Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 11. december 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 4Sfk/14/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 8020200787
Dátum vydania rozhodnutia: 11. 12. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašiková

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:8020200787.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky

Valašikovej, PhD., LL.M. a členov senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD. a JUDr. Vlastimila
Pavlikovského (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Jozef Lopuch - Club Hotel
OLYMPIA, IČO: 14 285 410, miesto podnikania: Partizánska 684/80, Poprad, právne zastúpený: JUDr.
Marek Radačovský, advokát, so sídlom Žriedlová 3, Košice, IČO: 35 553 961, proti žalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 101559769/2020 zo dňa 09.10.2020, v konaní
o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Správneho súdu v Košiciach č. k. PO-

1S/100/2020-290 zo dňa 05. októbra 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta.
II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. Vybrané závery z administratívneho konania, konanie pred správnym súdom
1. Správny súd v Košiciach (ďalej aj ako „správny súd“) rozsudkom č. k. PO-1S/100/2020-290 zo dňa
05. októbra 2023 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) zamietol správnu žalobu žalobcu, ktorou sa tento
domáhal prieskumu zákonnosti rozhodnutia žalovaného - č. 101559769/2020 zo dňa 09.10.2020 (ďalej
aj ako „rozhodnutie žalovaného“ alebo „druhostupňové rozhodnutie“), ako aj rozhodnutia Daňového

úradu Prešov, pobočka Poprad - č. 100344588/2020 zo dňa 04.02.2020 (ďalej aj ako „rozhodnutie
správcu dane“ alebo „prvostupňové rozhodnutie“). O trovách konania rozhodol, že právo na ich náhradu
účastníkom konania nepriznal.

2. Prvostupňovým rozhodnutím správca dane vyrubil žalobcovi podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009
Z. z. správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj ako „daňový
poriadok“) rozdiel dane za zdaňovacie obdobie december 2016 v sume 3.194,56 Eur. Na základe

výsledkov vykonaného dokazovania správca dane uzavrel, že daňový subjekt v zdaňovacom období
december 2016 porušil § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako
„zákon o DPH“) v znení neskorších predpisov tým, že nepriznal daň z pridanej hodnoty z dokladov
evidovaných elektronickou registračnou pokladnicou (ďalej aj ako „ERP“), ktoré sa do prevádzkovej
ani fiskálnej tlačiarne nezaznamenávali, boli tlačené na pripojenej nefiskálnej tlačiarni cez typ platby
Hotovosť*. Tieto doklady neboli zahrnuté v kontrolných záznamoch a neboli z nich priznané tržby ani
daň z pridanej hodnoty.

3. Rozhodnutie správcu dane podľa bodu 2. tohto odôvodnenia bolo v poradí druhým, keď jeho prvé
rozhodnutie vo veci (č. 100335133/2019 zo dňa 30.01.2019) bolo žalovaným zrušené (rozhodnutie č.
101254186/2019 zo dňa 24.05.2019). Správca dane po vrátení veci na ďalšie konanie vo vyrubovacomkonaní v zmysle usmernenia žalovaného doplnil dokazovanie. Vypočul zamestnancov žalobcu,
ktorí používali na evidenciu tržieb v kontrolovanom zdaňovacom období elektronickú registračnú
pokladnicu, zástupcu dodávateľa systému Asseco BLUEGASTRO a vykonal ústne pojednávanie so

zamestnancami Colného úradu Bratislava. Na všetkých ústnych pojednávaniach sa za žalobcu zúčastnil
jeho splnomocnený zástupca, ktorý voči vykonanému vypočúvaniu svedkov podal námietku zákonnosti
výsluchu. Uviedol, že daňový subjekt tieto dôkazy nenavrhol vykonať. Pri svojej námietke poukázal na
rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) sp. zn. 4Sžf/10/2016 zo dňa
03.10.2017, ako aj na rozsudok Krajského súdu v Prešove sp. zn. 3S/46/2016 zo dňa 19.12.2017.

4. Žalovaný svojím rozhodnutím tvoriacim predmet prieskumu v tomto konaní odvolanie žalobcu vo
vzťahu k druhému rozhodnutiu správcu dane zamietol a rozhodnutie správcu dane potvrdil. Mal za
to, že správca dane dostatočne zistil skutkový stav pre prijatie záveru, na základe ktorého vydal
napadnuté rozhodnutie. Podľa žalovaného správca dane postupoval v konaní v zmysle platných
právnych predpisov, v konaní posudzoval závažnosť jednotlivých dôkazov, vyhodnotil ich podľa svojej

úvahy, všetky vo vzájomných súvislostiach, v logických nadväznostiach a svoje zistenia náležite
odôvodnil.

