Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa utorok 19. september 2023

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/6/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5019200790
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 09. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Peter Potásch

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2023:5019200790.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. PhDr.

Petra Potáscha, PhD. a členiek senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LL.M. a JUDr. Zuzany
Mališovej - v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): VITAR SLOVAKIA, spol. s.r.o., so sídlom Horná Kružná
5577/52, 038 61 Vrútky, IČO: 36 313 190, právne zastúpený: HALADA advokátska kancelária s.r.o.,
Kapitulská 21, 917 01 Trnava, IČO: 36 669 661, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej
republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného
č. 102670476/2019 zo dňa 15.11.2019, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v
Žiline č. k. 31S/102/2019-217 zo dňa 31. augusta 2021, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa z a m i e t a .

II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania
n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

I.
Konanie pred správnym súdom

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z.

Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia
rozhodnutia žalovaného č. 102670476/2019 zo dňa 15.11.2019 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného“),
ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Žilina - pobočka Martin č. 436296/2019 zo dňa
30.7.2019 (ďalej len „prvostupňové správne rozhodnutie“) o vyrubení rozdielu v sume 31.677,87 eura
na dani z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie apríl 2012.

2. V odôvodnení svojho rozhodnutia krajský súd uviedol, že žalobca mal možnosť predložiť dôkazy

svedčiace o tom, že zdaniteľný obchod uvedený v sporných faktúrach bol skutočne realizovaný
osobami uvedenými na faktúrach. Samotné listinné dôkazy predložené žalobcom (dodávateľské faktúry,
odberateľské faktúry, čestné prehlásenia od V. B. D., Q. J., I. L., T. D. a P. C.) nevyvrátili pochybnosti
správcu dane o vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa žalobcu podľa § 19 zákona o DPH, a to vo svetle
dokazovania vykonaného správcom dane ohľadne celého zisteného reťazca dodávateľov a odberateľov
daňového subjektu.

3. Žalobca namietal, že odôvodnenie rozhodnutia žalovaného je zmätočné, pretože nie je zrejmé,
či nepriznanie odpočtu DPH bolo z dôvodu, že obchodné transakcie deklarované vo faktúrach
predložených žalobcom ku kontrole sa neuskutočnili osobou na nich uvedenou alebo z dôvodu
fyzickej neexistencie deklarovaného tovaru. Uvedená námietka je v rozpore s obsahom odôvodnenianapadnutého rozhodnutia. Z neho totiž jednoznačne vyplýva (strana 11), že nebola preukázaná reálna
existencia a dodanie preverovaného tovaru všetkými zúčastnenými spoločnosťami v reťazci. Správne
orgány teda neuvádzajú, že by nebola preukázaná vôbec existencia tovaru, ale poukazujú na to,

že nebolo preukázané dodanie tovaru spoločnosťami v zistenom reťazci, ktorý podľa ďalšej časti
odôvodnení prvostupňového a druhostupňového rozhodnutia tvorili firmy 1) EU-TRADE 2010 s.r.o., 2)
KERAMIFER spol. s r.o. a IVERON s.r.o., 3) BALKER Unió s.r.o., 4) žalobca, 5) NETTY WEBSHOP
KORLÁTOLT, FELELÖSSÉGŰ TARSASÁG, PILISVÖRÖSVÁR ÖRHEGY (ďalej aj „NETTY“ alebo
„NETTY WEBSHOP Kft.“), 6) Kingstroj EOOD a Bersy Trade EOOD a nakoniec 7) Tailor Comert,

s.r.l. Rozhodnutie žalovaného teda nebolo založené na tvrdení, že by išlo o tovar, ktorý by fyzicky
neexistoval. Uvedené napokon vyplýva aj priamo z odôvodnenia tejto námietky v žalobe, keď žalobca
uvádza, že žalovaný nepoprel existenciu deklarovaného tovaru a následne v odôvodnení konštatoval, že
žalobcanepreukázalskutočnúrealizáciupredmetnéhoobchoduatovarneboldodanýžalobcoviosobami
uvedenými na dodávateľských faktúrach.

4. Ďalšia námietka tkvela v tom, že nemožno súhlasiť so závermi žalobcu (správne malo byť uvedené
žalovaného, pozn. súdu) pretože nemajú žiadnu oporu vo vykonanom dokazovaní, pričom poukázal
na výpovede svedka P. C., V. B. D., Q. J. a I. L.. Všetci títo svedkovia podľa žalobcu potvrdili fyzickú
existenciu deklarovaného tovaru a rovnako túto skutočnosť potvrdili aj čestné vyhlásenia P. C., V. B.
D., Q. J., I. L. a T. D.. Správny súd sa s takýmto vyhodnotením svedeckých výpovedí, resp. čestných

vyhlásení týchto svedkov nestotožnil. Vo výpovediach týchto svedkov totiž existujú zásadné rozpory
alebo svedecké výpovede nepreukázali konkrétne dodanie tovarov alebo prepravy týchto tovarov podľa
faktúr v obchodnom reťazci.

5. Z vyhodnotenia vyššie uvedených svedeckých výpovedí je potrebné konštatovať, že tieto

nepreukázali, že by spoločnosť BALKER Unió s.r.o. dodala žalobcovi spotrebný tovar (potraviny) a
službu - dopravu tak, ako je uvedené na dodávateľských faktúrach vystavených týmto dodávateľom.
Správny súd sa preto nestotožnil s námietkou žalobcu, že predložil správcovi dane všetky potrebné
doklady preukazujúce jeho nárok na odpočet DPH.

6. Ďalej správny súd v tejto súvislosti poukazuje na to, že správca dane vykonal ďalšie dokazovanie,
na ktoré prihliadol v zmysle § 3 ods. 3 Daňového poriadku, keď hodnotil vykonané dôkazy jednotlivo
a v ich vzájomnej súvislosti a prihliadol na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Týmito rozhodnými
skutočnosťami sú právoplatné rozhodnutia správcu dane o určení dane podľa pomôcok subdodávateľovi
žalobcu spoločnosti EU-TRADE 2010 s.r.o z dôvodu, že ako prvý zistený dodávateľ v obchodnom

reťazci v daňovom konaní nepreukázal žiadnymi dôkazmi právo na odpočítanie DPH, pretože nebolo
preukázané, od ktorého konkrétneho dodávateľa táto spoločnosť tovar nadobudla. Táto spoločnosť je
úplne nekontaktná s konateľom v Rumunsku, ktorý so správcom dane nespolupracoval.

