúmať aj to, či finančné orgány pri preukazovaní
účasti žalobcu na daňovom podvode splnili svoje dôkazné bremeno,

- ak výsledky hodnotenia dokazovania vytvárajú podmienky len pre úsudok, že je možné, resp. viac
či menej pravdepodobné, že sa dokazovaná skutočnosť stala (vzbudiť podozrenie), čím pripúšťajú
aj možnosť (väčšia či menšia pravdepodobnosť) toho, že sa dokazovaná skutočnosť naopak
nestala, nie je možné urobiť záver o pravdivosti tejto skutočnosti. Ak finančné orgány uvádzajú, že
je ,,nepravdepodobné“, aby o sebe tieto osoby nemohli nevedieť, je „nepravdepodobné“, že by nemali

vedomosť o zapojení do reťazca podvodných plnení a o podvode nevedeli, tvrdenie sťažovateľa
(žalobcu), že nemal vedomosť sa „javí“ ako nepravdepodobná, potom pripúšťajú aj možnosť toho,
že dokazovaná skutočnosť sa naopak nestala. Žalobca opätovne poukazuje na rozsudok Súdneho
dvora EU vo veci C-281/20 Ferimet. Za daného stavu nie je možné urobiť záver o pravdivosti tvrdenej
skutočnosti a uvedené podľa sťažovateľa dokazuje, že ide o domnienky, ktoré za daných okolností nie je

možné osvedčiť ani ako nepriame dôkazy postačujúce k prijatiu závažného záveru, že sťažovateľ vedel
alebo mohol vedieť, že svojim konaním sa podieľa na daňovom podvode,
- finančné orgány a správny súd poukazujú na personálne prepojenie slovenských a českých spoločnosti
zapojených do obchodného reťazca, no už nevysvetľujú, na základe akej úvahy dospeli k záveru,
že personálne prepojenie slovenských a českých spoločností zapojených do obchodného reťazca

predstavuje jeden z nepriamych dôkazov o možnej vedomej, či nedbanlivostnej účasti žalobcu na
podvodnom konaní. Pokiaľ boli zistené personálne prepojenia medzi niektorými spoločnosťami, ktoré
sa nachádzali v zistenom obchodnom reťazci pred, resp. po žalobcovi, a nešlo pri tom o personálne
prepojenia medzi priamym dodávateľom a odberateľom, tak bez toho, aby finančné orgány preukázali
vedomosť žalobcu o iných subjektoch obchodného reťazca mimo priameho dodávateľa a odberateľa,

nejde v takomto prípade o žiadnu indíciu, ale výlučne len o ničím nepodložené domnienky či hypotézy.
Touto okolnosťou teda nebolo možné dôvodiť vo vzťahu k vedomostnému testu konkrétneho subjektu,
- vo vzťahu k neuzatvoreniu zmluvy medzi žalobcom a jeho priamym dodávateľom, resp. priamym
odberateľom (ktorá skutočnosť je ako jediná relevantná pre subjektívny, resp. due diligence test)
finančnými orgánmi a ani samotným správnym súdom nebolo ozrejmené, ako by dodržanie tohto

opatrenia viedlo k tomu, že by sa žalobca nestal súčasťou reťazca poznačeného podvodom na dani,
- skutkové okolnosti spočívajúce v tom, že viaceré spoločnosti zapojené do reťazca boli nekontaktné
a nevykazovali žiadnu činnosť, v tom, že sa tovar prepravoval cez územia viacerých štátov, či v tom,
že tovar bol opakovane nakupovaný a predávaný v celom množstve a žiadny predaj konečnému
spotrebiteľovinebolpreukázaný,možnopovažovaťvýlučnezaokolnostispôsobilépreukázať,žedaňový

únik bol dôsledkom podvodného konania, avšak nie za okolnosti týkajúce sa vedomostnej zložky.
- označenie „zmiznutý obchodník“ ani v hrubých rysoch nezodpovedá postaveniu dodávateľa K-TOM
TRADE as., nakoľko táto spoločnosť mala riadne sídlo, zamestnancov a jej štatutárny zástupca riadne
spolupracoval so správcom dane a bol súčinný. Skutočnosť, že zanikla v roku 2022 tesne predvydaním prvostupňového rozhodnutia, nemá relevanciu a už vôbec ju nemožno posudzovať pre účely
vedomostného testu,
- finančné orgány a správny súd odignorovali podstatné okolnosti danej veci, z ktorých bolo zrejmé, že

sťažovateľ v minulosti obchodoval ako s priamym dodávateľom (dlhodobo najmenej od začiatku roka
2016) tak aj s priamym odberateľom,
- správny súd v rozsudku žiadnym spôsobom nereagoval na podstatné námietky žalobcu uvedené v
bode 40. žaloby, spočívajúce v tom, že žalobca nezačal obchodovať s novým druhom tovaru ani s
novými obchodnými partnermi. K tomu je potrebné dodať, že žalobca si riadne preveril svojho priameho

