Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 21. november 2024

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: BB-75S/74/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 6022200557
Dátum vydania rozhodnutia: 21. 11. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Darina Štoffová

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2024:6022200557.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dariny Štoffovej

(sudkyňa spravodajkyňa) a členov senátu JUDr. Aleny Antalovej a Mgr. Mariána Štulajtera, v právnej
veci žalobcu: KL-TRANS, s.r.o., so sídlom Doležalova 15C, 821 04 Bratislava, IČO: 52 202 216, zast.:
ADVOKÁTSKA KANCELÁRIA GROŠAFT & PARTNERS, s.r.o., so sídlom Puškinova 58, 900 01 Modra,
IČO: 52990516, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63,
974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102169704/2022 zo dňa
4. augusta 2022, takto

r o z h o d o l :

r o z h o d o l :

Žalobu z a m i e t a.

Žalobcovi právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie

1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej ako „správca dane“) vykonal u žalobcu v zmysle ustanovenia

§ 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení
niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) daňovú kontrolu na
zistenie a preverenie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane z pridanej hodnoty (ďalej
ako „DPH“) vrátane oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie
september 2020. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil Protokol č. 101893051/2021
zo dňa 07.10.2021 (ďalej ako „Protokol“), ktorého súčasťou bola aj Výzva na vyjadrenie sa k
zisteniam uvedeným v Protokole. Termín ústneho pojednávania vo veci prerokovania pripomienok

k Protokolu bol na základe žiadosti splnomocnenej zástupkyne žalobcu zmenený na deň 15.02.2022,
ústneho pojednávania sa žalobca ani jeho zástupca nezúčastnili (zástupkyňa zaslala kópiu dokladu
o práceneschopnosti), z tohto dôvodu správca dane pristúpil priamo k vydaniu rozhodnutia. Správca
dane Rozhodnutím č. 100387872/2022 zo dňa 28.02.2022 vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume
11 336,03 eura na DPH za zdaňovacie obdobie september 2020 (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“).

2. Žalobca si v uvedenom zdaňovacom období uplatnil nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty:

a) z faktúr od dodávateľa MORIS s.r.o., Mäsiarska 430/8, 040 01 Košice, IČO: 36 258 105 (ďalej ako
„MORIS“),atofaktúryč.202010/017,dátumdodania14.09.2020,základdane15047eur,DPH3009,40eura, predmet fakturácie: nafta motorová a faktúry č. 202010/021, dátum dodania 30.09.2020, základ
dane 15 941,74 eura, DPH 3 188,35 eura, predmet fakturácie: nafta motorová
b) faktúry č. 200100099, dátum dodania 30.09.2020, základ dane 25 269 eur, DPH 5 053,80 eura, cena

celkom 30 322,80 EUR za tovar od dodávateľa Medik Press, s.r.o., Hraničná 2, 040 17 Košice, IČO:
52 648 281 (ďalej ako „Medik Press“)
c) z dokladov č. V-0151, V-0152, V-0153, V-154, V-155, V-156, V-157, V-0158, V0159, IDPLK2020084,
IDPLK2020081, IDPLK2020087, IDPLK2020085, IDPLK2020078, IDPLK2020077, IDPLK2020067,
IDPLK2020061, IDPLK2020062, IDPLK2020066, IDPLK2020065, IDPLK2020068 za nákup pohonných

hmôt (ďalej aj ako „doklady za nákup PHM“).

3. Správca dane konštatoval, že daňový subjekt (žalobca) si neoprávnene uplatnil odpočítanie dane
z fakturovaných plnení podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty
v znení neskorších predpisov (ďalej ako „Zákon o DPH“ alebo „Zákon č. 222/2004 Z. z.“) - v konaní
neboli predložené žiadne dôkazy o reálnom uskutočnení predmetných plnení. Vo vzťahu k odpočítaniu

dane z dokladov za nákup pohonných hmôt správca dane uviedol, že žalobca si uplatnil právo na
odpočítanie dane v zmysle § 51 Zákona o DPH, pričom nepreukázal použitie pohonných hmôt na
podnikanie (správcovi dane nebola predložená evidencia čerpania, spotreby a využitia pohonných hmôt
motorových vozidiel). Preto neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane z príslušnej čiastky DPH za
pohonné hmoty, t.j. 84,48 eura.

4. Vo vzťahu k plneniam od spoločnosti TANKER, s.r.o. správca dane v odôvodnení prvostupňového
rozhodnutia uviedol, že dôkazy zistené správcom dane v Ostatných zisteniach v Protokole (týkajúce sa
tejto spoločnosti) nemajú vplyv na preukázané kontrolné zistenia, čo ale v konečnom dôsledku vyplynulo
zčíselnéhozhrnutia.Pretožezprvostupňovéhorozhodnutiavyplýva,žesprávcadanežalobcovineuznal

odpočítanie dane z plnení fakturovaných spoločnosťami MORIS a Medik Press a z dokladov za nákup
PHM, je zrejmé, že prvostupňové rozhodnutie o vyrubení dane sa netýkalo obchodov žalobcu so
spoločnosťou TANKER, s.r.o..

Rozhodnutie žalovaného

5. O odvolaní žalobcu proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane žalovaný rozhodol tak, že
rozhodnutie potvrdil Rozhodnutím č. 102169704/2022 zo dňa 04.08.2022 (ďalej ako „napadnuté
rozhodnutie“). Žalovaný v odôvodnení opísal dôvody podaného odvolania a zosumarizoval skutkový
stav zistený správcom dane. Konštatoval, že nezistil žiadny dôvod, aby sa odchýlil od záverov

obsiahnutých v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia, s ktorými sa stotožnil. Správca dane žalobcovi
vyrubil rozdiel dane, pretože neboli splnené podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie DPH
z dodávateľských faktúr od dodávateľov MORIS a Medik Press a daňový subjekt pri nakúpených
pohonných látkach na základe výdavkových pokladničných dokladov a interných dokladov nepreukázal
splnenie podmienok pre odpočítanie dane, a to rozsah použitia takto nakúpených pohonných látok na

účely svojho podnikania, čím postupoval v rozpore s § 49 ods. 5 Zákona o DPH. Žalovaný uviedol, že
zo zistených skutočností vyplýva, že uskutočnenie zdaniteľných plnení dodávateľmi nebolo preukázané.
Dodávateľ – spoločnosť MORIS, nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení, na výzvu nepredložil
žiadne daňové a účtovné doklady. Za zdaňovacie obdobie september 2020 podal kontrolný výkaz
dňa 26.10.2020, pričom bol registrovaný ako štvrťročný platiteľ dane, v tomto kontrolnom výkaze

uviedol iba faktúry vystavené pre žalobcu. Za zdaňovacie obdobie tretieho štvrťroka 2020 daňové
priznanie na dani z pridanej hodnoty nepodal a neodviedol tak daň z faktúr vystavených pre žalobcu.
Až po uskutočnení výsluchu A. B. - bývalej konateľky spoločnosti a tiež výsluchu C. D., ktorá mala
zastupovať spoločnosť na základe splnomocnenia, bolo podané dodatočné daňové priznanie, v ktorom
spoločnosť vykázala tuzemské dodanie a tiež odpočítanie dane z nákupu tovarov a služieb v tuzemsku,

skutočnosti uvedené v daňových priznaniach však zostali nepreukázané (a údaje v nich nesúhlasia
súdajmivpodanomkontrolnomvýkaze).KonateľkaspoločnostiMORISsícepotvrdila,žekuskutočneniu
zdaniteľných plnení (obchodom s motorovou naftou) došlo a faktúry podpisovala, ale nevedela uviesť
bližšie skutočnosti týkajúce sa dodania tovarov s tým, že toto mala mať na starosti C. D. na základe
splnomocnenia zo dňa 21.08.2020. Žalovaný uviedol, že súčasťou splnomocnenia zo dňa 21.08.2020

bola aj osvedčovacia doložka pravosti podpisu konateľky, podľa ktorej mal byť jej podpis overený
až dňa 23.04.2021, teda len niekoľko dní pred uskutočnením ústneho pojednávania pred správcom
dane, čo spochybňuje udelenie samotného splnomocnenia v čase, kedy malo dôjsť k uskutočneniu
zdaniteľných plnení a poukazuje na jeho účelovosť. Ani výpoveď C. D. nepreukázala dodanie tovaru.Svedkyňa síce tvrdila, že mala byť dodaná motorová nafta, no nevedela uviesť pôvod nafty (od koho
bola nakúpená). Tvrdila, že preprava mala byť vykonaná vozidlom Citroen JUMPER, vodičom mal
byť E. F., pričom nafta bola uskladnená v sudoch tak, ako bola nakúpená. K odovzdaniu malo dôjsť

v skladoch v G. G., no nevedela uviesť, kto tovar prevzal. Tiež tvrdila, že faktúry boli vystavené a
boli zaúčtované, no zo zistení správcu dane vyplynulo, že daňové priznanie na DPH podané nebolo.
Nebolo tak preukázané, že k dodaniu zdaniteľných plnení pre daňový subjekt došlo. Žalobca tvrdil,
že bol kontaktovaný C. D., spoločnosť MORIS si mal preveriť v rizikových firmách, tieto skutočnosti
však preukázané neboli. Žalobca nepredložil žiadne dôkazy o úhrade finančných prostriedkov za

dodanie motorovej nafty. Podľa predložených dokladov faktúry uhradené ani neboli. Rovnako nebolo
preukázané ani dodanie autodielov (autosúčiastok) od dodávateľa Medik Press. Táto spoločnosť ako
svojich dodávateľov autodielov vykazovala spoločnosť MORIS a spoločnosť DEURA ENTERPRISES
Slovakia s.r.o., IČO: 45 961 794 (od 11.11.2020 DEURA ENTERPRI VEET, s.r.o.). Spoločnosť MORIS
nepodala v zákonom stanovenej lehote daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie 3. štvrťrok
2020, ani kontrolný výkaz za toto obdobie. Spoločnosť DEURA ENTERPRI VEET, s.r.o. až 12.11.2020

podala dodatočné daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie september 2020, ktoré však
bolo nulové (rovnako ako daňové priznania za zvyšné zdaňovacie obdobia), teda žiadne zdaniteľné
plnenia nepriznala. Žalobca v súvislosti s obchodmi so spoločnosťou Medik Press tvrdil, že spoločnosť
dodávateľa si mal preveriť v rizikových firmách, že tovar bol objednávaný telefonicky a preberaný
zamestnancami daňového subjektu, faktúra bola uhradená prevodom, no tieto tvrdenia daňový subjekt

žiadnym dôkazom nepreukázal. Neboli predložené dôkazy o úhrade finančných prostriedkov za
dodanie autodielov. Samotné faktúry nepreukazovali, že k uskutočneniu zdaniteľných plnení došlo, túto
skutočnosť nepreukazovali ani dodacie listy, keď z dokladov nebolo zrejmé, kto, kde, kedy a akým
spôsobom tovar odovzdal a prevzal, kto ho prepravil.

6. Žalovaný uviedol, že správca dane svoje rozhodnutie, podľa ktorého nebolo preukázané dodanie
tovaru dodávateľmi MORIS a Medik Press nezaložil len na pochybnostiach alebo neplnení povinností
týmito dodávateľmi, ale pre prijatie svojich záverov vykonal rozsiahle dokazovanie, ktorého výsledky
vyhodnotil jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach so záverom, že daňový subjekt (žalobca) listinnými
dôkazmi (faktúry a dodacie listy) nepreukázal dodanie tovaru. Existovali teda len formálne doklady, ktoré

nepreukazujú fakturované plnenia - predložené doklady nemali materiálny základ. Samotná existencia
faktúry, ak nie je podložená reálnym dodaním tovaru, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej
na faktúre. Nie je povinnosťou správcu dane zisťovať, od ktorého iného dodávateľa daňový subjekt
tovar prijal. Správca dane nie je povinný daňovému subjektu ani napovedať, akými spôsobmi alebo
dôkaznými prostriedkami preukáže splnenie podmienok na uznanie uplatneného odpočítania dane.