5. Správny súd sa na úvod svojej argumentácie zaoberal žalobnou námietkou nezákonnosti dôkazov
vykonaných vo vyrubovacom konaní po zrušení rozhodnutia správcu dane č. 100335133/2019 zo

dňa 30.01.2019, pričom upriamil pozornosť na dôkaznú relevanciu dôkazov predovšetkým svedkov
U. P., P. C. a W. U. (druhostupňové rozhodnutie). Vyššie uvedení svedkovia boli zamestnancami
žalobcu v období, do ktorého spadá zdaňovacie obdobie december 2016, ktorých výpovede mali viesť
ku generalizácii záverov o uskutočnení zdaniteľných obchodov výsledkom ktorých bol vznik daňovej
povinnosti na strane žalobcu. Správny súd poukázal na § 74 ods. 3 prvú vetu daňového poriadku, podľa

ktorého odvolací orgán je oprávnený vykonávať v rámci odvolacieho konania dokazovanie. Vykonávanie
dôkazov vo vyrubovacom konaní po zrušení rozhodnutia správcu dane žalovaným ako odvolacím
orgánom vykonaným na jeho pokyn nie je podľa úvah správneho súdu možné považovať za nezákonný
procesný postup, keďže takýto postup predstavuje len odraz právomoci žalovaného ako odvolacieho
orgánu vo vzťahu k dokazovaniu v odvolacom konaní, ktorej by sa inak mohol sám ujať ako odvolací

orgán. V rozpore so zákonom získané dôkazy by podľa správneho súdu mohlo byť v prípade, ak by sa
jednalo o procesný postup, ktorým by došlo k účelovému obchádzaniu zákonných časových limitov pre
vykonanie daňovej kontroly podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku alebo k obchádzaniu predpokladov
pre začatie opätovnej daňovej kontroly podľa § 44 ods. 4 daňového poriadku.

6. V tejto súvislosti správny súd poukázal na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR (ďalej len
„najvyšší správny súd“) sp. zn. 1Sžfk 10/2020 zo dňa 24.2.2022, v zmysle ktorého v rámci vyrubovacieho
konania by malo dôjsť k objasneniu konkrétnych sporných skutočností vyvstávajúcich z pripomienok
daňového subjektu k zisteniam správcu dane bez vylúčenia doplňovania dôkazov v nie rozsiahlej miere,
keďže riadne dokazovanie má byť realizované primárne v rámci daňovej kontroly. Skutková okolnosť

tykajúca sa funkcie Hotovosť*, ktorá umožňovala tlač dokladov vyvolávajúcich riziko zámeny s riadnym
pokladničným dokladom súbežne s využitím tejto funkcie žalobcom na vydanie takéhoto dokladu pri
realizovaní zdaniteľného obchodu bola formulovaná a podopretá zákonným dôkazom vo forme expertíz
registračnej pokladnice a vykonaním nákupu zamestnancom správcu dane ešte počas daňovej kontroly.
Správny súd na záver uviedol, že dôkazy vykonané vo vyrubovacom konaní podstatným spôsobom

skutkové okolnosti daňovej veci nemenili a ani nedopĺňali, pričom na strane správcu dane a žalovaného
nedošlo k takému porušeniu procesných práv, ktoré by predmetné dokazovanie zaťažovalo vadou
nezákonnosti, a preto správny súd považoval tieto dôkazy za zákonné.

7. Správny súd sa ďalej zaoberal možnosťou pripísania dôkazných informácii získaných z dôkazov

vykonaných počas vyrubovacieho konania bez návrhu žalobcu pripísať na ťarchu dôkazného bremena
žalobcu. Podľa názoru správneho súdu je využitie dôkazných informácií v neprospech daňového
subjektu len v procesných situáciách, kedy dôkazné bremeno ohľadom skutkovej okolnosti, na ktorú sa
viaže dôkazná informácia, prejde na daňový subjekt, pričom sa vyžaduje dodržanie postupu podľa §
46 ods. 5 daňového poriadku. Svoj právny názor správny súd oprel o rozsudok najvyššieho správneho

súdu sp. zn. 1Sžfk 10/2020 z 24.2.2022. Keďže žalobca nenamietal porušenie § 46 ods. 5 daňového
poriadku a správny súd nezistil porušenie iných procesných vád daňovej kontroly, správny súd mal za
to, že dôkazné bremeno pre účely vyrubovacieho konania a odvolacieho konania zaťažovalo žalobcu
v celom rozsahu vytýkaných skutkových zistení tak, ako boli opísané v protokole o výsledku daňovejkontroly č. 102121215/2018. Správny súd na záver konštatoval, že nevidel dôvod na to, aby použiteľnosť
dôkazov vykonaných vo vyrubovacom konaní bola neprípustná.

