Rozsudok ,
Zmeňujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 30. máj 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 1Sfk/80/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 3021200225
Dátum vydania rozhodnutia: 30. 05. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Hatalová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:3021200225.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany

Hatalovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny
Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): GeoServices, s. r. o., so sídlom Drieňová
34, 821 02 Bratislava - mestská časť Ružinov, IČO: 46 156 429, právne zastúpeného : JUDr. Ľubomír
Vanek, advokát, Potočná 169/85909 01 Skalica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej
republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti
rozhodnutia žalovaného č. 100853423/2021 zo dňa 18. mája 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti
žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č. k. 13S/74/2021 - 69 zo dňa 02. marca 2022,

ECLI:SK:KSTN:2022:3021200225.3, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky mení rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k.
13S/74/2021 - 69 z 03. mája 2022 tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100853423/2021 zo dňa 18. mája
2021 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie.

II. Žalobcovi priznáva nárok na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania ako aj
konania pred správnym súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

1. Daňový úrad Trenčín (ďalej ako „správca dane“ alebo „prvostupňový správny orgán“) vykonal u
žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie november
2018 (ďalej ako „daňová kontrola“). Daňová kontrola sa začala dňa 07.03.2019 na základe Oznámenia
o začatí daňovej kontroly č. 100368399/2019 zo dňa 05.02.2019. Správca dane vyhotovil o výsledku
daňovej kontroly protokol č. 100401005/2020 zo dňa 11.02.2020 (ďalej ako „protokol“), ktorý bol spolu s
výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený žalobcovi dňa 18.02.2020. Daňová

kontrola bola preto ukončená dňa 18.02.2020.

2. Na základe výsledkov daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania správca dane
rozhodnutím č. 101908240/2020 zo dňa 04.12.2020 (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil
žalobcovi za zdaňovacie obdobie november 2018 rozdiel dane v sume vo výške 16 000,- eur na
DPH. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 100853423/2021 zo dňa 18.05.2021 prvostupňové
rozhodnutie správcu dane potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol.

3. Správca dane a žalovaný (ďalej spolu ako „orgány finančnej správy“ alebo aj ako „daňové orgány“)
neuznali žalobcovi odpočítanie DPH za fakturované služby od dodávateľa EVELYN s. r. o. (ďalej aj ako„dodávateľ“) a konštatovali porušenie § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v
znení neskorších predpisov (ďalej ako „zákon o DPH“).

4. Daňové orgány ustálili, že právo na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa EVELYN s. r. o. nebolo
žalobcovi priznané z dôvodu, že plnenia neboli dodané dodávateľom uvedeným na sporných faktúrach a
z uvedeného dôvodu nemohla vzniknúť daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, na základe
čoho nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 zákona o
DPH.Žalobcamalpretoporušiťhmotnoprávnepodmienky,ktoréstanovujezákonoDPH.Keďžesprávca

dane preukázal, že služby neboli žalobcovi dodané dodávateľom uvedeným na faktúre, nedošlo ani k
vzniku daňovej povinnosti a zároveň nevzniklo žalobcovi právo odpočítať daň z dodávateľských faktúr.

II. Konanie pred krajským súdom

9. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote na Krajský súd v Trenčíne (ďalej ako

„krajský súd“ alebo aj ako „správny súd“) správnu žalobu, ktorou sa domáhal priznania odkladného
účinku správnej žalobe a zrušenia rozhodnutia žalovaného z dôvodov uvedených v § 191 zákona č.
162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“).

10. Uznesením sp. zn. 13S/74/2021- 45 zo dňa 10.11.2021 krajský súd návrh žalobcu na priznanie

odkladného účinku správnej žalobe zamietol.

11. Krajský súd rozsudkom č. k. 13S/74/2021 - 69 zo dňa 02. marca 2022 (ďalej ako „napadnutý
rozsudok“) podľa § 190 SSP žalobu ako nedôvodnú zamietol a účastníkom náhradu trov konania
nepriznal.