Ak je vystavená faktúra, ale dodanie tovaru sa neuskutoční (daňová povinnosť síce dodávateľovi
vznikne na základe § 69 ods. 5 Zákona o DPH), právo na odpočítanie dane nevzniká. Vznik nároku
na odpočítanie dane je viazaný na kumulatívne splnenie všetkých zákonných podmienok, pričom už
nesplnenie jednej z nich vylučuje priznanie nároku. Správca dane spochybnil vierohodnosť, úplnosť a
pravdivosť predložených dokladov, preniesol dôkazné bremeno späť na žalobcu, ktorý nepreukázal,

že k uskutočneniu zdaniteľných plnení došlo dodávateľmi MORIS a Medik Press. Z prvostupňového
rozhodnutia je evidentné, že správca dane svoje závery nezaložil na tvrdení, že sa daňový subjekt
dopustil zneužívajúceho alebo podvodného konania, ale na nesplnení hmotnoprávnych podmienok na
odpočítanie dane (nebolo preukázané, že tovar bol daňovému subjektu skutočne dodaný dodávateľmi
uvedenými na predložených faktúrach). Preto sa nejedná o prípad, kedy by bolo možné na danú

vec aplikovať závery Európskeho súdneho dvora týkajúce sa podvodného konania alebo získania
daňovej výhody. V súvislosti s neuznaním odpočítania dane z výdavkových pokladničných dokladov
a interných dokladov za nákup PHM žalovaný konštatoval, že žalobca žiadnymi dokladmi a dôkazmi
nepreukázal rozsah ich použitia na podnikanie a na iný účel ako to stanovuje § 49 ods. 5 Zákona o
DPH. Daňový subjekt nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce rozsah použitia nakúpených pohonných

hmôt ako napr. záznamy o prevádzke motorových vozidiel alebo iné záznamy sledovania prevádzky
vozidiel, a to napriek tomu, že bol opakovane správcom dane na predloženie dôkazov vyzývaný.
Žalobca nesplnil podmienky pre odpočítanie dane vo výške 84,48 eura, preto mu nebolo uznané
odpočítanie dane z nakúpených pohonných látok. Rozhodnutie správcu dane vychádzalo z dostatočne
zisteného skutkového stavu, správca dane postupoval v súlade so zákonom, posudzoval všetky aspekty

deklarovaných obchodov s cieľom chrániť záujmy štátu, pričom dbal na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňového subjektu.

Správna žaloba7. Žalobca sa správnou žalobou podanou v zákonnej lehote domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného
a prvostupňového rozhodnutia s odôvodnením, že bol ukrátený na svojich právach, pretože rozhodnutie

žalovaného vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, závery vyslovené žalovaným nemajú
oporu v zistenom skutkovom stave. Súčasne tvrdil, že bolo porušené jeho právo na spravodlivý
proces. Predmetom daňovej kontroly bolo preskúmanie oprávnenosti odpočtu dane, ktorý si žalobca
uplatnil v podanom daňovom priznaní z faktúr za dodanie tovaru a z dokladov o nákupe pohonných
hmôt. Uviedol, že jeho hlavnou ekonomickou činnosťou je cestná nákladná doprava vykonávaná

vozidlami s celkovou hmotnosťou do 3,5 t, vrátane prípojného vozidla, prevádzkovanie nákladnej
cestnej dopravy s celkovým počtom motorových vozidiel 12 a medzinárodná preprava tovaru. Z toho
vyplýva, že dodaný tovar je rozhodnou komoditou, ktorú žalobca využíva pre účely svojej ekonomickej
činnosti. Žalobca uviedol, ktoré zdaniteľné plnenia boli v predmetnom zdaňovacom období preverované,
okrem iného boli preverované aj plnenia dodané spoločnosťou TANKER, s.r.o. a plnenia preukázané
bločkami z ERP za nákup PHM. Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nevyplýva, akým spôsobom

žalovaný preskúmaval zákonnosť postupu správcu dane vo vzťahu k dodaným zdaniteľným plneniam
spoločnosťou TANKER, s.r.o. a bločkov za nákup PHM. Ďalej žalobca namietal, že z rozhodnutia
žalovaného nie je možné jednoznačne ustáliť, ktoré skutkové okolnosti sú relevantné pre záver o
neuznaní odpočtu dane, resp. či vôbec došlo k neuznaniu odpočtu dane. V tejto súvislosti žalobca
citoval závery žalovaného, ktoré podľa jeho názoru robia napadnuté rozhodnutie nezrozumiteľným,

keď žalovaný konštatoval, že dodávatelia zdaniteľných plnení nepreukázali uskutočnenie zdaniteľných
plnení pre žalobcu, dodanie tovaru nebolo uskutočnené zdaniteľnými osobami, a to i napriek tomu, že
postavenie dodávateľov ako zdaniteľných osôb je nesporné. Rozhodnutie správcu dane neobsahuje
skutočnosti, na základe ktorých by bol preukázaný daňový podvod alebo vedomá účasť daňového
subjektu na podvode. Správca dane nevykonal vo veci tzv. Axel Kittel test s odôvodnením, že

žalobca nesplnil hmotnoprávne podmienky nároku na odpočítanie dane. Ak žalovaný vyslovil, že
k dodaniu tovaru nedošlo, takýto záver musí byť postavený na odlišných skutkových okolnostiach,
a to preukázaním podmienok existencie podvodu, resp. zneužitia práva. Potom nie je správne tvrdenie
žalovaného, že rozhodnutie správcu dane neobsahuje skutočnosti, na základe ktorých by došlo
k vysloveniu podvodného konania. Už len vyslovenie neexistencie dodávky tovaru, to znamená jej

fiktívnosti, predstavuje skutkovú okolnosť pre podvodné konanie, resp. zneužitie práva, ktoré musí
preukázať správca dane. Žalovaný taktiež uviedol, že ak je vystavená faktúra, ale dodanie tovaru sa
neuskutoční, daňová povinnosť síce dodávateľovi vznikne na základe § 69 ods. 5 Zákona o DPH,
ale právo na odpočítanie dane nevznikne. Podľa žalobcu uvádzanie rozdielnych skutočností pre účely
určenia rozdielu dane žalovaným sú jednak v rozpore so záverom správcu dane, predovšetkým sú však

rozporuplné z pohľadu skutkových okolností. Podľa žalobcu z obsahu samotného rozhodnutia nie je
možné dopracovať sa k jednoznačným dôvodom, ktoré založili záver správcu dane o určení rozdielu
dane. Žalobca uviedol, že závery týkajúce sa neuznania odpočtu vo vzťahu k daňovým dokladom
vystaveným spoločnosťou MORIS a Medik Press sú protichodné, založené na odlišných skutkových
okolnostiach. Nie je pravda, že nebolo preukázané dodanie tovaru osobou uvedenou na faktúre, t.j., že

žalobca nesplnil formálne podmienky - formálna podmienka bola splnená, pretože faktúra označovala
dodávateľa. Nie je pravdivé tvrdenie, že nebolo preukázané dodanie tovaru platiteľom dane (osobou,
ktorá má status zdaniteľnej osoby), dodávateľ označený na faktúre mal postavenie zdaniteľnej osoby.
Tvrdenie, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočet je vo vzťahu k podstate veci iracionálne, pretože
ustanovenie § 69 ods. 5 Zákona o DPH upravuje vznik daňovej povinnosti u osôb, ktoré pri dodaní tovaru

uvedúdaňnafaktúre.Tátosituácianastáva,akexistujereálnadodávka,pričomtýmtotvrdenímžalovaný
opätovne nespochybnil dodanie tovaru, práve naopak, žalovaný potvrdil dodanie tovaru žalobcovi.
Súčasne však uviedol, že k dodaniu tovaru nedošlo. V tejto súvislosti žalobca zopakoval, že záver
onedodanítovaru,t.j.ojehofikciijepotompotrebnéskúmaťcezpravidláurčenéjudikatúrouEurópskeho
súdneho dvora pre daňový podvod, resp. zneužitie práva. Žalobca tvrdil, že daňová povinnosť mu

vznikla, a to z protihodnoty, ktorá bola vyplatená dodávateľovi. Správca dane v rámci výkonu daňovej
kontroly vykonal dokazovanie – úkony, ktoré smerovali výlučne k preverovaniu spoločnosti MORIS
a Medik Press. Zistenia z týchto úkonov však nie sú relevantné, ide iba o všeobecné konštatovania,
pričom s obsahom týchto listín žalobca nebol ani len oboznámený. Vykonané úkony neboli hodnotené,
pretože pri vykonaných dôkazoch – vypočutí svedkov, ide len o ich formuláciu správcom dane, čo

nepredstavuje proces hodnotenia. Vo vzťahu k výpovedi svedkyne A. B. až v rozhodnutí žalovaného
dochádza prvýkrát k zmienke o existencii predloženého písomného splnomocnenia zo dňa 21.08.2020,
pričom správca dane takýto dôkaz v Protokole a ani v prvostupňovom rozhodnutí neuviedol a nehodnotil.
Žalobca v správnej žalobe zosumarizoval úkony správcu dane vykonané vo vzťahu k prevereniuspoločnosti MORIS. Obdobne zosumarizoval úkony správcu dane vo vzťahu k prevereniu spoločnosti
Medik Press. K neexistujúcim záverom žalovaného vo vzťahu k preskúmaniu rozhodnutia správcu dane
vo vzťahu k plneniam dodaným spoločnosťou TANKER, s.r.o. žalobca uviedol, že rozhodnutie správcu

dane dôvody neuznania odpočtu neobsahuje. Záver správcu dane vo vzťahu k dodávkam tovarov
spočíval v tvrdení, že daňový subjekt nepreukázal, že tovar mu dodala osoba uvedená na faktúre, ktoré
tvrdenie je podľa žalobcu nevyhnutné hodnotiť ako potvrdenie existencie tovaru, avšak tomuto tvrdeniu
odporuje následné tvrdenie, a to, že správca dane preukázal, že k žiadnemu zdaniteľnému plneniu
nedošlo, ktoré tvrdenie už zakladá inú skutočnosť, a to neexistenciu samotného zdaniteľného plnenia,

t.j. zneužitie práva. K predmetu plnenia na podklade bločkov z ERP za nákup PHM žalobca uviedol,
že tieto skutočnosti nie sú predmetom rozhodnutia žalovaného, to znamená, nebola preskúmaná časť
odvolania smerujúca k danej okolnosti. Výzvou zo dňa 20.07.2021 správca dane žalobcu vyzval na
predloženie dôkazov, ktoré by vyslovené pochybnosti správcu dane odstránili. Ak má daňový subjekt
odstrániť pochybnosti správcu dane, má správca dane povinnosť vymedziť ich rozsah a súčasne aj
rozsah ďalších dôkazov, ktoré má daňový subjekt predložiť. Podľa žalobcu uvedená povinnosť správcu

dane vo výzve absentuje. Žalobca k predmetnej výzve správcu dane podal vyjadrenie s uvedením, že
z výzvy nie je zrejmé, či sa jedná o motorovú naftu, resp. benzín, pretože žalobca okrem motorových
vozidiel na motorovú naftu používa aj vozidlá na benzín, a preto aj uviedol, že v tomto štádiu nie je
možné uviesť, do akých motorových vozidiel boli PHM použité. V danej súvislosti bolo povinnosťou
správcu dane špecifikovať druh PHM a množstvo, aby žalobca mohol relevantne zodpovedať na

danú otázku. Nie je povinnosťou daňového subjektu nahliadať do dokladov, ktoré sú predmetom
daňovej kontroly vykonávanej správcom dane, a to za účelom ich párovania. Žalobca zotrval na tom,
že preukázal, že tovar bol dodaný tak, ako deklaroval v podaných daňových priznaniach, dodanie
tovaru bolo potvrdené dôkazmi, a to svedeckými výpoveďami, to znamená boli naplnené formálne aj
materiálne podmienky pre účely odpočtu dane. Existencia vzniku daňovej povinnosti u dodávateľov

nemá podľa žalobcu vo vzťahu k uplatnenému odpočtu žiadny význam, pretože táto je podstatná
výlučne z pohľadu výšky daňovej povinnosti. Nie je pravdivé konštatovanie žalovaného, že nebolo
preukázané dodanie tovaru zdaniteľnou osobou. Ak chcel žalovaný tvrdiť, že nebolo preukázané, že
dodanie tovaru uskutočnila práve spoločnosť uvedená na faktúre, tak takéto kritérium nie je uvedené
medzi hmotnoprávnymi podmienkami práva na odpočet dane. Iba pri vyslovení a preukázaní skutkových

okolností zakladajúcich znaky podvodu alebo znaky zneužitia práva, môže byť nárok na odpočet
odopretý. Pre vyvodenie daných záverov je potom správca dane nesporne povinný pristúpiť v rámci
výkonu daňovej kontroly k aplikácii Axel Kittel testu. V nadväznosti na uvedené závery žalobca
poukázal na judikatúru Súdneho dvora EÚ, konkrétne Rozsudok vo veci C-154/20 Kemwater Prochemie,
z ktorého vyplýva, že samotné uvedenie osoby dodávateľa na daňovom doklade nie je hmotnoprávnou

