Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 20. apríl 2022

Súd: Krajský súd Bratislava
Spisová značka: 2S/197/2021

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1021201233
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 04. 2022
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Michal Dzurdzík PhD.

ECLI: ECLI:SK:KSBA:2022:1021201233.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a

členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu:
PharmaComp, s.r.o., so sídlom Bystrická 901, 966 81 Žarnovica IČO: 47 358 203, zastúpeného
spoločnosťou Hronček & Partners, s.r.o., AK so sídlom Kálov č. 1, 010 01 Žilina IČO: 47 248
327, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974
01 Banská Bystrica IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného
č. 101024226/2021 zo dňa 11.06.2021 a rozhodnutia Úradu pre vybrané hospodárske subjekty č.
100110989/2021 zo dňa 22.01.2021, jednomyseľne, takto

r o z h o d o l :

Krajský súd v Bratislave návrh na prerušenie konania zamieta.

Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta.

Žalovanému sa náhrada trov konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. administratívne rozhodnutia

1. Úrad pre vybrané hospodárske subjekty vykonal u daňového subjektu PharmaComp s.r.o., IČO:

47 358 203 (žalobca) daňovú kontrolu dane z príjmov vyberanej zrážkou za zdaňovacie obdobie rok
2016, o výsledku ktorej vyhotovil protokol z daňovej kontroly č. 101522470/2020 zo dňa 05.10.2020,
doručený dňa 06.10.2020. Na základe výsledku daňovej kontroly správca dane vyrubil prvostupňovým
rozhodnutím č. 100110989/2021 zo dňa 22.01.2021 daň z príjmov vyberanú zrážkou za zdaňovacie
obdobie 2016 v sume 7.741.781,82 €. Predmetné rozhodnutie napadol žalobca odvolaním. Žalovaný
rozhodnutím č. 101024226/2021 zo dňa 11.06.2021 podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie
Úradu pre vybrané hospodárske subjekty č. 100110989/2021 zo dňa 22.01.2021 potvrdil.

2. Rozhodnutie bolo odôvodnené predovšetkým tým, že v roku 2015 bol vydaný Metodický pokyn
k zdaňovaniu príjmov plynúcich poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo
zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení
neskorších predpisov zo dňa 17.04.2015, podľa ktorého zdaneniu daňou vyberanou zrážkou podliehali
všetky peňažné plnenia poskytnuté poskytovateľom zdravotnej starostlivosti od držiteľov. Metodický
pokyn je záväzný pre všetky daňové subjekty, ktorých sa týka; internú smernicu mal držiteľ aktualizovať

tak,abyjejzneniebolovsúladesmetodickýmpokynom.MinisterstvofinanciíSRvydaloVyhláškuMFSR
č.229/2014Z.z.súčinnosťouod15.09.2015,ktorousaustanovujerozsahdaňovýchprepisov,kuktorých
uplatneniu možno vydať záväzné stanovisko; v zmysle uvedeného Finančné riaditeľstvo SR mohlo vydať
záväzné stanovisko k správnosti uplatnenia ustanovení § 43 ZDP pri dani vyberanej zrážkou. Bolo nazvážení daňového subjektu, či využije uvedenú možnosť a požiada finančné riaditeľstvo o záväzné
stanovisko v predmetnej veci, čo však neurobil.

3. Daňovú kontrolu správca dane vykonal u držiteľa - daňového subjektu, nie u jeho dodávateľov;
preto správca dane zisťoval u držiteľa skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo
dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov t. j. bez ohľadu na to, ako postupovali jeho dodávatelia z
daňového hľadiska. Skutočnosť, či iné subjekty postupovali alebo nepostupovali pri daných transakciách
v medziach zákona nezakladá dôvod na porušovanie zákona zo strany daňového subjektu. To, či

kontrolovaný daňový subjekt postupoval podľa zákona o dani z príjmov a svoje príjmy zdanil riadne, v
plnej výške a včas, overuje správca dane daňovou kontrolou. Podanie daňového priznania, odvedenie
a zaplatenie daňovým subjektom vyčíslenej dane z príjmov, nie je zárukou toho, že tento priznal, vyčíslil
a odviedol daň v správnej výške. Ustanovenie § 43 ods. 3 písm. o) ZDP neuvádza žiadne výnimky, na
ktoré by mal správca dane prihliadnuť pri vykonávaní daňovej kontroly; v tomto prípade, či držiteľ zrazil
a odviedol daň zrážkou z plnení vyplatených poskytovateľovi. Pre praktickú aplikáciu tohto ustanovenia

zákon o dani z príjmov nevyníma ani také subjekty, ktoré majú významné postavenie najmä v čase
pandémie (pozn.: v rokoch 2015 a 2016 nebola na území Slovenska pandémia) a zákon nezohľadňuje
ani to, či uplatnenie postupu v zmysle ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP spôsobí alebo nespôsobí
kontrolovanému daňovému subjektu daňový nedoplatok. V prípade nesprávneho zdaňovania (alebo
nezdanenia vyplatených plnení vôbec) nemožno hovoriť o škode. Škodu definuje zákon o účtovníctve v

§ 26 ods. 6; ZDP pojednáva o škode v ustanovení § 19 ods. 3 písm. d) g) a § 21 ods. 2 písm. e).
4. Nemožno namietať, že metodický pokyn finančné riaditeľstvo vydalo neskoro. Na začiatku druhého
štvrťroku 2015 bol metodický pokyn verejnosti známy, t. j. takmer celý rok pred termínom na podanie
daňovéhopriznaniazazdaňovacieobdobie2015a2rokypredtermínomnapodaniedaňovéhopriznania
za zdaňovacie obdobie 2016. Daňový subjekt mal dostatočný časový priestor, nielen na správne

praktické uplatnenie ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, ale aj možnosť prípadné nejasnosti súvisiace
s praktickou aplikáciou zákona riešiť dopytom smerovaným centru komunikácie a podpory finančného
riaditeľstva alebo podľa § 53a) Daňového poriadku požiadať finančné riaditeľstvo o vydanie záväzného
stanoviska v predmetnej veci. Žalovaný nesúhlasil s názorom daňového subjektu, že metodický pokyn
je vlastným názorom orgánu, ktorý ho vydal. Metodické pokyny sú nástrojom, ktorý do roviny daňových

úradov a verejnosti prenášajú zodpovednosť finančného riaditeľstva vyplývajúcu z ustanovenia § 4 ods.
3 písm. c) a o) zákona č. 333/2011 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva
v znení neskorších predpisov za jednotné uplatňovanie osobitných predpisov (okrem iných aj ZDP)
a medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná, finančnou správou v oblasti daní,
poplatkov a colníctva, a navrhuje ich zmeny; informuje osoby o ich právach a povinnostiach vo veciach

daní a poplatkov a o ich právach a povinnostiach podľa osobitného predpisu.
5. Metodický pokyn nerieši bežný obchodný styk všeobecne akým je napr. obchodný vzťah medzi
dodávateľom stavebného materiálu alebo dodávateľom športových potrieb ap. a ich odberateľmi.
Držiteľ a poskytovateľ zdravotnej starostlivosti sú subjekty, ktorých postavenie a činnosť riešia osobitné
zákony. Tvrdenie daňového subjektu, že zrážková daň by sa mala aplikovať na bežný obchodný

styk pri predaji a kúpe tovaru na účely jeho ďalšej obchodnej distribúcie nemá oporu v zákone o
dani z príjmov. ZDP v § 43 ods. 3 písm. o) uvádza „peňažné a nepeňažné plnenie poskytnuté
poskytovateľovi“, čiže plnenie poskytnuté, ale nie pri predaji a kúpe všeobecne, ale osobe v postavení
poskytovateľa zdravotnej starostlivosti. Aj sám daňový subjekt vykonáva povolenú činnosť smerom k
osobám oprávneným podľa zákona o liekoch. V nadväznosti na dikciu ustanovenia § 8 ods. 1 písm.

1) a najmä ods. 13 ZDP a nadväzne na ustanovenie § 43 ods. 3 písm. o) tohto zákona, vrátane
odkazov uvedených v zákone, možno prijať záver, že v tomto prípade je znenie zákona o dani z príjmov
jednoznačné a zrozumiteľné. Dňom 01.01.2015 zákonodarca zmenil zdaňovanie predmetných plnení.
Zmeny uvedené v zákone sú pre každú osobu, ktorej s týkajú, záväzné, a nie je pritom rozhodujúce,
ako sa zdaňovali plnenia poskytnuté držiteľom poskytovateľovi pred účinnosťou tohto zákona. Nie je

neobvyklé, že na zmeny v zákone negatívne reaguje aj odborná verejnosť, avšak ani toto hľadisko
nie je relevantné bez ďalšej zmeny zákona. Od 1.1.2015: sa zmenil spôsob zdaňovania peňažných
plnení a nepeňažných plnení, ktoré boli poskytované poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho
zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi, od vymedzeného okruhu osôb (okrem príjmov z
vykonávania klinického skúšania) a to tak, že z týchto príjmov sa daň vyberala zrážkou podľa § 43

ZDP, okrem ustanovenej výnimky, vykonávania klinického skúšania. Podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP od
01.01.2015 sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s obmedzenou daňovou
povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou vyberá zrážkou, ak ide o peňažné plnenie a
nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovialebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické
skúšanie. Súvisiace zmeny a doplnenia boli vykonané aj v § 8 ods. 1 písm. 1), ods. 3 písm. c), ods. 13;
§ 9 ods. 2 písm. y); § 17 ods. 31; § 21 ods. 2 písm. 1); § 43 ods. 3 písm. o), ods. 17,18; § 46 a § 49a

ods. 3 zákona o dani z príjmov.

6. Od 01.01.2016 bol zo ZDP vypustený § 8 ods. 1 písm. 1) a v nových odsekoch § 2 písm. y) a z) boli pre
účely zákona definované pojmy držiteľ a poskytovateľ zdravotnej starostlivosti; v základných pojmoch
zákona boli spresnené pojmy držiteľ a poskytovateľ zdravotnej starostlivosti. Znenie § 8 ods. 13 ostalo

nezmenené. Paragraf 43 ZDP bol s účinnosťou od 01.01.2016 doplnený o odsek 21 v tomto znení: „Ak
peňažnéplnenieanepeňažnéplnenieplynúoddržiteľapríjemcovitohtoplnenia,ktorýjeposkytovateľom
zdravotnej starostlivosti a súčasne aj držiteľom, a toto plnenie bolo poskytnuté príjemcovi v postavení
poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, daň sa vyberie podľa odseku 3 písm. o), pričom na peňažné
plnenie a nepeňažné plnenie sa uplatní postup podľa odseku 17 písm. a), držiteľa, daň sa nevyberie
podľaodseku3písm.o).“Daňvyberanázrážkou(§43)sasúčinnosťouod01.01.2016začalauplatňovať

aj v prípade rovnakých peňažných plnení a nepeňažných plnení daňovníka s neobmedzenou daňovou
povinnosťou plynúcich zo zdrojov v zahraničí. V ustanovení § 43 ods. 3 písm. o) ZDP nie je uvedené,
že sa daň vyberá zrážkou len z príjmov podľa § 8 ods. 13 a § 17 ods. 31, preto sa zrážková daň
vyberie z peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho
zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa i v prípade, ak pôjde o plnenia, ktoré ak

by neboli zdanené zrážkovou daňou, boli by súčasťou čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5
ZDP (zo závislej činnosti) alebo súčasťou čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ZDP (napr. z
podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti).

7. Podľa ustanovenia § 2 ods. 4 ZoL veľkodistribúcia liekov je obstarávanie liekov, liečiv a pomocných

látok od výrobcov liekov, liečiv a pomocných látok alebo iných veľkodistribútorov liekov, liečiv a
pomocných látok, ich uchovávanie a dodávanie liekov, liečiv a pomocných látok osobám oprávneným
podľa tohto zákona. Ministerstvo zdravotníctva SR o žiadosti daňového subjektu rozhodlo tak, že
tejto vyhovelo a žiadateľovi povolilo veľkodistribúciu liekov. Hlavnou činnosťou veľkodistribútora je
predovšetkým nakupovanie liekov od výrobcov alebo iných distribútorov a ich dodávanie lekárňam, resp.

iným poskytovateľom zdravotnej starostlivosti. Avšak v prípade daňového subjektu, držiteľa, až 86,4
% celkových nákupov tovaru tvoril nákup tovaru od poskytovateľov, teda aj od lekární (spätný predaj
prebytočných liekov od lekární). Nákup tovaru od lekární až v takom objeme je v rozpore s princípom
fungovania veľkodistribútora humánnych liekov a nemožno ho považovať za bežný, obvyklý obchodný
stykvsúladesúčelomzákonaoliekoch,čovšakzdaňovéhohľadiskaniejepodstatnáskutočnosť.Podľa

ustanovenia § 20 ods. 1 písm. i) ZoL lekárenská starostlivosť zahŕňa spätný predaj humánnych liekov
zaradených v zozname kategorizovaných liekov alebo liekov zaradených v zozname liekov s úradne
určenou cenou držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov, ktorý ich držiteľovi povolenia
na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni dodal, a predaj
humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov alebo liekov zaradených v zozname

liekov s úradne určenou cenou medzi držiteľmi povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti
vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni v počte menšom ako päť balení humánneho lieku
s rovnakým kódom lieku prideleným štátnym ústavom za kalendárny mesiac. Uvedené ustanovenie
ZoL vymedzuje lekárenskú starostlivosť, nie činnosť držiteľa, preto odvolávanie sa na toto ustanovenie
zákona nie je dôvodné.

8. Spornou skutočnosťou nie je samotný výkon podnikateľskej činnosti a sporným nie je ani oprávnenie
na podnikanie. Spornou skutočnosťou v tomto prípade je nesplnenie daňovej povinnosti, ktorú zákon o
dani z príjmov ukladá držiteľovi v § 43 ods. 1 a ods. 3 písm. o) v nadväznosti na ustanovenia § 8 ods. 13
a § 17 ods. 31. Podľa ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území

Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou
povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od
držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie. Daňový subjekt, držiteľ, sporné
platby nevyplatil poskytovateľovi za klinické skúšanie, preto bol povinný v zmysle dikcie ustanovenia §

43 ods. 1 ZDP vybrať daň zrážkou vo výške 19 % z plnení [§ 43 ods. 3 písm. o) zákona] vyplatených
poskytovateľovi a podľa odseku 11 tohto ustanovenia zákona zrazenú daň odviesť správcovi dane a
predložiť mu oznámenie o zrazení a odvedení dane na predpísanom tlačive. Už uvedené ustanovenia
zákona o dani z príjmov jednoznačne definujú osoby a plnenia, z ktorých sa daň vyberá zrážkou vzdaňovacích obdobiach 2015 a 2016: § 8 ods. 13 a § 17 ods. 31, § 43 ods. 1, ods. 3 písm. o) v
nadväznosti na § 2 písm. y) a z).
9. Pri identifikácii peňažných plnení vyplatených držiteľom (daňovým subjektom) poskytovateľom

zdravotnej starostlivosti za rok 2016 správca dane vychádzal z účtovníctva a ďalších dokladov
predložených daňovým subjektom k daňovej kontrole. V priebehu daňovej kontroly správca dane
požiadal Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou o poskytnutie údajov o poskytovateľoch
zdravotnej starostlivosti, ktorí mali v rokoch 2015 a 2016 platné povolenie/oprávnenie/licenciu na
vykonávanie činnosti ako poskytovatelia zdravotnej starostlivosti (vrátane lekární), s uvedením presnej

identifikácie PZS (názov, adresa, IČO a pod.), dátumu začatia poskytovania zdravotnej starostlivosti
a dátum prípadného ukončenia/pozastavenia poskytovania zdravotnej starostlivosti (§ 4 zákona č.
578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských
organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov)
Predložené zostavy správca dane porovnal s údajmi o dodávateľoch daňového subjektu a identifikoval
poskytovateľovzdravotnejstarostlivosti,ktorýmdaňovýsubjektposkytolvroku2016peňažnéplnenia.Aj

držiteľov povolenia na veľkodistribúciu liekov správca dane identifikoval uplatnením inštitútu súčinnosti;
požiadal Ministerstvo zdravotníctva SR a Štátny ústav pre kontrolu liečiv o poskytnutie údajov o
držiteľoch povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov platné pre rok 2015 a rok 2016, s ich
presnou identifikáciou (názov, adresa, IČO, číslo povolenia) a s uvedením začiatku a ukončenia/
pozastavenia činnosti v rokoch 2015 alebo 2016. Takto predložené údaje porovnal so zostavami

poskytovateľov zdravotnej starostlivosti - dodávateľmi daňového subjektu a spoločnosti, ktoré boli
poskytovateľmi zdravotnej starostlivosti a zároveň aj držiteľmi vyňal z aplikácie dane vyberanej zrážkou,
čím. Týmto spôsobom správca dane zohľadnil ustanovenie § 43 ods. 21 zákona o dani z príjmov a
na metodické usmernenie Ministerstva financií SR č. MF/019559/2019-72 zo dňa 04.12.2019, ktorým
ministerstvo odpovedalo na dopyt daňového subjektu. Peňažné plnenia za klinické skúšanie, prípadne

iné oslobodené plnenia, ktoré by bolo potrebné ďalej vyňať, sa u daňového subjektu nenachádzali.

