Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa pondelok 19. december 2022

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sžfk/39/2021

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2019200364
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 12. 2022
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Fečík

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2022:2019200364.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Fečíka

(sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD. a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD.,
LL.M v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): ISPE, s.r.o., so sídlom Zavarská 9157/10l, 917 01 Trnava,
IČO: 45 304 611, právne zast. Alegal & Partners s. r. o., so sídlom Galvaniho 17/C, 821 04 Bratislava,
IČO: 47 238 615, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63,
974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102313452/2019 zo dňa
07.10.2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trnave sp. zn.
20S/203/2019 zo dňa 25.11.2020, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť z a m i et a.

II. Účastníkom nárok na náhradu trov kasačného konania n e p r i z n á v a.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Konanie pred orgánmi finančnej správy

1. Na základe výsledkov kontroly na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za

zdaňovacie obdobie január 2016 až december 2016, vykonanej u žalobcu, vydal Daňový úrad Trnava
(ďalej aj „správca dane“) rozhodnutie č. 101418852/2019 zo dňa 10.06.2019 (ďalej aj „prvostupňové
rozhodnutie), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok)
a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov žalobcovi vyrubil rozdiel v
sume 4.126,40 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2016. V odôvodnení
rozhodnutia uviedol, že žalobca si v zdaňovacom období november 2016 uplatnil odpočítanie dane
z faktúry č. 161100848 prijatej od spoločnosti CHEOPS production, s.r.o.. Predmetom dodania je

reklamná kampaň v sieti LED obrazoviek Laser media. Správca dane poskytnutie reklamných služieb
spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. spochybnil, keďže nebolo preukázané, kto reklamný spot pre
sťažovateľa vyrobil. V tejto súvislosti uviedol, že majiteľ reklamného priestoru (obchodná spoločnosť
LASER media, s.r.o.) vystavil v roku 2016 faktúry pre deklarovaného dodávateľa - spoločnosť CHEOPS
production, s.r.o., avšak predložené faktúry nedokazujú, že predmetom plnenia bolo odvysielanie
reklamného spotu pre sťažovateľa.

2. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102313452/2019 zo dňa 07.10.2019 (ďalej aj
„napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný mal za to, že
správca dane na základe vykonaného dokazovania a vyhodnotením získaných dôkazov dospel k
správnemu záveru, že daňový subjekt hodnoverným a nespochybniteľným spôsobom nepreukázal, žedodanie služieb bolo realizované tak, ako to deklaruje sporná faktúra. Žalobca nepreukázal, že služba
bola dodaná dodávateľom deklarovaným na spornej faktúre, a preto si neoprávnene uplatnil odpočítanie
dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon

o DPH“).

II.

Konanie pred krajským súdom

3. Žalobca podal proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu na Krajský súd v Trnave
(ďalej aj „krajský súd“) dňa 10.12.2019.

4. Dňa 25.11.2020 vyhlásil krajský súd rozsudok sp. zn. 20S/203/2019 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“),

ktorým zamietol žalobu podľa § 190 Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) ako nedôvodnú a
žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania.

5. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že:
- vo vzťahu k preukázaniu prijatia zdaniteľných plnení, t. j. dodania služieb v podobe zabezpečenia

reklamnej kampane deklarovaným dodávateľom CHEOPS production, s.r.o. nevyplýva z obsahu
administratívneho spisu a preskúmavaných rozhodnutí bezpochybná verifikácia deklarovaného
zdaniteľného plnenia, keď možno konštatovať, že obsah výsledkov jednotlivých procesných úkonov
neposkytolpotvrdeniedostatočnespochybnenéhodeklarovanéhododaniaslužieb.Žalobcavovyjadrení
k zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 30.01.2019 (vyjadrenie zo dňa 11.02.2019), predmetom

ktorého bolo oboznámenie daňového subjektu so skutočnosťami zistenými počas výkonu daňovej
kontroly, vo vzťahu k nadviazaniu obchodnej spolupráce s deklarovaným dodávateľom, bez akýchkoľvek
podrobností, ktorými by ozrejmil fungovanie ich obchodného vzťahu uviedol, že spoločnosť CHEOPS
production, s.r.o. si vybral spomedzi vtedy známych spoločností na trhu v oblasti outdoorovej LED
reklamy. Na tomto mieste krajský súd poukázal na to, že žalobca bol prítomný na výsluchu bývalého

konateľa spoločnosti CHEOPS production, s.r.o. uskutočneného dňa 14.08.2018, pričom svedkovi
nepoložil ani jednu otázku, a to napriek tomu, že sa tento vyjadril, že nevie, ako sa začala ich spolupráca,
tiež nevedel, kto vyrobil spot, dokonca uviedol, že reklama bola zameraná na to, čo ponúka pre klienta
žalobca, avšak sám žalobca v správnej žalobe tvrdil, že predmetom spotu bolo len zviditeľnenie značky
- jeho loga, nie konkrétneho produktu,

- žalobca vo svojom vyjadrení zo dňa 11.02.2019 tvrdil, že spot bol vyhotovený pred začatím spolupráce
a žiadny ďalší spot vytváraný nebol a preto sám nerozumel tomu, prečo sa takýto popis položky dostal
na faktúry týkajúce sa zdaňovacieho obdobia november 2016 a december 2016. Výrobu reklamného
spotu neobsahuje ani objednávkový formulár číslo 2016/2017 zo dňa 26.10.2016 na obdobie od 1.11.
do 30.11.2016, naproti čomu podľa žalobcom dodatočne predloženej zmluvy o poskytovaní reklamného