podmienkou priznania odpočtu dane. Hmotnoprávnou podmienkou je naopak postavenie dodávateľa,
t. j. či má táto osoba postavenie zdaniteľnej osoby. V súlade so zásadou neutrality dane príjemcovi
plnenia vznikne nárok na odpočet dane vždy, ak toto plnenie poskytla osoba povinná k dani, a to práve
z dôvodu, že plnenie bolo uskutočnené za protihodnotu, ktorá u dodávateľa tvorí základ dane pre plnenie
jeho daňových povinností. Tvrdenie, že u dodávateľa nevznikla daňová povinnosť je potom v rozpore

s princípom neutrality dane. Aj prípadné nesplnenie daňovej povinnosti zo strany dodávateľa nemôže
ovplyvniť samotný nárok na odpočet dane vo vzťahu k existencii formálnych a materiálnych podmienok.
Ak sú tieto podmienky splnené, je potom na správcovi dane skúmať sekundárne podmienky, ktorých
porušenie indikuje zneužitie práva a ktorých predpokladom je existencia objektívnych skutočností
preukázaných správcom dane. To znamená, že ak sú formálne a hmotnoprávne podmienky splnené,

je možné odoprieť nárok na odpočet výlučne na podklade objektívnych skutočností preukazovaných
správcom dane, a to výslovne aplikáciou testu Axel Kittel. V nadväznosti na uvedené žalobca poukázal
aj na Rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-285/11 Bonic, ďalej C-80/11 Mahagében, C-142/11 Dávid,
C-25/07 Sosnowska, C-610/19 Vikingo. Podľa žalobcu odôvodnenia rozhodnutí orgánov finančnej
správy neobsahujú žiadne logické úvahy, ktoré by podporili dôvodnosť záveru o nesplnení podmienok na

odpočet dane. Tvrdil, že samotné skutkové závery vo veci nemôžu obstáť najmä z pohľadu hodnotenia
dôkazov, pretože nebolo zohľadnené všetko, čo vyšlo v konaní najavo. Žalobca vytkol správcovi dane
nehodnoteniepredloženýchdokladovpreúčelyskúmaniaoprávnenostiuplatnenéhoodpočtu,keďjediná
zmienka o týchto dokladoch je ich súpis v úvode Protokolu. I napriek tomu, že správca dane disponoval
týmito dokladmi, vyzýval žalobcu na odstránenie pochybností, ktoré však vo vzťahu k predloženým

dokladom neboli žiadnych spôsobom konkretizované. Správca dane nevyhodnotil doklady, ktoré
spoločnosť TANKER, s.r.o. na výzvu správcu dane zaslala a ktoré potvrdzovali dodanie a rozsah tovaru
žalobcovi. Žalobca opätovne konštatoval, že samotná existencia dodávky (zdaniteľné plnenie) nebola
vkonanídefactopopretá,atoprávetvrdením,žedaňovýsubjektnepreukázal,žetovarmudodalaosobauvedená na faktúre. Z rozhodnutia, ani z Protokolu nevyplývajú žiadne okolnosti, ktoré by preukazovali
porušenie jednak formálnych, ako aj materiálnych podmienok. Taktiež z rozhodnutia nevyplývajú žiadne
objektívne skutočnosti, ktoré by vytvorili právny základ pre vyvodenie záveru o zneužití práva. Žalobca

vyslovil nesúhlas s hodnotením svedeckých výpovedí, a to výpovede konateľky spoločnosti MORIS A. B.
a splnomocnenej zástupkyne C. D.. V tejto súvislosti poukázal na viaceré rozhodnutia Ústavného súdu
SR vo vzťahu k požiadavke na spravodlivý proces a odôvodnenie rozhodnutí, ktorá sa zásadne vzťahuje
aj na daňové orgány. Svedecké výpovede neboli správcom dane hodnotené, len opísané. Za hodnotenie
svedeckých výpovedí nie je možné považovať vyjadrenia správcu dane v rovine „nevedela, uvádzala len

všeobecné informácie, nevedela uviesť dodávateľa“, pretože zákonnosť zhodnotenia musí predstavovať
jednoznačne záver o pravdivosti, resp. nepravdivosti tvrdení daňového subjektu a nie samotného
svedka. Tvrdenie správcu dane, že konateľka spoločnosti MORIS si v skutočnosti túto funkciu neplnila,
je tvrdenie bez právnej relevancie, pretože z výpovedí nielen tejto svedkyne, ale aj druhej svedkyne
vyplýva fungovanie danej spoločnosti na základe splnomocnenia, pokynov, čo je bežnou obchodnou
praxou. Takéto konanie nie je objektívnou skutočnosťou, ktorá by mohla prípadne zakladať prijatie

záveru o neuskutočnení zdaniteľného plnenia, to znamená zneužitia práva. Z obsahu svedeckých
výpovedí vyplývajú práve skutočnosti týkajúce sa dôvodu existencie držby tovaru, najmä motorovej
nafty v naznačenom objeme, ako aj skutočnosti potvrdzujúce dodávku a prepravu motorovej nafty,
miesto plnenia, jej skladovanie ako aj preukázanie skladových priestorov dodávateľom. Z vykonaných
dôkazov nevyplynuli žiadne rozpory, ktoré by mali preukazovať existenciu podmienok umožňujúcich

odopretie nároku na odpočet dane. V poslednom bode správnej žaloby žalovaný vyjadril nesúhlas
s rozložením dôkazného bremena v daňovom konaní. V tejto súvislosti uviedol, že otázka dokazovania
v daňovom konaní, najmä rozloženie dôkazného bremena, je vývojom rozhodovacej činnosti ustálená
tak, že daňové bremeno vzniká daňovému subjektu v okamihu, keď správca dane zákonným spôsobom
a jasne vyjadrí pochybnosti o tvrdení daňového subjektu (Rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn.

5Sžf/57/2016 zo dňa 28.03.2018 a rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 10Sžfk/44/2019 zo dňa
24.11.2020). Z týchto rozhodnutí podľa žalobcu vyplývajú zákonné podmienky prechodu dôkazného
bremena,kderozhodnouskutočnosťoujejasnévyjadreniepochybnostíotvrdeniachdaňovéhosubjektu,
ktoré musí byť taktiež doložené dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú, to
znamená, musia mať rovnakú výpovednú schopnosť. Uvedená podmienka pre danú vec absentuje.

Žalobca poukázal aj na Rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu ČR – Rozsudok č. j. 8Afs23/2018-37.
Z neho vyvodil, že pre účely dokazovania vo vzťahu k nároku na odpočet dane je postačujúce
preukázanie určitej pravdepodobnosti už tvrdených skutočností. Potom je nepostačujúce, aby správca
dane v oboznámení so zistenými skutočnosťami, ktorého obsahom je taktiež len opis zistení, bez toho,
aby boli zrejmé skutkové okolnosti, ktoré u správcu dane vyvolali pochybnosti, vyslovil len, že u neho

vznikli pochybnosti a vyzvať daňový subjekt k odstráneniu a preukázaniu pravdivosti tvrdení. Pokiaľ
správca dane výlučne uvádzal, že osoba dodávateľa, ktorý je uvedený na faktúre, je nekontaktnou
osobou v čase výkonu daňovej kontroly, toto nepredstavuje objektívnu skutočnosť pre neuznanie
odpočtu dane. Taktiež aj prípadné nepodávanie výkazov, resp. zistenie stavu sídla spoločnosti, nie je
možné považovať za objektívne skutočnosti, z ktorých správca dane môže vyvodiť záver, že dodávateľ

uvedený na faktúrach, ktorý je zdaniteľnou osobou, nebol dodávateľom tovaru. Žalobca zhrnul, že
v rámci výkonu daňovej kontroly preukázal všetky potrebné podmienky pre uznanie odpočtu dane,
a to ako formálne – existenciu faktúry s označením dodávateľa, tak aj materiálne – existenciu faktúry
vystavenej dodávateľom, ktorý má status zdaniteľnej osoby, dodanie tovaru bolo uskutočnené za
protihodnotu, ktorá tvorí základ dane u dodávateľa, tovary použil pre výkon svojej ekonomickej činnosti.

Z napadnutého rozhodnutia nie je možné vyvodiť, ktoré skutočnosti žalovaný považoval za preukázané
a ktoré nie a ako vyhodnotil predložené dôkazy a akými úvahami sa riadil pri ich hodnotení. Pokiaľ
správca dane vyslovil pochybnosti o reálnom charaktere deklarovaných zdaniteľných plnení, bolo jeho
povinnosťou svoje závery preukázať, a teda vykonať dokazovanie, či tieto plnenia sú fiktívne. Neuznanie
odpočtu dane v prípade splnenia formálnych a materiálnych podmienok je podľa judikatúry možné pri

aplikácii princípu zákazu zneužitia práva.
Vyjadrenie žalovaného

8. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe navrhol túto zamietnuť ako nedôvodnú. Konštatoval, že
dôvodom neuznania odpočítania dane v prípade výdavkových pokladničných dokladov a interných

dokladov za nákup pohonných látok bola skutočnosť, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok
pre odpočítanie dane, a to, že nepreukázal rozsah použitia takto nakúpených pohonných látok na
účely svojho podnikania a na dodávky tovarov a služieb, čím postupoval v rozpore s § 49 ods. 5
v nadväznosti na § 51 Zákona o DPH. V prípade neuznaného odpočítania dane z dodávateľskýchfaktúr od dodávateľov MORIS a Medik Press nebolo preukázané reálne uskutočnenie zdaniteľných
plnení – nebolo preukázané, že tovar bol dodaný, a že ho dodali dodávatelia, čím žalobca nepreukázal
splnenie podmienok na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 1, § 49 ods.

2 a § 51 Zákona o DPH. Žalobca bol vyzvaný na predloženie dokladov preukazujúcich uplatnené
právo na odpočítanie dane. V prípade výdavkových pokladničných dokladov a interných dokladov bol
výslovne vyzvaný na predloženie dokladov, ktoré by preukazovali, do ktorých motorových vozidiel boli
pohonné látky čerpané, predloženie evidencie jázd motorových vozidiel, resp. iných dokladov, ktoré
spotrebovávali čerpané spotrebné látky a preukazovali rozsah použitia pohonných látok podľa § 49 ods.

5 Zákona o DPH na dodávky tovarov a služieb. Doklady, ktoré sa fyzicky nachádzali u správcu dane, boli
prístupné žalobcovi, ktorý však do nich nenahliadol, žiadne dodatočné vyjadrenie nepodal a nepredložil
ani žiadne dôkazy preukazujúce rozsah použitia pohonných látok na dodávky tovarov a služieb. Navyše
žalovaný dodal, že žalobca v podanom odvolaní vôbec nenapádal rozhodnutie správcu dane v časti
neuznaného odpočítania dane z výdavkových pokladničných dokladov a interných dokladov za nákup
pohonných látok, len citoval závery správcu dane, no v žiadnom bode nerozporoval, v čom mal správca

dane postupovať nesprávne pri neuznanom odpočítaní dane z týchto dokladov. Žalovaný konštatoval,
že nebolo povinnosťou správcu dane špecifikovať druh pohonných látok a množstvo, aby sa mohol
žalobca relevantne vyjadriť. Za irelevantné považoval žalovaný aj tvrdenie žalobcu, že nebolo jeho
povinnosťou nahliadnuť do dokladov, ktoré boli predmetom daňovej kontroly. Pokiaľ ide o spoločnosť
TANKER, s.r.o. a dodávky od tejto spoločnosti pre žalobcu, správca dane jasne konštatoval, že zistenia

u tejto spoločnosti nemajú vplyv na preukázané zistenia, neboli ani predmetom vyrubeného rozdielu
dane, a preto akékoľvek námietky žalobcu vo vzťahu k tejto spoločnosti sú neopodstatnené. Správca
dane od žalobcu nepožadoval doklady, ktoré by boli nad rámec zákona. Podľa Zákona o DPH, ale
aj Daňového poriadku, je na žalobcovi, aby preukázal rozsah použitia nakúpených pohonných látok
na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Žalobca však žiadne dôkazy nepredložil. V nadväznosti na

uvedené žalovaný opätovne poukázal na dôkazné bremeno spočívajúce na žalobcovi ako daňovom
subjekte (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku). V prípade neuznaného odpočítania dane z dodávateľských
faktúroddodávateľovMORISaMedikPressžalobcanepredložiltakédoklady,ktorébypreukázalireálne
dodanie zdaniteľných plnení, teda neuniesol dôkazné bremeno. V tomto prípade bola spochybnená
skutočná existencia zdaniteľných plnení a ich dodanie zo strany zdaniteľných osôb MORIS a Medik