12. V odôvodnení napadnutého rozsudku správny súd konštatuje, že záver správcu dane a žalovaného,
že z vykonaného dokazovania nebola potvrdená vierohodnosť účasti dodávateľa na deklarovaných
obchodoch, tak ako je uvedené na sporných faktúrach, je opodstatnený a plne súladný s ustálenou
rozhodovacoupraxou.Podľanázorusprávnehosúduužsamotnézistenie,žedodávateľvpreverovanom

období nemal materiálne a personálne predpoklady na realizáciu dohodnutých dodávok jednoznačne
vyvoláva vážne pochybnosti o reálnosti dodávok podľa sporných faktúr. Ďalej uvádza, že správca
dane nemal možnosť preveriť reálnosť zdaniteľných plnení a ekonomickú činnosť deklarovaných
subdodávateľov. Spoločnosť MaPu construct, s.r.o. nepredložila správcovi dane firemnú dokumentáciu
aj napriek skutočnosti, že bývalá účtovníčka odovzdala agendu O.. H. H., ktorá až do mája 2019 bola

splnomocnená na prípravu a vystavovanie faktúr. Za povšimnutie podľa správneho súdu stojí aj fakt,
že napriek dlhoročnej spolupráci žalobcu s dodávateľom, ku koncu roka žalobca obchodoval aj priamo
so spoločnosťou MaPu construct, s.r.o., čo vyvoláva pochybnosti o ekonomickej dôvodnosti spolupráce
žalobcu a jeho dodávateľa. Tieto pochybnosti podporuje aj skutočnosť, že fakturované plnenie bolo
dodávateľom odovzdané žalobcovi dňa 26.11.2018, hoci subdodávateľ dodávateľa deklaroval jeho

dodanie dodávateľovi až dňa 29.11.2018, za rovnakú cenu.

13. Správny súd ďalej uvádza, že kontrolné zistenia spochybňujú aj dodanie služieb od spoločnosti
MATTI, s.r.o., ktorá je nekontaktná v rozhodnom období a dlhodobo pred ním nedeklarovala žiadnu
ekonomickú činnosť. Na faktúre od tejto spoločnosti figuruje číslo účtu, ktorý na ňu nie je evidovaný.

Správny súd tiež poukazuje na fakturovanú sumu medzi subdodávateľom MATTI a dodávateľom
EVELYN a následne medzi EVELYN a žalobcom. V tejto súvislosti uvádza, že fakturovaná suma v tomto
reťazci sa len nepatrne zvýšila.

14. Podľa názoru správneho súdu tieto skutočnosti jednoznačne svedčia o tom, že žalobca nepreukázal,

žezdaniteľnéobchodybolidodávateľomvykonanédeklarovanýmspôsobom,pretoženebolovierohodne
preukázané ani ich dodanie subdodávateľskými spoločnosťami. Ďalej uvádza, že svedkovia síce
dodanie služieb formálne potvrdili, avšak ich vyjadrenia boli v rozpore s vykonanými dôkazmi, resp.
neboli podložené vierohodnými dokladmi postačujúcimi na odstránenie pochybností.

15. Správny súd sa ďalej venuje dôkaznej povinnosti a zdôrazňuje, že túto má prioritne daňový subjekt,
ktorý musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné plnenie bolo reálne uskutočnené, a to práve osobou
uvedenou na faktúre. Ak správca dane spochybní deklarovaný zdaniteľný obchod, je na daňovom
subjekte aby túto pochybnosť odstránil inak nie je možné priznať nárok na odpočítanie dane. Vtejto súvislosti následne správny súd poukazuje na judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
(ďalej ako „NS SR“) týkajúcu sa rozsahu dokazovania v daňovom konaní, dôkazného bremena a jeho
rozloženia medzi správcu dane a daňový subjekt. Konkrétne poukazuje na rozsudky NS SR sp. zn.

2Sžf/4/2009, 5Sžf/11/2014, 8Sžf/51/2010, 4Sžf/84/2012, 4Sžf/74/2015, 1Sžf/81/2015, 3Sžf/26/2016 a
1Sžf/4/2016.

