Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 27. november 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/7/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2021200033
Dátum vydania rozhodnutia: 27. 11. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Fečík

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:2021200033.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v kasačnom senáte zloženom z predsedu senátu JUDr.

Mariána Fečíka (sudca spravodajca) a členiek senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. a JUDr.
Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M, v právnej veci žalobcu: AZEX, s.r.o., Janova Lehota 274, 966
24 Janova Lehota, IČO: 34 147 667, právne zastúpený: Advocatur Gémeš, Filipová & Partner
AG, a.s., so sídlom Städtle17, 9490 Vaduz, Lichtenštajnské kniežatstvo, konajúcej prostredníctvom
organizačnej zložky BOOM & SMART Slovakia, Dolná 370/6A, Banská Bystrica, IČO: 53 096 428, proti
žalovanému (sťažovateľovi): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01
Banská Bystrica, v konaní o správnej žalobe na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.

101957828/2020 zo dňa 10. decembra 2020, konajúc o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/10/2021 - 141 zo dňa 06. apríla 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť z a m i e t a .

II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov kasačného konania.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania
1. Daňový úrad Trnava, pobočka Galanta (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu spoločnosti AZEX,
s.r.o., Janova Lehota 274, 966 24 Janova Lehota, IČO: 34 147 667 (ďalej aj „žalobca“) daňovú kontrolu

dane z príjmov právnickej osoby (ďalej aj „daň“) za zdaňovacie obdobie roka 2015. Na základe výsledkov
daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 101336587/2020 zo dňa 19. augusta 2020 (ďalej aj
„prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový
poriadok) a o zmene o doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňový
poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 2.472,36 eur na dani z príjmov právnickej osoby za
zdaňovacie obdobie r. 2015.
2. Správca dane v kontrolovanom zdaňovacom období r. 2015 neuznal žalobcovi ako daňové výdavky,

výdavky na základe vystavených faktúr od spoločnosti ATOS - SK, s.r.o., Rovná 23, 935 37 Dolný
Pial, IČO: 46 498 079 (ďalej aj „ATOS - SK“ alebo „dodávateľská spoločnosť“) za práce podľa dohody
- kŕmenie dobytka a príprava sena v rozsahu odpracovaných hodín celkom sumu 11.238,00 eur. Za
kŕmenie dobytka boli vystavené faktúry: č. 1/2015 zo dňa 31. januára 2015 v sume 690,00 eur (115
hod.), č. 2/2015 zo dňa 28. februára 2015 v sume 1.690,00 eur (283 hod.), č. 3/2015 zo dňa 31. marca
2015 v sume 2.060,00 eur (344 hod.), č. 4/2015 v sume 1.860,00 eur (310 hod.) a č. 5/2015 zo dňa 31.
mája 2015 v sume 1.680,00 eur (280 hod.). Za prípravu sena boli vystavené faktúry č. 6/2015 zo dňa

30. júna 2015 v sume 1.866,00 eur (311 hod.) a č. 7/2015 zo dňa 31. júla 2015 v sume 1.392,00 eur
(232 hod.) (ďalej spolu aj „sporné faktúry“).
3. Rozhodujúcou skutočnosťou pre vydanie prvostupňového rozhodnutia boli závery správcu dane o
žalobcovom zahrnutí nákladov do daňových nákladov v rozpore s § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „zákon o dani z príjmov“). Správca dane
konštatoval, že ani zo strany žalobcu ani zo strany dodávateľskej spoločnosti nebol predložený súpis
odpracovaných hodín, súpis vykonávaných prác, nebolo zrejmé, aké práce boli reálne vykonané, ani

ich skutočný časový rozsah.

4. Podľa správcu dane si žalobca neoprávnene zahrnul do daňových výdavkov sumu 11.238,00 eur
(suma spolu podľa sporných faktúr od dodávateľskej spoločnosti ATOS - SK), keďže služba nebola
poskytnutá tak, ako bola deklarovaná na sporných faktúrach

. Dôvodom neuznania fakturovaných prác bola ich nepreukázateľnosť zo strany žalobcu, ku ktorej
správca dane dospel na základe dokazovania vo vzťahu k samotnému žalobcovi, na základe miestneho
zisťovania, na základe výsluchu svedka a na základe vyjadrenia konateľky dodávateľskej spoločnosti.

5.Žalobcapodalprotiprvostupňovémurozhodnutiusprávcudaneodvolanie,oktoromrozhodolžalovaný

rozhodnutím č. 101957828/2020 zo dňa 10. decembra 2020 (ďalej aj „rozhodnutie žalovaného“ alebo
„napadnuté rozhodnutie“), a to tak, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa 74 ods. 4
Daňového poriadku potvrdil.

6. Žalovaný ustálil, že predmetom fakturácie bolo vykonanie prác podľa dohody - kŕmenie zvierat a

príprava sena v rozsahu hodín uvedených za jednotlivé mesiace január - júl 2015, ktorých súčasťou
neboli žiadne súpisy prác, ktoré by bližšie špecifikovali ich rozsah, obdobie a miesto výkonu prác.
Doklady, ktoré by uvedené preukazovali, neboli predložené ani počas daňovej kontroly ani v priebehu
vyrubovacieho konania a ani na základe výziev správcu dane, ktorými bol žalobca vyzvaný na ich
preukázanie. Žalobca sa síce k výzvam správcu dane vyjadroval, avšak svojimi vyjadreniami podľa

žalovaného neodstránil pochybnosti správcu dane o ich reálnom uskutočnení. Pokiaľ žalobca uviedol,
že v termíne január až júl 2015 dodávateľská spoločnosť pre neho zabezpečovala pomocné práce
v poľnohospodárstve, ktoré mal vykonávať p. U. W., tak uvedené sa podľa žalovaného na základe
vykonaného dokazovania nepreukázalo a nepotvrdilo.

7. Žalovaný v odôvodnení rozhodnutia poukázal na vykonané dokazovanie správcom dane, najmä na
skutočnosť, že správca dane vykonal dňa 23.08.2019 miestne zisťovanie na adrese sídla dodávateľskej
spoločnosti ATOS - SK, pri ktorom nebolo možné preveriť činnosť dodávateľskej spoločnosti, pretože
spoločnosť na adrese sídla nebola označená a nikto sa tam nenachádzal. Z uvedeného dôvodu
správca dane vyzval dodávateľskú spoločnosť na zapožičanie dokladov za zdaňovacie obdobie r.