8. Ak žalobca v žalobe tvrdil, že v celom dokazovaní vedenom správcom dane nebol vykonaný jediný
dôkaz, ktorý by preukázal, že akýkoľvek doklad, ktorý žalovaný v napadnutom rozhodnutí uvádza,
bol v zdaňovacom období vytlačený - k tomuto správny súd zdôraznil, že je potrebné vykonané
dôkazy hodnotiť vo vzájomných súvislostiach ako ucelenú reťaz vzájomne sa doplňujúcich zistení. Ďalej
uviedol, že z dôvodu zamestnaneckého vzťahu medzi žalobcom a svedkami nie je možné hodnotiť ich

výpovede ako objektívne, čoho dôkazom sú aj odlišnosti vo výpovedi zamestnankyne žalobcu D. O.
pri miestnom zisťovaní a následne výsluchu. Výsluchy boli navyše podľa správneho súdu vykonávané
so značným časovým odstupom, ktorý mohol spôsobiť, že si svedkovia nemuseli tak detailne pamätať
všetkyokolnostiohľadomvystavovaniapokladničnýchdokladov.Správnysúdďalejodkázalnavykonanú
expertízu, ktorá je zákonným dôkazom, a ktorá jednoznačne potvrdila tlač falošných pokladničných
dokladov cez funkciu Hotovosť* cez nefiskálnu tlačiareň, ktorej existenciu žalobca popiera (hoc táto

skutočnosť jednoznačne vyplýva z expertízy).

9. Za nezákonnosť v konaní nepovažoval správny súd ani to, že v rámci nového konania a rozhodovania
vovecisprávcadaneopäťvychádzalajzvyjadreniaD.O.namiestnomzisťovanídňa23.10.2017.Pokiaľ
žalobca poukazoval na to, že sa v napadnutom rozhodnutí žalovaný odvoláva na vyjadrenie D. O. v

zápisnici o miestnom zisťovaní, pričom však v zrušujúcom rozhodnutí uviedol, že takéto vyjadrenie nie
je pre rozhodnutie vo veci a pre zistenie skutkového stavu postačujúce, správny súd k tomuto uviedol,
že pokiaľ nebolo preukázané porušenie zákona v procese miestneho zisťovania pri získavaní vyjadrenia
zamestnankyne žalobcu (čo nevyplynulo zo žaloby, ani z administratívneho spisu), je dôkaz z miestneho
zisťovania považovať za dôkaz zákonný, pričom je možné ho podľa názoru správneho súdu podrobiť

riadnemu procesu hodnotenia dôkazov, čo bolo zo strany konajúcich orgánov aj naplnené.

10. Súd ako nedôvodné vyhodnotil aj námietky žalobcu viažuce sa k technickej expertíze vykonanej v
rámci veci Colným úradom Bratislava a potvrdil zákonnosť tohto dôkazu. Doplnil, že správca dane ani
nie je oprávnený sám vypracovávať znalecký posudok v takýchto veciach, keďže ide o odbornú otázku

vyžadujúcu si odborné posúdenie Colným úradom Bratislava, ktorý je ako jediný štátny orgán oprávnený
vykonávať technické expertízy ERP.

11. Čo sa týka námietky žalobcu ohľadom vykonania ústnych pojednávaní so zamestnancami
žalovanéhovBratislavedňa09.10.2019,vočiktorýmboladňa07.10.2019vznesenánámietkazaujatosti,

o ktorej ešte nebolo v tom čase rozhodnuté - správny súd uvádza, že vzhľadom na obsah žalobných
námietok (ktoré boli len procesného charakteru z ústneho pojednávania konaného 26.09.2019), pričom
žalobca v správnej žalobe správnosť uvedených záverov o nevylúčení zamestnancov žalovaného
nerozporoval, by zrušenie rozhodnutia iba z dôvodu nezákonnosti vykonaného ústneho pojednávania
malo za následok iba zopakovanie tohto úkonu (opierajúc sa o uznesenie najvyššieho súdu sp. zn.

R103/2011). Podľa správneho súdu sa síce môže z formálneho hľadiska javiť, že tento žalobný bod má
svoju podstatu, z materiálneho hľadiska však podstatu nemá, a preto túto námietku správny súd posúdil
ako nedôvodnú.

12. V rámci argumentácie žalobcu ohľadom pochybenia správneho označenia žalobcu, ktorý namietal,

že uvedené výstupy orgánov verejnej správy neobsahujú správne označenie žalobcu, správny súd
uvádza, že žalobca bol v napadnutých rozhodnutiach, ako aj v protokole označený v súlade s
ustanovením § 63 ods. 3 a § 47 písm. c) daňového poriadku ako fyzická osoba - podnikateľ správne
uvedeným menom, priezviskom, adresou a tiež správne uvedenými údajmi o IČO, DIČ a IČ DPH, ktoré
umožňovali jednoznačne, spoľahlivo a správne identifikovať žalobcu ako osobu, ktorej je rozhodnutie

adresované a ktorej sa týka protokol.