16. Správny súd zastáva názor, že správca dane sa oprávnene zameral a rozšíril dokazovanie aj na
skutočnosti, ktoré presahujú rámec právnej sféry vplyvu žalobcu, t.j. aj na právne vzťahy dodávateľa s

jeho subdodávateľmi, majúc pri tom na vedomý, že žalobcu nemožno v tomto smere zaťažiť dôkazným
bremenom, nakoľko dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne.
17. Správny súd ďalej konštatuje že z administratívneho spisu nevyplýva, že by správne orgány od
žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal zabezpečiť žalobca od ktoréhokoľvek daňového subjektu
v kontrolovanom obchodnom reťazci. Ďalej uvádza, že správca dane mal právo preveriť existenciu
zdaniteľných obchodov, nemal ale povinnosť oznamovať žalobcovi, akým spôsobom má preukázať

pravdivosť svojich tvrdení a uskutočnenie deklarovaných obchodov. V súvislosti s dôkazným bremenom
správny súd zhrnul, že v danom prípade bolo dôkazné bremeno na žalobcovi, ktorý si odpočítal DPH.
Preto bolo jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatnil v súlade so zákonnými podmienkami. S
poukazom na uvedené preto správny súd vyhodnotil námietku žalobcu ohľadom rozloženia dôkazného
bremena ako nedôvodnú.

18. Následne správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uvádza, že správne orgány postupovali
v súlade s výkladom súdneho dvora, keď posúdili mieru zapojenia žalobcu do podvodného, resp.
zneužívajúceho konania a uplatnenú DPH mu nepriznali. Uvádza, že žalobca je povinný vykonať všetky
opatrenia, aby zamedzil svojej účasti na podvodnom alebo zneužívajúcom konaní iných subjektov,

vrátane preverenia obchodných partnerov, čo sa v prejednávanom prípade nestalo. Ďalej poukazuje
na poctivý obchodný styk a ako príklad uvádza nepreverenie si dodávateľa žalobcu, o ktorom žalobca
uviedol, že nemal vedomosť o tom, že jeho dodávateľ nedokáže sám vypracovať požadované projekty.
Z tohto dôvodu ide preto o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 265 Obchodného
zákonníka právnu ochranu a pochybnosti správcu dane sú v zmysle § 3 ods. 6 Daňového poriadku

oprávnené. Správny súd preto prisvedčil názoru daňových orgánov, že žalobca nekonal s odbornou
starostlivosťou, čím sa vystavil neuneseniu dôkazného bremena. Správny súd ďalej dospel k záveru,
že žalobca nevyužil všetky rozumné prostriedky, ktoré mohol a mal využiť, aby zabránil svojej účasti na
konaní smerujúcom k získaniu neoprávnenej daňovej výhody. Jeho konanie preto založilo jeho vedomú
účasť na zneužívajúcom konaní.

19. Vo vzťahu k spochybneniu identity skutočného dodávateľa žalobcu správny súd poukazuje na
rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžf/94/2014 a má za to, že žalobcovi nevznikol nárok na odpočítanie DPH,
nakoľko vykonaným dokazovaním nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb práve osobou
uvedenou na faktúre, teda dodávateľom žalobcu.

20. Správny súd dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie rozhodnutia
žalovaného a uzatvára, že rozhodnutie žalovaného, ako aj postup, ktorý mu predchádzal je v súlade
so zákonom.

III. Kasačná sťažnosť, stanoviská účastníkov konania

21. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalobca (ďalej ako „sťažovateľ“) včas kasačnú
sťažnosť, ktorú odôvodnil tak, že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia
veci v zmysle § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. Sťažnostným návrhom sa sťažovateľ domáhal, aby Najvyšší

správny súd Slovenskej republiky (ďalej ako „kasačný súd“ alebo aj ako „Najvyšší správny súd SR“)
napadnutý rozsudok správneho súdu (i) zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na
ďalšie konanie, alternatívne (ii) aby napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie
konanie. Zároveň sa domáhal priznania nároku na náhradu trov konania.