7. Rovnako u ďalšej dodávateľskej spoločnosti v obchodnom reťazci KERAMIFER spol. s r.o. došlo

k obdobnej situácií, keď táto v rámci výkonu daňovej kontroly na zistenie jej daňovej povinnosti
nepredložila žiadne dôkazy o nadobudnutí tovaru od jej dodávateľskej spoločnosti EU-TRADE
2010 s.r.o.. Bolo preukázané, že EU-TRADE 2010 s.r.o. nemohla byť dodávateľom pre spoločnosť
KERAMIFER spol. s r.o., a preto spoločnosti KERAMIFER spol. s r.o. nebol uznaný nárok na odpočítanie
dane z faktúr za nákup tovaru, ktorý bol následne dodaný spoločnosti BALKER Unió s.r.o. a boli vydané

rozhodnutia o dovyrubení dane, ktorých právoplatnosť nastala 10.10.2014.

8. Rovnako tomu tak bolo aj u priameho dodávateľa žalobcu spoločnosti BALKER Unió s.r.o.. Taktiež
táto spoločnosť nepreukázala, že by jej spoločnosť KERAMIFER spol. s r.o. a IVERON s.r.o. dodali
spotrebný tovar podľa ich dodávateľských faktúr, a preto správca dane v inom daňovom konaní vyrubil

spoločnosti BALKER Unió s.r.o. rozdiel DPH z preverovaného tovaru, pričom rozhodnutia sú právoplatné
dňa 21.10.2015 (týkajú sa oboch jej dodávateľov).

9. Pokiaľ bolo teda právoplatne rozhodnuté, že BALKER Unió s.r.o. nebola odberateľom tovaru od
KERAMIFER spol. s r.o. a IVERON s.r.o. a tieto spoločnosti jej tovar nedodali, pričom podľa tvrdenia

samotnej spoločnosti BALKER Unió s.r.o. iných dodávateľov na tento tovar nemala, nemohla tento
istý tovar následne dodať žalobcovi, a tak nebol preukázaný reálny obsah dodávateľských faktúr od
dodávateľa žalobcovi. Správny súd pritom v zmysle § 132 ods. 2 SSP na právoplatné rozhodnutia
správcu dane prihliada a nemôže ich nechať nepovšimnuté. Uvedené znamená, že pokiaľ boloprávoplatne rozhodnuté o tom, že dodávateľ žalobcu nemá nárok na odpočet DPH, pretože mu tovar
nebol dodaný jeho dodávateľom uvedeným na dodávateľskej faktúre, správny súd vychádza z takto
zistenej skutkovej okolnosti, ktorá však znamená, že tento tovar následne nemohol tento subjekt sám

v pozícii dodávateľa dodať žalobcovi.

10. Ďalším zistením, na ktoré správca dane prihliadol v zmysle § 3 ods. 3 Daňového poriadku,
boli okolnosti ohľadne odberateľa žalobcu NETTY WEBSHOP Kft., pretože žalobca chcel dodanie
tovaru preukázať aj tým, že tovar následne predal tretej osobe. Ani skutkovými okolnosťami na strane

odberateľa NETTY WEBSHOP Kft. sa nepodarilo preukázať tvrdenie žalobcu, že by mu bol dodaný
tovar od jeho dodávateľa. Naopak, v danom prípade bolo zistené, že spotrebný tovar - potraviny, ktorý
reálne existoval, bol obchodovaný v obchodnom reťazci bez toho, aby bolo zistené, kto bol prvým
dodávateľom preverovaného tovaru pre spoločnosť EU-TRADE 2010 s.r.o. a rovnako nebolo ani zistené,
kto je konečným odberateľom v tomto reťazci, teda odberateľom, ktorý skutočne tovar spotreboval. Za
takýchto okolností správca dane správne vyhodnotil všetky zistené dôkazy podľa svojej úvahy, a to

každý jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadol na všetko, čo vyšlo najavo.
Nemožno potom prisvedčiť tvrdeniu žalobcu, že predložil všetky potrebné doklady preukazujúce jeho
nárok na odpočet DPH. Takýmito dôkazmi nie sú ani čestné vyhlásenia P. C., V. B. D., Q. J. a dopravcu
I. L. a zamestnanca dopravcu SZABÓ SZÁLLÍTÁSI T. D., pretože všetci títo (okrem T. D.) boli vypočutí
ako svedkovia a je preto potrebné vychádzať z ich svedeckých výpovedí, ktoré sú riadnym dôkazným

prostriedkom upraveným v Daňovom poriadku poskytujúcim širšie možnosti zistenia skutkového stavu.

11. K námietke ohľadne svedka P. C., že je neprijateľné, aby bol tovar fyzicky rozbaľovaný a kontrolovaný
každý kus tovaru, správny súd uvádza, že pokiaľ samotný dodávateľ nevedel v inom daňovom konaní
preukázať dodanie totožného tovaru od svojich dodávateľov, ktorý mal byť následne dodaný žalobcovi a

z tohto dôvodu mu bol vyrubený rozdiel dane, potom je potrebné trvať na tom, že tovar nachádzajúci sa v
skladoch dodávateľa a kontrolovaný svedkom C. nemohol byť tovar vo vlastníctve dodávateľa. Samotný
svedok C. sa nevyjadroval, ani nemohol mať vedomosť o skutočnom vlastníkovi ním preberaného a
kontrolovaného tovaru.

12. K námietke, že svedok V. B. D. si nemusel po troch rokoch pamätať konkrétne mená, s kým
komunikoval a naviac táto skutočnosť nepreukazuje žiadnym spôsobom neexistenciu tovaru, správny
súd uvádza, že táto skutočnosť je len jedným z dôkazov, ktorý v celkovom kontexte všetkých dôkazov
preukázateľne spochybňuje dodanie tovaru dodávateľom, ktorého konateľom bol práve tento svedok.
V jeho svedeckej výpovedi bolo viacero nezrovnalostí, napríklad čo sa týka prepravy dodaných tovarov

a správca dane neoprel svoje tvrdenia len o to, že si tento svedok nevedel spomenúť na mená osôb u
žalobcu, s ktorými komunikoval.