10. Umiestnenie odkazu v právnej úprave zákona o dani z príjmov účinnej od 01.01.2015 má oporu
v Legislatívnych pravidlách vlády SR, ktoré stanovujú spôsob umiestňovania odkazov na iný právny
predpis, kedy odkaz na iné právne predpisy sa umiestňuje nad slovo alebo slovné spojenie. Odvolávka

37ab) na ZoL, sa vzťahuje k slovnému spojeniu „klinické skúšanie“, čo potvrdzuje aj samotný obsah
textu predmetného ustanovenia, ktorý jednoznačne vylučuje z peňažných a nepeňažných plnení len
klinické skúšanie. Aplikácia právnych noriem si vyžaduje komplexné posúdenie a je potrebné zobrať
do úvahy nielen jazykové hľadisko, ale aj obsahový význam. V tomto smere je to tak uvedené
aj v dôvodovej správe k zákonu č. 333/2014 Z. z., ktorým sa zmenil a doplnil zákon o dani z

príjmov s účinnosťou od 01.01.2015 a z ktorej je zrejmé, že len plnenia od držiteľa za vykonanie
klinického skúšania poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym
pracovníkom, vykonaným podľa zákona o liekoch, nepodlieha dani vyberanej zrážkou. Z dôvodovej
správy vyplýva, že sa „mení spôsob zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od

držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu
liekov,výrobcuzdravotníckejpomôcky,výrobcudietetickejpotravinyaleboprostredníctvomtretejosoby“.
Odvolávka na zákon o liekoch sa v dôvodovej správe uvádza v súvislosti s konštatovaním, že zrážkovej
dani nepodliehajú plnenia od držiteľa za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom zdravotnej
starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym pracovníkom, keď sa tu priamo uvádza klinické

skúšanie vykonané podľa zákona o liekoch. Z uvedeného možno vyvodiť zámer zákonodarcu vzťahovať
odvolávku na zákon o liekoch len na klinické skúšanie vykonávané podľa tohto zákona. Na základe
uvedeného odvolací orgán sa nestotožnil s názorom daňového subjektu, že vzhľadom na umiestnenie
odkazu 37ab) v ustanovení § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, ide o prepojenie na celé toto ustanovenie s celým
znením zákona o liekoch, a ani s názorom daňového subjektu, že znenie § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, sa

musí vykladať v súlade s celým znením zákona o liekoch. Odvolací orgán poukazuje na to, že daňový
subjekt si vysvetľuje spôsob umiestňovania odkazov na iný právny predpis v rozpore s Legislatívnymi
pravidlami vlády SR.
11. Predmetom daňovej kontroly nebolo overenie správnosti zdaňovania príjmov poskytovateľa, ktoré
mu plynuli od držiteľa (daňového subjektu); správca dane nevykonal daňovú kontrolu u poskytovateľa,

ale u držiteľa (daňového subjektu), preto správnosť zaradenia príjmov z hľadiska zákona o dani
z príjmov a ich správne zdanenie u poskytovateľa nemá vplyv na splnenie daňovej povinnosti u
kontrolovaného daňového subjektu, držiteľa. S účinnosťou od 01.01.2015 sa zrážkovou daňou zdaňuje
akékoľvek peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnejstarostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa, okrem týchto plnení,
ak sú vyplácané za klinické skúšanie. Spôsob zdanenia uvedených príjmov zrážkovou daňou, ak sú
vyplácanédržiteľom,nezohľadňujeskutočnosť,čisúvyplácanéfyzickejosobe,dosahujúcejpríjmypodľa

§ 5, § 6 alebo § 8 alebo právnickej osobe a to aj právnickej osobe, ktorá nebola zriadená za účelom
dosiahnutia zisku (napr. nemocnice). V súlade s § 43 ZDP, ak ide peňažné plnenie, platiteľom dane je
držiteľ, ktorý pri zrazení dane postupuje v súlade s § 43 ods. 1, 3 písm. o), 10 až 12 zákona. Zrážkovej
dani nepodliehajú plnenia od držiteľa za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom zdravotnej
starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym pracovníkom vykonaným podľa ZoL. Tieto sú

zdaňované v rámci vykonávania činnosti daňovníkov, ktorí klinické skúšanie vykonávajú a dosahujú z
neho príjmy. Spôsob zdaňovania peňažného (aj nepeňažného) plnenia poskytnutého poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti držiteľom pred dátumom 01.01.2015 je bezpredmetný.
12. ZoL upravuje vzťahy týkajúce sa liekovej politiky a s tým súvisiace povinnosti. Zákon o dani z
príjmov upravuje daň z príjmov fyzickej alebo právnickej osoby, spôsob platenia a vyberania dane, ako
aj spôsob vyberania dane vyberanej zrážkou v zmysle § 43 ods. 3 písm. o). Odvolávka 18b) v ZoL je

spojená s povinnosťami držiteľov povolení výhradne v súvislosti s financovaním, sponzorovaním alebo
inak priamo alebo nepriamo finančnou alebo materiálnou podporou odborných podujatí alebo účasti
zdravotníckeho pracovníka na odbornom podujatí a povinnosťou vystaviť zdravotníckemu pracovníkovi
potvrdenie o výške peňažného alebo nepeňažného príjmu a účele jeho poskytnutia, čo nie je prípad
daňového subjektu. Ustanovenie § 8 ods. 1 písm. 1) ZDP sa vzťahuje na peňažné a nepeňažné plnenia

poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa v nadväznosti na znenie ods. 13, § 17
ods. 31 a na § 43 a na § 2 písm. y) a z). V zákone o liekoch v znení účinnom od 01.01.2016 je v
§ 2 ods. 45, vymedzené, ktoré plnenia poskytované držiteľom povolenia na výrobu liekov, držiteľom
povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľom povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti,
držiteľom registrácie humánneho lieku alebo farmaceutickou spoločnosťou sa nepovažujú za peňažné

a nepeňažné plnenie. V tomto ustanovení je uvedené, že ide o vymedzenie na účely tohto zákona, čiže
zákona o liekoch. Na účely zákona o liekoch sa za peňažné a nepeňažné plnenia od tam uvedených
držiteľov nepovažujú plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku týkajúceho sa predaja
alebo kúpy liekov. Cieľom zmien ustanovených v tomto zákone zákonom č. 393/2015 Z. z. bolo zvýšenie
transparentnosti vzťahov medzi farmaceutickým priemyslom a zdravotníckymi pracovníkmi. Zmeny mali

viesť k vyššej miere transparentnosti v oblasti liekovej politiky ustanovením oznamovacích povinností v
elektronickejpodobeNárodnémucentruzdravotníckychinformáciíspresnýmurčenímobsahuarozsahu
oznamovanýchúdajov.Súčasťouoznamovanýchúdajovnemajúbyťnapr.peňažnéanepeňažnéplnenia
určené napr. v § 2 ods. 45 zákona o liekoch.
13. ZDP v ustanovení 43 ods. 3 písm. o) nedefinuje konkrétne peňažné a nepeňažné plnenia

podliehajúce zrážkovej dani, ale vymedzuje len plnenia od držiteľa, ktoré nepodliehajú zrážkovej dani,
teda len plnenia vyplácané za klinické skúšanie. Týmto spôsobom ZDP zadefinoval, že všetky ostatné
plnenia od držiteľa poskytovateľovi podliehajú zrážkovej dani. Zrážkovej dani nepodliehajú ani plnenia
od dane oslobodené [§ 9 ods. 2 písm. y) zákona o dani z príjmov] a nepeňažné plnia, ktorých úhrnná
suma v príslušnom kalendárnom štvrťroku nepresiahne 10,00 eur (§ 46 zákona o dani z príjmov). Pri

zdaňovaní príjmov je daňový subjekt viazaný dikciou zákona o dani z príjmov, v tomto prípade účinnou
od 01.01.2015. Znenie (zmeny) zákona o liekoch (obsahové vymedzenie niektorého pojmu) je síce
relevantné, ale z daňového hľadiska daňový subjekt vychádza zo znenia zákona o dani z príjmov
aktuálneho pre príslušné zdaňovacie obdobie. Znenie ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP bolo aj
v roku 2015 aj v roku 2016 totožné. Na jeho praktickú aplikáciu nemala žiadny dopad ani novela ZoL

účinná od 01.01.2016. Navyše, už v roku 2015 daňový subjekt disponoval aj listom, ktorým ministerstvo
odpovedalo na jeho dopyt v predmetnej veci, a preto možno konštatovať, že mal vedomosť o tom, ako
správne zdaniť vyplatené plnenia. V ZDP v ustanoveniach § 8 ods. 1 písm. 1), § 17 ods. 31 a § 43 ods.
3 písm. o) pri slovnom spojení peňažné a nepeňažné plnenie nie je uvedená žiadna odvolávka, preto
nemožno tvrdiť, že na účely zákona o dani z príjmov je možné považovať len peňažné a nepeňažné

plnenie v zmysle ZoL.
14. V dôvodovej správe zákonodarca uviedol konkrétne: „Zákon naďalej neupravuje taxatívne možnosti
vyčíslenia nepeňažného plnenia, pričom držiteľ musí vychádzať zo skutočne uhradených nákladov.
Avšak napr. na účely vyčíslenia zdaniteľného príjmu v prípade hromadne organizovaných akcií
(zabezpečenie pohostenia pre účastníkov odborného podujatia formou švédskych stolov a pod.) môže

organizátor podujatia vychádzať z celkovej priemernej predpokladanej spotreby, t. j. tzv. nepeňažného
príjmu založeného na pomere plánovaných nákladov na nepeňažné zdaniteľné plnenia a plánovanom
počte účastníkov. Takto stanovený príjem môže byť použitý na účely výpočtu zrážkovej dane bez
ohľadu na skutočnú spotrebu daného účastníka (t. j. jeho konzumáciu na podujatí). Organizátorpodujatia uvedený nepeňažný zdaniteľný príjem oznámi všetkým účastníkom podujatia vopred (napr.
formou oznámenia na pozvánke). Organizátor podujatia nepeňažné plnenia poskytované v súvislosti
s účasťou na odbornom podujatí vyčísli primerane s ohľadom na povahu a rozsah daného podujatia.

Organizátor podujatia na žiadosť správcu dane preukáže podkladové údaje, z ktorých vychádzal pri
kalkulácii výšky nepeňažného príjmu vzťahujúceho sa na účasť zdravotníckeho pracovníka na podujatí
a zdôvodní odchýlky medzi plánovaným a reálnym nepeňažným plnením pripadajúcim na jedného
účastníka podujatia. Podporná dokumentácia bude zohľadňovať napr. obvyklý počet účastníkov na
porovnateľných podujatiach organizovaných v minulosti, počet odborných lekárov zaoberajúcich sa

danou problematikou v regióne, kde sa podujatie konalo (napr. počet diabetológov, ak bolo odborné
podujatie zamerané na témy z diabetologicko-terapeutickej oblasti), zdokladovanie celkových nákladov
vynaložených na zabezpečenie organizácie podujatia a ich porovnanie s poskytovanými nepeňažnými
zdaniteľnými plneniami, preukázanie pozvania plánovaného počtu účastníkov na podujatie (napríklad
e-mailom).“

15. Z hľadiska ZDP je rozhodujúca skutočná realizácia platby vykonaná držiteľom smerom k
poskytovateľovi, t. j. realizácia akejkoľvek platby s výnimkou za klinické skúšanie. Negatívna definícia
peňažného a nepeňažného plnenia pre účely ZoL (od 01.01.2016) nie je relevantná pri zdaňovaní
príjmov poskytnutých držiteľom poskytovateľovi ani pre rok 2015, ani pre rok 2016 v zmysle zákona o
dani z príjmov. V dôvodovej správe k zákonu č. 333/2014 Z. z., ktorým sa od 01.01.2015 novelizoval

zákon o dani z príjmov, zákonodarca na strane 33 uviedol: „Zrážkovej dani nepodliehajú plnenia od
držiteľa za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom
alebo zdravotníckym pracovníkom vykonaným podľa zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch v znení
neskorších predpisov. Tieto budú zdaňované v rámci vykonávania činnosti daňovníkov, ktorí klinické
skúšanie vykonávajú a dosahujú z neho príjmy. Ak príjmy plynú od držiteľa za vykonávanie klinického

skúšania priamo poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, zdravotníckemu pracovníkovi aj keď je
zamestnancom poskytovateľa zdravotnej starostlivosti [§ 8 ods. 1 písm. 1)] alebo lekárovi dosahujúceho
príjmy z vykonávania samostatnej zdravotníckej praxe [§ 6 ods. 1 písm. c)], tieto je možné znížiť o
výdavkyplatenévsúvislostisvykonávanímklinickéhoskúšania.“Vosobitnejčastitejtodôvodovejsprávy
k novele zákona o dani z príjmov je uvedené: „Navrhovaná úprava mení spôsob zdaňovania peňažných

a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo
zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia na veľkodistribúciu liekov,
držiteľa povolenia na výrobu liekov, výrobcu zdravotníckej pomôcky, výrobcu dietetickej potraviny alebo
prostredníctvom tretej osoby.“ „V § 8 ods. 1 písm. 1) zákona sa z dôvodu právnej istoty dopĺňa medzi
osoby, od ktorých plynú peňažné a nepeňažné plnenia poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho

zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi aj farmaceutická spoločnosť. Zároveň sa zavádza aj
legislatívnaskratka„držiteľ“prevymedzenýokruhosôb,odktorýchsapredmetnéplneniabudúzdaňovať
osobitnýmspôsobom.Podľa§8ods.13a§17ods.31zákonasameníspôsobzdaňovaniapredmetných
plnení zrážkovou daňou, pričom ak ide o peňažné plnenia - tieto bude zdaňovať sám držiteľ, ktorý ich
vyplatil, o nepeňažné plnenie - tieto bude zdaňovať sám poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho

zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník, ktorý ho od držiteľa prijal. Spôsob zdanenia uvedených
príjmov zrážkovou daňou, ak sú vyplácané držiteľom, sa navrhuje bez ohľadu na skutočnosť, či sú
vyplácanéfyzickejosobealeboprávnickejosobe,pričomvsúladesnavrhovanouúpravouv§43zákona,
ak pôjde o peňažné plnenie, platiteľom dane je držiteľ, ktorý pri zrazení dane postupuje v súlade s §
43 ods. 10 až 12 zákona,..“

16. Spôsob zdanenia uvedených príjmov zrážkovou daňou, ak sú vyplácané držiteľom, bol navrhnutý
bez ohľadu na skutočnosť, či sú vyplácané fyzickej osobe alebo právnickej osobe, pričom v súlade
ustanovením v § 43 zákona, ak ide o peňažné plnenie, platiteľom dane je držiteľ, ktorý pri zrazení dane
postupuje v súlade s § 43 ods. 10 až 12 ZDP; ak ide o nepeňažné plnenie, platiteľom dane je príjemca

nepeňažného plnenia, ktorý postupuje podľa navrhovaného znenia § 43 ods. 17 ZDP, t. j. odvedie daň
zrážkou do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho štvrťroka, v ktorom bolo nepeňažné
plnenie prijaté a zároveň oznámi správcovi dane na tlačive, ktoré vydá FR SR, údaje o zrazenej a
odvedenej dani a ďalšie údaje uvedené v tomto návrhu zákona. Držiteľ, ktorý vypláca peňažné plnenie
alebo poskytuje nepeňažné plnenia oznamuje správcovi dane tieto skutočnosti v lehotách ustanovených

v zákone o dani z príjmov § 43 ods. 11 až 18. Od 01.01.2016 boli do ZDP v oblasti zdaňovania držiteľov a
poskytovateľov zdravotnej starostlivosti ako príjemcovi plnení od držiteľov zavedené viaceré spresnenia
a doplnenia, avšak bez výrazného dopadu na zdaňovanie uvedených plnení. Aj verejne dostupnéinformácie z webových stránok z roku 2015 jasne definovali, kedy je držiteľ povinný pri peňažných
plneniach vybrať a odviesť zrážkovú daň.

17. Napríklad v časopise Lekárnik 07-08 2015, ročník XX., na strane 38, sú advokátskou kanceláriou
POLAKOVIČ & PARTNERS s. r. o., riešené aplikačné otázky novej zrážkovej dane z peňažných a
nepeňažných plnení, kde sa uvádza: „Pri peňažných plneniach platí zásada, že daň zráža a odvádza
platiteľ, teda ten, kto vypláca peňažné plnenie. Platiteľom dane sa rozumie: držiteľ registrácie lieku,
držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov..., ktorej prostredníctvom vyššie uvedené subjekty plnenie

poskytli. Pri platbách, to znamená pri peňažných plneniach, sú od zrážkovej dane oslobodené klinické
skúšania.“ Pojem „bežný obchodný styk“ v súvislosti s peňažnými a nepeňažnými plneniami bol do
ZoL zavedený až od roku 2016, ale len na účely ZoL. Odvolávka „37ab“ použitá v § 43 ods. 3 písm.
o) zákona o dani z príjmov sa nevzťahuje na celé znenie ZoL, ale len na klinické skúšanie, ktoré je
z týchto plnení vylúčené. Keby sa jednalo len o peňažné plnenia vzťahujúce sa na odborné podujatia
a sústavné vzdelávanie, nemalo by zmysel z týchto plnení vylúčiť klinické skúšanie, ktoré je veľmi

podrobne zadefinované v ZoL v časti Klinické skúšanie humánnych produktov a humánnych liekov od §
29 - § 33 a v dôvodovej správe zákona o dani z príjmov: „Zrážkovej dani nepodliehajú plnenia od držiteľa
za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom alebo
zdravotníckym pracovníkom vykonaným podľa zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch v znení neskorších
predpisov. Tieto budú zdaňované v rámci vykonávania činnosti daňovníkov, ktorí klinické skúšanie

vykonávajú a dosahujú z neho príjmy.“

18. Zdaňovanie peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti
od držiteľa bolo do zákona o dani z príjmov zavedené s účinnosťou od 01.12.2011 a zákonom o liekoch
č. 362/2011 Z. z., ktorý cez článok VI. doplnil zákon o dani z príjmov bolo do ustanovenia § 8 ods. 1 ZDP

doplnené písm. 1): „peňažné a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti,37aa) jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa registrácie
lieku, držiteľa povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu liekov,37ab) výrobcu
zdravotníckej pomôcky, výrobcu dietetickej potraviny37ac) alebo prostredníctvom tretej osoby“; § 8 ods.
3 doplnené o písm. c); ustanovenie § 17 zákona o dani z príjmov bolo doplnené o odsek 31: „Súčasťou

základu dane daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a § 2 písm. e) tretieho bodu je aj peňažné
plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti3733) od
držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu
liekov,37ab) výrobcu zdravotníckej pomôcky, výrobcu dietetickej potraviny3733) alebo prostredníctvom
tretej osoby.“ Novelou zákona o dani z príjmov (zákon č. 253/2015 Z. z.) boli od 01.01.2016 ustanovenia

týkajúce sa zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytovaných od držiteľa poskytovateľovi
doplnené a spresnené, pričom na účely zákona o dani z príjmov boli v osobitných ustanoveniach §
2 vymedzené pojmy držiteľ a poskytovateľ. Pre účely ZoL bola s účinnosťou od 01.01.2016 v zákone
o liekoch vymedzená definícia peňažných a nepeňažných plnení avšak bez nadväznosti na zákon o
dani z príjmov a opačne. roku 2015 došlo k zmene zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení a ak

by zákonodarca zamýšľal pokračovať v chápaní pojmov peňažného a nepeňažného plnenia v zmysle
argumentov daňového subjektu, nebolo by potrebné definovať vyňatie príjmov z vykonaného klinického
skúšania. Práve z tohto dôvodu, že od roku 2015 sa zrážková daň mala aplikovať na všetky peňažné
a nepeňažné plnenia, bolo potrebné vyňať z príjmov klinické skúšanie, na ktoré sa aplikácia zrážkovej
dane nevzťahuje. Presné zadefinovanie a špecifiká klinického skúšania sú podrobne uvedené v zákone

o liekoch.

