Rozsudok ,
Zrušené Rozhodnutie bolo vynesené dňa utorok 31. január 2023

Súd: Krajský súd Žilina
Spisová značka: 31S/41/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5022200096
Dátum vydania rozhodnutia: 31. 01. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Vargová

ECLI: ECLI:SK:KSZA:2023:5022200096.3

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Žiline, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Vargovej

(sudkyňa spravodajkyňa) a členov senátu JUDr. Martiny Mochnáčovej a JUDr. Jozefa Šuleka, v právnej
veci žalobcu: KORENS Inc., so sídlom Eogok-dong 857-5, Yangsan-si, Gyeongsangnam-do, Južná
Kórea, IČ DPH: SK4020355218, právne zast.: PricewaterhouseCoopers Legal, s. r. o., so sídlom
Karadžičova č. 2, 815 32 Bratislava, substitučne zast.: Advokátska kancelária Zárecký Zeman, so
sídlom Medená č. 18, 811 02 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky,
so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného Číslo:
101843233/2021 zo dňa 01.10.2021, takto

r o z h o d o l :

I. Krajský súd v Žiline rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky,
so sídlom v Banskej Bystrici Číslo: 101843233/2021 zo dňa 01.10.2021 z r u š u j e a vec
v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie.

II. Žalobca m á voči žalovanému p r á v o na náhradu dôvodne vynaložených trov konania v celom
rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Námestovo rozhodnutím č. 100959538/2021 zo dňa 02.06.2021 podľa
§ 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých

zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) určil žalobcovi KORENS Inc.,
DIČ 4020355218, IČ DPH SK4020355218, Eogok-dong 857-5, Yangsan-si, Gyeongsangnam-do, Južná
Kórea(ďalejlen„žalobca“)rozdielvsumenadmernéhoodpočtu84580,77eurnadanizpridanejhodnoty
za zdaňovacie obdobie november 2016. V dôvodoch rozhodnutia správny orgán prvého stupňa (okrem
iného) konštatoval, že vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobia január 2014 - august 2014, október 2014, december 2014, január 2015 - október 2015,
december 2015, január 2016 - december 2016, o výsledku ktorej vyhotovil Protokol

č. 100289904/2021 zo dňa 19.02.2021, doručený žalobcovi dňa 22.02.2021. V preverovanom
zdaňovacom období bol zistený rozdiel dane z dôvodu neoprávneného odpočítania DPH
na základe faktúr vyhotovených dodávateľskou spoločnosťou BorgWarner Esslingen GmbH IČ DPH
SK4020232623 (do 23.09.2014 Gustav Wahler GmbH & Co.KG) ďalej len „BorgWarner“, v celkovej
výške 84 580,77 eur. Žalobca je zahraničnou osobou, ktorá nie je v tuzemsku usadená, t. j. nemá v
tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko. Dňa 18.04.2012 žalobca z dôvodu
zámeru vykonávania aktivít, ktoré sú predmetom dane podľa § 2 zákona o DPH, podal žiadosť o

registráciu pre daň v zmysle § 5 zákona o DPH. Dňa 18.04.2012 Daňový úrad Bratislava zaregistroval
zahraničnú osobu KORENS Inc. pre daň, vydal jej osvedčenie o registrácii a pridelil jej IČ DPH
SK4020355218. Správny orgán prvého stupňa ďalej v odôvodnení rozhodnutia konštatuje, že v
účtovníctve žalobcu sa v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach nachádzajú a sú zaúčtované prijatéfaktúry podľa Tabuľky č. 1 uvedenej na str. 4 a 5 rozhodnutia od žalobcu, ktorých predmetom fakturácie
sú dva typy chladičov, a to N57TU EGR COOLER, sériové č. 7823210 (AI06),
č. 7823210 (AI07) a č. 7823210 (AI08) a chladiaci modul NX7TU EGR COOLER, sériové č. 8517724

(AI04) a č. 8517724 (AI05). Predmetom fakturácie je premiestnenie tovaru z iného členského štátu
pod nemeckým IČ DPH zahraničnej spoločnosti KORENS Inc. Predmetné dodávateľsko-odberateľské
vzťahy žalobca deklaruje v podaných daňových priznaniach ako intrakomunitárne nadobudnutie tovaru
v tuzemsku podľa § 11 zákona o DPH, z ktorého si v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach január
2014 - august 2014, október 2014, december 2014, január 2015 - október 2015 - december 2015 a

január 2016 - december 2016 uplatnil odpočítanie dane. Ďalej sú v účtovníctve žalobcu prijaté faktúry
podľa Tabuľky č. 2 (str. 6 napadnutého rozhodnutia) od spoločnosti BorgWarner (do 23.09.2014 Gustav
Wahler GmbH & Co.KG), DIČ 4020232623, IČ DPH SK4020232623, Hindenburgstrasse 146, 73730
Esslingen, Nemecko, ktorých predmetom fakturácie sú dva typy chladiacich modulov, a to chladiaci
modul N57TU EGR cooling module (materiál č. 782321006, č. 782321007 a č. 782321008) a EGR -
system (materiál č. 851772404 a č. 851772405). Predmetné dodávateľsko-odberateľské vzťahy žalobca

deklaruje v daňovom priznaní ako tuzemské nadobudnutie tovaru/služieb, z ktorého si v kontrolovaných
zdaňovacích obdobiach v zmysle § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH
uplatnil odpočítanie dane. V účtovníctve sa tiež nachádzajú a sú zaúčtované faktúry uvedené v
Tabuľke č. 3 (str. 7 napadnutého rozhodnutia) vystavené spoločnosti BMW Motoren GmbH, IČ DPH
ATU41644903, Hinterbergerstrasse 2, A-4400 Steyr, Rakúsko, ktorých predmetom je fakturácia dvoch

typov chladiacich modulov, a to chladiaci modul LU AGR-MODUL N57TUE (materiál č. 7823210.06,
č. 7823210.07 a č. 7823210.08) a chladiaci modul LU AGR-MODUL NX7TUE / NT VERSORGUNG
(materiál č. 8517724-04 a č. 8517724.05). Predmetné dodávateľsko-odberateľské vzťahy žalobca
deklaruje v podaných daňových priznaniach ako dodanie tovaru s oslobodením od dane podľa § 43 ods.
1 zákona o DPH v jednotlivých kontrolovaných zdaňovacích obdobiach. Ďalej sa v účtovníctve žalobcu

nachádzajú a sú zaúčtované faktúry uvedené v Tabuľke č. 4 (str. 8 napadnutého rozhodnutia) vystavené
spoločnosti BMW AG, IČ DPH DE129273398, Petuelring 130, 80788 München, Nemecko (ďalej len
„BMW AG“), ktorých predmetom je fakturácia chladiacich modulov LU AGR - MODUL N57TUE (materiál
č. 7823210.07). Predmetné dodávateľsko-odberateľské vzťahy žalobca deklaruje v podaných daňových
priznaniach ako dodanie tovaru s oslobodením od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v jednotlivých

kontrolovaných zdaňovacích obdobiach.
Správny orgán prvého stupňa ďalej v odôvodnení rozhodnutia konštatuje, že žalobca obsiahol popis
obchodnej činnosti a vysvetlenie zdaniteľných transakcií uskutočnených v období od 01. januára 2014
do 31. decembra 2016 v písomnom vyjadrení zo dňa 01.04.2019, v ktorom vysvetlil, že v minulosti sa
žalobca dohodol

so spoločnosťou BMW Motoren GmbH na dlhodobej dodávke tovarov „EGR coolers“ (ďalej „EGR
chladiče“) vyrábaných spoločnosťou KORENS Inc., avšak jednou z podmienok uzatvorenia tejto dohody,
ktorú si stanovila spoločnosť BMW Motoren GmbH bolo, aby jej žalobca dodával EGR chladiče spolu
s „EGR valve“ (ďalej len „EGR ventily“), ktoré spolu tvoria „EGR cooling module“ (ďalej „EGR chladiaci
modul“). Žalobca vstúpil

doobchodnéhovzťahusospoločnosťouBorgWarner(doapríla2014známouakoGustavWahlerGmbH)
najmä preto, že spoločnosť BorgWarner bola žalobcovi schopná dodávať EGR ventily požadované
spoločnosťou BMW Motoren GmbH. V období od 01. januára 2014 do 31. decembra 2016 spoločnosť
BorgWarner nepretržite dodávala EGR ventily žalobcovi s miestom dodania v meste Šahy, Slovensko.
V tomto období vystavila spoločnosť BorgWarner žalobcovi za tieto dodávky približne 2 000 faktúr.

Spoločnosť BorgWarner sa dohodla na dodávke EGR ventilov a na ich inštalácii do EGR chladičov
vo vlastníctve žalobcu. Spoločnosť BorgWarner si služby inštalácie objednala u spoločnosti Wahler
Automotive k. s., ktorá si však na fyzické vykonávanie tejto služby najala subdodávateľa Hörnlein
Produktionsdienstleistungen k. s. Inštalácia EGR ventilov do EGR chladičov bola realizovaná na
Slovensku v meste Šahy. Na inštaláciu EGR ventilov dodaných spoločnosťou BorgWarner dodal žalobca

spoločnosti BorgWarner 100 % funkčné a testované EGR chladiče. Žalobca importoval EGR chladiče
(vlastný tovar) z Kórey do Hamburgu v Nemecku, kde sa uskutočnili colné formality a tovar (EGR
chladiče) bol prepustený
do voľného obehu v colnom režime 42. V tomto colnom režime je dovoz tovaru oslobodený od dovoznej
DPH pod podmienkou, že po colnom konaní je tovar prepravený

do iného členského štátu. Ekonomické vlastníctvo k EGR ventilom bolo prevedené z BorgWarner na
žalobcu až po ich inštalácii do EGR chladičov (ktoré boli vo vlastníctve spoločnosti žalobcu v Šahách na
Slovensku. BorgWarner vystavovala faktúry žalobcovi za dodávku EGR ventilov spolu s ich inštaláciou.
Celková cena dodávky pozostávala z hodnoty EGR ventilu (približne 88 % z celkovej ceny) a službyinštalácie (približne 12 % z celkovej ceny). V sledovanom období 2014 - 2016 bola cena jedného ventila
fakturovaného žalobcovi približne 32 eur, z čoho cena za jeho inštaláciu do EGR chladičov patriacich
žalobcovi

na Slovensku predstavovala len 4 eur. Následná dodávka EGR chladiacich modulov spoločnosti BMW
Motoren GmbH bola realizovaná tiež v Šahách, Slovensko, kde spoločnosť BMW Motoren vyzdvihla
tovar a prepravila ho do Steyr, Rakúsko na ďalšie použitie
vo výrobnom procese. Spoločnosť BorgWarner uplatnila na dodávky EGR ventilov slovenskú DPH,
nakoľko ekonomické vlastníctvo EGR ventilov bolo prevedené z BorgWarner

na žalobcu až po ich inštalácii do EGR chladičov patriacich žalobcovi na Slovensku. Z tohto dôvodu
bolo miesto dodania EGR ventilov na Slovensku. Keďže cena za EGR ventily zahŕňala aj náklady
na ich inštaláciu do EGR chladičov, v tejto dodávke tovaru bol zahrnutý aj prvok služby. Spoločnosti
BorgWarner a KORENS Inc. sú toho názoru, že prvok inštalácie predstavuje iba doplnkovú službu
k hlavnému plneniu - dodávky EGR chladiča, a teda poskytnutie služby by malo sledovať rovnaký
daňový režim ako hlavné plnenie. Hlavným dôvodom, prečo žalobca vstúpil do obchodného vzťahu s

BorgWarner bola skutočnosť, že spoločnosť BorgWarner bola schopná poskytnúť EGR ventily, ktoré
požadovala spoločnosť BMW Motoren GmbH. Inštalácia ventilov do chladičov nie je pre žalobcu sama
o sebe cieľom, ale je to len spôsob lepšieho využívania hlavného plnenia. Žalobca si mohol zaobstarať
inštaláciu ventilov do chladičov od akéhokoľvek iného poskytovateľa, čo nakoniec aj urobil od 01.
januára 2017. Inštalačné práce boli pomerne jednoduché (pripojenie ventilov k chladičom pomocou

základných spájacích nástrojov) a ich hodnota je takmer 10-krát nižšia ako hodnota samotného EGR
ventilu z celkovej dodávky fakturovanej žalobcovi. Nakoľko žalobca prepravoval vlastné EGR chladiče z
Nemecka (kde sa uskutočnilo colné konanie) do Šiah na Slovensku, žalobca považoval túto transakciu
za nadobudnutie tovaru z iného členského štátu (premiestnenie vlastného tovaru) z Nemecka na
Slovensko, a teda v rámci samozdanenia uplatnila na dodávku slovenskú DPH. Žalobca ku všetkým

dodávkam vystavil pro-forma faktúry zo svojho nemeckého IČ DPH čísla na svoje slovenské IČ DPH
číslo. Od momentu, kedy žalobca predal EGR chladiace moduly spoločnosti BMW Motoren GmbH,
a táto si ich previezla zo Šiah do Rakúska, posudzovali spoločnosti KORENS Inc. a BMW Motoren
GmbH dodávku EGR chladiacich modulov ako oslobodenú intrakomunitárnu dodávku zo Slovenska
do iného členského štátu - Rakúska. Na základe písomnej dohody o vyhotovovaní faktúr odberateľom

vystavovala v kontrolovanom období spoločnosť BMW Motoren GmbH. V uvedenom vyjadrení sú
spárované zodpovedajúce vstupné faktúry vystavené spoločnosťou BorgWarner a výstupné faktúry
vystavené pre spoločnosť BMW Motoren GmbH spolu s príslušnými dodacími listami. Vo vyjadrení
sa uvádza, že pro-forma faktúry vystavené v súvislosti s intrakomunitárnym premiestnením vlastného
tovaru z iného členského štátu na Slovensko nie je možné spárovať, nakoľko jedna pro-forma faktúra

pokrýva dodávku veľkej skupiny EGR chladičov, ktoré boli použité na viaceré intrakomunitárne dodávky
pre spoločnosť BMW Motoren GmbH. Pre ukážku žalobca spolu s týmto listom zaslal správcovi dane aj
niekoľko vzorových pro-forma faktúr vystavených v rovnakých obdobiach, ako vzorové dokumenty.
V písomnom vyjadrení zo dňa 26.04.2019 ďalej žalobca zaslal správcovi dane zhrnutie poskytnutých
podkladov, komentáre k dokladom tvoriace prílohu podania a vyjadrenie, v ktorom uviedol, aké doklady

boli správcovi dane poskytnuté: DPH záznamy žalobcu za jednotlivé kontrolované zdaňovacie obdobia
roku 2014 (dňa 21.01.2019); DPH záznamy žalobcu za jednotlivé kontrolované zdaňovacie obdobia
roku 2015 (dňa 22.01.2019); DPH záznamy žalobcu za jednotlivé kontrolované zdaňovacie obdobia
roku 2016 (dňa 23.01.2019); vzorky vstupných faktúr od dodávateľa BorgWarner (dňa 12.03.2019);
vzorky výstupných faktúr vystavených spoločnosti BMW Motoren GmbH (dňa 12.03.2019); vzorku

dodacích listov vzťahujúcich sa k vyššie spomínaným dodávkam (dňa 12.03.2019); vzorku pro-forma
faktúr vystavených žalobcom (dňa 01.04.2019); sprievodný list popisujúci DPH ošetrenie zdaniteľných
transakcií žalobcu uskutočnených v období od 01. januára 2014 do 31. decembra 2016 (dňa
01.04.2019). V nadväznosti na telefonický rozhovor zo dňa 17.04.2019 žalobca uviedol súhrnnú tabuľku,
v ktorej sú spárované poskytnuté vzorové dokumenty preukazujúce prepojenie vstupných a výstupných

transakcií žalobcu. V tabuľke sú aj čísla už poskytnutých pro-forma faktúr vystavených žalobcom a čísla
vyhlásení vzťahujúcich sa k týmto pro-forma faktúram.
Správca dane v priebehu daňovej kontroly pristúpil k prevereniu dodávateľsko-odberateľských vzťahov
žalobcu s obchodnými partnermi BorgWarner a BMW Motoren GmbH, IČ DPH ATU41644903 (ďalej
len „BMW“). Správca dane požiadal o medzinárodnú výmenu informácií nemeckého správcu dane