dodávateľa aj odberateľa cez verejne dostupné registre a za účelom preukázania vykonania opatrení
predložil správcovi dane viaceré listinné dôkazy. Navyše, z dôvodu opatrnosti, tak ako to žalobca
uvádzal už niekoľkokrát, a ako to vyplynulo aj z listinných dôkazov, všetky obchody s odberateľom
boli realizované prostredníctvom predfaktúry, ktorá musela byť minimálne sčasti uhradená ešte pred
odoslaním tovaru,
- slovné spojenie „vedel alebo mohol a mal vedieť“ predstavuje dve alternatívy, teda voľbu medzi dvoma

vylučujúcimi sa možnosťami. Finančné orgány mali povinnosť riadne si ujasniť, ktorá z týchto alternatív
sa naozaj stala a následne dokázať, že sa aj naozaj stala. Keďže tak nekonali, ich rozhodnutia sú
nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť,
- rozlišovanie medzi zistením „žalobca vedel“ a zistením „žalobca mal, resp. mohol vedieť“ je
podstatné, pretože právna klasifikácia konania a subsumovanie objektívnych zistení pod jednotlivé

úrovne vedomostnej zložky zásadným spôsobom vytvára celkový obraz o tom, či správca dane uniesol
svoje dôkazné bremeno a preukázal účasť žalobcu na podvodnom konaní. Je úplne v rozpore s logikou
tvrdiť, že je nepravdepodobné, že by sa žalobca do reťazca zapojil nevedome, čo znamená, že žalobca
sa do reťazcov spojených s podvodným konaním zapojil vedome a súčasne tvrdiť, že žalobca si
nepočínal obozretne a akceptoval tak riziko, že sa bude podieľať na podvode v oblasti DPH. Napadnuté

rozhodnutie preto podľa sťažovateľa trpí vadou nepreskúmateľnosti pre nezrozumiteľnosť a vykazuje
znaky arbitrárnosti,
- napadnutý rozsudok podľa sťažovateľa nemožno považovať za presvedčivo, riadne a vyčerpávajúco
odôvodnený.
21. Sťažovateľ dňa 07.01.2026 doručil kasačnému súdu podanie označené ako „K vyhláseniu rozsudku

Najvyšším správnym súdom SR sp. zn. 2Sfk/30/2025“, v ktorom opakovane uvádza skutočnosti
už prezentované v obsahu kasačnej sťažnosti a vyjadruje sa podrobnejšie k dlhodobej spolupráci
sťažovateľa s Ing. Kmecom, ktorý bol štatutárnym zástupcom dodávateľskej spoločnosti. Vytýka
konajúcim finančným orgánom, že im trvalo tri roky, kým svojím preverovaním zistili informácie o
podvodnom charaktere reťazca spoločností, v ktorých bol štatutárom práve Ing. Kmec. Na druhej strane

však dávajú za vinu sťažovateľovi, že mal alebo mohol vedieť o podvodnom charaktere rozsiahleho
obchodného reťazca už v októbri 2017.
22. Poukazuje zároveň na ustálenú judikatúru kasačného súdu, v zmysle ktorej kasačný súd pripustil
poskytnutie ochrany dobromyseľnému nadobúdateľovi zdaniteľného plnenia v prípade, ak plnenie bolo
poskytnuté za štandardných okolností, ako k nemu dochádzalo v rámci predchádzajúcej obchodnej

praxe, hoc na strane dodávateľa evidentne došlo k podvodnému konaniu.
B/
23. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že jej obsah do veľkej miery kopíruje odvolacie
dôvody, s ktorými sa rozsiahlo a vyčerpávajúcim spôsobom vysporiadal v odôvodnení napadnutého
rozhodnutia. V plnom rozsahu sa stotožňuje s právnym názorom správneho súdu a kasačnú sťažnosť

navrhuje zamietnuť ako nedôvodnú.
IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
24. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal
napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP),
pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods.

1, § 443 ods. 1 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods.
1 SSP), zohľadniac § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne
dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je čiastočne dôvodná, a preto po predchádzajúcom zverejnení
termínu verejne vyhlásil dňa 31. marca 2026 tento rozsudok, ktorým rozhodol spôsobom podľa § 462
ods. 2 SSP.