priestoru zo dňa 25.10.2016 uzavretej podľa jej obsahu na dobu od 3.11.2016 do 31.12.2017 zmluvnými
stranami bola dojednaná aj cena za prípravu reklamného spotu v čase od 3.11. do 30.11.2016 ( 4
400 eur), čo je však v rozpore s vyššie uvedeným tvrdením samotného žalobcu, že spot bol vyrobený
pred začatím spolupráce a žiadny ďalší spot vyrábaný nebol. Z tohto pohľadu, v spojení s argumentmi
uvedenými v správnej žalobe sa preto krajskému súdu tvrdenia žalobcu javili zmätočné, čo súčasne

viedlo krajský súd k záveru, že dôvodné pochybnosti vo vzťahu k deklarovaným plneniam sú namieste,
- vyššie uvedený záver podporuje aj skutočnosť, že konateľ spoločnosti LASER media, s.r.o. v rámci
miestneho zisťovania uskutočneného dňa 25.10.2018 uviedol, že predmetom obchodnej spolupráce
so spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. bol prenájom reklamného priestoru na LED obrazovkách,
ktoré mali v roku 2016 v počte 22 kusov po celom Slovensku. Z obsahu dodatočne predložených

dokladov týkajúcich sa kampane pre žalobcu za obdobie 01.11.2016 do 30.11.2016 však vyplýva
zásadná nezrovnalosť, ktorá ešte dopĺňa a súčasne zvýrazňuje pochybnosti o ich vierohodnosti, na ktoré
poukázali daňové orgány (výpoveď F.. P. F., obsah zápisnice z miestneho zisťovania zo dňa 25.10.2018),
keď tieto deklarujú, že reklama mala byť zrealizovaná nie na 22 veľkoplošných LED obrazovkách, ktoré
mala spoločnosť LASER media, s.r.o. v roku 2016 k dispozícii, ale na 40 veľkoplošných reklamných

LED obrazovkách spoločnosti LASER media, s.r.o. (uvedené je skonštatované na 1. strane dokumentu),
ktoré boli presne vyšpecifikované, avšak reklama v období od 01.11.2016 do 30.11.2016 mala byť
realizovaná na 16-tich z nich, pričom túto dokumentáciu mal vypracovať F.. F. X., ktorý ale dňa
25.10.2018 tvrdil, že v roku 2016 pre spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. odvysielali niekoľko spotov,teda nielen spot v prospech žalobcu, a rovnako nevedel identifikovať, ktorá faktúra bola vystavená za
odvysielanie spotu spoločnosti ISPE, s.r.o.. Nakoľko konateľ spoločnosti LASER media, s.r.o. nemal k
dispozícii žiadne doklady týkajúce sa spolupráce so spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o., vrátane

odvysielania reklamy v prospech žalobcu, keď ich spolupráca bola založená len na ústnych dohodách,
keď vôbec nevedel uviesť, ktorá faktúra bola vystavená za odvysielanie spotu žalobcu, a to v čase
miestneho zisťovania a ani dodatočne nepredložil správcovi dane žiadnu dokumentáciu vzťahujúcu sa
práce k vysielaniu reklamy v prospech žalobcu, je namieste spochybnenie dôveryhodnosti predloženej
dokumentácie. Krajský súd mal preto za to, že dodatočne predložená dokumentácia nie je spôsobilá

zvrátiť pochybnosti správcu dane, s ktorými bol žalobca preukázateľne oboznámený, čo znamená, že
nedošlo k prenosu dôkazného bremena späť so žalobcu na správcu dane a toto naďalej zaťažovalo
žalobcu,
- vzhľadomnaskutočnosť,žebolospochybnenésamotnédodaniedeklarovanéhoplneniaspoločnosťou
CHEOPS production, s.r.o., ktorý bol jeho priamym dodávateľom, mal žalobca možnosť zabezpečiť
si dostatok dôkazov o realizácii zdaniteľného plnenia. Krajský súd v tejto súvislosti poukázal rovnako

ako daňové orgány, na čl. 3 bod 5 zmluvy zo dňa 26.05.2015, v zmysle ktorého mal žalobca pri
doručení faktúry disponovať CD nosičom, na ktorom bol spot uložený (vzhľadom na tvrdenie žalobcu vo
vyjadrení zo dňa 11.02.2019, pravdepodobne už existujúci spot), a obdobne čl. III. Bod 4 zmluvy zo dňa
25.10.2016 (USB kľúč), avšak týmto CD, resp. USB nosičom žalobca nedisponuje, keďže ho správcovi
dane nepredložil, pričom bolo v jeho možnostiach trvať na tom, aby si deklarovaný dodávateľ splnil túto

svoju povinnosť a CD, resp. USB nosič k faktúre pripojil. Bolo teda nepochybne v možnostiach žalobcu
zabezpečiť si dostatok dôkazov na to, aby jeho nárok na odpočet DPH bol nespochybniteľný. Naviac,
keď predmetom poskytnutého plnenia mala byť reklama, žalobca mal o to zodpovednejšie pristupovať
k zaobstarávaniu podkladov, ktorými preukáže, že reklama bola poskytnutá v konkrétnom rozsahu, na
konkrétnych miestach a konkrétnym dodávateľom, teda bol plne legitímne vyžiadať si dokumentáciu o

reklamnej kampani,
- pokiaľ žalobca tvrdil, že predmetnú faktúru uhradil, ktorú skutočnosť daňové orgány nespochybňujú,
krajský súd konštatoval, že preukázanie úhrady faktúry za dodanú službu nezakladá nárok na
odpočítanie dane. Automatické priznanie nároku na odpočítanie DPH nezakladá ani skutočnosť, že daň
z pridanej hodnoty bola priznaná a odvedená do štátneho rozpočtu na predchádzajúcom stupni reťazca,