13. Rovnako sa správny súd nestotožnil s tvrdením žalobcu ohľadom nezákonnosti viažucej sa k
orgánu verejnej správy, ktorý vo veci konal a rozhodoval (správca dane). Správny súd bol toho názoru,
že z obsahu administratívneho spisu jednoznačne vyplýva, že správne konanie vo veci žalobcu bolo

vedené pobočkou Daňového úradu Prešov, konkrétne pobočkou Poprad, ktorá v zmysle § 5 ods. 1
zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení
niektorých zákonov - v znení účinnom do 30.06.2019, patrila do územnej pôsobnosti Daňového úradu
Prešov a bola riadnou organizačnou zložkou tohto správcu dane. Uvedenie adresy sídla oprávnenekonajúcej pobočky a zároveň neuvedenie adresy sídla správcu dane je možné vnímať ako postup
síce nezodpovedajúci doslovnému zneniu § 47 písm. a) daňového poriadku, avšak nemajúci v danom
prípade žiaden negatívny dopad na subjektívne práva žalobcu. Absencia sídla správcu dane - Daňového

úradu Prešov - na namietaných výstupoch nepredstavovala v súdenej veci taký nedostatok, ktorý
by akýmkoľvek spôsobom poškodil žalobcu na jeho právach, či už v rovine hmotnoprávnej alebo
procesnoprávnej, resp. ktorý by mu znemožnil jeho práva realizovať. Správny súd uzavrel, že žalobca
navyše v správnej žalobe žiadnu takúto skutočnosť ani netvrdil.

14. Čo sa týka námietky žalobcu ohľadom nesprávneho právneho posúdenia vznesených námietok
zaujatosti, správny súd dospel k záveru, že tieto boli tak správcom dane, ako aj žalovaným správne
právne posúdené. Správny súd dospel k záveru, že s poukazom na ustanovenie § 13 ods. 3 daňového
poriadku, každé podanie posudzujú daňové orgány podľa jeho obsahu. Z obsahu námietok vznesených
proti zamestnancom, ktorí sa zúčastnili ústneho pojednávania dňa 09.10.2019 vyplýva, že tieto sa
týkali iba procesného postupu namietaných zamestnancov v rámci ústneho pojednávania konaného

dňa 26.09.2019. O týchto námietkach - ako to vyplýva z administratívneho spisu, ako aj z vyjadrenia
žalobcu - bolo rozhodnuté rozhodnutiami zo dňa 10.10.2019 č. 102342111/2019, zo dňa 09.10.2019 č.
102342148/2019 a zo dňa 09.10.2019 č. 102342198/2019. Správny súd v tomto kontexte poukázal na
to, že žalobca správnosť uvedených záverov o nevylúčení zamestnancov žalobcu v správnej žalobe
nerozporoval a taktiež - na rozdiel od výsluchov jeho zamestnancov - nerozporoval zákonnosť týchto

procesných úkonov, keďže vykonanie výsluchu zamestnancov Colného úradu Bratislava sám navrhol.

15. Vzhľadom na nedôvodnosť všetkých námietok žalobcu, správny súd formulovaním vlastných
právnych názorov a odkazom na iné rozsudky správneho súdu v obdobných veciach, správnu žalobu
žalobcu zamietol.

II. Kasačná sťažnosť žalobcu

16. Rozsudok správneho súdu podľa bodu 1. tohto rozsudku napadol včas podanou kasačnou
sťažnosťou žalobca (ďalej aj ako „sťažovateľ“), ktorý ju formálne odôvodnil ustanoveniami § 440 ods.

1 písm. f), g) a h) zákona č. 165/2015 Z. z., Správny súdny poriadok (ďalej aj ako „SSP“), t. j. tým,
že nesprávnym procesným postupom správny súd znemožnil žalobcovi, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, ďalej tým, že správny
súd vec nesprávne právne posúdil a napokon tým, že sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe
kasačného súdu. Sťažovateľ navrhol, aby najvyšší správny súd napadnutý rozsudok správneho súdu

zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Tiež navrhol, aby mu kasačný súd priznal nárok na náhradu
trov kasačného konania.

17. Sťažovateľ v súvislosti s nedostatočným odôvodnením rozsudku správneho súdu odkázal na
súvisiace ustanovenia Ústavy Slovenskej republiky, Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných

slobôd, rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky a Európskeho súdu pre ľudské práva.
Vychádzajúc z uvedených prameňov a vybraných rozhodnutí následne namietol, že napadnutý rozsudok
neobsahuje odpovede na zásadné otázky súvisiace s predmetom konania, resp. správny súd v rozsudku
- podľa sťažovateľa - nedal žalobcovi odpovede na otázky súvisiace so základom žalobných dôvodov a
žalobných námietok. Má za to, že napadnutý rozsudok obsahuje množstvo všeobecných konštatácií a

citácií bez toho, aby bolo premietnuté na konanie v tejto veci.