19. V čase expedovania napadnutého rozhodnutia správca dane nemal vedomosť o prevzatí
zastupovania advokátskou kanceláriou Hronček & Partners, s. r. o., a taktiež správca dane sa nemohol
vysporiadať s pripomienkami daňového subjektu k protokolu podanými dňa 12.02.2021, pretože

lehota na vyjadrenie k protokolu uplynula dňa 18.11.2020. O týchto skutočnostiach správca dane
informoval daňový subjekt v odpovedi k vyjadreniu č. 100333759/2021 zo dňa 24.02.2021, kde okrem
iného uviedol: „Vzhľadom k tomu, že lehota na vyjadrenie sa k protokolu uplynula dňa 18.11.2020,
pripomienky predložené v tejto lehote boli prerokované už dňa 01.12.2020 a rozhodnutia zo dňa
22.01.2021 boli odoslané daňovému subjektu, nie je možné zo strany správcu dane prerokovať ďalšie

pripomienky daňového subjektu predložené dňa 12.02.2021, t. j. po uplynutí lehoty na vyjadrenie
sa k zisteniam uvedeným v protokole.“ Správca dane neurobil procesnú chybu, keď sa nevyjadril k
písomnému vyjadreniu daňového subjektu zo dňa 12.02.2021. Toto vyjadrenie bolo doručené až po
ukončení vyrubovacieho konania, čo preukazuje obsah úradného záznamu č. 100040070/2021 zo dňa12.01.2021. V úradnom zázname z telefonického rozhovoru správcu dane s Ing. Klárou Strakovou je
uvedené: „Správca dane dňa 07.01.2021 telefonicky kontaktoval Ing. Kláru Strakovú (tel. 0917500061),
splnomocnenú zástupkyňu daňového subjektu a oznámil jej, že ruší stretnutie - ústne pojednávanie

plánované na 12.01.2021, z dôvodu zhoršujúcej sa epidemiologickej situácie v SR v súvislosti so šírením
ochorenia COVID - 19, ako aj vzhľadom na predĺženie núdzového stavu v SR, vydané uznesenie vlády
SR a sprísnenie prijatých opatrení. Sama splnomocnená zástupkyňa požiadala mailom dňa 06.01.2021
o presun termínu, z dôvodu povinného programu. Splnomocnená zástupkyňa uvedenú informáciu vzala
na vedomie a nemala k nej žiadne pripomienky alebo námietky. Zároveň správca dane jej oznámil,

že sa podrobne zaoberal prijatým elektronickým podaním pod č. 6/09816387/2020 dňa 10.12.2020 a
na základe toho jej bude zaslané písomné Oznámenie, v ktorom uvádza svoje stanovisko a prijaté
závery. Správca dane splnomocnenej zástupkyni zároveň oznámil, že uvedeným oznámením ukončuje
vyrubovacie konanie a následne vydá rozhodnutie.“

II. žaloba a námietky

20. Žalobca vo svojej žalobe namietal, že z relevantných peňažných plnení neodviedol daň zrážkou
z dôvodu, že sa tento spôsob výberu dane na tieto plnenia neaplikuje. Z týchto peňažných plnení
neodviedol daň zrážkou z dôvodu, že sa tento spôsob výberu dane na tieto plnenia neaplikuje a tento

názor zastával od začiatku, ktorý odvodil z platnej a účinnej právnej úpravy ZDP pre rok 2015 a 2016.
Žalobca svoje príjmy zdanil riadne, v plnej výške a včas, podaním daňového priznania, odvedením a
zaplatením vyčíslenej dane z príjmov, a rovnako takto postupovali aj jeho dodávatelia, ktorým žalobca
v súvislosti s vykonanými obchodmi odovzdal všetky potrebné účtovné a daňové doklady a vyplatil
príslušné platby za tovar v plnej 100% výške, t. j. bez zrážky. V predmetnom období, ani nikdy potom

žiadne subjekty pri tomto druhu plnení takto príjmy nezdaňovali a rovnako odborná verejnosť k veci
zastávala úplne iný názor, ako ex post začal uplatňovať žalovaný a správca dane. žalovaný absolútne
nepochopil tvrdenie žalobcu na ktoré v citácii reagoval, nakoľko týmto žalobca poukázal na to, že bežnou
obchodnou praxou u všetkých dotknutých subjektov (vrátane jeho dodávateľov) bolo bežný obchodný
styk (príjmy z neho) zdaniť tak, ako v každom inom prípade obchodnej transakcie, pretože za peňažné

a nepeňažné plnenia v zmysle ZoL, t.j. tie ktorých zdaňovanie sa upravilo v ZDP novelou účinnou od
01.12.2011 sa nikdy nepovažovali plnenia poskytnuté v bežnom obchodnom styku. Bežnou a logickou
aplikáciou výkladu zákona, ktorý je podporený mnohými odbornými vyjadreniami sa v rokoch 2015
a 2016 daňové subjekty riadili významom zákona, ktorý z neho vyplýval a teda nie takým, ktorý v
súčasnosti aplikuje žalovaný.

21. V prípadoch, kedy správca dane tvrdí, že daňový subjekt mal platiť daň zrážkou podľa ust. § 43
ods. 3 písm. o) ZDP toto tvrdenie, závery a postup správcu dane považujeme za nesprávne, a toto
ustanovenie sa na činnosť, ktorú vykonával žalobca nevzťahuje. Žalobca ako daňový subjekt nevykonal
žiadny taký obchod, resp. neposkytol žiadne také plnenie, na ktoré by sa uvedené ustanovenia o

povinnosti platiť daň zrážkou vzťahovali. Daňový subjekt vykonával vo vzťahu ku lekárňam výlučne
obchodnú činnosť spočívajúcu v bežnom obchodnom styku (napr. podľa Občianskeho zákonníka alebo
Obchodného zákonníka) týkajúceho sa predaja a kúpy liekov. Išlo o tzv. spätný predaj prebytočných
liekov od lekární, ktoré sa týmto lekárňam nepodarilo vydať pacientom, ktorý bol vykonávaný v súlade
s § 20 ods. 1 písm. i) ZOL pričom práve táto činnosť je činnosťou, na ktorú sa zrážková daň neaplikuje

ani nikdy neaplikovala a neaplikovali ju ani žiadne daňové subjekty. Zrážková daň (ako ju označujeme
v tejto žalobe) nie je samostatným druhom dane. Ide len o osobitný spôsob výberu dane z príjmov,
ktorý sa uplatní len v určitých špecifických situáciách a za naplnenia podmienok, ktoré všetky stanovuje
ZDP ako všeobecne záväzná právna norma. Iný všeobecne záväzný právny predpis, spôsob výberu
dane z príjmov zrážkou (na účely tejto žaloby označovaný ako „zrážková daň“) neupravuje. Žalovaný

aj prvostupňový orgán opakovane svoje závery opierajú aj o „Metodický pokyn k zdaňovaniu príjmov
plynúcich poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z
príjmov v znení neskorších predpisov “. Zrážková daň sa vzhľadom na svoju osobitosť využíva len na
určité osobitné transakcie, a to len na taxatívne vymenované transakcie (plnenia) v ust. § 43 ZDP.

22. Z výslovného znenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP vyplýva, že tento postup výberu dane zrážkou sa
nevzťahuje na „peňažné a nepeňažné plnenia“, ak sú vyplácané za klinické skúšanie. T.j. podmienkou
formulovanou v tomto ustanovení, pre aplikáciu postupu podľa § 43 je, že daň sa vyberá zrážkou
„ak ide o peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnejstarostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa“ a súčasne ak toto
„peňažné alebo nepeňažné plnenie“ nebolo poskytnuté za klinické skúšanie. Je tak najskôr kľúčové
posúdiť, ktoré plnenia sa považujú na účely dotknutého ustanovenia za peňažné a nepeňažné plnenia.

Je evidentné, že nie všetky plnenia sa automaticky majú považovať za „peňažné a nepeňažné plnenie“.
ZDP síce v roku 2015 neobsahoval legálnu definíciu pojmu „peňažné a nepeňažné plnenie“ (vždy je na
mysli plnenie poskytnuté od držiteľa voči poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti), preto je podstatné
poukázať na odvolávku (odkaz) „37ab“, ktorá je umiestnená na konci ustanovenia § 43 ods. 3 písm.
o) ZDP, a to za interpunkčným znamienkom ukončujúcim významovú vetu právnej normy. Odkaz za

citovaným ustanovením „37ab)“ odkazuje na celé znenie zákona č. 362/2011 Z. z. teda ZoL, nie len
na niektoré z jeho ustanovení. To znamená, že odvolávka „37ab“ nesmeruje len na definovanie pojmu
„klinické skúšanie“ (čo tvrdí žalovaný a správca dane), pretože nie je odkazom viažucim sa len k
tomuto slovnému spojeniu. Práve naopak, zákonodarca odvolávku smerujúcu na celý ZoL umiestnil za
interpunkčné znamienko ukončujúce významovú časť znenia právnej normy, čím zadefinoval jej právny,
logický, jazykový a systematický význam. Ako zdôvodníme podrobne ďalej, používanie odvolávok má v

právnom poriadku svoj systém, ktorý slúži následne na účely správneho výkladu zákonných ustanovení.
Tento systém musí byť zachovaný, avšak práve žalovaný a prvostupňový orgán tento systém používania
odvolávok nerešpektuje, resp. vykladá odvolávku nesprávne. V tomto smere považujeme za zásadné
pochybenie žalovaného, že ním aplikovaný výklad ustanovení ZDP je nesprávny, t.j. ide o nesprávne
právne posúdenie. Žalovaný znenie dotknutých ustanovení ZDP prekrútil a extenzívne domyslel vlastný

výklad, pričom sa nijako nevysporiadal s argumentáciou žalobcu, ktorou odôvodnene vyvrátil závery
prvostupňového orgánu.

23. Metodické usmernenie/pokyn je záväzné len pre orgány vykonávajúce správu daní. Inak povedané,
pre daňový subjekt nie je právne záväzné a ani nemôže byť voči nemu aplikované ako právne

záväzné. Tento názor žalovaného o právnej záväznosti jeho Metodického pokynu je právne nesprávne.
Rovnako nie je právne záväzný individuálne stanovisko finančných orgánov. Pre daňový subjekt
bol v tomto prípade právne záväzný zákon a jeho znenie. Pokiaľ Finančné riaditeľstvo SR vydáva
rôzne usmernenia a metodické pokyny na svojej webovej stránke (www.financnasprava.sk ), treba im prikladať podobný metodický význam, nie záväznú váhu, lebo

nie sú všeobecne záväzným právnym predpisom. Pokiaľ daňový subjekt bude konať v dobrej viere
podľa takéhoto usmernenia, ktoré bude právne a vecne relevantné k jeho veci, môže sa v prípadnom
daňovom spore dovolávať zásady právnej istoty. Daňové orgány majú postupovať pri správe daní
tak, aby nevznikali neodôvodnené výkladové rozdiely (porovnaj § 3 ods. 9 Daňového poriadku).
Predmetný Metodický pokyn teda nikdy nebol a ani nie je právne záväzný dokument a teda má pre

žalobcu rovnakú právnu silu a záväznosť ako interná smernica žalobcu. Pokiaľ žalovaný tvrdí opak,
dopúšťa sa zásadného výkladového pochybenia pri výklade právnej normy. Toto tvrdenie žalovaného je
absolútne v rozpore s právnym systémom Slovenskej republiky a v celom rozsahu nepravdivé. Je ďalej
potrebné zdôrazniť, že v súlade so zákonom o súdoch jedine Najvyšší súd SR dbá o jednotný výklad a
jednotné používanie zákonov a iných všeobecne záväzných právnych predpisov vlastnou rozhodovacou

činnosťou a tým, že prijíma stanoviská k zjednocovaniu výkladu zákonov a iných všeobecne záväzných
právnych predpisov. Návrh na prijatie stanoviska k zjednocovaniu výkladu zákonov a iných všeobecne
záväzných právnych predpisov pritom podáva predseda kolégia, predsedu Najvyššieho súdu alebo
ministerspravodlivosti.PredprijatímstanoviskamôžeNajvyššísúdpožiadaťovyjadrenieajgenerálneho
prokurátora,MinisterstvospravodlivostiSR,inéorgányverejnejmocialeboajvedeckéinštitúcieavysoké

školy. Jednotlivé stanoviská Najvyššieho súdu sú zverejňované v Zbierke stanovísk najvyššieho súdu
a rozhodnutí súdov SR.

24. Používanie odvolávok v právnom poriadku Slovenskej republiky má svoj systém a význam, ktorého
účelom je správny výklad a správna aplikácia jednotlivých právnych noriem. Ako sa aj v právnom

stanovisku advokátskej kancelárie uvádza, jedným z druhov výkladu právnych noriem je systematický
výklad, čo znamená, že právna norma sa musí vykladať z hľadiska jej miesta v právnom systéme a
jeho štruktúre. Právna norma sa nemôže vykladať a aplikovať izolovane od ostatných právnych noriem,
pretože takýto výklad by bol nesprávny.
Odvolávka „37ab“ je v § 43 ods. 3 písm. o) ZDP umiestnená za interpunkčným znamienkom ukončujúcim

samostatnú významovú vetu, a teda nevzťahuje sa len na určitý konkrétny pojem uvedený v tejto
vete, t.j. len k pojmu „klinické skúšanie“, ale na celú významovú vetu, resp. významovú časť vety.
Žalovaný ako i prvostupňový orgán vychádzali pri rozhodovaní z toho, že odkaz sa vzťahuje len k
pojmu „klinické skúšanie“, čo však nie je správny výklad a záver. Používanie odkazov je upravenénajmä v dokumentoch Legislatívne pravidlá vlády Slovenskej republiky a Legislatívne pravidlá tvorby
zákonov č. 19/1997 Z. z. Z týchto vyplýva, že v prípade, ak sa odkaz (odvolávka) vzťahuje len na
konkrétny pojem (slovo, slovné spojenie) umiestni sa odkaz vždy nad toto konkrétne slovo, resp. slovné

spojenie, čo mimochodom konštatuje aj samotný žalovaný, resp. i prvostupňový orgán. Žalovaný však
absolútne opomenul skutočnosť, že odkaz na ZOL je umiestnený za bodkou, resp. iným interpunkčným
znamienkom oddeľujúcim celú významovú časť vety, t.j. nie je umiestnené priamo nad konkrétnym
pojmom - v tomto prípade „klinické skúšanie“. Celé konanie pritom žalovaný vyvodzuje závery tak, ako
keby bola odvolávka použitá len ku konkrétnemu pojmu „klinické skúšanie“ a toto je jediný a nosný

argument žalovaného a prvostupňového orgánu.

25. Ak by však chcel zákonodarca odkaz použiť len v nadväznosti na vysvetlenie pojmu klinické skúšanie
ako žalovaný tvrdí, bol by tento odkaz použitý iným spôsobom, a teda tak ako vyplýva z Legislatívnych
pravidiel tvorby zákonov a Legislatívnych pravidiel vlády SR (umiestnením priamo nad konkrétny pojem
a odkaz by smeroval na konkrétne ust. ZoL, ktoré definuje „klinické skúšanie“ - čo v tomto prípade

nebolo). Žalovaný ako odvolací orgán uviedol k umiestneniu odkazu „37ab“ v ust. § 43 ods. 3 písm.
o) ZDP, že umiestnenie odkazu má oporu v Legislatívnych pravidlám vlády SR , kedy odkaz na iné
právne predpisy sa umiestňuje nad konkrétne slovo alebo slovné spojenie a teda že odvolávka 37 ab)
na ZoL sa vzťahuje k slovnému spojeniu „klinické skúšanie“: Tento nosný názor žalovaného, z ktorého
pri odôvodnení svojho výkladu a aplikácie právnych noriem vychádza, je nesprávny a nemá oporu v

príslušných legislatívnych pravidlách, ktoré žalovaný nesprávne vykladá. Žalovaný sa v napadnutom
rozhodnutí vyjadril k tejto námietke žalobcu tak, že s ňou nesúhlasí a sám odvolávku „37ab“ vykladá
tak, že sa vzťahuje len na pojem „klinické skúšanie“. Za daného skutkového a právneho stavu je však
potrebné legislatívny odkaz použitý zákonodarcom v prvom rade neopomínať a aplikovať ho v súlade s
tým, ako bol zákonodarcom použitý a teda vo vzťahu k celej vete. Ak je raz stanovené ako sa legislatívne

odkazy (odvolávky) používajú, potom sa musia v rovnakom zmysle aj vykladať a samozrejme, aj
samotné právne normy sa musia vykladať systematicky, v kontexte použitých formulácií a legislatívnych
odkazov (odvolávok), ktorých používanie a správny výklad zachováva systematiku právnych predpisov
ako jednotného, uceleného a logického systému. Žalobca od 01.01.2015, vrátane roku 2016 dotknutú
právnu normu - ust. § 43 ods. 3 písm. o) ZDP od začiatku vykladal v dobrej viere v správnu a logickú

formuláciu zákonov, a teda že peňažné a nepeňažné plnenie nie je plnenie poskytované držiteľom voči
PZS, v rámci bežného obchodného styku - pretože tieto plnenia nie sú a ani nikdy neboli považované
za peňažné a nepeňažné plnenia v zmysle ZOL.

26. Ustanovenie § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, rovnako aj ust. § 17 ods. 31 boli do ZDP vôbec prvýkrát

zavedenéadoplnenéprávezákonomč.362/2011Z.z.oliekochazdravotníckychpomôckachaozmene
a doplnení niektorých zákonov (konkrétne Článkom VI. ZOL). To znamená, že samotný ZOL novelizoval
dovtedajšie znenie ZDP a vôbec prvýkrát zaviedol do ZDP pojem „peňažné a nepeňažné plnenie
poskytnuté držiteľom voči PZS“. Účinnosť tohto doplnenia ZDP nastala spoločne s účinnosťou ZOL ku
dňu 01.12.2011. Časti znenia ZDP, upravujúce pojem peňažné a nepeňažné plnenia medzi držiteľmi a

poskytovateľmi zdravotnej starostlivosti sú zároveň súčasťou znenia ZOL, negatívne vymedzenie pojmu
„peňažné a nepeňažné plnenie“ bolo doplnené do ZOL od 1.1.2016 v ust. § 2 ods. 45 ZOL platí len na
účely ZOL. Obsah pojmu „peňažné a nepeňažné plnenie medzi držiteľmi a poskytovateľmi zdravotnej
starostlivosti“ sa nikdy nezmenil, a to ani po 01.01.2015. Stále sa jednalo o tie isté plnenia, definované
v zmysle ZOL. Dovtedy ZDP absolútne nijako osobitne neriešil zdaňovanie príjmov poskytovateľov

zdravotnej starostlivosti z plnení prijatých od držiteľov, a ani osobitne „nepoznal“ a nijako neupravoval
peňažné a nepeňažné plnenia poskytnuté poskytovateľom zdravotnej starostlivosti od držiteľov, a to
aj napriek tomu, že tzv. predaj liekov smerom od lekárne ku držiteľovi povolenia na distribúciu liekov
bol vykonávaný aj pred prijatím ZOL, a aj predtým lekárne ako poskytovatelia zdravotnej starostlivosti
za splnenia iných zákonných povinností (spravidla pri prebytkoch a potrebe lepšieho prerozdelenia

tovaru a pod.) predávali lieky alebo zdravotnícke pomôcky späť veľkodistribútorom a z tohto spätného
predaja prijímali od veľkodistribútorov ako kompenzáciu kúpnu cenu liekov. Účelom týchto transakcií
bolo zabezpečenie ďalšieho prerozdelenia liekov alebo zdravotníckych pomôcok, prípadne iného tovaru,
ktorý sa lekárni nepodarilo vydať. Často bol tento tovarový tok v praxi realizovaný aj ako dôsledok
obchodnej politiky výrobcov liekov, ktorí určité lieky odmietli dodávať iným subjektom než priamo „svojim“

lekárňam, či distribučným spoločnostiam.