Žiadosťou č. 101560023/2019 zo dňa 26.06.2019. Nemecký správca dane preveroval dodávateľsko-
odberateľské vzťahy u spoločnosti BorgWarner so žalobcom. V odpovedi na medzinárodnú výmenu
informácií, ktorú správca dane obdržal dňa 18.03.2020 (zaevidovanú pod č. 144224/2020), nemecký
správca dane uviedol, že žalobca dodáva výrobcovi automobilov BMW AGR moduly pre spätnévedenie výfukových plynov, žalobca poveril BorgWarner vyhotovením AGR modulov, na výrobu
AGR modulov poskytol žalobca niektoré potrebné komponenty ako napr. chladič, pričom spoločnosť
BorgWarner poverila montážou jednotlivých komponentov spoločnosť Wahler Automotive k. s. (IČ DPH

SK2022764260). Ďalej v predmetnej odpovedi nemecký správca dane uviedol, že spoločnosť Wahler
nevykonala montáže sama, ale poverila tým spoločnosť Hörnlein Produktionsdienstleistungen k. s. (IČ
DPH SK2022233411), predmetné AGR moduly boli podľa pokynov spoločnosti Hörnlein zmontované v
slovenskom závode v Šahách a spoločnosť BorgWarner ich dodala žalobcovi. Spoločnosť BorgWarner
účtujedodaniaAGRmodulovsoslovenskýmIČDPHspoločnostiKORENSInc.,nafaktúrachspoločnosť

BorgWarner uvádza svoje slovenské IČ DPH ako aj slovenské IČ DPH žalobcu. Spoločnosť BorgWarner
okrem toho vystavuje aj dobropisy pre spoločnosť Wahler. V dobropisoch nie je zvlášť vykázaná žiadna
DPHaodkazujúnadaňovúpovinnosťpríjemcuslužby(Wahler),spoločnosťHörnleinfakturujemontážne
služby spoločnosti Wahler
so slovenským IČ DPH. Celý proces dokončovania AGR modulov prebieha na Slovensku. Wahler
namontuje konštrukčnú skupinu „AGR-modul“ pozostávajúcu z komponentov - AGR ventilu a dielov

poskytnutých žalobcom - vo výrobnej hale firmy Wahler a preskúša po tomto montážnom kroku tesnosť
celkového systému prostredníctvom diferenciálnej skúšky tlaku, pričom prípustná miera netesnosti je < 5
normálnych kubických centimetrov. Diely, ktoré sú v poriadku, budú zaslané na príkaz a náklady žalobcu
do BMW Steyr, diely, ktoré nie sú v poriadku, budú na náklady žalobcu vylepšené prípadne zaslané
naspäť žalobcovi. Firma Wahler má v úmysle poskytnúť túto službu pre firmu KORENS na príslušnom

mieste výroby AGR ventilov. Strednodobo sa plánuje, že sa dotyčné AGR ventily budú montovať vo
východoeurópskom sídle neďaleko firmy BMW Steyr. V aktuálnom výrobnom sídle v Nemecku sa
nenachádza dostatočná vlastná logistická plocha, kde by sa mohli dočasne skladovať veľké množstvá
AGR chladičov alebo hotových AGR modulov. A v plánoch východoeurópskeho sídla v súčasnej dobe
ani nie sú plánované zodpovedajúce vlastné plochy. Zosúladenie logistického reťazca medzi žalobcom

a Wahler je preto nevyhnutné.
Správny orgán prvého stupňa ďalej uviedol, že z písomného stanoviska spoločnosti BorgWarner k
obchodným aktivitám so žalobcom zo dňa 07.12.2017 vyplýva, že spoločnosť BorgWarner vyúčtovala
žalobcovi montované AGR moduly za dopravu zo Šiah do BMW v Nemecku a za dopravu zo Šiah
do BMW v Rakúsku. Cena vyúčtovaná žalobcovi za tieto dva typy AGR - modulov zahŕňala jednak

montážnu službu a jednak konštrukčné diely AGR - modulov dodané firmou BorgWarner. Žalobca
dal firme BorgWarner k dispozícii 100 % funkčne odskúšané AGR chladiče a okrem samotného
AGR ventilu všetky potrebné diely pre montáž AGR modulov bez vyúčtovania. Priebeh procesu
dodávok žalobcovi v novembri 2014 bol taký, že na november 2014 objednala BMW u žalobcu
chladiace moduly na výrobu vozidiel. Žalobca objednal podľa pokynov firmy BMW chladiace moduly

u firmy BorgWarner. Ventily potrebné na montáž AGR modulov boli dané k dispozícii firme Hörnlein
Produktionsdienstleistungen k. s. v Šahách. Pri montáži boli spracované ďalšie konštrukčné diely
žalobcu. Hörnlein Produktionsdienstleistungen k. s. montovala
na objednávku spoločnosti Wahler Automotive k . s., ktorá tiež samotná bola poverená spoločnosťou
BMWEsslingen,zkonštrukčnýchdielovAGRmodulyvŠahách.Montážnuslužbuvyúčtovalaspoločnosť

Hörnlein Produktionsdienstleistungen k. s. firme Wahler Automotive k. s. Wahler Automotive k. s.
vyúčtovala montážnu službu firme BorgWarner. Hotové AGR moduly boli prepravené zo Šiah (FCA
Šahy) priamo do BMW v Nemecku alebo Rakúsku. O predaji hotových AGR modulov vystavila
BorgWarner faktúry žalobcovi
so slovenskou DPH, ktorú aj v SR odviedla.

Žalobca deklaroval následne dodanie tovaru odberateľovi BMW s oslobodením od dane podľa § 43 ods.
1 zákona o DPH. V jednotlivých kontrolovaných zdaňovacích obdobiach podľa Tabuľky č. 3 (strana 7
rozhodnutia správcu dane). Z odpovede rakúskeho správcu dane na žiadosť o medzinárodnú výmenu
informácií zo dňa 26.06.2019 správca dane zistil, že hlavná činnosť spoločnosti BMW spočíva vo vývoji

a výrobe motorov BMW
vo vlastnom výrobnom závode v meste Steyr v Rakúsku. Spoločnosť BMW niektoré komponenty motora
kúpila od dodávateľov so sídlom na Slovensku. Žalobca je výrobca a dodávateľ AGR komponentov. V
tomto prípade bol AGR ventil pôvodne dodaný spoločnosti BMW od spoločnosti Wahler Deutschland (t.
č. BorgWarner). Žalobca prebral zákazku a poveril spoločnosť Wahler Automotive montážou rôznych

AGR komponentov (chladič, ventil a elektrický aktuátor) k AGR modulu na Slovensku (Šahy). AGR
moduly zmontované na Slovensku dodal generálny prepravca poverený spoločnosťou BMW nákladným
automobilom zo Šiah do Steyru. V preverovanom období spoločnosť BMW prijala, zaúčtovala a zaplatila
dodania v hodnote 71 695 091,16 eur. Tovar bol nainštalovaný výlučne v spoločnosti BMW v meste Steyrv rámci sériovej výroby. Prvé zadanie/nominovanie na sériovú výrobu žalobcovi bolo zadané na základe
výberového konania spoločnosti BMW v roku 2009. Ako zmluvný základ slúži objednávka vystavená
napovereniespoločnosťouBMW.Rakúskysprávcadanevzaslanejodpovediupozornilnato,žežalobca

dodáva spoločnosti BMW komponenty na výrobu motorov v meste Steyr
na základe rôznych doručovacích trás - napr. priamo z Južnej Kórey alebo iné, doručovacia trasa 4 -
cez Slovensko.
Odberateľovi BMW žalobca deklaruje v podaných daňových priznaniach za január až marec 2015
dodanie tovaru s oslobodením od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH podľa Tabuľky č. 4 uvedenej

na str. 8 rozhodnutia správcu dane.
Z odpovede nemeckého správcu dane na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zo dňa 26.06.2019
správca dane zistil, že spoločnosť BMW objednáva chladiče od žalobcu
so sídlom v Kórey, objednávka zo dňa 11.03.2015 sa nachádza v prílohe. Na objednávku žalobcu
boli do chladičov namontované ventily od spoločnosti BorgWarner (Nemecko). Montáže vykonáva
spoločnosť Hörnlein Slovensko, s. r. o. v Šahách. Spoločnosť Hörnlein pracuje na poverenie spoločnosti

Wahler (Slovensko), ktorá patrí ku skupine podnikov spoločnosti BorgWarner. Ventily a montáže
fakturuje spoločnosť BorgWarner žalobcovi. Spracované chladiče fakturuje žalobca spoločnosti BMW.
Spracované chladiče odošle špedičná spoločnosť poverená spoločnosťou BorgWarner zo Šiah do
závoduBMWvmesteDingolfingvNemecku.SpoločnosťBMWpotrebujechladičnavýrobuautomobilov.
Žalobca po oboznámení sa so zisteniami z daňovej kontroly doručil dňa 15.12.2020 správcovi dane

podanie, v ktorom sa vyjadril k hlavným dôvodom, prečo žalobca vstúpil do obchodného vzťahu so
spoločnosťou BorgWarner. Týmto dôvodom bola skutočnosť, že uvedená spoločnosť bola schopná
poskytnúť AGR ventily, ktoré požadovala spoločnosť BMW. Inštalácia ventilov do chladičov nie je pre
žalobcu sama o sebe cieľom, ale je to len spôsob lepšieho využívania hlavného plnenia. Žalobca si
mohol zaobstarať inštaláciu AGR ventilov do AGR chladičov od akéhokoľvek iného poskytovateľa, čo

nakoniec aj urobil od 01.01.2017. Žalobca v uvedenom podaní správcovi dane navrhol, aby tento nebral
do úvahy dokument „Ponuka č. 2009-0208 zo dňa 17.08.2009: Montáž AGR modulov (BMW N57 TU)
zo dňa 17.08.2009 zadaná spoločnosťou Gustav Wahler GmbH u. Co. KG - Hindenburgstrasse 146 -
D - 73730 Esslingen (v súčasnosti BorgWarner Esslingen GmbH) pre spoločnosť BMW Motoren Steyr.
Má za to, že priložená ponuka je pre účely daňovej kontroly u žalobcu irelevantná, nakoľko ide o ponuku

vypracovanú spoločnosťou BorgWarner pre spoločnosť BMW Motoren Steyr a ponuka sa týka iba ceny
montáže.
Správca dane ďalej v odôvodnení rozhodnutia poukázal na zistenia v súvislosti s daňovou kontrolou
vykonanou u žalobcu za zdaňovacie obdobie november 2014, z ktorej bol vyhotovený Protokol č.
103799339/2016 zo dňa 26.08.2016. Poukazuje na vyjadrenie konateľa spoločnosti Wahler Automotive,

k. s. k predmetným dodávateľsko-odberateľským vzťahom, v ktorom konateľ uviedol, že spoločnosť
Wahler Automotive, k. s. spracúva komponenty pre automobilový priemysel. Komponenty dodáva
spoločnosť BorgWarner, pričom tieto komponenty zostávajú v ich vlastníctve. Spoločnosť Wahler
Automotive, k. s. len poskytne službu spracovania a opracovania týchto komponentov. Následne ich
spoločnosť BorgWarner dodáva zo SR svojim odberateľom vrátane žalobcu. Spoločnosť BorgWarner

prepraví na Slovensko do Šiah komponenty. Tieto opracuje Wahler Automotive, k. s. (poskytne službu)
a následne sa tieto komponenty dodajú odberateľom v SR a v zahraničí. Jedným z odberateľov
spoločnosti BorgWarner je aj žalobca. Spoločnosť Wahler Automotive k. s. nemá priamy obchodný vzťah
so žalobcom. Daňový subjekt vlastní stroje a zariadenia v prenajatých priestoroch vo výrobnej hale v
Šahách. Priestory ako i zamestnancov si prenajíma od spoločnosti Hörnlein Produktionsverwaltung, k.

s. Preprava tovaru je vykonávaná dodávateľským spôsobom - špedičnými spoločnosťami. Vzhľadom k
tomu, že komponenty predáva spoločnosť BorgWarner, daňový subjekt Wahler Automotive, k. s. nemá
konkrétnejšie údaje o obchodných dojednaniach a o preprave tovaru. Spoločnosť Wahler Automotive, k.
s. fakturuje služby spracovania a opracovania komponentov zahraničnej osobe BorgWarner, so sídlom
v Nemecku bez DPH v zmysle § 15 ods. 1 zákona o DPH. Z miestneho zisťovania v spoločnosti Hörnlein

Slovensko, so sídlom v Šahách bolo zistené, že prevažujúcim predmetom podnikania spoločnosti
je prenájom zamestnancov - personálna agentúra. Táto spoločnosť prepožičiava zamestnancov
spoločnosti Hörnlein Produktionsdienstleistungen, k.s. v Šahách, ktorá na základe zmluvy poskytuje
služby pre spoločnosť Wahler Automotive, k. s. - výrobou súčiastok do automobilov.
Záverom správca dane v odôvodnení rozhodnutia konštatuje, že na základe vykonaného dokazovania

vo veci fakturácie medzi priamym dodávateľom žalobcu a spoločnosťou BorgWarner správca dane
trvá na svojich záveroch uvedených v protokole z daňovej kontroly, t. j. že reálne dochádza len k
spracovateľským operáciám (prácam)na hnuteľnom majetku (cooler) a žalobca v predmetných dodávateľsko-odberateľských vzťahoch
aplikuje nesprávne ustanovenie zákona o DPH určujúce miesto dodania tovaru
(§ 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH), pričom správne mal aplikovať miesto dodania služby v zmysle

§ 15 ods. 1 zákona o DPH. Z dôvodu porušenia ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a)
zákona o DPH nevznikol žalobcovi v preverovanom zdaňovacom období nárok na odpočítanie dane z
prijatých faktúr od spoločnosti BorgWarner.