13. V ďalšej časti žaloby žalobca konštatuje, že dodávateľovi BALKER Unió s.r.o. vznikla daňová
povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a že táto spoločnosť predložila správcovi dane všetky

podklady oprávňujúce vznik daňovej povinnosti. S týmto správny súd nesúhlasí. Vzhľadom na to,
že tejto spoločnosti bola rozhodnutiami zo dňa 16.9.2015, ktoré všetky nadobudli právoplatnosť
21.10.2015atýkalisazdaňovaciehoobdobiajanuáraždecember2012,dovyrubenáDPH,nevyhnutným
predpokladom vydania týchto rozhodnutí je zistenie, že odberateľ BALKER Unió s.r.o. nemá nárok na
odpočítanie dane, pretože mu deklarovaný tovar nebol dodaný. Ak mu deklarovaný tovar nebol dodaný

podľa faktúr, nemohla mu následne vzniknúť daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH pri
jeho následnom dodaní žalobcovi.
II.
Kasačná sťažnosť

14. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len
„sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP, v ktorej
navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie a prvostupňové
rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie, alebo aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec
vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie.

15. K dôvodu kasačnej sťažnosti podľa ust. § 440 ods. 1 písm. g) SSP sťažovateľ uviedol,
že nesúhlasí so závermi krajského súdu, týkajúcimi sa dôkazného bremena daňového subjektu.
Sťažovateľ argumentoval, že napadnutý rozsudok vychádzal z nesprávneho výkladu ustanovenia §24 a § 46 ods. 5 Daňového poriadku, keď sa stotožnil s názorom žalovaného, podľa ktorého na
spochybnenie uskutočnenia kontrolovaného zdaniteľného plnenia postačuje nekontaktnosť dodávateľa
alebo odberateľa kontrolovaného daňového subjektu alebo nemožnosť preveriť pôvod tovaru u iných

subjektov v širšom reťazci dodávok tovaru a podľa ktorého kontrolovaný daňový subjekt nesie v
daňovom konaní absolútne dôkazné bremeno aj o tých skutočnostiach, ktoré reálne preukázať nemôže.
Sťažovateľ v tejto súvislosti namietal uvedený výklad dôkazného bremena, nakoľko ten vychádza z
predpokladu, že kontrolovaný daňový subjekt nesie zodpovednosť aj za správanie a evidenciu tretích
osôb (dodávateľov, resp. odberateľov).

16. Ďalej sťažovateľ uviedol, že hoci daňový subjekt nesie dôkazné bremeno, v prípade jeho vyčerpania
predložením relevantných dokladov, preukazujúcich predmetné skutočnosti v rozsahu stanovenom
zákonom, znáša dôkazné bremeno o nehodnovernosti predložených dokladov správca dane. Je
nepochybné, že daňový subjekt je povinný správcovi dane v súlade s ust. § 24 Daňového poriadku
preukázať, že došlo k zdaniteľnému plneniu predložením bežných dokladov v obchodnom styku, t. j.

okrem účtovnej dokumentácie aj napr. prostredníctvom príslušnej zmluvy, potvrdených dodacích listov,
výpisov z bankového účtu, prípadne príslušných potvrdených prepravných dokladov, t. j. dokladov,
ktorých evidenciu a archiváciu možno spravodlivo požadovať od každého zodpovedného a obozretného
podnikateľského subjektu. Ak daňový subjekt tieto doklady predloží, pričom z nich nevyplývajú
rozpory, kontrolovaný daňový subjekt v zásade vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Sťažovateľ vyjadril

presvedčenie, že dôvodnou pochybnosťou o uskutočnení zdaniteľného plnenia nemôže byť len to,
že dodávateľ alebo odoberateľ daňového subjektu je nekontaktný alebo neposkytuje správcovi dane
požadovanú súčinnosť. Rovnako dôvodnú pochybnosť o uskutočnení zdaniteľného plnenia nezakladá
samotná skutočnosť, že správcovi dane sa nepodarilo v širšom reťazci dodávok tovaru preveriť pôvod
tovaru. Zdôraznil, že daňový subjekt nezodpovedá za možnosť preverenia správnosti ním predložených

dokladov u tretích osôb. Z hľadiska daňového konania voči daňovému subjektu je podstatné len to,
či bolo preukázané dodanie tovaru daňovému subjektu (zo strany jeho dodávateľa), resp. dodanie
tovaru daňovým (jeho odberateľovi), akékoľvek pochybnosti, ktoré u správcu dane mohli vzniknúť o
predchádzajúcich transakciách s tovarom sa daňového subjektu netýkajú a nemôžu byť vyhodnocované
na jeho ťarchu.

17. Sťažovateľ následne namietal, že krajský súd vychádzal z nesprávneho názoru o tom, že sťažovateľ
niesol dôkazné bremeno ohľadom dodania tovaru od spoločnosti BALKER Unió, s.r.o.. Uviedol,
že dodanie tovaru sa uskutočnilo tak, že si sťažovateľ prevzal tovar u dodávateľa v jeho sklade
prostredníctvom poverenej osoby, tovar bol pri prevzatí skontrolovaný a následne v sklade dodávateľa

BALKER Unió, s.r.o. odovzdaný dopravcovi na prepravu, ktorý ho priamo prepravil odoberateľovi
sťažovateľa - spoločnosti NETTY, v Maďarsku. Sťažovateľ uviedol, že tento model bol pre všetky strany
výhodný, nakoľko on kupoval tovar až keď mal zabezpečeného odberateľa, bolo by zbytočné tovar
prepravovať do jeho skladu a následne do Maďarska. Takýto model šetril sťažovateľovi čas i peniaze.
Sťažovateľ tak uviedol svojmu dodávateľovi ako miesto vykládky prepravovaného tovaru adresu skladu

odberateľa. Na zabezpečenie kontroly tovaru priamo v sklade dodávateľa sa sťažovateľ dohodol s p. P.
C. na kontrole množstva a nepoškodenia tovaru. Na potvrdenie uvedeného predložil dôkazy - faktúry
za tovar a dopravu predmetného tovaru, podpísanú rámcovú zmluvu, výpisy z účtu, výpis z registra
platnosti DIČ dodávateľa, rovnako predložil potvrdené dodacie listy a zmluvu o spolupráci s P. C.,
čestné prehlásenie P. C. o kontrole tovaru a čestné prehlásenie V. B. D. o potvrdení dodania tovaru

sťažovateľovi.