27. Tieto príjmy vždy zdaňovali ako príjmy z podnikateľskej činnosti podľa ZDP cez tvorbu základu
dane v daňovom priznaní, po uplatnení oprávnených daňových výdavkov na obstaranie predmetnéhotovaru.Tietopríjmyzbežnéhoobchodnéhostyku,ktoréprijalposkytovateľzdravotnejstarostlivosti(napr.
lekáreň) od držiteľa (napr. veľkodistribútora) boli aj pred 01.12.2011 zdaňované podľa ZDP, a to aj bez
potreby akejkoľvek osobitnej úpravy o zdaňovaní peňažných a nepeňažných plnení v ZDP. Je tomu tak

z dôvodu, že príjmy z obchodnej činnosti podľa Obchodného alebo Občianskeho zákonníka nespadajú
pod pojmy peňažné a nepeňažné plnenie podľa § 8 ods. 1 písm. l) a § 17 ods. 31 ZDP, resp. od
1.1.2015 podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, ale ide o príjmy spadajúce pod všeobecné vymedzenie príjmov
(výnosov) z podnikateľskej činnosti. Je teda evidentné, že zavedenie novej osobitnej úpravy zdaňovania
„peňažných a nepeňažných plnení“ do ZDP v znení ZOL, ku ktorej došlo od 01.12.2011, malo celkom

iný význam (t.j. iný než upraviť zdaňovanie príjmov z podnikania, ktoré boli v ZDP už dávno riešené)
a týmito plneniami sa rozumeli práve tie peňažné a nepeňažné plnenia, ktorých poskytovanie upravil
ZOL v znení od 01.12.2011. Peňažnými a nepeňažnými plneniami sa v zmysle ZOL a ani v zmysle
ZDP nikdy nedefinovali plnenia poskytované pri bežnom obchodnom styku s liekmi a zdravotníckymi
pomôckami (ich distribúcii), ale predstavovali práve „nové“ druhy peňažných a nepeňažných plnení,
ktorých poskytovanie sa právne upravilo až v ZOL od jeho účinnosti a súčasne týmto istým zákonom

sa doplnilo aj v ZDP. Umiestnenie odkazu až za interpunkčné znamienko má svoj význam, ktorý musí
zostať zachovaný, aby sa právna norma aplikovala správne. Na základe uvedeného je teda zrejmé, že
legislatívny odkaz „37ab“ na celý ZOL v súvislosti s ust. § 43 ods. 3 písm. o) ZDP znamená, že celé
toto ustanovenie, resp. celá významová časť vety tohto ustanovenia sa musí vykladať v súlade s celým
znením ZOL. Z toho analogicky vyplýva aj skutočnosť, že

ustanovenie § 43 ods. 3 písm. o) ZDP sa nesmie dostať do rozporu so žiadnym ustanovením
ZOL, a teda ako také sa musí vykladať v súlade s celým znením ZOL - to platí pre výklad
pojmov peňažné a nepeňažné plnenie poskytnuté od držiteľa poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti.

28. Pojem interpretácia je v užšom zmysle možné definovať ako priradenie významu určitým znakom,
t.j. odhalenie, čo ktorý znak znamená, t.j. odhalenie zmyslu a významu interpretovaného javu. Určitý text
je možné interpretovať z rôznych hľadísk a metód výkladu a určovania ich významu a to aj čo sa týka
právnych textov. Každý text a teda aj text právnej normy je možné na účely objasnenia jeho významu
analyzovať a vykladať z hľadiska metód jazyka a logiky. Jedná sa o oblasť odborného posúdenia

významu určitého textu využitím metód jazykovo-logického výkladu, kedy sa pomocou logických metód
analyzujú jednotlivé výrazy a vety ako aj vzťahy ich jednotlivých častí (výrokov). Pri logickom výklade sa
používajú rozmanité logické operácie, pomocou ktorých je možné objasniť význam a zmysel jednotlivých
tvrdení v ich vzájomnom prepojení. Žalobca nechal dotknuté ustanovenia ZDP vo vzťahu k odkazu na
ďalšie osobitné zákony - v tomto prípade ZOL, ktorých výklad je pre rozhodnutie tohto prípadu podstatný

posúdiť z jazykového a logického hľadiska nezávislému odborníkovi z oblasti filozofických vied, v odbore
systematická filozofia so zameraním na logiku prirodzeného jazyka v špecializácii na sémantiku a
pragmatiku indexických výrazov. Žalobca predložil v prílohe tohto vyjadrenia vo veci samej dve odborné
stanoviská, obe vypracované PhDr. Jozefom Žilinekom, PhD. Tieto stanoviská majú podporný avšak
zásadný charakter vo vzťahu k posudzovaniu skutočného významu dotknutých ustanovení, tak ako

sú zákonodarcom umiestnené a naformulované v texte právneho predpisu. Využitím rôznych metód
výkladu textu dotknutých ustanovení ZODP v spojení so ZOL je možné dospieť k objasneniu významu
týchto ustanovení. Jedná sa o odborné stanoviská vypracované odborníkom z oblasti logickej sémantiky
a pragmatiky indexických výrazov. Takéto posúdenie je spôsobilá vykonať len osoba s odbornou
spôsobilosťou, a máme za to, že k predloženým stanoviskám je potrebné pristupovať ako k odbornému

vyjadreniu a teda dôkaznému prostriedku v zmysle SSP. V predmetnom prípade žalobca zabezpečil ako
dôkaz v predmetnom konaní odborné vyjadrenie, nie znalecký posudok z dôvodu, že odbor/ odvetvie,
ktorého sa potrebné odborné posúdenie týka: jazykovo-logická analýza textu nie je zapísané ako
odbor/ odvetvie znaleckej činnosti v zmysle platnej Inštrukcie Ministerstva spravodlivosti SR č. 7/2009 z
25.03.2009 o organizácii a riadení znaleckej, tlmočníckej a prekladateľskej činnosti a ani takýto postup

odborného posúdenia nie je možné subsumovať pod iný odbor/ odvetvie v tomto zozname zapísané.

29. Všade kde ZOL (a to aj v znení účinnom v roku 2015 aj v roku 2016 - zostalo bez zmeny) ustanovuje
držiteľom povinnosti týkajúce sa poskytovania peňažných a nepeňažných plnení poskytovateľom
zdravotnej starostlivosti (t.j. ust. § 15 ods. 6, § 18 ods. 8, § 60 ods. 6, § 74a ods. 8, § 138 ods. 3 písm. ad))

je opäť použitý legislatívny odkaz (odvolávka) „18b“, ku ktorej je vo vysvetlivkách uvedené smerovanie
odkazu priamo na: „§ 8 ods. 1 písm. l) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení zákona č.
362/2011 Z. z.“ § 8 ods. 1 písm. l) ZDP ustanovuje, že „Ostatnými príjmami, ak nejde o príjmy podľa§ 5 až 7, sú najmä: - peňažné a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti,37aa) jeho
zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia na

veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu liekov, farmaceutickej spoločnosti,37ab) výrobcu
zdravotníckej pomôcky, výrobcu dietetickej potraviny37ac) alebo prostredníctvom tretej osoby (ďalej
len "držiteľ"),“ Prepojenie týchto dvoch zákonov (ZDP a ZOL) v súvislosti s úpravou práv a povinností
držiteľov a PZS pri poskytovaní peňažných a nepeňažných plnení je absolútne nespochybniteľné. Oba
zákony sú v tomto smere priamo prepojené vzájomnými odkazmi a tým, že priamo jedným z nich (ZOL)

sa v tomto smere novelizovalo znenie druhého zákona (ZDP). ZOL týmto vytvoril aplikačný rámec
chápania peňažného a nepeňažného plnenia (príjmu) v ZDP. Priamo ZOL zaviedol tieto „peňažné a
nepeňažné plnenia“ ako pojem do ZDP, aby sa súčasne legislatívne upravil spôsob zdanenia týchto
„peňažných a nepeňažných plnení“ v ZDP. Je absolútne evidentné, že tieto zákony upravujú tie isté
„peňažné a nepeňažné plnenia“ v tom istom zmysle a tom istom význame a teda aj s tým istým obsahom,
s tým, že ZDP rieši len zdaňovanie týchto peňažných a nepeňažných plnení. Z tohto prepojenia

ustanovení ZOL a ust. ZDP je zjavné, že toto sú tie peňažné a nepeňažné príjmy (plnenia), ktorých
zdaňovanie rieši ZDP osobitnou úpravou.

30. Nemôže obstáť argumentácia žalovaného, daňových úradov a iných finančných orgánov, že
pozitívne a negatívne vymedzenie pojmov „peňažné a nepeňažné plnenie“, ktoré upravuje ZOL platí len

pre účely ZOL, nakoľko previazanie príslušných ustanovení oboch uvedených zákonov je zrejmé a bolo
takto nadefinované priamo zákonodarcom a toto prepojenie bolo dané už v roku 2015 aj v nasledujúcich
rokoch, t.j. aj v roku 2016. Slovné spojenie „na účely tohto zákona“, ktoré používa ZOL, napr. aj v ust.
§ 2 ods. 45 ZOL (v znení účinnom od 1.1.2016) nemožno vykladať v zmysle, že „LEN na účely tohto
zákona“. Takýto výklad právnej normy by bol opäť v rozpore s chápaním právneho poriadku ako systému

vzájomne prepojených právnych noriem. Správnosť tohto názoru vyvracia napr. aj použitie odvolávky
„37ab“ v ust. § 9 ods. 2 písm. y) ZDP v znení účinnom od 1.1.2016, ktoré odkazuje na znenie celého
ZOL. Tu je odvolávka umiestnená nad konkrétnym pojmom „odborné podujatie“, ku ktorému sa vzťahuje,
pričom odborné podujatie je v ZOL zadefinované v ust. § 2 ods. 44 nasledovne (cit.) „Odborné podujatie
na účely tohto zákona je podujatie, ktoré je určené výhradne na odborný, vedecký alebo vzdelávací účel

pre zdravotníckych pracovníkov. Súčasťou takéhoto podujatia môžu byť v primeranej miere sprievodné
aktivity, ktorých časový rozsah neprekročí 20 % z celkového časového rozsahu podujatia a ktoré nesmú
byť v rozpore s osobitným predpisom.2a) Do celkového časového rozsahu podujatia sa nezapočítava
čas potrebný na cestovanie a nocľah.“. Čiže, ak by bola v tomto smere argumentácia žalovaného
správna, potom by sa definícia pojmu „odborné podujatie“ mohla použiť „LEN na účely“ ZOL, nikdy nie

na účely iného zákona. Ďalší argument, ktorým žalobca sa snažil vyvrátiť správnosť právneho názoru a
výkladu finančných orgánov ku slovnému spojeniu použitému „na účely tohto zákona“ mal byť zrejmý z
ust. § 74 ods. 2, § 103 ods. 9, § 117 ods. 10 všetky v ZOL, kde sú menované subjekty definované „na
účely tohto zákona“ za pôvodcu odpadu. To však nemožno v žiadnom prípade vykladať tak, že by sa tieto
subjekty nepovažovali za pôvodcu odpadu podľa príslušného osobitného predpis (zákona o odpadoch).

31. Práve správne vymedzenie obsahu tohto pojmu je pre správnu aplikáciu dane vyberanej zrážkou
kľúčové. Finančné orgány v tomto postupovali nesprávne, preto celé ich zistenia, závery a dorubenie
zrážkovej dane, je nesprávne. Z vyššie uvedeného tak vyplýva, že aj samotný pojem „peňažné a
nepeňažné plnenie“ použitý v ust. § 43 ods. 3 písm. o) ZDP je potrebné vykladať v súlade so ZOL. ZOL

v ust. § 2 ods. 45 v znení účinnom od 01.01.2016 negatívne vymedzuje, ktoré príjmy sa nepovažujú
za peňažné a nepeňažné plnenie nasledovne: „Za peňažné alebo nepeňažné plnenie sa na účely tohto
zákona nepovažujú plnenia poskytované držiteľom povolenia na výrobu liekov, držiteľom povolenia
na veľkodistribúciu liekov, držiteľom povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti, držiteľom
registrácie humánneho lieku alebo farmaceutickou spoločnosťou v rámci bežného obchodného styku2b)

týkajúceho sa predaja alebo kúpy liekov. Ak sa nepreukáže, že podmienky poskytnutých plnení
zodpovedajú podmienkam obvyklým v bežnom obchodnom styku a že sa týkajú predaja alebo kúpy
liekov, nepovažujú sa takéto plnenia za plnenia poskytnuté v rámci bežného obchodného styku.“ Už
znenie ZOL účinné pred 1.1.2016 obsahovalo pozitívne vymedzenie týchto pojmov obsahovalo napr.
ustanovenie § 18 ods. 8 tretia veta ZOL, v zmysle ktorého „Držiteľ povolenia na veľkodistribúciu

liekov alebo tretia osoba, prostredníctvom ktorej držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov financuje,
sponzoruje alebo inak priamo alebo nepriamo finančne alebo materiálne podporuje odborné podujatie
alebo účasť zdravotníckeho pracovníka na odbornom podujatí, je povinný vystaviť zdravotníckemu
pracovníkovi potvrdenie o výške peňažného alebo nepeňažného príjmu a účele jeho poskytnutia.18b)“a tiež vo všetkých ostatných ustanoveniach vtedy platného a účinného znenia ZOL, kde sa spomína
pojem „peňažný a nepeňažný príjem (plnenie)“ sa tento pojem uvádza výlučne len vo vzťahu k
odborným podujatiam pre zdravotníckych pracovníkov. Z citovaného ustanovenia vyplýva, že za

peňažné alebo nepeňažné plnenie (príjem) sa v zmysle ZOL považuje také plnenie, ktorého účelom
je financovanie, sponzorovanie alebo iná priama alebo nepriama finančná alebo materiálna podpora
odborného podujatia alebo účasti zdravotníckeho pracovníka na odbornom podujatí.

32. Len plnenie, ktoré sa považuje za „peňažné alebo nepeňažné plnenie“ v zmysle ZOL je možné

považovať za „peňažné a nepeňažné plnenie“ pre účely dotknutých ust. § 8 ods. 1 písm. l) a ods.
13 ZDP, § 17 ods. 31 ZDP a § 43 ods. písm. o) ZDP. Za peňažné a nepeňažné plnenie sa na účely
§ 17 ods. 31 ZDP a § 43 ods. 3 písm. o) ZDP nepovažujú plnenia poskytované držiteľom povolenia
na výrobu liekov, držiteľom povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľom povolenia na poskytovanie
lekárenskej starostlivosti, držiteľom registrácie humánneho lieku alebo farmaceutickou spoločnosťou
v rámci bežného obchodného styku2b) týkajúceho sa predaja alebo kúpy liekov. Ak má byť na účely

ZDP peňažné a nepeňažné plnenie definované inak, než vyplýva zo ZOL, zákonodarca by ho jednak
samostatne zadefinoval, a tiež by nepoužil odkaz na celý ZOL tak ako ho použil, ale len odkaz na
konkrétne ustanovenia, kde sa pojem klinické skúšanie definuje. Rovnako z uvedeného vyplýva, že
ak by mal odkaz „37ab“ slúžiť len pre účely výkladu pojmu „klinické skúšanie“ odkaz by musel byť
umiestnený priamo nad konkrétne slovo alebo slovné spojenie, t.j. nie až za interpunkčné znamienko.

Podporne k tomuto záveru prisvedčuje aj znenie dôvodovej správy k zákonu č. 333/2014 Z.z., ktorým
sa do ZODP doplnilo predmetné ustanovenie § 43 ods. 3 písm. o). Dôvodová správa teda v súvislosti s
dopĺňaným ustanovením § 43 ods. 3 písm. o) ZDP vôbec neuvádza, že by sa predmetné ustanovenie
malo akokoľvek vzťahovať na plnenia poskytované držiteľom alebo farmaceutickou spoločnosťou v
rámci bežného obchodného styku týkajúceho sa predaja alebo kúpy liekov. Naopak dôvodová správa

používa pojmy peňažné a nepeňažné plnenie len v súlade s ich pozitívnym vymedzením v zmysle ZOL,
a teda len v súvislosti s organizáciou a uskutočňovaním organizovaných akcií a odborných podujatí, z
čoho je tiež možné logicky vykladať zámery zákonodarcu k obsahovému vymedzeniu pojmov peňažné
a nepeňažné plnenie.

33. Žalobca nikdy netvrdil, že cieľom § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, § 8 ods. 1 písm. l), ods. 3 písm. c) a
ods. 13 bolo osobitné zadefinovanie peňažných a nepeňažných plnení. Z peňažných a nepeňažných
plnení podliehajúcich zrážkovej dani sú vylúčené plnenia vyplácané za klinické skúšanie. Žalobca však
od začiatku tvrdil (čo zrejme finančné orgány nepochopili), že zrážkovej dani podliehajú len tie plnenia
(príjmy), ktoré spadajú pod obsahové vymedzenie pojmu „peňažných a nepeňažných plnení“, o ktorých

hovorí ZOL (vzhľadom na uvedené vyššie je zrejmé, že nejde univerzálne o všetky plnenia, ale sú
plnenia, ktoré sú spod obsahové vymedzenie tohto pojmu výslovne vylúčené), a to okrem týchto plnení,
ak sú vyplácané za klinické skúšanie. Pojem peňažné a nepeňažné plnenie v ZDP je priamo a vzájomne
(t.j. aj spätne) prepojený s jeho výskytom a vymedzením v ZOL a práve ZOL v roku 2011 vo svojom
vlastnom znení pojem peňažné a nepeňažné plnenie medzi držiteľom a PZS zaviedol do znenia ZDP.