2. Žalovaný rozhodnutím Číslo: 101843233/2021 zo dňa 01.10.2021 v bode 1 tohto rozsudku

špecifikované rozhodnutie správcu dane s poukazom na ust. § 74 ods. 4 daňového poriadku potvrdil
stotožňujúc sa pritom so skutkovými a právnymi závermi správneho orgánu prvého stupňa. Žalovaný
na základe preskúmania spisu súvisiaceho s vydaným rozhodnutím správcu dane zistil, že žalobca
(zahraničná osoba so sídlom v Južnej Kórey), ktorý je registrovaný v SR podľa § 5 zákona o DPH,
premiestnil svoj vlastný tovar - dva typy chladičov „EGR coolerov“ (N57TU EGR a NX7TU EGR) z
Nemecka (kde je tiež registrovaný ako platiteľ DPH) do SR a po spracovateľských operáciách boli

chladiace moduly „EGR cooling module“ dodané konečným odberateľom - BMW. Obchodný vzťah
medzi žalobcom a jeho dodávateľom BorgWarner (zahraničná osoba registrovaná v SR podľa §
5 zákona o DPH) žalobca deklaroval ako dodanie tovaru s montážou s miestom dodania v SR
podľa § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, na základe čoho bola žalobcom odpočítaná DPH
prostredníctvom daňového priznania podaného v SR. Správca dane prijal opodstatnený záver, že v

rámci obchodného vzťahu s dodávateľom BorgWarner nedošlo k dodaniu tovaru s inštaláciou, ale k
dodaniu služby - spracovateľskej operácie na hnuteľnom hmotnom majetku - chladičoch, následkom
ktorej boli prepracované na chladiace moduly, ktoré boli predmetom dodania odberateľom BMW
Motoren GmbH a BMW AG do iných členských štátov ako intrakomunitárne dodanie s oslobodením
od DPH v SR podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. Podľa mienky žalovaného na základe predložených

dokladov, šetrení správcu dane prostredníctvom medzinárodných dožiadaní, vyjadrenia žalobcu, jeho
priameho dodávateľa - BorgWarner, subdodávateľských spoločností Wahler Automotive, k. s., Hörnlein
Produktionsdienstleistungen, k. s. a Hörnlein Slovensko, s. r. o. bol opodstatnene prijatý správcom dane
záver, že na základe faktúr vystavených dodávateľom BorgWarner pre žalobcu došlo k dodaniu služby s
miestomdodaniapodľa§15ods.1zákonaoDPH.Vdanomprípademiestomdodaniaslužbynazáklade

dodávateľskýchfaktúrodspoločnostiBorgWarnerjesídlopríjemcuslužby-žalobcu,ktorésanachádzav
Južnej Kórei. Vzhľadom na uvedené táto služba nie je predmetom DPH v SR na základe § 2 ods. 1 písm.
b) zákona o DPH, preto z predmetných dodávateľských faktúr nevznikol žalobcovi nárok na odpočítanie
DPH na základe § 49 ods. 1 zákona o DPH. Podľa žalovaného daný záver jednoznačne preukazujú
zistenia správcu dane. Nebolo preukázané tvrdenie žalobcu, že pri dohode o dlhodobej dodávke tovarov

„EGR coolers“ so spoločnosťou BMW Motoren GmbH, si spoločnosť BMW Motoren GmbH stanovila
podmienku, aby žalobca dodával EGR chladiče spolu s EGR ventilmi, ktoré spolu tvoria EGR chladiaci
modul. V písomnej Ponuke č. 2009-0208: Montáž AGR modulov (BMW N57 TÜ) zo dňa 17.08.2009, sú
zakotvené také závažné dojednania ako technický popis, dojednané počty kusov za jednotlivé obdobia
rokov 2011 - 2015, náklady na inštaláciu do EGR chladičov, podmienky dodania AGR-chladičov a iných

dielov, rozsah služby, záruka a termíny a cena služby (inštalácie) za jednotlivé obdobia rokov 2011 -
2014, pričom predmetná zmluva vôbec nepojednáva o podmienke inštalácie EGR ventilov, ich cene,
množstve ani záruke. O podmienke dodania chladiča spolu s EGR ventilom taktiež nepojednáva ani
Objednávka č. KR/WH-09NOV20 zo dňa 20.11.2009, ani žiadne relevantné doklady, ktoré správca
dane získal šetrením v priebehu daňovej kontroly, a preto tvrdenie daňového subjektu, že podmienkou

dodania EGR chladičov bolo dodanie EGR chladiča spolu s EGR ventilom, ako aj tvrdenie, že dodanie
EGR ventila je hlavným a prevažujúcim plnením a prvok inštalácie predstavuje iba doplnkovú službu k
hlavnému plneniu, je zavádzajúce. Tiež sa nepotvrdili tvrdenia žalobcu, že inštalačné práce boli pomerne
jednoduché (pripojenie AGR ventilov k AGR chladičom pomocou základných spájacích nástrojov) a
ich hodnota je niekoľkonásobne nižšia ako hodnota samotného AGR ventilu z celkovej ceny dodávky

fakturovanej žalobcovi. Na základe medzinárodného šetrenia správcu dane, predmetom ktorého bolo
preverenie dodávateľsko-odberateľských vzťahov medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner, bolo
preukázané, že k predmetným dodaniam dochádzalo na základe Objednávky č. KR/WH-09NOV20 zo
dňa 20.11.2009, v ktorej predmetom je dodanie zostavy BMW N57TU - Testovanie EOL modulu chladiča,
cena s odvolaním sa na cenovú ponuku (Ponuka č. 2009-0208: Montáž AGR-modulov (BMW N57

TÜ) zo dňa 17.08.2009), v ktorej je zazmluvnená len cena služby. Skutočnosť, že predmetné písomné
dojednania pojednávajú len o cene služby a nepojednávajú o samotnom AGR ventile (cena, množstvo,
typ, záruka), preukazuje, že samotný AGR ventil je len konštrukčným dielom, ktorý tvorí nákladovú
položku vzťahujúcu sa k dodanej službe. Šetrením správcu dane sa nepotvrdili ani tvrdenia žalobcu,že hlavným dôvodom, prečo žalobca vstúpil do obchodného vzťahu so spoločnosťou BorgWarner,
bola skutočnosť, že spoločnosť BorgWarner bola schopná poskytnúť EGR ventily, ktoré požadovala
spoločnosť BMW Motoren GmbH a inštalácia ventilov do chladičov nie je pre žalobcu sama o sebe

cieľom, ale je to len spôsob lepšieho využívania hlavného plnenia, nakoľko žalobca si mohol zaobstarať
inštaláciu AGR ventilov do AGR chladičov od akéhokoľvek iného poskytovateľa, čo nakoniec aj urobil od
01.01.2017. Správca dane pri svojom závere vychádzal z informácií a poskytnutých dokladov. Rakúsky
správca dane v odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií uviedol, že čo sa týka dodania
AGR ventilu, tento bol pôvodne dodávaný spoločnosti BMW Motoren GmbH spoločnosťou Wahler

Deutschland (teraz BorgWarner). Žalobca prebral zákazku a poveril spoločnosť Wahler Automotive
k. s. montážou rôznych AGR komponentov (chladič, ventil a elektrický aktuátor) k AGR modulu na
Slovensku (Šahy). Prvé zadanie/nominovanie na sériovú výrobu žalobcovi bolo zadané na základe
výberového konania spoločnosti BMW v roku 2009. V preverovanom období spoločnosť BMW Motoren
GmbH prijala, zaúčtovala a zaplatila dodania v hodnote 71 695 091,16 eur, pričom vyplývajúce rozdiely
nie sú z pohľadu daňového subjektu BMW Motoren GmbH jasné. Rakúsky správca dane v zaslanej

odpovedi upozornil na skutočnosť, že žalobca dodáva spoločnosti BMW Motoren GmbH komponenty
na výrobu motorov v meste Steyr, výsledkom sú však rôzne „doručovacie trasy“ (napr. priamo z
Južnej Kórei alebo iné - doručovacia trasa 4 - cez Slovensko). Uvedená skutočnosť vyvracia tvrdenia
žalobcu, že žalobca do obchodného vzťahu so spoločnosťou BorgWarner vstúpil len preto, lebo táto
spoločnosťbolaschopnáposkytnúťEGRventily,ktorébolidoEGRchladičovinštalovanénaSlovenskuv

Šahách. Nakoľko šetrením bolo zistené, že žalobca spoločnosti BMW Motoren GmbH dodával chladiace
moduly rôznymi doručovacími trasami, pričom doručovacia trasa cez Slovensko bola len jedna z nich
a žalobca dodával spoločnosti BMW Motoren GmbH chladiace moduly aj priamo z Južnej Kórey, je
nepravdepodobné, že spoločnosť BMW Motoren GmbH podmienila dodávky, ktoré jej boli dodávané
doručovacou trasou cez Slovensko, zhodnotením chladiaceho modulu nainštalovaním EGR ventilu,

ktorý žalobcovi bola schopná poskytnúť len spoločnosť BorgWarner (spoločnosť, po ktorej žalobca
prevzal dodávanie predmetných komponentov spoločnosti BMW Motoren GmbH). Nemecký správca
dane uviedol, že spoločnosť BorgWarner účtuje dodania AGR Modulov so slovenským
IČ DPH žalobcovi, na faktúrach spoločnosť BorgWarner uvádza svoje slovenské IČ DPH, ako aj
slovenské IČ DPH žalobcu. Spoločnosť BorgWarner okrem toho vystavuje aj dobropisy pre spoločnosť

Wahler Automotive k. s. V dobropisoch nie je vykázaná žiadna DPH a odkazujú na daňovú povinnosť
príjemcu služby (Wahler Automotive), spoločnosť Hörnlein Produktionsdienstleitungen, k. s. fakturuje
montážne služby spoločnosti Wahler Automotive k. s. so slovenským IČ DPH. Ďalším dôkazom
podporujúcim prijatý záver správcu dane je vyjadrenie B. konateľa komplementára LEON Tax, k. s.,
Galvaniho 7/D, 821 04 Bratislava, spoločnosti, ktorá je splnomocneným zástupcom spoločnosti Wahler

Automotive, k. s. K obchodným vzťahom medzi žalobcom a BorgWarner uviedol, že spoločnosť Wahler
Automotive, k. s. spracováva komponenty pre automobilový priemysel, komponenty dodáva spoločnosť
BorgWarner, pričom tieto komponenty zostávajú v ich vlastníctve. Spoločnosť Wahler Automotive, k. s.
len poskytne službu spracovania a opracovania týchto komponentov. V súvislosti s fakturáciou predmetu
dodania B. uviedol, že spoločnosť Wahler Automotive, k. s. fakturuje služby spracovania a opracovania

komponentov zahraničnej osobe BorgWarner, so sídlom v Nemecku bez DPH v zmysle § 15 ods.
1 zákona o DPH (uvedené vyjadrenie sa uvádza v Protokole z daňovej kontroly č. 103799339/2016
zo dňa 26.08.2016, str. 15 a 16 v súvislosti s daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobie november
2014). Z písomného stanoviska spoločnosti BorgWarner k obchodným aktivitám so žalobcom zo dňa
07.12.2017 v súvislosti s cenou za predmetné dodania sa uvádza, že cena vyúčtovaná žalobcovi za

dva typy AGR modulov zahŕňala jednak montážnu službu a jednak konštrukčné diely AGR modulov
dodané firmou BorgWarner, pričom vzťahujúc sa na dohodu s BMW z roku 2009 dal žalobca spoločnosti
BorgWarner k dispozícii 100 % funkčne odskúšané AGR chladiče a okrem samotného AGR ventilu
všetky potrebné diely pre montáž AGR modulov bez vyúčtovania, pričom montážnu službu vyúčtovala
spoločnosť Hörnlein Produktionsdienstleistungen k. s. spoločnosti Wahler Automotive k. s. a spoločnosť

Wahler Automotive k. s. vyúčtovala montážnu službu firme BorgWarner.
Zistenia správcu dane podľa mienky žalovaného preukazujú, že v reťazci fakturácií medzi
spoločnosťami, ktoré spolu kooperujú, v súvislosti so spracovateľskými operáciami vykonávanými na
hnuteľnom majetku chladiacom module je predmetom fakturácie dodanie služby. Bolo preukázané,
že žalobca importuje vlastný tovar „coolers“ z Kórey do Nemecka, kde je prepustený do voľného

obehu, colne odbavený a následne prepravený na Slovensko, kde spoločnosť BorgWarner vykoná
spracovateľské operácie na hnuteľnom majetku (cooler), ktorý je výlučne vo vlastníctve žalobcu, a ktorý
je následne žalobcom predaný spoločnostiam BMW Motoren GmbH v Rakúsku a BMW AG v Nemecku.
Podľa predložených dokladov, a taktiež vyjadrenia žalobcu, spoločnosť BorgWarner reálne nenadobúdaprávo nakladať s tovarom ako vlastník („coolers“ sú po celý čas vo vlastníctve žalobcu). Vzhľadom k
uvedenej skutočnosti spoločnosti BorgWarner reálne nevzniká daňová povinnosť platiť daň v zmysle
ust. § 19 ods. 1 zákona o DPH.

Žalovaný k tvrdeniu žalobcu, že na základe dodávateľských faktúr od spoločnosti BorgWarner došlo
k dodaniu tovaru s inštaláciou a nie k dodaniu služby, uvádza, že dodaním tovaru všeobecne (bez
ohľadu na to, či ide o dodanie tovaru s inštaláciou, alebo bez inštalácie) podľa § 8 ods. 1 písm. a)
zákona o DPH je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník (článok 14 ods. 1 Smernice
2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty). V predmetnom prípade, podľa tvrdenia

žalobcu (ako odberateľa), malo dôjsť k dodaniu tovaru - EGR ventilov (vlastníctvo dodávateľa), ktorý
bol inštalovaný do iného tovaru - EGR chladičov (vlastníctvo odberateľa), a to pri použití pomocného
materiálu (vlastníctvo odberateľa). Žalovaný poukazuje na to, že v takomto prípade žalobca ako
odberateľ nedisponoval s tovarom - samotným EGR ventilom, ten sa stal súčasťou iného tovaru
(chladiaceho modulu), ako výsledného produktu, ktorý bol predmetom ďalšieho obchodného vzťahu
(predmetom obchodných vzťahov žalobcu nebol samotný EGR ventil). Žalobca poskytol svoj tovar

- chladič a všetky k montáži AGR modulov potrebné iné diely (tesnenia, skrutky, ...) dodávateľovi,
ktorý ho zhodnotil o EGR ventil, takéto zhodnotenie (ocenenie) pôvodného hnuteľného majetku
(išlo o cieľ predmetného obchodného vzťahu) predstavuje na účely DPH dodanie služby. Cieľom
obchodného vzťahu žalobcu s dodávateľom BorgWarner nebolo dosiahnuť možnosť disponovať s
tovarom - EGR ventilom, ale dosiahnuť zhodnotenie pôvodného tovaru - chladiča na chladiaci modul. Po

montážnom kroku bola preskúšaná tesnosť celkového systému prostredníctvom diferenciálnej skúšky
tlaku. Uvedené predstavuje spracovateľskú operáciu, ktorá je na účely DPH považovaná za dodanie
služby. Pod ocenením hnuteľného hmotného majetku sa všeobecne rozumejú práce vykonané na
dodanom materiáli alebo polovýrobkoch, výsledkom ktorých dochádza k zvýšeniu hodnoty pôvodného
hnuteľného hmotného majetku, pričom pôvodný aj výsledný produkt nie je vo vlastníctve osoby, ktorá

práce vykonala. Prácami na hnuteľnom hmotnom majetku sú inštalácia a montáž tovaru, údržba,
spracovanie, úprava, zdokonalenie tovaru, kontrola tovaru a rôzne podobné služby. Miestom dodania
uvedených služieb poskytnutých pre zdaniteľnú osobu je miesto, kde má príjemca služby sídlo, alebo
miesto podnikania, t. j. miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH. K poukazovaniu
žalobcu na to, že v zdaňovacích obdobiach máj 2012, február 2013, september 2014 a november

2015 správca dane na základe daňových kontrol zameraných na zistenie oprávnenosti na vrátenie
nadmerného odpočtu alebo jeho časti nezistil porušenia zákona o DPH, žalovaný uvádza, že v tomto
odvolacom konaní posudzoval dôkazy získané a použité v rámci vykonanej daňovej kontroly na základe
Protokolu č. 100289904/2021 z 19.02.2021 a následného vyrubovacieho konania.
V súvislosti s tvrdením žalovaného, že v danom prípade je potrebné posudzovať, či ide o jediné plnenie

(keď dva alebo viaceré prvky alebo úkony poskytnuté platiteľom v prospech klienta sú tak úzko zviazané,
že tvoria objektívne jediné nerozlučné hospodárske plnenie) a správca dane neprihliadal na skutočnosť,
že cena tovaru a cena služby by mala byť pri rozlíšení medzi dodaním tovaru s montážou a dodaním
služby rozhodujúcou skutočnosťou, žalovaný uvádza, že na skutočnosti, na ktoré poukazuje žalobca,
je potrebné prihliadať v prípade posudzovania a rozlíšenia medzi dodaním tovaru a dodaním služby,

pričom v prípade posudzovaných dodávok, ktoré sú predmetom dodávateľsko-odberateľských vzťahov
medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner, jednoznačne dochádza k dodaniu služby (spracovateľské
operácie na hnuteľnom majetku). Teda chladič (cooler) ako hnuteľný hmotný majetok bol upravený
na chladiacu sústavu a ventil (valve) bol nákladovou položkou služby zabezpečenou spoločnosťou
BorgWarner. Chladiaca sústava, ako hnuteľný hmotný majetok a ako výsledok zhmotneného chladiča,

bola následne vyvezená zo Slovenska
do Rakúska (BMW Motoren GmbH) a Nemecka (BMW AG). Z uvedeného dôvodu je v danom
prípade vyhodnocovanie ceny služby inštalácie k celkovej fakturovanej cene (skúmanie prevládajúceho
elementu dodávky), ako aj určovanie, či ide o dve alebo viacero odlišných plnení alebo jediné plnenie,
bezpredmetné. K poukazovaniu na judikatúru Súdneho dvora EÚ (C-41/04 Levob Verzekeringen BV

(Levob), bod 19 a 22, C-349-96 Card Protection plan a C-111/05 Aktiebolaget NN (Aktiebolaget), bod 27
a rozsudky C-349/96 Card Protection Plan Ltd, bod 29, 30 a C-41/04 Levob, bod 22) žalovaný uvádza, že
podstata veci týkajúca sa tohto konania je odlišná, ako bola vo veciach, ktorými sa zaoberal Súdny dvor
EÚ. Ako už bolo uvedené, podstatou nepriznania odpočítania dane bolo nesprávne určenie charakteru
zdaniteľného obchodu a následné nesprávne určenie miesta dodania.