22. Sťažovateľ považuje napadnutý rozsudok za nesprávny a nepreskúmateľný, čo odôvodňuje tým,
že správny súd len preberá argumentáciu žalovaného uvedenú v rozhodnutí žalovaného, nezohľadňuje
rozloženie dôkazného bremena a vykonané dôkazy svojvoľne vykladá v neprospech žalobcu.23. Sťažovateľ zdôrazňuje, že samotné materiálne plnenie, resp. jeho existencia nebola správcom dane
spochybnená. Závery správneho súdu, ktorý odlišne od správcu dane vyhodnotil zdaniteľné plnenie ako
fiktívne považuje sťažovateľ za zjavne nesprávne a zmätočné. Následne uvádza, že správny súd zrejme

prehliadol množstvo dôkazov, ktoré preukazujú dodanie plnenia, teda jeho materiálnu existenciu a jeho
následné dodanie odberateľom žalobcu - Národná diaľničná spoločnosť, a.s., ktorá tvrdenia žalobcu
verifikovala.

24. Podľa názoru sťažovateľa správny súd podriadil svoju argumentáciu len tomu, aby potvrdil

rozhodnutie správcu dane. Sťažovateľ ďalej uvádza, že správny súd nedôvodne spochybňuje listinné
dôkazy, výpovede svedkov a žalobcu. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal na vyjadrenia
správneho súdu a nastolil otázku, že pokiaľ pre súd nie je dostatočným dôkazom faktúra, svedecká
výpoveď a potvrdenia odberateľa žalobcu o dodaní zdaniteľného plnenia, aké iné dôkazy by podľa
súdu mali preukazovať reálnosť a dodanie plnenia a ktoré by žalobca vedel zaobstarať pri vynaložení
maximálneho možného úsilia.

25. Sťažovateľ ďalej uvádza, že len strohé konštatovanie, že daňový subjekt neuniesol dôkazné
bremeno nemôže byť dôvodom na zamietnutie žaloby. Takéto konštatovanie súdu je podľa sťažovateľa
arbitrárne a neprehľadné.

26. Sťažovateľ namieta, že správny súd neuvádza, v čom konkrétne vidí porušenie zákona, resp. aké
konkrétne zákonné ustanovenie mal žalobca, alebo jeho subdodávateľ, prípadne dodávateľ porušiť, keď
uviedol na faktúre číslo účtu, ktoré nebolo evidované na spoločnosť MATTI, s.r.o.

27. Neuvedenie konkrétnych ustanovení zákona, ktoré mali byť porušené sťažovateľ namieta aj v

súvislosti so ziskom, ktorý mal dosiahnuť. V tejto súvislosti tiež namieta, že určite nie je dôkazným
bremenom daňového subjektu zdôvodňovanie výšky dosiahnutého zisku pri jednotlivých obchodných
prípadoch. Neuvedením konkrétneho ustanovenia zákona, ktoré malo byť porušené, súd poznačil celé
svojerozhodovanievadouarbitrárnosti.Sťažovateľsadomnieva,žedôkazysvedčiacevjehoprospecha
dôkazypotvrdzujúcejehoskutkovétvrdeniasúpresprávnysúdmenejdôležité,aleborovnoprekážajúce,

nakoľko spochybňujú závery správcu dane. K týmto dôkazom sa podľa sťažovateľa správny súd v
zásade ani nevyjadruje a nevysvetľuje ako ich hodnotí.
28. V súvislosti s uvedeným poukazuje na vyjadrenie O.. U. ako zástupcu EVELYN s.r.o., ktorý dodanie
deklarovaného plnenia potvrdil, ďalej na úhrady faktúr, ktoré boli realizované bezhotovostným prevodom
a existenciou materiálneho plnenia, ktorú podľa sťažovateľa preukazuje jeho dodanie odberateľovi

žalobcu - Národnej diaľničnej spoločnosti, a.s., ktorá jeho dodanie potvrdila. Sťažovateľ preto namieta,
že správny súd ani správca dane sa s týmto dôkazom nevysporiadali. Nevysporiadali sa ani so
svedeckou výpoveďou O.. H. H., ktorá potvrdila spoluprácu medzi spoločnosťami MaPu construct, s.r.o.
a EVELYN s.r.o.

