Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa utorok 22. august 2023

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: TT-20S/122/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2022200266
Dátum vydania rozhodnutia: 22. 08. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Lucia Tóth

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2023:2022200266.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Lucie Tóth a členov senátu

JUDr. Ivany Rudinskej a JUDr. Róberta Jakubáča, PhD., v právnej veci žalobcu: X-NET spol. s r.
o., so sídlom Tomášikova 64, 831 04 Bratislava, IČO: 31 399 835, právne zastúpený: Advokátska
kancelária MCL, s. r. o., so sídlom Mostová 2, 811 02 Bratislava, IČO: 50 074 369, proti žalovanému:
FinančnériaditeľstvoSlovenskejrepubliky,Lazovná63,97401BanskáBystrica,vkonaníopreskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101920210/2022 zo dňa 07.07.2022, takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd z r u š u j e rozhodnutie žalovaného č. 101920210/2022 zo dňa 07.07.2022 a rozhodnutie
Daňového úradu Trnava č. 102554338/2021 zo dňa 13.12.2021 a vec v r a c i a orgánu verejnej správy

prvého stupňa na ďalšie konanie.

II. Správny súd žalobcovi p r i z n á v a voči žalovanému právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Trnava, pobočka Dunajská Streda (ďalej aj ako „Daňový úrad Trnava“ prípadne „správca

dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december
2017 až december 2019. O výsledku tejto daňovej kontroly vyhotovil Daňový úrad Trnava protokol
z daňovej kontroly č. 101500129/2021 zo dňa 16.08.2021 (ďalej aj ako „protokol z daňovej kontroly“).
Protokol z daňovej kontroly obsahujúci výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam v ňom uvedeným bol dňa
31.08.2021 doručený žalobcovi, ktorý sa k zisteniam v ňom uvedeným vyjadril podaním doručeným
Daňovému úradu Trnava dňa 14.10.2021.

2. Daňový úrad Trnava rozhodnutím č. 102554338/2021 zo dňa 13.12.2021 (ďalej aj ako „prvostupňové
rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene
a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „daňový poriadok“) žalobcovi
ako daňovému subjektu vyrubil rozdiel dane v sume X XXX,XX eur na dani z pridanej hodnoty za
zdaňovacie obdobie marec 2019.

3. Daňový úrad Trnava v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia uviedol, že skúmal, či služby podľa

predložených faktúr dodal deklarovaný dodávateľ (spoločnosť Megsys s. r. o.), a či tento dodávateľ bol
schopný predmetnú dodávku realizovať. Preukázanie materiálneho plnenia k deklarovaným dodávkam
a ich pridruženie (priama súvislosť) k osobe dodávateľa je prakticky možné iba v prípade, ak samotný
dodávateľ (resp. jeho subdodávateľ) vie formálne a vecne potvrdiť, že dodávku skutočne vykonal. Nie jemožné uznať odpočítanie dane u platiteľa iba na základe toho, že má faktúru vyhotovenú platiteľom dane
v tuzemsku. Samotná faktúra je dokladom pre uplatnenie práva na odpočítanie dane, avšak iba vtedy, ak
je to faktúra osvedčujúca zdaniteľný obchod, resp. faktúra, ktorá preukazuje skutočné dodanie tovaru.

4. Daňový úrad Trnava dospel k záveru, že opakovanou slovnou výpoveďou svedka nebolo potvrdené,
že služby uvedené na predmetnej faktúre boli dodané spoločnosťou Megsys s. r. o., nakoľko táto
spoločnosť nebola schopná dodať uvedené služby ani z materiálnej ani z personálnej stránky a taktiež
ani zo subdodávateľskej stránky. Z predložených ročných hlásení podaných spoločnosťou Megsys s.

r. o. ako daňovým subjektom bolo zistené, že v roku 2019 mala táto spoločnosť 4 zamestnancov a
vykázala mzdové náklady vo výške XX XXX,XX eur, pričom tieto mzdové náklady neodzrkadľujú, že
by zamestnanci spoločnosti Megsys s. r. o. vykonali uvedené služby.

5. Po zhodnotení všetkých zistených skutočností dospel správca dane k záveru, že žalobca a ani jeho
dodávateľ (spoločnosť Megsys s. r. o.) hodnovernými a nespochybniteľnými dôkazmi nepreukázali, že

dodanie služieb od dodávateľa (spoločnosti Megsys s. r. o.) bolo realizované tak, ako to deklaruje
sporná faktúra č. 1903002 (ďalej aj ako „sporná faktúra“), a že pri jej dodávke vznikla daňová povinnosť
a právo na odpočítanie dane, čím žalobca nepreukázal splnenie podmienok na vznik a uplatnenie práva
odpočítať daň. Daňový úrad Trnava preto žalobcovi právo na odpočítanie dane vo výške X XXX,XX eur
za zdaňovacie obdobie marec 2019 nepriznal.

6. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, tvrdiac, že závery správcu dane týkajúce
sa právneho posúdenia zisteného skutkového stavu nemajú žiadnu oporu vo všeobecne záväzných
právnych predpisoch, ustálenej judikatúre súdnych autorít a tiež nereflektujú zistený stav veci. Taktiež
Daňový úrad Trnava pri vedení dokazovania nedbal na to, aby skutočnosti nevyhnutné pre účely

správy daní boli zistené čo najúplnejšie, čím porušil ustanovenie § 24 ods. 2 daňového poriadku. Ďalej
namietal, že výsledkom neúplného dokazovania vedeného správcom dane bolo nesprávne zistenie
skutkového stavu, pričom nesprávnosť zistenia skutkového stavu spočívala v tom, že Daňový úrad
Trnava jednoznačne nezistil, či služby deklarované na spornej dodávateľskej faktúre boli alebo neboli
dodané žalobcovi ako daňovému subjektu; správca dane svoje závery odvodil len z pochybností

o dodaní fakturovaných služieb. Žalobca tiež namietal nesprávne použitie § 74 ods. 1 písm. f) zákona
č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon
o DPH“), keď konštatoval, že sporná faktúra neobsahovala náležitosti predpísané týmto ustanovením,
čo nezodpovedalo realite.

7. Žalovaný rozhodnutím č. 101920210/2022 zo dňa 07.07.2022 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“)
podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku potvrdil prvostupňové rozhodnutie, keď prvotne v zmysle § 74
ods. 2 daňového poriadku uložil Daňovému úradu Trnava doplniť konanie ďalším dokazovaním, a to
vypočutím svedkov A. B. C. a D. E. a vykonaním preverenia dodávok sporných služieb u konečných
príjemcov služieb, ktoré dokazovanie správca dane aj vykonal.

8. Žalovaný následne zdôraznil, že v procese správy daní, ako aj v daňovom konaní nesie dôkazné
bremeno daňový subjekt, čo znamená, že daňový subjekt je povinný preukazovať vierohodnosť svojich
tvrdení vierohodnými dôkaznými prostriedkami. Podmienky, za ktorých platiteľovi dane vzniká nárok na
odpočítanie dane sú hmotnoprávnej povahy. Súčasne svojím charakterom vypovedajú, čím tento nárok

treba doložiť a preukázať. Faktúry sú z hľadiska nároku na odpočítanie dane použiteľné len vtedy, ak je
nepochybné,ževnichuvedenéúdajeodrážajúskutočnosťaichvierohodnosťakomplexnosťpreukazuje
daňový subjekt. Splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane podľa § 24 ods. 1
daňového poriadku preukazuje daňový subjekt, a teda v procese dokazovania je ťažisko dôkazného
bremena na daňovom subjekte.

9. Žalovaný ďalej konštatoval, že Daňový úrad Trnava počas daňovej kontroly zistil, že vo všetkých
kontrolovaných zdaňovacích obdobiach bola dodávateľom žalobcu spoločnosť Megsys s. r. o., a že
na všetkých dvadsiatich piatich faktúrach vystavených touto spoločnosťou pre žalobcu ako daňový
subjekt, na ktorých je ako dátum zdaniteľného plnenia uvedený posledný deň v príslušnom kalendárnom

mesiaci, boli predmetom fakturácie služby podľa objednávky: konfigurácia, inštalácia, diagnostika,
servisný zásah, kontrola komunikácie, hot-line, analýza a meranie, spracovanie dokumentácie, pričom
celková suma Daňový subjekt a ani jeho dodávateľ hodnovernými a nespochybniteľnými dôkazmi
nepreukázali,žedodaniespornýchslužiebbolorealizovanétak,akodeklarovalispornéfaktúry.Žalovanýsa tak stotožnil so závermi Daňového úradu Trnava, že žalobca ako daňový subjekt hodnovernými
a nespochybniteľnými dôkazmi nepreukázal, že dodanie sporných služieb bolo realizované tak, ako
to deklarovala sporná faktúra, vystavená spoločnosťou Megsys s. r. o. a preto Daňový úrad Trnava

postupoval v súlade s § 49 ods. 1 a ods. 2 a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH.