18. Z hľadiska nesprávneho právneho posúdenia veci sťažovateľ namietol, že správny súd nesprávne
vyhodnotil jeho námietku týkajúcu sa nedostatočného zistenia skutkového stavu veci orgánmi verejnej
správy. Podľa sťažovateľa, správny súd dospel k nesprávnemu záveru, že orgány verejnej správy

vyhodnotili dôkazy zákonne, resp. správne. Správny súd - podľa sťažovateľa - zovšeobecnil obsah
výsluchov svedkov, a to ničím nepreukázaným tvrdením a zistením o neobjektívnosti svedkov, a to
bez komplexného posúdenia ich obsahu jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti. Žalovaný mal - podľa
sťažovateľa - dôkazy hodnotiť selektívne, neuskutočnil ich hodnotenie jednotlivo a vo vzájomných
súvislostiach. Takýto postup podľa sťažovateľa mal za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo

veci samej.

19. Naviac mal správny súd len nekriticky prevziať závery orgánov verejnej správy, ale nevysporiadal sa
s tým, že existujú dôkazy, ktoré potvrdzujú tvrdenia žalobcu a vyvracajú tvrdenia žalovaného.20. Poukázal pritom na výpovede svedkýň O., X., D., O. a X.. Tieto svedkyne totiž mali - podľa
sťažovateľa - v rámci výsluchu u správcu dane vypovedať, aké funkcie používali pri evidencii tržieb

v rámci elektronickej registračnej pokladnice, pričom ani jedna z nich neuviedla, že používala funkciu
Hotovosť*. Uvádzali iné funkcie, a to „Hotovosť“, „Platobná karta“, „Terminál“, „Stravné lístky“, „Kreditná
karta“ a „Calio karta“. Podľa sťažovateľa teda tieto výpovede predstavujú priamy dôkaz o tom, že závery
žalovaného v napadnutom rozhodnutí sú ničím nepodložené domnienky a tvrdenia.

21. V súvislosti s vykonanými dôkazmi poukázal sťažovateľ na to, že žalovaný sa v napadnutom
rozhodnutí odvoláva na vyjadrenie D. O. zo zápisnice z miestneho zisťovania zo dňa 23.10.2017, avšak
ten istý žalovaný, v rozhodnutí, ktorým zrušil prvé rozhodnutie správcu dane vo veci, sám uviedol,
že toto vyhlásenie nie je postačujúce pre záver v kontexte § 24 ods. 3 a § 63 ods. 2 daňového
poriadku. Sťažovateľ potom žalovanému vytkol, že v rámci nového konania vo veci (predmet súdneho
prieskumu) sa od svojho skoršieho názoru v uvedenom smere odklonil, t. j. z predmetného vyjadrenia

predsa vychádzal i keď sám už skôr uviedol, že toto vyhlásenie nie je pre potreby daňového konania
postačujúce.

22. Sťažovateľ v ďalšom žalovanému vytkol jeho záver, že ani jeden zo svedkov sa jednoznačne
nevyjadril, že funkciu „Hotovosť*“ nepoužíval, čo malo žalovanému stačiť pre záver, že žalobca túto

funkciu používal a že na základe takýchto dokladov došlo k zdaniteľnému plneniu. Namieta, že v
predmetnej veci sa nekoná o nároku sťažovateľa na vrátenie odpočtu dane, kde by znášal dôkazné
bremeno on, ale - naopak - je to žalovaný, kto v tomto konaní znáša dôkazné bremeno a on musí
preukazovať skutočnosti relevantné pre jeho postup.

23. V tejto súvislosti namietal, že aj výpovede svedkov U., C. a P. boli vyhodnotené selektívne a že
orgány verejnej správy z nich prevzali len tvrdenia, ktoré sa im „hodili“. Títo svedkovia nepotvrdili, resp.
vyvrátili existenciu tzv. nefiskálnej tlačiarne u žalobcu, nepotvrdili, že by tzv. „falošný“ doklad (Hotovosť*)
bol z tlačiarne vytlačený, resp. popreli, že by takýto doklad bol zákazníkovi vydaný, príp. sa k tomu
nevedeli vyjadriť. Naviac, sťažovateľ spochybňuje ich výpoveď aj vzhľadom na „časovú diskontinuitu“.

Rozporoval tiež, že niektorí svedkovia boli zo strany správcu dane vypočúvaní sugestívnym spôsobom.

24. Výpovede svedkov O., X., Q. F. a Q. správca dane - podľa sťažovateľa - „bezdôvodne a svojvoľne
neuviedol“, keď tieto osoby mali údajne tvrdenia správcu dane vyvrátiť. Poukazuje pritom na to, že ak
orgán verejnej správy vychádzal z výpovede svedkov U., C. a P., mal vo vzájomnej súvislosti hodnotiť aj

svedecké výpovede svedkov F., O., O., X., Q. F. a Q., čo však neurobil. Sťažovateľ má za to, že sa jedná
o pochybenie v podobe selektívneho hodnotenia dôkazov, opomenutia ich hodnotenia jednotlivo i vo
vzájomných súvislostiach, resp. o úplne nesprávnu interpretáciu svedeckých výpovedí a ich „vytrhnutie
z kontextu“.