- zákonné podmienky, po splnení ktorých vzniká platiteľovi právo na odpočítanie dane, nespočívajú len
vo formálnej deklarácii, v predložení dokladov s predpísaným obsahom, zaplatení faktúry, ale tieto musia
mať povahu faktu, t. j. musia nesporne preukazovať vo všetkých jej znakoch - v právnej skutočnosti,
v objekte a subjekte. V danom prípade boli splnené len formálne náležitosti, avšak predložená faktúra
a ďalšie doklady, vzhľadom na výsledky vykonaného dokazovania, nepreukázali reálnosť plnenia,

konkrétne nebolo bez akýchkoľvek pochybností preukázané, že k samotnému plneniu došlo v podobe
vyhotovenia a uverejnenia reklamy na LED tabuliach, keď LASER media, s.r.o. mala v prospech
spoločnosti CHEOPS production, s.r.o. v roku 2016 vysielať niekoľko spotov, pričom v mesiaci november
2016 tejto spoločnosti vystavila len jednu faktúru na sumu 576,- eur, bez akejkoľvek bližšej špecifikácie,
konkrétne, že by malo ísť o reklamnú kampaň v prospech žalobcu, pričom deklarovaný dodávateľ

- spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. mala reklamnú kampaň zabezpečiť subdodávateľsky práve
prostredníctvom LASER media, s.r.o.,
- oprávnenosť pochybností o zdaniteľnom obchode potvrdzuje aj fakt, že za mesiac november 2016
fakturovala spoločnosť LASER media, s.r.o. (subdodávateľ) pre spoločnosť CHEOPS production, s.r.o.
(deklarovaný dodávateľ) odvysielanie reklamnej kampane v sieti LED obrazoviek v celkovej sume

576,- eur, pričom spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. fakturovala žalobcovi reklamnú kampaň v sieti
obrazoviek LASER media, s.r.o. v celkovej výške 11.400,- eur, t. j. takmer dvadsaťnásobne viac. V tejto
súvislosti žalobca dôvodil, že nemal vedomosť o tom, že išlo o nadsadenú cenu, keď táto zodpovedala
cenám na trhu pre obdobné plnenia v roku 2015, pred dojednaním transakcie, avšak nepreukázal, aké
boli ceny v roku 2015 za odvysielanie reklamy v sieti LED obrazoviek a ani neozrejmil, akým spôsobom si

tieto ceny overoval. Naviac cena za reklamné služby nebola uvedená v zmluve, ale len v objednávkovom
formulári,čonaznačuje,ženešlooceny,ktorémalibyťbežnévroku2015.Rovnakožalobcanepreukázal
svoje tvrdenie o efekte jeho reklamných aktivít, keď dôvodil, že efekt z reklamy by sa mal odzrkadliť na
zvýšení tržieb až po dvoch, troch resp. viacerých rokoch, pričom daňové orgány poukázali na účtovné
závierky rokov 2016, 2017 a 2018, ktoré boli v porovnaní s rokom 2016 nižšie, teda zohľadnili dva po

sebe nasledujúce roky. Žalobca nepreukázal, že by sa reklamná kampaň, na ktorú vynaložil 250.276,80
eur, odrazila na zvýšení jeho tržieb,
- žalovaný dôvodil, že oprávnenosť pochybností o zdaniteľnom obchode potvrdzuje aj fakt, že
deklarovanýdodávateľvystavilžalobcovifaktúrunasumumnohonásobnevyššiu,akoužbolouvádzané,atobezpreukázaniaakejkoľvekzmenyčizhodnoteniadodávky.Tedažalovanýnepoukazovalnadaňovú
výhodu a preto nebola potrebná jeho argumentácia v tomto smere. V tejto súvislosti krajský súd poukázal
na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid,

pričom uviedol, že toto rozhodnutie vychádza z predpokladu, že sú splnené formálne aj materiálne
podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie dane. V prejednávanej veci však neboli splnené vecné
podmienky, t. j. žalobca nepreukázal uskutočnenie sporných zdaniteľných obchodov, resp. nepreukázal
ich uskutočnenie v rozsahu zodpovedajúcom spornej faktúre v spojení s objednávkou. Preto nebolo
namieste dokazovať vedomosť žalobcu o podvodnom konaní, resp. posudzovať zneužitie práva na DPH

podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku,
- zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu
dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového
subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností.
Dokazovaniezostranysprávcudaneslúžinanáslednúverifikáciuskutočnostíadokladovpredkladaných
daňovým subjektom, keďže v rámci správy daní a v daňovom konaní, je na správcovi vykonávajúcom

dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť,
dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to
s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu
konania k dispozícii. K návrhu na opakovaný výsluch F.. P. F. krajský súd uviedol, že žalobca bol prítomný
na jeho výsluchu dňa 14.08.2018, avšak mu nepoložil ani jednu otázku. K navrhovaného opakovanému

výsluchu konateľa spoločnosti LASER media, s.r.o. Mgr. Michala Pevného krajský súd uviedol, že tento
sa v rámci miestneho zisťovania vyjadril, že nevie identifikovať, ktorá faktúra bola vystavená za reklamnú
kampaň pre žalobcu, keď so spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. neuzatváral písomné zmluvy, ani
iné písomné doklady, a preto by jeho výpoveď nemohla zvrátiť záver správcu dane,
- pokiaľ podľa žalobcu mal správca dane prerušiť konanie za účelom medzinárodnej výmeny informácií

a mal si vyžiadať doklady týkajúce sa predmetnej reklamnej kampane od konateľa spoločnosti LC Invest
s.r.o., správcovi dane nič nebránilo v tom, aby vyzval nástupnícku spoločnosť o zaslanie dokladov, a
to bez nutnosti prerušenia daňovej kontroly. Žalobca však v priebehu vyrubovacieho konania predložil
dokumentáciu, pričom tvrdil, že mu bola predložená zo strany bývalého konateľa spoločnosti CHEOPS
production, s.r.o., čo súčasne znamená, že doklady žalobca od bývalého konateľa nakoniec nadobudol.