Press. Dodávateľ MORIS nepreukázal uskutočnenie žiadnych zdaniteľných plnení, so správcom dane
nespolupracoval, na výzvu nepredložil žiadne daňové a účtovné doklady preukazujúce uskutočnenie
zdaniteľných plnení. Dodávateľ MORIS nepodal za zdaňovacie obdobie tretí štvrťrok 2020 daňové
priznanie na DPH, nepriznal a neodviedol tak daň z faktúr vystavených pre žalobcu. Daňové priznanie
bolo podané až dodatočne 23.06.2021 a 26.06.2021 po uskutočnení výsluchu A. B. (bývalej konateľky

spoločnosti) a výsluchu C. D., ktorá mala zastupovať spoločnosť MORIS na základe splnomocnenia.
Údaje v daňovom priznaní nesúhlasili s údajmi v podanom Kontrolnom výkaze za obdobie september
2020. Ako vyplýva z výpovede konateľky spoločnosti A. B., táto nikdy nebola v sídle spoločnosti,
nevedela od koho boli priestory prenajaté, nevedela uviesť dodávateľov, nevedela uviesť ako bol tovar
objednávaný, prepravovaný, kto ho preberal za žalobcu, na základe akých podkladov bol fakturovaný

pre žalobcu. Konateľka tak nemala ani základné vedomosti o spoločnosti MORIS, ani o zdaniteľných
plneniach, za výkon funkcie konateľa jej mal byť vyplatený jednorazový finančný príspevok od C. D.,
pričom uvádzala, že všetko mala zabezpečiť C. D. na základe splnomocnenia zo dňa 21.08.2020.
Súčasťou tohto splnomocnenia bola aj osvedčovacia doložka pravosti podpisu A. B., na základe ktorej
mal byť jej podpis na splnomocnení overený až dňa 23.04.2021, t.j. len niekoľko dní pred uskutočnením

ústneho pojednávania pred správcom dane. Táto skutočnosť podľa žalovaného spochybňuje udelenie
samotného splnomocnenia v čase, kedy malo dôjsť k uskutočneniu zdaniteľných plnení pre žalobcu. C.
D. síce potvrdila, že mala byť dodaná motorová nafta, no rovnako nevedela uviesť pôvod nafty, tvrdila,
že mala byť vyložená známym, ktorého meno si nepamätala. Preprava mala byť vykonaná vozidlom
Citroën Jumper požičaným od známeho, vodičom mal byť E. F., konateľ spoločnosti Medik Press, nafta

mala byť uskladnená v sudoch tak, ako bola nakúpená, k odovzdaniu žalobcovi malo dôjsť v skladoch
v G. G., no nevedela uviesť, kto tovar prevzal, hoci mala byť prítomná pri odovzdávaní nafty. Tiež
tvrdila, že faktúry boli vystavené a zaúčtované aj v Záznamoch o dani z pridanej hodnoty, čo bolo
správcom dane vyvrátené, keď daňové priznanie na dani z pridanej hodnoty nebolo podané. V prípade
spoločnosti Medik Press bolo správcom dane zistené, že táto spoločnosť ako svojich dodávateľov

autodielov vykazovala spoločnosť MORIS a spoločnosť DEURA ENTERPRISES Slovakia, s.r.o..
Žalovaný konštatoval, že výkon ekonomickej činnosti spoločnosti MORIS bol spochybnený. V prípade
spoločnosti DEURA ENTERPRI VEET, s.r.o. správca dane zistil, že táto v zákonom stanovenej lehote
nepodala ani daňové priznanie na dani z pridanej hodnoty, ani kontrolný výkaz za zdaňovacie obdobieza september 2020. Daňové priznanie na DPH bolo podané až 12.11.2020 za zdaňovacie obdobie
september 2020, bolo však nulové. Samotné doklady žalobcu nepreukazovali reálne uskutočnenie
zdaniteľných plnení a nepreukazovali, že došlo k skutočnému dodaniu tovaru zdaniteľnými osobami

MORIS a Medik Press. Daňový subjekt okrem faktúr predložil len všeobecné dodacie listy, no
žiadne iné doklady a dôkazy nepredložil. Z dodacích listov nebolo zrejmé kto, kde, kedy a akým
spôsobom motorovú naftu alebo autodiely odovzdal a prevzal. Tvrdenie, že žalobca vykonáva nákladnú
cestnú dopravu a nakupovaný tovar je rozhodnou komoditou, ktorú mal používať na účely svojej
ekonomickej činnosti, nie je dôkazom o uskutočnení zdaniteľných plnení. Žalovaný zhrnul hmotnoprávne

podmienky pre uplatnenie odpočítania dane a zdôraznil, že v tomto prípade absentovalo preukázanie
hmotnoprávneho plnenia, a teda reálne dodanie zdaniteľných plnení, teda nebola splnená podmienka
pre odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 Zákona o DPH. Správca dane postupoval v súlade
s judikatúrou, na ktorú poukázal žalobca. Preukázateľne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť, alebo
úplnosť dôkazov predložených žalobcom. Dostatočne zistil skutkový stav. Je povinnosťou žalobcu ako
daňového subjektu preukázať relevantnými dôkazmi, že ním uplatnený nárok bol oprávnený. V súvislosti

s námietkami žalobcu, podľa ktorých sa mal správca dane zaoberať skúmaním daňového podvodu alebo
zneužitím práva podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ žalovaný uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie
podmienok pre odpočítanie dane podľa Zákona o DPH a závery správcu dane a žalovaného neboli
postavené na podvodnom alebo zneužívajúcom konaní, preto žalovaný námietky žalobcu vo vzťahu
k podvodnému konaniu nepovažoval za opodstatnené. Zdôraznil, že rozhodnutia boli postavené na

nesplnení hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane podľa Zákona o DPH a nie na podvodnom
konaní. Žalobca bol so všetkými zistenými skutočnosťami oboznámený, bol vyzvaný na predloženie
dôkazov preukazujúcich uplatnené právo na odpočítanie dane, pričom na výzvy nereagoval, alebo
sa vyjadril len všeobecne, že nesúhlasí s dotazmi správcu dane. Neobstojí ani tvrdenie žalobcu
o nedostatočnosti odôvodnenia, alebo nepreskúmateľnosti rozhodnutí. V odôvodnení rozhodnutia boli

opísané zistenia a dôkazné prostriedky, z ktorých boli jednotlivé skutočnosti zistené. Rovnako boli
uvedené skutočnosti, prečo doklady predložené žalobcom boli spochybnené a prečo nepostačovali na
vyvodenie záveru, že boli splnené podmienky pre odpočítanie dane.

Replika žalobcu

9. Žalobca v replike zhrnul dôvody neuznania odpočtu dane uvádzané žalovaným v podanom vyjadrení
a konštatoval, že v súhrne nedávajú žiadnu logiku. Nie je správny záver žalovaného, že dôkazné
bremeno na reálnom preukázaní a uskutočnení zdaniteľných plnení, ako aj preukázanie deklarovaných
dodávateľov spočíva na žalobcovi. Zákon o DPH upravuje výlučne tieto hmotnoprávne podmienky pre

účely odpočtu dane: dodanie tovaru alebo služby za protihodnotu osobou, ktorá má status zdaniteľnej
osoby a jeho použitie pre účely výkonu ekonomickej činnosti žalobcu za súčasného splnenie formálnej
podmienky (existencie faktúry s označením dodávateľa). Podmienka, že žalobca mal preukázať
deklarovaných dodávateľov nie je v zákone upravená. Ďalej žalovaný uviedol, že neskúmal podvodné
konanie, pretože podľa jeho názoru neuznanie odpočtu dane záviselo práve od tvrdenia nepreukázania

deklarovaných dodávateľov, čo je však opätovne v rozpore so zákonom a pravidlami upravenými
judikatúrou Súdneho dvora EÚ (vec C-610/19 Vikingo). Žalobca poukázal na základnú zásadu, a to
zásadu neutrality, podľa ktorej ak sú splnené formálne a hmotnoprávne podmienky, musí byť nárok
na odpočítanie dane priznaný. Ak žalovaný tvrdil, že žalobca nepreukázal dodávateľov tovaru, pričom
žalobca opätovne uviedol, že takáto hmotnoprávna podmienka nie je zákonom upravená, vyslovil

de facto existenciu podvodného konania, t.j. dodanie fiktívneho tovaru. Žalovaný taktiež uvádzal, že
základnou podmienkou uznania odpočtu dane je preukázanie vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa,
ktorá v danom prípade nevznikla. Súčasne však tvrdil, že povinnosť odvedenia dane dodávateľovi
vznikla z titulu jeho uvedenia na faktúre. Žalobca daňovú povinnosť dodávateľa nepreukazuje, pretože
táto mu vzniká priamo zo zákona. Ak mal dodávateľ status zdaniteľnej osoby a prijal protihodnotu,

existuje predmet dane pre vznik jeho daňovej povinnosti a z tohto dôvodu nemôže žalovaný tvrdiť,
že mu daňová povinnosť nevznikla. Potom však tvrdenie žalovaného, že dodávateľovi vznikla daňová
povinnosť z titulu jej uvedenia na faktúre, potvrdzuje materiálnu stránku plnenia. Žalovaný podľa
žalobcu existenciu vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa z prijatej protihodnoty nesprávne hodnotí,
a to ako podmienku zakladajúcu právo na odpočítanie dane u žalobcu. Jedná sa o dve samostatné

skutočnosti, od ktorých sa odvíja jednak vznik daňovej povinnosti u dodávateľa a právo na odpočítanie
dane u žalobcu. Ak nedošlo k spochybneniu materiálnej stránky plnenia, je nevyhnutné konštatovať
splnenie zákonnej podmienky pre účely odpočítania dane u žalobcu. Spájanie vzniku daňovej povinnosti
u dodávateľa nemá žiadnu priamu súvislosť s právom na odpočítanie dane u žalobcu zo základudane, ktorý predstavuje akúkoľvek protihodnotu za ním realizované dodávky a služby. Je teda
nesprávne tvrdenie, že žalobcovi nevznikol nárok na odpočítanie dane, pretože u dodávateľa nevznikla
daňová povinnosť, a to z dôvodu, že takéto tvrdenie predpokladá preukázanie daňového podvodu

alebo zneužitia práva, napr. fiktívnosť dodávky, ktorej predpokladom je neexistencia materiálnej
stránky plnenia, čo však pre daný prípad neplatí. Otázka deklarovaného dodávateľa nepatrí medzi
hmotnoprávne podmienky, rozloženie dôkazného bremena pre účely tvrdenia získania výhody, ako
následku zneužitia práva, resp. dopady neexistencie materiálneho a technického vybavenia dodávateľa,
ktoré pochybnosti správcu dane nie je možné brať za rozhodný dôkaz pre účely neuznania odpočtu

dane. Žalobca v nadväznosti na judikatúru (napr. Rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn.
3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022) zhrnul hmotnoprávne podmienky pre odpočítanie dane a zotrval na
tom, že nie je správne tvrdenie, že nebola splnená hmotnoprávna podmienka uvedená v § 49 ods. 1
Zákona o DPH, pretože pre takýto záver nestačí v žiadnom prípade vyslovenie, že „deklarovanému
dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť.“ Na nepriznanie odpočtu nemá vplyv spochybnenie, že
dodávateľ nemal zamestnancov, personálne vybavenie, materiálno-technické vybavenie, nedisponoval

nevyhnutnými prostriedkami na zabezpečenie zdaniteľného plnenia.

Duplika

10. Žalovaný zotrval na tom, že dokazovaním nebolo preukázané, že došlo k dodaniu a uskutočneniu

zdaniteľnýchplneníakodeklarovalžalobca.Nebolopreukázané,žetovarboldodanýažetovarskutočne
dodali deklarovaní dodávatelia. Samotný žalobca žiadne dôkazy (okrem faktúr a všeobecných dodacích
listov) nepredložil. Neuniesol tak dôkazné bremeno. Z dokazovania správcu dane vyplynulo množstvo
pochybností o reálnosti uskutočnenia zdaniteľných plnení zdaniteľnými osobami MORIS a Medik Press.
Správca dane dôkazné bremeno nerozširoval extenzívne na úkor žalobcu. V predmetnom prípade

správcom dane došlo k spochybneniu základných hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane.
Tým, že správca dane na základe zistených skutočností spochybnil, že nedošlo k reálnemu dodaniu
zdaniteľných plnení zdaniteľnými osobami MORIS a Medik Press ako bolo deklarované na faktúrach,
spochybnil jednu z hmotnoprávnych podmienok, pričom správca dane nepožadoval od žalobcu kontrolu
iných spoločností, ale preukázanie jeho priamych dodávateľov, čo je jeho zákonnou povinnosťou.