18. Ďalej sťažovateľ nesúhlasil s názorom krajského súdu, že neuniesol dôkazné bremeno ohľadom
dodania tovaru spoločnosti NETTY. Prepravu tovaru podľa faktúry vykonala maďarská firma Szabo
Szállitási. Sťažovateľ správcovi dane predložil nasledovné dostupné dôkazy: - faktúry za tovar,

podpísanú rámcovú zmluvu, potvrdené dodacie listy, výpisy z účtu, podpísané medzinárodné nákladné
listy CMR, písomné objednávky, výpis z registra platnosti DIČ odberateľa a čestné prehlásenie šoféra
nákladného vozidla spoločnosti D. D. -T. D. a konateľa odberateľa Q. J.. Uvedené dôkazy sú podľa
sťažovateľa všetky doklady, ktoré od neho možno spravodlivo požadovať. Sťažovateľ sa konkrétne
ohradil voči tomu, že správny súd prihliadol na právoplatné rozhodnutia správcu dane týkajúce sa

reťazca jeho dodávateľov a že v dôsledku nepreukázania dodania tovaru jeho dodávateľovi vyvodil,
že tento tovar následne nemohol byť dodaný sťažovateľovi. Uvedené vnímanie dôkazného bremena
považoval za zjavne nesprávne. Sťažovateľ argumentoval tým, že pre posúdenie, či mu vzniklo právo
na odpočet DPH nie je rozhodné, či sa správcovi dane podarilo zistiť pôvod tovaru, nakoľko každátransakcia musí byť vždy preverovaná samostatne a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť
zmenený predchádzajúcimi alebo nasledujúcimi udalosťami. V súvislosti s tým sťažovateľ odkázal na
judikatúru Súdneho dvora EÚ (C-354/03, C-355/03, C-484/03).

19. Rovnako považoval sťažovateľ za nesprávne, že krajský súd spochybnil výpoveď P. C. v dôsledku
Zmluvyospolupráci,nakoľkopovažovalzaneštandardnéto,žebolabezodplatná.Ztohonemožnopodľa
sťažovateľ vyvodiť, že uvedený svedok je nedôveryhodný. Uviedol, že nakoľko P. C. bol za manipuláciu
s tým istým tovarom u dodávateľa BALKER Unió s.r.o. odmeňovaný, súhlasil s tým, že za samotnú

kontrolu a potvrdenie prevzatia, si voči sťažovateľovi nebude uplatňovať odmenu. Rovnako mal za to,
že tento svedok mal vedomosť o obsahu tovaru, s ktorým nakladal. Uviedol, že od skladníkov nemožno
požadovať,abymanipulovanýtovarrozoberaliauisťovalisaojehoobsahu.Vtomtokontextepoukázalaj
na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/100/2017 zo dňa 20.08.2019. K spochybneniu výsluchu
prepravcu V. B. D. krajským súdom sťažovateľ poukázal na skutočnosť, že to, že si svedok nebol istý
o tom, kto zabezpečoval prepravu tovaru, vyplývalo z časového odstupu (3 roky). V dôsledku toho si

detaily nemusel pamätať. Sťažovateľ bol presvedčený, že výpoveď tohto svedka nie je v rozpore s
nákladnými listami CMR. Na nákladných listoch CMR je ako odosielateľ uvedený sťažovateľ, ale to
žiadnym spôsobom nespochybňuje fakt, že prepravu zabezpečil, resp. objednal dodávateľ BALKER
Unió s.r.o., pričom k odovzdaniu tovaru na prepravu došlo v sklade uvedeného dodávateľa. Nakoľko
výpoveď Q. J. bola uskutočnená na základe žiadosti o MVI, bola vykonaná po dobe 7 rokov, je podľa

sťažovateľanepamätaniesikonkrétnychtransakciíaobchodnýchpartnerovzostranysvedkaprirodzené
a nie je na tom nič nehodnoverné.

20. Sťažovateľ sa obhajoval, že hoci bol dopravca v čase daňovej kontroly nekontaktnou (nefungujúcou)
spoločnosťou, nevyvracia to preukázanie, že k dodaniu tovaru došlo. Rovnako vykonanie dopravy

nespochybňuje ani to, že z bankových výpisov dopravcu nevyplýva, že by prijímal platby od spoločnosti
BALKER Unió s.r.o. Vzhľadom na nízku výšku prepravného je možné, že toto bolo platené v
hotovosti. Taktiež to, že dopravca riadne neplnil svoje daňové či evidenčné povinnosti, nemôže vyvrátiť
hodnovernosť potvrdených nákladných listov CMR, ktoré podľa sťažovateľa preukazujú zrealizovanie
predmetnej prepravy. V tomto poukázal, že správca dane mohol preveriť údaje z mýtnych brán, ako aj

vypočuť svedka D. T., ktorý čestne vyhlásil, že ako šofér pracujúci u dopravcu, fyzicky vykonal prepravu
predmetného tovaru. Podľa sťažovateľa aj napriek tomu, že v širšom reťazci dodávok predmetného
tovaru niektoré spoločnosti vykazovali znaky nespoľahlivých spoločností, ktoré mohli byť zapojené do
podvodného konania, treba prihliadnuť na to, že on sám bol dobromyseľný a o týchto skutočnostiach
nevedel. V danom čase nič nenasvedčovalo tomu, že by mohol byť predmetný tovar rizikový. Krajský

súd podľa sťažovateľa v danom prípade aplikoval princíp kolektívnej viny, keď v prípade zistenia
pochybností o predchádzajúcich a nasledujúcich transakciách uskutočnených v širšom dodávok tovaru,
tieto pochybnosti vyhodnotil ako dôvod na nepriznanie práv sťažovateľa. Zopakoval, že je presvedčený,
že predložil všetky relevantné dôkazy o tom, že k dodaniu tovaru došlo. Z vykonaného dokazovania
podľa neho nevyplynula žiadna skutočnosť, ktorá by nasvedčovala tomu, že o prípadnom daňovom

podvodnom konaní iných subjektov v širšom reťazci dodávok tovaru vedel.