Podľa žalovaného nebolo preukázané, že správca dane nezákonne presunul dôkazné bremeno na
žalobcu. Dôkazné bremeno v súvislosti s odpočítaním DPH uplatneným podľa§ 49 ods. 1 zákona o DPH má platiteľ, ktorý si odpočítanie dane uplatnil (v danom prípade žalobca).
Správca dane preveroval nielen formálne, ale aj vecné splnenie tejto podmienky, pričom nežiadal od
žalobcu preukázanie takých skutočností, ku ktorým nemá dôkaznú povinnosť.

Žalovaný dospel k záveru, že správca dane opodstatnene nepriznal žalobcovi nárok na odpočítanie
DPH z faktúr od spoločnosti BorgWarner z dôvodu porušenia ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods.
1 písm. a) zákona o DPH.

3. Včas podanou žalobou domáha sa žalobca preskúmania zákonnosti a následného zrušenia

rozhodnutí žalovaného č. 101840223/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101840356/2021
zo dňa 01.10.2021, č. 101840479/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101840568/2021 zo dňa 01.10.2021, č.
101840634/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101840705/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101840750/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101840814/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101840867/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101840940/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101841007/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101841086/2021 zo dňa 01.10.2021,

č. 101841127/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101841220/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101841299/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101841369/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101841438/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101841493/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101841517/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101841584/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101841590/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101842350/2021 zo dňa 01.10.2021,

č. 101842421/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101842480/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101842560/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101842708/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101842777/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101842847/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101842952/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101843017/2021 zo dňa 01.10.2021,
č. 101843112/2021 zo dňa 01.10.2021, č. 101843233/2021 zo dňa 01.10.2021

a č. 101843308/2021 zo dňa 01.10.2021. Správny súd uznesením sp. zn. 31S/198/2021 zo dňa
10.01.2022 s poukazom na ust. § 66 SSP rozhodol o vylúčení súdneho prieskumu každého v žalobe
označeného rozhodnutia žalovaného (ako aj súvisiaceho rozhodnutia správneho orgánu prvého stupňa)
na samostatné konanie.
Žalobca v žalobe vo vzťahu k preskúmavanému rozhodnutiu žalovaného (identifikovaného v bode 2

tohto rozsudku) k skutkovému stavu veci a právnemu posúdeniu veci uvádza nasledovné. Spoločnosť
BorgWarner a žalobca sa dohodli, že spoločnosť BorgWarner bude žalobcovi dodávať ventily, pričom
tieto ventily zároveň nainštaluje
na chladiče vo vlastníctve žalobcu. Za účelom inštalácie ventilov dodávaných spoločnosťou BorgWarner
žalobca poskytol spoločnosti BorgWarner k dispozícii 100 % funkčné odskúšané chladiče. Chladiaci

modul vzniká nainštalovaním ventilu na chladič. Uvedený vzťah bol založený z dôvodu, že žalobca
vstúpil do zmluvného vzťahu so spoločnosťou BMW Motoren GmbH (ďalej len „BMW“), na základe
ktorého žalobca dodával spoločnosti BMW viaceré druhy chladiacich modulov. Jedným z druhov
chladiacich modulov, ktoré žalobca takto dodával spoločnosti BMW, boli aj chladiace moduly, ktoré
vyžadovali ventily, ktoré vedela dodať spoločnosť BorgWarner. Nakoľko žalobca nemá na území SR

výrobné priestory ani personálne zdroje, žalobca požiadal spoločnosť BorgWarner, ktorá mu dodáva
ventily, aj o inštaláciu ventilov na chladiče, t. j. na chladiče vo vlastníctve žalobcu. Samotné fyzické
vykonanie inštalácie si spoločnosť BorgWarner zabezpečila od subdodávateľa - spoločnosti Wahler
Automotive k. s. (ďalej len „Wahler“), ktorá si túto službu inštalácie zabezpečila od svojho subdodávateľa
Hörnlein Produktionsdienstleistungen k. s. (ďalej len „Hörnlein). Predmetom týchto subdodávateľských

transakcií (vzťah medzi spoločnosťou BorgWarner a spoločnosťou Wahler) bol len samotný výkon
inštalácie ventilov na chladič, pričom spoločnosť BorgWarner poskytla ventily.
Žalobca namieta nesprávne posúdenie zdaniteľného plnenia ako dodanie služby žalovaným. Žalovaný
nesprávneskutkovoaprávneuzavrel,ževprípadedodaniatovaru(ventilov)išlolenonákladovúpoložku
služby a že z tohto dôvodu išlo v prípade dodávky žalobcovi zo strany spoločnosti BorgWarner len o

dodanie služby a nie o komplexné (zložené) dodanie tovaru - dodanie tovaru s inštaláciou. Uvedený
výklad žalovaného je účelový, v rozpore s vykonanými dôkazmi a ust. § 3 ods. 6 daňového poriadku.
Žalovaný vlastný skutkový a právny záver, že ventil predstavuje len „nákladovú položku“ služby a
že v prípade dodania od spoločnosti BorgWarner žalobcovi ide z tohto titulu len o dodanie služby -
neodôvodňuje žiadnymi relevantnými argumentmi. Nakoľko zákon o DPH osobitne neupravuje dodanie

tovaru s inštaláciou, nemôže ísť o dodanie služby, keďže podľa ust. § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH je
dodaním služby len to, čo nie je dodaním tovaru. Žalobca namieta, že žalovaný v rozpore s judikatúrou
SD EÚ (napr. vo veciach C-41/04 Levob Verzekeringen BV (Levob), C-349-96 Card Protection plan
a C-111/05 Aktiebolaget NN (Aktiebolaget)) nezohľadnil cieľ sledovaný žalobcom, skutočnosť, že prežalobcu bolo podstatné uvedený ventil kúpiť od BorgWarner a narábať s ním ako vlastník, pomer
medzi nákladom/cenou za ventil v porovnaní s nákladom/cenou za inštaláciu, hlavný charakter plnenia
(dodanie ventilov) a ani ďalšie kritériá v zmysle judikatúry SD EÚ. Žalovaný v rozhodnutí len konštatoval,

že vyhodnocovanie ceny ventilu a ceny inštalácie k celkovej fakturovanej cene je v danom prípade
bezpredmetné, rovnako ako aplikácia judikátov SD EÚ. Zo záverov žalovaného však nie je vôbec
jasné, či a prečo žalovaný považuje dodávku od BorgWarner za viaceré plnenia alebo za jediné plnenie
a na základe akých skutkových a právnych dôvodov inštalácia ventilov na chladiče zabezpečená
spoločnosťou BorgWarner predstavuje pre žalobcu len vedľajšie plnenie k hlavnému (dodanie ventilov),

a teda nepredstavuje cieľ plnenia sám o sebe. Primárnym cieľom dodávky od BorgWarner zostáva
nákup ventilov, keďže žalobca tieto nevyrába a nevie si ich inak zabezpečiť. Žalobca vstúpil do
obchodného vzťahu so spoločnosťou BorgWarner najmä z dôvodu, že práve spoločnosť BorgWarner
vedela poskytnúť a dodať ventily, ktoré sú nevyhnutné pre dodanie kompletných chladiacich modulov
spoločnosti BMW v Rakúsku. Hlavným plnením i cieľom, ktorý žalobca transakciou so spoločnosťou
BorgWarner sledoval, bolo preto obstaranie ventilov. V zmysle judikatúry SD EÚ, ak ide o jedno zložené

plnenie, je potrebné určiť, ktoré plnenie je hlavné, a ktoré plnenia sú vedľajšie vo vzťahu k hlavnému
plneniu. Plnenie musí byť považované za vedľajšie k hlavnému plneniu vtedy, ak samo o sebe nie je
pre zákazníkov cieľom ale len prostriedkom na lepšie využitie hlavného poskytnutého plnenia (rozsudok
C-349/96 Card Protection Plan Ltd, bod 30). Žalobca je presvedčený, že preukázal, že cieľom dodávok
od BorgWarner bolo hlavne nadobudnutie ventilov, a to i s poukazom na deklarovanú jednotkovú cenu

za ventil. Právne posúdenie žalovaného, ktorý úplne opomenul vyhodnotiť hlavný a vedľajší charakter
pri komplexnej dodávke od BorgWarner, považuje žalobca za nedostatočné. Zo žalobcom predložených
dôkazov je preukázané, že spoločnosť BorgWarner nemohla žalobcovi poskytnúť len spracovateľské
služby. Žalobca poukázal na to, že si objednával ventily, tieto ventily boli i predmetom cenových ponúk
na ich dodanie, a preto treba v prvom rade vychádzať, že ide o dodanie tovaru (s inštaláciou). Práve z

ust. § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH vyplýva, že jedným z druhov dodania tovaru je dodanie tovaru
s inštaláciou alebo montážou. Žalobca ďalej namieta porušenie zásady neutrality DPH. V prípade, ak
platiteľ dane zaplatil DPH dodávateľovi (dodávateľ tiež uhradil túto DPH v Slovenskej republike), a potom
mu bolo odopreté právo uplatniť odpočet DPH, dochádza k narušeniu jednej zo základných zásad v
oblasti DPH - zásady neutrality DPH a k nezákonnosti rozhodnutia.

Žalobca namieta nepreskúmateľnosť rozhodnutí žalovaného a správcu dane. Žalobca vytýka
žalovanému, že tento sa absolútne nevysporiadal s tvrdením žalobcu, že ponuka č. 2009-0208
predstavovala ponuku spoločnosti BorgWarner adresovanú spoločnosti BMW a že nešlo o ponuku,
ktorá sa akokoľvek týkala zmluvného vzťahu medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner (v rámci
ktorého vznikol predmetný zdaniteľný obchod). Naviac ani z ničoho nevyplýva, že by táto ponuka č.

2009-0208bolaakceptovanázostranyspoločnostiBMW(aužvôbecnevyplýva,žebybolaakceptovaná
zo strany žalobcu). Žalovaný tiež arbitrárne vyhodnocuje dokument „Objednávka č. KR/WH-09NOV20
zo dňa 20.11.2009“ (ďalej len „objednávka“), ktorý žalovaný považuje za dokument, ktorý založil vzťah
medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner (z ktorého vznikol predmetný zdaniteľný obchod). Túto
objednávku uskutočnil žalobca voči spoločnosti BorgWarner. Táto objednávka odkazuje na odsúhlasenú

cenovú ponuku (bez jej bližšej špecifikácie, pričom daňový úrad a žalovaný z nevysvetliteľného dôvodu
uvádzajú, že odkazuje na Ponuku č. 2009-0208). O to svojvoľnejší je uvedený záver daňového úradu
a žalovaného, keď žalobca počas daňovej kontroly predložil daňovému úradu e-mailovú komunikáciu
medzi ním a spoločnosťou BorgWarner týkajúcu sa cenotvorby dodaní pozostávajúcich z dodania
ventilov a ich inštalácie, cenník spoločnosti BorgWarner, cien ventilov a cien služieb inštalácie

dodávaných spoločnosťou BorgWarner za obdobie 2013 - 2015. Teda išlo o dokumenty, ktoré regulovali
zmluvný vzťah medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner, a ktoré sa týkali období, ktoré boli
predmetom daňovej kontroly. Z Ponuky č. 2009-0208 vyplýva navrhovaná cena v rozpätí od 2,95 eur
do 3,20 eur za kus, predmetom faktúr boli oveľa vyššie ceny, a to tak, ako na to poukazoval žalobca.
Išlo o fakturáciu v súlade s odsúhlasenou cenou v zmysle predmetnej e-mailovej komunikácie. Dokonca

priamo z tejto e-mailovej komunikácie jednoznačne vyplýva, že hlavným predmetom dodania bolo
dodanieventiluajehoinštaláciapredstavovalavedľajšieplnenie,čovyplývazoštruktúrycenovejponuky,
kde sa označuje na prvom mieste „ventil“ a jeho inštalácia je naznačená ako zarážka k tomuto „ventilu“ (t.
j.akopodbod).Žalobcaďalejuvádza,ženiejepreskúmateľné,akožalovanýdospelkzáveru,žehodnota
prác nie je niekoľkonásobne nižšia než hodnota samotného ventilu. Z e-mailovej komunikácie medzi

žalobcom a spoločnosťou BorgWarner vyplýva totiž, že cena ventilu bola cca 26,29 eur a cena inštalácie
bola 3,15 eur (za kus) - t. j. niekoľkonásobne nižšia cena. Rovnako za nepreskúmateľný považuje
žalobca záver žalovaného, ktorý vyvodzuje zo skutočnosti, že spoločnosť Wahler fakturuje spoločnosti
BorgWarnerdodanieslužieb(zainštalačnépráce),to,žeajmedzižalobcomaspoločnosťouBorgWarneride o dodanie služieb. Žalobca zdôrazňuje, že je potrebné uvedomiť si, že spoločnosť BorgWarner
dodáva žalobcovi tovar s inštaláciou s tým, že inštaláciu zabezpečuje cez subdodávateľa. Samozrejme,
že len samotná inštalácia (t. j. bez dodania tovaru) predstavuje dodanie služby, a preto vzťah medzi

spoločnosťou BorgWarner a spoločnosťou Wahler (predmetom ktorého je len inštalácia) predstavuje
dodanie služby. Ide však o vzťah odlišný od vzťahu medzi žalobcom a spoločnosťou BorgWarner. Pokiaľ
sa spoločnosť Wahler vyjadruje k vlastníctvu komponentov, žalobca namietal a namieta, že spoločnosť
Wahler o tomto vlastníctve nemôže mať žiadnu vedomosť, keďže ide výlučne o vzťah medzi žalobcom
a spoločnosťou BorgWarner. Tieto jej tvrdenia treba vykladať v tom zmysle, ako dané skutočnosti mohla

vnímať spoločnosť Wahler. Ak spoločnosť Wahler uvádza, že komponenty zostávajú
vo vlastníctve spoločnosti BorgWarner (aj vzhľadom na skutočnosť, že o reálnom vlastníctve spoločnosť
Wahler nemôže mať vedomosť), treba to vnímať tak, že uvádza, že vlastníctvo zostáva na strane
spoločnostiBorgWarner,atovtomzmysle,žespoločnosťWahlervystupujevočispoločnostiBorgWarner
lenakosubdodávateľanastranedodávateľa(spoločnostiBorgWarner)jeiprípadnýhlavnýobjednávateľ
(vtomtoprípadežalobca).Tedavlastníctvochladičovzostávažalobcoviavlastníctvoventilovspoločnosti

BorgWarner - z pohľadu spoločnosti Wahler vlastníctvo chladičov a ventilov zostáva na strane
BorgWarner. Žalobca ďalej uvádza, že žalovaný v rozhodnutí poukazuje na písomné stanovisko
spoločnosti BorgWarner zo dňa 07.12.2017, z ktorého robí určité závery. Počas daňovej kontroly však
bolo daňovému úradu predložené aj doplňujúce stanovisko spoločnosti BorgWarner zo dňa 28.06.2018
(ďalej len „Doplňujúce stanovisko“), ktoré vysvetľuje viaceré nepresnosti, resp. ustanovenia, ktoré mohli

byť nesprávne pochopené. Žalobca v odvolaní výslovne na uvedené doplňujúce stanovisko poukazoval.
Žalovaný však za dôkaz považuje pôvodné stanovisko
zo dňa 07.12.2017, avšak z nepochopiteľného dôvodu ignoruje doplňujúce stanovisko, ktoré koriguje
toto pôvodné stanovisko, a to bez toho, aby sa s doplňujúcim stanoviskom akokoľvek vysporiadal.
Žalobca ďalej vidí nepreskúmateľnosť rozhodnutia žalovaného, ktorý svoj záver o tom, že ventil bol

nákladovou položkou služby zabezpečenou spoločnosťou BorgWarner, nepodoprel náležitou právnou
argumentáciou.
Žalobca ďalej vznáša námietky procesného charakteru. Namieta porušenie ust. § 63 ods. 3 písm. c)
daňového poriadku, nakoľko rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa
neidentifikujú žalobcu požadovaním iného identifikačného údaja. Namieta porušenie § 63 ods. 3 písm.