29. Sťažovateľ poukazuje na rozhodnutie NS SR sp. zn. 4Sžf/33/2015, následne uvádza že vyčerpal
svoje dôkazné bremeno a preukázal obchodnú spoluprácu s EVELYN s.r.o. a dodanie služieb touto
spoločnosťou. Sťažovateľ má za to, že si riadne v rámci svojich zákonných možností preveroval
svojho dodávateľa, poukazuje na to, že správca dane nespochybňoval odbornú spôsobilosť zástupcov
EVELYN s.r.o., a že túto spoločnosť poznal už z predchádzajúcej obchodnej spolupráce, ktorá bola

bezproblémová.

30. Závery správneho súdu sú podľa sťažovateľa v priamom rozpore s vykonaným dokazovaním.
Opakovane namieta, že správny súd neuviedol, ktoré konkrétne doklady nepredložil, prípadne ktoré
predložiť mal. V súvislosti so zásadami poctivého obchodného styku poukazuje na rozsudok NS SR

sp. zn. 3Sžf/1/2010 a následne uvádza, že nebol v priamom obchodnom styku so spoločnosťou MaPu
construct, s.r.o. a MATTI, s.r.o. To ho výrazne limitovalo v preverovaní týchto spoločností, čo však
v žiadnom prípade neznamená, že pri preverovaní svojho dodávateľa EVELYN s.r.o. nepostupoval s
odbornou starostlivosťou, resp. že postupoval v rozpore s poctivým obchodným stykom.

31. Sťažovateľ tvrdí, že možná vedomosť o jeho účasti na daňovom podvode a jeho zapojenie sa do
daňového podvodu bola daňovými orgánmi vyslovená až na súdnom pojednávaní. Toto tvrdenie však
výslovne odmieta, nakoľko nie je výsledkom vykonaného dokazovania. V tejto súvislosti poukazuje na
rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžf/49/2010 a v ňom prijatý záver, že skutočnosť, či daňový subjekt vedel alebomohol vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom, je
dôkazným bremenom správcu dane. Záverom konštatuje, že svoju dôkaznú povinnosť si splnil, a preto
tvrdenie súdu že neuniesol svoje dôkazné bremeno neobstojí.

32. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na skutočnostiach a záveroch uvedených v
rozhodnutí žalovaného, ktoré spolu s prvostupňovým rozhodnutí považoval za súladné s právnymi
predpismi.

IV. Konanie na kasačnom súde

33. Senát Najvyššieho správneho súdu SR (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal rozsudok krajského súdu
v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP], pričom po zistení, že
kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 SSP
v rozhodujúcom znení) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods.

1 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu dospel k
záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní
vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR www.nssud.sk podľa
§ 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

34. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť, či krajský súd
rozhodol vo veci na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SPP).

35. Nesprávne právne posúdenie veci sťažovateľ vidí v tom, že (i) došlo k nesprávnemu posúdeniu
prenesenia dôkaznej povinnosti na sťažovateľa, resp. k rozloženiu dôkazného bremena, (ii) nebolo

spochybnené samotné materiálne plnenie, jeho existencia, (iii) nebolo spochybnené následné dodanie
materiálneho plnenia odberateľom žalobcu, a (iv) dôkazy v prospech sťažovateľa neboli zohľadnené a
správny súd nevysvetlil ako ich vyhodnotil.

36. Primárne v medziach kasačnej sťažnosti Najvyšší správny súd SR ako kasačný súd preskúmal

rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania
skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a
konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa
sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku správneho súdu.

37. Predmetom správneho súdneho prieskumu boli rozhodnutia finančných orgánov, ktoré neuznali
sťažovateľovi právo na odpočítanie dane z faktúr vystavených dodávateľom EVELYN, s.r.o. za prijaté
služby, ktoré mal sťažovateľ následne použiť v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou.