II.
Žaloba

10. Žalobou zo dňa 22.09.2022, doručenou Krajskému súdu v Trnave dňa 22.9.2022, sa žalobca
domáhal preskúmania rozhodnutia žalovaného č. 101920210/2022 zo dňa 07.07.2022 ako aj
rozhodnutia Daňového úradu Trnava č. 102554338/2021 zo dňa 13.12.2021 a navrhol, aby správny
súd zrušil napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie a priznal mu nárok na náhradu trov
konania vo výške 100 %.

11. Žalobca v žalobe namietal, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie vychádzali
z nesprávneho právneho posúdenia veci, orgány verejnej správy nesprávne vyhodnotili zistený skutkový
stav, rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, a zároveň došlo
k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánmi verejnej správy, ktoré mohlo a malo za
následok vydanie nezákonného rozhodnutia.

12. Žalobca ohľadom nesprávneho právneho posúdenia veci uviedol, že dňom dodania služby mu
vznikla daňová povinnosť, čo deklaroval v podanom daňovom priznaní, resp. v dodatočnom daňovom
priznaní. To zároveň znamená, že mu vzniklo aj právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo služieb
vyplývajúcich z faktúr vystavených osobou konajúcou v pozícii zdaniteľnej osoby, t.j. spoločnosťou

Megsys s. r. o. V tejto súvislosti žalobca zdôraznil, že za poskytnutie služieb preukázateľne zaplatil
a dodané služby použil na zdaniteľné plnenia, z ktorých odviedol daň z pridanej hodnoty na výstupe.
Z predmetných obchodov žalobca dosahoval zisk, takže obchodný vzťah s dodávateľom (spoločnosťou
Megsys, s. r. o.) bol pre neho aj vzhľadom na zmluvné vzťahy so svojimi zákazníkmi plne ekonomicky
opodstatnený.ŽalobcanamietolrozporvprávnomposúdeníveciDaňovýmúradomTrnavaažalovaným,

keďže tieto orgány spochybnili splnenie podmienok na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa
(spoločnosti Megsys, s. r. o.), ale každý na inom podklade, pričom svoje úvahy rozvíjali opačným
smerom. Kým totiž Daňový úrad Trnava v prvostupňovom rozhodnutí argumentoval, že príslušné
služby neboli dodané, zatiaľ žalovaný v napadnutom rozhodnutí spochybnil konkrétneho dodávateľa
uvedeného na faktúre.

13. Žalobca mal tiež za to, že uniesol dôkazné bremeno podľa § 24 daňového poriadku, pretože
preukázal nielen existenciu faktúr, ale aj zaplatenie fakturovaných súm a reálne prijatie služieb. Tieto
službypoužilnadodávkuslužiebpresvojichzákazníkov,ktoríposkytnutieslužiebpotvrdili.Uvedenébolo
zo strany žalobcu potvrdené účtovnou dokumentáciou, daňovou evidenciou, zmluvnou dokumentáciou

(vrátane preberacích protokolov a súvisiacich dokumentov), faktúrami, bankovými výpismi, potvrdeniami
o úhrade faktúr spoločnosti Megsys s.r.o. ako dodávateľa, doplňujúcimi a vysvetľujúcimi vyjadreniami
žalobcu, výsluchmi svedkov (A. B. C., A. B. C., D. E.), zoznamom odberateľov žalobcu ako aj
vyjadreniami jeho odberateľov k zmluvnému vzťahu s ním. V rámci svojej argumentácie žalobca v tomto
smere poukázal na stanovisko prezentované v správnej súdnej praxi (napr. v rozsudku Najvyššieho

súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 03.09.2019). Dôkazy, ktoré by jednoznačne
vyvracali dôkazy predložené žalobcom, v konaní správca dane nepredložil a ani nezabezpečil. Daňový
úrad Trnava a žalovaný na mnohých miestach svojich rozhodnutí iba formulovali pochybnosti vo vzťahu
k skutočnej povahe a reálnemu poskytnutiu sporných služieb, avšak počas konania nepreukázali opak, t.
j. že spoločnosť Megsys s. r. o. predmetné služby žalobcovi neposkytla. Daňový úrad Trnava a žalovaný

tak odmietli priznať žalobcovi právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr len na základe
pochybností, nie na základe relevantných zistení alebo nespochybniteľných dôkazov. Pokiaľ správcovia
dane tvrdia, že sporné služby neboli dodané spoločnosťou Megsys s. r. o. ako dodávateľom, ako to bolo
deklarované vo faktúrach, boli povinní uviesť, kto/aký subjekt podľa nich tieto služby poskytol. Inak túto
úvahu považoval žalobca za účelovú a pre vec irelevantnú. Napokon žalobca namietol, že Daňový úrad

Trnava a žalovaný na neho nezákonným spôsobom rozšírili dôkazné bremeno.

14.Žalobcataktiežnamietolporušenieprincípuneutralitydanezpridanejhodnoty.Podľažalobcubolona
účely vyhodnotenia podmienok na priznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty nevyhnutnézohľadniť princíp daňovej neutrality, vo svetle ktorého sa majú interpretovať aj normy zákona o DPH.
Žalobca svojím správaním nijakým spôsobom nepoškodil rozpočet Slovenskej republiky. Daň na vstupe
fakturovanú dodávateľom služieb spoločnosťou Megsys s. r. o. riadne zaplatil a daň na výstupe riadne

odviedol do štátneho rozpočtu.V spojitosti s predloženými dôkazmi o reálnosti poskytnutých služieb bolo
pretonevyhnutné,vrámcizachovaniaprincípudaňovejneutrality,priznaťžalobcoviprávonaodpočítanie
dane z prijatých faktúr od spoločnosti Megsys s. r. o. ako dodávateľa.

15. Žalobca ďalej považoval skutkový stav, ktorý vzali správcovia dane za základ pre svoje rozhodnutia,

za rozporný s administratívnym spisom a rovnako v ňom nemajúci podklad. Žalovaný nesprávne
vyhodnotil personálne kapacity spoločnosti Megsys s. r. o. ako dodávateľa poskytnúť spochybňované
služby žalobcovi. Žalobca vo vzťahu k k odpovediam jeho odberateľov, a to najmä vo vzťahu
kpreukázaniuslužiebodspoločnostiMegsyss.r.o.akododávateľazdôraznil,žeanijedenzodberateľov
nevylúčil, že by mu boli zo strany žalobcu služby reálne poskytnuté, naopak každý z nich potvrdil, že
mu žalobca dlhodobo a riadne poskytoval služby.

16. Žalobca taktiež namietol nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia pre nezrozumiteľnosť
a nedostatok dôvodov. Zmätočnosť napadnutého rozhodnutia spočívala v tom, že Daňový úrad Trnava
vykonal daňovú kontrolu en bloc za všetkých 25 zdaňovacích období, pričom počas týchto zdaňovacích
období sa skutkový stav relevantný pre správne vyrubenie dane vo významnej miere menil, čo

však správca dane ani žalovaný nereflektovali a nerozlišovali. Išlo pritom o zmeny v zásadných
skutočnostiach, o ktoré správcovia dane opierali svoje posúdenie a závery.

17. Žalobca ďalej namietol pochybenia Daňového úradu Trnava a žalovaného (ďalej aj ako „finančné
orgány“) v priebehu daňového konania. Daňový úrad Trnava podľa žalobcu pochybil počas daňovej

kontroly, keď opakovane vzniesol pochybnosti vo vzťahu k zisteným skutočnostiam, avšak tieto mu
neoznámil, aby ich mohol relevantným spôsobom odstrániť, ako to ukladá § 46 ods. 5 daňového
poriadku. Daňový úrad Trnava žalobcu počas daňovej kontroly nikdy nevyzval na odstránenie
pochybností v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku, ktoré mal vo vzťahu k službám poskytnutým
dodávateľom Megsys, s. r. o., prípadne iným skutočnostiam relevantným pre konanie. Daňový úrad

Trnava tiež nikdy presne nešpecifikoval, aké dôkazy by považoval za dostatočné na odstránenie
pochybností, ktoré mal, ale všetky výzvy boli všeobecné, generické a bez hlbšieho zamyslenia sa nad
detailom prípadu. Postupom v rozpore s § 46 ods. 5 daňového poriadku došlo k závažnému pochybeniu
Daňového úradu Trnava počas výkonu daňovej kontroly, pričom týmto postupom bol žalobca pripravený
o možnosť efektívne sa brániť voči pochybnostiam správcu dane, resp. tieto efektívne odstrániť. Tento

postup viedol k tomu, že nielen Daňový úrad Trnava, ale aj žalovaný spochybnili splnenie podmienok na
odpočítanie dane zo strany žalobcu z prijatých faktúr od spoločnosti Megsys s. r. o. ako dodávateľa, a to
výlučne na podklade pochybností, ktoré bolo možné odstrániť počas daňovej kontroly, pokiaľ by Daňový
úrad Trnava postupoval v súlade s daňovým poriadkom.