21. Ku kasačnému dôvodu podľa ust. § 440 ods. 1 písm. h) SSP, sťažovateľ poukázal na judikatúru
kasačného súdu v súvislosti s limitmi dôkazného bremena. Akcentoval rozsudok Najvyššieho súdu
SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15. marca 2011, ktorý konštatoval nasledovné: „Žalobca ako daňový

subjekt nemôže predpokladať, že u určitých dodávateľov by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy
o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto subjektov nebude evidencia riadne vedená. V danom
prípade správca dane vychádzal z nesprávneho výkladu ust. § 29 ods. 8 zák. č. 511/199,2Zb. o rozložení
dôkazného bremena. Dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne......, ak daňový subjekt
disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami s podrobným položkovitým opisom

druhu a ceny u dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno.
Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša
dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane... V danom prípade správca dane pričítal žalobcovi
ako daňovému subjektu existenciu dôkaznej núdze ohľadne skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné
bremeno.“ Sťažovateľ upriamil pozornosť aj na podobné závery uvedené v rozsudku Najvyššieho súdu

SR sp. zn. 6Sžf/81/2013, rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/7/2011 zo dňa 31. marca 2011,
rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/10/2012 zo dňa 28. novembra 2012, ako aj rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/100/2017 zo dňa 20. augusta 2019. Rovnako poukázal na rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu SRsp. zn. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.11.2011, v zmysle ktorých dôkazné bremeno vo vzťahu k verifikácii
skutočností a dokladov predložených daňovým subjektom znáša správca dane.

22.NáslednesťažovateľargumentovalrozsudkomNajvyššiehosprávnehosúduČeskejrepublikysp.zn.
5Afs 131/2004 zo dňa 25. marca 2005, z ktorého citoval nasledovne: „Má-li správce daně pochybnosti
o důkazní hodnotě prostředků, jimiž daňový subjekt prokazuje ve smyslu ust. § 31 odst. 9 zákona
č. 337/1992 Sb. svá tvrzení, přenáší se důkazní břemeno z daňového subjektu na správce daně.
Jeho povinností dle § 31 odst. 8 cit. zákona je pak prokázat existenci takových skutečností, které

věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, evidence či jiných záznamů zcela vyvracejí“.
V tejto súvislosti sťažovateľ argumentoval, že správca dane opomína, že hoci je v súvislosti s kontrolou
určitého obchodu širší reťazec dodávok, pre posúdenie splnenia podmienok pre uplatnenia dane musí
byť každá jedna transakcia skúmaná samostatne a charakter (oprávnenosť) transakcie nemôže byť
zmenený predchádzajúcimi alebo nasledujúcimi udalosťami, na ktoré nemá daňový subjekt žiadny
vplyv. Ak sa krajský súd v napadnutom rozsudku stotožnil s právnymi závermi, že na spochybnenie

skutočného dodania tovaru potvrdeného celým radom dôkazov postačovalo to, že niektoré subjekty v
širšom reťazci dodávok tovaru boli nekontaktné alebo nespolupracovali so správcom dane, vychádzal
krajský súd z nesprávneho právneho posúdenia veci a takýto záver krajského súdu je navyše v rozpore
s rozhodovacou praxou kasačného súdu.

III.
Konanie pred kasačným súdom

23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal
napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej

sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď
deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej
stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v
spojení s § 452 ods. 1 SSP.

24. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Žiline, ktorý podľa § 190 SSP
zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 102670476/2019 zo
dňa 15.11.2019, na základe ktorého bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Žilina pobočka Martin
č. 436296/2019 zo dňa 30.07.2019. Správca dane prvostupňovým rozhodnutím podľa § 68 ods. 5 a
6 Daňového poriadku vyrubil platiteľovi dane z pridanej hodnoty VITAR SLOVAKIA, spol. s.r.o. rozdiel

dane v sume 31.677,87 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012.

25. Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil skutkový stav,
z ktorého vyplýva, že správca dane začal dňa 28.05.2014 u sťažovateľa daňovú kontrolu DPH
za zdaňovacie obdobia január až december 2012 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č.

9514401/5/1774729/2014/Maj zo dňa 07.05.2014. O výsledku daňovej kontroly vyhotovil Protokol č.
20174406/2015 zo dňa 29.04.2015, ktorý bol sťažovateľovi doručený dňa 12.05.2015. Predmetom
odpočítania dane z pridanej hodnoty sú dodávateľské faktúry od dodávateľa BALKER Unió s.r.o., so
sídlomvKomárnezazdaňovacieobdobieapríl2012,ktorýchpredmetomjedodávkaspotrebnéhotovaru
aslužba-doprava.TovaruvedenýnadodávateľskýchfaktúrachmalžalobcovidodaťdodávateľBALKER

Unió s.r.o.

IV.
Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

26.Podľa§6ods.1SPPsprávnesúdyvsprávnomsúdnictvepreskúmavajúnazákladežalôbzákonnosť
rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej
správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach
ustanovených týmto zákonom.

27. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.28. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

29. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa
berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie,
vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti
uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú

realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého
daňovéhozvýhodnenia,naktorébyinakneboldaňovýsubjektoprávnený,saprisprávedaníneprihliada.

30. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b)

skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

31.Podľa§24ods.2Daňovéhoporiadku,správcadanevediedokazovanie,pričomdbá,abyskutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi

daňových subjektov.

32. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

33. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno
zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom

zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

34. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo dodržiavanie ustanovení osobitných
predpisov.

35. Podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní
vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani.

36. Podľa ust. § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným

majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak.

37. Podľa § 11 ods. 1 zákona o DPH, na účely tohto zákona sa nadobudnutím tovaru v tuzemsku z iného
členského štátu rozumie nadobudnutie práva nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom
odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet

do tuzemska z iného členského štátu. Za nadobudnutie tovaru podľa prvej vety sa považuje aj prevzatie
tovaru na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, ak sa v členskom štáte
prenajímateľa považuje odovzdanie predmetu nájmu za dodanie tovaru do iného členského štátu s
oslobodením od dane.

38. Podľa § 19 ods. 1 prvej a druhej vety a ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania
tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.
Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

39. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo

prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na
ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.40. Podľa § 43 ods. 8 zákona o DPH, ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná
odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5
písm. b) alebo c) do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho

mesiaca,vktoromsauskutočnilododanietovaru.Akplatiteľnemádokladypodľaodseku5písm.b)alebo
c) v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za
zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota.

41. Podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká

platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať
od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako
platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená
iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

42. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ

uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

43. Podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej
len „zákon o účtovníctve“), účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné prípady účtovnými dokladmi.
Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná účtovná jednotka účtovným zápisom iba na

základe účtovných dokladov.