25. S ohľadom na odôvodnenie rozsudku správneho súdu a vymedzenie sťažnostných bodov
bolo úlohou kasačného súdu posúdiť predovšetkým správnosť právneho záveru správneho súdu o
dôvodnostinepriznaniaprávažalobcovinaodpočítanieDPHzposudzovanejtransakcie(dodanietovaru)
z dôvodu jeho preukázanej účasti na daňovom podvode.IV.a) K námietkam k priebehu vytýkacieho konania a absencie primárneho právneho posúdenia
pochybností
26. Sťažovateľ namieta, že správcovi dane už pri formulovaní pochybností viažucich sa k

posudzovanému zdaniteľnému obchodu musí byť zrejmé, akú právnu daňovú normu pre posúdenie
oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH chce ďalej uplatniť. Kasačný súd v tejto súvislosti
zdôrazňuje, že v ustanovení § 46 ods. 5 Daňového poriadku zákonodarca podmienil zahájenie
vytýkacieho konania počas daňovej kontroly existenciou objektívnych pochybností o správnosti,
pravdivosti alebo úplnosti predložených dokladov alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených,

ďalej oznámením týchto pochybností kontrolovanému daňovému subjektu a napokon aj výzvou
daňovému subjektu na vyjadrenie, doplnenie údajov, vysvetlenie nejasností, vykonanie opravy alebo
preukázanie pravdivosti spochybnených údajov. Existencia pochybností správcu dane musí mať základ
v relevantných dôvodoch a dôkazoch a nemôže byť založená na svojvôli zamestnancov správcu dane.
Naopak, pokiaľ správca dane svoje pochybnosti objektívne podložené nemá a svoje úvahy zakladá len
na domnienkach, v takom prípade podmienky na začatie vytýkacieho konania nie sú dané.

27. Kasačný súd nepopiera, že správca dane už v čase formulovania výzvy na odstránenie pochybností
môže na základe dovtedy zhromaždených informácií, dokladov či indícií disponovať určitou predstavou
o ďalšom smerovaní kontroly z pohľadu identifikácie dôvodu prípadného nepriznania odpočtu DPH
zo zdaniteľného obchodu (nesplnenie hmotnoprávnych podmienok/účasť na daňovom podvode). Toto
štádium daňovej kontroly sa však vyznačuje dynamikou a akýkoľvek predbežný názor správcu dane nie

je automaticky záväzný pre jeho ďalší postup a zameranie dokazovania. Práve vytvorením procesnej
možnosti daňovému subjektu brániť sa, predkladať ďalšie doklady a reagovať na identifikované
pochybnosti sa otvára priestor na stabilizáciu ďalšieho postupu správcu dane a preto nie je vylúčené,
že tento po vytýkacom konaní a doplnení, resp. objasnení skutočností zo strany daňového subjektu
zmení svoje pôvodné „predposúdenie“ veci. To však nezakladá automatickú budúcu nepoužiteľnosť už

zhromaždených zistení. Správcom dane formulované pochybnosti sa môžu týkať osoby dodávateľa,
existencie tovaru, pôvodu a pohybu tovaru, účtovných aspektov transakcií a mnohých ďalších
skutočností, ktoré nemožno izolovane, bez ďalšieho označiť ako použiteľné len pre preukázanie
nesplnenia hmotnoprávnych podmienok alebo len pre preukázanie účasti na podvodnej daňovej
schéme. Prejavenie pochybností má upozorniť kontrolovaný daňový subjekt na nezrovnalosti, ktoré

správca dane zistil, pričom účelom vytýkacieho konania je v súčinnosti s daňovým subjektom tieto
nezrovnalosti odstrániť. Pokiaľ ide o samotnú výzvu na odstránenie pochybností, táto má potom skôr
iba demonštratívne inštruovať daňový subjekt, akým najvhodnejším spôsobom vytýkané pochybnosti
vyvrátiť, t. j. poukázaním na to, čo je sporné a čo treba preukázať.
28. Ak sťažovateľ citujúc rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/16/2016 uvádza, že daňový

subjekt je už v dostatočnom časovom predstihu oprávnený vedieť, na akom skutkovom základe má
znášať dôkazné bremeno, kasačný súd k uvedenému len doplní a spresní, že tento časový moment
vedomosti sa nevzťahuje na fázu vytýkacieho konania, kedy sám správca dane ustaľuje skutočnosti,
ktoré sa môžu javiť ako sporné (napr. existencia tovaru) a daňový subjekt je v pozícii, kedy doložením
relevantných dokladov môže ich deklarovanú spornosť rozptýliť. V každom prípade však správcom dane

naakumulované zistenia, resp. nezrovnalosti (potenciálne) môžu naďalej poslúžiť na preukazovanie
iného dôvodu nepriznania odpočtu DPH.
29. Ak sťažovateľ namieta, že takéto vnímanie je v rozpore s ustanovením § 47 písm. h) Daňového
poriadku, podľa ktorého protokol musí obsahovať preukazné kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov,
kasačný súd pripomína, že tu už ide o iné štádium daňovej kontroly, (v zásade konečné), kedy

sa predpokladá hodnotenie dôkazov správcom dane. To však rovnako neznamená, že by skutkové
zistenia vyhodnocované v protokole nebolo možné interpretovať aj inak (napr. na základe dokazovania
vykonaného vo vyrubovacom konaní, príp. ak k tomu správcu dane zaviaže odvolací orgán alebo neskôr
správny súd).
30. Ak správca dane výzvu na odstránenie pochybností zo 14.10.2020 označil aj ako oznámenie podľa