38. V uvedenom prípade daňové orgány ustálili, že plnenia neboli sťažovateľovi dodané dodávateľom

uvedeným na sporných faktúrach, neboli dodané deklarovaným spôsobom a v deklarovanom rozsahu.
Daňové orgány preto prijali záver, že z toho dôvodu nedošlo k vzniku daňovej povinnosti podľa § 19
ods. 2 zákona o DPH a zároveň sťažovateľovi nevzniklo právo odpočítať daň podľa § 49 ods. 1 zákona
o DPH v nadväznosti na § 51 zákona o DPH. Daňové orgány zároveň konštatovali, že v tomto prípade
bola spochybnená existencia nadobudnutia služieb, existencia prevádzanej služby od dodávateľa a s

tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. Správny súd sa v napadnutom rozsudku
stotožnil s daňovými orgánmi a mal za to, že sťažovateľovi nevznikol nárok na odpočítanie DPH zo
sporných faktúr od dodávateľa EVELYN, s.r.o. pretože nebolo preukázané dodanie služieb práve touto
spoločnosťou.

39. Z administratívneho spisu je nepochybné, že správca dane v uvedenom prípade vykonal rozsiahle
dokazovanie. V rámci dokazovania správca dane preveroval u sťažovateľa dodávky služieb na vstupe
od dodávateľa EVELYN s.r.o., jeho subdodávateľské spoločnosti MaPu consturct, s.r.o. a MATTI,
s.r.o. (ďalej spolu ako „subdodávatelia“) a súvisiace dodávky služieb na výstupe. Dodávky služieb na
výstupe, ktoré sťažovateľ použil v súvislosti so svojou ekonomickou činnosťou neboli správcom dane

spochybnené.

40.Kasačnýsúdvprvomradepoukazujenaskutočnosť,ženároknaodpočítaniedanevznikápríjemcovi
plnenia za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie danevyplývajúcich z čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme
dane z pridanej hodnoty (Ú. V. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej ako „Smernica o DPH“). Hmotnoprávnymi
podmienkami na odpočítanie dane sú (i) status osoby deklarovaného dodávateľa, t.j. že poskytovateľom

plnenia je iná osoba registrovaná pre daň, (ii) materiálna existencia plnenia, t.j. že predmetné plnenie
fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie, a (iii) že prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho
ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú
splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie uplatňuje (sťažovateľovi),
právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.

41. K námietke ohľadom rozloženia dôkazného bremena kasačný súd uvádza, že daňový subjekt
má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať.
Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie
(povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych
predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom

konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných
podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených
daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v
takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov
vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese

dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady
prejednacej (uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky z 14. novembra 2018, sp. zn. I.ÚS
377/2018-53).

42. V súvislosti s námietkou sťažovateľa ohľadom nesprávneho právneho posúdenia veci tak správnym
súdom, ako aj daňovými orgánmi dáva kasačný súd za pravdu sťažovateľovi, ktorý namieta, že samotné
materiálne plnenie, resp. jeho existencia nebola správcom dane spochybnená. V súvislosti s uvedeným
je namieste aj namietaná skutočnosť, že daňové orgány a rovnako tak ani správny súd sa nevysporiadali
s námietkami sťažovateľa a dôkazmi vykonanými v priebehu daňovej kontroly.

43. Správca dane počas daňovej kontroly preveroval dodávateľa sťažovateľa, pričom preverením
zistil, že dodávateľská spoločnosť EVELYN, s.r.o. služby nevykonala sama, ale prostredníctvom
subdodávateľov. Na základe tejto informácie správca dane preveril zdaniteľné plnenia od
subdodávateľov MaPu construct, s.r.o. a MATTI s.r.o. pre EVELYN, s.r.o. Preverením subdodávateľov

správca dane zistil, že tieto spoločnosti sú ekonomicky nečinné podnikateľské subjekty, ich účtovníctva
sú nedostupné a nepodali daňové priznania k dani z príjmov za rok 2018 a k dani z pridanej hodnoty za
november 2018, v rozhodnom období nemali potrebné personálne, materiálne a technické vybavenie,
bankový účet uvedený na faktúre od subdodávateľskej spoločnosti MATTI, s.r.o. patrí osobe, ktorá
nebola identifikovaná vo vzťahu k tejto spoločnosti.