f) daňového poriadku, nakoľko rozhodnutie žalovaného neobsahuje označenie funkcie osoby, ktorá
rozhodnutie podpísala. Z vnútorného predpisu žalovaného vyplývajú viaceré funkcie, avšak ani jedna z
týchto funkcií nie je uvedená v rozhodnutí žalovaného pri mene osoby, ktorá rozhodnutie za žalovaného
podpísala. Žalobca ďalej namieta porušenie ust. § 63 ods. 3 písm. d) daňového poriadku, rozhodnutie
správcu dane považuje za zmätočné a nezrozumiteľné, nakoľko ustanovuje lehotu na plnenie, avšak

neukladá povinnosť plniť a už vôbec nie je zrejmé, na základe akého ustanovenia by správca dane uložil
povinnosť plniť, ak by ju uložiť chcel.
Žalobca namieta nezákonnosť protokolu z daňovej kontroly. Daňová kontrola začala dňa 21.01.2019, t.
j. mala byť riadne ukončená do 21.01.2020. Daňová kontrola bola počas jej trvania prerušená dvakrát, a
to prvýkrát z dôvodu údajnej potreby získať informácie cez medzinárodnú výmenu informácií (ďalej len

„MVI“) podľa § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku a druhýkrát z dôvodu žiadosti daňového subjektu.
Žalobca požiadal daňový úrad o prerušenie daňovej kontroly podľa § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. o
niektorých mimoriadnych opatreniach vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečne nákazlivej
ľudskej choroby COVID-19 (ďalej len „zákon o mimoriadnych opatreniach“), pričom táto žiadosť bola
doručená daňovému úradu dňa 11.05.2020. S poukazom na § 6 ods. 1 daného zákona tak daňová

kontrola bola prerušená od 12.05.2020 do 30.09.2020, t. j. spolu 141 dní. Daňový úrad rozhodnutím
zo dňa 03.07.2019 oznámil žalobcovi, že s poukazom na § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku
prerušuje daňovú kontrolu od 08.07.2019, a to z dôvodu potreby získania informácií cez MVI na základe
troch samostatných žiadostí. Správca dane v protokole z daňovej kontroly uvádza, že daňová kontrola
bola takto prerušená až do 18.03.2020. Toto prerušenie konania však podľa mienky žalobcu nebolo

správne, nakoľko daňový úrad disponoval požadovanými údajmi z predchádzajúcej daňovej kontroly u
žalovaného za kontrolované obdobie november 2014 a protokol z tejto daňovej kontroly
(s podkladmi) priložil k daňovej kontrole, ktorá bola ukončená Protokolom zo dňa 17.02.2021. Pre
zjednodušenie žalobca poukazuje len na Žiadosť o MVI č. 101560023/2019 zo dňa 26.06.2019, keďže
táto účelovosť je podľa mienky žalobcu jednoznačne zrejmé priamo z protokolu a zistení daňového

úradu. Ako vyplýva z protokolu, daňový úrad obdržal dňa 18.03.2020 odpoveď od nemeckého správcu
dane, od ktorého získal tam uvedené informácie. Z uvedenej odpovede vyplýva, že všetky informácie
a doklady boli daňovému úradu nemeckým správcom dane poskytnuté v minulosti z predchádzajúceho
šetrenia týkajúceho sa obdobia november 2014. Ako je aj zrejmé z ďalšieho postupu daňového úradu,tento nezisťoval od nemeckého správcu dane dodatočné informácie, t. j. bol s odpoveďou nemeckého
správcu dane spokojný a bola preňho dostatočná. Keďže daňový úrad uvedenými informáciami už
disponoval, je zrejmé, že prerušenie daňovej kontroly, minimálne z dôvodu spomínanej žiadosti, bolo

nedôvodné. Ostatné dve žiadosti boli vybavené dňa 14.10.2019 a dňa 12.02.2020. Vzhľadom na
uvedené mohla byť teda daňová kontrola prerušená z dôvodu MVI najneskôr do 12.02.2020, t. j. od
08.07.2019 do 12.02.2020, t. j. spolu 219 dní. Spolu
(z oboch uvedených dôvodov) bola daňová kontrola prerušená 360 dní. Keďže daňová kontrola mala
byť inak ukončená do 21.01.2020, po zohľadnení počtu dní jej prerušenia mala byť daňová kontrola

ukončená najneskôr dňa 15.01.2021. Žalobca zdôrazňuje, že aj keby bola daňová kontrola prerušená z
dôvodu žiadosti o MVI, tak ako uvádza daňový úrad, t. j. od 08.07.2019 do 18.03.2020, bola by prerušená
spolu 254 dní. Spolu s prerušením na žiadosť žalobcu (v trvaní 141 dní) by tak bola prerušená spolu
395 dní. V takom prípade by však lehota na vykonanie daňovej kontroly bola do 19.02.2021 (21.01.2020
+ 395 dní), avšak protokol z daňovej kontroly bol doručený žalobcovi až dňa 22.02.2021. Vzhľadom
na uvedené protokol z daňovej kontroly predstavuje podľa mienky žalobcu nezákonný podklad, ktorý

nemôže byť podkladom pre vyrubovacie konanie a ani na jeho základe nemožno teda začať vyrubovacie
konanie.

4. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 22.07.2022 prezentuje totožné skutkové a právne závery, aké
obsiahol v žalobou napadnutom rozhodnutí (v podrobnostiach, tak ako sú rozvedené v bode 2 tohto

rozsudku). Na dôvažok dodáva, že v rozhodnutí správcu dane a žalovaného je žalobca identifikovaný v
súlade s ust. § 63 ods. 3 písm. c) daňového poriadku a výrok rozhodnutia správcu dane korešponduje
s ust. § 63 ods. 3 písm. d) daňového poriadku, nakoľko je z neho zrejmé, akú sumu nadmerného
odpočtu si žalobca uplatnil neoprávnene, a tiež lehota splatnosti tejto neoprávnene uplatnenej sumy.
Pokiaľ ide o označenie funkcií, toto korešponduje s ust. § 63 ods. 3 písm. f) daňového poriadku. Funkcia

osoby, ktorá rozhodnutie žalovaného podpísala, vyplýva z vnútorného predpisu interného riadiaceho
aktu č. 207/2019 a poverenia udeleného prezidentom finančnej správy B. tvoriacej prílohu vyjadrenia
žalovaného. Žalovaný nesúhlasí s námietkou žalobcu o nezákonnosti protokolu z daňovej kontroly. Za
preverované zdaňovacie obdobie daňová kontrola bola začatá dňa 21.01.2019, t. j. mala byť ukončená
dňa 21.01.2020. Výkon daňovej kontroly prebiehal od 21.01.2019 do 07.07.2019. Odo dňa 08.07.2019

na základe rozhodnutia správcu dane bola daňová kontrola prerušená, pokiaľ správca dane nezíska
potrebné informácie, resp. podklady, na základe ktorých bude vedieť určiť daň. Dňa 18.03.2020 bola
správcovi dane doručená Odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 101560023/2019
zo dňa 26.06.2019, preto pominuli prekážky, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. K pokračovaniu
vovýkonedaňovejkontrolyvšaknedošlovzhľadomnaust.§6ods.1zákonač.67/2020Z.z.oniektorých

mimoriadnych opatreniach vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečne nákazlivej ľudskej
choroby COVID-19, v zmysle ktorého daňová kontrola, ktorá bola prerušená pred začatím obdobia
pandémie, zostáva prerušená až do skončenia obdobia pandémie, a to aj ak počas obdobia pandémie
pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila. Daňová kontrola bola tak naďalej prerušená
do 30.09.2020, kedy pominulo obdobie pandémie a vo výkone daňovej kontroly bolo pokračované

od 01.10.2020 do 22.02.2021. Celkom bola daňová kontrola vykonávaná v období od 21.01.2019 do
07.07.2019, t. j. 168 dní a od 01.10.2020 do 22.02.2021, t. j. 145 dní. Spolu výkon daňovej kontroly trval
celkom 313 dní. Na základe uvedených skutočností má žalovaný za to, že lehota na vykonanie daňovej
kontroly v preverovanom zdaňovacom období bola dodržaná.

5. Žalobca v replike k vyjadreniu žalovaného zo dňa 17.10.2022 opakuje podstatu skutkovej a právnej
argumentácie, ktorú obsiahol v žalobe (v podrobnostiach, tak ako je rozvedená v bode 3 tohto rozsudku).
Na dôvažok dodáva, že z poverenia zo dňa 07.07.2021, ktoré predložil žalobca ako prílohu svojho
vyjadrenia k žalobe, vyplýva, že B., ktorá podpísala rozhodnutie žalovaného, zastávala funkciu zástupcu
riaditeľa odboru daňového konania u žalovaného. Takéto označenie funkcie, tak ako to vyžaduje § 63

ods. 3 písm. f) daňového poriadku a § 71 ods. 4 zákona č. 35/2019 Z. z. o finančnej správe, však v
napadnutom rozhodnutí absentuje, pričom tento nedostatok sám o sebe mal za následok nezákonnosť
rozhodnutia. Z poverenia vyplýva, že predmetná zamestnankyňa bola poverená (ako zástupca riaditeľa
odboru) na podpisovanie rozhodnutí, ktoré patria do náplne činnosti odboru daňového konania. Je teda
zrejmé, že B. bola oprávnená podpísať rozhodnutie z dôvodu jej funkcie riaditeľa odboru a udeleného

poverenia
na podpisovanie.

6. V súdom stanovenej lehote žalovaný dupliku k replike žalobcu nepodal.7. Krajský súd v Žiline preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného v zmysle ust. § 177 a nasl. zákona
č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) v medziach žalobných bodov (§ 134 ods. 1,

§ 183 SSP) a zistil, že napadnuté rozhodnutie žalovaného je potrebné zrušiť podľa § 191 ods. 1 písm.
d) SSP z nasledovných dôvodov:

8. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

Podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej
správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo
nedostatok dôvodov.

Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) v znení

účinnom do 30.11.2016 predmetom dane je
a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení
zdaniteľnej osoby,
b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou
osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby,

c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len
"členský štát"),
d) dovoz tovaru do tuzemska.

Podľa § 2 ods. 2 citovaného zákona na účely tohto zákona je

a) tuzemskom územie Slovenskej republiky,
b) zahraničím územie, ktoré nie je tuzemskom,
c) územím Európskej únie tuzemsko a územia ostatných členských štátov, ktoré sú zákonmi týchto
členských štátov vymedzené na účely dane ako tuzemsko týchto členských štátov,
d) územím tretích štátov územie, ktoré nie je územím Európskej únie.

Podľa § 13 ods. 1 písm. b) citovaného zákona miestom dodania tovaru, ak je dodanie tovaru spojené s
inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho účet, je miesto, kde je tovar inštalovaný alebo
zmontovaný.

Podľa § 15 ods. 1 citovaného zákona miestom dodania služby zdaniteľnej osobe, ktorá koná v postavení
zdaniteľnej osoby, je miesto, kde má táto osoba sídlo alebo miesto podnikania, a ak je služba dodaná
prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto, kde má táto osoba prevádzkareň.
Ak zdaniteľná osoba, ktorá je príjemcom služby, nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň,
miestom dodania služby je jej bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava.

Podľa § 19 ods. 1 citovaného zákona daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania
tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo
prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň
skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby

na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri
dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

Podľa § 49 ods. 1 citovaného zákona právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

Podľa § 49 ods. 2 citovaného zákona platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z
tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3
a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň
a)vočinemuuplatnenáinýmplatiteľomvtuzemskuztovarovaslužieb,ktorésúalebomajúbyťplatiteľovi

dodané,
b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12,
c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa
§ 11 a § 11a,d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Podľa § 51 ods. 1 citovaného zákona právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak

a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71,
b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa
§ 70,
c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu,
d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v

ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

Podľa § 69 ods. 1 citovaného zákona platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu
v tuzemsku, je povinný platiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov

(ďalej len „daňový poriadok“) pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych
predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom
na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s

daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz
jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo
najavo.

Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči

daňovémusubjektu,ktorésúrozhodnépresprávneurčeniedane.Niejepotrebnédokazovaťskutočnosti
všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so

všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly
o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie
vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje
inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s
návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych
predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

Podľa § 68 ods. 6 daňového poriadku správca dane v rozhodnutí vydanom
vo vyrubovacom konaní určí sumu alebo rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných
predpisov 1)vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov.9. Predmet správneho súdneho prieskumu tvorí rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené
rozhodnutie správcu dane, ktorý dospel k záveru, že v preverovanom zdaňovacom období nevznikol
žalobcovi nárok na odpočítanie dane z prijatých faktúr od spoločnosti BorgWarner Esslingen GmbH

(ďalej len „BorgWarner“) v sume celkom 84 580,77 eur z dôvodu porušenia ust. § 49 ods. 1 a 2 písm.
a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH.

10. V prvom rade správnemu súdu prináležalo vysporiadať sa s námietkou nepreskúmateľnosti
odôvodnenia rozhodnutia žalovaného. Vo všeobecnosti je potrebné predostrieť, že rozhodnutie musí

byť podľa daňového poriadku vydané príslušným orgánom s povinnými náležitosťami, pričom jeho
obsah vychádza zo stavu zisteného v rámci daňového konania. Správny orgán je v odôvodnení svojho
rozhodnutia povinný uviesť, ktoré skutočnosti boli podkladom pre jeho rozhodnutie, akými úvahami bol
vedený pri hodnotení dôkazov a je tiež povinný uviesť právne predpisy, na základe ktorých rozhodol.
Pri právnom posúdení veci musí správny orgán uviesť konkrétny odkaz na právny predpis, z ktorého
vyvodzuje svoje právne posúdenie. Nestačí pritom iba citácia tohto zákonného ustanovenia, ale je

potrebné aj vyložiť obsah právnej normy, aby bolo zrejmé, aký je vzťah medzi skutkovými zisteniami a
právnym posúdením. Jeho správna úvaha použitá pri rozhodovaní pritom musí zodpovedať zásadám
logiky a musí z nej byť zrejmé, akými úvahami sa správny orgán riadil pri svojom rozhodovaní.
Povinnosťou odvolacieho správneho orgánu (aj v rámci daňového konania) je zaoberať sa jednotlivými
odvolacími námietkami odvolateľa a dať odpoveď na relevantne uplatnené odvolacie dôvody. Uvedené

sa vzťahuje aj na jeho povinnosť riadne sa vysporiadať s navrhnutým dôkazom, hoci až v rámci
odvolacieho konania.

11. V prejednávanej veci žalovaný zhodne ako správca dane dospel v napadnutom rozhodnutí k záveru,
žepodstatnéprenepriznanieodpočítaniadanezdotknutýchfaktúrodspoločnostiBorgWarnerEsslingen

GmbH bolo, že predmetné plnenia nemali byť kvalifikované ako dodanie tovaru s montážou alebo
inštaláciou, teda miesto dodania sa nenachádzalo v SR. Pri predmetných dodávkach sa teda nemalo
určiť miesto dodania tovaru podľa § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, ale správne sa malo aplikovať
určenie miesta dodania služby podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, vzhľadom na to, že dochádzalo k
spracovateľským operáciám na hnuteľnom hmotnom majetku. Podľa ust. § 15 ods. 1 zákona o DPH

sa miesto dodania služby zdaniteľnej osobe - v danom prípade spoločnosti KORENS Inc. (zahraničná
zdaniteľná osoba, ktorá v Slovenskej republike nie je usadená) nachádza tam, kde má táto spoločnosť
sídlo, t. j. v Južnej Kórey. Podľa žalovaného z predmetných faktúr od spoločnosti BorgWarner Esslingen
GmbH nemohol vniknúť nárok na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH z dôvodu, že miesto
zdaniteľného obchodu - dodania služby bolo potrebné určiť podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH. Vzhľadom

na to, že sídlom odberateľa služby (žalobcu) je Južná Kórea, nedošlo k dodaniu služby s predmetom
zdanenia v tuzemsku podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH.