Rovnako správca dane odôvodnil, prečo nebolo uznané odpočítanie dane v prípade výdavkových
pokladničných dokladov a interných dokladov za nákup pohonných hmôt. Záver, ktorý správca dane
zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia
a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami Zákona o DPH. Právo na
spravodlivý proces zahŕňa aj právo na odôvodnenie rozhodnutia, toto odôvodnenie však neznamená, že

na každý argument žalobcu je správca dane alebo žalovaný povinný dať podrobnú odpoveď. Je povinný
odpovedať len na tie skutočnosti, ktoré majú pre vec podstatný význam.

Posúdenie veci správnym súdom

11. Zákonom č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov bol
zriadený Správny súd v Banskej Bystrici. Podľa § 3 ods. 3 písm. a) uvedeného zákona výkon súdnictva
prechádza od 1. júna 2023 z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je od
1. júna 2023 daná právomoc správnych súdov, a to z Krajského súdu v Banskej Bystrici, Krajského
súdu v Trenčíne a Krajského súdu v Žiline na Správny súd v Banskej Bystrici. Vzhľadom na uvedené sa

toto konania pôvodne vedené na Krajskom súde v Banskej Bystrici pod sp. zn. 75S/74/2022 vedie na
Správnom súde v Banskej Bystrici pod sp. zn. BB-75S/74/2022.

12. Správny súd v Banskej Bystrici ako správny súd vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/2015
Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“) a miestne príslušný podľa

§ 13 ods. 1 SSP vec prejednal (na základe výslovnej žiadosti žalobcu) na nariadenom pojednávaní
v neprítomnosti žalobcu (§114 SSP), ktorý svoju neúčasť na pojednávaní ospravedlnil a súhlasil
s prejednaním veci v jeho neprítomnosti. Po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného v spojení
s rozhodnutím správcu dane a konania, ktoré ich vydaniu predchádzalo, z dôvodov uplatnených
v správnej žalobe (§ 134 ods. 1 SSP) správny súd dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná.

13. Poverená zástupkyňa žalovaného na pojednávaní uviedla, že trvajú na tom, že správca dane
postupoval v súlade so všetkými zásadami správy daní, dodržal všetky práva žalobcu a v konaní
rozhodolpotom,čozistil,žežalobcanesplnilzákonnépodmienkynauznanieuplatnenéhoodpočtudanez pridanej hodnoty z plnení dodaných dodávateľmi MORIS a Medik Press a zároveň nesplnil zákonné
podmienky pre uplatnenie odpočtu dane z výdavkových pokladničných dokladov a interných dokladov
za nákup pohonných hmôt.

14. Podľa § 19 ods. 1 prvá veta zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení platnom
a účinnom v zdaňovacom období roku 2020 (od 01.01.2020 do 31.12.2020) (ďalej len „Zákon o DPH“)
daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru.

15. Podľa § 49 ods. 5 Zákona o DPH platiteľ, ktorý nadobudne hmotný majetok, ktorý je podľa osobitného
predpisu odpisovaným majetkom, a pri nadobudnutí tohto majetku predpokladá jeho použitie na účely
svojho podnikania, ako aj na iný účel ako na podnikanie, sa môže rozhodnúť okrem investičného majetku
uvedeného v § 54 ods. 2 písm. b) a c), že neodpočíta časť dane, ktorá zodpovedá rozsahu použitia
hmotného majetku na iný účel ako na podnikanie. Ak sa platiteľ rozhodne, že neodpočíta časť dane,

ktorá zodpovedá rozsahu použitia hmotného majetku na iný účel ako na podnikanie, nepovažuje sa
použitie tohto hmotného majetku na iný účel ako na podnikanie v tomto rozsahu za dodanie tovaru
za protihodnotu (§ 8 ods. 3) alebo dodanie služby za protihodnotu (§ 9 ods. 2). Ak platiteľ použije
prijaté služby a nadobudnutý hmotný majetok iný ako hmotný majetok, ktorý je podľa osobitného
predpisu odpisovaným majetkom,26) na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel ako na podnikanie,

odpočíta daň len v pomere zodpovedajúcom rozsahu použitia na podnikanie k celkovému rozsahu
použitia; ak platiteľ uplatňuje výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky vo forme paušálnych
výdavkov podľa osobitného predpisu a nemôže preukázať rozsah použitia pohonných látok na účely
svojho podnikania a na iný účel ako na podnikanie, môže odpočítať daň z kúpy pohonných látok do
výšky paušálnych výdavkov podľa osobitného predpisu. Pomer použitia hmotného majetku a služieb na

podnikanie a na iný účel ako na podnikanie platiteľ určí podľa výšky príjmu z podnikania a iného príjmu
ako je príjem z podnikania, doby používania hmotného majetku a služieb na podnikanie a na iný účel ako
na podnikanie alebo podľa iného kritéria, použitie ktorého objektívne odráža rozsah použitia hmotného
majetku a služieb na podnikanie a na iný účel ako na podnikanie. Ustanovenie odseku 4 týmto nie je
dotknuté.

16. Podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

17. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň

z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3
a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

18. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ Zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ

uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

19. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie

bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c)vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.

20. Predmetom súdneho prieskumu je rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie
správcu dane, ktorým bol žalobcovi ako platiteľovi DPH určený rozdiel na dani z pridanej hodnoty za

zdaňovacie obdobie september 2020. Žalobcovi nebolo uznané odpočítanie dane z dodávateľských
faktúr od dodávateľa MORIS a Medik Press, pretože žalobca podľa záverov správcu dane nepreukázal
splnenie zákonných podmienok na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a § 49 ods. 2 písm. a)
v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH. Ďalej žalobcovi nebolo uznané odpočítanie dane
z dokladov za nákup PHM, pretože nepreukázal použitie pohonných hmôt na podnikanie podľa § 49

ods. 5 Zákona o DPH (správcovi dane nebola predložená evidencia čerpania, spotreby a využitia PHM
motorových vozidiel).21. Žalobca v správnych žalobách namietal nezákonnosť rozhodnutí správcu dane a žalovaného
a žiadal, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného aj rozhodnutie správcu dane a vec vrátil na
ďalšie konanie orgánu verejnej správy prvého stupňa (správcovi dane). V prvom rade namietal, že záver

žalovaného a správcu dane, v zmysle ktorého žalobca nesplnil hmotnoprávne podmienky na uplatnenie
nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty podľa § 49 a § 51 Zákona o DPH, je výsledkom nesprávneho
právneho posúdenia veci. Tvrdil, že správcovi dane za účelom preukázania splnenia podmienok pre
uplatnenie odpočtu predložil zákonom požadované doklady, čím uniesol svoje dôkazné bremeno.

22. Správny súd vo všeobecnosti uvádza, že odpočítanie dane z pridanej hodnoty môže byť obmedzené
vprípadoch,ak(1)zdaniteľnáosobanesplníhmotnoprávnepodmienkynaodpočítaniedane,ak(2)došlo
k daňovému podvodu alebo (3) k prípadu zneužitia práva. Hmotnoprávne podmienky na odpočítanie
dane sú tri: a) poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň,
b) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia)
a c) prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Pokiaľ tieto hmotnoprávne

podmienky nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane
uplatňuje,právonaodpočítaniedanemôžebyťodopreté.Uneseniedôkaznéhobremenanespočívaibav
jeho formálnej deklarácii predložením formálnych dokladov s predpísaným obsahom, ale doklady musia
mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a musia byť ako právna skutočnosť
aj preukázané. Faktúra je formálnou, nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

23. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku je to daňový subjekt, ktorý je povinný preukázať správcovi
dane, že ním uplatňovaný nárok (v tomto prípade odpočet DPH) vznikol a predložiť za tým účelom
správcovi dane potrebné dôkazy. Ak správca dane nadobudne pri preverovaní predložených podkladov
od daňového subjektu dôvodnú pochybnosť o oprávnenosti uplatňovaného nároku – preukázateľne

spochybní vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť dôkazov daňového subjektu, v takom prípade je opäť
na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho
pôvodných dôkazov správcom dane (dochádza k presunu dôkazného bremena späť na daňový subjekt).

24. Ak daňový subjekt uplatňuje odpočet DPH, musí mať k dispozícii dôkazy o tom, že zákonné

podmienkybolisplnenéaprávonaodpočetvzniklo.Preunesenievlastnejdôkaznejpovinnostijepovinný
disponovaťtakýmidôkazmi,ktoréjemožnéverifikovať.Aktakédôkazynemá,nemožnotvrdiť,žeuniesol
svoje dôkazné bremeno vyplývajúce z ustanovenia § 24 ods. 1 Daňového poriadku.

25. Z rozhodnutia žalovaného a rozhodnutia správcu dane vyplýva, že rozhodnutia sú založené na

závere o nesplnení hmotnoprávnej podmienky pre uplatnenie odpočtu DPH - nepreukázaní reálneho
dodania fakturovaných služieb žalobcovi. Žalovaný aj správca dane konštatovali, že žalobca ako daňový
subjekt nepreukázal, že tovar mu bol dodaný dodávateľom MORIS a Medik Press, z čoho si žalobca
vybral len tú časť, že tovar nedodal deklarovaný dodávateľ, čo nie je hmotnoprávnou podmienkou
pre priznanie odpočtu DPH. V zmysle konštatnej judikatúry (počnúc rozhodnutím Súdneho dvora

EÚ vo veci C-610/19 Vikingo) skutočne nie je možné odmietnuť daňovému subjektu odpočet DPH
len z dôvodu, že nevie preukázať, že tovar alebo služby dodal ním uvedený dodávateľ. V prípade
spochybnených dodávateľov a nespochybnení existencie plnenia je možné nepriznať odpočet DPH
len v prípade, ak by bola preukázaná účasť alebo aspoň vedomosť daňového subjektu o podvodnom
konaní niektorého zo subjektov zapojených do obchodného reťazca. V tomto prípade však záver

správcu dane a žalovaného vychádzal z nesplnenia druhej hmotnoprávnej podmienky, a to materiálnej
existencie plnenia – správca dane na strane 24 a 25 prvostupňového rozhodnutia konštatoval, že
daňový subjekt dostatočne nepreukázal uskutočnenie nákupu tovaru od dodávateľa - nedošlo k žiadnym
zdaniteľným plneniam, ako to deklaruje žalobca predloženými faktúrami s tým, že existencia faktúry
nie je dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Žalovaný takýto

záver potvrdil – na strane 14 napadnutého rozhodnutia uviedol, že uskutočnenie zdaniteľných plnení
– dodanie motorovej nafty dodávateľom MORIS nebolo preukázané, rovnako nebolo preukázané ani
dodanie autodielov (autosúčiastok) od dodávateľa Medik Press (strana 16) – existovali len formálne
doklady, ktoré nepreukazujú fakturované plnenia. Zo záveru žalovaného, že samotná existencia faktúry,
na ktorej je uvedená daň, a teda to, že platiteľ má faktúru vyhotovenú iným platiteľom dane, ak nie

je podložená reálnym dodaním tovaru, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúre,
nesporne vyplýva, že neuznanie odpočtu dane bolo dôsledkom nesplnenia druhej hmotnoprávnej
podmienky - podmienky existencie materiálneho plnenia. Správca dane a žalovaný uvádzali (ako to
namietal žalovaný), že nebolo preukázané, že došlo k uskutočneniu zdaniteľných plnení - dodaniutovaru dodávateľmi MORIS a Medik Press, nešlo však o situáciu, že by správca dane a žalovaný
nepriznali odpočet DPH s tým, že plnenie dodané bolo, ale nie dodávateľom uvedeným na faktúre.
Záver o dodaní plnenia (existencii materiálneho plnenia) sa nikde v prvostupňovom rozhodnutí,

ani v napadnutom rozhodnutí nenachádza, preto tieto rozhodnutia žalobca mylne interpretuje, keď
v správnej žalobe uviedol, že žalovaný nespochybnil dodanie tovaru (že naopak potvrdil dodanie tovaru).
Takouto interpretáciou sa žalobca snažil navodiť dojem, že materiálna existencia plnenia nebola sporná,
len žalobca nepreukázal dodanie tovaru deklarovaným dodávateľom, čo nie je podmienkou pre uznanie
odpočtu DPH. Pretože však toto nemá oporu v rozhodnutí správcu dane ani žalovaného, nie je dôvodná

žalobná námietka, že vo veci boli splnené hmotnoprávne podmienky, keď dodávateľ označený na
faktúre mal postavenie zdaniteľnej osoby. V konaní nebolo sporným, že dodávatelia mali postavenie
zdaniteľných osôb, ale nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľných plnení. Takýto záver nerobí
rozhodnutie nezrozumiteľným, naopak, je z neho zrejmé, že dôvodom neuznania odpočtu dane bola
neexistencia materiálneho plnenia, nie okolnosti na strane dodávateľov. Dôvodná nie je ani námietka,
že z rozhodnutia nemožno ustáliť, ktoré skutkové okolnosti sú relevantné pre záver o neuznaní odpočtu

dane. Správca dane a žalovaný podrobne rozpísali, aké dôkazy na preukázanie podmienok pre odpočet
predložil žalobca (že predložil faktúru a všeobecné dodacie listy, teda formálne doklady, ktoré neboli
podložené faktami), na čo správca dane vykonal dokazovanie (zisťovaním u dodávateľov žalobcu), so
zisteniami oboznámil žalobcu (preniesol na neho dôkazné bremeno), ktoré žalobca neuniesol, pretože
nepreukázal, že došlo k uskutočneniu zdaniteľných plnení. Možno súhlasiť s konštatovaním žalobcu,

že dodanie tovaru práve spoločnosťou uvedenou na faktúre nie je uvedené medzi hmotnoprávnymi
podmienkami práva na odpočet dane (z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 Kemwater
Prochemie nepochybne vyplýva, že samotné uvedenie osoby dodávateľa na daňovom doklade nie
hmotnoprávnou podmienkou priznania odpočtu dane) a že prípadné nesplnenie daňovej povinnosti zo
strany dodávateľa nemôže ovplyvniť samotný nárok na odpočet dane u odberateľa (daňového subjektu).