2015. Požadované doklady boli predložené dňa 20. septembra 2019 pri ústnom pojednávaní, kedy sa
konateľka spoločnosti p. Mgr. Agáta Bajtošová dostavila k správcovi dane. Pri ústnom pojednávaní,
ktorého predmetom bolo preverenie obchodnej spolupráce so žalobcom, konateľka dodávateľskej
spoločnosti na otázky správcu dane uviedla, že spoločnosť nemala zamestnancov, že konateľka
vystavila a podpísala sporné faktúry a že sporné faktúry boli uhradené cez bankový účet. Konateľka

nevedelauviesťakékonkrétneprácebolivykonané,súpisprácasúpisodpracovanýchhodínsineviedla.
Podľa jej vyjadrenia boli hodiny uvedené na sporných faktúrach na základe sumy, ktorú jej bol konateľ
žalobcu ochotný zaplatiť. Práce mali byť vykonané na družstve v Janovej Lehote. Podľa žalovaného z
vyjadrení konateľky dodávateľskej spoločnosti je nepochybné, že nevedela, aké práce boli vykonané
pre žalobcu, kedy, kde a v akom rozsahu.

8. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že keďže nebolo možné ani priamo ani nepriamo preukázať, že
práce pre žalobcu vykonala dodávateľská spoločnosť, tak na základe všetkých zistených skutočností a
po posúdení všetkých dôkazov jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach sú zistenia správcu dane počas
daňovej kontroly a v priebehu vyrubovacieho konania postačujúce na neuznanie prác podľa sporných

faktúr za daňové výdavky. Podľa žalovaného výsledky vykonaného dokazovania viedli k jedinému
záveru, že žalobca nepreukázal oprávnenosť zaúčtovania sporných faktúr do daňových nákladov.

9. Žalovaný taktiež poukázal na svedeckú výpoveď p. U. W. z inej daňovej kontroly u iného daňového
subjektu (zápisnica č. 100383090/202 zo dňa 07. februára 2020) z ktorej vyplynulo, že p. W. mal

vykonávať práce pre dodávateľskú spoločnosť ATOS-SK v roku 2016 v posledných troch mesiacoch
bez nároku na odmenu, avšak iného charakteru (upratoval, jazdil na nákladných autách, na traktore,
vymieňal olej, opravoval defekty). Žalovaný uzavrel, že nešlo o práce vykonávané v mene dodávateľskej
spoločnosti v roku 2015, ako tvrdil žalobca.10. Pokiaľ žalobca namietal, že výpoveď konateľky dodávateľskej spoločnosti nemôže byť podkladom
pre rozhodnutie správcu dane, žalovaný prijal záver, že konateľka dodávateľskej spoločnosti ako

štatutárny orgán sa vyjadrovala ku skutočnostiam týkajúcich sa spolupráce so žalobcom, ktoré jej
boli známe. Žalovaný tiež konštatoval, že samotné vyjadrenie konateľky dodávateľskej spoločnosti nie
je jediným dôkazom, na ktorom je postavené neuznanie nákladov, ale je posudzované v kontexte s
inými vykonanými dôkazmi. Žalovaný mal za to, že žalobca nevyvinul žiadnu aktivitu na objasnenie
pochybnosti o reálnom vykonaní fakturovaných prác v rozhodnom období zo strany dodávateľskej

spoločnosti, a preto nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že výpoveď konateľky dodávateľskej spoločnosti
nemôže byť podkladom pre rozhodnutie správcu dane.

11. Žalovaný prijal záver, že

spôsob, akým žalobca preukazoval poskytnutie služieb na základe predložených sporných faktúr bez

toho, aby relevantnými dôkazmi preukázal kto, kde a kedy a na základe čoho práce vykonal, nie je pre
daňovéúčelypostačujúci.Žalovanýpovažovaltvrdenie,žeprácevykonalp.U.W.vrozporesvyjadrením
konateľky dodávateľskej spoločnosti, z ktorej vyjadrení vyplýva, že dodávateľská spoločnosť nemala
zamestnancov, nevedela aké práce boli vykonané v rozsahu uvedených hodín, evidenciu si neviedla,
sporné faktúry vystavila a podpísala na základe toho, čo jej povedal konateľ žalobcu a ona sama bola

zamestnaná u iného zamestnávateľa.

12. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že žalobca bol vyzvaný na vyjadrenie sa ku skutočnostiam, ktoré
uviedla konateľka dodávateľskej spoločnosti k spolupráci s ním, na jej vyjadrenia však nereagoval.
Nereagoval na ne ani na základe oboznámenia sa so skutočnosťami zistenými pri daňovej kontrole

a ani vo vyjadrení podanom v súvislosti s vyjadrením k protokolu. Naopak, vo svojom vyjadrení k
protokolu upozornil žalobca na výsluch svedka p. W., vykonaný Daňovým úradom Trenčín, pobočka
Prievidza, ktorý mal pri výsluchu potvrdiť, že práce v mene dodávateľskej spoločnosti vykonával on
a nie konateľka spoločnosti, ktorých rozsah a obsah medzi rokmi 2015 a 2016 bol takmer identický.
Uvedená skutočnosť sa však podľa žalovaného pri výsluchu nepotvrdila. Svedok pri výsluchu (v rámci

inej daňovej kontroly) uviedol, že pre dodávateľskú spoločnosť vykonával iné práce, v inom zdaňovacom
období,zamestnancomspoločnostibolposlednétrimesiaceroku2016nadohoduapracovalbeznároku
na odmenu. Žalovaný uviedol, že aj napriek tejto skutočnosti, správca dane vo vyrubovacom konaní
opakovane predvolával na výsluch svedka p. W., aj konateľku dodávateľskej spoločnosti, ani jeden sa
k správcovi dane nedostavil, svoju neúčasť vždy ospravedlnili.

13. Žalovaný zdôraznil, že ekonomická činnosť je plne pod kontrolou žalobcu, vzhľadom k tomu
mal žalobca možnosť obstarať si dostatočný počet dôkazov, ktoré by zabezpečili preukázateľnosť
zaúčtovaniaspornýchnákladov.Uviedol,žepokiaľžalobcavosvojichprípadochneprejavínáležitúmieru
opatrnosti, potom preberá na seba riziko, že neunesie dôkazné bremeno

14. Žalovaný vyhodnotil ako neopodstatnenú námietku žalobcu o tom, že správca dane nepostupoval
v súlade so zákonom a nesplnil si povinnosť riadne preukázať skutkový stav. Poukázal na to,
že je nesporné, že v daňovom konaní je dôkazné bremeno na daňovom subjekte (§ 24 ods. 1
Daňového poriadku). Pri rozhodovaní o rozsahu dokazovania je správca dane limitovaný iba zásadou

materiálnej (objektívnej) pravdy, ktorá mu ukladá pred rozhodnutím čo najúplnejšie zistiť skutočný stav
prejednávanej veci. Vykonaným dokazovaním podľa žalovaného správca dane túto zásadu dodržal.