Tvrdenie žalovaného a prvostupňového orgánu, že by v tomto prípade zrážkovej dani nepodliehalo
„len“ plnenie za vykonanie klinického skúšania je nesprávne, zavádzajúce a je zjavne dôsledkom
nesprávneho, nekoncepčného, nesystematického a nelogického výkladu a aplikácie právnych noriem.
Jediný účel zavedenia zrážkovej dane v ZDP vzťahujúcej sa na zdaňovanie plnení medzi držiteľom
a PZS, ktorý kedy zákonodarca vyslovil v dôvodovej správe k zákonu č. 333/2014 Z.z., ktorým sa

novelizoval ZDP

34. Správca dane interpretuje právne normy a k nim prislúchajúce dokumenty (napr. dôvodové
správy) účelovo, extenzívne a svojvoľným spôsobom, v dôsledku čoho dospel k nesprávnym zisteniam
záverom. Dôvodová správa používa pojmy peňažné a nepeňažné plnenie len v súlade s ich pozitívnym

vymedzením v zmysle ZOL, a teda v súvislosti s organizáciou a uskutočňovaním organizovaných akcií
a odborných podujatí a plneniami poskytnutými poskytovateľom zdravotnej starostlivosti v súvislosti s
účasťou na nich. To znamená, že z obsahu a významu dôvodovej správy k zákonu č. 333/2014 Z.
z. nijako nevyplýva že by sa za peňažné a nepeňažné plnenie, ktoré má byť predmetom zrážkovej
dane podľa § 43 ZODP, malo považovať aj iné plnenie, než ho vymedzuje ZOL, ktorý nikdy pod pojem

peňažné a nepeňažné plnenie nepodraďoval plnenia v rámci bežného obchodného styku, práve naopak
od 01.01.2016 došlo k exaktnému upresneniu obsahu tohto pojmu, nie však k zmene jeho vymedzenia.
Cieľom novelizovanej právnej úpravy ZDP účinnej od 01.01.2015 - možno aj v kontexte s dôvodovou
správou k zákonu č. 333/2014 Z. z. tvrdiť, že jej predmetom bolo zaviesť zdaňovanie zrážkovou daňoupre peňažné a nepeňažné plnenia, ktoré sa za peňažné a nepeňažné plnenia považujú v zmysle ZDP a
ZOL, ktoré v súlade so ZOL poskytne držiteľ voči PZS okrem týchto plnení ak sú vyplácané za klinické
skúšanie. T.j. pri výklade pojmu peňažné a nepeňažné plnenie je potrebné zobrať do úvahy najskôr čo

sa považuje za peňažné alebo nepeňažné plnenie podľa ZDP a podľa ZOL - z týchto plnení ešte vyňať
plnenia za klinické skúšanie a príjmy oslobodené od dane podľa ZDP - a až týmto postupom je možné
správne a legálne určiť základ pre stanovenie výšky povinnosti odvedenia zrážkovej dane.

35. Daňový subjekt v rámci peňažných plnení poskytnutých lekárňam neposkytol žiadne také plnenie,

ktoré by sa v zmysle ZDP pre účely ust. § 8 ods. 1 písm. l) ZDP alebo § 17 ods. 31 ZDP alebo §
43 ods. 3 písm. o) ZDP považovali za peňažné alebo nepeňažné plnenie podliehajúce dani vyberanej
zrážkou. Vo všetkých prípadoch išlo výlučne o plnenia poskytované v rámci bežného obchodného styku
pri predaji a kúpe liekov, o plnenia poskytované pri reklamáciách a/alebo vrátení prebytočného tovaru
na účely jeho ďalšieho prerozdelenia v rámci trhu, prípadne preexspirovaného tovaru. Preto daňový
subjekt nebol povinný platiť daň zrážkou podľa tohto ani podľa iného ustanovenia ZDP, a teda ani podať

oznámenie o výške poskytnutého plnenia. výklad použitia odkazu na ZOL v ust. § 43 ods. 3 písm. o)
ZDP zo strany zákonodarcu by bol narušením právnej istoty subjektov práva, ktorým sú právne normy
adresované. V náleze I. ÚS 22/99 zo dňa 02.02.2000 Ústavný súd Českej republiky vyslovil právny
názor, že v prípade ak zákonodarca formuloval znenie právneho predpisu neurčito a nejasne dôsledkom
čoho vznikli pochybností o výklade zákona, musí ísť toto pochybenie na ťarchu zákonodarcu a záväzné

je len to, čo výslovne ustanovuje právny predpis.

36. V zmysle zásad predvídateľnosti práva, právnej istoty a princípu legitímnych očakávaní potrebné
použiť výklad, ktorý je v prospech daňovníka a prípadná spornosť výkladu musí ísť na ťarchu
zákonodarcu a štátu (v zmysle citovaného právneho názoru Ústavného súdu Českej republiky z

Nálezu č. I. ÚS 22/99 zo dňa 02.02.2000). O výklad dotknutých právnych noriem vznikol zásadný spor
medzi daňovými subjektmi a finančnými orgánmi, pričom v obdobných veciach prebiehajú aj ďalšie
konania a spory medzi žalovaným a inými daňovými subjektmi než je žalobca. Podporne názor, ktorý
zastáva aj žalobca, zastávajú aj vysokokvalifikovaní odborníci z rôznych oblastí. Výber zrážkovej dane
z plnení poskytovaných v rámci transakcií bežného obchodného styku je totiž absolútne nezmyselný,

a takýto „model zdaňovania“ by bol v rámci celej Európy ojedinelý a jeho dôsledkom by došlo k
značnému obmedzeniu vnútorného trhu EU, a diskriminácii subjektov, vykonávajúcich túto legálnu a
legitímnu obchodnú činnosť voči subjektom vykonávajúcim činnosť v iných obchodných oblastiach, resp.
vykonávajúcich rovnakú obchodnú činnosť v iných členských štátoch. Žalovaný sám konštatoval, že
zákonodarca od 01.01.2015 zmenil zdaňovanie „predmetných plnení“ - teda tých istých plnení, ktorých

zdaňovanie bolo v ZDP upravené už do 31.12.2014 a ktorými sa nikdy nerozumeli akékoľvek z plnení
vyplatených v bežnom obchodnom styku - pretože tieto plnenia nie sú peňažnými a nepeňažnými
plneniami v zmysle ZOL. Daňové subjekty vždy pri týchto plneniach uplatňovali daňové výdavky a iný
názor sa v tomto smere neaplikoval.

37. U fyzických osôb sú osobitne upravené príjmy z podnikateľskej činnosti (§ 6 ZDP) a ostatné príjmy (§
8 ZDP). Podmienky aplikácie zrážkovej dane, zdanenie peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých
od držiteľa voči PZS je zaradená práve do § 8, t.j. do kategórie ostatných prímov a od 1.1.2015 cez
ust. § 8 ods. 13 ZDP upravuje spôsob ich zdanenia podľa § 43 ZDP, t.j. zrážkovou daňou. Plnenia
vyplácané držiteľmi voči lekárňam za obstarávaný tovar (lieky, zdravotnícke pomôcky, materiál a pod.)

boli plnenia vyplácané v rámci bežného obchodného styku, ktorý vykonávali podnikateľské subjekty v
rámci platného podnikateľského oprávnenia. To znamená, že daňovník - fyzická osoba, ktorému boli
peňažné sumy za ním predávaný tovar od držiteľa vyplácané, tieto peňažné sumy prijímal ako plnenie
v rámci podnikateľskej činnosti, t.j. jednalo sa druhovo o príjmy podľa § 6 ods. 1 ZDP. Príjmy lekární
za držiteľovi odplatne poskytnuté lieky boli bežným obchodným stykom a nemožno pochybovať o tom,

že sa jednalo o príjem z podnikania. Takto boli tieto príjmy aj účtované aj zdaňované, cez tvorbu
základu dane. Ostatné príjmy podľa § 8 ZDP sú definované až „subsidiárne“ príjmom z podnikania, čo
vyplýva z ich definície v § 8 ods. 1 ZDP „Ostatnými príjmami, ak nejde o príjmy podľa § 5 až 7 , sú
najmä “. Z uvedeného vyplýva, že ak išlo o obchodnú transakciu medzi držiteľom a lekárňou alebo
akýmkoľvek podnikateľským subjektom, ktorý bol daňovníkom - fyzickou osobou, ktorý bola vykonávaná

ako podnikateľská činnosť tohto daňovníka, tak sa nikdy nemohla na plnenia poskytnuté v rámci tejto
transakcie aplikovať daň podľa ust. § 8 ZDP, t.j. ani § 8 ods. 1 písm. l) ZDP ale ani § 8 ods. 13 ZDP. Tento
príjem sa mal vždy správne zdaňovať podľa § 6 ZDP, čiže zrážková daň podľa § 43 tu neprichádzala doúvahy a ani držiteľovi vyplácajúcemu peňažné plnenie za obstarávaný tovar nevznikli povinnosti platiteľa
dane podľa § 43 ods. 10 až 12 DP.

38. Žalobca väčšinu obchodných transakcií realizoval s podnikateľskými subjektmi, ktoré boli
právnickými osobami. Napriek tomu, že pri príjmoch právnických osôb nedochádza v ZDP k
systematickému deleniu predmetu dane na príjmy z podnikania a akési „ostatné príjmy“, niet dôvodného
a logického vysvetlenia prečo by mali byť rovnaké obchodné transakcie medzi žalobcom v právnom
postavení kupujúceho tovar a lekárňami v právnom postavení predávajúceho tovar, len z dôvodu

rozdielu, či predávajúcim tovaru je lekáreň fyzická osoba alebo lekáreň právnická osoba, zdaňované
odlišne (t.j. v prípade lekárne-fyzickej osoby ako príjem z podnikania cez tvorbu základu dane a právnu
možnosť daňovníka uplatniť si daňové výdavky - naproti tomu v prípade lekárne-právnickej osoby ako
príjem zdaňovaný zrážkovou daňou podľa § 43 ZDP, t.j. bez možnosti uplatnenia akýchkoľvek daňových
výdavkov, ktoré boli na získanie príslušného príjmu vynaložené). Týmto by dochádzalo k nedôvodnej
diskriminácii zdaňovania rovnakého druhu obchodu len z dôvodu, či obchod vykonal daňovník fyzická

osoba alebo daňovník právnická osoba. Nedôvodne diskriminovaní by boli daňovníci právnické osoby,
ktorým by sa odňala možnosť uplatnenia daňových výdavkov. Žalobca týmto podporne poukazuje na
nezmyselnosť aplikácie zrážkovej dane podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP na príjmy dosiahnuté daňovníkmi
či fyzickými alebo právnickými
osobami, ak tieto príjmy boli dosiahnuté v bežnom obchodnom styku s tovarom alebo službami, ktorú

presadzuje žalovaný aj správca dane

39. Plnenia vyplácané držiteľmi voči lekárňam za obstarávaný tovar (lieky, zdravotnícke pomôcky,
materiál a pod.) boli plnenia vyplácané v rámci bežného obchodného styku, ktorý vykonávali
podnikateľskésubjektyvrámciplatnéhopodnikateľskéhooprávnenia.Toznamená,žedaňovník-fyzická

osoba, ktorému boli peňažné sumy za ním predávaný tovar od držiteľa vyplácané, tieto peňažné sumy
prijímal ako plnenie v rámci podnikateľskej činnosti, t.j. jednalo sa druhovo o príjmy podľa § 6 ods. 1
ZDP. Príjmy lekární za držiteľovi odplatne poskytnuté lieky boli bežným obchodným stykom a nemožno
pochybovať o tom, že sa jednalo o príjem z podnikania. Takto boli tieto príjmy aj účtované aj zdaňované,
cez tvorbu základu dane. Pre úplnosť podotýkame, že ostatné príjmy podľa § 8 ZDP sú definované až

„subsidiárne“ príjmom z podnikania, čo vyplýva z ich definície v § 8 ods. 1 ZDP „Ostatnými príjmami, ak
nejde o príjmy podľa § 5 až 7 , sú najmä “. Z uvedeného vyplýva, že ak išlo o obchodnú transakciu medzi
držiteľom a lekárňou alebo akýmkoľvek podnikateľským subjektom, ktorý bol daňovníkom - fyzickou
osobou, ktorý bola vykonávaná ako podnikateľská činnosť tohto daňovníka, tak sa nikdy nemohla na
plnenia poskytnuté v rámci tejto transakcie aplikovať daň podľa ust. § 8 ZDP, t.j. ani § 8 ods. 1 písm.

l) ZDP ale ani § 8 ods. 13 ZDP. Tento príjem sa mal vždy správne zdaňovať podľa § 6 ZDP, čiže
zrážková daň podľa § 43 tu neprichádzala do úvahy a ani držiteľovi vyplácajúcemu peňažné plnenie
za obstarávaný tovar nevznikli povinnosti platiteľa dane podľa § 43 ods. 10 až 12 DP. Žalobca väčšinu
obchodných transakcií realizoval s podnikateľskými subjektmi, ktoré boli právnickými osobami. Napriek
tomu, že pri príjmoch právnických osôb nedochádza v ZDP k systematickému deleniu predmetu dane

na príjmy z podnikania a akési „ostatné príjmy“, niet dôvodného a logického vysvetlenia prečo by mali
byť rovnaké obchodné transakcie medzi žalobcom v právnom postavení kupujúceho tovar a lekárňami v
právnom postavení predávajúceho tovar, len z dôvodu rozdielu, či predávajúcim tovaru je lekáreň fyzická
osoba alebo lekáreň právnická osoba, zdaňované odlišne (t.j. v prípade lekárne-fyzickej osoby ako
príjem z podnikania cez tvorbu základu dane a právnu možnosť daňovníka uplatniť si daňové výdavky

- naproti tomu v prípade lekárne-právnickej osoby ako príjem zdaňovaný zrážkovou daňou podľa § 43
ZDP, t.j. bez možnosti uplatnenia akýchkoľvek daňových výdavkov, ktoré boli na získanie príslušného
príjmu vynaložené). Týmto by dochádzalo k nedôvodnej diskriminácii zdaňovania rovnakého druhu
obchodu len z dôvodu, či obchod vykonal daňovník fyzická osoba alebo daňovník právnická osoba.
Nedôvodne diskriminovaní by boli daňovníci právnické osoby, ktorým by sa odňala možnosť uplatnenia

daňových výdavkov.

40. Na právnu úpravu, ktorá bola pre upresnenie zapracovaná aj do ZDP je nevyhnutné hľadieť na
lekárne, s ktorými daňový subjekt obchodoval na účely nákupu a predaja liekov ako na držiteľa v
zmysle definície podľa ZDP, t.j. nie na poskytovateľa zdravotnej starostlivosti ale držiteľa povolenia

na poskytovanie lekárenskej starostlivosti. Ide o ďalší podporný dôvod a právny argument pre ktorý
zastávame právny názor, že daňový subjekt nebol povinný platiť daň zrážkou z plnení poskytovaných
lekárňam, pretože tieto na účely obchodného vzťahu s daňovým subjektom nevystupovali v postavení
poskytovateľa zdravotnej starostlivosti ale v postavení držiteľa. Vychádza sa pritom z toho, že na tútolegislatívnu zmenu (od 1.1.2017) znenia definície pojmu „držiteľ“ v ZDP nebol daný žiadny iný dôvod, než
upresnenie a odstránenie akýchkoľvek prípadných pochybností o postavení lekární pri činnosti spätného
predaja podľa § 20 ods. 1 písm. i) ZOL. Tento druh obchodných transakcií žalobca aj lekárne účtovali

ako podnikateľskú činnosť podľa § 20 ods. 1 písm. i) ZOL a teda mimo režim zrážkovej dane podľa §
43 ods. 3 písm. o) ZDP. Nepopierame, že lekárne môžu na účely ZDP vystupovať aj ako poskytovatelia
zdravotnej starostlivosti, avšak v prípadoch, kedy vykonávali činnosť podľa § 20 ods. 1 písm. i) ZOL,
mali postavenie držiteľa (tak ako je exaktne definovaný v súčasnosti). Je pritom evidentné, že aj v roku
2016, kedy síce táto úprava nebola exaktne v ZDP vyjadrená, toto dvojité postavenie lekární ako aj jeho

zákonné vymedzenie v jednotlivých osobitných predpisoch existovali. Novelou, účinnou od 01.01.2017
pritom nedošlo k novému zadefinovaniu postavenia lekárne, ale len k upresneniu, resp. zapracovaniu
presného označenia postavenia lekární pre výkon činnosti podľa ZOL, pretože jednak pôvodná definícia
poskytovateľa zdravotnej starostlivosti zostala bez zmeny, jedine sa exaktne právnou normou upravila
situácia, kedy lekáreň vykonáva inú činnosť a má teda aj iné postavenie ako poskytovateľ zdravotnej
starostlivosti podľa zákona o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti. Touto novelou ZDP sa len

definitívne odstránila interpretačná nejednoznačnosť, ktorú mylne vyvolávali orgány finančnej správy.

41. Žalobca v závere žaloby namietal aj nepreskúmateľnosť napadnutých rozhodnutí a nedostatočné
zistenie skutkového stavu. Podľa jeho názoru napadnuté rozhodnutie neobsahuje relevantnú
identifikáciu plnení, ktoré finančné orgány považovali za „peňažné plnenia“ podliehajúce zrážkovej

dani, ani vyčíslenie daňovej povinnosti, a to nielen podľa mesiacov a dodávateľov, ale jasne,
určito podľa jednotlivých plnení priradených ku jednotlivým faktúram. Bez tohto nemožno považovať
rozhodnutie za určité a preskúmateľné. Prvostupňový orgán ani žalovaný nijako neposudzoval podstatu
poskytnutého plnenia, či sa jedná o plnenie, ktoré je predmetom zrážkovej dane. Z tohto dôvodu
považoval obe napadnuté rozhodnutia a postup, ich vydaniu predchádzajúci za nepreskúmateľný

a neurčitý.Táto chyba je ďalším dôvodom, pre ktorý sú obe napadnuté rozhodnutia a proces ich
vydaniu predchádzajúci, nezákonné pre nepreskúmateľnosť, nejasnosť a nedostatočné odôvodnenie.
Ďalším dôvodom nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí je skutočnosť, že nie je dostatočne
zrejmé z akých skutočností a dôkazov vychádzal žalovaný pri svojom rozhodovaní, keď posudzoval
odvolacie argumenty žalobcu, a relevantne nezdôvodnil prečo jednotlivé odvolacie námietky považuje

za nesprávne. Finančné orgány sa nevysporiadali so zásadnými argumentmi žalobcu predloženými
v správnom konaní náležite vecne a právne nevysporiadali a ich rozhodnutia sú z tohto dôvodu
nedostatočne odôvodnené, čo spochybňuje dôveru daňových subjektov v zákonnosť a správnosť
postupu. Žalobca zastáva názor, že ak má byť rozhodnutie správneho orgánu zákonné a presvedčivé,
správny orgán sa musí vysporiadať so zásadnými a vecnými námietkami kontrolovaného subjektu,

čo však finančné orgány nevykonali. Žalovaný sa riadne nevysporiadal s významnou právnou
argumentáciou žalobcu, v ktorej žalobca poukázal na nezmyselnosť praktickej aplikácie dotknutých
ustanovení s podrobným poukazom na jednotlivé praktické situácie , kde v prípade ak by sa právne
normy mali vykladať a aplikovať ako tvrdí žalovaný, výber dane v týchto prípadoch by automaticky
spôsoboval stratovosť základných obchodných transakcií - dodávok liekov a zdravotníckych pomôcok

medzi distribútormi a lekárňami. Ďalší dôvod spôsobujúci nepreskúmateľnosť napadnutých rozhodnutí
je nevysporiadanie sa s poukazom žalobcu na Výročné správy finančnej správy za roky 2014 -2016.
Žalovaný argumentáciu žalobcu odkazom na tieto Výročné správy zjavne účelovo opomenul. Pritom
práve žalovaný je orgán, ktorý má k dispozícii kompletné štatistické údaje o tom, koľko bolo v roku
2016 vybrané na zrážkovej dani , z akých plnení, koľko daňovníkov, resp. platiteľov dane odviedlo a

zaplatilo zrážkovú daň podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP. Práve žalovaný ako odvolací orgán presne vie
z akých štatistických údajov pri tvorbe Výročných správ vychádzal, avšak evidentne účelovo o tomto
mlčí. Dostatočné vysporiadanie by bolo, ak by predložil presné štatistické údaje o tom z akých plnení
sa v roku 2016 zrážková daň vyberala, od akých subjektov a v akom objeme. Tieto informácie má bez
pochyby k dispozícii. Tým, že uvedené žalovaný odignoroval, zapríčinil nepreskúmateľnosť rozhodnutia

a značné pochybnosti o tom, že skutkový stav bol ustálený správne.