Napadnuté rozhodnutie ani prvostupňové rozhodnutie však nie je postavené na takýchto východiskách.
Rozhodnutie o vyrubení dane nebolo založené ani na tom, že u dodávateľa žalobcu nevznikla daňová
povinnosť, preto žalobcovi nevznikol nárok na odpočet dane.

26. Žalobca sa mýli, keď v správnej žalobe namietal nevykonanie tzv. Axel Kittel testu s tým, že

ak žalovaný vyslovil, že k dodaniu tovaru nedošlo, takýto záver mal byť postavený na preukázaní
podmienok existencie podvodu, resp. zneužitia práva. V tomto prípade vyslovenie záveru, že plnenie
nebolo dodané (materiálna neexistencia plnenia) nepredstavuje skutkovú okolnosť pre podvodné
konanie alebo zneužitie práva, ktoré má preukazovať správca dane, ale implikuje nesplnenie druhej
hmotnoprávnej podmienky, pričom splnenie hmotnoprávnych podmienok preukazuje daňový subjekt.

Pokiaľ žalovaný konštatoval, že ak sa dodanie tovaru neuskutoční, právo na odpočítanie dane
nevznikne, tento záver sa vzťahoval výlučne na hmotnoprávne podmienky odpočítania dane. Správca
dane nespochybňoval splnenie formálnych podmienok (predloženie faktúry, dodacieho listu), ako to
namietal žalobca v správnej žalobe, ale materiálny podklad fakturovaných plnení. Pretože dodávatelia
vystavili faktúru a uviedli v nej daň, v zmysle zákona - ustanovenia § 69 ods. 5 Zákona o DPH, im

vznikla povinnosť túto daň zaplatiť. Táto skutočnosť však nemá vplyv na žalobcu ako odberateľa plnenia
a platiteľa dane, ktorý samostatne preukazuje splnenie zákonných podmienok pre uplatnenie odpočtu
DPH. Potom všeobecné konštatovanie žalovaného o vzniku daňovej povinnosti u tej osoby, ktorý uvedie
vo faktúre daň, nijako nedopadá na podmienky uplatnenia odpočítania dane u iného daňového subjektu
– v tomto prípade žalobcu. Žalobca z tohto vyvodzoval nespochybnenie dodania tovaru, čo však nebolo

správne a možno to považovať za účelové.

27. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane počas daňovej kontroly vykonal dokazovanie výlučne
k preverovaniu dodávateľských spoločností, toto tvrdenie je taktiež účelové, keď žalobca pri ňom
opomenul, že dokazovanie zahŕňalo aj výzvy správcu dane vo vzťahu k samotnému žalobcovi ako

subjektu uplatňujúcemu si nárok na odpočet DPH, pričom je potrebné zdôrazniť, že žalobca vo vzťahu k
dodaným plneniam od spoločnosti MORIS a Medik Press predložil len formálne doklady, nepodložil ich
žiadnymi ďalšími dôkazmi, a to ani na opakované výzvy správcu dane. Výslovne zavádzajúce je tvrdenie
žalobcu, že s obsahom zistení z úkonov voči dodávateľom žalobca nebol ani len oboznámený. Dňa
23.07.2021 žalobca prevzal Výzvu správcu dane zo dňa 20.07.2021, obsahom ktorej boli skutočnosti

zistené pri daňovej kontrole dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2020. V
predmetnej výzve boli zhrnuté všetky zistenia správcu dane, vrátane zistení u dodávateľov žalobcu
MORIS a Medik Press a podrobného prepisu výpovedí svedkýň A. B. a C. D.. Správca dane v
predmetnej výzve špecifikoval pochybnosti o oprávnenosti nároku žalobcu na odpočítanie dane zfaktúr od deklarovaného dodávateľa MORIS a Medik Press a vyzval žalobcu na vyjadrenie (teda bola
splnená podmienka ustanovenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku). Žalobca sa k zisteným skutočnostiam
nevyjadril, nepredložil žiadne dôkazy, neodstránil pochybnosti správcu dane. Žalobca sa vyjadril až k

Protokolu z výkonu daňovej kontroly, ani k tomuto vyjadreniu však nepredložil žiadne ďalšie dôkazy, ani
nevzniesol návrhy na doplnenie dokazovania.

28. Pokiaľ ide o služby, ktoré mali byť žalobcovi dodané spoločnosťou MORIS a Medik Press,
zadministratívnehospisuvyplýva,žežalobcapredložilnaosvedčeniezdaniteľnýchobchodovlenfaktúry

a dodacie listy, žiadne iné doklady predložené neboli (ani na výzvu správcu dane).

29. Správca dane oboznámil žalobcu (v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku) so zisteniami z výkonu
daňovej kontroly – oboznámil ho, že mu vznikli pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti
predložených dokladov, konkrétne, že nebolo preukázané, či boli zdaniteľné obchody uskutočnené tak,
ako je uvedené na predložených faktúrach (pochybnosti o reálnom uskutočnení zdaniteľného plnenia).

V konaní nebolo sporné, že deklarovaným dodávateľom plnenia mala byť iná osoba registrovaná pre
daň (spoločnosť MORIS a Medik Press). Orgány finančnej správy spochybnili reálne dodanie tovarov,
na preukázanie čoho žalobca nenavrhol doplnenie dokazovania žiadnymi skutočnosťami. Žalobca
namietal, že svoje dôkazné bremeno uniesol (že tvrdil určité skutočnosti a svoje tvrdenia preukázal),
správny súd však súhlasí s posúdením predložených dokladov tak, že išlo o formálne doklady (faktúry,

dodacie listy) bez preukázania faktického (reálneho) dodania, teda s tým, že správca dane žalobcom
predložené dôkazy dostatočným spôsobom spochybnil na to, aby dôkazné bremeno prešlo opäť na
žalobcu,ktorýužnáslednežiadneďalšiedôkazynapreukázaniesvojichtvrdeníneprodukoval.Žalobcom
citované rozsudky Najvyššieho súdu SR (sp. zn. 5Sžf/57/2016 z 28.03.2018, sp. zn. 10Sžfk/44/2019
z 24.11.2020) uvádzajú závery, ktoré boli v administratívnom konaní rešpektované (došlo k jasnému

vyjadreniu pochybností s poukazom na konkrétne skutočnosti – zistenia týkajúce sa dodávateľov
žalobcu). Pokiaľ žalobca v správnej žalobe odkazoval na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu
Českej republiky čj. 8 Afs 23/2018-37, správny súd uvádza, že nie je viazaný rozhodnutiami súdov inej
krajiny, možno však uviesť, že aj obsah citovanej časti tohto rozhodnutia hovorí o potrebe preukázania
tvrdených skutočností daňovým subjektom.

30. Vzhľadom na uvedené je správny záver žalovaného, že v daňovom konaní nebolo preukázané
dodanie zdaniteľných plnení, teda žalobcovi nevzniklo právo z predmetných plnení uplatniť si odpočet
DPH.

31. Žalobca ako daňový subjekt bol priamo účastný na dvojstranných obchodných vzťahoch so
svojím dodávateľom, ktorých dostatočné preukázanie bol teda spôsobilý zaistiť a uchovať, pretože
ako podnikateľský subjekt, ktorý bol platiteľom DPH, vedel, resp. mal vedieť, v akom rozsahu je
potrebné vznik nároku na odpočet DPH preukázať. Je súčasťou bežnej podnikateľskej obozretnosti,
aby si daňový subjekt, ktorý si v budúcnosti mieni uplatniť nárok na odpočítanie dane z pridanej

hodnoty, na základe zdaniteľného plnenia zabezpečil a uchoval dostatok podkladov (nielen napr.
faktúry) slúžiacich na osvedčenie, že toto plnenie (dodanie tovaru alebo služby) bolo založené na
reálnom základe a prebehlo tak, ako to vyplýva z existujúcich účtovných a iných dokladov, na ktorých
podklade si nárok uplatní. Nie je povinnosťou správcu dane označiť žalobcovi, akými dôkazmi by mal
preukázať skutočnosti, ktoré je povinný preukazovať podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku. Preto

nie je dôvodná námietka, že ak má daňový subjekt odstrániť pochybnosti správcu dane, má správca
dane povinnosť vymedziť rozsah ďalších dôkazov, ktoré má daňový subjekt predložiť. Dôsledný postup
správcu dane a žalovaného, ktorí overujú zákonné podmienky na odpočet DPH je v súlade so zákonom
a nenarušuje princíp neutrality, na ktorý poukázal žalobca v správnej žalobe. Záver žalovaného o tom,
že daňový doklad (faktúra) hoc aj obsahujúci všetky obligatórne náležitosti a taktiež riadne zaevidovaný

v účtovníctve, nie je skutočnosť preukazujúca reálnosť dodania tovaru, resp. služby vo vzťahu ku ktorým
vzniká daňovému subjektu nárok na odpočítanie dane, je správny. K tomu správny súd cituje napr.
rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sfk/33/2021 z 25.07.2023: „Obchodné transakcie
pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené
doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový

subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže,
nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11.júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).“ Z Rozhodnutia Ústavného súdu SR zo dňa 15.11.2017 sp. zn.
II. ÚS 705/2017 vyplýva, že existenciu predmetu plnenia nepostačuje preukázať listinnými dôkazmi

(faktúrami, zmluvami) či výsluchmi dodávateľa. Takéto dôkazy nie sú s ohľadom na ich spochybnenie zo
strany finančných orgánov dostačujúce na unesenie dôkazného bremena, teda preukázanie existencie
predmetuzdaniteľnéhoplnenia.Žalobcavychádzalztoho,žepredloženímfaktúrsdodacímilistamisplnil
hmotnoprávnu podmienku preukázania zdaniteľných plnení, v tomto sa však mýli. Nepostačuje predložiť
faktúru či dodací list, ak nie sú odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade pochybností (ktoré v tomto

prípade boli správcom dane vznesené) preukazuje daňový subjekt. Žalobca za účelom preukázania
podmienok pre vznik odpočítania DPH z plnení fakturovaných spoločnosťami MORIS a Medik Press
predložil len formálne doklady, na výzvy správcu dane na doplnenie dokladov nereagoval. Ani zistenia
správcu dane u deklarovaných dodávateľov nepreukázali, že k plneniu skutočne došlo. Absencia
konkrétnych informácií o uskutočnení plnení na strane deklarovaného dodávateľa podporila pochybnosti
o uskutočnení zdaniteľných obchodov, v dôsledku čoho bolo dôkazné bremeno presunuté opätovne na

žalobcu (v záujme obnovenia hodnovernosti listinných dôkazov). Žalobca bol oboznámený so zistenými
pochybnosťami, ďalej sa však v konaní bránil len tým, že splnil hmotnoprávne podmienky odpočtu
dane, žiadne ďalšie dôkazy už nepredložil. Správny súd konštatuje, že žalobca mal dostatok priestoru
akékoľvek ďalšie dôkazy predložiť, neurobil tak, preto je dôvodný záver žalovaného, že v daňovom
konaní neuniesol svoje dôkazné bremeno.