18. Žalobca ohľadom procesných pochybení finančných orgánov namietol nedodržanie lehoty na
rozhodnutie o jeho odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu podľa § 65 ods. 3 daňového poriadku.
Rovnako namietal postup Daňového úradu Trnava, ktorý mu doručil Oznámenie o doplnení konania bez
toho, aby ho vyzval na vyjadrenie sa k zisteným skutočnostiam, teda aby plnohodnotne uplatnil svoje
procesné právo na obhajobu. Keďže v rámci doplnenia dokazovania išlo o úkony, ktoré boli ekvivalentné

dokazovaniu počas daňovej kontroly, doručil žalobca Daňovému úradu Trnava vyjadrenie k doplneniu
konania, čo však nekonvaliduje postup Daňového úradu Trnava, ktorý tak zároveň porušil jedno zo
základných práv daňového subjektu, a to právo vyjadriť sa ku všetkým skutočnostiam pred vydaním
rozhodnutia.

III.
Vyjadrenie žalovaného k žalobe

19. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe zo dňa 12.12.2022 navrhol žalobu zamietnuť a žalobcovi

nepriznať nárok na náhradu trov konania. Námietky žalobcu považoval za právne bezvýznamné
a v plnom rozsahu zotrval na argumentácii uvedenej v napadnutom rozhodnutí.20. K námietke nesprávneho právneho posúdenia veci žalovaný uviedol, že skutočnosť, že žalobcovi
vznikla daňová povinnosť dňom dodania služby odberateľom neznamená, že mu vzniklo aj právo na
odpočítanie dane na základe sporných faktúr vystavených spoločnosťou Megsys s.r.o.. Dokazovaním

počas daňovej kontroly i doplneným dokazovaním počas daňového konania bola spochybnená
hodnovernosť spornej faktúry a s ňou súvisiacich predložených dokladov. A. B. C. a A. B. C. síce
formálne potvrdili dodanie sporných služieb pre žalobcu, ich výpovede však neboli jednoznačným
a hodnoverným dôkazom o uskutočnení sporného obchodu. Výpoveď svedka A. B. C., v ktorej nijako
bližšie neidentifikoval/nekonkretizoval osoby vykonávajúce sporné služby, jednoznačne nepotvrdila

dodaniespornýchslužieb.VtejtosúvislostižalovanýpoukázalnavýpoveďsvedkaA.B.C.,ktorýuviedol,
že on osobne vykonával sporné služby, pričom ich vykonával aj A. B. C. a aj externí zamestnanci
ako napríklad pán F., ktorého meno sa v hláseniach o vyúčtovaní dane, podaných spoločnosťou
Megsys s. r. o. za roky 2017, 2018 a 2019 nevyskytovalo. Zo zmluvných podmienok upravujúcich
sporný zdaniteľný obchod je zrejmé, že na poskytnutie sporných služieb prostredníctvom externých
zmluvných partnerov bol potrebný písomný súhlas žalobcu a žalobca nepredložil takýto písomný súhlas

vystavený pre spoločnosť Megsys s. r. o. Následne žalovaný poukázal na nekontaktnosť spoločnosti
BOLIX s. r. o. a z kontrolných výkazov vybraných dodávateľov spoločnosti Megsys s. r. o. ako možných
subdodávateľov, úzky príbuzenský vzťah A. B. C. a A. B. C. a rozpory v ich vyjadreniach.

21. Žalovaný v súvislosti s námietkou nesprávneho právneho posúdenia veci taktiež uviedol,

že pri rozhodovaní vo veci priznania práva na odpočet dane treba rozlišovať preukázanie
splnenia hmotnoprávnych a formálnych podmienok; spochybnením skutočnej identity dodávateľa bolo
spochybnené aj preukázanie hmotnoprávnej podmienky pre priznanie odpočtu dane.

22. V súvislosti s argumentáciou žalobcu o prenose dôkazného bremena a s poukazom na judikatúru

Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, najmä na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 3Sžf/1/2011, žalovaný poukázal na neskorší rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 1Sžfk/52/2017, z ktorého vyplýva, že judikatúra Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, ktorá sa
zaoberá dôkazným bremenom v daňovom konaní, osobitne pokiaľ ide o preukazovanie uskutočnenia
zdaniteľného plnenia je rozsiahla a prešla istým vývojom. Ustálila sa však v tých intenciách, že

nepostačuje predložiť faktúru, zmluvu, preberací protokol, ak správca dane nadobudne na základe
vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o reálnosti takého zdaniteľného obchodu a vyzve daňový
subjekt na predloženie ďalších dôkazov. Rovnako bol v danej súvislosti relevantný právny záver
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vyslovený v rozsudku sp. zn. 1Sžfk/47/2018. Úlohou toho,
kto sa domáha odpočítania dane, je preukázať splnenie podmienok na jeho získanie. V dôsledku

kvalifikovaného spochybnenia predloženej faktúry dôkazné bremeno prešlo na žalobcu. Žalobca má pri
realizácii svojej podnikateľskej činnosti postupovať obozretne, aby sa pri preukazovaní uplatňovaných
nárokov voči správcovi dane nedostal do dôkaznej núdze.

23. K námietkam žalobcu, že správca dane ho nikdy nevyzval na odstránenie pochybností v zmysle §

46 ods. 5 daňového poriadku nešpecifikujúc dôkazy na odstránenie pochybností, žalovaný uviedol, že
správca dane nie je povinný uviesť skutočnú materiálnu pravdu, t. j. zistiť ako sporný zdaniteľný obchod
skutočne prebehol, v daňovom konaní platí zásada prejednávacia a nie vyhľadávacia.

24.Vnadväznostinakonštatovaniežalobcu,žekaždýzvyzvanýchodberateľovpotvrdil,žemudlhodobo

poskytoval služby, žalovaný zdôraznil, že dodanie služieb jeho odberateľom nebolo spochybnené. To
však neznamená, že tieto služby boli dodané v subdodávke práve spoločnosťou Megsys s. r. o..

25. Žalovaný taktiež konštatoval, že Daňový úrad Trnava v doplnenom dokazovaní pri vyhodnotení
výpovede svedka D. E. spochybnil výpovednú hodnotu príloh zo dňa 16.06.2021 označených žalobcom

ako výpis servisných zásahov. Pochybnosť o hodnovernosti týchto súpisov prehlbuje skutočnosť, že
žalobca tvrdil, že ide o automaticky generované výpisy, pričom je ale zrejmé, že výpisy boli manuálne
upravované. Žalovaný zároveň uviedol, že nie on alebo Daňový úrad Trnava mal určiť, aký počet
zamestnancov bol potrebný na výkon sporných služieb, mal by to vedieť preukázať žalobca tvrdiaci, že
svoje dodávky služieb odberateľom potreboval zabezpečiť v subdodávke.

26. Žalovaný považoval námietky žalobcu za právne bezvýznamné, bez vplyvu na vecnú stránku
žalobou napadnutých rozhodnutí a na výšku rozdielu dane na dani z pridanej hodnoty, ktorý bol vyrubený
na základe vykonanej daňovej kontroly. Žalovaný zároveň odkázal v plnom rozsahu na odôvodneniežalobou napadnutého rozhodnutia. Napadnuté rozhodnutie ako ani prvostupňové rozhodnutie netrpia
takými vadami, ktoré by mohli mať vplyv na zákonnosť žalobou napadnutých rozhodnutí, a pre ktoré by
bolo potrebné rozhodnutia zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie.

IV.
Replika žalobcu

27. Na vyjadrenie žalovaného k žalobe zo dňa 12.12.2022 reagoval žalobca vyjadrením zo dňa
08.02.2023, s tým, že žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe relevantným spôsobom nekomentoval
právnu argumentáciu predloženú žalobcom, resp. že sa nevyjadril k aplikovateľným rozhodnutiam
súdnych autorít, ktoré predostrel žalobca v správnej žalobe (s malými výnimkami). Rovnako
nespochybnil zásadné najmä právne argumenty žalobcu, ani neodstránil pochybnosti vo vzťahu
k nezrozumiteľnosti napadnutého rozhodnutia.