42. Problematické je, z akých podkladov finančné orgány vychádzali, pretože je objektívne nereálne len
z týchto dokladov vyhodnotiť, či sú v jednotlivých prípadoch splnené všetky hmotnoprávneho podmienky
pre uplatnenie zrážkovej dane. Ku výške údajnej daňovej povinnosti, ktorú zistil správca dane, a teda

že kontrolovaný subjekt mal za rok 2016 vykonať zrážku a odviesť príslušnú daň, ktorú vyčíslil na
sumu 7.741.781,82 € žalovaný uviedol, že s týmto v celom rozsahu nesúhlasil a trval na závere, že
kontrolovanému subjektu v súvislosti s daňou platenou podľa § 43 ZDP nevznikla v roku 2016 ani v
iných obdobiach žiadna daňová povinnosť. Ust. § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, § 17 ods. 31 ZDP a § 43 ZDPsa na činnosť, ktorú vykonával daňový subjekt PharmaComp s.r.o.. Kontrolovaný subjekt nevykonal
žiadny taký obchod, resp. neposkytol žiadne také plnenie, na ktoré by sa uvedené ustanovenia o
povinnosti platiť daň zrážkou vzťahovali. Dorubenie akejkoľvek zrážkovej dane považoval za nesprávne

a nezákonné. Správca dane výšku zrážkovej dane nevyčíslil a vzhľadom na jeho nesprávny postup
ani nemohol vyčísliť správne. To z dôvodu, že vychádzal z neúplných podkladov, ktorými nie je bez
pochybností možné zistiť splnenie/nesplnenie všetkých hmotnoprávnych podmienok aplikácie výberu
dane zrážkou. Finančné orgány neskúmali a neposudzovali ani podstatu jednotlivých transakcií, napr.
či sa jednalo o reklamácie, vrátenie (predaj) prebytočných alebo vadných liekov a pod. Na účely

správneho zistenia daňovej povinnosti by bol takýto postup nevyhnutný a bez jeho vykonania nikdy
nebude možné zistiť výšku daňovej povinnosti správne. Tento postup by sa musel vykonať pre každé
jednotlivé plnenie. Ak tak správca dane nepostupoval a to pre každé jednotlivé plnenie samostatne,
potom je určenie daňovej povinnosti nesprávne a nezákonné pre jeho neurčitosť a neodôvodnenosť.
Kontrolovaný subjekt všetky transakcie, ktoré sú predmetom posudzovania správcu dane vykonal ako
spätný predaj prebytočných zásob tovaru a teda aj podľa vlastných tvrdení správcu dane daňová

povinnosť platiť zrážkovú daň kontrolovanému subjektu nevznikla.

43. Podľa žalobcu došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy
tým, že žalovaný sa dopustil procesného pochybenia pri doručovaní prvostupňového rozhodnutia.
Predmetné rozhodnutie do dnešného dňa nedoručil oprávnenej osobe daňového subjektu právne

súladným spôsobom. Správca dane doručil rozhodnutie č. 100110989/2021 zo dňa 22.01.2021,
prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb dňa 15.02.2021 k rukám Ing. Kláry Strakovej, nar.
7.10.1969, bytom: Pribinova 643/4, 972 01 Bojnice. Pani Ing. Straková bola daňovým subjektom
splnomocnená písomne udeleným plnomocenstvom zo dňa 18.07.2019, ktoré však bolo udelené len na
zastupovaniepredsprávcomdanevovecitýkajúcejsavýkonudaňovejkontrolykdanivyberanejzrážkou

za zdaňovacie obdobia rokov 2015 a 2016, ktorá sa začala u daňového subjektu dňa 24.07.2019.
Plnomocenstvo malo presne a určito vymedzený rozsah zastupovania, limitovaný časťou daňového
konania - daňovou kontrolou. Daňová kontrola je úsek daňového konania, ktoré bolo skončené
doručením Protokolu z daňovej kontroly. Pri následne vykonávaných úkonoch vo vyrubovacom konaní
mala pani Ing. Straková individuálne poverenie na jednotlivé úkony zo strany daňového subjektu,

aby sa v jeho mene zúčastnila prerokovania pripomienok k Protokolu. Je pochybením správcu dane,
ak si predmetnú skutočnosť neoveril a nepožadoval predloženie písomného plnomocenstva, aby
sa sám uistil, že koná s oprávnenou osobou. Pani Ing. Straková nemala od daňového subjektu
udelené oprávnenie prevzatie rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní. Ako aj z vyjadrenia
žalovaného vyplýva, takéto zastupovanie nebolo nijako zdokladované ani u správcu dane. Správca

dane tak nebol vôbec oprávnený vykonať úkon - doručenie rozhodnutia voči osobe Ing. Strakovej.
Bolo povinnosťou správcu dane si pred vykonaním úkonu preveriť, či môže s uvedenou osobou v
danej veci konať. nemožno pritom nijako pochybovať, že prvostupňový orgán vedel a musel vedieť
bez akýchkoľvek pochybností pri primeranej odbornej starostlivosti, že plnomocenstvo na zastupovanie
daňového subjektu udelené Ing. Strakovej nie je generálne a vzťahuje sa len na úkony v daňovej

kontrole. Predmetné plnomocenstvo (ani iné plnomocenstvo udelené pani Ing. Strakovej) neoprávňovalo
prvostupňový orgán, aby vo veci daňového subjektu vykonával procesný úkon - doručenie rozhodnutia
vydaného vo vyrubovacom konaní, voči pani Ing. Strakovej. Správca dane tak rozhodnutie doručil
osobe neoprávnenej a toto doručenie nemožno považovať za doručenie daňovému subjektu v súlade
s daňovým poriadkom.

44. V žiadnom prípade však žalobca neschválil doručovanie rozhodnutia prvostupňového orgánu,
ktorým sa vyrubovacie konanie končí v súlade s § 68 ods. 1 Daňového poriadku. Bolo tomu tak z
dôvodu, že počnúc od 19.01.2021 žalobca splnomocnil na zastupovanie nového zástupcu - advokátsku
kanceláriu Hronček & Partners, s. r. o., ktorá plnomocenstvo prevzala dňa 25.01.2021 a táto hneď dňa

29.01.2021písomneinformovalasprávcudaneoprevzatízastúpeniaazároveňsprávcudanepožiadala,
aby sa akékoľvek písomnosti doručovali priamo jej. Zamestnanci žalobcu, ktorí rozhodnutie vydali a
expedovali vedeli o novom právnom zástupcovi žalobcu dostatočne včas - 29.01.2021 - doručením
oznámenia o prevzatí právneho zastúpenia a žiadosti, aby všetky písomnosti boli doručované novému
právnemu zástupcovi žalobcu. To znamená, že v tom čase, keď ešte predmetné rozhodnutie nebolo

riadne doručené na adresu Ing. Strakovej a dokonca ani expedované novému oprávnenému zástupcovi,
tak sa daňový subjekt stále mohol vyjadriť a predložiť skutočnosti vo svoj prospech. Správca dane
vedel, že plnomocenstvo bolo odvolané a nový zástupca mu prevzatie zastúpenia oznámil bezodkladne
po prijatí zastupovania. Nič nebránilo správcovi dane, aby rozhodnutia doručil riadne v súlade splatnými splnomocneniami. Navyše žalovaným opísané skutočnosti nie sú spôsobilé konvalidovať
nezákonný postup správcu dane pri doručovaní písomností. Žalovaný týmto len laxne a bez opory v
právnych predpisoch účelovo obhajuje nezákonný postup postupu správcu dane, pričom v mnohých

iných prípadoch bazíruje na formálnych náležitostiach splnomocnenia a v tomto prípade to vyslovene
bagatelizuje. Tento postup nemôže konvalidovať ani skutočnosť, že Ing. Straková zásielky prevzala a
odovzdala daňovému subjektu, s ktorým bola naďalej v kontakte.

III. argumenty žalovaného

45. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k žalobe uviedol, že ZDP v ustanovení 43 ods. 3 písm. o)
nedefinuje konkrétne peňažné a nepeňažné plnenia podliehajúce zrážkovej dani [peňažné a nepeňažné
plnenie vymedzuje v § 2 písm. c)], ale vymedzuje plnenia od držiteľa, ktoré nepodliehajú zrážkovej

dani , teda len plnenia vyplácané za klinické skúšanie. Týmto spôsobom zákon o dani z príjmov
zadefinoval, že všetky ostatné plnenia od držiteľa poskytovateľovi podliehajú zrážkovej dani. Zrážkovej
dani nepodliehajú ani plnenia od dane oslobodené [§ 9 ods. 2 písm. y) zákona o dani z príjmov] a
nepeňažné plnia, ktorých úhrnná suma v príslušnom kalendárnom štvrťroku nepresiahne 10,00 € (§
46ZDP). Žalobca požiadal o metodické usmernenie v spornej veci aj Ministerstvo financií SR, ktoré

na žiadosť reagovalo odpoveďou č. MF/019559/2019-72 zo dňa 04.12.2019, v ktorej ministerstvo
konkrétne vymedzilo plnenia, z ktorých sa zrážková daň nevyberá. Žalobca prijal vlastné stanovisko
prezentované v Stanovisku zo dňa 28.08.2019 k aplikácii zrážkovej dane na peňažné a nepeňažné
plnenia pri nákupe a predaji tovaru (daňová kontrola bola začatá dňa 24.07.2019) v tomto znení: „DS
zaregistrovala legislatívnu zmenu v oblasti zrážkovej dane na poskytnuté peňažné a nepeňažné plnenia

pre PZS a následne ju aplikovala v zmysle vlastného výkladu legislatívy. Na základe odporúčania
FS SR uvedeného v jej Metodickom usmernení (príloha č. 1 k Stanovisku) vytvorila DS pre potreby
správnej aplikácie zrážkovej dane internú smernicu DS (príloha č. 2 k Stanovisku), ktorá podlieha
dvakrát ročne revízii obsahu. Manažment DS pri svojom rozhodnutí nezaradiť platby za nákup liekov od
PZS medzi peňažné plnenia podliehajúce zrážkovej dani v zmysle Zákona o lieku a ZDP vychádza z

týchto predpokladov ... . (str. 6 rozhodnutia). „ Z uvedeného vyplýva, že daňový subjekt uplatnil vlastný
výklad zákona o dani z príjmov a na základe vlastného rozhodnutia, bez ohľadu na znenie zákona a na
usmernenie ministerstva, nezdaňoval platby poskytnuté poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

46. Umiestnenie odkazu v právnej úprave zákona o dani z príjmov účinnej od 01.01.2015 má oporu

v Legislatívnych pravidlách vlády SR, ktoré stanovujú spôsob umiestňovania odkazov na iný právny
predpis, kedy odkaz na iné právne predpisy sa umiestňuje nad slovo alebo slovné spojenie. Odvolávka
37ab) na zákon o liekoch (ďalej tiež „ZoL“), sa vzťahuje k slovnému spojeniu „klinické skúšanie“, čo
potvrdzujeajsamotnýobsahtextupredmetnéhoustanovenia,ktorýjednoznačnevylučujezpeňažnýcha
nepeňažných plnení len klinické skúšanie. Aplikácia právnych noriem si vyžaduje komplexné posúdenie

a je potrebné zobrať do úvahy nielen jazykové hľadisko, ale aj obsahový význam. V tomto smere je
to tak uvedené aj v dôvodovej správe k zákonu č. 333/2014 Z. z., ktorým sa zmenil a doplnil zákon o
dani z príjmov s účinnosťou od 01.01.2015 a z ktorej je zrejmé, že len plnenia od držiteľa za vykonanie
klinického skúšania poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym
pracovníkom, vykonaným podľa zákona o liekoch, nepodlieha dani vyberanej zrážkou. Z dôvodovej

správy vyplýva, že sa „mení spôsob zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od
držiteľa registrácie lieku, držiteľa povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľa povolenia na výrobu
liekov,výrobcuzdravotníckejpomôcky,výrobcudietetickejpotravinyaleboprostredníctvomtretejosoby“.
Odvolávka na zákon o liekoch sa v dôvodovej správe uvádza v súvislosti s konštatovaním, že zrážkovej

dani nepodliehajú plnenia od držiteľa za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom zdravotnej
starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym pracovníkom, keď sa tu priamo uvádza klinické
skúšanie vykonané podľa zákona o liekoch. Z uvedeného možno vyvodiť zámer zákonodarcu vzťahovať
odvolávku na zákon o liekoch len na klinické skúšanie vykonávané podľa tohto zákona. Žalovaný
poukazuje nap r. na ustanovenie § 43 ods. 3 písm. a), b), a tiež na iné ustanovenia zákona o dani z

príjmov, z dikcie ktorých jasne vyplýva, že väzba odkazu na iný právny predpis sa viaže len na slovné
spojenie, za ktorým je odkaz uvedený, a nie na celý odsek.47. Metodické pokyny sú nástrojom, ktorý do roviny daňových úradov a verejnosti prenášajú
zodpovednosť finančného riaditeľstva vyplývajúcu z ustanovenia § 4 ods. 3 písm. c) a o) zákona č.
333/2011 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva v znení neskorších

predpisov, od 01.01.2019 zákon č. 35/2019 , za jednotné uplatňovanie osobitných predpisov (okrem
iných aj zákona o dani z príjmov) a medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,
finančnou správou v oblasti daní, poplatkov a colníctva, a navrhuje ich zmeny; informuje osoby o
ich právach a povinnostiach vo veciach daní a poplatkov a o ich právach a povinnostiach podľa
osobitného predpisu . Ak žalobca nepovažuje výklad podaný ministerstvom za záväzný, potom vyvstáva

otázka, prečo sa ministerstva dopytoval. Ministerstvo financií uskutočňuje v zmysle zákona č. 347/1990
Z. z. v znení neskorších predpisov finančnú a cenovú politiku, vrátane politiky daní a poplatkov, a
preto záväznosť usmernení, ktoré vydáva, vyplýva z jeho postavenia a právomocí v oblasti orgánov
štátnej správy. Najvyšší súd SR, okrem iného, taktiež dbá o jednotný výklad a jednotné používanie
zákonov a iných všeobecne záväzných právnych predpisov vlastnou rozhodovacou činnosťou a tým,
že prijíma stanoviská k zjednocovaniu výkladu zákonov a iných všeobecne záväzných právnych

predpisov a zverejňuje právoplatné súdne rozhodnutia zásadného významu v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí súdov Slovenskej
republiky. Neznamená to však, že najvyšší súd
SR zodpovedá za jednotné uplatňovanie daňových predpisov v praxi.

48. Odvolávka 18b) v zákone o liekoch znie: § 8 ods. 1 písm. l) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v
znení zákona č. 362/2011 Z. z. Na konci poslednej vety ustanovení § 15 ods. 6, § 18 ods. 8, § 60 ods. 6, §
74a ods. 8 zákona o liekoch , ktorá v každom uvedenom ustanovení ukladá držiteľovi povinnosť vystaviť
zdravotníckemu pracovníkovi potvrdenie o výške peňažného alebo nepeňažného príjmu a účele jeho
poskytnutia, je uvedená odvolávka 18b). Znamená to, že potvrdenie o výške peňažného a nepeňažného

príjmu a účele jeho použitia sa viaže na ostatné príjmy vymedzené v § 8 ods. písm. l) zákona o dani z
príjmov, ktoré sú predmetom dane v zmysle ustanovenia § 3 ods. 1 písm. c) tohto zákona. Ustanovenie
§ 138 ods. 3 písm. ad) ZoL ustanovuje, že držiteľ povolenia sa dopustí správneho deliktu, ak nevystaví
zdravotníckemu pracovníkovi potvrdenie o výške peňažného alebo nepeňažného príjmu a účele jeho
poskytnutia. Odvolávka 18b) uvedená v tomto ustanovení sa viaže na ustanovenie § 8 ods. 1 písm. l)

zákona o dani z príjmov v tom zmysle, že ostatné príjmy uvedené v potvrdení sú predmetom dane, preto
ak si držiteľ nesplní povinnosť v zmysle zákona o liekoch, t. j. nevystaví potvrdenie o výške peňažného
alebo nepeňažného príjmu a účele jeho poskytnutia, dopustí sa právneho deliktu, ktorý sa sankcionuje
pokutou. Odvolávka 37ab) v zákone o dani z príjmov znie: zákon č. 362/2011 Z. z. o liekoch ... V roku
2015 bola odvolávka 37ab) uvedená pri slovných spojeniach týchto ustanovení zákona o dani z príjmov:

§ 8 ods. písm. l)- farmaceutická spoločnosť 37ab), § 8 ods. 3 písm. c) - výdavky pri vykonávaní klinického
skúšania 37ab), § 8 ods. 13 - okrem príjmov z vykonávania klinického skúšania 37ab), § 9 ods. 2 písm.
y) - sústavné vzdelávanie (bez odvolávky), § 17. ods. 31 - z peňažných a nepeňažných plnení sa daň
vyberá zrážkou; výšku nepeň. plnenia je držiteľ povinný oznámiť (bez odvolávky), § 21 ods. 2 písm. l) -
výdavky poskytovateľa ..., okrem výdavkov súvisiacich s vykonávaním klinického skúšania 37ab), § 43

ods. 3 písm. o) - povinnosť vybrať daň zrážkou, okrem plnení vyplácaných za klinické skúšanie 37ab),
§ 43 ods. 17- povinnosti platiteľa dane z nepeňažných plnení (odvod dane, oznámenie o zrazení dane;
bez odvolávky), § 43 ods. 18- povinnosti platiteľa nepeňažných plnení (bez odvolávky), § 46 - minimálna
výška platenia dane (bez odvolávky), § 49a ods. 3- registračná a ozn. povinnosť sa nevzťahuje na
platiteľa uvedeného v § 43 ods. 17 (bez odvolávky).