44.Podľa§7ods.1zákonaoúčtovníctve,účtovnájednotkajepovinnáúčtovaťtak,abyúčtovnázávierka
poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, a o finančnej
situácii účtovnej jednotky.

45. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku
Krajského súdu v Žiline po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a
dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. Je zároveň potrebné uviesť, že
kasačná sťažnosť je inštitútom mimoriadneho opravného prostriedku. Z tohto dôvodu jej podanie je

koncipované na konkrétnom tvrdení sťažovateľa o pochybení krajského súdu v konaní. Sťažovateľ
namietal dôvody kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP.

46. Podľa názoru kasačného súdu je nutné uvedomiť si postavenie správcu dane v daňovom
konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie

dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav.
Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné
zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný
preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne
určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré

je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný
správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a
úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

47. Kasačný súd uvádza, že odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane, ktoré

je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o
DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej
podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých
si uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia. Faktúra je relevantným
dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad

má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte
nemusí byť dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto
dokladu (m.m. rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/26/2014). Pre účely §
49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH je nevyhnutné kumulatívne spojenie všetkých zákonom definovaných
podmienok v ich vzájomnej súvislosti, vrátane preukázania vecného súvisu medzi prijatým zdaniteľným

plnením a daňovým dokladom, ktorým platiteľ dane deklaruje prijatie zdaniteľného plnenia. Pre splnenie
zákonnýchpodmienokprevzniknárokunaodpočetdanenepostačujeibapredloženiedokladov(faktúr)s
predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia,
t. j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľnie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na
odpočetdanelensamotnáexistenciasamotnéhodokladu,hocibyobsahovalvšetkyformálnenáležitosti.

48. Kasačný súd poukazuje aj na Nález Ústavného súdu SR č. k. I. ÚS 241/07-44, podľa ktorého, zo
zásady skutočného obsahu právneho úkonu rozhodujúceho pre určenie dane vyplýva, že z daňového
hľadiska je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené, t. j. vzájomná výmena
reálnych plnení, a teda vykonanie dohodnutých prác a úhrada za toto poskytnuté plnenie. Ide o
ekonomickú podstatu daňovej transakcie, ktorú zákon uprednostňuje pred formou a právnym titulom,

na základe ktorého bola uskutočnená. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie
sa prejavuje ako súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu. Správca dane
má právo preveriť podrobne skutkový stav deklarovaného plnenia, ako aj doplneným dokazovaním
odstrániť vzniknuté pochybnosti. V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva
daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým
konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu

bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení. Týmto
spôsobom dochádza k preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt. Bolo preto na žalobcovi, aby
predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že si uplatnil odpočítanie dane oprávnene, čo sa
v prejednávanom prípade nestalo.

49. Ako vyplýva z rozsudku Súdneho dvora EU C-154/20 Kemwater ProChemie k statusu osoby
dodávateľa, je možno zhrnúť nasledovné: a) uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom
doklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby dodávateľa (t. j.
poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH) hmotnoprávnou podmienkou je. b) dôkazné
bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa má spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane.

Pokiaľ však existujú osobitné skutkové okolnosti, tak táto podmienka sa môže považovať za splnenú i
bezjejpreukázaniazostranyosoby,ktorásiuplatňujeodpočítaniedane.Vtakomprípadeniejepotrebné
preukazovať podvodné konanie.

50. Nie je v tejto súvislosti možné opomenúť, že akokoľvek namieta sťažovateľ proti tomu, že odpočet

DPH mu mal byť priznaný, keďže mu nebol preukázaný podvod (resp. to, že vedel alebo mal vedieť, že
participuje na podvode), kasačný súd dospel k záveru, že pochybnosti vo veci existujú nielen v osobe
dodávateľa, ale aj v tom, či tieto zdaniteľné plnenia boli materiálne realizované tak, ako to sťažovateľ
deklaroval pre účely odpočtu DPH. Krajský súd prízvukoval, že nebola preukázaná reálna existencia a
dodanie prepravovaného tovaru všetkými zúčastnenými spoločnosťami v reťazci. Aj podľa kasačného

súdu z dôkazov založených v administratívnom spise vyplýva, že nebol preukázaný ani pôvod tovaru,
ani jeho ďalší „osud“ s tým, že faktúry odberateľa sťažovateľa (spoločnosť NETTY WEBSHOP Kft.)
pre ďalších bulharských odberateľov predstavovali iba formálne prevody a teda neodrážali realitu.
Kasačný súd zdôrazňuje, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi) za
predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich

z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane
z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej „Smernica 2006/112/ES“) a jej transpozície
do právneho poriadku Slovenskej republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú
(1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t. j.
status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne

plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité
v rámci jeho ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie
dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane
uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté. Správca dane a žalovaný
na základe dôkazov založených v administratívnom spise dôvodne prijali záver, že v priebehu daňovej

kontroly preverovaním predložených dokladov a tvrdení žalobcu bolo spochybnenie uskutočnenie a
predovšetkým aj existencia zdaniteľných plnení, ktoré boli fakturované deklarovaným dodávateľom.
Preto podľa kasačného súdu pre daný prípad neprichádzala do úvahy aplikácia judikatúry v zmysle
uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo, takže vec bola posúdená správne.

51. Keďže obdobná vec rovnakých účastníkov konania, v rámci posúdenia prakticky rovnakej právnej
otázky, týkajúca sa len iného zdaňovacieho obdobia, bola predmetom konania a rozhodovania
kasačného súdu v právnej veci sp. zn. 8Sžfk/12/2021, kasačný súd v súlade s§ 464 ods. 1 SSP na toto
rozhodnutie poukazuje, v celom rozsahu sa s ním stotožňuje a na vybrané časti rozhodnutí odkazuje:„63. V prejednávanej veci mal kasačný súd za preukázané, že žalovaný, ako aj správca dane, vyhodnotili
všetky dôkazy a zistené skutočnosti v ich vzájomnej súvislosti a prihliadli na všetko, čo v daňovom

konaní vyšlo najavo. Správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie s cieľom preveriť reálnosť
deklarovaných obchodov. Kasačný súd sa s vyššie uvedenými závermi krajského súdu stotožňuje a má
za to, že jednotlivé čestné vyhlásenia aj vzhľadom na nezrovnalosti vo svedeckých výpovediach (P. C.,
V. B. D., Q. J.), na ktoré odkázal krajský súd v napadnutom rozsudku, nepreukazujú, že k zdaniteľným
obchodom, ktoré sú predmetom faktúr za zdaňovacie obdobie marec 2012, skutočne došlo. Kasačný

súd sa preto nestotožnil s námietkou sťažovateľa, že predložil správcovi dane všetky potrebné doklady
preukazujúce jeho nárok na odpočet DPH.