12. Správny súd považuje za potrebné na úvod uviesť, že vecné vymedzenie predmetu DPH súvisí s
dvoma základnými pojmami „tovar“ a „služba“. K vzniku zdaniteľného plnenia dochádza v súvislosti so

zdaniteľným obchodom, ktorým je dodanie tovaru a dodanie služby. Zákon o DPH predmet v tuzemsku
presne vymedzuje v ust. § 2 ods. 1 ako dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku zdaniteľnou osobou,
dodanie služby za protihodnotu v tuzemsku zdaniteľnou osobou, nadobudnutie tovaru z iného členského
štátu za protihodnotu v tuzemsku a dovoz tovaru z tretieho štátu do tuzemska.

13. Vznik predmetu dane teda súvisí s dodaním tovaru alebo poskytnutím služby. To znamená, že
dodanie tovaru s montážou (inštaláciou) nie je samostatne vyčlenené v rámci predmetu DPH, je
začlenené pod dodanie tovaru, ku ktorému môže dôjsť niekoľkými spôsobmi. Aby bolo možné určiť, kde
je zdaniteľný obchod predmetom DPH - či je to v tuzemsku, v inom členskom štáte alebo v treťom štáte,
je potrebné stanoviť miesto zdaniteľného obchodu, t. j. v prípade dodania tovaru - miesto dodania tovaru,

miesto nadobudnutia tovaru, miesto dovozu tovaru, a v prípade dodania služby - miesto dodania služby.
Určenie miesta dodania tovaru závisí od spôsobu, akým dôjde k jeho odovzdaniu odberateľovi - t. j. od
toho,čijetovarprijehododávaníprepravovanýalebonie,resp.čiidelenosamotnédodanietovarualebo
s ním súvisí ďalšia činnosť - montáž alebo inštalácia, pričom táto je vykonávaná v rámci komplexnej
dodávky tovaru. Pre jednotlivé spôsoby dodania tovaru potom vyplýva z ust. § 13 ods. 1 zákona o DPH

určenie miesta dodania tovaru. Pokiaľ ide o základné spôsoby dodania tovaru, ak dochádza k pohybu
tovaru od predávajúceho, t. j. dodanie je spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru - miesto dodania
tovaru sa nachádza tam, kde sa nachádza tovar v čase, keď sa začína preprava alebo odoslanie pre
osobu, ktorej má byť tovar dodaný; ak dodanie tovaru nie je spojené s prepravou alebo odoslaním, aleodberateľ si tovar prevezme v prevádzke dodávateľa - miesto dodania tovaru sa nachádza tam, kde sa
tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie (prevzatie) uskutoční; a ak je dodanie tovaru spojené s
jeho montážou alebo inštaláciou (nie je podstatné, či ju vykoná dodávateľ sám alebo prostredníctvom

inej osoby na svoj účet) - miesto dodania tovaru sa nachádza tam, kde je tovar zmontovaný alebo
inštalovaný. Existujú tiež špecifické spôsoby dodania tovaru pri dodaní tovaru na palubách lietadiel, lodí
a vlakov, pri dodaní plynu alebo elektriny obchodníkovi a pri zásielkovom predaji, ktorý je upravený v
ust. § 14 zákona o DPH.

14. Určenie miesta dodania služby vyplýva z ust. § 15 a § 16 zákona o DPH a v zásade platí základné
pravidlo určenia miesta dodania služby - podľa sídla, miesta podnikania alebo prevádzky dodávateľa
služby (§ 15 ods. 1 zákona o DPH); pričom špecifické pravidlá určenia miesta dodania služby -
sú osobitne stanovené podľa druhu služby, vplyv na určenie miesta dodania má aj to, či je služba
poskytovaná do zahraničia alebo zo zahraničia a vplyv môže mať tiež to, či odberateľ je v inom členskom
štáte platiteľom dane.

15. Z určenia miesta dodania tovaru s montážou (inštaláciou) alebo dodania služby vyplýva, kde je
zdaniteľný obchod predmetom DPH, t. j. v ktorom členskom štáte bude daň odvedená. V prípade
dodania tovaru s prepravou alebo odoslaním do iného členského štátu (intrakomunitárne dodanie) je
zdaniteľný obchod predmetom dane dvakrát - v členskom štáte, z ktorého je dodanie uskutočnené

(členský štát dodania) a aj v členskom štáte, v ktorom končí preprava alebo odoslanie tovaru (členský
štát nadobudnutia).

16. Z vyššie uvedeného teda vyplýva, že dodanie tovaru s montážou alebo inštaláciou je v rámci
zdaniteľných obchodov začlenené pod dodanie tovaru. Len v prípade, keď je montáž alebo inštalácia

poskytnutá bez dodania tovaru, ide o dodanie služby. Na účely rozlíšenia toho, o aké zdaniteľné plnenie
ide, je nevyhnutné vychádzať z dojednaní medzi dodávateľom a odberateľom (objednávateľom), pričom
je podstatné, či dodanie tovaru a jeho montáž sú vzájomne previazané a k splneniu dodávky tovaru musí
dodávateľ nevyhnutne uskutočniť aj jeho montáž. To znamená, že nejde o dve rozdielne transakcie, t.
j. najskôr dodanie tovaru a následne dodanie služby.

17. Ak je teda dodanie tovaru spojené s inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho
účet, je miestom dodania tovaru miesto, kde je tovar inštalovaný alebo zmontovaný (za predpokladu, že
dodávateľ dodáva tovar spolu s montážou alebo inštaláciou). O dodanie tovaru s montážou a inštaláciou
ide v tých prípadoch, ak zo skutkového stavu vyplýva, že zhotoviteľ dodáva objednávateľovi tovar a sám

uskutoční, resp. zabezpečí na svoj účet tiež vykonanie montáže (inštalácie), pričom nie je podstatné, či
cena za montáž (resp. inštaláciu) je samostatne vyčíslená, alebo je súčasťou ceny tovaru.

18. Pokiaľ ide o rozlíšenie medzi dodaním tovaru s montážou a dodaním služby podľa judikatúry
Súdneho dvora EÚ, pri posúdení, či v konkrétnom prípade ide o dodanie služby alebo o dodanie tovaru

s inštaláciou alebo montážou, je potrebné skúmať, či ide o viacero odlišných plnení alebo jediné plnenie.
Ako vyplýva z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ, ide o jediné plnenie, keď dva alebo viaceré prvky
alebo úkony poskytnuté platiteľom v prospech klienta, sú tak úzko zviazané, že tvoria objektívne jediné
nerozlučné hospodárske plnenie (ako tomu bolo podľa mienky správneho súdu aj v prejednávanej veci),
ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené. Za predpokladu jediného zloženého plnenia musí byť plnenie

považované za vedľajšie vo vzťahu k hlavnému plneniu, ak pre zákazníkov nepredstavuje cieľ sám o
sebe, ale prostriedok pre využívanie hlavného plnenia poskytovateľa za lepších podmienok. Hmotná
vec môže byť predmetom inštalácie alebo montáže so skúšobnou prevádzkou vykonanou dodávateľom
alebo v jeho mene, alebo bez nej, a to bez toho, aby plnenie nevyhnutne nestratilo svoju kvantifikáciu
„dodávky tovaru“. Napriek tomu, že pomer medzi cenou tovaru a cenou služieb je objektívnym údajom

predstavujúcim indíciu, na ktorú je možné prihliadať s cieľom kvalifikácie plnenia, skutočnosťou zostáva,
že cena materiálu a prác sama o sebe nemá mať rozhodujúcu dôležitosť (rozsudky Súdneho dvora EÚ
C-41/04 Levob Verzekeringen BV, C-111/05 Aktiebolaget NN).

19. V prejednávanej veci po oboznámení sa s obsahom odôvodnenia žalovaného v nadväznosti na

uvedené právnoteoretické postuláty a judikatúru Súdneho dvora EÚ dospel správny súd k záveru o
čiastočnej nepreskúmateľnosti odôvodnenia rozhodnutia žalovaného pre nedostatok dôvodov, ktorá
skutočnosť napĺňa zrušovací dôvod v zmysle cit. ust. § 191 ods. 1 písm. d) SSP.20. Jedným z imanentných predpokladov činnosti súdu je danosť atribútu preskúmateľnosti správneho
aktu (jazykovej aj logickej) a požiadavky na určitú kvalitu i kvantitu dôvodov v ňom obsiahnutých. Je
potrebnémaťnapamäti,žeodôvodnenierozhodnutiaplníniekoľkofunkcií.Predovšetkýmmápresvedčiť

účastníkov o správnosti postupu správneho orgánu a o zákonnosti jeho rozhodnutia. Tým sa napĺňa
jedno
zo základných pravidiel konania - posilňovať dôveru občana v správnosť rozhodovania správnych
orgánov. Ďalšou funkciou je kontrolná funkcia predovšetkým tých orgánov, ktoré budú rozhodnutie
prípadne preskúmavať. Presvedčivé odôvodnenie tak môže zamedziť zbytočnému uplatňovaniu

opravných prostriedkov. Ak atribút preskúmateľnosti odôvodnenie orgánu verejnej správy nenapĺňa,
resp. nenapĺňa v celom rozsahu, potom správny súd nemôže správny akt (či už má formu rozhodnutia
alebo opatrenia) preskúmať, nemôže si správny súd na záveroch správneho orgánu vybudovať svoje
úvahy o veci a ani účastníci nemôžu náležite formulovať žalobné námietky. Preskúmateľnosť správneho
aktu orgánu verejnej správy je predpokladom predovšetkým pre to, aby sa účastník mohol domáhať
svojich práv

na správnom súde, ak taký predpoklad nie je naplnený, nemôže práve z tohto dôvodu obstáť.

21. Je preto potrebné zdôrazniť, že úlohou súdu v správnom súdnictve nie je nahrádzať činnosť
správnych orgánov, ani odstraňovať vlastným zistením formálne i obsahové vady správneho aktu a
postupu správneho orgánu ale preskúmavať zákonnosť správnych aktov, teda či kompetentné orgány

pri riešení konkrétnych otázok (vymedzených žalobou) rešpektovali príslušné právne predpisy vrátane
predpisov vnútroorganizačných. Jedným z esenciálnych predpokladov takejto prieskumnej činnosti je
pritom odôvodnenie, ktoré poskytuje správnemu súdu dostatočný základ pre preskúmanie rozhodnutia
napadnutého žalobou.

22. Podľa mienky správneho súdu nie je preskúmateľná tá časť úvah žalovaného, v ktorých dospel k
záveru, v zmysle ktorého zo strany BorgWarner bola žalobcovi dodaná len spracovateľská operácia,
t. j. služba, pričom cena ventilu tvorila nákladovú položku. Správny súd považuje na tomto mieste za
potrebné zdôrazniť, že v prejednávanej veci z vykonaného dokazovania vyplynulo, že dodávateľ žalobcu
- spoločnosť BorgWarner poskytoval pre žalobcu plnenie spočívajúce v inštalácii ventilov na chladiče,

pričom dodanie ventilov bolo pre žalobcu nevyhnutným, nakoľko bez tohto plnenia by nemohlo dôjsť
ku kompletizácii chladiaceho modulu (zloženého z chladiča ako aj ventilu), ktorý mal byť predmetom
dodávok tovaru pre odberateľa žalobcu - BMW Motoren GmbH Steyr (ďalej len „BMW“). Zároveň však
predmetom dodávky - plnenia pre žalobcu nebolo len dodanie samotného ventilu, keď žalobca vstupom
do právneho vzťahu so spoločnosťou BorgWarner nepochybne prejavil vôľu aj na poskytnutí plnenia

spočívajúceho v inštalácii ventilu na chladič poskytnutý žalobcom. Žalobca tak mal nepochybne záujem
na poskytnutí oboch plnení zároveň, nakoľko iba tak mohol realizovať vlastnú dodávku chladiaceho
modulu pre svojho odberateľa - spoločnosť BMW. V danom prípade plnenie - dodanie ventilov a plnenie
- ich inštalácia nemala pre žalobcu sama o sebe samostatnú hodnotu. Naopak, iba ich vzájomná
previazanosť prinášala žalobcovi sledovaný ekonomický cieľ. V predmetnej veci správny súd vidí ako

podstatné, že nedošlo k zhotoveniu chladiaceho modulu dodávateľom žalobcu výhradne z materiálu
poskytnutého mu žalobcom, keď nevyhnutným a pre funkčnosť produktu potrebným bolo aj dodanie
ventilov. Zo strany dodávateľa žalobcu tak nešlo len o nehmotný vklad - vykonanie spracovateľskej
operácie (ktorý by nevyhnutne mal sám o sebe charakter služby), ktoré boli vykonané na hnuteľných
veciach výhradne poskytnutých žalobcom. Práve táto podstatná okolnosť vniesla do posudzovanej veci

pochybnosti o tom, či išlo o plnenie, ktoré by bolo možné z pohľadu zákona o DPH a správnym súdom v
bode 18 tohto rozsudku označenej judikatúry SD EÚ kvalifikovať ako dodanie služby zakladajúce miesto
plnenia v zmysle § 15 ods. 1 zákona o DPH. Zo záverov žalovaného a správcu dane nie je zrejmé,
na základe akých úvah dospeli k záveru o tom, že dodávka ventilu mala predstavovať iba „nákladovú
položku“ služby poskytnutej žalobcovi. Z úvah správnych orgánov nie je zrejmé, aké kritérium vzali do

úvahy pri hodnotení významu tejto zložky plnenia, zvlášť za situácie, keď samotný žalobca poukazoval
na to, že náklady na dodávku ventilov prevyšovali náklady spojené s ich inštaláciou. Hoci v zmysle
judikatúrySúdnehodvoraEÚcenamateriáluaprácsamaosebenemározhodujúcuúlohuprirozlišovaní
podstaty dodávky, môže tvoriť jednu z indícií naznačujúcu povahe celkového plnenia, pričom do úvahy je
nutné vziať aj ďalšie okolnosti, za ktorých došlo k dodávke (rozsudky ESD C-41/04 Levob Verzekeringen

BV, C-111/05 Aktiebolaget NN).

23. Pre podradenie posudzovanej dodávky pod režim v zmysle § 15 ods. 1 zákona o DPH, ako
to učinil žalovaný a správca dane, bolo potrebné komplexné posúdenie charakteru posudzovanéhoplnenia. Jednotlivé prvky posudzovaného plnenia nemožno vytrhávať z kontextu, marginalizovať ich, či
bagatelizovať ich kvalitu. Je preto potrebné vziať do úvahy všetky okolnosti, za ktorých k dotknutému
plneniu došlo, aby bolo možné vyhľadať jeho charakteristické prvky a určiť prvky v ňom prevládajúce

(rozsudky Faaborg-Gelting Linien, body 12 a 14; Levob Verzekeringen a OV Bank, bod 27; Aktiebolaget
NN, bod 27, ako aj rozsudok z 11. februára 2010, Graphic Procédé, C 88/09, Zb. rozh. s. I 1049, bod 24).
Takéto posúdenie musí zahŕňať zdôvodnenie, prečo ten ktorý prvok dodávky nepredstavuje cieľ sám o
sebe, ale prostriedok pre využívanie hlavného plnenia poskytovateľa za lepších podmienok. Správny
súd považuje za nepresvedčivý záver žalovaného, v zmysle ktorého plnenie BorgWarner pre žalobcu

malo len charakter spracovateľskej operácie na hnuteľnom majetku - chladiči, keď zo skutkového stavu
nepochybne vyplynulo, že posudzované plnenie v sebe zahŕňalo aj dodanie ventilov (zabezpečených
dodávateľom), teda súčasťou plnenia bol aj prvok s povahou dodania tovaru, ktoré nemožno aj s
poukazom na § 9 ods. 1 zákona o DPH bez ďalšieho právne kvalifikovať ako dodanie služby. V zmysle
zákona o DPH pritom ide o plnenie s povahou služby (pri ktorom sa miesto dodania určí podľa § 15 ods.
1 zákona o DPH) iba v prípade samotného poskytnutia montáže/inštalácie.