Krajskému súdu nebolo zrejmé, aké iné doklady, okrem dokumentácie, faktúry, zmluvy a objednávacieho
formuláru, ktoré predložil samotný žalobca, mali byť konateľom spoločnosti LC Invest s.r.o. ešte
predložené. V tejto súvislosti súd opätovne poukázal na to, že podľa uzatvorenej zmluvy to bol práve
žalobca, ktorý mal na základe splnenia si povinnosti deklarovaného dodávateľa disponovať CD nosičom,
na ktorom mal byť spot a ktorý mal byť predložený spolu s faktúrou,

- nie je dôvodná námietka žalobcu, že v jeho prípade malo byť vydané iba jedno rozhodnutie
týkajúce sa všetkých kontrolovaných zdaniteľných plnení, keď s odkazom na § 68 ods. 5 daňového
poriadku správca dane vo vyrubovacom konaní rozhodnutím vyrubuje daň alebo rozdiel dane oproti
vyrubenej dani, pričom v prípade, ak sa daňová kontrola týka celého zdaňovacieho roka, je namieste
vydať samostatné rozhodnutia vo vzťahu ku konkrétnemu zdaňovaciemu obdobiu. Takýto postup nie

je daňovým poriadkom vylúčený, pričom pokiaľ by bolo vydané jediné rozhodnutie týkajúce sa 12
zdaňovacích období a v rámci jednotlivých zdaňovacích období by sa nejednalo o skutkovo rovnaké
prípady, bolo by také rozhodnutie ťažko preskúmateľné pre daňový subjekt. V danom prípade bola
vedená daňová kontrola pre zdaňovacie obdobia január 2016 až december 2016, táto bola riadne začatá
oznámením o výkone daňovej kontroly, ako aj riadne ukončená v zákonnej lehote doručením Protokolu

zo dňa 28.02.2019, pričom nasledujúcim dňom bolo začaté vyrubovacie konanie, výsledkom ktorého
bolo prvostupňové rozhodnutie správcu dane,
- v § 183 SSP je zakotvená koncentračná zásada správneho súdneho konania, v zmysle ktorej žalobca
môžerozšíriťsprávnužalobualebodoplniťsprávnužalobuoďalšížalobnébodylenvlehoteustanovenej
napodaniežaloby.Žalobcavreplikedoručenejkrajskémusúdudňa03.03.2020,t.j.pouplynutílehotyna

podanie správnej žaloby uviedol ďalší žalobný bod, ktorým namietal skutočnosť, že nebol informovaný
o dátume a čase miestneho zisťovania v spoločnosti LASER media, s.r.o. a že zápisnica z miestneho
zisťovania mu nebola poskytnutá podľa § 45 ods. 1 písm. d) daňového poriadku, s tým, že s touto
námietkou sa žalovaný nevysporiadal. V tejto súvislosti krajský súd konštatoval, že žaloba v odvolaní
proti rozhodnutiu správcu dane tieto skutočnosti netvrdil, preto sa dôvodnosťou týchto námietok krajský

súd nemohol zaoberať.

III.
Konanie na kasačnom súdeA) Kasačná sťažnosť

6. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť z dôvodov
podľa § 440 ods. 1 písm. f) a písm. g) SSP a navrhol napadnutý rozsudok zrušiť a vec vrátiť krajskému
súdu na ďalšie konanie.

7. Sťažovateľ v rámci vymedzených sťažnostných dôvodov uviedol najmä tieto sťažnostné body:

- z dôvodu, že bol vyhotovený jeden protokol z daňovej kontroly, ktorý bol sťažovateľovi doručený s
výzvou a v zmysle § 68 ods. 1 daňového poriadku bolo nasledujúci deň po dni jeho doručenia začaté
správcom dane jedno vyrubovacie konanie, správca dane mal vydať jedno rozhodnutie vo veci v zmysle
§ 68 ods. 3 daňového poriadku. V tejto súvislosti namietal, že vydanie 12 samostatných rozhodnutí
(bez zákonnej opory) má priamy vplyv na administratívnu a finančnú náročnosť ďalších konaní, keďže
sťažovateľ bol nútený namietať a využiť dostupné odvolacie prostriedky a prostriedky nápravy v 12

samostatnýchkonaniachvočikaždémurozhodnutiuosobitne,ktorésúnehospodárnenielenpresprávne
orgány, ale aj konajúce súdy,
- v danom prípade bolo opakovane uvádzané a preukázané, že žalobcovi bolo plnenie dodané
prostredníctvom subdodávateľa, pričom možnosť subdodávky nie je vylúčená a zo žiadneho predpisu
nevyplýva nemožnosť odpočtu DPH ak plnenie/službu neposkytla osoba na faktúre, ale tejto osobe boli

dodané inou osobou. Z predložených dokladov je nesporné, že predmetné plnenie bolo realizované
spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. v spolupráci so subdodávateľom, spoločnosťou LASER
media, s.r.o., ktorá vykonávala podnikateľskú činnosť v oblasti prenájmu reklamného priestoru na
veľkoplošných LED obrazovkách a príslušné plnenie aj spoločnosti CHEOPS production, s.r.o.
vyfakturovala. Sťažovateľ namietal, že správca dane, žalovaný ako aj krajský súd naďalej spochybňujú

nezrovnalosti v dokladoch v rámci vzťahu dodávateľ CHEOPS production, s.r.o. a subdodávateľ LASER
media, s.r.o., pričom však v danom prípade ani jeden z týchto subjektov nebol kontrolovaný subjekt
a nebol priamym účastníkom daňovej kontroly, Spochybňované dodanie plnenia CHEOPS production,
s.r.o. nespôsobuje neoprávnenosť odpočtu, ak bolo preukázané, že samotné plnenie subdodávateľ
dodal, čo bolo svedkami potvrdené,