II. Konanie pred správnym súdom
15.ProtirozhodnutiužalovanéhopodalžalobcasprávnužalobunaKrajskýsúdvTrnave(ďalejaj„krajský

súd“ alebo „správny súd“). Žalobca sa podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia
žalovaného, jeho zrušenia (ako i prvostupňového rozhodnutia správcu dane), vrátenia veci na ďalšie
konanie správcovi dane a priznania práva na náhradu trov konania.
16. Žalobca vo svojej žalobe mal za to, že splnil zákonné podmienky pre uznanie výdavkov ako
daňových výdavkov v zmysle sporných faktúr. Podľa žalobcu správca dane a žalovaný porušili zásadu

zákonnosti, a to najmä z dôvodu že nedostatočne zistili skutkový stav veci, dospeli k nesprávnym
skutkovým zisteniam, resp. nesprávne vyhodnotili vykonané dôkazy /skutočnosti, keď na ne nevzhliadli
vo vzájomných súvislostiach a vo veci predčasne rozhodli. Žalobca tiež tvrdil, že správca dane získal
dôkaz v rozpore so zákonom. Žalobca ďalej namietal, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane arozhodnutie žalovaného vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci. V žalobe poukázal najmä
na skutočnosť, že v rámci daňovej kontroly konkretizoval osobu p. U. W., ktorý v mene dodávateľskej
spoločnosti vykonal práce podľa sporných faktúr. Žalobca zastával názor, že správca dane mal využiť

inštitút predvedenia podľa § 20 Daňového poriadku a zabezpečiť tak výsluch navrhnutého svedka, ktorý
by potvrdil, že práce v mene dodávateľskej spoločnosti vykonal. Vo vzťahu k výpovedi bývalej konateľky
dodávateľskej spoločnosti p. Bajtošovej žalobca namietal, že správca dane ho nevyrozumel o úkone
ústneho pojednávania, tzn. žalobcovi nevytvoril podmienky pre realizáciu procesného práva podľa § 45
ods. 1 písm. e) Daňového poriadku. Žalobca mal za to, že predmetná výpoveď konateľky dodávateľskej

spoločnosti je v dôsledku procesného pochybenia správcu dane získaná v rozpore so zákonom. Navyše
podľa názoru žalobcu žalovaný nadraďuje výpoveď konateľky dodávateľskej spoločnosti, ktorá bola
získaná v rozpore so zákonom, nad jeho tvrdenia o tom, že práce vykonal p. W.. Žalobca zdôraznil, že
správca dane konštatoval, že neuniesol dôkazné bremeno, pričom však na druhej strane nevyhovel jeho
návrhu na výsluch svedka a neumožnil mu tak pochybnosti správcu dane rozptýliť.
17. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 25. mája 2021 zotrval na svojich prijatých záveroch.

Žalovaný považoval námietky žalobcu za právne bezvýznamné, bez vplyvu na vecnú stránku žalobou
napadnutého rozhodnutia. Podľa žalovaného prvostupňové rozhodnutie správcu dane a napadnuté
rozhodnutie netrpeli takými vadami, ktoré by mohli mať vplyv na ich zákonnosť. Žalovaný navrhol žalobu
zamietnuť.
18. Žalobca v replike zo dňa 19. júla 2021 v podstatnom zotrval na svojej predchádzajúcej argumentácii

a zdôraznil, že svedecká výpoveď predstavuje jeden z priamych dôkazov v daňovom práve, kľúčový
dôkazný prostriedok. Podľa žalobcu svedecká výpoveď je spôsobilým samostatným/individuálnym
dôkazom, pričom v tejto súvislosti uviedol, že rozhodné skutočnosti v prejednávanej veci sa snažil
preukázať prostredníctvom ním navrhovaného výsluchu svedka p. W., ktorý by sa v prípade jeho
vykonania transformoval do kľúčového priameho dôkazu. Žalobca bez vykonania uvedeného dôkazu

považuje prijatý záver správcu dane a žalovaného za predčasný.
19. Krajský súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného ako aj prvostupňového
rozhodnutia správcu dane, rozsudkom č. k. 20S/10/2021 - 141 zo dňa 06. apríla 2022 (ďalej aj
„napadnutý rozsudok“), rozhodnutie žalovaného zrušil podľa ustanovenia § 191 ods. 1 písm. e) a g)
Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a rozhodnutie.

Zároveň žalobcovi priznal právo na náhradu trov konania voči žalovanému v celom rozsahu.
20. Krajský súd ustálil, že žalobca v konaní namietal nevykonanie, podľa jeho názoru, kľúčového dôkazu
- výsluchu svedka p. W. a zároveň tvrdil, že výpoveď konateľky dodávateľskej spoločnosti bola získaná
v rozpore so zákonom v jeho neprítomnosti.
21. Krajský súd poukázal na skutkové zistenia v prejednávanej veci, pričom konštatoval, že z

odôvodneniaprvostupňovéhorozhodnutiasprávcudanejezrejmé,žepochybnostisprávcudanevedúce
k záveru o tom, že vyfakturované práce neboli vykonané tak, ako to vyplýva zo sporných faktúr,
vyplynuli primárne z vyjadrenia konateľky dodávateľskej spoločnosti ATOS-SK p. Mgr. Agáty Bajtošovej
poskytnutéhonaústnompojednávanídňa20.septembra2019azvýpovedesvedkap.U.W.obsiahnutej
v zápisnici o ústnom pojednávaní Daňového úradu Trenčín, pobočky Prievidza vykonanom dňa 7.

februára 2020 v súvislosti s daňovou kontrolou dane z príjmu právnickej osoby spoločnosti MALES, s.r.o.
zazdaňovacieobdobier.2016.Krajskýsúdvtejtosúvislostiuviedol,ževýznamvýpovedítýchtoosôbpre
rozhodnutie správcu dane vyplýva už zo skutočnosti, že tieto osoby boli správcom dane podľa obsahu
spisového materiálu opakovane (neúspešne) predvolávané na svedecký výsluch. Podľa krajského súdu
správca dane ani žalovaný pritom v odôvodnení svojich rozhodnutí neuviedli žiadne relevantné dôvody,

pre ktoré bolo od výsluchu menovaných upustené za prípadného využitia inštitútu predvedenia podľa
§ 20 Daňového poriadku, s výnimkou konštatovania, že sa svedkovia opakovane nedostavili a z akých
dôvodov.
22. Krajský súd poukázal na skutočnosť, že správca dane sa v prípade svedka p. W. uspokojil s
vyhodnotením jeho výpovede z iného daňového konania, ktorá výpoveď vzhľadom na skutočnosť,

že sa týkala iného daňového subjektu a iného daňového obdobia, s prihliadnutím aj na nemožnosť
žalobcu uplatniť pri výsluchu svoje právo podľa § 25 Daňového poriadku, nemôže mať rovnakú
výpovednú hodnotu ako výpoveď svedka zameraná na skutočnosti týkajúce sa v rozhodnom čase
kontrolovaného daňového subjektu a objektivizovaná možnosťou daňového subjektu položiť svedkovi
otázky, zodpovedanie ktorých považuje za významné pre potvrdenie jeho tvrdení.