§ 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku, ktorým oboznámil žalobcu so skutočnosťami zistenými v
priebehu daňovej kontroly, neznamená to, že tieto dva inštitúty zmätočne zamenil. V zásade sa podľa
kasačného súdu prelínajú. Ak má daňový subjekt právo vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k
zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho
vyjadrenia k nim (§ 45 ods. 1 písm. f), tak možno tvrdiť, že uvedené zahŕňa aj jeho právo byť

oboznámený s pochybnosťami správcu dane zakladajúcimi možný dôvod nepriznania práva na odpočet
DPH (§ 46 ods. 5). Referencia na dikciu oboch ustanovení v jednom podaní správcu dane zohľadňuje
skôr starostlivé vnímanie procesných práv sťažovateľa, a nie zmätočnosť či kumuláciu viacerýchsamostatných inštitútov. Kasačný súd v uvedenom postupe správcu dane nevzhliadol nesprávnosť
majúcu negatívny dopad na procesné práva sťažovateľa v daňovom konaní.
IV.b) K námietke neúčelnosti prerušenia daňovej kontroly a vykonávaniu úkonov počas prerušenia

31. Sťažovateľ namieta, že správca dane počas daňovej kontroly prerušenej z dôvodu medzinárodnej
výmeny informácií (od 07.05.2018 do 16.05.2019) vykonal úkon a zaslal českej daňovej správe žiadosť
o doplnenie odpovede. Z pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane
skutočne takúto žiadosť (datovanú k 03.09.2018) formuloval, a to v nadväznosti na skutočnosti uvedené
v už doručenej odpovedi na MVI od českej daňovej správy dňa 19.06.2018.

32. Sťažovateľ sa vo svojej argumentácii formalisticky pridržiava označenia tohto úkonu správcom
dane; z následnej korešpondencie Finančného riaditeľstva SR zodpovedného za technicko-organizačné
aspekty zasielania žiadostí o MVI, je však zrejmé, že predmetnú „žiadosť o doplnenie odpovede“ bolo
potrebné vyhodnotiť a podať ako novú žiadosť o MVI. Nehľadiac preto na jej označenie zo strany správcu
dane tak v čase jej adresovania českej daňovej správe dôvod prerušenia daňovej kontroly (prebiehajúca
medzinárodná výmena informácií) naďalej pretrvával a nešlo o úkon správcu dane realizovaný v

prerušenom konaní. Správca dane realizoval procesný postup v intenciách rozhodnutím vymedzeného
dôvodu prerušenia daňovej kontroly.
33. Kasačný súd na tomto mieste pripomína, že ak na účely preverenia oprávnenosti nadmerného
odpočtu DPH vyvstane počas daňovej kontroly potreba získať informácie podľa osobitného predpisu
(napr. formou MVI ako v tu posudzovanej veci), je správca dane oprávnený postupom podľa § 61 ods.

1 písm. b) Daňového poriadku daňovú kontrolu prerušiť až dovtedy, kým nepominie dôvod prerušenia.
Po dobu, ktorá plynie od nadobudnutia účinkov prerušenia až do pominutia jeho dôvodov, vrátane
času vynaloženého Finančným riaditeľstvom SR na spracovanie a odoslanie žiadosti o MVI dožiadanej
daňovej správe iného štátu a doručenia získanej odpovede naspäť správcovi dane, sa daňová kontrola
nevykonáva a lehota na jej vykonanie neplynie, pretože dôvody prerušenia (potreba získania informácií

potrebných pre riadne rozhodnutie o daňovej povinnosti) naďalej trvajú. O tom, či existuje potreba
získaniarelevantnýchinformáciízinéhoštátuEÚ,sirobízáversprávcadane,ktorýnatentoúčelkontrolu
prerušuje. Rovnako robí záver o tom, či na podklade už poskytnutej odpovede na MVI vznikne potreba
získania ďalších, doplňujúcich informácií (ako tomu bolo i v tu posudzovanej veci).
34. Pokiaľ sťažovateľ namieta, že zistenia poľskej a nemeckej finančnej správy neboli vyhodnotené v

ich vzťahu k preverovaným zdaniteľným obchodom žalobcu, kasačný súd poukazuje v tejto súvislosti
na rozhodnutie veľkého senátu Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 19SVs/4/2023 z 27. marca
2024 (bod 21), cit. „Účelnosť medzinárodnej výmeny informácií je vždy potrebné posudzovať podľa
obsahu žiadosti, teda okruhu informácií, ktoré sa správca dane snaží prostredníctvom daňovej správy
iného členského štátu EÚ získať. Nie je pritom rozhodujúca presnosť otázok smerom k získaniu