25. Nesprávnosť právneho posúdenia veci potom v zmysle vyššie uvedeného má podľa sťažovateľa
spočívať v tom, že „správny súd akceptoval postup žalovaného, ktorý si selektívne vybral tie dôkazy
zo všetkých vykonaných dôkazov, ktoré sa mu hodili pre potreby potvrdenia správcu dane, a to bez
kritického vyhodnotenia ostatných vykonaných dôkazov vo vzájomnej súvislosti“.

26. Ako nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom namietal sťažovateľ aj to, že tento záver
žalovaného vo veci existencie nefiskálnej tlačiarne u žalobcu v priebehu roka 2017 vyhodnotil ako
správny, resp. relevantný aj v podmienkach súdenej veci. Správny súd pritom údajne vôbec nevzal do
úvahy pri posudzovaní tejto otázky obsah administratívneho spisu vo veci. Sťažovateľ poukázal na 13
výpovedí, z ktorých má vyplývať, že nefiskálna tlačiareň v rozhodnom čase u žalobcu nebola. Navrhol

správnemu súdu vykonať zápisnice z výsluchu týchto svedkov, pričom napadnutý rozsudok sa s týmto
jeho návrhom žiadnym spôsobom nevysporiadal

27.Podľasťažovateľapotomplatí,žeakpredmetnévýpovedefaktickyvylučujúexistenciutzv.nefiskálnej
tlačiarne u žalobcu, je vylúčené aj to, aby sa tlačili doklady „Hotovosť*“, keďže na to nebol k dispozícii

spôsobilý nástroj. Tu potom súdu vytýka, že dospel k záveru, že takáto nefiskálna tlačiareň u žalobcu
bola, pričom však tento záver je v rozpore so špecifikovanými 13 svedeckými výpoveďami.28. Sťažovateľ namietal, že správny súd mu v uvedenom zmysle nedal odpoveď na najdôležitejšie
žalobné body, čím malo dôjsť k podstatnému porušeniu práva sťažovateľa na spravodlivý súdny proces.
Doplnil, že existencia takejto tlačiarne bola zistená na miestnom zisťovaní v roku 2017, čo však nemá

žiadnu relevanciu s poukazom na zdaňovacie obdobie, za ktoré bolo vydané napadnuté rozhodnutie
žalovaného.

29. Správnemu súdu sťažovateľ ďalej vytýkal, že sa nevenoval ani tomu, že ani jeden zo svedkov
nepotvrdil rozdiel medzi reálne prijatou tržbou a uzávierkou vytlačenou z elektronickej registračnej

pokladnice. Namieta, že ak ani jeden zo zamestnancov nezaznamenal rozdiel medzi riadne prijatou
držbou a dennou uzávierkou z elektronickej registračnej pokladnice, je úplne vylúčené, aby existovala
akákoľvek tržba, ktorú žalovaný a správca dane označujú ako nepriznaná.

30. Ďalšie nesprávne práve posúdenie veci zo strany správneho súdu má podľa sťažovateľa spočívať
v tom, že neexistuje jediný dôkaz o tom, že v rozhodnom čase prijal akúkoľvek odplatu za akékoľvek

poskytnuté zdaniteľné plnenie, ktorá by mala byť pretavená vo výške jeho tržieb. V tejto súvislosti
poukázal na § 19 ods. 1 zákona o DPH. Má za to, že správca dane, ako ani žalovaný nepreukázali, že
by u žalobcu v spornom zdaňovacom období vznikol zdaniteľný príjem vo výške určenej napadnutými
rozhodnutiami, keď zároveň nebolo preukázané, že došlo k dodaniu tovarov alebo služieb, za ktoré
by tieto plnenia prijal. Správnemu súdu vytýka, že sa jedná o kľúčovú námietku, pričom tento sa jej

nevenoval.

31. Sťažovateľ správnemu súdu vytýkal, že nesprávne vyhodnotil rozloženie dôkazného bremena v
podmienkach súdenej veci. Ak v rámci daňovej kontroly správca dane predniesol záver o údajných
nepriznanýchtržbáchsťažovateľa,boltosprávcadane,ktobolnositeľomdôkaznéhobremenavovzťahu

k uvedenej skutočnosti. Sťažovateľ namieta, že nebol vykonaný jediný dôkaz, ktorý by preukazoval,
že doklady, o ktorých to majú orgány verejnej správy za preukázané, bol naozaj vytlačený a že bol
odovzdaný jeho zákazníkovi. Tvrdí, že vykonané dôkazy tieto závery správcu dane o tlačení falošných
dokladov v celom rozsahu vyvracajú. Správny súd sa však výpoveďami svedkov nezaoberal a rovnako
ani vyhodnotením týchto výpovedí žalovaným.