23. Krajský súd za situácie, keď správca dane nevykonal žalobcom navrhnutý a zjavne nie nerelevantný
dôkaz výsluchom svedka, považoval za neopodstatnené konštatovanie žalovaného, že žalobca je
zaťažený dôkazným bremenom a že tento si v konaní nesplnil dôkaznú povinnosť, ktorá je súčasne
jeho, v tomto prípade, nevyužitým právom.24. Čo sa týka konateľky dodávateľskej spoločnosti ATOS-SK p. Mgr. Bajtošovej podľa krajského
súdu ide nie len o štatutárny orgán dodávateľskej spoločnosti, ale aj o osobu, ktorá vystavila sporné
faktúry, v obchodnom vzťahu jednala so žalobcom a podľa jej tvrdenia dokonca pre neho vykonala určité

práce, ku ktorým skutočnostiam sa na základe pomerne veľkého počtu otázok správcu dane vyjadrila
na ústnom pojednávaní dňa 20. septembra 2019, o vykonaní ktorého žalobca nebol upovedomený.
Podľa názoru krajského súdu v zápisnici z ústneho pojednávania zachytené vyjadrenie konateľky svojim
rozsahom a obsahom presahuje potreby úkonu, ktorý podľa žalovaného mal byť vyjadrením súvisiacim s
predkladanímlistínnazákladevýzvysprávcudane.Krajskýsúdvtejtosúvislostizdôraznil,želegitímnosť

postupu správcu dane v tomto smere, či už naznačuje zámer obchádzať práva žalobcu vyplývajúce
mu z § 25 ods. 4 Daňového poriadku alebo iba zjednodušiť a zrýchliť postup správneho orgánu vo
veci, nebola zhojená možnosťou žalobcu oboznámiť sa s výpoveďou vypočutej osoby. Krajský súd tiež
uviedol, že charakter poskytnutej výpovede bývalej konateľky dodávateľskej spoločnosti neurčuje obsah
poskytnutého poučenia, resp. v tomto prípade absencia poučenia svedka.
25. Na základe vyššie uvedeného krajský súd dospel k záveru, že rozhodnutie žalovaného v dôsledku

nevykonania žalobcom navrhnutého dôkazu - výsluchu svedka p. W. vychádza zo zistenia skutkového
stavu nedostatočného pre riadne posúdenie veci a súčasne, že vykonaním vypočutia konateľky
dodávateľskej spoločnosti, výsledok ktorého mal podľa obsahu odôvodnenia rozhodnutia zásadný
význam pre stanovenie rozdielu dane, bez upovedomenia žalobcu o tomto úkone a umožnení mu tak
položiť svedkyni prípadné otázky (§ 25 ods. 4 Daňového poriadku), došlo v konaní k podstatnému

porušeniu ustanovení procesného predpisu, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného
rozhodnutia.
26. Krajský súd usmernil, že v ďalšom konaní správny orgán doplní dokazovanie vo vyššie uvedenom
smere a vo svojom novom rozhodnutí vo veci sa vysporiada s celým rozsahom argumentácie žalobcu.

III. Kasačná sťažnosť žalovaného, vyjadrenie žalobcu

27. Proti rozsudku krajského súdu č. k. 20S/10/2021 - 141 zo dňa 06. apríla 2022 podal žalovaný (ďalej
aj „sťažovateľ“) kasačnú sťažnosť z dôvodu, že krajský súd rozhodol na základe nesprávneho právneho
posúdenia veci [§ 440 ods. 1 písm. g) SSP]. Sťažnostným návrhom sa sťažovateľ domáhal, aby kasačný

súd zrušil napadnutý rozsudok krajského súdu, vec mu vrátil na ďalšie konanie a nepriznal žalobcovi
náhradu trov konania.
28. Sťažovateľ vo svojej kasačnej sťažnosti mal za to, že skutkový stav zistený správcom dane bol
postačujúci na prijatie záveru o žalobcovom neopodstatnenom zaúčtovaní daňových výdavkov do
nákladov na základe sporných faktúr vystavených spoločnosťou ATOS - SK za práce podľa dohody

(kŕmenie dobytka a príprava sena) v rozsahu odpracovaných hodín celkom v sume 11.238,00 eur, a
preto podľa sťažovateľa nebolo potrebné vykonať dokazovanie navrhované žalobcom - vypočutie p. U.
W. a konateľky dodávateľskej spoločnosti p. Mgr. Agáty Bajtošovej.
29. Sťažovateľ sa nestotožnil so záverom krajského súdu, podľa ktorého pochybnosti správcu dane
vedúce k záveru o tom, že vyfakturované práce neboli vykonané tak, ako to vyplýva zo sporných

faktúr, vyplynuli primárne z vyjadrenia konateľky dodávateľskej spoločnosti ATOS-SK p. Mgr. Agáty
Bajtošovej poskytnutého na ústnom pojednávaní dňa 20. septembra 2019 a z výpovede svedka p. U.
W. získanej z inej daňovej kontroly. Podľa sťažovateľa je z postupu správcu dane nepochybné, že pri
svojom rozhodovaní vychádzal aj z ostatných dôkazov, a to výziev, ktorými počas daňovej kontroly
opakovane vyzýval žalobcu, aby vysvetlil a preukázal, kto menovite poskytol práce uvedené na sporných

faktúrach, kde boli práce poskytnuté, od kedy - do kedy boli práce poskytnuté, kto bol vlastníkom
zvierat, čo zahŕňala príprava sena a tiež, aby vysvetlil stanovenie cien za uvedené služby, resp. ďalšie
skutočnosti súvisiace s uvedeným obchodným partnerom (výzva č. 101998461/2020 zo dňa 21. augusta
2019 a č. 100173747/2020 zo dňa 16. januára 2020). Keďže vyjadrenia žalobcu boli podľa sťažovateľa
neurčité, nekonkrétne a meniace sa v závislosti od zistených skutočností správcom dane a konateľka

dodávateľskej spoločnosti nevedela, aké práce spoločnosť vykonávala, neviedla si evidenciu, nemala
zamestnancov, pričom sporné faktúry vystavovala na základe toho, čo jej povedal konateľ žalobcu, mal
sťažovateľ zhodne so správcom dane za preukázané, že práce neboli vykonané tak, ako tvrdil žalobca.
30. Skutočnosť, že správca dane využil prítomnosť konateľky dodávateľskej spoločnosti na daňovom
úrade a pri ústnom pojednávaní jej kládol otázky, nie je podľa sťažovateľa v rozpore so zásadou

súčinnosti, s ktorou úzko súvisí zásada hospodárnosti pri správe daní v nadväznosti na ustanovenia § 19
Daňového poriadku, podľa ktorého má správca dane povinnosť písomne zaznamenať rôzne skutočnosti
týkajúce sa správy daní, keď vykoná s daňovým subjektom, prípadne s inou osobou ústne pojednávanie.
Aj napriek tomu, že žalobca bol s vyjadreniami konateľky dodávateľskej spoločnosti oboznámený, najej vyjadrenia nereagoval, pričom vytýkal správnym orgánom, že mu nebolo umožnené klásť svedkovi
pri ústnom pojednávaní otázky. Podľa sťažovateľa nešlo o výpoveď svedka v zmysle § 25 ods. 1 a 2
Daňového poriadku.