44. Z obsahu administratívneho spisu teda vyplýva a je nepochybné, že správca dane viedol
svoje rozsiahle dokazovanie so zameraním na to, či boli zdaniteľné plnenia uskutočnené medzi
subdodávateľmi a dodávateľom sťažovateľa. Pochybnosti správcu dane teda spočívali najmä v
skutočnostiach týkajúcich sa subdodávateľských spoločností. Práve na základe týchto skutočností

správca dane potom spochybnil aj dodávky služieb dodávateľom uvedeným na faktúre a konštatoval,
že materiálne plnenie neexistovalo.

45. Nedostatky zistené u subdodávateľov však nemusia automaticky znamenať a viesť k záveru o
nepreukázaní materiálnej existencie zdaniteľného plnenia, tak ako to uvádza správny súd a daňové

orgány.

46. Z administratívneho spisu kasačný súd zistil, že dodávateľ sťažovateľa predložil správcovi dane
okrem iných dokladov aj Technologický postup nastavenia údržby (ďalej ako „technologický postup“),
ktorý mal byť dodaný sťažovateľovi. V rámci dokazovania preveroval správca dane aj to, či sťažovateľ

použil prijaté plnenia v rámci jeho ekonomickej činnosti. Z administratívneho spisu má kasačný
súd za preukázané, že správca dane vyzval Národnú diaľničnú spoločnosť, a.s. okrem iného na
vyjadrenie sa, či jej bol tento technologický postup dodaný aj spolu s audiovizuálnym projektom
vypracovaným v programe Enterprise architect, ktorý tvoril prílohu výzvy. Vo svojej odpovedi saNárodná diaľničná spoločnosť, a.s. jednoznačne vyjadrila, že predmetný dokument jej bol dodaný s
názvom „Dokumentácia postupov pravidelnej a nepravidelnej údržby tunela vrátane použitia vizuálnej
dokumentácie štandardizovaným jazykom pre modelovanie procesov.“ Prílohou odpovede bol zároveň

okrem iného aj predmetný technologický postup.

47. Vyššie uvedené zistenia kasačného súdu vyplývajúce z administratívneho spisu sú v rozpore
so záverom tak správneho súdu, ako aj žalovaného, že materiálne plnenie v danom prípade vôbec
neexistuje. Z napadnutého rozsudku správneho súdu ani z rozhodnutí daňových orgánov nevyplýva,

ako bol vyhodnotený a posúdený dôkaz - technologický postup, ktorý má správca dane k dispozícii a
je súčasťou administratívneho spisu. Kasačný súd preto dáva za pravdu sťažovateľovi, že správny súd
ako ani daňové orgány sa s týmito skutočnosťami nevysporiadali. Ide pritom o skutočnosti, ktoré sú pre
posúdenie veci podstatné.

48. Správny súd rovnako ako daňové orgány neuviedol ani to, v akom rozsahu sťažovateľ dodanie

plnení deklarovaným dodávateľom preukázal, keďže z vykonaného dokazovania jasne vyplynulo, že
predmetom plnení bol aj spomínaný technologický postup. Napriek tomu bolo sťažovateľovi odopreté
právo na odpočítanie dane v celom rozsahu. Kasačný súd preto konštatuje, že správny súd ani
daňové orgány v danom prípade relevantne nespochybnili, že sťažovateľ prijal všetky služby na
základe sporných faktúr, a teda že k plneniu v tomto rozsahu (technologický postup) došlo. Podmienka

materiálnej existencie plnenia na strane sťažovateľa preto nebola v skutočnosti spochybnená.

49. V danom prípade sa všetky pochybnosti týkajú dodávateľa a jeho subdodávateľov, pričom je
nutné opakovane konštatovať, že dokazovanie bolo zamerané predovšetkým na týchto subdodávateľov.
Deklarovaným dodávateľom je spoločnosť EVELYN, s.r.o., pričom nie je sporné, že táto spoločnosť

bola osobou registrovanou pre DPH. Podstatou spochybnenia zo strany správcu dane je skutočnosť, že
deklarovaný dodávateľ EVELYN, s.r.o. a jeho subdodávatelia nemali potrebné personálne, materiálne a
technické vybavenie na dodanie deklarovaných služieb.