- vystavenie a úhrada faktúry je základným predpokladom priznania odpočtu DPH, avšak sťažovateľ
v konaní predložil viaceré listinné dôkazy a bývalý konateľ spoločnosti CHEOPS production, s.r.o.
vo výpovedi potvrdil uskutočnenie zdaniteľných obchodov so žalobcom aj subdodávateľom, potvrdil
vystavenie aj úhradu faktúr, je preukázaná existencia spotu a jeho zaslanie sťažovateľovi. Sťažovateľ
uviedol,žežiadneustanovenieprávnehopredpisuneustanovujepovinnosťsťažovateľaresp.účastníkov

danej transakcie, realizovať obchod v písomnej forme. Povinná písomná forma nie je nikde stanovená
a ústne dohody sú právne možné a je potrebné na ne prihliadať. Sťažovateľ namietal, že nie je povinný
preukazovať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane svojich dodávateľov, prípadne
subdodávateľov (ani ak o existencii subdodávateľa vedel), resp. skutočnosti uvedené v daňových
priznaniach dodávateľa a subdodávateľov,

- napadnuté rozhodnutie žalovaného a ani napadnutý rozsudok žiadnym spôsobom nespochybňujú
dôkazy, ktoré predložil, mal k dispozícii a bol oprávnený a schopný zaobstarať sťažovateľ. Sťažovateľ
mal za to, že ak správcovi dane nepostačovalo tvrdenie dodávateľa resp. subdodávateľa, ktorí potvrdili
realizáciu kampane a vysielanie reklamy, výlučne správca dane disponuje právomocou vyžiadať a
zabezpečiť ďalšie dôkazy na preukázanie preskúmavaných skutočností. Sťažovateľ uviedol, že o

subdodávateľskom vzťahu medzi jeho dodávateľom CHEOPS production, s.r.o. a subdodávateľom
LASER media, s.r.o. nemal žiadnu vedomosť a správca dane a aj súd vyhodnotili nedostatky v
dokumentácii a nepredloženie dôkazov na strane týchto právnických osôb v neprospech sťažovateľa.
Nedostatočné preukázanie zdaniteľného plnenia u týchto osôb pritom nemôže byť samo o sebe
dôvodom pre vyslovenie záveru o nepreukázaní zdaniteľného plnenia u sťažovateľa. Tým sa dôkazná

povinnosť neprimerane a nad rámec zákona preniesla na sťažovateľa. Sťažovateľ uviedol, že zo
strany uvedených subjektov bola potvrdená spolupráca pri reklamnom plnení pre sťažovateľa (konateľ
subdodávateľa potvrdil, že uskutočnil s dodávateľom sťažovateľa obchodnú spoluprácu, predmetom
ktorej bol prenájom reklamného priestoru a uviedol, že F.. P. F. zaslal spoločnosti LASER media, s.r.o.
spot v elektronickej podobe a spoločnosť LASER media, s.r.o. ho cez internet umiestnila na LED

obrazovky. F. zároveň potvrdil, že spoločnosť LASER media, s.r.o. vystavila spoločnosti CHEOPS
production, s.r.o. 12 faktúr, predmetom ktorých bolo odvysielanie reklamnej kampane v sieti LED
obrazoviek LASER media za mesiace január až december 2016 v celkovej sume 13.377,12 eur),- samotná skutočnosť, že daňový subjekt nakúpi plnenie za drahšiu cenu samo o sebe nemôže byť
a nie je podľa zákona o DPH dôvodom pre nepriznanie odpočtu DPH. Ak daňový subjekt v rámci
realizácie obchodu uhradí vysokú cenu plnenia a uplatní si následný odpočet DPH, správca dane nemá

žiadne zákonné oprávnenie kontrolovať ani posudzovať, či sa daňový subjekt správal ekonomicky. V
tejto súvislosti sťažovateľ uviedol, že o subdodávateľskom vzťahu sa dozvedel až v rámci daňovej
kontroly a preto ani nevedel, aké boli dojednané ceny medzi spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. a
LASER media, s.r.o.. V čase dojednania reklamy boli účtované ceny trhové, obvyklé a štandardné. Nie
je právne podstatné, že cena za reklamné služby nebola uvedená v zmluve, ale len v objednávkovom

formulári č. 2016/2017 zo dňa 26.10.2016. Sťažovateľ uviedol, že cenové podmienky vyplývali z
jednotlivých objednávok, tieto boli správcovi dane predložené a ich vierohodnosť pri výkone kontroly
nebola namietaná,
- pre skúmanie hmotnoprávnym podmienok na uplatnenie odpočtu DPH nie je rozhodujúce, na základe
čoho sťažovateľ oslovil a nadviazal spoluprácu s dodávateľom CHEOPS production, s.r.o.,
- zo žiadneho právneho predpisu nevyplýva, že efekt reklamných aktivít musí nastať v rovnakom

posudzovanom období, resp. že reálne aj musí nastať. Sťažovateľ pritom poukázal na to, že jeho tržby
v rokoch 2016 - 2019 neklesli pod 1,7 milióna eur a predmetnú cenu reklamy pre sťažovateľa nemožno
automaticky považovať za neekonomický výdaj. V tejto súvislosti sťažovateľ uviedol, že jeho jednotlivé
transakcie sú dlhodobejšie a tržby z uzavretého obchodu sa v hospodárskych výsledkoch sťažovateľa
bežne prejavia až od 1 - 2 rokov a trend dosiahnutých ziskov a tržieb bol jednoznačne rastúci,

- súd v rozhodnutí a jeho odôvodnení formalisticky hodnotil skutkový stav a predložené dôkazy. Právne
závery súdu sú neudržateľné a neaplikovateľné na obchodné vzťahy a transakcie. Ak by sa mal
sťažovateľ riadiť závermi a princípmi, ktoré vyjadril správca dane a aj súd v rozhodnutí, realizácia
akýchkoľvek obchodov podliehajúcich DPH by bola časovo, administratívne a finančne náročná s
ohľadom na potrebu zabezpečiť prípravu a uchovávanie všetkých dôkazov k obchodom, obchody by v

zásade nemohli byť v ústnej forme dojednané a z pohľadu odpočtu DPH by bol každý jeden obchod
jednoducho spochybniteľný a odpočet neuznateľný. Sťažovateľ namietal, že krajský súd rovnako ako
žalovaný a správca dane neprihliadol na charakter posudzovaného plnenia, všetky súvislosti prípadu,
časový odstup plnenia a výkonu kontroly, objektívnu nemožnosť predloženia dokladov sťažovateľom
alebo ich zabezpečenia,

- súd k vyhodnoteniu rozhodnutia pre zdaňovacie obdobie november 2016 priamo uvádza a nesprávne
odkazuje na mesiac február 2016.

B) Vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti

8. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že napadnutý rozsudok krajského súdu považuje
za vecne správny a navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť ako nedôvodnú.

IV.
Právny názor kasačného súdu

9. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§
101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon
súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd SR“) na Najvyšší
správny súd Slovenskej republiky odo dňa 01.08.2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021

danáprávomocNajvyššiehosprávnehosúduSlovenskejrepubliky(čl.154gods.4a6ÚstavySlovenskej
republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých
zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu SR a bola jej pridelená sp.
zn. 4Sžfk/39/2021. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej
republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu

Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou
spisovou značkou.

10. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal
rozsudok krajského súdu v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2

SSP], pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§
442 ods. 1, § 443 ods. 2 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§
439 ods. 1 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu
jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.11. Predmetom kasačného konania je rozsudok krajského súdu, ktorým krajský súd zamietol žalobu,
ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie

správneho orgánu prvého stupňa o vyrubení rozdielu v sume 4.126,40 eur na dani z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie november 2016. Primárne v medziach kasačnej sťažnosti Najvyšší správny
súd Slovenskej republiky ako kasačný súd preskúmal rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré
mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného,
ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce,

najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť
napadnutého rozsudku krajského súdu. Po preverení riadnosti podmienok vykonávania súdneho
prieskumu rozhodnutí správneho orgánu (tzn. najmä splnenia podmienok konania a okruhu účastníkov)
sa kasačný súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil
krajský súd.

12. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chráneným záujmom daňových subjektov a iných osôb.

13. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane potupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s

daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

14. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

15. Podľa § 24 ods. 1 písm. a), písm. b) a písm. c) daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

skutočnosti, ktoré majú vplyv a správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom
priznanú alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na
ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní a vierohodnosť, správnosť a úplnosť
evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

16. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

17. Podľa § 24 ods. 3 prvá veta daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch

vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane.

18. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké

výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane
podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené
daňovými subjektmi a doklady k nim.

19. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje

skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržanie ustanovení osobitných predpisov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

20. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

21. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

22. Podľa § 464 ods.1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už
len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

23. Krajský súd správnu žalobu sťažovateľa zamietol z dôvodu pochybností ohľadom sťažovateľom

uplatneného odpočtu DPH za dodané reklamné služby - výroba a odvysielanie reklamného spotu, ktorý
mal byť odvysielaný v sieti LED obrazoviek LASER media, s.r.o.. Sťažovateľ nepreukázal, že predmetné
plnenie (reklamná kampaň v sieti LED obrazoviek) mu bolo skutočne dodané v rozsahu uvedenom v
predložených faktúrach, vrátane miesta, kde bola kampaň odvysielaná.

24. Kasačný súd v nadväznosti na uvedené zistil, že v kasačnom konaní boli rovnaké sťažovateľom

namietané právne otázky v obdobných veciach už právoplatne posúdené Najvyšším správnym súdom
Slovenskej republiky v konaní vedenom pod sp. zn. 1Sžfk/65/2021 (rozsudok zo dňa 31.03.2022), sp.
zn. 4Sžfk/57/2021 (rozsudok zo dňa 31.03.2022), sp. zn. 6Sžfk/57/2021 (rozsudok zo dňa 27.06.2022),
sp. zn. 6Sžfk/51/2021 (rozsudok zo dňa 24.05.2022), sp. zn. 10Sžfk/44/2021 (rozsudok zo dňa
14.09.2022), sp. zn. 8Sžf/42/2021 (rozsudok zo dňa 23.03.2022) a sp. zn. 4Sžf/40/2021 (rozsudok zo

dňa 27.06.2022). Súd v predmetných konaniach považoval argumentáciu sťažovateľa za nedôvodnú
a kasačnú sťažnosť zamietol. Zohľadniac túto skutočnosť, kasačný súd v súlade s § 464 ods. 1 SSP
ku sťažnostným bodom sťažovateľa poukazuje na odôvodnenie skôr vydaného rozsudku Najvyššieho
správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžfk/65/2021 zo dňa 31.03.2022, s ktorým sa konajúci
kasačný súd stotožňuje a v príslušnom rozsahu uvádza.

25. Kasačný súd má za to, že skutková situácia tak, ako bola zistená správnymi orgánmi i správnym
súdom je nesporná.
26. Hlavnou podstatou kasačných bodov sťažovateľa je (1) tvrdený nezákonný procesný postup
správcu dane pri vydaní prvostupňového rozhodnutia, (2) či bolo preukázané splnenie hmotnoprávnych

podmienok na odpočítanie dane sťažovateľom, (3) rozsah dôkazného bremena sťažovateľa.