28. Žalobca zdôraznil, že v ticketovacom systéme je pri každom úkone záznam „external“, ktorý
dokumentuje, že úkon vykonal externý dodávateľ. Žalobca aj v súlade so zmluvnými podmienkami
nepotreboval mať informáciu, ktorá konkrétna osoba na strane dodávateľa Megsys s.r.o. úkon vykonala.
Predložené výpisy servisných zásahov obsahujú presnú špecifikáciu zákazníkov a lokalít, kde boli

servisné zásahy vykonané. Výpisy servisných zásahov obsahujú rovnako údaje o zákazníkoch (druhý
stĺpec zľava). Na preberacích protokoloch ako aj na faktúrach je podrobný rozpis kategórií servisných
úkonov spolu s počtom hodín na jednotlivé kategórie. Tie sú podložené výpisom servisných úkonov z
ticketovacieho systému, kde sa páruje počet hodín a žalobca následne sledoval plnenie SLA voči svojim
odberateľom, ktoré bolo vždy splnené. Údaje v preberacích protokoloch a faktúrach tak predstavovali

určitú sumarizáciu úkonov podľa jednotlivých kategórií. Jednotlivé úkony boli podrobne rozpísané vo
výpisoch servisných zásahov a vzhľadom na ich počty by bolo neúčelné a nehospodárne opakovane
uvádzať takéto podrobné rozpisy aj vo faktúrach a preberacích protokoloch. Tieto skutočnosti boli
potvrdené výsluchmi uvedených svedkov a žalovaný sa k nim ani vo vyjadrení nevyjadril.

29. Žalovaný s odkazom na prvostupňové rozhodnutie následne tvrdil, že skutočným dôvodom na
odopretie nároku na odpočítanie dane u žalobcu je, že plnenie uvedené na faktúre údajne nebolo
uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným. Takýmto spôsobom však nie je možné zhojiť nedostatky,
ktorými bolo postihnuté daňové konanie. Taktiež správca dane počas administratívneho konania nikdy
nespochybnil postavenie (status) dodávateľa služieb (t. j. Megsys s. r. o.) ako zdaniteľnej osoby.

30. Nad rámec v správnej žalobe uvedených rozhodnutí žalobca poukázal aj na rozsudok Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022, kde sa súd zaoberal otázkou posúdenia
resp. spochybnenia statusu deklarovaného dodávateľa a okrem iného, s odkazom na uznesenie SD EÚ
vo veci C-610/19 Vikingo, potvrdil, že v prípade spochybnených subdodávateľov je možné nepriznať

odpočítanie dane iba v prípade, kedy by bola preukázaná účasť alebo aspoň vedomosť daňového
subjektu o podvodnom konaní niektorého zo subjektov zapojených do obchodného reťazca. Správca
dane a ani žalovaný v posudzovanej veci týmto smerom neviedli svoje úvahy pri rozhodovaní o vyrubení
rozdieludane.Opätovneodkázalnajudikatúruuvádzanúvžalobeavsúvislostisrozloženímaprenosom
dôkazného bremena dal do pozornosti nález Ústavného súdu SR I. ÚS/259/2022 zo dňa 12.10.2022,

ktorý je plne aplikovateľný na daný prípad.

31. Záverom uviedol, že pokiaľ ide o namietanú absenciu fakturácie cestovných náhrad, je na vôli
zmluvných strán, ako upravia svoje práva a povinnosti. Skutočnosť, že spoločnosť Megsys s.r.o.
nefakturovala žalobcovi cestovné náhrady (najmä v kontexte prípadu a predložených dôkazov), nemôže

spochybniť poskytnutie služieb resp. poskytnutie služieb práve týmto dodávateľom žalobcovi. Súčasne
zotrval na názore o porušení § 46 ods. 5 daňového poriadku zo strany správcu dane.

V.
Konanie na správnom súde a posúdenie podstatných právnych argumentov

32. Krajský súd v Trnave uznesením č. k. 20S/122/2022-176 zo dňa 13.01.2023 priznal správnej žalobe
odkladný účinok do právoplatnosti rozhodnutia správneho súdu vo veci samej.33. Na základe § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene
a doplnení niektorých zákonov Správny súd v Bratislave začal svoju činnosť 01.06.2023 a súčasne

výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Nitre a Trnave na Správny súd v Bratislave vo
všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Vec vedená na Krajskom
súde v Trnave pod sp. zn. 20S/122/2022 bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej
vety náhodným výberom pridelená senátu 6S Správneho súdu v Bratislave a je vedená pod sp. zn.
TT-20S/122/2022.

34. Správny súd v Bratislave (ďalej aj ako „správny súd“) ako súd vecne a miestne príslušný na
konanie vo veci podľa § 10 a § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení
neskorších predpisov (ďalej aj ako „SSP“) v spojení s § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o
zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov preskúmal napadnuté rozhodnutie
žalovaného vrátane konania, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, z dôvodov uplatnených v žalobe a dospel

k záveru, že žaloba je dôvodná. O žalobe rozhodol na pojednávaní dňa 22.08.2023.

35. Podľa § 2 ods. 1 a ods. 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam
alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy
a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo

právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy,
opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu
verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom
súde.

36.Podľa§6ods.1SSP,správnesúdyvsprávnomsúdnictvepreskúmavajúnazákladežalôbzákonnosť
rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej
správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach
ustanovených týmto zákonom.

37. Podľa § 187 ods. 1 SSP, ak správny súd priznal žalobe odkladný účinok podľa § 185 písm. a) je
povinný o nej rozhodnúť do šiestich mesiacov od vydania uznesenia o priznaní odkladného účinku.

38. Podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP, správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu
verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak vychádzalo z nesprávneho právneho

posúdenia veci.

39. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH, dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru
podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému
vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia

záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia
alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona.

40. Podľa § 19 ods. 2 zákona DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

41. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

42.Podľa§49ods.2písm.a)zákonaoDPH,platiteľmôžeodpočítaťoddane,ktorújepovinnýplatiť,daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3

a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

43. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

44. Podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný
platiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak.45. Podľa § 71 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, na účely tohto zákona faktúrou je každý doklad alebo
oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo
zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry.

46. Podľa § 72 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru podľa tohto zákona
pri dodaní tovaru alebo služby s miestom dodania v tuzemsku inej zdaniteľnej osobe alebo právnickej
osobe, ktorá nie je zdaniteľnou osobou.

47. Podľa § 74 ods. 1 písm. f) zákona č. 222/2004 Z.z. faktúra vyhotovená osobou podľa § 72 musí
obsahovať množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby.

48. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

49. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,

ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

50. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

51. Podľa § 24 ods. daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť,

správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

52. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

53. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom

zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

54. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

55. Podľa § 45 ods. 1 písm. c) daňového poriadku, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová
kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo
predkladaťvpriebehudaňovejkontrolydôkazypreukazujúcejehotvrdeniaanavrhovaťdôkazydostupné
správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia.

56. Podľa § 45 ods. 1 písm. f) daňového poriadku, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k
zamestnancovisprávcudaneprávovyjadrovaťsavpriebehudaňovejkontrolykzistenýmskutočnostiam,
k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim.

57. Podľa § 45 ods. 2 písm. e) daňového poriadku, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu
k zamestnancovi správcu dane povinnosť predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce
jeho tvrdenia.58. Podľa § 74 ods. 2 posledná veta daňového poriadku, v rámci odvolacieho konania môže odvolací
orgán výsledky daňového konania dopĺňať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo
odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty.

59. Podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku, odvolací orgán napadnuté rozhodnutie v odôvodnených
prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. Odvolací orgán rozhodnutie zruší
a vec vráti na ďalšie konanie a rozhodnutie, ak sú na to dôvody. Ak odvolací orgán rozhodnutie zruší
a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo orgán, ktorého rozhodnutie bolo

zrušené, je viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu.

60. Predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní boli rozhodnutia finančných orgánov
o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie marec 2019 z dôvodu
neuznania práva žalobcu na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo spornej faktúry. Finančné orgány
vo svojich rozhodnutiach, ktorými bol žalobcovi vyrubený rozdiel na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len

„rozhodnutia finančných orgánov“), dospeli k záveru, že žalobca hodnovernými a nespochybniteľnými
dôkazmi nepreukázal, že dodanie služieb bolo realizované tak, ako deklarovala sporná faktúra. Úlohou
správneho súdu tak bolo posúdiť, či finančné orgány pri vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty
žalobcovi postupovali v súlade s príslušnými právnymi predpismi a ustálenou súdnou praxou.