49. Uvedené ustanovenia zákona o dani z príjmov uvádzali v roku 2015 odvolávku 37ab) len pri pojme
„klinické skúšanie“ a raz pri pojme „farmaceutická spoločnosť“ z toho dôvodu, že v zákone o dani
z príjmov takýto subjekt nebol definovaný; to znamená, že pojmy klinické skúšanie a farmaceutická
spoločnosť zákon o dani z príjmov vykladal v zmysle dikcie zákona o liekoch. V roku 2016 bola odvolávka

37ab) uvedená pri slovných spojeniach týchto ustanovení zákona o dani z príjmov: § 2 písm. y) -
farmaceutickáspoločnosť,§8ods.písm.l) -(bezodvolávky),§8ods.3písm.c)-výdavkyprivykonávaní
klinického skúšania 37ab), § 8 ods. 13- okrem príjmov z vykonávania klinického skúšania 37ab), § 9 ods.
2 písm. y) - nepeňažné plnenie vo forme hodnoty stravy na odbornom podujatí 37ab) § 17 ods. 31 - z peň.
a nepeň. plnení sa daň vyberá zrážkou (bez odvolávky), § 21 ods. 2 písm. l) - výdavky poskytovateľa,

okrem výdavkov súvisiacich s vykonávaním klinického skúšania 37ab), § 43 ods. 3 písm. o) - povinnosť
vybrať daň zrážkou, okrem plnení vyplácaných klinické skúšanie 37ab), § 43 ods. 17 - povinnosti platiteľa
dane z nepeňažných plnení (odvod dane, oznámenie o zrazení dane; bez odvolávky), § 43 ods. 18 -
povinnosti platiteľa nepeňažných plnení (bez odvolávky), § 46 - minimálna výška platenia dane (bezodvolávky), § 49a ods. 3 - registračná a ozn. povinnosť sa nevzťahuje na platiteľa uvedeného v § 43 ods.
17 (bez odvolávky). Uvedené ustanovenia zákona o dani z príjmov uvádzali v roku 2016 odvolávku 37ab)
len pri pojme „klinické skúšanie“ a raz pri pojme „odborné podujatie“; to znamená, že pojmy klinické

skúšanie a odborné podujatie zákon o dani z príjmov vykladal v zmysle dikcie zákona o liekoch.
Peňažné a nepeňažné plnenie ako príjem definuje zákon o dani z príjmov pre účely zákona o dani z
príjmov v ustanovení § 2 písm. c) a h). Žalobca sa mýli ak tvrdí, že použitie odvolávky 37ab v ustanovení
§ 9 ods. 2 písm. y) zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 01.01.2016 odkazuje na celé znenie ZoL.
Uvedená odvolávka sa vzťahuje len k pojmu „odborné podujatie“. Tento pojem zákon o dani z príjmov

vykladá v medziach zákona o liekoch, teda presne tak, ako uvádza zákon o liekoch.

50. Z dikcie ZDP nevyplýva, že pojem peňažné a nepeňažné plnenie je potrebné vykladať v súlade
so zákonom o liekoch. Zákon o dani z príjmov na účely tohto zákona vymedzuje príjem peňažný a
nepeňažný a zdaniteľný príjem v ustanovení § 2 písm. c) a písm. h ). Zákon o dani z príjmov pri
vyššie uvedených ustanoveniach, ani v roku 2015 a ani v roku 2016, neuvádza odvolávku 37ab) pri

pojme „peňažné a nepeňažné plnenie“. Táto skutočnosť vychádza z toho, že pre účely zákona o dani
z príjmov sú príjmy (peňažné a nepeňažné, zdaniteľné) vymedzené v § 2 zákona, ktorá skutočnosť
nezakladá dôvod vychádzať pri procese zdaňovania príjmov z ich vymedzenia v inej právnej norme.
Zákon o dani z príjmov pre účely tohto zákona nevymedzuje príjmy „z bežného obchodného styku“;
zákon vymedzuje príjmy, ktoré sú predmetom dane (príjmy zdaniteľné) a príjmy oslobodené od dane.

V žiadnom ustanovení zákon o dani z príjmov , pri vymedzení príjmov, či už zdaniteľných alebo
oslobodených od dane, nerobí výnimku a neuvádza príjmy z bežného obchodného styku pri predaji a
kúpe liekov, pričom by odkazoval na zákon o liekoch. Podľa prvej vety § 9 ods. 4 daňového poriadku
plnomocenstvo je voči správcovi dane účinné odo dňa jeho doručenia správcovi dane alebo odo dňa
jeho udelenia do zápisnice u správcu dane. Plnomocenstvo pre splnomocnenca Hronček&Partners, s.

r. o., IČO 47 248 327, bolo správcovi dane doručené dňa 29.01.2021. Rozhodnutie č. 100110989/2021
zo dňa 22.01.2021 správca dane expedoval dňa 25.01.2021, t. j. v čase, kedy bolo plnomocenstvo zo
dňa 18.01.2019 pre Ing. Kláru Strakovú, nar. 07.10.1969, platné a kedy tento splnomocnenec nemal
vedomosť o zmene splnomocnenca.
Vzhľadom na to, že Ing. Klára Straková, potvrdila doručenie sporného rozhodnutia správcu dane, je

možné predpokladať, že nevedela o odvolaní plnomocenstva do dňa doručenia sporného rozhodnutia.
Ing. Klára Straková prebrala zásielku označenú ako „doručenie do vlastných rúk“, na ktorej je
uvedený odosielateľ, preto ak nebola splnomocnená na preberanie doručených zásielok, nemala
zásielku prevziať (potvrdiť jej doručenie podpisom). Daňový subjekt namieta síce nesprávne doručenie
rozhodnutia, ale nepredložil žiadny dôkaz o tom, že oznámil Ing. Kláre Strakovej skutočnosť, že

dňa 19.01.2021 udelil plnomocenstvo inej osobe, ktorá ho dňa 25.01.2021 prijala. Z textu odvolania
zo dňa 15.03.2021 je zrejmé, že Ing. Klára Straková doručené rozhodnutie odovzdala daňovému
subjektu; daňový subjekt disponoval rozhodnutím, v zákonnej lehote ho napadol odvolaním, odvolanie
podala osoba na to príslušná (advokátska kancelária). Daňovému subjektu nebola upretá možnosť
podať odvolanie proti rozhodnutiu (§ 72 ods. 1 daňového poriadku). Námietky vo veci nedostatočne

zisteného skutkového stavu, nezrozumiteľnosti a nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia neboli
podľa názoru žalovaného dôvodné.

IV. pojednávanie
51. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 10, § 13 zákona č. 162/2015 Z.z.

Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len SSP) rozhodol vo veci na pojednávaní
dňa 20.04.2022 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v prítomnosti zástupcu žalobcu. Zástupca žalovaného
svoju neprítomnosť ospravedlnil.

V. Relevantné právne predpisy

52. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb
zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či

žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými
administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie,
ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu
jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnychsprávnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný
vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má
zákonom predpísané náležitosti.

53. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je
zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach
v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na
zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených

na daňovom konaní.

54. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý
je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že
účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia
odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový

orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v
daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné
zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti
daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov.

55. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo
a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

56. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do
úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo

vybratie dane.

57. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti
rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová
kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

58. Podľa § 17 ods. 31 ZDP v znení účinnom od 01.01.2015, z peňažných a nepeňažných plnení
poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,37aa) ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu , od držiteľa sa daň vyberá podľa
§ 43 . Výšku nepeňažného
plnenia je povinný držiteľ oznámiť príjemcovi tohto plnenia v lehote do pätnásteho dňa po uplynutí
kalendárneho štvrťroka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol a správcovi dane v lehote a spôsobom
podľa § 43 ods. 17 .

59. Podľa ZDP v znení zákona č. 253/2015 Z. z. s účinnosťou od 01.01.2016:
60.Podľa§8ods.1písm.1)ZDPostatnýmipríjmami,aknejdeopríjmypodľa§5až7,súnajmäpeňažné
a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa.
61. Podľa § 8 ods. 13 ZDP z peňažných a nepeňažných plnení podľa ods. 1 písm. 1) sa daň vyberá

podľa § 43, okrem príjmov z vykonávania klinického skúšania (odvolávka na zákon č. 362/2011 Z. z. o
liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov).
62.Podľa§17ods.31ZDPzpeňažnýchanepeňažnýchplneníposkytnutýchposkytovateľovizdravotnej
starostlivosti (odvolávka na zákon č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov), ktorý je daňovníkom
podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu, od držiteľa sa daň vyberá zrážkou podľa § 43.

63. Podľa § 2 písm. d) druhého bodu zákona o dani z príjmov na účely tohto zákona sa rozumie
daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou právnická osoba, ktorá má na území Slovenskej
republiky sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa
prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby,
aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri. Podľa § 2 písm. e) tretieho bodu zákona

o dani z príjmov na účely tohto zákona sa rozumie daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou
právnická osoba neuvedená v písmene d) druhom bode.
64. Podľa § 2 písm. y) ZDP na účely tohto zákona sa rozumie držiteľom držiteľ registrácie lieku,
držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť,výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky, výrobca a distribútor dietetickej potraviny alebo tretia
osoba, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od týchto osôb. [odvolávka na zákon č. 362/2011 Z. z.
o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o

liekoch“ alebo „ZoL“) a na zákon č. 577/2004 Z. z.].
65. Podľa § 2 písm. z) ZDP na účely tohto zákona sa rozumie poskytovateľom zdravotnej starostlivosti
poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník. (odvolávka
na zákon č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch,
stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších

predpisov).

66. Podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej
republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou sa
vyberá zrážkou, ak ide o peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa okrem

týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie (odvolávka na ZoL).
67. Podľa § 43 ods. 4 ZODP, základom dane pre daň vyberanú zrážkou pri príjmoch uvedených v
odsekoch 2 a 3 je iba príjem, ak sa nepostupuje podľa odseku 5, 9 alebo odseku 10. Základ dane a daň
sa zaokrúhľujú podľa § 47 ;
v prípade účtov znejúcich na cudziu menu sa základ dane určí v cudzej mene, a to bez zaokrúhlenia.

68. Podľa § 43 ods. 10 ZODP, 68. Podľa § 43 ods. 10 ZODP, zrážku dane je povinný vykonať
platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka. Za pripísanie
úhrady v prospech daňovníka pri výnosoch z cenných papierov plynúcich príjemcovi od správcovských
spoločností sa nepovažuje zahrnutie výnosu do aktuálnej ceny už vydaného podielového listu, ktorým je

splnenápovinnosťkaždoročnéhovyplácaniavýnosuzmajetkupodielovéhofondu.Privyplatení(vrátení)
podielového listu sa vykoná zrážka dane z kladného rozdielu medzi vyplatenou nezdanenou sumou a
vkladom podielnika, ktorým je úhrn predajných cien podielových listov pri ich vydaní; ak ide o príjemcu,
ktorým je podielový fond, zrážka dane sa nevykoná a ak ide o príjemcu, ktorým je obchodník s cennými
papiermi alebo zahraničný obchodník s cennými papiermi držiaci podielové listy vo svojom mene pre

svojich klientov v rámci poskytovania investičnej služby na území Slovenskej republiky prostredníctvom
svojej pobočky alebo bez zriadenia pobočky, zrážka dane sa nevykoná a platiteľom dane vyberanej
zrážkou z vyplatenia (vrátenia) podielového listu je obchodník s cennými papiermi alebo zahraničný
obchodník s cennými papiermi. Rovnaký postup sa použije aj v prípade, ak vypláca podielové listy alebo
obdobné cenné papiere zahraničný subjekt kolektívneho investovania alebo zahraničná správcovská

spoločnosť.136a)

69. Podľa § 43 ods. 11 ZODP, platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr
do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na

žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej
sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie. Súčasne je platiteľ dane
v rovnakej lehote povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive,
ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje
súhrnné údaje o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou v členení na daňovníkov podľa a) § 2

písm. d) , okrem daňovníka
podľa § 2 písm. x) , b) § 2
písm. e) , okrem daňovníka
podľa § 2 písm. x) ; ak tento
daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo obsahuje

aj údaje v členení podľa písmena c), c) § 2 písm. x) ; pre tohto daňovníka tlačivo obsahuje aj údaje o zrazenej dani v
členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 , sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum
úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane, pričom, ak ide o 1. fyzickú osobu, tlačivo

obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia, 2. právnickú osobu,
tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.70. Podľa § 43 ods. 12 ZDP, ak platiteľ dane nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie,
bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Podobne sa postupuje, ak platiteľ dane
nezrazí daň v správnej výške.

VI. Posúdenie veci správnym súdom

71. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy
štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností
rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré

je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný
správcom dane v priebehu daňového konania. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť
rozhodnutia žalovaného č. 101024226/2021 zo dňa 11.06.2021, ktorý podľa § 74 ods. 4 Daňového
poriadku potvrdil rozhodnutie Úradu pre vybrané hospodárske subjekty č. 100110989/2021 zo dňa
22.01.2021, na základe ktorého bola žalobcovi vyrubená daň z príjmov vyberaná zrážkou za zdaňovacie

obdobie 2016 v sume 7.741.781,82 €.

72. Osobitným spôsobom zdaňovania príjmov v SR je zdanenie daňou vyberanou zrážkou (§ 43 ZODP).
Pritejtoformezdaneniasauplatňuje19%sadzbadanesvýnimkouprípadov,akvzmluváchozamedzení
dvojitého zdanenia, ktorými je SR viazaná, nie je dohodnutá iná sadzba dane. Ak sú príjmy, pre ktoré je

vymedzené, že sa zdaňujú daňou vyberanou zrážkou, vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech
daňovníka nezmluvného štátu, daň sa vyberá z týchto zákonom ustanovených zdaniteľných príjmov
zrážkou, sadzbou vo výške 35%. Zdanenie daňou vyberanou zrážkou: sa uplatňuje pri zdaňovaní
príjmov fyzických osôb, ale aj pri zdaňovaní príjmov právnických osôb, či už ide o daňovníkov s
neobmedzenou daňovou povinnosťou, alebo o daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou; - sa

odlišuje od zdaňovania príjmov v spoločnom základe dane po uplynutí určitého zdaňovacieho obdobia,
keď z časového hľadiska bezprostredne nadväzuje na dosiahnutie určitého zákonom vymedzeného
príjmu, pričom povinnosť vysporiadať daň je na strane toho subjektu, ktorý príslušný príjem daňovníkovi
vypláca (s určitou výnimkou podľa ods. 15); nie je totožné so zdanením príjmov zo závislej činnosti,
hoci aj pri tomto zdanení je povinnosť vysporiadať daňovú povinnosť daňovníka (zamestnanca) na

strane toho subjektu, ktorý príjem vypláca (zamestnávateľa). V tomto prípade však nejde o konečnú
formu zdanenia, ale o zrážanie preddavkov na daňovú povinnosť, pričom po skončení zdaňovacieho
obdobia sa daňová povinnosť pri týchto príjmoch vysporiada formou ročného zúčtovania, alebo podaním
daňového priznania; je zdanením, pri ktorom vybraním zrážky sa považuje daňová povinnosť za splnenú
a vysporiadanú, a to u fyzických osôb, aj u právnických osôb, t.j. daň vybranú zrážkou už nie je možné

považovať za preddavok. Aj z tohto pravidla však existujú výnimky príjmov taxatívne uvedené v ods. 6,
pri ktorých je možné považovať daň vybranú zrážkou za preddavok. Vtedy podľa ods. 8 daňovník zahrnie
príjem do svojho základu dane v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k
vybraniu dane; uplatňuje sa na hrubý príjem. Výnimky, kedy je možné pred uplatnením dane vyberanej
zrážkou znížiť príjem o prislúchajúci výdavok, sú uvedené v ods. 5, 9 a 10. V ustanovení § 43 ZDP

ods. 3 sú uvedené
ďalšie príjmy, ktoré ak plynú daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou a sú vymedzené v §
16 ZDP , sa zdaňujú
daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP. Okrem toho sa daň vyberaná zrážkou uplatní, aj ak príjmy
uvedené v tomto odseku plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou.

73. Za prvoradý dôvod zamietnutia žaloby považoval správny súd tú skutočnosť, že sa nemohol
stotožniť so žalobcovou interpretáciou ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, v zmysle ktorého
daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou
daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o peňažné

plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho
zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané
za klinické skúšanie,37ab) .
Odkaz 37ab) poukazuje na zákon č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov.
Podľa správneho súdu z gramatického výkladu cit. ustanovenia jednoznačne vyplýva, že výnimku z
povinnosti daňovníka vybrať daň zrážkou v prípade peňažného a nepeňažného plnenia poskytnutého

poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti predstavujú jedine plnenia, ktoré sa vyplácajú za klinické
skúšanie podľa zákona č. 362/2011 Z. z. (ZOL). Nie je pritom ani len možné uvažovať o nejasnosti, či
nezrozumiteľnosti predmetného ustanovenia, kedy by prichádzal do úvahy napr. výklad e ratione legis /
Ústavný súd v zmysle konštantnej judikatúry (m. m. III. ÚS 72/2010) poukazuje na skutočnosť, že súd
nie je doslovným znením zákonného ustanovenia viazaný absolútne. Môže, dokonca sa musí od neho

(od doslovného znenia právneho textu) odchýliť v prípade, ak to vyžaduje účel zákona, systematická
súvislosť alebo požiadavka ústavou súladného výkladu zákonov a obdobných všeobecne záväzných
právnych predpisov (čl. 152 ods. 4 ústavy). Samozrejme, i v týchto prípadoch sa musí vyvarovať
svojvôle (arbitrárnosti) a svoju interpretáciu právnej normy musí založiť na racionálnej argumentácii. V
prípadoch nejasnosti alebo nezrozumiteľnosti znenia ustanovenia právneho predpisu alebo v prípade
rozporu tohto znenia so zmyslom a účelom príslušného ustanovenia, o ktorého jednoznačnosti niet

pochybnosti, možno uprednostniť výklad e ratione legis pred doslovným gramatickým (jazykovým)
výkladom. Viazanosť štátnych orgánov v zmysle čl. 2 ods. 2 ústavy totiž neznamená výlučnú a
bezpodmienečnú nevyhnutnosť doslovného gramatického výkladu aplikovaných zákonných ustanovení.
Ustanovenie čl. 2 ods. 2 ústavy nepredstavuje iba viazanosť štátnych orgánov textom, ale aj zmyslom
a účelom zákona (III. ÚS 341/07)/.