50. V zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len

z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ EVELYN, s.r.o. zabezpečil
dodanie prostredníctvom subdodávateľských spoločností, k čomu však závery správneho súdu a
daňových orgánov vedú. Kasačný súd preto poukazuje na uznesenie vo veci C-610/19 Vikingo,
v ktorom Súdny dvor EÚ konštatoval, že : „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o
spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v spojení so zásadami daňovej neutrality, efektivity

a proporcionality sa má vykladať v tom zmysle, že bráni vnútroštátnej praxi, na základe ktorej
daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej
za nadobudnutie tovaru, ktorý jej bol dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov
nemožno považovať za hodnoverné, pretože po prvé osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený
tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať,

čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená, po
druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva, po tretie dodávateľský
reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený a po štvrté v prípade
niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca, sa vyskytli
nezrovnalosti. Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané,

že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že
sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila
faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského
reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu."

51. Z vyššie uvedeného vyplýva, že spochybnenie spôsobilosti dodávateľa poskytnúť sťažovateľovi
služby uvedené na sporných faktúrach a ďalších predložených dokladoch iba poukazovaním na
nedostatočné personálne, materiálne a technické kapacity dodávateľa, resp. jeho subdodávateľov, bez
jasnej špecifikácie ktorej časti alebo akého rozsahu zdaniteľných plnení sa tieto pochybnosti týkajú, nie
je dostatočným dôvodom pre odopretie práva na odpočítanie dane. Uvedené by bolo možné v prípade,

ak by bola preukázaná účasť alebo aspoň vedomosť sťažovateľa o podvodnom konaní niektorého zo
subjektov zapojených do obchodného reťazca. Daňové orgány však pri svojom rozhodovaní neviedli
svoje úvahy týmto smerom, a preto kasačný súd považuje ich rozhodnutia za nezákonné.52. V danom prípade sa správcom dane realizované dokazovanie týkalo najmä nemožnosti
zabezpečenia plnení prostredníctvom subdodávateľských spoločností deklarovaného dodávateľa
EVELYN, s.r.o., čo však v zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ samo o sebe neobstojí.

53. Z uvedených dôvodom má preto kasačný súd za to, že správny súd vychádzal z nesprávneho
právneho posúdenia veci, keď sa stotožnil s daňovými orgánmi ohľadom nesplnenia hmotnoprávnych
podmienok.Nesprávnosťvprávnomposúdeníspočívavtom,žeskutkovézisteniasprávcudanenemohli
tvoril dostatočný podklad pre objektívne spochybnenie existencie materiálneho plnenia a uskutočnenia

deklarovaných zdaniteľných plnení. Z tohto dôvodu preto kasačný súd konštatuje nesprávny právny
záver, že sťažovateľ nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane a jeho
kasačné námietky boli uplatnené opodstatnene.

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

54. Keďže ani preskúmavané rozhodnutie žalovaného nebolo z vyššie opísaných dôvodov v súlade
so zákonom z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia nenaplnenia hmotnoprávnych podmienok
odpočítania dane a správny súd žalobu zamietol, postupoval kasačný súd podľa § 462 ods. 2 SSP a
napadnutý rozsudok správneho súdu zmenil tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na
ďalšie konanie. Žalovaný bude pri svojom ďalšom konaní a rozhodovaní viazaný právnym názorom

vysloveným v tomto rozsudku a bude najmä musieť zvážiť, či je na základe zisteného skutkového stavu
možné udržať záver o nesplnení podmienok na odpočítanie zo strany sťažovateľa.
55. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd v zmysle § 467 ods. 1 a ods. 2 v spojení s §
167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne
vynaložených trov v tomto konaní i v konaní pred správnym súdom. O výške náhrady trov rozhodne

osobitným uznesením súdny úradník na správnom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.
56. Toto rozhodnutie prijal kasačný súd jednomyseľne.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.