optimálnych informácií, dôležité je, či sa správca dane pýta k meritu veci, ktorú má posúdiť. Ak môžu
byť požadované informácie relevantné pre rozhodnutie o daňovej povinnosti, potom je nutné hľadieť na
uplatnenie MVI a na prerušenie daňovej kontroly ako na efektívne. Merať účelnosť MVI jej výsledkom,
teda či a do akej miery boli získané informácie pri následnom rozhodovaní použiteľné alebo dokonca
použité v argumentácii, je nesprávne. Nemožno totiž vylúčiť, že dôvodne uplatnená žiadosť o MVI

je neúspešná (dožiadanému orgánu sa z rôznych dôvodov nepodarí získať požadované informácie),
prípadne po podaní žiadosti dôjde k zmene skutkových zistení a preto sa informácie získané z MVI
stanú nepoužiteľnými. To však už je vecou hodnotenia dôkazov a právneho posúdenia, nie zákonnosti
prerušenia daňovej kontroly.“
35. Kasačný súd len pre doplnenie uvádza, že zistenia získané realizáciou MVI do Poľska a Nemecka v

zásade smerovali k spoločnostiam stojacim na úplnom konci reťazca, ktoré boli nekontaktné a nezdanili
tovar v mieste spotreby. Z odôvodnenia napadnutého aj prvostupňového rozhodnutia je zrejmé, že
preukázanie účasti na daňovom podvode stálo najmä na skutočnostiach týkajúcich sa inej časti reťazca
a prepojení v ňom identifikovaných, čo však neznamená, že by takéto šetrenie správcu dane bolo
od počiatku neúčelné. V súhrne a vo vzájomných súvislostiach napokon podporilo obraz podvodného

konania, resp. podvodný charakter reťazca zúčastnených spoločností. Interpretujúc vyššie citované
závery veľkého senátu je pri posudzovaní účelnosti prerušenia daňovej kontroly rozhodnou účelnosť
žiadosti o MVI, nie využiteľnosť samotnej odpovede. Správca dane celkom odôvodnene formuláciou
dotknutých žiadostí o MVI smeroval svoju pozornosť k zisťovaniu skutočností ohľadne pohybu tovaru
či mieste jeho spotreby, čo zahŕňalo aj preverenie spoločností stojacich na konci identifikovaného

podvodného reťazca a ich obchodných vzťahov.
36. Sťažovateľ v spojitosti s uvedeným namieta rozpornosť záveru správneho súdu o tom, že pri
daňovom podvode sa v zásade vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH sú
splnené, so záverom, že samotná fiktívna fakturácia či nepreukázanie reálneho dodania tovaru naniektorom stupni zisteného reťazca obchodov, nie sú spôsobilé zvrátiť preukaznosť toho, že daňový
únik bol dôsledkom podvodného konania. Kasačný súd k uvedenému objasňuje, že z judikatúry
Súdneho dvora EÚ vyplýva, že každá transakcia musí byť sama predmetom vyhodnotenia, nezávisle

na dani splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (C-267/15 Gemeente Woerden).
Pri posudzovaní splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane správca dane skúma vzťah
dodávateľ-odberateľ, z ktorého si daňový subjekt uplatňuje odpočet, a to izolovane od iných zložiek
reťazca. Platí preto, že ak v určitej časti reťazca (odlišnej od kontrolovaného daňového subjektu)
nebolo priznané odpočítanie DPH z posudzovaného obchodu (vzťah dodávateľ - odberateľ), nezakladá

to prezumpciu tohto záveru aj pri ostatných častiach reťazca. Rovnako sa to neprieči konštatovaniu
účasti kontrolovaného subjektu na podvodnej daňovej schéme, ako správne naznačil v odôvodnení
napadnutého rozsudku správny súd. Pri preukazovaní hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane
viazne dôkazné bremeno na daňovom subjekte, ktorý môže nepriznanie odpočtu privodiť aj vlastnou
pasivitou, pokiaľ je nečinný v odstraňovaní pochybností formulovaných správcom dane podľa § 46 ods.
5 Daňového poriadku. Záver orgánov finančnej správy o nesplnení hmotnoprávnych podmienok odpočtu

DPH v určitom článku dodávateľského reťazca nedopadá automaticky aj na posúdenie splnenia týchto
podmienok v iných článkoch toho istého reťazca a nemôže byť iným daňovým subjektom na ťarchu.
Kasačný súd podotýka, že nie je preto vylúčená situácia, kedy v tom istom reťazci u jedného subjektu
bude konštatované nepriznanie odpočtu DPH z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok a u
iného subjektu dôjde k nepriznaniu z iného právneho dôvodu (účasť na daňovom podvode).