61. Správny súd v prvom rade uvádza, že právo zdaniteľných osôb na odpočítanie dane, ktorú
majú zaplatiť, dane splatnej alebo už zaplatenej na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb,
ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty
(napr. rozsudky Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 zo dňa 21.06.2012, Mahagében a Dávid; vo veci
C-285/11 zo dňa 06.12.2012, Bonik; vo veci C-18/13 zo dňa 13.02.2014, Maks Pen). I keď právo

zdaniteľných osôb na odpočítanie dane predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému
dane z pridanej hodnoty, môže byť obmedzené, a to v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nepreukáže
splnenie hmotnoprávnych podmienok (alebo formálnych podmienok) pre priznanie práva na odpočítanie
dane alebo ak došlo k daňovému podvodu, či k zneužitiu práva (napr. rozsudky Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022, sp. zn. 2Sžfk/49/2020 zo dňa

26.10.2022 a sp. zn. 6Sžfk/41/2021 zo dňa 30.03.2023). Ide o rôzne právne dôvody pre neuznanie
práva na odpočítanie dane, ktorých jednoznačné odlíšenie je dôležité najmä v súvislosti s rozsahom a
predmetom dokazovania či inštitútom dôkazného bremena.

62.Vychádzajúczobsahurozhodnutífinančnýchorgánovmožnokonštatovať,žežalobcovibolvyrubený

rozdiel na dani z pridanej hodnoty z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva
na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Správny súd preto venoval v medziach žalobných námietok
osobitnú pozornosť prieskumu záveru finančných orgánov o nesplnení hmotnoprávnych podmienok pre
priznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty.

63. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočítanie dane sa v zmysle zákona o DPH
rozumejú: existencia zdaniteľného plnenia (i), jeho dodanie zdaniteľnou osobou (ii) a použitie dodaných
tovarov a služieb daňovým subjektom na účely jeho ekonomickej činnosti (iii). Právo na odpočítanie
dane pritom vzniká príjemcovi plnenia pri kumulatívnom splnení týchto podmienok. V prípade, že čo i len
jedna z vyššie uvedených hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane nie je

splnená, s tým, že dôkazné bremeno (ohľadne ich splnenia) je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie
dane uplatňuje, právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.

64. Zatiaľ čo nepreukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie
dane je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade formálnych podmienok tomu tak bez ďalšieho

nie je. Nedostatky v naplnení formálnych podmienok nemôžu automaticky viesť k odopretiu práva
na odpočítanie dane v prípade, ak je preukázané naplnenie hmotnoprávnych podmienok práva na
odpočítanie dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-101/16 zo dňa 19.10.2017, SC
Paper Consult SRL, bod 41; vo veci C-281/20 zo dňa 11.11.2021, Ferimet SL, bod 33; vo veci C-518/14
zo dňa 15.09.2016, Senatex GmbH, bod 38; vo veci C-154/20 zo dňa 09.12.2021, Kemwater ProChemie

s.r.o., bod 29 ).

65. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmyštátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných
skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

66. Zákonodarca prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych
podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo
uplatňuje (§ 24 ods. 1 daňového poriadku; napr. rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 03.02.2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27.09.2018 a sp.zn. 5Sžfk/15/2018 zo
dňa 30.04.2019). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke

(vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v
prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt.

67. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné,
resp. neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo
dňa 03.09.2019, bod 54). Dôkazná povinnosť, ktorú nesie daňový subjekt, nedosahuje povinnosť

preukázania tvrdených skutočností s absolútnou istotou, ale postačí preukázať dostatočnú mieru
pravdepodobnosti. Tá bude spravidla naplnená, ak bude možné z vykonaných dôkazov urobiť daný
záver bez vážnych pochybností, pričom treba zohľadniť aj čas, ktorý uplynul od doby, keď preukazované
skutočnosti nastali (podobne aj rozsudok českého Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 8Afs/23/2018 zo
dňa 16.01.2020, ktorého závery sú aplikovateľné aj vo vzťahu k slovenskej právnej úprave). Z hľadiska

teórie dôkazného práva nemožno od daňových subjektov požadovať predloženie takých dôkazov,
ktorých predloženie je zo strany daňového subjektu objektívne nemožné (tzv. probatio diabolica;
rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 259/2022 zo dňa 12.10.2022, bod 15,
16).

68. Subjekt, ktorý si chce odpočítať daň z pridanej hodnoty má dve povinnosti, a to (i) povinnosť tvrdiť
a (ii) povinnosť svoje tvrdenie preukázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na
odpočet dane z pridanej hodnoty za splnenia zákonom stanovených podmienok a následne povinnosť
dokázať svoje tvrdenie, čo predstavuje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane
(vo všeobecnosti) je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt preukazuje relevantnými

dôkazmi. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. Ak má
správca dane pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu a predložené dôkazy nemieni akceptovať,
potomjepovinnýtútoskutočnosťtaktieždoložiťdôkazmi,ktorétvrdeniadaňovéhosubjektujednoznačne
vyvracajú,pričomdôkazysprávcudanemusiamaťminimálnerovnakúvýpovednúschopnosť,závažnosť
a vierohodnosť ako dôkazy predložené daňovým subjektom (k tomu nález Ústavného súdu Slovenskej

republiky sp. zn. IV. ÚS 569/2022 zo dňa 07.02.2023).

69. Správny súd sa po oboznámení s rozhodnutiami finančných orgánov a obsahom administratívnych
spisov musel stotožniť s námietkou žalobcu, že zo záverov finančných orgánov vyplýva
nejednoznačnosť v právnom posúdení skutkového stavu zisteného na základe vykonaných dôkazov,

kedy (a to aj pre správny súd) nebolo možné jednoznačne ustáliť či nárok na odpočítanie dane bol
odmietnutýzdôvodu,žespornéslužbyneboližalobcovidodanévôbecalebozdôvodu,žedodanietýchto
služieb žalobcovi nebolo realizované spoločnosťou Megsys s. r. o. ako deklarovaným dodávateľom.

70. V prejednávanej veci bolo finančnými orgánmi konštatované, že žalobca hodnovernými

a nespochybniteľnými dôkazmi nepreukázal, že dodanie sporných služieb bolo realizované tak, ako
deklaruje sporná faktúra (str. 46 napadnutého rozhodnutia), resp. že žalobca a ani jeho dodávateľ
hodnovernými a nespochybniteľnými dôkazmi nepreukázali, že dodanie služieb od spoločnosti Megsys
s. r. o. bolo realizované tak, ako deklaruje sporná faktúra, a že pri ich dodávke vznikla daňová
povinnosť a právo na odpočítanie dane, čím nepreukázal splnenie podmienok na vznik a uplatnenie

práva odpočítať daň (str. 32 prvostupňového rozhodnutia). Z uvedených záverov, resp. konštatovaní
finančných orgánov, ako aj z celkového obsahu rozhodnutí finančných orgánov nie je zrejmé, či finančné
orgány odmietli nárok na odpočítanie dane z dôvodu nepreukázania dodania zdaniteľného plnenia
alebo z dôvodu nepreukázania dodania zdaniteľného plnenia zdaniteľnou osobou uvedenou na spornej
faktúre, t.j. spoločnosťou Megsys s. r. o..

71. Jednoznačný dôvod neuznania nároku na odpočítanie dane zo strany finančných orgánov
nevyplýva ani z konštatovania Daňového úradu Trnava, že bol „názoru, že zdaniteľné plnenie uvedené
na predloženej preverovanej faktúre, nebolo uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným“ (str. 32prvostupňového rozhodnutia), na ktoré poukázal žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe zo dňa
12.12.2022. Ani z citovaného konštatovania Daňového úradu Trnava, ktoré je pochopiteľne potrebné
vnímať v kontexte celého prvostupňového rozhodnutia a nie izolovane, totiž nie je jednoznačne zrejmé,

či mal správca dane za to, že nebola preukázaná existencia zdaniteľného plnenia alebo za to, že síce
nebolo preukázané dodanie zdaniteľného plnenia zdaniteľnou osobou uvedenou na spornej faktúre, ale
že toto plnenie bolo dodané inou osobou. Správny súd pripúšťa, že citované konštatovanie Daňového
úradu Trnava by mohlo byť skôr vnímané tak, že existenciu zdaniteľného plnenia mal za preukázanú,
avšak nie dodávateľom deklarovaným na spornej faktúre. Zároveň ale správny súd neopomína, že

Daňový úrad Trnava na viacerých miestach prvostupňového rozhodnutia konštatoval, že na základe
konkrétnychvykonanýchdôkazovnebolopreukázané,že„službyfakturovanédodávateľskýmifaktúrami,
na ktorých je ako dodávateľ uvedená spoločnosť Megsys s. r. o., boli daňovému subjektu X-NET spol. s r.
o. v zdaňovacích obdobiach december 2017 - december 2019 skutočne dodané“ (str. 5 prvostupňového
rozhodnutia, obdobné konštatovania na str. 10 prvostupňového rozhodnutia).