31. Sťažovateľ sa nestotožnil so záverom krajského súdu o tom, že správca dane ani žalovaný v
odôvodnení svojich rozhodnutí neuviedli žiadne relevantné dôvody, pre ktoré bolo od výsluchu p. W. a
p. Bajtošovej upustené a nebol využitý inštitút predvedenia podľa § 20 Daňového poriadku, s výnimkou
konštatovania, že sa svedkovia opakovane nedostavili a z akých dôvodov. Podľa sťažovateľa z oboch
rozhodnutí správnych orgánov je zrejmé (str. 6 a 7 rozhodnutia žalovaného), že obidvaja svedkovia

sa opakovane ospravedlňovali z účasti na výsluchu. P. U. W. najskôr z dôvodu, že je potrebný na
pracovisku kvôli kosebnej sezóne a následne z dôvodu hospitalizácie v nemocnici a p. Mgr. Bajtošová
sa najskôr ospravedlnila z dôvodu dlhodobej práceneschopnosti a následne z dôvodu, že je pracovne v
zahraničí.Podľasťažovateľaišloookolnostihodnéosobitnéhozreteľa,apretozadanejsituácienemohol
správca dane využiť inštitút predvedenia, resp. ak by ho využil, išlo by len o formálny úkon, ktorý by nič
nezmenil na už zistenom skutkovom stave v danej veci. Sťažovateľ mal za to, že prípadné vypočutie

oboch menovaných osôb by nemohla privodiť žalobcovi priaznivejšie výsledky týkajúce sa zisteného
skutkového stavu.
32.Sťažovateľvyslovilnázor,žepokiaľsižalobcauplatňujedaňovévýdavkypreukázateľnýmspôsobom,
resp. na základe dokladov, ktorými znižuje zdaniteľné príjmy, je povinný tieto v zmysle § 2 písm. i) zákona
o dani z príjmov v nadväznosti na § 32 ods. 1 písm. a) a b) zákona č. 431/2022 Z. z. o účtovníctve

v znení neskorších predpisov preukázať. Doklady, ktorými preukazuje sporné výdavky musia odrážať
skutočnostívzťahujúcesakfakturovanýmslužbám,vdanomprípadektým,ktorémalaprenehovykonať
spoločnosť ATOS - SK. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn.
III. ÚS 401/09-17. Sťažovateľ mal za to, že svedecká výpoveď nemôže nahradiť chýbajúce náležitosti
faktúr, ktoré nepreukazovali skutočnosti uvedené v žalobcom podanom daňovom priznaní, čím žalobca

neuniesol dôkazné bremeno.
33. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo dňa 04. novembra 2022 uviedol, že podľa jeho
názoru konštatácie sťažovateľa nenapĺňajú požiadavky na formuláciu kasačnej sťažnosti, nakoľko
sťažovateľ neuviedol žiadne konkrétne dôvody, pre ktoré by mal byť napadnutý rozsudok krajského
súdu preskúmaný, ale iba vyslovil nesúhlas s jeho závermi, zrekapituloval svoj dovtedajší postup a

postup správcu dane, predostrel vlastnú verziu skutkového stavu, ktorú považoval za dôležitú pre jeho
rozhodnutie a zopakoval tvrdenia a skutočnosti uvedené vo vyjadreniach v konaní pred krajským súdom.
Podľa žalobcu sťažovateľ nesmeruje proti právnemu posúdeniu veci, ale proti skutkovým zisteniam.
Uviedol, že nepostačuje, aby namietané nesprávne právne posúdenie veci bolo uvedené len odkazom
na zákonné ustanovenie, ale je potrebné, aby sťažovateľ konkrétne špecifikoval právnu otázku a uviedol,

prečo zaujal krajský súd nesprávny právny názor na jej riešenia. V tejto súvislosti mal žalobca za to, že
kasačná sťažnosť žalovaného nespĺňa kvalitatívne požiadavky kladené zákonom, čím je neprípustná.
34. Žalobca sa ďalej vyjadril k sťažovateľom akcentovanou nepotrebnosťou vykonania výsluchu svedka
v administratívnom konaní za účelom dostatočného zistenia skutkového stavu veci pre riadne posúdenie
veci. Žalobca poukázal na to, že v konaní pred krajským súdom bolo zistené, že žalobcom navrhovaný

svedok p. W. predstavoval významný dôkaz smerujúci k preukázaniu tvrdení žalobcu v administratívnom
konaní, ktorého nevykonanie malo za následok nedostatočne zistený skutkový stav veci a predčasne
prijatý záver správnych orgánov ohľadne údajného neunesenia dôkazného bremena žalobcom. Podľa
žalobcu samotný správca dane bol presvedčený o významností výpovedi p. W., keď sa snažil p.
W. opakovane, avšak bezúspešne, predvolať na svedecký výsluch. Žalobca ďalej zastával názor, že

vykonanie navrhovaného dôkazu v administratívnom konaní malo rozhodujúci význam pre potvrdenie
tvrdení a unesenie dôkazného bremena žalobcu. Podľa žalobcu namietanie bezvýznamnosti potreby
vykonaťvýsluchsvedkaaprezumovanienázoru,žeskutočnostizískanésvedeckouvýpoveďoubyneboli
spôsobiléspochybniťzáversprávcudaneoneuznanívýdavkovakodaňovýchvýdavkov,sajavínanajvýš
tendenčným, nesprávnym a vykazujúcim známky marenia žalobcovho práva na dôkaz svedčiaci v jeho

prospech.
35. Podľa žalobcu prezumovaný záver sťažovateľa a rovnako aj správcu dane o žalobcovom
neunesení dôkazného bremena je nesprávny a akékoľvek závery sťažovateľa bez dostatočne zisteného
skutkového stavu veci (t.j. vykonania dôkazu - výsluchu svedka p. W.) sú podľa žalobcu predčasnými
a neopodstatnenými konštatovaniami.