IV.c) K námietke nesprávneho vyhodnotenia vedomostnej zložky daňového subjektu o zapojení do
daňového podvodu
37. Kasačný súd vzhliadol dôvodnosť sťažnostných bodov vytýkajúcich nesprávne vyhodnotenie zistení,
na ktorom konajúce orgány založili naplnenie vedomostnej zložky sťažovateľa o účasti na daňovom
podvode. Neobstojí záver žalovaného, že daňový subjekt konal neobozretne, keď za zistených okolností

vstúpil do obchodných transakcií.
38. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH, sa aplikuje tzv. Axel
Kittel test. Tento je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode, a to z rozsudku
Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, C-439/04 zo 6.7.2006. Odborná literatúra tieto kritériá
konštruuje do štyroch otázok, ktoré musia byť zodpovedané kladne:

1. Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
3. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?
4. Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol

a mal vedieť daňový subjekt?
39. Ak správca dane zakladá svoje rozhodnutie na zneužití systému DPH z dôvodu účasti daňového
subjektu na daňovom podvode, je povinný takéto konanie preukázať, okrem iného, i vo vzťahu
k zavineniu daňového subjektu. Spornou v posudzovanej veci bolo pozitívne preukázanie kritérií
konštruovaných v 4. otázke predmetného testu. Rozhodnutia daňových orgánov síce obsahujú sumár

ich skutkových zistení a právnych záverov, tomuto však chýba adresnosť a konkrétnosť, a to minimálne
vo vzťahu k vedomostnej zložke tzv. Axel Kittel testu.
40. Konajúce orgány označili personálne prepojenia slovenských a českých spoločností zapojených
do obchodného reťazca za jeden z nepriamych dôkazov o možnej vedomej či nedbanlivostnej účasti
žalobcu na podvodnom konaní. Zo skladby spoločností v identifikovanom reťazci a prepojení medzi

nimi pritom vyplýva, že neexistuje žiadne prepojenie (personálne ani majetkové) medzi sťažovateľom
a jeho dodávateľom, medzi sťažovateľom a jeho odberateľom ani medzi sťažovateľovým dodávateľom
a odberateľom navzájom. Je pravdou, že personálne prepojenia sú prítomné v časti reťazca
predchádzajúcej posudzovanej obchodnej transakcii sťažovateľa, a to medzi spoločnosťami K-TOM
TRADE a.s. a ZOOM Societas s.r.o. (v osobe JUDr. Jána Šofranka), medzi ZOOM Societas s.r.o. a TK

Company s.r.o. (vlastnícke prepojenie v osobe spoločníka) a medzi TK Company s.r.o. a K-TOM TRADE
a.s. (v osobe Ing. Tomáša Krajňáka). Treba však zdôrazniť, že sťažovateľ bol v čase realizácie obchodov
v obchodnom vzťahu s dodávateľom K-TOM TRADE a.s. po dobu cca 2 rokov, pričom spolupracoval
vždy s osobou konateľa Ing. Miroslava Kmeca. Zo zistení správcu dane nevyplýva, že by niektorý z
obchodov dohadoval s členmi dozornej rady JUDr. Jánom Šofrankom či Ing. Tomášom Krajňákom, alebo

by s nimi kedykoľvek počas svojej obchodnej histórie prišiel do kontaktu. Rovnako zistenia správcu dane
nenasvedčujú tomu, že by sťažovateľ v minulosti spolupracoval so spoločnosťami ZOOM Societas s.r.o.
a TK Company s.r.o., kde dotknuté osoby figurovali a ktoré obchodovali s rovnakými komoditami.41. Ako nepresvedčivý vyhodnotil kasačný súd záver žalovaného (str. 37-38 napadnutého rozhodnutia),
že vzhľadom na dlhoročné obchodné vzťahy so spoločnosťou K-TOM TRADE a.s. a na osobné kontakty
ich štatutárov, je nepravdepodobné, že by sa daňový subjekt do tohto reťazca zapojil nevedome.

Dlhodobá obchodná spolupráca automaticky nezakladá znalosť odberateľa o dodávateľských
spoločnostiach dodávateľa či ich personálnom zložení, obzvlášť za situácie, ak tieto spoločnosti nie sú
nijakým spôsobom zapojené (prepravou či iným vkladom) do dodania tovaru odberateľovi dodávateľa.
42. Kasačný súd má za to, že v správcom dane identifikovaných personálnych prepojeniach neboli
preukázané žiadne objektívne ukazovatele rizikovosti danej transakcie, ktorým mal sťažovateľ venovať

osobitnú pozornosť. I keď aj takéto prepojenia môžu byť relevantné pre účely tzv. Axel Kittel testu,
musí však byť stále preukázané, že o nich daňový subjekt vedel, príp. že na základe zistených
skutočností mohol a mal o nich vedieť. Žalobcovu vedomosť alebo prijímanie preventívnych opatrení
je potrebné skúmať a hodnotiť so zreteľom na to, že išlo o skutočnosti týkajúce sa vzťahu medzi
dodávateľom sťažovateľa a inými osobami, odlišnými od osoby sťažovateľa. Správca dane v tejto
súvislosti opomenul uviesť, na základe akých skutočností dospel k záveru, že o uvedených prepojeniach