24. Správny súd sa nemohol uspokojiť s argumentáciou žalovaného o prevládajúcom charaktere prvku
služby, ktorý vyvodzoval z toho, že išlo o „zhodnotenie“ chladiča (čo je logické, nakoľko došlo k inštalácii
dodaných ventilov na chladiče), keď je zrejmé (berúc do úvahy aj pomer ceny prác a ceny ventilov),
že k zhodnoteniu chladičov došlo práve poskytnutím ventilov (prvok dodania tovaru) dodávateľom

žalobcu. Správny súd ďalej poukazuje na to, že rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci - C-111/05
AktiebolagetNNnemájednoznačnýsúvis,resp.použiteľnosťnadodávkuvovecisamej,nonapriektomu
Súdny dvor EÚ v uvedenom rozsudku okrem iného vymedzil, čo predstavuje pojem „dodanie tovaru
s inštaláciou alebo montážou“, keď cieľom poskytnutých prác inštalácie alebo montáže nie je zmena
povahy dodaného tovaru. Vo vzťahu k posudzovanej veci tak nemožno vylúčiť ani taký výklad, že na

základe dodávateľom žalobcu zabezpečených prác síce došlo ku kompletizácii chladiacich modulov, no
uvedené práce nespočívali v spracovaní samotných ventilov, resp. ich cieľom nebola zmena povahy
ventilov ako tovaru dodaného žalobcovi (tovar - ventily dodané dodávateľom ním boli nainštalované/
namontované na chladiče žalobcu), čo by nasvedčovalo možnosti určenia miesta dodania podľa §
13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH (obdobne rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn.

6Sžfk/59/2020 zo dňa 29.11.2022). Vzhľadom na uvedené správny súd dospel k záveru, že rozhodnutie
žalovaného je čiastočne nepreskúmateľné, nakoľko žalovaný nevykonal komplexné hodnotenie kritérií
relevantných pre posúdenie charakteru predmetnej dodávky.

25. Ďalším dôvodom, ktorý založil čiastočnú nepreskúmateľnosť rozhodnutia žalovaného (rovnako pre

nedostatok dôvodov), bolo nevysporiadanie sa s nasledovnými odvolacími námietkami žalobcu. Žalobca
v podanom odvolaní na strane 9 až 10 (okrem iného) namietal: „Správca dane množstvo svojich záverov
opiera o „Ponuku č. 2009-0208: Montáž AGR modulov (BMW N57 TU) zo dňa 17.09.2009“. Správca
dane na základe tejto ponuky vyhodnotil, že nakoľko je v predmetnom dokumente zazmluvnená len
cena montáže, preukazuje, že EGR ventil je len konštrukčným dielom, ktorý tvorí nákladovú položku

dodanej služby. S takýmto postupom správcu dane nesúhlasíme. Správca dane pri vyhodnocovaní
zistení získaných počas daňovej kontroly nesprávne skutkovo posúdil prílohu odpovede na žiadosť o
medzinárodnú výmenu informácií. Ide o ponuku vypracovanú spoločnosťou BorgWarner pre spoločnosť
BMW Motoren. Správcu dane sme v priebehu daňovej kontroly niekoľkokrát upozornili, že daný
dokument nebol vystavený spoločnosťou Korens, ani jej nebol adresovaný. Z uvedeného dôvodu máme

za to, že spomínaná ponuka je pre účely daňovej kontroly u spoločnosti Korens irelevantná. Správca
dane sa rozhodol, že námietke daňového subjektu nevyhovie, a tento dokument považuje za dôležitý
dôkaz a dokument, na základe ktorého prebiehali dodávky medzi Korens a BorgWarner. Správca dane
má za to, že predmetná ponuka je záväzná a k jednotlivým dodaniam medzi spoločnosťou BorgWarner
a Korens dochádzalo práve na základe tejto „vylepšenej“ ponuky, pričom vo svojich záveroch tvrdí,

že nakoľko bol predmetný dokument súčasťou (prílohou) na zaslanú žiadosť o medzinárodnú výmenu
informácií a nakoľko zahŕňa obchodné podmienky dodávok montáže EGR modulov, tak námietke
daňového subjektu nevyhovie. Navyše správca dane tvrdí, že informácie preukazujú, že k dodávkam
dochádzalo na základe objednávky č. KR/WH-09NOV20 zo dňa 20.11.2009 s odvolávkou na Ponuku
č. 2009-0208 Montáž AGR modulov (BMW N57TU) zo dňa 17.09.2009. Máme za to, že správca dane

nepreukázal,očoopierasvojetvrdenie.Objednávkač.KR/WH-09NOV20zodňa20.11.2009,nazáklade
ktorej podľa správcu dane dochádzalo k dodávkam, obsahuje jednak zmätočné informácie (dokument
je vystavený spoločnosťou Korens pre pána X. (bez bližšej špecifikácie spoločnosti) s označením
„Objednávka“, no priamo v texte spoločnosť Korens ponúka tovary) a navyše neobsahuje odvolávkuna Ponuku č. 2009-0208 Montáž AGR modulov (BMW N57TU) zo dňa 17.09.2009, ako tvrdí správca
dane, ale na dokument č. P1852 BMW N-Motoren-EAGR Ventil N47, N57, N47TU, N57TU TECSERV-
KORENS-2009-0235-091001.pdf. Navyše samotné získanie dokumentu vystaveného spoločnosťou

BorgWarner pre spoločnosť BMW Motoren v rámci preverovania dodávateľsko-odberateľských vzťahov
ešte samo o sebe nepreukazuje, že na základe tohto dokumentu z roku 2009 skutočne dochádzalo
k dodaniam v rokoch 2014 - 2016 medzi spoločnosťou BorgWarner a Korens. Uvedená ponuka v
časti 4. Ceny uvádza cenník na jednotlivé roky, pričom výška ceny sa pohybuje od 3,20/ks za rok
2011, po 2,95/ks za rok 2014. Keďže dodávky Korens boli fakturované vo výške okolo 31 až 32

eur/ks za dodanie ventilu a jeho nainštalovanie do modulu, je len zrejmé, že táto ponuka nemohla
predstavovať záväzné dojednanie dodania medzi BorgWarner a Korens. Navyše ponuka je svojou
povahou nezáväzným dokumentom na účely DPH, a o to viac, ak nie je preukázané dostatočným
spôsobom, že bola odberateľom aj akceptovaná.“

26. Je pravdou, že nie je povinnosťou správneho orgánu reagovať na všetky otázky nastolené

účastníkom konania, avšak je jeho povinnosťou reagovať na námietky relevantné a konkrétne. Správny
súd zdôrazňuje, že vyššie citované (odvolacie) námietky žalobcu napĺňali atribút relevancie (t. j. týkali
sa veci samej) a zároveň atribút konkrétnosti (t. j. boli formulované dostatočne jasným spôsobom).
Za relevantný možno podľa ustálenej judikatúry Európskeho súdu (napr. vo veciach Hiro Balany v.
Španielsko, § 28; Bochan v. Ukrajina,

§ 84; Krasulya v. Rusko, § 52) považovať taký argument, ktorý ak by bol vyhodnotený ako
„opodstatnený“ (vecne správny), mal by vplyv na výsledok rozhodnutia veci. S námietkami takéhoto
charakteru, ako je zrejmé z ustálenej judikatúry Európskeho súdu a Ústavného súdu SR, je povinný sa
orgán verejnej správy (ako aj súd) vecne vysporiadať. Len na okraj správny súd podotýka, že to, že je
námietka relevantná a konkrétna, ešte nesvedčí aj

o „opodstatnenosti“ (well-founded), resp. vecnej správnosti argumentu. Posúdenie „opodstatnenosti“
inak relevantného argumentu, resp. inak relevantnej a konkrétnej námietky, musí byť však predmetom
úvah orgánu verejnej správy. Nie je povinnosťou (ani právom) správneho súdu nahrádzať činnosť
správnych orgánov a vyhodnocovať, či žalobcom vznesené odvolacie námietky (konkrétne a relevantné)
boli aj námietkami opodstatnenými, resp. vecne správnymi. Uvedené je úlohou správneho orgánu.

27. Rovnako tak ostala odvolacím orgánom v intenciách vyššie uvedeného nevyhodnotená odvolacia
námietka, v ktorej žalobca s cieľom preukázať, že spoločnosť BorgWarner dodala žalobcovi tovar -
ventily, poukazuje na Doplňujúce vyjadrenie spoločnosti BorgWarner
zo dňa 28.06.2018. Žalovaný v dôvodoch svojho rozhodnutia však reflektuje len

na vyjadrenie uvedenej spoločnosti zo dňa 07.12.2017 bez bližšieho vysvetlenia neakceptácie
doplňujúceho vyjadrenia spoločnosti BorgWarner zo dňa 28.06.2018.

28. Správny súd však ako nedôvodnú vyhodnotil žalobnú námietku, v zmysle ktorej rozhodnutie
žalovaného, ako ani rozhodnutie správcu dane, neidentifikuje žalobcu požadovaným „iným

identifikačným údajom“.

29. Podľa § 63 ods. 3 písm. c) daňového poriadku ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú
inak, rozhodnutie musí obsahovať meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej
právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej

právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového
subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická
osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; ak
ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o
zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci

túto právnickú osobu.

30. V prejednávanej veci niet sporu o tom, že žalobca nemá na území Slovenskej republiky sídlo,
miesto podnikania, ani prevádzkareň. Dňa 18.04.2012 Daňový úrad Bratislava zaregistroval žalobcu
ako zahraničnú osobu KORENS Inc. pre daň z pridanej hodnoty a vydal jej osvedčenie o registrácii a

pridelil jej IČ DPH SK4020355218. Správca dane ako aj žalovaný v súlade s cit. ust. § 63 ods. 3 písm.
c) daňového poriadku identifikujú vo svojich rozhodnutiach žalobcu tzv. „iným údajom identifikujúcim
právnickú osobu“, a to použitím prideleného identifikátora IČ DPH: SK4020355218.31. Žalobca ďalej s poukazom na ust. § 63 ods. 3 písm. d) daňového poriadku namieta, že rozhodnutie
správcu dane, hoc ustanovuje lehotu na plnenie, neukladá samotnú povinnosť plniť a už vôbec nie
je zrejmé, na základe akého ustanovenia by správca dane uložil povinnosť plniť, ak by ju uložiť

chcel. Uvedenú námietku správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Predovšetkým považuje v tejto
súvislosti správny súd za potrebné predostrieť, že daňový poriadok expressis verbis (na rozdiel od
iných procesnoprávnych predpisov) presne nevymedzuje, ako má správny orgán formulovať výrok
rozhodnutia. Správny súd môže však zrušiť rozhodnutie správcu dane len pri existencii konkrétneho
porušenia procesného, resp. hmotnoprávneho predpisu (naviac porušenia takej intenzity, že uvedené

porušenie by mohlo mať za následok ujmu na subjektívnych právach žalobcu). V danom prípade
niet procesného ustanovenia daňového poriadku, ktoré by expressis verbis zaväzovalo správcu dane
pri určovaní rozdielu sumy v intenciách cit. ust. § 68 ods. 6 daňového poriadku, ktorú mal daňový
subjekt povinnosť plniť, použiť slovné spojenie „...je povinný zaplatiť/ukladá povinnosť...“, atď. Povinnosť
žalobcu plniť je nad všetku pochybnosť zrozumiteľne a v súlade s cit. ust. § 68 ods. 6 daňového
poriadku obsiahnutá v správcom dane použitom slovnom spojení „...určuje daňovému subjektu...rozdiel

vsume...“,akoajvurčenílehotysplatnostiurčenejsumyvsúladescit.ust.§63ods.3písm.d)daňového
poriadku.

32. Žalobca ďalej namieta rozpor rozhodnutia žalovaného s cit. ust. § 63 ods. 3 písm. f) daňového
poriadku majúc za to, že rozhodnutie žalovaného neobsahuje označenie funkcie osoby, ktorá

rozhodnutiepodpísala.Údaj„poverenávýkonomdočasneneobsadenejriadiacejfunkcieriaditeľaodboru
daňového konania“ podľa mienky žalobcu nepredstavuje označenie funkcie osoby. Daná osoba má
určite nejakú funkciu, pričom je zároveň poverená výkonom inej funkcie, pričom toto „poverenie výkonom
inej funkcie“ nepredstavuje funkciu danej osoby. Žalovaný sa vo vzťahu k námietke žalobcu bráni
tvrdením, že označenie funkcie osoby, ktorá rozhodnutie podpísala, vyplýva z vnútorného predpisu -

Interného riadiaceho aktu č. 207/2019 a poverenia udeleného prezidentom finančnej správy B., ktoré
žalovaný pripojil k vyjadreniu k žalobe. Na margo tvrdenia žalovaného žalobca poznamenal, že z
predloženého poverenia vyplýva, že B. (poznámka súdu: ktorá rozhodnutie žalovaného podpísala) bola
poverená ako zástupca riaditeľa odboru
na podpisovanie rozhodnutí, ktoré patria do náplne činnosti odboru daňového konania. Je teda zrejmé,

že B.. G. N. bola oprávnená podpísať rozhodnutie z dôvodu jej funkcie riaditeľa odboru a udeleného
poverenia na podpisovanie.

33. Uvedenú námietku správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. V prvom rade považuje správny súd za
potrebné zdôrazniť, že žaloba sám nerozporuje oprávnenie B.. G. N. podpísať rozhodnutie žalovaného.

V kontexte uvedeného sa potom námietka žalobcu javí správnemu súdu ako čisto šikanózna. Nie
je správnemu súdu zrejmé, pokiaľ by aj (hypoteticky) bola uvedená nesprávna funkcia pri mene
podpisujúcej osoby, akoby sa tento nedostatok mohol dotknúť subjektívnych práv žalobcu. Odhliadnuc
od uvedeného považuje správny súd za potrebné dodať, že nemožno súhlasiť s názorom žalobcu. B.. G.
N. nebola oprávnená podpísať rozhodnutie z dôvodu jej funkcie riaditeľa odboru a udeleného poverenia

na podpisovanie. B.. G. N. totiž funkciu riaditeľa odboru nezastávala. Jedine riaditeľ odboru FR SR je
oprávnený v zmysle Interného riadiaceho aktu
č. 207/2019 (2. diel Podpisovanie písomností na FR SR, 6. oddiel Rozsah podpisového oprávnenia
riaditeľa odboru FR SR, bod 27 písm. b)) podpisovať rozhodnutia vydávané odborom podľa
Organizačného poriadku FR SR. Inej osobe toto oprávnenie prináleží jedine na základe písomného

právneho úkonu (poverenia, plnej moci, resp. služobného predpisu) prezidenta finančnej správy,
ktorému prináleží v zmysle uvedeného Interného riadiaceho aktu č. 207/2019 (2. diel Podpisovanie
písomností na FR SR, 1. oddiel Rozsah podpisového oprávnenia prezidenta FS, bod 18) preniesť
právomoc podpisovania písomností v odôvodnených prípadoch aj na iných zamestnancov. Podľa
mienky správneho súdu je potrebné hľadať zmysel cit. ust. § 63 ods. 3 písm. f) daňového poriadku,

pokiaľ ide o požiadavku zákonodarcu na označenie funkcie osoby podpisujúcej rozhodnutie. Zmyslom
požiadavky na uvedenie funkcie je práve overiť oprávnenie/titul, z ktorého plynie zamestnancovi správcu
dane oprávnenie podpísať (v danom prípade) rozhodnutie daňového odboru. Nie je teda relevantné
uvedenie funkcie, ktorú zamestnanec aktuálne u správcu dane zastáva (B. zastávala, ako to tvrdí
žalobca, u správcu dane funkciu zástupcu riaditeľa odboru) ale titul, z ktorého plynie podpisové

oprávnenie danému zamestnancovi. Oprávnenie podpísať rozhodnutie odboru B. neprináležalo titulom
zástupkyne odboru (oprávnenie podpisovať rozhodnutia odboru má jedine riaditeľ odboru) ale titulom
poverenia podľa bodu 18, 1.oddielu, 2. dielu Interného riadiaceho aktu č. 207/2019 - Podpisový poriadok
finančnej správy v znení dodatku č. 1 a dodatku č. 2. Z popisu pozície pod menom a priezviskomB. na rozhodnutí žalovaného jednoznačne vyplýva, akým titulom označená zamestnankyňa podpísala
rozhodnutie žalovaného - titulom poverenia prezidenta finančnej správy, naviac je z tohto popisu
zrejmé, prečo rozhodnutie nepodpísal samotný riaditeľ finančnej správy (ktorému prináleží oprávnenie

podpisovať rozhodnutia odboru v zmysle písm. b) bodu 27, 6. oddielu, 2. dielu Interného riadiaceho
aktu č. 207/2019) - z dôvodu, že funkcia riaditeľa odboru daňového konania je dočasne neobsadená.
Správnemu súdu prináleží dodať, že pokiaľ je funkcia riaditeľa daňového odboru dočasne neobsadená,
nemohla B. (ako to tvrdí žalobca) podpísať rozhodnutie titulom „funkcie riaditeľa odboru“.