32. Pokiaľ žalobca namietal nesprávne vyhodnotenie vykonaných výsluchov svedkov (A. B. a C. D.),
správny súd uvádza, že správca dane vykonal výsluch svedkov v súlade so zásadami vzťahujúcimi
sa na dokazovanie, v rozhodnutí uviedol skutočnosti, ktoré vyplynuli z poskytnutých výpovedí a tieto
skutočnosti vyhodnotil s konkrétnym záverom - v tomto prípade so záverom, že ani svedecké výpovede

neosvedčili reálnosť plnení, pretože overiteľne nepreukazovali skutočné dodanie fakturovaných služieb.
A. B. a C. D. síce potvrdili dodanie tovaru, ale ich výpovede správca dane dôvodne vyhodnotil ako
všeobecné,nekonkrétne.A.B.akokonateľkaspoločnostiMORISvobdobíod20.08.2020do07.01.2021
na ústnom pojednávaní uviedla, že spoločnosť žalobcu pozná, spoločnosti vzájomne obchodovali.
Bližšie skutočnosti týkajúce sa fakturovania tovaru a dodania tovaru žalobcovi nevedela uviesť, na

otázky správcu dane uviedla, že všetko vie pani D.. Daňovými a účtovnými dokladmi spoločnosti
MORIS nedisponuje, všetky doklady odovzdala novému konateľovi (E. H. bytom v Českej republike,
výzva odoslaná novému konateľovi sa vrátila s poznámkou, že adresát je neznámy). Svedkyňa C. D.
vypovedala, že so žalobcom obchodovali len raz, poznala konateľku žalobcu, vedela, že má kamiónovú
dopravu, preto ju kontaktovala s ponukou predaja nafty. Uviedla, že plná moc zo dňa 21.08.2020 je

stále platná, jej podpis sa na nej nenachádza - mala za to že nie je potrebný, pretože u notára bola
spolu s A. B.. Uviedla, že viedla účtovníctvo, iných obchodných partnerov (v spornom období) okrem
žalobcu si nepamätala. Opísala, že nafta bola odovzdaná v G. G., kde mal asi žalobca svoj sklad,
boli tam zamestnanci žalobcu. Oni doviezli naftu, ktorá bolo rovno prečerpaná do kamióna. Nevedela
uviesť, od koho fakturovaný tovar nadobudla spoločnosť MORIS. Vzhľadom na uvedené skutočnosti

svedecké výpovede nepostačovali ako dôkaz o reálnom dodaní tovaru, ako to tvrdil žalobca v správnej
žalobe. Ak by dodanie tovaru prebehlo tak, ako ho opísala C. D., žalobca mohol minimálne označiť
ďalších svedkov – napr. zamestnancov žalobcu, ktorí mali byť prítomní pri prečerpávaní nafty. Žalobca
sa ústneho pojednávania (výsluchu svedkýň) napriek upovedomeniu o ňom nezúčastnil a nevyužil tým
právo klásť svedkom otázky. Správca dane svedecké výpovede vyhodnotil v súlade s ich obsahom

a zásadami logického uvažovania, žalovaný vyhodnotenie výpovedí namietal, neuviedol však, v čom
správca dane pochybil – v čom sa napr. vyhodnotenie dôkazov odchýlilo od obsahu výpovedí a pod.

33. Nie je pravda, ako to tvrdí žalobca, že až v rozhodnutí žalovaného dochádza prvýkrát k zmienke o
existencii písomného splnomocnenia zo dňa 21.08.2020 udeleného konateľkou spoločnosti MORIS C.

D.. Už správca dane v prvostupňovom rozhodnutí (strana 38 prvostupňového rozhodnutia) uvádzal, že
konanie v mene tejto spoločnosti mala zabezpečovať C. D. na základe plnej moci zo dňa 21.08.2020.
Podpis na plnomocenstve bol overený až dňa 23.04.2021, teda až niekoľko dní po prevzatí predvolania
A. B. na výsluch svedka. Nešlo pritom o uznanie podpisu za vlastný (čo naznačil žalobca v správnej
žalobe), teda správca dane odôvodnene uvádzal záver o nedôveryhodnosti plnomocenstva a konania

v mene spoločnosti MORIS v čase uskutočnenia sporných obchodov.

34. Žalobca nedôvodne vzniesol námietku, že v rozhodnutí žalovaného absentuje posúdenie zákonnosti
postupu správcu dane vo vzťahu k zdaniteľným plneniam od spoločnosti TANKER, s.r.o.. Z okolnostíveci vyplýva, že správca dane v rámci daňovej kontroly skúmal aj opodstatnenosť uznania odpočtu
DPH z plnení dodaných spoločnosťou TANKER s.r.o. - zistenia uviedol v Protokole v časti „Ostatné
zistenia a dôkazy“. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí (strana 35) konštatoval, že uviedol

v Protokole v časti ostatné zistenia aj dôkazy, ktoré získal v priebehu daňovej kontroly, ale kde na
záver neuviedol, že dôkazy zistené správcom dane v týchto ostatných zisteniach nemajú vplyv na
preukázané kontrolné zistenia, čo ale v konečnom dôsledku vyplynulo z číselného zhrnutia. Pretože do
rozsahu plnení, z ktorých žalobcovi nebol uznaný odpočet DPH a vyrubená daň, (čo vyplýva z výroku
rozhodnutia v spojení s jeho odôvodnením) neboli zahrnuté plnenia od spoločnosti TANKER, s.r.o.,

žalovaný sa plneniam od tejto spoločnosti v napadnutom rozhodnutí nevenoval. V odvolaní žalobcu proti
prvostupňovému rozhodnutiu bola spoločnosť TANKER, s.r.o. spomenutá len vo všeobecnosti v časti
sumarizácie dodávateľov žalobcu. Vo vyjadrení k správnej žalobe žalobca vysvetlil, že správca dane
jasne konštatoval, že zistenia u tejto spoločnosti nemajú vplyv na preukázané zistenia, a teda neboli
ani predmetom vyrubeného rozdielu dane, a preto akékoľvek námietky žalobcu vo vzťahu k spoločnosti
TANKER s.r.o. sú neopodstatnené, s čím sa správny súd stotožnil. Hoci správca dane v prvostupňovom

rozhodnutí explicitne neuviedol, že žalobcovi uznal odpočet dane z plnení od spoločnosti TANKER s.r.o.
(vo vzťahu k výroku rozhodnutia to nebolo ani potrebné), bol z odôvodnenia rozhodnutia zrejmý postoj
správcu dane k týmto plneniam.

35. Obdobne ako v prípade dodávok tovaru od dodávateľov MORIS a Medik Press, v prípade

uplatneného odpočtu DPH z dokladov o nákupe PHM žalobca predložil len samotné doklady (výdavkové
pokladničné doklady a pokladničné doklady) bez preukázania zákonných podmienok (§ 45 ods. 3
Zákona o DPH) pre odpočet DPH z týchto plnení. Pokiaľ žalobca namietal, že z napadnutého
rozhodnutia nevyplýva, ani akým spôsobom žalovaný preskúmal postup správcu dane vo vzťahu
k dokladom za nákup PHM, táto námietka nemá oporu v napadnutom rozhodnutí. Žalovaný v ňom

konštatoval (strana 21 napadnutého rozhodnutia), že žalobca v prípade neuznaného odpočítania
dane z výdavkových pokladničných dokladov a interných dokladov nepreukázal rozsah ich použitia na
podnikanie a na iný účel ako to stanovuje § 49 ods. 5 Zákona o DPH. Daňový subjekt nepredložil žiadne
dôkazy (napr. záznamy o prevádzke motorových vozidiel alebo iné záznamy sledovania prevádzky
vozidiel), teda nepreukázal rozsah použitia nakúpených pohonných látok na podnikanie ako to stanovuje

§ 49 ods. 5 Zákona o DPH. Podľa ustanovenia § 49 ods. 5 Zákona o DPH (v znení platnom a účinnom
v roku 2020) ak platiteľ použije prijaté služby a nadobudnutý hmotný majetok iný ako hmotný majetok,
ktorý je podľa osobitného predpisu odpisovaným majetkom, na účely svojho podnikania, ako aj na iný
účel ako na podnikanie, odpočíta daň len v pomere zodpovedajúcom rozsahu použitia na podnikanie
k celkovému rozsahu použitia. Z citovaného zákonného ustanovenia vyplýva, že pre uznanie odpočtu

DPH nestačí predložiť len doklady o nadobudnutí majetku, ale je potrebné preukázať ich použitie na
podnikanie. Ak žalobca tvrdil, že vykonával cestnú nákladnú dopravu, možno rozumne predpokladať,
že by z účtovného a obchodného hľadiska mal (okrem dokladov o nákupe PHM) disponovať aj inými
dokladmi (ako príklad možno uviesť knihy jázd, doklady o prevádzke motorového vozidla a pod.).
Žiadne takéto doklady však v daňovom konaní predložené neboli, a to napriek tomu, že Výzvou zo

dňa 10.02.2021 bol žalobca vyzvaný, aby v súvislosti s odpočítaním dane z pokladničných dokladov
za nákup pohonných hmôt predložil dôkazy preukazujúce, že uplatnené právo na odpočítanie dane
bolo uplatnené v súlade s § 49 a 51 Zákona o DPH, konkrétne bol vyzvaný, aby predložil doklady,
ktoré by preukazovali, do ktorých motorových vozidiel boli pohonné hmoty čerpané a predložil evidenciu
jázd motorových vozidiel alebo iných dokladov ktoré spotrebovávali čerpané pohonné hmoty. Nie je

povinnosťousprávcudane(hocitovtomtoprípadečiastočneurobil)špecifikovať,akédôkazymádaňový
subjekt predložiť za účelom preukázania svojich tvrdení. Správca dane nemá povinnosť poúčať žalobcu
a usmerňovať ho pri plnení jeho dôkaznej povinnosti podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku - predloženie
takých dokladov, ktoré preukážu, že k zdaniteľnému plneniu skutočne došlo a boli splnené podmienky
podľa § 49 a § 51 Zákona o DPH, je povinnosťou žalobcu ako daňového subjektu uplatňujúceho si právo

na odpočet DPH. Je preto na uvážení žalobcu akými dokladmi bude preukazovať skutočnosť, že mu
vzniklo právo na odpočet DPH z deklarovaných dodaní, pričom ak svoje dôkazné bremeno neunesie,
správca dane mu právo na odpočet DPH neprizná.

36. Správca dane všetky ním vykonané dôkazy uviedol v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia,

vrátane ich vyhodnotenia, pričom tieto dôkazy boli vyhodnotené v súlade s ich obsahom a so zásadami
logického uvažovania. Žalovaný obdobne vyhodnotil obsah svedeckých výpovedí, pričom svoje
vyhodnotenie aj uviedol v odôvodnení napadnutého rozhodnutia s tým, že tieto dôkazy neboli dostatočne
preukazné vo vzťahu ku skutočnostiam, ktoré správca dane preveroval. Samotná skutočnosť, žežalobca s takýmto odôvodnením nesúhlasí, resp. že nesúhlasí s vyhodnotením dôkazov správcom
dane a žalovaným, sama osebe nespôsobuje nezákonnosť rozhodnutí správcu dane a žalovaného.
Tvrdenie žalobcu, že skutkové závery vo veci nezohľadňujú, čo všetko vyšlo v konaní najavo, nemá

oporu v obsahu preskúmavaných rozhodnutí. Zároveň ide o ničím nepodložené všeobecné nekonkrétne
konštatovanie žalobcu, ktoré tak predstavuje len subjektívny názor žalobcu.