64. K námietke ohľadne svedka P. C., ktorý mal za sťažovateľa preberať a kontrolovať tovar
od dodávateľa sťažovateľa na základe bezodplatnej zmluvy o spolupráci, kasačný súd uvádza
nasledovné: Samotný svedok vo výpovedi spochybnil časť uvedenej zmluvy o spolupráci, týkajúcej

sa toho, ktorý subjekt mu za uvedené služby bude platiť. Kasačný súd sa stotožňuje s napadnutým
rozsudkom, že takéto bezodplatné vykonávanie deklarovaných činností, ktoré boli veľkého rozsahu a
značne zodpovedné, je neštandardné. Uvedené v celkovom kontexte všetkých dôkazov preukázateľne
spochybňuje dodanie tovaru dodávateľom BALKER Unió s.r.o. sťažovateľovi.

65.PrepravutovaruoddodávateľaBALKERUniós.r.o.kodoberateľoviNETTYmalapodľapredložených
faktúr za vykonané prepravy uskutočniť maďarská spoločnosť Szabo Szállitási. Z vykonanej MVI
vyplýva, že dopravca je nekontaktný a nepredložil žiadne doklady, rovnako nepodal žiadne daňové
priznania za rok 2012 a na základe výpisov z účtov neprebehli medzi ňou a BALKER Unió s.r.o. žiadne
transakcie. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti argumentoval, že za uvedenú faktúru mohla spoločnosť

BALKER Unió s.r.o. platiť v hotovosti, ale toto nijakým dokladom, či potvrdením nepreukázal. Rovnako
z výpovede konateľa BALKER Unió s.r.o. Ferenca Lászla Szováka, vyplynulo viacero nezrovnalostí
ohľadom prepravy dodaných tovarov. V súvislosti s predloženými CMR, podľa ktorých odosielateľom
tovaru nemal byť dodávateľ, ale priamo žalobca, sú relevantné aj rozpory o mieste dodania tovaru, keď
z čestného prehlásenia V. B. D. a výpovede svedka P. C. bolo týmto miestom Nána a faktúr a dodacích

listov vplýva Štúrovo a Šahy. Z uvedeného vyplýva, že nebolo preukázané, že dodanie tovaru do iného
členského štátu sa uskutočnilo a nebola preukázaná ani reálna preprava tovaru medzi sťažovateľom a
jeho odberateľom (prostredníctvom dopravcu, čo mal zabezpečiť sťažovateľov odberateľ).

66. Kasačný súd tiež upriamuje pozornosť na faktúru zo dňa 29.03.2012. Služba, uvedená v predmetnej

faktúre, je špecifikovaná len ako „doprava“ v množstve 2, t .j. predmet služby nie je špecifikovaný v
zmysle § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH. Je treba zdôrazniť, že k všeobecne popísanému predmetu
fakturácie bola vo faktúre priradená cena a množstvo 2. Z uvedeného vyplýva, neboli splnené formálne
ani vecné podmienky pre priznanie odpočítania dane za túto faktúru. Uvedená faktúra mala navyše
preukazovať dodanie predmetného tovaru v ďalších dvoch faktúrach od dodávateľa BALKER Unió s.r.o.

k odberateľovi NETTY. V zmysle Protokolu č. 20174406/2015, „pochybnosti o realizácii deklarovaných
obchodov zdôrazňuje aj porovnanie dátumu dodania tovaru z faktúry č. 2012037, na ktorej je uvedený
dátum dodania tovaru 30.03.2012, pričom v zmysle prepravnej faktúry č. 2012036, ktorou mal byť
predmetný tovar prepravovaný, je uvedený dátum dodania služby už 29.03.2012.“ Uvedené v celkovom
kontexte všetkých dôkazov preukázateľne spochybňuje dodanie tovaru sťažovateľom odberateľovi

NETTY.

67. Kasačný súd zdôrazňuje, že bolo nesporne povinnosťou sťažovateľa predložiť dôkazy preukazujúce
oprávnenosť jeho nároku na odpočítanie dane. Existencia faktúry a zmluvných dokladov, nepostačuje.
Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry, musí

byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Za stavu, keď sťažovateľ
nepreukázal skutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov tak, ako je uvedené na faktúrach a doklady,
ktoré predložil nemali takú výpovednú hodnotu, aby ich bolo možné použiť ako jednoznačný dôkaz
o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných obchodov, nepreukázal splnenie podmienok vyplývajúcich
z ustanovenia § 49 ods. 1 a 2 zák. č. 222/2004 Z. z. Podľa názoru kasačného súdu sťažovateľ

jednoznačneneuniesoldôkaznébremenoanevyvrátiltakdôvodnépochybnostisprávcudaneoreálnosti
deklarovaných zdaniteľných plnení. Neobstojí preto námietka sťažovateľa, že bol preukázaný reálny
obsah záväzkovo-odberateľských vzťahov.68. Kasačný súd v tejto spojitosti uvádza, že správa daní s prihliadnutím na jej účel vo vzťahu k
fiškálnym záujmom štátu je príslušnými hmotnoprávnymi a procesnými predpismi verejného práva
upravená tak, že daňový subjekt má okrem iného povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať, priznať

ju a zároveň hodnoverne preukázať prostredníctvom riadne vedeného účtovníctva a iných listinných
dôkazov, pričom v rámci daňového konania nesie dôkazné bremeno. Uvedené platí v plnom rozsahu aj
na uplatnenie nadmerného odpočtu DPH. Správca dane je oprávnený a zároveň i povinný s využitím
inštitútu daňovej kontroly a iných procesných postupov, samozrejme za zachovania procesných práv
daňových subjektov, zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane

alebo nároku na uplatnené vrátenie DPH. Z uvedeného dôvodu sa pri tejto činnosti správcu dane,
predchádzajúcej rozhodnutiu o uplatnenom nároku na vrátenie DPH, autoritatívnym spôsobom formou
rozhodnutia uplatňuje dôsledná aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov správcom dane spolu
so zásadou objektívnej pravdy vo vzťahu k potrebným zisteniam. Aplikácia zásady voľného hodnotenia
dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v
rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď

je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a
pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo (§ 2 ods. 3 zákona o správe daní), pričom
vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej
aplikácii relevantných zákonných ustanovení.