34. Správny súd ako nedôvodnú vyhodnotil aj žalobnú námietku nezákonnosti protokolu z daňovej
kontroly vychádzajúc z nasledovných úvah. Z obsahu administratívneho spisu správny súd zistil, že za
preverované zdaňovacie obdobie bola daňová kontrola začatá
na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 102515103/2018 zo dňa 07.12.2018. Správca dane
v predmetnom oznámení určil deň začatia daňovej kontroly 15.01.2019. Žalobca podaním zo dňa
18.12.2018 požiadal správcu dane o stanovenie novej lehoty začiatku daňovej kontroly sa preverované

zdaňovacie obdobie, a to deň 21. január 2019. Správca dane v Oznámení č. 100054195/2019 zo
dňa 07.01.2019 v nadväznosti na písomnú žiadosť žalobcu určil nový termín začatia výkonu daňovej
kontroly, a to deň 21.01.2019. Správca dane v súvislosti s vykonávanou daňovou kontrolou požiadal
o medzinárodnú výmenu informácií Žiadosťami č. 101559332/2019 zo dňa 26.06.2019 (preverenie
dodávateľsko-odberateľských vzťahov medzi žalobcom a spoločnosťou BMW AG), č. 101560023/2019

zo dňa 26.06.2019 (preverenie dodávateľsko-odberateľských vzťahov medzi žalobcom a spoločnosťou
BorgWarner) a č. 101560413/2019 zo dňa 26.06.2019 (preverenie dodávateľsko-odberateľských
vzťahov medzi žalobcom a spoločnosťou BMW Motoren). Následne správca dane rozhodnutím č.
101615009/2019 zo dňa 03.07.2019 s poukazom na ust. § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku daňovú
kontrolu vykonávanú u žalobcu v preverovanom zdaňovacom období prerušil odo dňa 08.07.2019

do doby, kým správca dane získa potrebné informácie, resp. podklady, na základe ktorých bude
správca dane vedieť správne určiť daň. V poradí posledná odpoveď na žiadosť o medzinárodnú
výmenu informácií (Žiadosť č. 101560023/2019 zo dňa 26.06.2019) bola správcovi dane doručená
dňa 18.03.2020. Oznámením č. 100718497/2020 zo dňa 25.03.2020 správca dane s poukazom na
ust. § 61 ods. 4 daňového poriadku oznámil žalobcovi, že dňom 18.03.2020 (kedy bola správcovi

dane doručená konečná odpoveď na poslednú žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií) pominuli
dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola za preverované zdaňovacie obdobie prerušená s tým, že dňom
18.03.2020 správca dane pokračuje vo výkone daňovej kontroly za preverované zdaňovacie obdobie.
Žalobca podaním doručeným správcovi dane dňa 17.04.2020 (ktoré podanie bolo zaevidované pod č.
6/03924785/2020)spoukazomnaust.§6zákonač.67/2020Z.z.požiadaloprerušeniedaňovejkontroly

až do skončenia obdobia pandémie. Správca dane podaním č. 100789018/2020 zo dňa 21.04.2020
žalobcovi s poukazom na ust. § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. v nadväznosti na prijatú žiadosť
oznámil, že správca dane dňom 18.03.2020 nepokračuje v daňovej kontrole (začatej dňa 21.01.2019),
tak ako to bolo uvedené v zaslanom Oznámení č. 100718497/2020 zo dňa 25.03.2020 o pokračovaní
prerušenej daňovej kontroly, ale prerušenie daňovej kontroly naďalej trvá, a to až do konca obdobia, v

ktorom vláda Slovenskej republiky mimoriadnu situáciu odvolá („obdobie pandémie“). S poukazom na
uvedený dôvod správca dane záverom konštatoval, že žiadosti žalobcu v zmysle § 6 zákona č. 67/2020
Z. z. vyhovuje. Dňa 11.05.2020 správca dane opätovne obdržal žiadosť žalobcu (zaevidovanú pod č.
6/04672973/2020), v ktorej žalobca s poukazom na ust. § 6 zákona č. 67/2020 Z. z. žiadal o prerušenie
daňovej kontroly až do obdobia skončenia pandémie. Dňa 20.05.2020 správca dane zaslal žalobcovi

Oznámenie č. 100910524/2020 zo dňa 18.05.2020, v ktorom správca dane opätovne oznámil žalobcovi,
že daňová kontrola za preverované zdaňovacie obdobie je naďalej prerušená s poukazom na ust. § 6
ods. 1 zákona
č. 67/2020 Z. z., a to až do konca obdobia, v ktorom vláda Slovenskej republiky mimoriadnu situáciu
odvolá. Podaním zo dňa 21.10.2020 č. 101616339/2020 následne s poukazom na ust. § 45 ods. 2 písm.

d) daňového poriadku správca dane vyzval žalobcu na predloženie účtovných, resp. iných dokladov,
preukazujúcich preverované hospodárske operácie a účtovné prípady v stanovenej lehote.

35. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku daňová kontrola začína dňom určeným
v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň

začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované
zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane
v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s
poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovúkontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť
správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová
kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole.

Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol,
ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak
je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume,
ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na

ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane kontrolovanému daňovému
subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak
tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 30 pracovných dní od
doručenia takého protokolu, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným
v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej
kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť.

Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných
predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí,
výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní
vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa
osobitného predpisu. 36a)

Podľa § 46 ods. 9 daňového poriadku daňová kontrola je ukončená dňom
a) doručenia protokolu podľa odseku 8,
b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo
c) zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu. 36a)

36a) § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z.v znení zákona č. 331/2011 Z.z.

Podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo
dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije
§ 61. Ak ide o daňovú kontrolu závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu,

36b) druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím
na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov.
36b) § 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z.z. v znení zákona č. 534/2005 Z.z.

Podľa § 61 ods. 1 daňového poriadku správca dane daňové konanie

a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke,
b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je
potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 21a)
21a) Napríklad zákon č. 442/2012 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, nariadenie
Rady (EÚ) č. 904/2010.

Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. o niektorých mimoriadnych opatreniach
vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečne nákazlivej ľudskej choroby COVID-19 (ďalej
len „zákon č. 67/2020 Z. z.) opatrenia podľa tohto zákona sa uplatňujú počas obdobia od 12. marca
2020, keď vláda Slovenskej republiky (ďalej len „vláda“) vyhlásila mimoriadnu situáciu podľa osobitného

predpisu1) v súvislosti s ohrozením verejného zdravia II. stupňa z dôvodu ochorenia COVID-19
spôsobeným korona vírusom SARS-CoV-2
na území Slovenskej republiky do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom vláda mimoriadnu situáciu
odvolá (ďalej len „obdobie pandémie“) a až do uplynutia najneskoršej lehoty podľa tohto zákona.

Podľa § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. počas obdobia pandémie sa lehota
na vykonanie daňovej kontroly, ktorá začala plynúť pred začatím obdobia pandémie, prerušuje na
žiadosť daňového subjektu, ak odsek 3 neustanovuje inak. Právne účinky úkonov vykonaných počas
obdobia pandémie do dňa účinnosti tohto zákona zostávajú zachované. Daňová kontrola, ktorá bola
prerušená pred začatím obdobia pandémie, zostáva prerušená až do skončenia obdobia pandémie, a

to aj, ak počas obdobia pandémie pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila.

36. V úvode vysporiadania sa s námietkou nezákonnosti protokolu považuje správny súd za potrebné
predostrieť, že lehota ustanovená v cit. ust. § 46 ods. 10 daňového poriadku je lehotou zákonnoua pre správcu dane vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným limitom determinujúcim zákonnosť
uskutočňovanej daňovej kontroly. Daňová kontrola ako proces smerujúci k obstaraniu dôkazného
prostriedku (protokolu) predstavuje závažný a intenzívny zásah do individuálnej právom chránenej

sféry daňového subjektu zo strany správcu dane, čo vyplýva z charakteru povinností kontrolovaného
daňového subjektu počas daňovej kontroly. Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na
úkor práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje
požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu.
Túto požiadavku formuloval zákonodarca celkom exaktne určením limitov konkrétneho typu zásahu. Pri

daňovej kontrole bol v čase jej vykonávania u žalobcu uvedený limit ustanovený v § 46 ods. 10 daňového
poriadku, z ktorého vyplýva bez akýchkoľvek pochybností, že daňovú kontrolu nemožno vykonávať
dlhšie, než to ustanovuje zákon. Za situácie, ak správca dane nerešpektuje maximálnu dĺžku trvania
daňovej kontroly, porušuje tým nielen ust. § 46 ods. 10 daňového poriadku, ale aj zásadu primeranosti a
zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola v takom prípade nie je vykonaná v súlade so zákonom
a protokol z nej nadobudne povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom

konaní nemožno použiť.

37.Existenciazákonnéhoprotokoluzdaňovejkontrolyjepodmienkouzačatiasamotnéhovyrubovacieho
konania podľa daňového poriadku, keď vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia
protokolu. Teleologickým výkladom tohto ustanovenia je možné dôjsť k jednoznačnému záveru, že

zákonodarca pri doručovaní protokolu mal na mysli len protokol zákonný. Daňový poriadok nepočíta so
situáciou, kedy bude vydané rozhodnutie vo vyrubovacom konaní bez existencie platného a zákonného
protokolu o daňovej kontrole. Cit. ust. § 68 ods. 2, 3 citovaného zákona explicitne stanovuje jednotlivé
situácie, kedy správca dane vydá rozhodnutie vo vyrubovacom konaní, pričom však vždy podmienkou
pre vydanie takéhoto rozhodnutia je samotný protokol o daňovej kontrole. Pokiaľ teda nie je splnená

podmienka existencie zákonného protokolu o daňovej kontrole, nie je možné vydať ani rozhodnutie vo
vyrubovacom konaní.

38. V prejednávanej veci dospel správny súd po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu k
nepochybnému záveru, že protokol plynúci z daňovej kontroly z preverovaného zdaňovacieho obdobia

je protokolom zákonným. Daňová kontrola za preverované zdaňovacie obdobie (ako je napokon medzi
účastníkmi konania nesporné) bola začatá dňom 21.01.2019. Daňová kontrola bola vykonávaná od
21.01.2019 do 07.07.2019 (celkom 168 dní), pričom dňom 08.07.2019 (vrátane) bola prerušená v
súlade s cit. ust. § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku z dôvodu potreby správcu dane získať
informácie spôsobom podľa osobitného predpisu (zákona č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci

a spolupráci pri správe daní, Nariadenie Rady (EÚ) č. 904/2010). Daňová kontrola bola prerušená v
období od 08.07.2019 do 11.03.2020 v súlade s cit. ust. § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku, t. j. z
dôvodu potreby získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu v rámci medzinárodnej výmeny
informácií a kontinuálne v období od 12.03.2020 (vrátane) do 30.09.2020 v súlade s cit. ust. § 2 ods.
1 a § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z.. Hoci bola správcovi dane v medziobdobí doručená konečná

odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií (dňa 18.03.2020), nepokračoval správca dane
vo vykonávaní daňovej kontroly z dôvodu zákonnej úpravy § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020, v zmysle ktorej
daňová kontrola, ktorá bola prerušená pred začatím obdobia pandémie (t. j. pred 12.03.2020), zostáva
prerušená až do skončenia obdobia pandémie (v danom prípade obdobie pandémie v súlade s cit. ust. §
2ods.1zákonač.67/2020Z.z.skončilodňom30.09.2020),atoaj,akpočasobdobiapandémiepominuli

dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola pôvodne prerušila. Po skončení obdobia pandémie (30.09.2020)
správca dane dňom 01.10.2020 pokračoval vo výkone daňovej kontroly až do dňa 22.02.2021 (t. j.
145 dní), ktorým dňom bol žalobcovi doručený Protokol z daňovej kontroly č. 100289904/2021 zo dňa
19.02.2021. Výkon daňovej kontroly tak trval celkom v období od 21.01.2019 do 07.07.2019 (168 dní)
a v období od 01.10.2020 do 22.02.2021 (145 dní), t. j. spolu 313 dní. Protokol z daňovej kontroly bol

tak žalobcovi doručený v zákonom stanovenej lehote.

39. Správny súd k vyššie uvedenému pre úplnosť dodáva, že jediná nepresnosť, ktorej sa správca dane
dopustil, ktorá však sama o sebe nepredstavovala nezákonnosť zasahujúcu subjektívne práva žalobcu,
bola skutočnosť, že v Oznámení č. 100789018/2020 zo dňa 21.04.2020 správca dane uviedol, že:

„Vyhovuje žiadosti“ daňového subjektu doručenej dňa 29.03.2018 správcovi dane na prerušenie kontroly
v zmysle § 6 zákona č. 67/2020 Z. z. Správny súd uvádza, že daňová kontrola prerušená pred začatím
obdobia pandémie (v danom prípade dňa 08.07.2019) totiž v zmysle cit. ust. § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020
Z. z. ostala prerušená aj po dni 18.03.2020, kedy bola správcovi dane doručená konečná odpoveď namedzinárodnú výmenu informácií, a to z dôvodov podľa tretej vety ust. § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020
Z. z., t. j. trvania obdobia pandémie (až do skončenia obdobia pandémie) a nie na základe žiadosti
žalobcu o prerušenie daňovej kontroly. Uvedená disproporcia však nemohla predstavovať žiaden dotyk

na subjektívnych právach žalobcu.

40. Z dôvodov špecifikovaných v bodoch 8. až 27. tohto rozsudku správny súd pristúpil k zrušeniu
rozhodnutia žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP a vráteniu veci žalovanému podľa § 191 ods.
4 veta prvá na ďalšie konanie. V ďalšom konaní bude povinnosťou žalovaného riadne sa vysporiadať s

predloženým dôkazom - doplňujúcim vyjadrením spoločnosti BorgWarner zo dňa 28.06.2018, ako aj s
jednotlivými odvolacími námietkami žalobcu, pričom bude musieť posúdiť vec v intenciách vysloveného
záväzného právneho názoru správneho súdu a následne ďalej vo veci meritórne konať a rozhodnúť.

41. Správny súd záverom pre úplnosť podotýka, že nie je jeho povinnosťou dať odpoveď na všetky
otázkynastolenéstranousporualelennatie,ktorémajúprevecpodstatnývýznam,prípadnedostatočne

objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali
do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania (obdobne Nález Ústavného súdu SR I. ÚS
736/2016).

42. O náhrade trov konania bolo rozhodnuté podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že žalobcovi, ktorý bol v konaní

úspešný, súd priznal náhradu účelne vynaložených trov konania v plnom rozsahu.

Toto rozhodnutie bolo prijaté pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (§ 439, § 440 SSP) v

lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorá kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom
súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí
podania podľa § 57 SSP uviesť
a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,

c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné

podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.