72. Finančné orgány teda skutočne jednoznačne neustálili, či mali za preukázanú existenciu
zdaniteľného plnenia, t.j. dodanie sporných služieb žalobcovi. Jednoznačné zodpovedanie tejto otázky
pritom nepochybne malo dôsledky vo vzťahu k posudzovaniu nároku na odpočítanie dane ako aj
vo vzťahu k dôkaznému bremenu a jeho rozsahu. Pokiaľ by totiž bolo jednoznačne ustálené, že
nebola preukázaná existencia zdaniteľného plnenia, t. j. dodanie sporných služieb, pričom tento záver

finančných orgánov by mal oporu v obsahu administratívnych spisov, bol by skutočne daný dôvod
na odopretie práva na odpočítanie dane. Na druhej strane ale pokiaľ by bolo jednoznačne ustálené,
že existencia zdaniteľného plnenia preukázaná bola, potom by finančné orgány nemohli žalobcovi
odmietnuť nárok na odpočítanie dane z dôvodu nedostatočných materiálnych a personálnych kapacít
deklarovaného dodávateľa, resp. jeho subdodávateľov na dodanie, resp. poskytnutie zdaniteľného

plnenia bez toho, aby zároveň finančné orgány preukázali účasť daňového subjektu na daňovom
podvode alebo na zneužití práva (napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 3Sžfk 15/2020 zo dňa 30.06.2022 publikovaný v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho
správneho súdu Slovenskej republiky pod poradovým č. 23/2022). Týmto smerom (t. j. smerom účasti
žalobcu na daňovom podvode alebo na zneužití práva) však finančné orgány neviedli svoje úvahy pri

rozhodovaní o vyrubení rozdielu dane žalobcovi.

73. Žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe zo dňa 12.12.2022 na námietku žalobcu o nejednoznačnosti
záverov finančných orgánov ohľadom (ne)preukázania dodania sporných služieb osobitne reagoval
poukazom na vyššie citované konštatovanie Daňového úradu Trnava (str. 32 prvostupňového

rozhodnutia, v zmysle ktorého bol „názoru, že zdaniteľné plnenie uvedené na predloženej preverovanej
faktúre, nebolo uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným“) a tiež konštatovaním, že pri rozhodovaní
vo veci priznania práva na odpočítanie dane treba rozlišovať preukázanie splnenia hmotnoprávnych
a formálnych podmienok s tým, že finančné orgány spochybnením skutočnej identity dodávateľa
spochybnili aj preukázanie hmotnoprávnej podmienky pre priznanie nároku na odpočítanie dane –

statusu platiteľa dane skutočného dodávateľa. K poukazu žalovaného na predmetné konštatovanie
Daňového úradu Trnava sa už správny súd vyjadril vyššie v odôvodnení tohto rozhodnutia. Ohľadom
spochybnenia skutočnej identity dodávateľa správny súd uvádza, že samotné spochybnenie skutočnej
identity dodávateľa pre zamietnutie nároku na odpočítanie dane nepostačuje (napr. rozhodnutie
Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 zo dňa 09.12.2021, Kemwater ProChemie s.r.o., bod 29).

74. Správny súd v nadväznosti na vyššie uvedené zdôrazňuje, že ustálenie skutkového stavu a presné
vymedzenie rozsahu skutočností, ktoré má správca dane za preukázané a skutočností, ohľadne ktorých
existujú pochybnosti, nepochybne nadväzuje na rozsah dôkazného bremena, ktoré zaťažuje žalobcu
(daňový subjekt) preukazujúceho splnenie hmotnoprávnych podmienok pre vznik nároku na odpočítanie

dane. Správca dane musí dostatočne jasne pomenovať svoje pochybnosti a tieto pochybnosti aj oznámiť
daňovému subjektu, aby daňový subjekt poznal rozsah svojho dôkazného bremena a na základe
informáciísprávcudanevedel,akéskutočnostimádoložiťďalšímidôkazmi.Vprípade,žesapochybnosti
správcu dane viažu k vecným podmienkam odpočítania dane, mal by kontrolovaný daňový subjekt
vedieť, či považuje správca dane za pochybné reálne uskutočnenie deklarovaných plnení, teda či

vôbec platiteľ prijal plnenia, z ktorých si uplatňuje nárok na odpočítanie dane, alebo či má správca
dane pochybnosti „iba“ o tom, že plnenia dodal deklarovaný dodávateľ, pričom o samotnom reálnom
uskutočnení deklarovaných plnení pochybnosti nemá. S tým súvisí povinnosť správcu dane podľa § 46
ods. 5 daňového poriadku v priebehu daňovej kontroly jeho pochybnosti o správnosti, pravdivosti aleboúplnosti predložených dokladov alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených oznámiť kontrolovanému
daňovému subjektu, ktorý ich predložil a tiež povinnosť vyzvať ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby
neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne

preukázal. Uvedené zaručuje daňovému subjektu určitú ochranu v tom, že správca dane musí daňový
subjekt v priebehu daňovej kontroly informovať o svojich pochybnostiach a zároveň ho aj vyzvať, aby
tieto pochybnosti odstránil alebo vyvrátil. Zároveň možno konštatovať, že len pri dodržaní týchto zásad
vyplývajúcich z relevantnej právnej úpravy zo strany správcu dane môže daňový subjekt efektívne
realizovať svoje právo vyjadriť sa k pochybnostiam správcu dane a tieto pochybnosti odstrániť alebo

vyvrátiť až do ukončenia daňovej kontroly.

75. Ohľadom hodnotenia dôkazov zo strany finančných orgánov (vrátene hodnotenia preukázania
splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane), správnemu súdu
neostalo iné, ako konštatovať, že finančné orgány tvrdenia, resp. dôkazné prostriedky predložené
žalobcom spochybnili bez relevantných zodpovedajúcich dôkazných prostriedkov. Zistenia a dôkazy,

ktorými finančné orgány spochybnili vierohodnosť žalobcom predložených dôkazov, správny súd
nepovažuje za minimálne rovnako závažné, ako boli žalobcom predložené dôkazy.

76. Správny súd v súvislosti s ustálením skutkového stavu a hodnotením dôkazov zo strany finančných
orgánov v prvom rade poukazuje na skutočnosť, že rozsah dôkazov, z ktorých finančné orgány

pri formulovaní svojich záverov vychádzali nebol obmedzený len na predloženú spornú faktúru od
spoločnosti Megsys s. r. o. ako deklarovaného dodávateľa. Finančné orgány mali (okrem iných)
kdispozíciizmluvuoposkytovaníslužiebzodňa15.05.2017uzatvorenúmedzižalobcomaspoločnosťou
Megsys s. r. o., preberací protokol, zoznam servisných zásahov, svedecké výpovede A. B. C., A.
B. C. a D. E. ako aj vyjadrenia Mesta Svätý Jur a niektorých spoločností, ktoré mali byť konečným

odberateľom sporných služieb. Dodanie sporných služieb žalobcovi pritom potvrdil A. B. C., konateľ
spoločnosti Megsys s. r. o. v období od 21.03.2017 do 29.05.2020 a to vo svojej výpovedi zo dňa
09.03.2021.Vykonávanie činností pre žalobcu zo strany spoločnosti Megsys s.r.o. v podobe servisných
zásahov, poradenskej činnosti ohľadom bezpečnosti počítačových sietí, inštalácie softvéru a hardvéru
potvrdil tiež A. B. C. vo svojej výpovedi zo dňa 16.05.2022. A. B. C. vo výpovedi zo dňa 16.05.2022

taktiež uviedol, že služby realizované spoločnosťou Megsys, s. r. o. boli vykonané, resp. že konečným
objednávateľom týchto služieb boli „D. G., H., ... Kooperatíva a Mesto Jur, ...“, čím potvrdil vyjadrenie
žalobcu, že týmto spoločnostiam a Mestu Svätý Jur poskytoval plnenia prostredníctvom spoločnosti
Megsys s. r. o. Zároveň tieto spoločnosti a Mesto Svätý Jur potvrdili, že im žalobca poskytoval plnenia
v rámci odberateľsko-dodávateľských vzťahov.

77. Pokiaľ ide o svedecké výpovede A. B. C., A. B. C. a D. E., tieto finančné orgány nepovažovali
za dôveryhodné. Tento záver finančných orgánov však nevyplýva zo žiadnych skutočností, resp.
dôkazov, ktoré by boli obsahom administratívnych spisov. Nepochybne finančné orgány hodnotia
všetky dôkazy podľa svojej úvahy, avšak ani proces hodnotenia dôkazov nemôže znamenať svojvôľu.

Z administratívnych spisov nevyplývajú žiadne okolnosti, ktoré by spochybňovali hodnovernosť
a odôvodňovali záver o účelovosti uvedených svedeckých výpovedí. Súdu nebolo zrejmé ani to, či
nedôveryhodnosť spočívala v zamlčaní podstatných okolností, v nepravdivosti uvedených faktov, alebo
v iných skutočnostiach, prípadne či správca dane z tohto dôvodu aj vyvodil určité následky.