37. Napadnuté rozhodnutie ani prvostupňové rozhodnutie neboli založené na konštatovaní podvodného
konania, ani na zneužití práva. Orgány verejnej správy nepriznali žalobcovi právo na odpočet DPH nie

z dôvodu účasti žalobcu na podvode, ale na nesplnení hmotnoprávnych podmienok podľa § 49 Zákona
o DPH. Ak nie sú splnené hmotnoprávne podmienky pre priznanie práva na odpočet DPH, skúmanie
prípadnej účasti žalobcu na daňovom podvode z hľadiska tzv. vedomostnej zložky je bezpredmetné a
orgány verejnej správy svoje rozhodnutia na tejto skutočnosti ani nezaložili (nebolo potrebné vykonať
tzv. Axel Kittel test). Pokiaľ teda žalobca v správnej žalobe poukázal na rozsudky Súdneho dvora EÚ
(napr. vo veci C-80/11 Mahagében Kft), ktoré sú relevantné z hľadiska preukázania účasti daňového

subjektu na daňovom podvode, čo zaťažuje dôkazným bremenom správcu dane, takýto poukaz žalobcu
je bezpredmetný. Správca dane a ani žalovaný neodopreli žalobcovi odpočet DPH pre pochybenia
jeho obchodných partnerov, ale z dôvodu, že žalobca nepreukázal, že k fakturovanému dodaniu
skutočne došlo a nie je len fiktívne. Orgány finančnej správy nezaťažovali žalobcu dôkazným bremenom
týkajúcim sa podvodného konania, požadovali výlučne, aby doložil splnenie formálnych a materiálnych

(hmotnoprávnych) podmienok na odpočítanie dane, ktoré sám deklaroval. Možno súhlasiť s názorom
žalobcu, že za splnenia hmotnoprávnych podmienok bez preukázania toho, že ide o zneužitie práva
alebo o podvod, o ktorom daňovník vedel alebo mal alebo mohol vedieť, nie je možné daňovníkovi
odoprieť právo na odpočet DPH (resp. právo na oslobodenie od platenia dane). To však platí len pre
prípady, ktoré boli založené práve na daňovom podvode alebo zneužití práva. Správca dane a žalovaný

svoje rozhodnutia nezaložili na tom, že dodávateľ (obchodný partner) žalobcu si nesplnil svoje povinnosti
vyplývajúce mu zo zákona, resp. bol nekontaktný alebo bol článkom reťazového podvodu alebo sa
dopustil zneužitia práva. Napadnuté rozhodnutie je založené na tom, že v daňovej kontrole (a ani počas
vyrubovacieho konania) nebolo preukázané, že boli splnené hmotnoprávne podmienky na odpočet
dane (dodanie služieb), pričom dôkazné bremeno na preukazovanie splnenia týchto podmienok znášal

žalobca. Správca dane jasne formuloval pochybnosti, ktoré mal vo vzťahu k splneniu podmienok pre
priznanie odpočtu DPH, preukázateľne s nimi žalobcu oboznámil, tento na výzvu správcu dane v zmysle
§ 46 ods. 5 Daňového poriadku nereagoval. Ako už bolo uvedené, judikatúra potvrdzuje, že faktúra a
dodacílistsúformálnymidokladmi,pričomobchodnétransakcienepostačujedeklarovaťlenpoformálnej
stránke, predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností

preukazuje daňový subjekt. Podľa správneho súdu správca dane zákonným spôsobom a jasne vyjadril
pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu, preto bremeno dôkazu znášal daňový subjekt.

38. Ani rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie s. r. o. nie je aplikovateľný
na predmetnú vec, keďže v danom prípade nebola sporná existencia fakturovaného plnenia, ale

identita skutočného dodávateľa, teda reálne existujúce plnenie nedodal subjekt uvedený na faktúre,
ale iný subjekt. Právo na odpočet DPH z takého dodania nemožno nepriznať len z titulu spochybnenia
tzv. deklarovaného dodávateľa. Nepriznanie práva na odpočet DPH žalobcovi v predmetnom prípade
správca dane nezaložil na spochybnení statusu deklarovaného dodávateľa, ako to tvrdí žalobca
v správnej žalobe, ale na nepreukázaní skutočnej (materiálnej) existencie fakturovaného plnenia, čo nie

je v rozpore s judikatúrou vyšších súdnych autorít, vrátane Súdneho dvora EÚ. K argumentácii uvedenej
v odôvodnení rozhodnutia žalovaného správny súd ďalej dodáva, že pokiaľ aj žalovaný v napadnutom
rozhodnutí uviedol viackrát konštatovanie, že bolo spochybnené, že plnenia uvedené na faktúrach boli
skutočne dodané práve dodávateľom uvedeným na faktúrach, čo by samé osebe mohlo nasvedčovať,
že žalovaný založil svoju argumentáciu na spochybnení statusu tzv. deklarovaného dodávateľa, čo

v zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ a súdov Slovenskej republiky nie je dôvodom pre
nepriznanie práva na odpočet DPH, nemožno považovať rozhodnutie žalovaného za nezákonné.
Žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí stotožnil so záverom správcu dane, ktorý nepriznanie práva
na odpočet DPH žalobcovi odôvodnil nepreukázaním materiálnej existencie fakturovaného plnenia.
Pokiaľ teda žalovaný popri závere, že žalobca nepreukázal materiálnu existenciu fakturovaného plnenia

(druhá hmotnoprávna podmienka pre priznanie nároku na odpočet DPH) doplnil navyše argumentáciu
o konštatovanie spochybňujúce dodávateľské spoločnosti MORIS a Medik Press, uvedené nie je podľa
správneho súdu dôvodom pre zrušenie napadnutého rozhodnutia, keďže postačí, ak je rozhodnutie
založené na nepreukázaní materiálnej existencie fakturovaného plnenia.39. Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv a oprávnených záujmov fyzických a právnických
osôb pred ich narušením či poškodením nezákonnosťou rozhodnutí a postupov správnych orgánov.

Každý, kto sa cíti poškodený na svojich právach, môže tak podaním správnej žaloby vyvolať súdne
konanie, kde správny orgán už nebude mať nadriadené a autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom
konania, predmetom ktorého je spor o zákonnosť jeho postupu alebo rozhodnutia, s rovnakými právami
aké má v konaní žalobca. Súdny prieskum zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy je ovládaný
dispozičnou zásadou. Rozsah súdneho prieskumu zákonnosti rozhodnutia správneho orgánu je podľa

§ 134 ods. 1 SSP daný žalobnými dôvodmi nezákonnosti (s výnimkou prípadov uvedených v § 134
ods. 2 SSP). Správny súd nie je oprávnený dôvody nezákonnosti v žalobe neuvedené dopĺňať podľa
zistení zo správneho spisu, ani všeobecne uplatnené dôvody (ich dopad na zákonnosť napadnutého
rozhodnutia) konkretizovať na daný prípad. To znamená, že všeobecne uplatnené námietky v rámci
žalobnýchbodovsprávnejžalobyneumožňujúsprávnemusúduuskutočniťprieskumzákonnosti,pretože
práve rozsahom a dôvodmi žaloby je súd pri prieskume limitovaný a súčasne aj vedený (§ 134 ods.

1 SSP). Správny súd nie je ďalšou inštanciou v správnom konaní oprávnenou samostatne zisťovať
skutkový stav veci a prípadne modifikovať skutkové, či právne závery orgánov verejnej správy, pretože
nenahrádza ich činnosť. Úlohou správneho súdu je posúdiť, či si orgán verejnej správy v zmysle
žalobných dôvodov zadovážil dostatok skutkových podkladov pre rozhodnutie, či zistil skutočný stav,
t.j. či skutkové závery, ku ktorým dospel, vyplývajú z vykonaných dôkazov a či rozhodol v súlade

s hmotnoprávnymi a procesnými predpismi.

40. Všeobecné namietanie nezákonnosti rozhodnutí nestačí na to, aby správny súd mohol dospieť
k záveru o nezákonnosti napadnutých rozhodnutí. Nepostačuje, ak žalobca s hodnotením dôkazov, so
skutkovými a právnymi závermi správcu dane a žalovaného nesúhlasil, resp. vykonané dôkazy hodnotil

sám inak bez toho, aby uviedol, v čom je hodnotenie jednotlivého vykonaného dôkazu, resp. hodnotenie
dôkazov v ich súhrne orgánom verenej správy v rozpore so zákonom, resp. logickou úvahou. Bez
vyjadrenia jasného stanoviska k súvisu týchto námietok so zákonnosťou napadnutých rozhodnutí, t.j.
k otázke, v čom konkrétne sa žalovaný mýlil (pri hodnotení dôkazov a právnom posúdení veci) a z
akých dôvodov, pokiaľ rozhodol spôsobom uvedeným v napadnutom rozhodnutí (rozhodnutiach), vo

svojej podstate nie sú tieto námietky ničím iným len vyjadrením vlastného názoru, resp. všeobecného
nesúhlasu s hodnotením žalovaného. Samotný fakt, že závery, na ktorých bolo napadnuté rozhodnutia
založené, nie sú v súlade s názormi žalobcu, nepreukazuje ich nezákonnosť.

41. Žalobca v podanej správnej žalobe neuviedol také dôvody (argumentáciu), ktorá by preukazovala,

že skutkové a právne posúdenie veci žalovaným bolo urobené v rozpore s obsahom hodnotených
listín, výpovedí osôb, resp. s obsahom na vec sa vzťahujúceho administratívneho spisu alebo v rozpore
s logickým myslením. Nemožno teda žalovanému z dôvodov uvedených v správnej žalobe vyčítať,
že dospel k nesprávnym skutkovým a následne právnym záverom. Na základe skutkových zistení
(ktoré neboli žalobcom vyvrátené), bol dôvodný záver o nepreukázaní reálnej existencie fakturovaných

plnení (o dodaní služieb žalobcovi v zmysle faktúr vystavených spoločnosťami MORIS a Medik Press)
a nepreukázaní podmienok pre odpočet dane z dokladov za nákup PHM, preto orgány finančnej správy
postupovali správne, ak neuznali žalobcovi uplatnené odpočítanie dane.

42. Námietky žalobcu, že si splnil povinnosť preukázať svoje tvrdenia a predložil všetky potrebné

doklady, nie sú dôvodné. Skutočnosť, že došlo k takému poskytnutiu plnenia, s ktorým je spojená daňová
povinnosť a v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH aj právo na odpočítanie DPH jej platiteľom, je povinný
preukázať platiteľ dane, teda žalobca. Nevyhnutným predpokladom pre vznik práva na odpočet DPH
je materiálna, t. j. skutočná existencia plnenia, s ktorým je spojená daňová povinnosť. Pre unesenie
dôkazného bremena platiteľa dane nestačí len formálne predloženie dokladov, ale tieto doklady musia

byť obrazom reálneho plnenia. Keďže uskutočňovanie zdaniteľných plnení je vlastnou ekonomickou
činnosťou daňového subjektu, je to práve platiteľ DPH uplatňujúci si nárok na jej odpočet, kto má
možnosť a aj povinnosť zaobstarať si všetky potrebné dôkazy, ktoré zabezpečia, že zdaniteľné plnenie
bude môcť správcovi dane spoľahlivo preukázať. Žalobca predložil správcovi dane faktúry a dodacie listy
(obsahovovpodstateidentickésfaktúrami),čovšakbezpredloženiaďalšíchdokladov,ktorépreukazujú,

že fakturované tovary boli skutočne dodané, nepostačuje. Správca dane žalobcu vyzval na vysvetlenie
nezrovnalostí a odstránenie pochybností, ktoré vznikli v priebehu výkonu daňovej kontroly. Doručením
oboznámenia s pochybnosťami správcu dane s výzvou podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku žalobcovi
tak došlo opäť k presunu dôkazného bremena na žalobcu a tento ho neuniesol.43. Vzhľadom na uvedené skutočnosti správny súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia z dôvodov
nezákonnosti uplatnených žalobcom v podanej správnej žalobe, túto správny súd ako nedôvodnú podľa

§ 190 SSP zamietol.

44. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP (a contrario), podľa ktorého má
právo na náhradu trov konania v správnom súdnictve len taký žalobca, ktorý bol v konaní celkom alebo
sčasti úspešný. V tomto prípade žalobca nebol v konaní úspešný, preto mu správny súd právo na

náhradu trov konania nepriznal. Správny súd nerozhodoval o náhrade trov konania žalovaného, pretože
žalovaný si právo na náhradu trov konania neuplatnil (a ani ich vynaloženie nevyplýva zo spisu), pričom
možno konštatovať, že ani v prípade, ak by si ich uplatnil, by nebolo spravodlivé požadovať, aby ich
hradil žalobca (správny súd nezistil podmienky pre priznanie práva na náhradu trov konania žalovanému
v zmysle § 168 SSP).
45. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Toto rozhodnutie nadobudne právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo
podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti tomuto rozsudku (§145 ods. 2 SSP v znení účinnom
do 30. júna 2023 s poukazom na §493e SSP).

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo
rozhodnutévjehoneprospech,pričomjumusípodaťvlehote30dníoddoručeniarozhodnutiasprávneho
súdu (§ 443 ods.2 písm. a) SSP v znení účinnom do 30. júna 2023 s poukazom na § 493e SSP).
Kasačná sťažnosť sa podáva na Správnom súde v Banskej Bystrici.

Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil
zákon tým, že
a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,
b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,
c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a

nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,
d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,
e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd,
f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,

g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,
h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,
i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo
j) podanie bolo nezákonne odmietnuté.

Dôvodkasačnejsťažnostiuvedenývyššiepodpísm.g)aži)savymedzítak,žesťažovateľuvedieprávne
posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho
posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania
pred správnym súdom.

V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť:
a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi
doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov
podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí
byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom(§ 449 ods. 1 SSP). Kasačná sťažnosť a iné
podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinnosti podľa ods. 1 neplatia, ak má sťažovateľ
alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná,
alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (§ 449 ods. 2 písm. a) SSP).Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden
rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden
rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie

podania na trovy toho, kto podanie urobil.

Poznámka: Rozsudok nepodpísala členka senátu JUDr. Alena Antalová z dôvodu jej ospravedlnenej
neprítomnosti na súde v čase jeho podpisovania.