27. Kasačný súd sa plne stotožňuje s právnym posúdením veci správnym súdom.

Tvrdený nezákonný procesný postup správcu dane pri vydaní prvostupňového rozhodnutia

28. Podľa sťažovateľa bolo nesprávnym procesným postupom konanie správcu dane, ktorý na základe
jednej daňovej kontroly a jedného vyrubovacieho konania vydal dvanásť samostatných rozhodnutí
(pričom každé sa týkalo samostatného zdaňovacieho obdobia). Podľa sťažovateľa sa v súlade s § 68
ods. 3 daňového poriadku malo vydať len jedno rozhodnutie. Podľa sťažovateľa bol tento postup v

rozpore s daňovým poriadkom a ako aj s Ústavou Slovenskej republiky (čl. 2 ods. 2).

29. Kasačný súd sa so sťažovateľom tvrdenou nezákonnosťou postupu správcu dane nestotožňuje.
Podľa kasačného súdu ide naopak v praxi o obvyklý spôsob rozhodovania správcu dane, ktorý žiadnym
spôsobom negatívne nezasahuje do práv sťažovateľa (čo sťažovateľ ani netvrdil) a nie je v rozpore

s § 68 ods. 3 daňového poriadku. V prípade vydania viacerých rozhodnutí, z ktorých každé sa týka
samostatného zdaňovacieho obdobia, sa sťažovateľ môže rozhodnúť, voči ktorým a v akom rozsahu
bude brojiť, keďže každé z rozhodnutí (z dôvodu iného zdaňovacieho obdobia) má iné náležitosti
podľa § 68 ods. 6 daňového poriadku. Následne je zjednodušený i postup správcu dane pri prípadnom
sankcionovaní sťažovateľa. Kasačný súd preto v namietanom postupe správcu dane nevzhliadol

porušenie § 68 ods. 3 daňového poriadku. Kasačný súd sa s rovnakým argumentom sťažovateľa
nestotožnil ani v skoršom konaní vedenom pred kasačným súdom pod sp. zn. 8Sžfk/42/2021.

Preukázanie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane

30. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti argumentuje, že z jeho strany došlo k splneniu hmotnoprávnych
podmienok odpočítania dane a tieto preukázal.31. Rovnako ako správny súd aj kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že nárok na odpočítanie DPH
vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi - osobe registrovanej pre DPH) za predpokladu kumulatívneho
splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a) smernice

Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L
347, 2006, s. 1) (ďalej aj „Smernica 2006/112/ES“) a jej implementácie v právnom poriadku Slovenskej
republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia
(deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby deklarovaného
dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna

existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho
ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie
sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie DPH uplatňuje
(sťažovateľovi), právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté.

32.VyššieuvedenépodmienkyupravenévSmernici2006/112/ESsúprevzatédoZákonaoDPH.Platiteľ

dane (sťažovateľ) si môže v zmysle Zákona o DPH odpočítať daň:

O dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH),

O daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď

kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH),

O daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z
tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH),

O zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1
písm. a) zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

33. V posudzovanom prípade bola správcom dane spochybnená druhá (podľa Smernice 2006/112/
ES) hmotnoprávna podmienka na odpočítanie dane, t. j. samotná existencia predmetného plnenia -

reklamných služieb - reklamnej kampane v sieti LED obrazoviek Laser media. Správca dane existenciu
predmetného plnenia relevantne spochybnil - napr. výsluchom bývalého konateľa deklarovaného
dodávateľa uskutočneného dňa 14. augusta 2018, ktorý sa vyjadril, že nevie, ako sa začala ich
spolupráca a tiež nevedel, kto vyrobil spot. Sťažovateľ správcovi dane taktiež nevedel predložiť CD nosič
na ktorom bol spot uložený.

34. V prípade, ak správca dane relevantne spochybní splnenie hmotnoprávnych podmienok na
odpočítanie dane, je v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku povinný tieto pochybnosti sťažovateľovi
oznámiť. K tomu došlo (najneskôr) počas ústneho pojednávania dňa 30. januára 2019, o čom bola
správcom dane spísaná zápisnica č. 100330555/2019 (čím kasačný súd dáva sťažovateľovi odpoveď i

na ním tvrdené porušenie § 46 ods. 5 daňového poriadku). Keďže splnenie hmotnoprávnych podmienok
na odpočítanie dane preukazuje osoba, ktorá si odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľ), bol sťažovateľ
následne povinný pochybnosti správcu dane vyvrátiť a preukázať, že hmotnoprávne podmienky na
odpočítanie dane splnil. Sťažovateľ si túto svoju dôkaznú povinnosť následne nesplnil, keďže i napriek
spochybneniu existencie predmetného plnenia - reklamných služieb - reklamnej kampane v sieti LED

obrazoviek Laser media sa obmedzil iba na svoje (nepreukázané) tvrdenia (napr. vyjadrenie sťažovateľa
z 11. februára 2019). Ani ostatné sťažovateľom produkované dôkazy nevyvrátili pochybnosti správcu
dane.

35. Následne vo vyrubovacom konaní síce sťažovateľ relevantné písomné podklady (dôkazy) k

reklamnej kampani („Dokumentácia ku kampani ISPE“) predložil, avšak správca dane vo vyrubovacom
konaní tieto podklady opäť spochybnil.

36. Kasačný súd má rovnako ako správny súd za to, že z vykonaného dokazovania je zrejmé, že
sťažovateľom predloženým daňovým dokladom absentuje preukázanie hmotnoprávneho plnenia - t. j.

skutočnosti či reklamné služby boli skutočne poskytnuté, čím nebola splnená zákonná podmienka pre
odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, keď nebolo preukázané, že tomuto dodávateľovi
vznikla daňová povinnosť (§ 19 ods. 2 zákona o DPH) z dôvodu spochybnenia existencie plnenia.
Preukázanie tejto skutočnosti je dôkazným bremenom sťažovateľa a práve sťažovateľ nepreukázalskutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov, čím sťažovateľ neuniesol svoje dôkazné bremeno a
nevyvrátil tak dôvodné pochybnosti správcu dane. Kasačný súd má rovnako ako správny súd za to, že
žalobca nepreukázal oprávnenosť odpočítania dane z pridanej hodnoty (§ 49 ods. 1 a 2, § 51 ods. 1

písm. a) zákona o DPH).