78. Správny súd má za to, že finančné orgány hodnovernosť uvedených svedeckých výpovedí
spochybnili výlučne na základe domnienok, teda, že D. E. a A. B. C. mohli mať k dispozícii zápisnicu
o výsluchu A. B. C. (čo samozrejme nemožno vylúčiť), a že výpoveď D. E. mohla byť dopredu dohodnutá,
keďže je aj v súčasnosti externým dodávateľom žalobcu. Výlučne tieto indície však podľa názoru
správneho súdu nepostačujú na odmietnutie tohto dôkazného prostriedku en bloc.

79. Z predložených administratívnych spisov nie je možné dospieť k záveru, že žalobca by ovplyvňoval
obsah uvedených svedeckých výpovedí a súčasne všetci svedkovia boli pred podaním výpovede
poučeníopovinnostivypovedaťpravdu,ničnezamlčiavaťaonásledkochpodanianepravdivejsvedeckej
výpovede.

80. Pokiaľ A. B. C. na otázku, či mal vedomosť o hlavnej podnikateľskej činnosti spoločnosti Megsys
s. r. o. v preverovanom období, ihneď uviedol, že robili služby pre spoločnosť X-NET spol. s r. o.,
žiadnu inú spoločnosť neuviedol a služby uvádzal presne tie, ktoré boli uvedené na sporných faktúrach,uvedené podľa finančných orgánov naznačuje, že svedok bol dopredu poučený o poskytnutí výpovede
a potvrdeniach služieb dodaných pre žalobcu. Správny súd v tejto súvislosti poukazuje na to, že svedok
bol Daňovým úradom Trnava oboznámený s dôvodmi predvolania k výsluchu, a že bude vypovedať

v súvislosti s výkonom daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty práve u žalobcu. Odpoveď svedka na
predmetnú otázku preto nemožno považovať za znak nedôveryhodnosti obsahu jeho výpovede.

81. Správny súd taktiež poukazuje na rozpor v posúdení obsahu výpovede svedka A. B. C., kde na
jednej strane finančné orgány tvrdia, že svedok bol dopredu inštruovaný k svojej výpovedi, mohol

mať k dispozícii zápisnicu o výsluchu svojho syna A. B. C. a v zapätí vyvodili, že svedok uviedol iné
skutočnosti ohľadne servera, ako uviedol bývalý konateľ spoločnosti Megsys s. r. o. A. B. C.. Na tomto
mieste správny súd konštatuje, že svedok A. B. C. uviedol (zhodne) s A. B. C., že spoločnosť BOLIX s.
r. o. bola subdodávateľom softvéru SAAS /nie servera/.

82. Finančné orgány taktiež dospeli k záveru, že z výpovede svedka vyplýva, že spoločnosť Megsys s.

r. o. nemohla dodať služby ani z kapacitných dôvodov. Svedok však vo svojej výpovedi uviedol, že na
dodanie služieb boli potrební 3 - 4 zamestnanci, pričom uviedol, ktorí traja zamestnanci tieto služby aj
vykonali. Nie je preto možné súhlasiť so záverom finančných orgánov, že z výpovede svedka vyplynula
nemožnosť dodať sporné služby z kapacitných dôvodoch. Zároveň uvedené počty osôb (cca 4) ako
zamestnancov spoločnosti Megsys s. r. o. uvádzal aj svedok A. B. C.. Finančné orgány k tomuto záveru

neuviedli žiadne ďalšie bližšie úvahy, z ktorých by bolo zrejmé, na základe akých podkladov dospeli
k záveru o nemožnosti dodať uvedené služby, hoci mali k dispozícii preberací protokol s uvedeným
počtom človekohodín, pričom z výpovedí A. B. C. bolo zrejmé, že jeden technik môže v priebehu 1
hodiny vykonať aj 7 servisných zásahov.

83. Spochybňujúcou okolnosťou dodania služieb malo byť aj to, že konateľ spoločnosti Megsys s.r.o.
bol v čase deklarovaného poskytnutia služieb zamestnancom v trvalom pracovnom pomere, a preto
nemohol tieto služby vykonávať. Správny súd na margo uvedeného poukazuje na to, že vo vzťahu
k zdaňovaciemu obdobiu marec 2019 je táto argumentácia bez právnej relevancie, nakoľko A. B. C. bol
zamestnancom v inej spoločnosti/spoločnostiach len do 30.06.2018.

84. Obdobne ani skutočnosť, že žalobca nevedel označiť konkrétne osoby, ktoré práce vykonali, nemôže
byť „relevantne spochybňujúcim“ zistením správcu dane. V obchodnej praxi je totiž bežné, že jeden
podnikateľský subjekt si objedná služby od iného podnikateľského subjektu bez toho, aby vedel či musel
vedieť, ktoré konkrétne fyzické osoby plnenie v mene dodávateľa vykonajú.

85. Rovnako nebolo v moci žalobcu ovplyvniť ani vedenie účtovníctva a plnenie si daňových povinností
zo strany spoločnosti Megsys s.r.o.. Správny súd tu poukazuje na skutočnosť, že daňový subjekt nie
je možné pripraviť o právo odpočítať daň len v dôsledku skutočností ležiacich mimo jeho sféry, ako
je nekontaktnosť jeho dodávateľov či odberateľov, nesplnenie si rôznych povinností na ich strane či

neodvedenie sumy dane do štátneho rozpočtu týmito inými osobami (k tomu nález Ústavného súdu
Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 627/2022 zo dňa 27.04.2023 alebo rozsudok Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/58/2020 zo dňa 29.03.2023).

86. Vo vzťahu k spoločnosti Megsys s. r. o. Daňový úrad Trnava zistil, že táto spoločnosť je odo dňa

30.05.2020bezkonateľa,žespoločníkomjespoločnosťsosídlomvSpojenomkráľovstveVeľkejBritánie
a Severného Írska, že na adrese sídla nesídli, že posledné daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie august 2020 bolo podané bez vyplnených údajov, že posledné daňové priznanie
k dani z príjmov právnickej osoby bolo podané za zdaňovacie obdobie rok 2019, že má evidované
daňové nedoplatky na daniach spravovaným správcom dane, že daňovému subjektu bola ukončená

registrácia k DPH k dátumu 31.03.2021 a že u daňového subjektu bolo vykonaných viac daňových
kontrol, ktoré prešli do určenia dane podľa pomôcok nakoľko daňový subjekt nekomunikoval.

87. Uvedené skutočnosti podľa záverov Daňového úradu Trnava spochybňujú, že služby fakturované na
dodávateľských faktúrach boli žalobcovi skutočne dodané. Tento záver Daňového úradu Trnava, podľa

správneho súdu, bol výsledkom nesprávneho hodnotenia doposiaľ získaných dôkazov a ich právneho
posúdenia. Napriek dôkladnému oboznámeniu sa s obsahom administratívneho spisu, nedokázal
správny súd identifikovať skutočnosti, ktoré by jednoznačne súviseli medzi vývojom (činnosťou) v
spoločnosti Megsys s. r. o. v časovom období, ktoré nastalo po preverovanom zdaňovacom obdobía tvrdeným poskytnutím služieb žalobcovi. Rovnako správny súd nepovažoval tieto skutočnosti za také,
ktoré by mohli byť akokoľvek vyhodnotené v neprospech žalobcu, keďže na ich vznik a priebeh nemohol
mať žiaden dosah, o to viac, že sa uskutočnili v čase, keď obchodno-záväzkové vzťahy medzi Megsys

s. r. o. a žalobcom boli ukončené. Neuhradenie sumy za prevod obchodného podielu, resp. samotný
prevod obchodného podielu dodávateľa po uplynutí kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, za ktoré
sa právo na odpočítanie dane posudzuje, nemôže mať vplyv na posúdenie splnenia hmotnoprávnych
podmienok vo vzťahu k dodaniu služieb žalobcovi. Akékoľvek nakladanie s obchodným podielom
je vecou spoločníka a samotný obchodný partner nemusí mať o tejto záležitosti vôbec informáciu.

Neuhradenie ceny obchodného podielu zo strany tretej osoby je tak porušením zmluvného vzťahu medzi
touto treťou osobou a spoločníkom, ktorý obchodný podiel prevádza. Žalobca nebol účastníkom zmluvy
o prevode o obchodného podielu, nemal dosah na dohodnuté zmluvné podmienky a už vôbec nie na
úhradu samotnej ceny.

88. Ohľadom otázky skutočného dodania sporných služieb a ich rozsahu správny súd napokon dodáva,

že Daňový úrad Trnava mohol za účelom preverenia skutkového stavu a skutočného dodania sporných
služieb doplniť dokazovanie dopytom aj zvyšných spoločností, ktorých sa mali týkať sporné služby,
nad rámec okruhu spoločností dopytovaných výzvami zo dňa 27.04.2022, t. j. nad rámec dopytovania
spoločností KOOPERATIVA poisťovňa, a. s., Rackscale, s. r. o., SITA Slovenská tlačová agentúra a.
s., Slovak Telekom, a. s., Tatra banka, a. s. a SWAN, a. s. V tomto smere pochopiteľne bolo potrebné

dopytovať konkrétne spoločnosti, ktorýmmali byť sporné služby v príslušnom zdaňovacom období
poskytnuté.