36. Vo vzťahu k výpovedi konateľky dodávateľskej spoločnosti žalobca uviedol, že v rámci ústneho
pojednávania správca dane kládol p. Bajtošovej otázky týkajúce sa vykonania prác pre žalobcu, na
ktoré aj p. Bajtošová odpovedala, a teda sa vyjadrovala k okolnostiam, ktoré sa týkali aj žalobcu.
Žalobca podotkol, že v zmysle právnej doktríny ide o výsluch svedka vždy, ak sa fyzická osobavyjadruje k dôležitým okolnostiam týkajúcich sa iných osôb, ktoré sú jej známe, a preto je správca dane
povinný v priebehu daňovej kontroly vytvoriť podmienky pre realizáciu práva daňového subjektu klásť pri
ústnom pojednávaní otázky všetkým svedkom. Žalobca predniesol názor, že umožnenie vyjadriť sa ku

skutočnostiam získaných od p. Bajtošovej nenahrádza procesné právo žalobcu zakotvené v § 45 ods.
1 písm. e) Daňového poriadku, v zmysle ktorého má žalobca právo klásť svedkom otázky priamo na
ústnom pojednávaní. Podľa žalobcu, keďže na realizáciu tohto procesného práva mu nebol vytvorený
priestor, výpoveď p. Bajtošovej, bola získaná v rozpore so zákonom a vôbec nemala byť podkladom
pre vydanie rozhodnutia v administratívnom konaní. Žalobca v zhode s krajským súdom mal za to, že

vykonaním vypočutia konateľky dodávateľskej spoločnosti bez upovedomenia žalobcu o tomto úkone a
umožnení mu tak položiť svedkyni prípadné otázky došlo v konaní k podstatnému porušeniu ustanovení
procesného predpisu, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia.
37. Žalobca s poukazom na to, že sťažovateľ nevymedzil dôvod nesprávneho právneho posúdenia
veci krajským súdom, čím podľa žalobcu kasačná sťažnosť nespĺňa kvalitatívne požiadavky kladené
zákonom (neprípustnosť), žiadal, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť uznesením podľa § 459 písm. e)

SSP odmietol a aby žalobcovi priznal nárok na náhradu trov konania v plnom rozsahu eventuálne, ak
kasačný súd vyhodnotí sťažnosť ako prípustnú, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP
zamietol ako nedôvodnú a žalobcovi priznal nárok na náhradu trov konania v plnom rozsahu.

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom

38. Senát Najvyššieho správneho súdu SR ako súdu kasačného (ďalej aj „kasačný súd“) po zistení, že
kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 SSP v rozhodujúcom znení), oprávnenou
osobou (§ 442 ods. 1 SSP), je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP) a má predpísané náležitosti (§ 57 SSP a §
445 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu v medziach sťažnostných bodov uplatnených

sťažovateľom (§ 445 ods. 1 písm. c), ods. 2, § 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho
vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je nedôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia
bolzverejnenýminimálne5dnívoprednaúradnejtabulianainternetovejstránkeNajvyššiehosprávneho
súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

39. Po preskúmaní napadnutého rozsudku krajského súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového
materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal

40. Podľa § 2 písm. i/ zákona o dani z príjmov: „Na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom
výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne
vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka
podľa § 6 ods. 11...“
41. Podľa § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov: „Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré

nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval a výdavky (náklady),
ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané....“
42. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku: „Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú
vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie

bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.“
43. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku: „Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby
skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba
návrhmi daňových subjektov.“

44. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku: „Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane
podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené

daňovými subjektmi a doklady k nim.“
45.Podľa§20ods.1Daňovéhoporiadku:„Správcadanepredvoláosobu,ktorejosobnáúčasťprispráve
daní je nevyhnutná. V predvolaní súčasne upozorní na právne následky nedostavenia sa. Predvolanie
sa doručuje do vlastných rúk.“46. Podľa § 20 ods. 2 Daňového poriadku: „Predvolaná osoba je povinná dostaviť sa na predvolanie
správcu dane. Neúčasť na úkone pri správe daní je možné ospravedlniť zo závažných dôvodov
alebo v dôsledku iných okolností hodných osobitného zreteľa; predvolaná osoba je povinná s

ospravedlnením predložiť aj dôkazy preukazujúce tieto dôvody alebo okolnosti. Ak sa predvolaná osoba
bez ospravedlnenia nedostaví, môže správca dane požiadať o jej predvedenie.“
47. Podľa § 25 ods. 1 Daňového poriadku: „Každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok
o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Správca dane
môže svedkovi uložiť povinnosť, aby sa dostavil osobne a vypovedal; ak sa svedok nedostaví, správca

dane môže postupovať podľa § 20.“
48. Podľa § 25 ods. 2 Daňové poriadku: „Správca dane je povinný poučiť svedka pred vypočutím
o možnosti odoprieť výpoveď, o jeho povinnosti vypovedať pravdivo a nič nezamlčať a o právnych
následkoch nepravdivej alebo neúplnej výpovede. Odoprieť výpoveď môže ten, kto by ňou spôsobil
nebezpečenstvo trestného stíhania sebe alebo blízkym osobám.“
49. Podľa § 25 ods. 4 Daňového poriadku: „Ak vypovedá svedok, daňový subjekt alebo jeho zástupca

má právo byť prítomný pri jeho vypočutí a klásť mu otázky. Správca dane je povinný o výsluchu svedka
včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu.“
50. Podľa § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku: „Daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová
kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo
klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní.“

VI. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

51. Predmetom kasačného konania je rozsudok krajského súdu, ktorým krajský súd zrušil rozhodnutie
žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. e) a g) SSP a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Krajský
súd mal za to, že rozhodnutie žalovaného v dôsledku nevykonania žalobcom navrhnutého dôkazu

(výsluchu svedka p. W.) vychádza zo zistenia skutkového stavu nedostatočného pre riadne posúdenie
veci a súčasne, že vykonaním vypočutia konateľky dodávateľskej spoločnosti, výsledok ktorého mal
podľa obsahu odôvodnenia rozhodnutia žalovaného zásadný význam pre stanovenie rozdielu dane, bez
upovedomenia žalobcu o tomto úkone a umožnení mu tak položiť svedkyni prípadné otázky, došlo v
konaníkpodstatnémuporušeniuustanoveníprocesnéhopredpisu,ktorémohlomaťzanásledokvydanie

nezákonného rozhodnutia. Sťažovateľ vo svojej kasačnej sťažnosti v podstatnom tvrdí, že skutkový
stav, ktorý správca dane zistil, je dostatočný pre prijatie záverov o neuznaní daňových výdavkov podľa
sporných faktúr ako daňových výdavkov, ďalej že vykonanie navrhovaných svedeckých výpovedí by
nemalo vplyv na prijaté závery správcu dane a žalovaného a že práva žalobcu v daňovej kontrole a v
daňovom konaní boli rešpektované.