32. Sťažovateľ odmietal, že by porušil ustanovenia zákona o DPH a zopakoval, že nebol produkovaný
jediný dôkaz, ktorý by preukazoval, že by bol vytlačený jediný doklad, od akých odvíja svoje závery
žalovaný, resp. správca dane. Má za to, že ak správca dane chcel zvýšiť daňovému subjektu zdaniteľné
príjmy v určitej výške, musí mať aj dôkazy o existencii týchto príjmov. Namieta, že takéto dôkazy orgány

verejnej správy nemajú, keďže technická expertíza vypracovaná inou zložkou žalovaného nie je - podľa
sťažovateľa - dostatočným dôkazom na preukázanie existencie ďalších tržieb, ktoré neboli uvedené v
daňovom priznaní

33. Sťažovateľ tvrdil, že správca dane musí v konaní preukázať existenciu tržby, pričom v tomto konaní

sa tak nestalo. Žalovaný sa v podstate mal obmedziť na konštatovanie o tom, že pri elektronickej
registračnej pokladnici by musel byť inštalovaný kamerový systém, ktorý však inštalovaný nebol, a
preto žalovaný ani správca dane nevedeli preukázať existenciu prijatia tržieb. Ak orgány verejnej správy
nevedeli zabezpečiť jediný dôkaz o reálnom prijatí tržieb, podľa sťažovateľa nie je možné určiť rozdiel
dane. V zmysle vyššie uvedeného potom zopakoval, že nebol produkovaný jediný dôkaz, ktorý by

preukazoval, že sťažovateľ svojím konaním porušil § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov.

34. Správnemu súdu v ďalšom sťažovateľ vytýkal, že dospel k záveru o tom, že skutkové okolnosti veci
boli dostatočne zistené, pričom však poukázal len na tri svedecké výpovede, ktoré boli naviac v rozpore
so zvyšnými svedeckými výpoveďami (v celkovom počte sedem), a to nielen v otázke neexistencie

nefiskálnej tlačiarne v prevádzke žalobcu v roku 2017, ale najmä v otázke existencie tržieb na strane
žalobcu v dotknutom období. Namieta, že dôkazy, ktoré označil, negujú existenciu ucelenej reťaze
dôkazov o údajnom prijatí nepriznaných tržieb. Samotná tabuľka o nefiskálnych dokladoch (súčasť
rozhodnutia správcu dane) nepreukazuje, že sa jedná o nepriznanú tržbu. Podľa sťažovateľa potom
neexistuje jediný dôkaz o týchto tržbách a predmetné domnienky správcu dane malo vyvrátiť niekoľko

svedkov.

35. V tomto kontexte žalovaný uviedol, že reálne prijatie tržieb nie je možné preukázať, pričom správny
súd tento záver žalovaného o nemožnosti preukázania reálnosti prijatia tržieb nevyhodnotil.36. Poukázal na to, že i z technickej expertízy vyplýva, že „v internej databáze BLUEGASTRO sa
nachádzali nejaké doklady a ich vyobrazenie“, keď následne zdôraznil slovo „interné“ s tým, že sa

v žiadnom prípade nejednalo o doklady používané v bežnom obchodnom styku, a preto - podľa
sťažovateľa - za takéto doklady logicky nemohla byť prijatá tržba. Doplnil, že aj svedkovia - zamestnanci
žalovaného (Q., X.), ako aj G.. X. vylúčili, že technická expertíza je dôkazom o existencii prijatia tržby
za dotknuté zdaňovacie obdobie. Uviedol tiež, že už v rámci daňovej kontroly namietal, aby sa interné
doklady v systéme BLUEGASTRO obsahujúce znak „Hotovosť*“ automaticky znamenali existenciu

zdaniteľných plnení.

37. Podľa sťažovateľa potom správny súd pochybil, ak vychádzajúc z vyššie uvedených skutočností sa
stotožnil so záverom orgánov verejnej správy, že skutkové okolnosti veci boli dostatočne zistené, keď aj
samotné správne orgány potvrdili, že reálne prijatie tržieb nie je možné žalobcovi preukázať.

38. V závere kasačnej sťažnosti sa sťažovateľ ohradil voči záverom správneho súdu, podľa
ktorých v rámci konania orgánov verejnej správy boli identifikované len formálne pochybenia, ktoré
neodôvodňovali zrušenie žalobou napadnutých rozhodnutí. Osobitne pritom poukázal na vady týkajúce
sa protokolu, v ktorom nebolo uvedené sídlo správcu dane, čo nebolo podľa správneho súdu podstatné
pochybenie zo strany orgánov verejnej správy.

39. Doplnil tiež, že podstatným procesným pochybením správcu dane bolo napr. aj vedenie výsluchov v
rámciústnehopojednávaniadňa09.10.2019,kedysprávcadanemuseltotoústnepojednávanieukončiť.
Neprípustný postup správcu dane potvrdzuje napr. aj to, že samotní zamestnanci Finančnej správy SR
ako vypočúvané osoby museli v rámci zápisnice podať námietky proti jej obsahu.