74. Z hľadiska interpretácie sporného ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZODP je tak evidentné, že
všetky plnenia sa považujú na účely citovaného ustanovenia, pravda s výnimkou plnení vyplácaných
za klinické skúšanie podľa ZOL. Orgány verejnej správy jednoznačne správne postupovali pri
interpretácii sporného ustanovenia, keď prijali záver, že odkaz 37ab) sa vzťahuje k pojmu „klinické

skúšanie“, ktorý upravuje ZOL. Otázka chápania odkazu na „pojem“ resp. na „celý zákon“ je
vzhľadom na formuláciu „okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie,37ab) “ irelevantná. Z doslovného znenia
ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) vôbec nevyplýva zámer zákonodarcu odkaz použiť aj na iné
plnenia definované podľa zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov.
Konštrukcia interpretácie, ktorú vytvoril žalobca nedáva zmysel ani pri použití logického výkladu,
pretože v takom prípade by zákonodarca vôbec neuvádzal pri citovanom ustanovení formuláciu „okrem
týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie,37ab) “, ale doslova by uviedol „okrem (týchto) plnení, ak sú vyplácané podľa

osobitného zákona 37ab, a teda ak by mal zákonodarca záujem prezentovaný žalobcom - neexistovalo
by akékoľvek logické opodstatnenie uvádzať v predmetnom ustanovení pojem „klinické štúdie“. Tu sa
správny súd nestotožnil ani s úvahou prezentovanou v odbornom stanovisku PhDr. Jozefa Žilinku, PhD.,
ktorý uvádzal, že „keby zákonodarca chcel odkazom 37ab) odkazovať iba na pojem „klinické skúšanie“,
bolo by predsa v poznámke na konci zákona uvedené konkrétne ustanovenie, a to ustanovenie §

2 ods. 33 a 38 ZOL...“ Správny súd sa nemohol v žiadnom prípade stotožniť s názorom žalobcu,
že existoval zámer zákonodarcu o prepojení celého znenia ust. § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, teda aj
„peňažné a nepeňažné plnenia“ so zákonom č. 362/2011 Z. z. o liekoch. Tvrdenia žalobcu o úmysle
zákonodarcu odkázať na celé znenie ZOL vyvracia aj dôvodová správa k zákonu č. 333/2014 Z. z.,
ktorým sa s účinnosťou od 01.01.2015 novelizoval ZDP. V dôvodovej správe sa výslovne uvádza,

že „zrážkovej dani nepodliehajú plnenia od držiteľa za vykonanie klinického skúšania poskytovateľom
zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym pracovníkom vykonaným podľa
zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch v znení neskorších predpisov. Tieto budú zdaňované v rámci
vykonávania činnosti daňovníkov, ktorí klinické skúšanie vykonávajú a dosahujú z neho príjmy. Ak príjmy
plynú od držiteľa za vykonávanie klinického skúšania priamo poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,

zdravotníckemu pracovníkovi aj keď je zamestnancom poskytovateľa zdravotnej starostlivosti [§ 8
ods. 1 písm. l)] alebo lekárovi dosahujúceho príjmy z vykonávania samostatnej zdravotníckej praxe
[§ 6 ods. 1 písm. c)], tieto je možné znížiť o výdavky platené v súvislosti s vykonávaním klinického
skúšania“. Na uvedené nadväzuje aj text k novelizácii § 8 ods. 1 písm. l), kedy „z dôvodu právnej istoty
sa dopĺňa medzi osoby, od ktorých plynú peňažné a nepeňažné plnenia poskytovateľovi zdravotnej

starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckemu pracovníkovi aj farmaceutická spoločnosť,
pričom sa zároveň zavádza aj legislatívna skratka „držiteľ“ pre vymedzený okruh osôb, od ktorých sa
predmetné plnenia budú zdaňovať osobitným spôsobom“. Modelové situácie, ktoré žalobca simuloval
v žalobe pri tzv. jednostranných záväzkoch pri poskytovaní plnenia zo strany držiteľa poskytovateľovizdravotnej starostlivosti a vzájomných záväzkoch, kedy dochádza k vzájomnému poskytovaniu plnení
medzi držiteľom a lekárňou v rámci bežného obchodného styku argumentačne neboli spôsobilé vyvrátiť
a znegovať evidentnú zákonnú povinnosť žalobcu ako držiteľa sledovať, od akého subjektu prijíma a

nakupuje tovar, resp. služby. Ustanovenia § 43 ods. 10 až 12 ZDP vymedzujú povinnosti žalobcu ako
držiteľa, ktorý bol platiteľom dane v takom prípade. Zákonný rámec pritom upravuje, kto bol povinný
vykonať zrážku dane, v akom časovom rámci bol povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane a
oznámenie o zrazení a odvedení dane na predpísanom tlačive. Podľa § 43 ods. 1 ZDP v znení účinnom
v roku 2016 sa z príjmov podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP vyberala daň zrážkou so sadzbou dane 19%.

Základom dane bol pri peňažných príjmoch príjem neznížený o výdavky. ZDP zároveň vymedzoval aj
právny následok v podobe sankcie pri porušení zákonných povinnosti držiteľa pri nevykonaní zrážky
dane, vykonaní zrážky v nesprávnej výške a jej včasného neodvedenia stým, že sa bude od neho
vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Zákonom č. 253/2015 Z. z. sa novelizoval ZDP a podľa §
2 písm. y) ZDP je držiteľom držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ
povolenia na distribúciu liekov, farmaceutická spoločnosť, výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky,

výrobca a distribútor dietetickej potraviny alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje plnenia od týchto osôb.

75. Nebolo možné súhlasiť ani so žalobcovou teóriou o tom, že lekáreň okrem poskytovania
zdravotnej starostlivosti vystupuje aj ako subjekt, ktorý je v zmysle zákona o liekoch oprávnený
aj lieky predávať a nakupovať vo vzťahu k držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu liekov, alebo

medzi poskytovateľmi lekárenskej starostlivosti navzájom. Podľa žalobcových záverov bolo nevyhnutné
považovať lekárne pri obchodovaní na účely nákupu a predaja liekov za držiteľov podľa ZDP.
Je nevyhnutné uviesť, že s účinnosťou od 01.01.2016 došlo k spresneniu a systematickému
premiestneniu definície pojmov z ust. § 8 ods. 1 písm. l) ZODP k § 2 písm. y) a z)
zákona. Za držiteľa sa považoval držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu

liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť37ab (ZOL), výrobca a distribútor zdravotníckej
pomôcky, výrobca a distribútor dietetickej potraviny37ac (zákon č. 577/2004 Z. z.) alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje
poskytnutie plnenia od týchto osôb a za poskytovateľa zdravotnej starostlivosti poskytovateľ zdravotnej

starostlivosti37aa (zákon
č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších
predpisov), jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník, 37aa . Zákon č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej
starostlivosti definuje v § 4 pís. a) bod. 1 poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, ktorým je

fyzická osoba-podnikateľ alebo právnická osoba, ktorá poskytuje zdravotnú starostlivosť na základe
povolenia (§ 11 ) alebo povolenia
na poskytovanie lekárenskej starostlivosti podľa osobitného predpisu9a (§ 3 ods. 1 ZOL). Na uvedenej analýze a interpretácii príslušných ustanovení zo strany správneho

súdu nemení nič ani novela ZDP účinná od 01.01.2017, kedy došlo k ďalšej redefinícii pojmu držiteľ,
ktorým je aj držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti podľa § 20 ods. 1 písm. i)
zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch. Správny súd je toho názoru, že iba v prípade takto vymedzenej
zdravotnej starostlivosti (spätný predaj humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných
liekov držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov, ktorý ich držiteľovi povolenia na

poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni dodal, a predaj
humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov medzi držiteľmi povolenia na
poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni na účel ich výdaja
vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni) môže byť poskytovateľ v pozícii držiteľa.

76. Z hľadiska princípu právnej istoty podlieha ochrane aj legitímne očakávanie, ktoré je užšou
kategóriou ako právna istota (nález Ústavného súdu SR, sp. zn. PL. ÚS 16/06 zo dňa 30.4.2008, nález
Ústavného súdu sp. zn. PL. ÚS 12/05 zo dňa 28.11.2007). Účelom legitímneho očakávania je garancia
čitateľnosti správania sa orgánov verejnej moci a ochrana súkromných osôb pred nepredvídateľným
mocenským zásahom do ich právnej situácie, na vyústenie ktorej do určitého výsledku sa spoliehali (m.

m. nález Ústavného súdu SR sp. zn. PL.ÚS 16/06 zo dňa 24.6.2009, nález Ústavného súdu SR sp. zn.
PL. ÚS 10/04 zo dňa 6.2.2008). S legitímnym očakávaním úzko súvisí zákaz prekvapivých rozhodnutí,
keď správne orgány sa nemôžu bez náležitého odôvodnenia a poskytnutia možnosti účastníkovi
konania oboznámiť sa s podkladmi rozhodnutia, odchýliť od doterajšej rozhodovacej praxe. Je potrebnézdôrazniť, že hoci z legitímnych očakávaní v pomere k správnym rozhodnutiam možno správne
predpokladať určitú istotu účastníkov, že o ich veci bude rozhodnuté obdobne ako vo veci skutkovo a
právne podobnej, legitímne očakávania sa nedajú absolutizovať. Riadny chod spravodlivosti v zmysle čl.

6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd, ako aj čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej
republiky, zaväzuje súdy a orgány verejnej správy na odôvodňovanie rozhodnutí. Nepreskúmateľné
rozhodnutia zakladajú protiústavný stav a tento postup je nezlučiteľný so zásadou spravodlivého
konania. Správny orgán má povinnosť nielen rozhodnúť, ale tiež vysvetliť, ktoré skutočnosti považuje za
preukázané a ktoré nie, z akých dôkazov vychádzal a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadil,

prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy a ako vec právne posúdil. Ak tak neurobia, zaťažia svoje
rozhodnutie vadou spočívajúcou v tom, že rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a
účastníkovi konania sa postupom či už správneho orgánu alebo súdu odníme možnosť konať pred týmto
orgánom a súčasne tieto orgány postupujú aj v rozpore s čl. 46 ods. 1 Ústavy SR a čl. 6 ods. 1 Dohovoru
o ochrane základných ľudských práv a slobôd. Perfektnosť rozhodnutia akéhokoľvek správneho
orgánu, teda i žalovaného, spočíva v tom, že je vydané v písomnej forme, príslušným orgánom, v

súlade so zákonmi a ostatnými právnymi predpismi, musí vychádzať zo spoľahlivo zisteného stavu
veci, musí obsahovať náležitosti určené všeobecnou právnou úpravou správneho konania i náležitosti
ustanovené osobitnými právnymi predpismi. Odôvodnenie zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré
boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový prehľad o priebehu konania, obsahuje reakcie na
pripomienky, návrhy a vyjadrenia účastníkov konania. Medzi výrokom a odôvodnením musí byť logická

zhoda. Odôvodnenie musí byť presvedčivé. Právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia zodpovedá
ústavnému i zákonného rámcu. Nevyžaduje sa síce, aby na každú zistenú skutočnosť alebo každý
argument účastníka konania, aj na také, ktoré sú pre rozhodnutie bezvýznamné, bola daná odpoveď
v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o skutočnosť alebo argument, ktoré sú pre rozhodnutie
rozhodujúce, odpoveď špecifická k danej skutočnosti či argumentu sa vyžaduje. Pri akomkoľvek

rozhodnutí možno polemizovať o jeho odbornej úrovni, či správny orgán mohol svoje argumenty vysvetliť
podrobnejšiealebosaprecíznejšievysporiadaťsnámietkamiúčastníkakonania,ktorémožnopovažovať
za právne významné. Súd však hodnotí preskúmateľnosť rozhodnutia správneho orgánu len v miere
jeho minimálnej argumentačnej kvality a interpretačnej schopnosti, na základe akých logických úsudkov
a zvážení všetkých dôkazov správny orgán vydal meritórne rozhodnutie. Skutočnosti, ku ktorým správny

orgán dospel na základe voľnej úvahy, je potrebné v rozhodnutí dostatočne odôvodniť tak, aby bolo
zrejmé, čo bolo podkladom rozhodnutia a ako boli vyhodnotené vykonané dôkazy. V danom prípade
neexistoval žiaden poznatok o arbitrárnej rozhodovacej praxe žalovaného pri aplikácii § 17 ods. 31,
§ 43 a § 2 ZDP a podľa záverov správneho súdu orgány verejnej správy postupovali striktne podľa
zákona, napadnuté rozhodnutia spĺňajú zákonné kritéria a sú plne odôvodnené. Naviac orgán verejnej

správy konal plne transparentne a ako poznamenal - už v roku 2015 existoval k aplikácii § 43 ods.
3 písm. o) ZODP pri zdaňovaní príjmov plynúcich poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa
výklad legislatívy, ktorý bol zverejnený na webovom sídle Finančnej správy SR, a teda bol dostupný
pre daňové subjekty. Neobstála ani námietka, že došlo k porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom
verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. Námietku sa týkala

doručovania prvostupňového rozhodnutia. Podľa § 9 ods. 4 Daňového poriadku je plnomocenstvo
voči správcovi dane účinné odo dňa jeho doručenia správcovi dane alebo odo dňa jeho udelenia
do zápisnice u správcu dane. Plnomocenstvo pre spoločnosť Hronček & Partners, s.r.o. IČO: 47
248 327 bolo doručené správcovi dane dňa 29.01.2021. Teda až potom, čo mu správca dane zaslal
prvostupňové rozhodnutie dňa 25.01.2021, kedy platilo pôvodné plnomocenstvo pre Ing. Kláru Strakovú.

Naviac prvostupňové rozhodnutie sa dostalo preukázateľne do dispozície žalobcu a bol s ním riadne
oboznámený s tým, že v zákonnej lehote využil možnosť podať voči nemu riadny opravný prostriedok.

77. Z procesného aspektu správny súd nevidel dôvod na prerušenie konania podľa § 100 ods. 2 písm.
a) SSP. Predmetné ustanovenie SSP je nevyhnutné chápať predovšetkým v kontexte s prejudicialitou

(§ 132 SSP), kedy správny súd môže prejudiciálnu právnu otázku riešiť sám, ale vysporiadať sa s
ňou môže iba v odôvodnení rozhodnutia, nie výroku. Uvedené predstavuje dôsledok, že riešenie tejto
otázkyjeibapodkladomprevýrokrozhodnutiasprávnehosúdu.Vdanomprípadeinterpretáciasporného
ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP predstavovala meritórnu otázku, ktorú mal správny súd plne v
kompetencii posúdiť, preto návrh na prerušenie konania zamietol. Treba tiež dodať, že správny súd

považoval aj návrh žalobcu na položenie prejudiciálnej otázky Súdnemu dvoru EÚ za neopodstatnený.
Súdny dvor EÚ podáva výklad konkrétne označených ustanovení zmlúv alebo aktov inštitúcií, orgánov
alebo úradov alebo agentúr Únie (čl. 267 ZFEU). V rámci konania podľa článku 267 ZFEÚ Súdny dvor
EÚ nemá právomoc vyjadrovať sa k výkladu vnútroštátneho práva, pretože táto úloha prináleží výlučnevnútroštátnemu súdu (rozsudky vo veciach C 53/04 - bod 54, C 250/09 a C 268/09 - bod 75, C-307/18
- bod 25, C-610/19 - body 68 až 70). Odôvodnením návrhu na začatie prejudiciálneho konania nie je
formulovanie poradných názorov na všeobecné alebo hypotetické otázky, ale potreba, ktorá je vnútorne

spätá s efektívnym riešením určitého sporu (rozsudok vo veciach C 558/18 a C 563/18 - bod 44), nesmie
ísťaniootázkuakademickú(C-428/93,C-286/88).Presprávnysúdajehorozhodnutievpredmetnejveci
nebolo posúdenie nastolených predbežných otázok rozhodujúce, keďže ani nepovažoval interpretáciu
dotknutého ustanovenia § 43 ods. 3 písm. o) ZDP za nejednoznačnú. Podľa správneho súdu právna
úprava, ktorá vymedzuje určité kategórie subjektov tak, že ich v rámci ich pôsobenia na príslušnom

trhu zaťaží osobitnou zrážkovou daňou (bez možnosti odpočítať si súvisiace náklady) a postihujúcou
všetky plnenia - sama o sebe nezakazuje, resp. neobmedzuje pohyb kapitálu medzi členskými štátmi
navzájom, ani medzi členskými štátni a tretími krajinami (čl. 63 ZFEU). Tzv. zrážková daň neobmedzuje
slobody poskytovať služby v Únii vo vzťahu k štátnym príslušníkom členských štátov, ktorí sa usadili v
niektorom inom členskom štáte ako príjemca služieb (čl. 56 ZFEU). Zrážková daň rovnako neobmedzuje
slobody usadiť sa štátnych príslušníkov jedného členského štátu na území iného štátu členského štátu

(čl. 49 ZFEU). Správny súd nevidel ani rozpor s čl. 110 ZFEU, ktorý sa týka selektívneho zdaňovania
výrobkov z iných členských štátov EÚ v komparácii s domácimi produktami a ani rozpor s čl. 28 ZFEU,
ktorý sa týka jednotného trhu a colnej únii medzi členskými štátmi so stanoveným zákazom ciel na dovoz
a vývoz tovaru medzi členskými štátmi. Summa summarum súd nezistil žiadne namietané porušenia
zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie v zodpovedajúcom rozsahu,

náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v
daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutia obsahujú všetky zákonom požadované náležitosti a sú
riadneodôvodnené.Žalovanýsavrozhodnutívyrovnalsovšetkýmirelevantnýminámietkamiuvedenými
v odvolaní žalobcu, podrobne rozobral predložené dôkazy aj skutkový stav, ktorý správne právne
vyhodnotil. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie

žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade
s § 190 SSP zamietol.

78. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s §175 ods.1 SSP, avšak
vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani

neuplatnil, ide o orgán štátnej správy, a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal.

79. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§
139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd
v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia
len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť

označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi,
opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body
možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa
nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho
na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm.

a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum
právnej pomoci (písm. c/).