69. K druhému sťažnostnému dôvodu, ktorým sťažovateľ namietal odklon od ustálenej judikatúry
kasačného súdu (ust. § 440 ods. 1 písm. h) SSP) kasačný súd poukazuje na to, sťažovateľ namietol
najmä rozpor s rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa
15.03.2011.Ktomujepotrebnéuviesť,žejudikatúrakotázkerozloženiadôkaznéhobremenavdaňovom
konaní, osobitne pokiaľ ide o preukazovanie uskutočnenia zdaniteľného plnenia, je rozsiahla a prešla

istým vývojom, ale v posledných rokoch sa jasne ustálila na tom, že nepostačuje predložiť faktúru,
prípadne i zmluvu, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť
o reálnosti takéhoto zdaniteľného obchodu a vyzve daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov.
Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na rozhodnutia vo veciach sp. zn. 3Sžfk/40/2017, 1Sžfk/1/2017,
6Sžfk/43/2017, ako aj na uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II.ÚS 705/2017.

70. Pokiaľ sťažovateľ poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky
5Afs/131/2004 zo dňa 25.03.2005, na uvedený rozsudok odkazuje aj vyššie uvedený rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011zo dňa 15.03.2021, ktorý bol neskoršou judikatúrou prekonaný.
Navyše v predmetnej veci sú jednoznačne odlišné skutkové okolnosti. Sťažovateľ z materiálneho

hľadiska neuniesol dôkazné bremeno o tom, že mu bol dodaný predmetný tovar a že tento následne
dodal svojmu odberateľovi v Maďarsku, teda svoje vlastné dôkazné bremeno, pričom poukázanie
na ďalšie nezrovnalosti v širšom reťazci jednotlivých daňových subjektov túto skutočnosť dopĺňala v
celkovom kontexte, nešlo teda výlučne o zodpovednosť za správanie a evidenciu tretích osôb“.

52. Záverom kasačný senát odkazom (§ 464 SSP) na bod 56 odôvodnenia rozsudku kasačného súdu
v obdobnej veci tých istých účastníkov konania - sp. zn. 1Sžfk/19/2021 zo dňa 16. augusta 2023
uvádza, že „Pokiaľ ide o sťažovateľom namietaný odklon od právnych záverov vyjadrených v uznesení
Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15.02..2022, nálezu Ústavného súdu SR sp.
zn. I. ÚS 259/2022-37 zo dňa 12.10.2022, rozsudku veľkého senátu správneho kolégia Najvyššieho

súdu SR sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 18.05.2021 a rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn.
3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022, kasačný súd považuje za potrebné poukázať na vyššie uvedenú
argumentáciu kasačného súdu uvedenú v odôvodnení tohto rozsudku ako aj na tú zásadnú skutočnosť,
že pri dôkaznom bremene je v daňovom konaní potrebné rozlišovať medzi dvoma zásadnými situáciami
(i) preukazovaním materiálnych podmienok odpočtu DPH a (ii) preukazovaním daňového podvodu

alebo zneužitia práva ako dôvodu na neuznanie uplatneného odpočtu. Pri preukazovaní materiálnych
podmienok odpočtu DPH primárne leží dôkazné bremeno na daňovom subjekte a pri preukazovaní
daňového podvodu na správcovi dane. V súdenej veci sťažovateľ nepreukázal materiálne podmienky
odpočtuDPH,dôkaznébremenoležaloprimárnenaňom,atedanejdeoobdobnýskutkovýaprávnystav,
ako sa mylne domnieva sťažovateľ, ale o iný skutkový a právny stav ako v sťažovateľom poukazovaných

prípadoch, na ktoré sa odvolával v doplneniach ku kasačnej sťažnosti.“

53. Kasačný súd v súvislosti so súdenou vecou poukazuje aj na to, že najvyšší správny súd posudzoval a
rozhodoval aj ďalšie obdobné veci tých istých účastníkov konania, a to - rozsudok sp. zn. 10Sžfk/13/2021(zdaňovacie obdobie máj 2012) - 23. júna 2023, sp. zn. 1Sžfk/19/2021 (zdaňovacie obdobie jún 2012)
- 16. augusta 2023, sp. zn. 1Sžfk/20/2021 (zdaňovacie obdobie júl 2012) - 16. augusta 2023, sp. zn.
5Sžfk/15/2021 (zdaňovacie obdobie august 2012) - 27. júla 2023, sp. zn. 8Sžfk/13/2021 (zdaňovacie

obdobie september 2012) - 27. júla 2023 a sp. zn. 5Sžfk/16/2021 (zdaňovacie obdobie november 2012)
- 23. júna 2023. Kasačný senát rozhodujúci v tejto veci sa stotožňuje s materiálnou časťou odôvodnenia
senátov v uvedených rozsudkoch, a preto na ne postupom podľa § 464 ods. 2 SSP odkazuje v tomto
odôvodnení.

54. Napokon kasačný senát pre úplnosť dopĺňa, že Ústavný súd Slovenskej republiky uznesením sp.
zn. III. ÚS 432/2023 zo dňa 07. septembra 2023 odmietol ústavnú sťažnosť sťažovateľa proti rozsudku
kasačného súdu, na ktorý odkazuje aj senát rozhodujúci v tejto veci - sp. zn. 8Sžfk/12/2021 zo dňa 16.
februára 2022 (k tomu pozri bod 52 tohto odôvodnenia).

55.Najvyššísprávnysúdsanazákladeuvedenýchskutočnostístotožnilsozáveromustálenýmkrajským

súdom, že bolo predovšetkým v záujme sťažovateľa, aby v daňovom konaní predložil také dôkazné
prostriedky, ktoré by preukázali deklarované zdaniteľné plnenia a odstránil tak pochybnosti finančných
orgánovvtomtosmere.Popreskúmanípodanejkasačnejsťažnostikasačnýsúdkonštatuje,ženámietky
uvedené v kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného
dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

56.OtrováchkasačnéhokonaniarozhodolNajvyššísprávnysúdSlovenskejrepublikypodľa§167ods.1
SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada
trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení
zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré okolnosti podľa obsahu súdnych

spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal.

57. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.