52. Kasačný súd po preskúmaní veci konštatuje, že rozsudok krajského súdu považuje vo výroku za
vecne správny, dostatočne odôvodnený a vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci.
53. Kasačný súd na úvod uvádza, že pokiaľ ide o hmotnoprávne posúdenie veci a uznateľnosť daňových
výdavkov, všeobecné podmienky daňovej uznateľnosti výdavkov vyplývajú z ustanovenia § 2 písm.
i) zákona o dani z príjmov. Tieto možno v zmysle rozhodovacej činnosti kasačného súdu zhrnúť

tak, že tieto výdavky musia splniť (1) podmienku vecnosti (daňový výdavok musí byť vynaložený
na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov), (2) podmienku preukázateľnosti (daňový subjekt
musí vedieť preukázať, že daňový výdavok skutočne vznikol, pričom nestačí len realizácia platby), (3)
podmienku zaúčtovania (preukázateľný daňový výdavok musí byť zaúčtovaný) a (4) podmienku rozsahu
(daňový výdavok musí byť uplatnený iba vo výške ustanovenej zákonom) (napr. rozsudky Najvyššieho

správneho súdu SR sp. zn. 8Sžfk/32/2021 zo dňa 28. apríla 2023 a sp. zn. 10Sžfk/77/2020 zo dňa 29.
novembra 2022). Len v prípade, ak sú splnené tieto zákonné podmienky, výdavky sa uznajú za daňové
výdavky.
54. Na proces daňovej kontroly, dokazovania, určovania a vyrubovania daňových povinností vrátane
dane z príjmov sa vzťahuje všeobecný daňový procesný predpis - Daňový poriadok, pokiaľ zákon

o dani z príjmov neustanovuje inak (§ 1 ods. 1 a 2 Daňového poriadku). Všeobecné podmienky
daňovej uznateľnosti výdavkov preukazuje daňový subjekt, t. j. žalobca (viď napr. rozsudok Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 10Sžfk/77/2020 zo dňa 29. novembra 2022). Žalobca ako daňový subjekt
má vo všeobecnosti dve povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť
tvrdiť spočíva v uplatnení určitého výdavku ako výdavku daňového a následne povinnosť preukázať

svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. „Daňový subjekt má v daňovom konaní
dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto
povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť),
pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisovpovinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní,
teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov
preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým

subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom
prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti
spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese
dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým
subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady

prejednacej“ (rozhodnutie Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018 a
obdobne sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16. decembra 2009).
55. Je na správcovi dane, aby zistenie skutkového stavu bolo presné a úplné a závisí výlučne od
správcu dane, aké dokazovanie za týmto účelom vykoná, na strane druhej však musí umožniť daňovému
subjektuuniesťjehodôkaznébremeno.Dôkaznébremenosapresúvanadaňovýsubjektvokamihu,keď
správcadanezákonnýmspôsobomajasnevyjadrípochybnostíotvrdenídaňovéhosubjektu.Aksprávca

dane má pochybnosti o tvrdeniach žalobcu a predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný
túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia žalobcu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy
správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako
dôkazypredloženéžalobcom(mutatismutandisrozhodnutieNajvyššiehosúduSRsp.zn.6Sžfk/40/2018
zo dňa 03. septembra 2019).

56. Kasačný súd má v zhode s krajským súdom za to, že pochybnosti správcu dane vedúce k záveru o
tom, že vyfakturované práce neboli vykonané tak, ako to vyplýva zo sporných faktúr, vyplynuli primárne
z vyjadrenia konateľky dodávateľskej spoločnosti ATOS-SK p. Mgr. Bajtošovej poskytnutého na ústnom
pojednávaní dňa 20.9.2019 a z výpovede svedka p. U. W. získanej z inej daňovej kontroly. Sťažovateľ
sa vo svojej kasačnej sťažnosti nestotožnil s predmetným konštatovaním krajského súdu, no zároveň

ho žiadnym spôsobom nevyvrátil. Sťažovateľ za ďalšie dôkazy, na základe ktorých prijal správca dane
a žalovaný svoje závery o neuznaní výdavkov žalobcovi podľa sporných faktúr ako daňových výdavkov,
označillenvýzvy,ktorýmisprávcadanepočasdaňovejkontrolyvyzývalžalobcu,abyvysvetlilapreukázal
rozhodné skutočnosti súvisiace so spornými faktúrami. Následne sťažovateľ konštatoval, že vyjadrenia
žalobcu na predmetné boli neurčité, nekonkrétne a meniace sa v závislosti od zistených skutočností

opätovne sa pritom opierajúc o výpoveď konateľky dodávateľskej spoločnosti. Kasačný súd má za
to, že prednesená argumentácia sťažovateľa nemá potenciál zmeniť záver krajského súdu o tom, že
prvostupňové rozhodnutie správcu dane a rozhodnutie žalovaného bolo primárne založené na vyjadrení
konateľky dodávateľskej spoločnosti a výpovedi svedka p. U. W. získanej z inej daňovej kontroly.
Význam výpovedí uvedených osôb pre náležité zistenie skutkového stavu veci vyplýva nepochybne aj

zo skutočnosti, že tieto osoby boli správcom dane opakovane ale neúspešne predvolávané na svedecký
výsluch.
57. Po tom, čo kasačný súd ustálil, že vyjadrenie konateľky dodávateľskej spoločnosti, poskytnuté
na ústnom pojednávaní dňa 20. septembra 2019, malo zásadný význam pre prijatie záverov správcu
dane a žalovaného, pristúpil k posúdeniu dodržania procesného postupu správcu dane pri získaní tejto

výpovede podľa Daňového poriadku.
58. Z administratívneho spisu vyplýva, že správca dane výzvou zo dňa 04. septembra 2019, doručenej
dňa 19. septembra 2019, vyzval dodávateľskú spoločnosť ATOS - SK, aby v lehote do 8 dní od doručenia
výzvy zapožičala správcovi dane písomnosti, listiny a iné veci (hlavná kniha analytická za rok 2015,
vystavené faktúry za zdaňovacie obdobie januára až august 2015, zoznam prijatých a vydaných faktúr

za rok 2015, doklady o úhrade, interné doklady, objednávky, skladová evidencia, prepravné doklady,
CMR doklady, zmluvy), ktoré mohli byť dôkazom pri správe daní. Dňa 20. septembra 2019 sa na základe
predmetnej výzvy k správcovi dane dostavila konateľka dodávateľskej spoločnosti p. Mgr. Bajtošová,
ktorá predložila doklady spoločnosti za zdaňovacie obdobie r. 2015. Zo zápisnice o ústnom pojednávaní
č. 102205277/2019 zo dňa 20. septembra 2019 vyplýva, že správca dane konateľku dodávateľskej