žalobca vedieť mal alebo mohol. Skutočnosti týkajúce sa personálnych či majetkových prepojení
subjektov v dodávateľskom reťazci musia byť dostatočne významné a zreteľné, aby indikovali
obozretnosť sťažovateľa a preukazovali jeho vedomosť či zanedbanie potrebnej opatrnosti vo vzťahu k
potenciálnej účasti na daňovom podvode. Prepojenia cez osoby, pri ktorých nie je preukázaný kontakt so
sťažovateľom,osobnáznámosťčiminulé,resp.aktuálneobchodovaniesinýmispoločnosťami,vktorých

by dané osoby tiež vystupovali, takúto požiadavku obozretnosti podnikateľa bez ďalšieho nevytvárajú.
Ako všeobecný a nepodložený možno v tejto súvislosti hodnotiť záver žalovaného, že objektívne dôkazy
zabezpečené počas výkonu daňovej kontroly nasvedčujú tomu, že jednotlivé súčasti reťazca o sebe
vedeli, teda vedeli o účele obchodnej operácie, ktorá bola od začiatku z hľadiska hospodárskej podstaty
obchodu podvodná. Rovnako sa javí i konštatácia žalovaného (str. 22 napadnutého rozhodnutia), že

daňový subjekt neprijal v rámci obvyklej obozretnosti opatrenia, aby zabránil svojej účasti na podvode
a vlastným nedbanlivým počínaním sa vystavil riziku zapojenia do reťazca podvodných konaní a stal sa
účastníkom daňového podvodu.
43. Zdôvodnenie záveru orgánov finančnej správy o preukázaní, že daňový subjekt vedel, resp. vedieť
mal alebo mohol, že participuje na daňovom podvode, musí byť individualizované a konkrétne a musí byť

z neho zrejmé, z čoho takýto záver vyplýva. Východiskom pre tieto úvahy zaiste budú najmä skutkové
zistenia správnych orgánov o konkrétnych okolnostiach, tieto však musia byť v rozhodnutí vnútorne
logicky prepojené a takto aj odôvodnené, aby z nich bolo možné vyvodiť objektivizovaný záver smerujúci
k tomu, že daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť o svojej účasti na daňovom podvode, resp. že
vzhľadom na okolnosti prípadu si nesplnil preventívne povinnosti v primeranom rozsahu.

44. Túto požiadavku pritom nie je možné redukovať len na paušálny úsudok o tom, že daňový
subjekt ako obozretný podnikateľ mal mať podozrenie o podvodnom charaktere transakcie, alebo že
mal dôslednejšie preverovať dodávateľov a ich dodávateľov, avšak bez ukotvenia tohto očakávania
v konkrétnych skutkových okolnostiach prípadu, o ktoré ho možno spoľahlivo oprieť. V napadnutom
rozhodnutí absentuje objasnenie, od čoho odvíja žalovaný možnú vedomosť sťažovateľa o zistených

väzbách spoločností v reťazci, ktoré mali indikovať jeho zvýšenú obozretnosť. Navyše, správca dane,
žalovaný, a následne ani správny súd odobrujúc závery daňových orgánov právne nekvalifikovali
vedomosť žalobcu o účasti na podvodnom konaní, a teda nešpecifikovali, či sťažovateľ „vedel“ alebo
„mal, resp. mohol vedieť“, že sa zapája do podvodnej daňovej schémy.
45. Podľa kasačného súdu v otázke obozretnosti sťažovateľa neobstálo - bez ďalšieho - ani

zistenie daňových orgánov, že sťažovateľ kupoval tovar iba na základe objednávok. Je pravdou, že
neuzatvorenie písomnej zmluvy obvykle vedie k záveru o neopatrnosti alebo neobozretnosti daňového
subjektu. V prejednávanej veci sa však daňové orgány s touto okolnosťou podrobnejšie nevysporiadali,
a to najmä v súvislosti s ďalšími okolnosťami prípadu (napr. zaužívaná prax v danom odvetví, ale aj prax
v obchodnom vzťahu medzi sťažovateľom a jeho dodávateľom, ktorý mal pretrvávať od roku 2016).