89. Finančným orgánom je potrebné vytknúť aj hodnotenie spornej faktúry a príslušného preberacieho
protokolu v odôvodnení ich rozhodnutí. Daňový úrad Trnava taktiež v prvostupňovom rozhodnutí (str. 15)

dospel k záveru, že faktúry od spoločnosti Megsys s. r. o. za jednotlivé zdaňovacie obdobia predložené
žalobcom neobsahujú náležitosti uvedené v § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH. K uvedenému záveru
dospel správca dane z dôvodu, že z predložených príloh – preberacích protokolov – nebolo možné
jednoznačne preukázať, ktoré úkony spadajú pod uvedené služby, kto presne úkony vykonal, kde boli
vykonané a následne dodané, z predložených príloh sa nedalo zistiť – vypárovať, ktoré úkony uvedené

na faktúrach pokrývajú úkony uvedené na faktúrach a v preberacom protokole. Daňový úrad Trnava
ďalej uviedol, že samotné nedostatky vo formálnom vyhotovení faktúry neumožňujú uplatniť právo na
odpočítanie dane, aj keby bola materiálna podstata plnenia preukázaná. Na odvolaciu námietku žalobcu
týkajúcu sa uvedeného právneho posúdenia žalovaný v napadnutom rozhodnutí (str. 44) reagoval,
že dôvodom na neuznanie práva na odpočítanie dane neboli nedostatky v náležitostiach sporných

faktúr a samotné nezrovnalosti v preberacích protokoloch neboli natoľko podstatné, aby mali vplyv na
rozhodnutie správcu dane. Takýto záver žalovaného je však v priamom rozpore so závermi Daňového
úrad Trnava a vyplýva z neho, že formálne nedostatky faktúr neboli dôvodom na zamietnutie práva
na odpočítanie dane a napriek odlišnému právnemu posúdeniu Daňovým úradom Trnava považoval
žalovaný predložené faktúry za súladné s § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH. Vzhľadom na rozpor

v právnom posúdení v časti predložených preberacích protokolov absentuje v napadnutom rozhodnutí
bližšie odôvodnenie tohto posúdenia.

90. Správny súd ďalej pripomína, že nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že
daňový subjekt nevie preukázať, že služby dodal ním deklarovaný dodávateľ, prípadne ho zabezpečil

prostredníctvom subdodávateľských subjektov, k čomu však vedú závery finančných orgánov. Správny
súd týmto dáva do pozornosti, že Súdny dvor EÚ v rozhodnutí vo veci C-610/19 z 03.09.2020, Vikingo,
uvádza, že hmotnoprávne podmienky, ktorým podlieha právo na odpočítanie sú splnené len vtedy, ak sa
reálne uskutočnilo dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje faktúra. Z uvedeného
rovnako vyplýva, že vznik daňovej povinnosti sa viaže k dodaniu tovaru alebo služby, ale bez toho, aby

dodávateľ bol bližšie konkretizovaný. Podľa Súdneho dvora EÚ skutočnosť, že dotknutý tovar vo veci
samej nedodala osoba, ktorá vyhotovila faktúru, ani jej subdodávateľ, nepostačuje na vyvodenie záveru,
že k predmetnému dodaniu tovaru nedošlo, ani na to, aby mohlo byť odopreté právo na odpočítanie.
Z rozhodnutia teda nevyplýva, že hmotnoprávnou podmienkou na uplatnenie práva na odpočet dane
je to, že tovar alebo služby musia byť dodané dodávateľom uvedeným na faktúrach a uvedenému

dodávateľovi vznikla aj daňová povinnosť, ale skutočnosť, že k zdaniteľnému plneniu preukázateľne
došlo. Hmotnoprávnou podmienkou pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane je to, že daňový subjekt
disponuje materiálnou existenciou plnenia, na ktoré sa vzťahuje faktúra a predloží doklady a dôkazy,
že v danom prípade službu na základe ktorej vzniklo právo na odpočítanie dane použil pre potrebysvojich vlastných zdaniteľných transakcií. Právo na odpočítanie dane možno zamietnuť len vtedy, ak by
porušenie formálnych požiadaviek viedlo k nemožnosti predložiť jasný dôkaz o tom, že hmotnoprávne
podmienky boli splnené alebo sa preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim

spôsobom(obdobneajrozsudokNajvyššiehosprávnehosúduSlovenskejrepublikysp.zn.4Sfk/52/2021
zo dňa 15.11.2022).

91. Správny súd taktiež pripomína, že nedostatočné personálne a pracovné kapacity dodávateľa
daňového subjektu môžu za určitých okolností predstavovať indíciu, resp. operatívnu informáciu k

ďalšiemu vyšetrovaniu a preverovaniu reálnosti zdaniteľného plnenia, avšak táto skutočnosť nie je sama
osebe spôsobilým dôkazom o fiktívnosti zdaniteľných transakcií. Nie je pritom vylúčené, aby určitá
informácia majúca povahu indície mohla byť za istej konštelácie považovaná za nepriamy dôkaz. V
prípade nepriamych dôkazov je síce možné dospieť k záveru o neexistencii zdaniteľného plnenia, avšak
len v prípade, že tieto nepriame dôkazy vylučujú akýkoľvek iný priebeh skutkového deja a tvoria súvislú,
logickú, uzatvorenú a ničím nenarušenú sieť dôkazov, ktoré sa vzájomne dopĺňajú a nadväzujú na seba,

t.j. jednoznačne vedú k záveru o fiktívnosti zdaniteľného plnenia (nález Ústavného súdu Slovenskej
republiky sp. zn. I. ÚS 259/2022 zo dňa 12.10.2022). Podľa správneho súdu v prejednávanej veci na
základe obsahu administratívnych spisov z už uvedených dôvodov nie je možné konštatovať, že by
v nich obsiahnuté dôkazy vylučovali akýkoľvek iný priebeh skutkového deja a tvorili súvislú, logickú,
uzatvorenú a ničím nenarušenú sieť dôkazov, ktoré sa vzájomne dopĺňajú a nadväzujú na seba, t.j.

jednoznačne vedú k záveru o fiktívnosti zdaniteľného plnenia (sporných služieb).

92. Na základe vyššie uvedeného správny súd dospel k záveru, že žaloba je dôvodná, nakoľko
rozhodnutia finančných orgánov vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia otázky splnenia
zákonných podmienok pre vznik práva žalobcu na odpočítanie dane, a preto postupom podľa § 191 ods.

1 písm. c) napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie zrušil a vec vrátil orgánu verejnej
správy prvého stupňa na ďalšie konanie.

93. Keďže správny súd dospel k záveru o nezákonnosti napadnutého rozhodnutia a potrebe jeho
zrušenia a vrátenia veci na ďalšie konanie, považoval za nadbytočné sa v podrobnostiach zaoberať

ostatnými žalobnými dôvodmi. Pre úplnosť správny súd uvádza, že zistené vady, ktoré vzhliadol
v postupe daňových orgánov by prípadne odôvodňovali aj aplikáciu § 191 ods. 1 písm. d) SSP,
avšak nepovažoval ich za takej intenzity, ktorá by umožnila súdu dospieť bez všetkého k záveru o
nepreskúmateľnosti napadnutého a prvostupňového rozhodnutia.

94. V ďalšom konaní budú finančné orgány viazané právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku a s
poukazom na jeho odôvodnenie bude ich úlohou opätovne zvážiť, či je na základe zisteného skutkového
stavu možné prijať záver o nesplnení podmienok na odpočítanie dane zo strany žalobcu, berúc do
úvahy skutočnosť, že v prípade spochybnenia identity dodávateľa, ale za naplnenia hmotnoprávnych
podmienok, možno odpočet dane z pridanej hodnoty nepriznať len, ak by bolo v konaní preukázané, že

žalobca sa podieľal na daňovom podvode, alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom
reťazci poznačenom daňovým podvodom. S ohľadom na uvedené je potrebné vyhodnotiť aj unesenie
dôkazného bremena, ktoré v prípade preukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok zaťažuje
žalobcu a naopak, pri daňovom podvode zaťažuje správcu dane. Závery prezentované v tomto rozsudku
teda automaticky neznamenajú, že žalobcovi má byť priznané právo na odpočítanie dane ohľadom

sporných služieb.

95. O trovách konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého úspešnému žalobcovi priznal
voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne
správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP.

96. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd
v Bratislave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP).V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich
skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva

(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého

sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa
nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej
pomoci.