spoločnosti vypočul a to nie len vo vzťahu ku skutočností súvisiacich s predloženými dokladmi - otázky
správcudanesmerovalinepochybneširšie,atonajmäkprevereniuobchodnejspoluprácedodávateľskej
spoločnostisožalobcom.Zadministratívnehospisutiežvyplýva,žekonateľkadodávateľskejspoločnosti
nebola na ústne pojednávanie predvolaná ako svedok (k správcovi dane sa dostavila za účelom
predloženia správcom dane vyžiadaných dokladov), v zápisnici o pojednávaní č. 102205277/2019 zo

dňa 20. septembra 2019 absentuje poučenie svedka a zároveň v súvislosti s týmto úkonom sa v
administratívnom spise nenachádza upovedomenie o vypočutí svedka doručované žalobcovi.
59. Kasačný súd považuje postup správcu dane, zvolený na ústnom pojednávaní dňa 20. septembra
2019, v rámci ktorého bola vypočutá konateľka dodávateľskej spoločnosti, za neprípustný. Kasačný súdv zhode s krajským súdom konštatuje, že v zápisnici z ústneho pojednávania č. 102205277/2019 zo dňa
20. septembra 2019 zachytené vyjadrenie konateľky svojim rozsahom a obsahom presahuje potreby
úkonu, ktorý podľa žalovaného mal byť vyjadrením súvisiacim s predkladaním listín na základe výzvy

správcu dane. Kasačný súd po preskúmaní poskytnutej výpovede konateľky dodávateľskej spoločnosti
konštatuje, že obsahovo sa približuje k poskytnutiu svedeckej výpovede, a to najmä s poukazom na
počet otázok správcu dane a najmä na charakter otázok, na základe ktorých sa konateľka dodávateľskej
spoločnosti vyjadruje k obchodnej spolupráci so žalobcom - túto výpoveď nemožno charakterizovať len
ako poskytnutie vyjadrenia k vyžiadaným dokladom a listinám. Navyše v nadväznosti na skutočnosť,

akú váhu dal správca dane a žalovaný predmetnej výpovedi, kasačný súd považuje za neprípustné, že
o tomto úkone nebol žalobca upovedomený. Zároveň identifikovaný nesprávny postup správcu dane
nemôže byť zhojený možnosťou žalobcu oboznámiť sa ex post s výpoveďou vypočutej osoby a s
umožnením vyjadriť sa k tejto výpovedi, ako naznačuje sťažovateľ.
60. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/15/2015
zo dňa 28. februára 2017, podľa ktorého „Na daňové konanie sa tiež vzťahuje pravidlo, že finančné

orgány sú povinné postupovať ústavne konformným spôsobom, a preto, ak je v daňovom konaní v
rámci dokazovania vykonávaný výsluch svedkov a daňový subjekt nemá možnosť byť prítomný na
tomto výsluchu a klásť pri ňom svedkom otázky, sú potom takto získané svedecké výpovede dôkaznými
prostriedkami zabezpečenými správcom dane v rozpore so zákonom.“.
61. Vo vzťahu k výpovedi konateľky dodávateľskej spoločnosti kasačný súd uzatvára, že táto bola

získaná v rozpore s Daňovým poriadkom, keď správca dane konateľku vypočul bez toho, aby ju
poučil o právach a povinnostiach svedka v daňovom konaní a bez toho aby ju na samotný výsluch
svedka predvolal a o výsluchu oboznámil žalobcu (konateľka sa pred správcu dane dostavila za účelom
predloženia správcom dane požadovaných dokladov). Dôsledkom tohto postupu bolo, že žalobca nemal
možnosť kľúčového svedka, na ktorého výpovedí je de facto postavené rozhodnutie správcu dane a

žalovaného, konfrontovať, byť prítomný pri vypočutí a klásť mu doplňujúce otázky v zmysle § 25 ods.
4 a § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku, čím došlo v konaní k podstatnému porušeniu ustanovení
procesného predpisu, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia.
62. Možno konštatovať, že v preskúmavanom daňovom konaní bolo zo strany správcu dane porušené
právo žalobcu špecifikované v § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku a to byť prítomný na výsluchu

svedka. S prihliadnutím na uvedené nemožno akceptovať argumentáciu žalovaného spočívajúcu v
bagatelizovaní významu takéhoto procesného porušenia, ale je potrebné považovať za ignorovanie
zákonnej požiadavky reálne vytvoriť žalobcovi možnosť na využite práva účasti na výsluchu svedka a
klásť mu otázky.
63. Čo sa týka svedka p. U. W. kasačný súd poukazuje na záver krajského súdu o tom, že správca dane

sa v prípade uvedeného svedka uspokojil s vyhodnotením jeho výpovede z iného daňového konania,
ktorá vzhľadom na skutočnosť, že sa týkala iného daňového subjektu a iného daňového obdobia, s
prihliadnutím aj na nemožnosť žalobcu uplatniť pri výsluchu svoje právo podľa § 25 Daňového poriadku,
nemôže mať rovnakú výpovednú hodnotu ako výpoveď svedka zameraná na skutočnosti týkajúce sa
predmetnej daňovej kontroly u žalobcu a objektivizovaná možnosťou žalobcu položiť svedkovi otázky.

64. V súvislosti so svedeckou výpoveďou p. W. má kasačný súd zároveň za to, že vo svetle skutkového
stavu, tak ako ho zistil správca dane, bolo žiaduce, ak nie nevyhnutné, vypočuť tohto žalobcom
navrhovaného svedka, ktorá by mohla mať bez pochyby potenciál pre rozptýlenie pochybností správcu
dane, keďže išlo o osobu, ktorú žalobca označil ako jedinú, ktorá práce podľa sporných faktúr mala
vykonávať. Odmietnutie vykonania výsluchu svedka z dôvodu jeho opakovaného nedostavenia sa na

výsluchpovažujekasačnýsúdzanedostatočneodôvodnenéaupierajúcežalobcovijehoprocesnépráva
smerujúce k uneseniu jeho dôkazného bremena. Kasačný súd v zhode s krajským súdom má za to, že
správca dane ani žalovaný pritom v odôvodnení svojich rozhodnutí neuviedli žiadne relevantné dôvody,
pre ktoré bolo od výsluchu p. W. upustené, s výnimkou konštatovania, že sa na výsluch opakovane
nedostavil a z akých dôvodov. V dôsledku nevykonania výsluchu svedka p. W. tak zistenie skutkového

stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci.

VII. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie v časti trov

65. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných

námietok sťažovateľa. Rozsudok krajského súdu považuje vo výroku za vecne správny, dostatočne
odôvodnený a vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. Preto kasačnú sťažnosť
sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.66. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1
SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal voči žalovanému úplnú náhradu
dôvodne vynaložených trov kasačného konania. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením

súdny úradník na správnom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.
67. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v
spojení s § 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.