Rozsah dôkazného bremena sťažovateľa

37. Sťažovateľ namietal taktiež rozsah dôkazného bremena, ktoré mal znášať, a poukázal, že nebol

povinný preukazovať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane u svojich dodávateľov.

38. Kasačný súd sa s názorom sťažovateľa stotožňuje pokiaľ ide o preukazovanie skutočností, ktoré
majú vplyv na určenie dane u iných subjektov. Ako je však uvedené v bodoch 20 - 25 tohto rozhodnutia
[body 32 až 37 tohto rozsudku], podstatným je, že sťažovateľ si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť
pokiaľ ide o preukázanie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane za predpokladu, že tieto

sú správcom dane relevantnej spochybnené. Toto však tvorí dôkazné bremeno daňového subjektu (§
45 ods. 2 písm. f) daňového poriadku v súvislosti s § 46 ods. 5 daňového poriadku). Práve toto svoje
dôkazné bremeno sťažovateľ neuniesol, keďže relevantnými dôkazmi nevyvrátil pochybnosti správcu
dane.

39. K rozloženiu dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje
sťažovateľa alebo správcu dane sa vyjadril Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa
17.10.2017: „Preto v súvislosti s posudzovaním oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH zo
zdaniteľnýchobchodovnavstupesaakojedenzkľúčovýchproblémovodpočiatkujavíotázkarozloženia
dôkazného bremena, teda posúdenie, ktoré skutočnosti významné pre správne posúdenie práva

uplatneného žalobcom ako daňovým subjektom preukazuje daňový subjekt a kedy naopak dôkazné
bremeno zaťažuje správcu dane. Túto otázku si musí správca dane vyriešiť už pri prvých skutkových
zisteniach, ktoré naznačujú, akú právnu daňovú normu pre posúdenie oprávnenosti uplatnenia práva na
odpočítanie DPH z preverovaných zdaniteľných obchodov správca dane chce ďalej uplatniť.“

40. K problematike presúvania dôkazného bremena sa vyjadril aj Ústavný súd Slovenskej republiky
napr. v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018: „Daňový subjekt má v daňovom
konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne
sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie
(povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych

predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom
konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných
podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených
daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v
takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov

vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese
dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady
prejednacej.“

41. Sťažovateľ tak má, pokiaľ ide o jeho dôkazné bremeno dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a
povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť sťažovateľa spočívala v samotnom uplatnení práva
na odpočítanie dane (prostredníctvom daňového priznania) a následne povinnosť sťažovateľa dokázať
svoje tvrdenie vyjadruje jeho dôkazné bremeno. Úlohou správcu dane je tvrdené skutočnosti verifikovať
a prípadne relevantne spochybniť. V prípade ich spochybnenia (k čomu v posudzovanom prípade došlo)

bolo následne na sťažovateľovi, aby pochybnosti správcu dane vyvrátil (k čomu nedošlo).

42. Je práve na sťažovateľovi, aby si zaobstaral vhodné dôkazy preukazujúce, že predmetné plnenie
- reklamné služby - reklamná kampaň v sieti LED obrazoviek Laser media bolo reálne a nešlo o
fiktívne plnenie. Pokiaľ sťažovateľ neprodukoval žiaden relevantný dôkaz, ktorý by následne v daňovom

konaní nebol správcom dane spochybnený, neuniesol svoje dôkazné bremeno. Vo sťažovateľov
neprospech v tejto súvislosti svedčí najmä (1) nepreukazná svedecká výpoveď svedka - bývalého
konateľa deklarovaného dodávateľa zo dňa 14. augusta 2018. (2) nepreukázanie existencie reklamnéhospotu (CD nosič), (3) nepreukázanie, kedy, kým a na ktorých miestach bol reklamný spot odvysielaný
(písomné podklady k reklamnej kampani správca dane vo vyrubovacom konaní spochybnil).

43. Vzhľadom na spochybnenie reálnosti existencie predmetného plnenia - reklamných služieb -
reklamnej kampane v sieti LED obrazoviek Laser media a teda nesplnenie základnej hmotnoprávnej
podmienky na odpočítanie dane, nepovažoval kasačný súd za potrebné venovať sa splneniu ostatných
hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane, t. j. najmä efektu reklamných aktivít a ekonomickému
opodstatneniu reklamy a takáto argumentácia sťažovateľa je nedôvodná. Kasačný súd sa stotožňuje s

námietkou sťažovateľa pokiaľ ide o výšku nákupnej ceny deklarovaného dodávateľa a jej porovnávaniu
k cene plnenia poskytnutého deklarovaným dodávateľom sťažovateľovi. Toto porovnanie by mohlo byť
prípadne relevantné vo vzťahu k pochybnostiam ohľadom ekonomickej opodstatnenosti reklamných
služieb, čo však kasačný súd nepovažuje za potrebné z uvedených dôvodov skúmať.

44. Chyby v odôvodnení napadnutého rozsudku, na ktoré poukazuje sťažovateľ v závere svojej kasačnej

sťažnosti, nemajú podľa názoru kasačného súdu vplyv na jeho zákonnosť.

45. Vzhľadom na uvedené kasačný súd po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti konštatuje, že
námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil ako nedôvodné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť
vecnú správnosť napadnutého rozsudku. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako

nedôvodnú zamietol.

46. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP
(a contrario) a vzhľadom na neúspech sťažovateľa v kasačnom konaní mu nepriznal právo na náhradu
trov vynaložených v tomto konaní; zároveň kasačný súd nevidel dôvod na postup podľa § 168 SSP.

47. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný riadny opravný prostriedok.