46. Kasačný súd nespochybňuje význam a dôležitosť skutkových zistení správcu dane v predmetnej
veci. Daňové orgány uvažovali správne, keď dokazovanie viedli smerom k preukázaniu daňového
podvodu. Napokon ani nie je sporným, že z posudzovaných zdaniteľných obchodov v reťazci vznikol
daňový únik a tento bol dôsledkom podvodného konania. O tom svedčí aj absencia podnikateľskej
histórie a zázemia u viacerých v reťazci zúčastnených subjektov, ich nekontaktnosť, nevykazovanie

činnosti, podozrenia z karuselového podvodu, preprava tovaru cez územia viacerých štátov, nezdanenie
tovaru v mieste spotreby, resp. nepreukázanie predaja konečnému spotrebiteľovi.
47. Účasť na daňovom podvode sa môže stať dôvodom pre nepriznanie práva na odpočet dane, ak
daňový subjekt uplatňujúci si daňové oprávnenie vedel o?svojej účasti na podvodnej schéme, alebo tos ohľadom na okolnosti prípadu vedieť mal, najmä ak by pri preverovaní svojho obchodného partnera
postupoval s náležitou opatrnosťou a?starostlivosťou. Vyžadovanie a?zohľadňovanie primeranej
obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať primerané opatrenia na

predchádzanie účasti na daňovom podvode je?typické práve pre dokazovanie daňového podvodu,
resp. skutočnosť, či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že sa zúčastňuje na daňovom podvode
(rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3.
septembra 2020, body?53, 54, 56 a 58). Tu je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán,
ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na základe domnienok

(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021,
bod 54; vo veci Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43).
48. Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať,
je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci
Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno
zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a

hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jej dodávateľa a tým fakticky preniesť na neho kontrolné činnosti, ktoré
patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa
19.10.2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.09.2020, bod 56; vo veci
Mahagében Kft, C80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012, bod 57).
49. Kasačný súd má za to, že závery žalovaného vo vzťahu k hmotnoprávnemu posúdeniu veci (totožné

so závermi správneho súdu) nie sú vo svetle žalobných bodov spôsobilé obstáť, a preto kasačný súd
nepovažoval za účelné a hospodárne zrušiť z tohto dôvodu napadnutý rozsudok a vec vrátiť krajskému
súdu na ďalšie konanie. Kasačný súd preto zmenil rozsudok krajského súdu tak, že zrušil preskúmavané
rozhodnutie žalovaného podľa § 462 ods. 2 SSP, a to najmä z dôvodu nesprávneho prístupu žalovaného
(a správneho súdu) k vyhodnoteniu otázky vedomostnej zložky sťažovateľa o účasti na daňovom

podvode.
50. Nesprávnosť v právnom posúdení spočíva v tom, že vyhodnotenie skutkových zistení netvorí
dostatočný podklad pre objektivizovaný záver smerujúci k tomu, že daňový subjekt vedel alebo mohol
vedieť o svojej účasti na daňovom podvode, resp. že vzhľadom na okolnosti veci si nesplnil preventívne
povinnosti v primeranom rozsahu. V naznačenom smere sa právne závery správneho súdu odkláňajú

i od aktuálnej rozhodovacej praxe kasačného súdu a Súdneho dvora EÚ. Kasačný dôvod podľa § 440
ods. 1 písm. g) SSP teda bol uplatnený opodstatnene.
51. V ďalšom konaní bude úlohou žalovaného v intenciách právneho názoru kasačného súdu
vysloveného v tomto rozsudku nanovo uvážiť splnenie zákonných podmienok odpočítania dane. Pokiaľ
sasprávcadaneažalovanýakodôvodneuznaniauplatnenýchprávnaodpočítaniedanerozhodnúzvoliť

daňový podvod a účasť sťažovateľa na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, bude
potrebné, aby inak, ako len v rovine špekulácií, preukázali to, že sťažovateľ vedel, resp. pri dodržaní
primeranej obozretnosti mal a mohol vedieť, že sa svojím plnením zúčastní na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom.
52. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd v zmysle § 467 ods. 1 a ods. 2 v

spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu
dôvodne vynaložených trov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny
úradník na krajskom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.
53. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 :
0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Zdôvodnenie záveru orgánov finančnej správy o preukázaní, že daňový subjekt vedel, resp. vedieť mal
alebo mohol, že participuje na daňovom podvode, musí byť individualizované a konkrétne a musí byť
z neho zrejmé, z čoho takýto záver vyplýva. Východiskom pre tieto úvahy zaiste budú najmä skutkové
zistenia správnych orgánov o konkrétnych okolnostiach, tieto však musia byť v rozhodnutí vnútorne
logicky prepojené a takto aj odôvodnené, aby z nich bolo možné vyvodiť objektivizovaný záver smerujúci

k tomu, že daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť o svojej účasti na daňovom podvode, resp. že
vzhľadom na okolnosti prípadu si nesplnil preventívne povinnosti v primeranom rozsahu.
Túto požiadavku pritom nie je možné redukovať len na paušálny úsudok o tom, že daňový subjekt
ako obozretný podnikateľ mal mať podozrenie o podvodnom charaktere transakcie, alebo že mal
dôslednejšie preverovať svojich dodávateľov a ich dodávateľov, avšak bez ukotvenia tohto očakávania

v konkrétnych skutkových okolnostiach prípadu, o ktoré ho možno spoľahlivo oprieť.Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.