40. Pochybenia správcu dane podľa sťažovateľa nie sú formálne, ale zásadné, a preto správny súd
pochybil, ak tieto relativizoval. Doplnil, že mal právo na to, aby v jeho veci konal zamestnanec správcu
dane, o zaujatosti ktorého nie sú žiadne pochybnosti, resp. aby o jeho námietke proti takémuto
zamestnancovi príslušný orgán rozhodol pred vykonaním sporných úkonov týmto zamestnancom. Ak

tomu tak nebolo, ochrana práv daňového subjektu prostredníctvom daňového poriadku je - podľa
sťažovateľa - iluzórna.

III: Vyjadrenie žalovaného ku kasačnej sťažnosti žalobcu

41. Ku kasačnej sťažnosti žalobcu sa podaním zo dňa 04.04.2024 (č. 101047990/2024) vyjadril
žalovaný, ktorý v ňom vyjadril súhlasný postoj so závermi správneho súdu. Argumentáciu sťažovateľa
považuje za zavádzajúcu, neopodstatnenú a manipulatívnu.

42. Uviedol, že sťažovateľ mení svoju argumentáciu - kým v správnej žalobe namietal výsluch svedkov

a tvrdil, že došlo k procesnému pochybeniu podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku, v kasačnej sťažnosti
už namieta, že správny súd neaplikoval požiadavku hodnotenia dôkazov vo vzájomných súvislostiach.
Svoju argumentáciu sťažovateľ opiera o výpovede svedkov - jeho zamestnancov, keď podľa neho práve
tieto výpovede majú potenciál vyvrátiť technickou expertízou zistené skutočnosti napr. k existencii dvoch
tlačiarní, či k tlačeniu falošných dokladov.

43. Doplnil, že vo vzťahu k námietkam sťažovateľa sa vyjadril v rámci rozhodnutia vo veci, ako aj vo
vyjadrení k správnej žalobe, keď následne pristúpil k opätovnému poukázaniu na niektoré skutočnosti
súvisiace s vecou.

44. Žalovaný úvodom odkázal na rozhodnutie najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 3Sžfk/44/2019 zo
dňa 10.09.2019, keď predmetné kasačné konanie sa týkalo rozsudku Krajského súdu v Košiciach (č.
k. 6S/12/2018-76 zo dňa 25.10.2018) vo veci dane z príjmov fyzickej osoby za rok 2015. Odkázal
pritom na body 35 a 32 uvedeného rozsudku poukazujúc na relevanciu technickej expertízy vykonanej
certifikovaným orgánom.

45. V ďalšej časti vyjadrenia poukázal žalovaný na miestne zisťovanie uskutočnené dňa 23.10.2017,
resp. na snahu sťažovateľa príslušné úkony bagatelizovať a navodiť dojem o nedostatočnosti technickej
expertízy. Žalovaný nikdy nespochybnil hodnotu dôkazov z miestneho zisťovania dňa 23.10.2017,t. j. že boli vytlačené doklady označené ako „Hotovosť*“ a že následne na základe týchto dokladov
zamestnanci žalobcu prijali tržby. Čo však nebolo podstatné, bolo vyjadrenie D. O. na tomto miestnom
zisťovaní v pomere k jej svedeckej výpovedi zo dňa 21.08.2019, vo vzťahu k záveru, že žalobca

obchádzal funkcionalitu registračnej pokladnice a tým nepriznal daň v takej výške, ako mal. S týmto
pritom podľa žalovaného súvisí aj výpoveď svedkyne X. dňa 22.8.2019, ktorá bola tiež prítomná na
miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017 (ako zamestnanec sťažovateľa).

46. I napriek vyjadreniu D. O., že colníci v čase miestneho zisťovania mali komunikovať aj so N. X.,

táto to vo svojej svedeckej výpovedi poprela. D. O. si nepamätala, že na prevádzke boli dve tlačiarne a
svedkyňa X. uviedla, že na prevádzke bola len jedna tlačiareň, a to napriek tomu, že v deň miestneho
zisťovania boli zhabané dve tlačiarne, a to jedna fiskálna a jedna nefiskálna. Žalovaný následne doplnil,
že výpovede takýchto svedkov sú potom sporné, keď zároveň obe svedkyne v deň miestneho zisťovania
použili funkcionalitu „Hotovosť*“ a prijali na ne tržbu. Tento krok odôvodňovali nedopatrením, resp. tým,
že to mohol urobiť niekto iný na ich konto.

47. V ďalšom žalovaný uviedol, že nariadené výsluchy svedkov mali odstrániť predchádzajúce
pochybenia správcu dane (v skoršom konaní), aby sťažovateľovi nebolo upreté právo klásť svedkom
otázkyatiežabyskutkovýstavbolzistenýčonajúplnejšie.Tietovýsluchybyvšaknebolinariadené,akby
správcadanevskoršomkonanínezovšeobecnilvyjadrenieD.O.navšetkydotknutézdaňovacieobdobia

a nepoužil by toto vyjadrenie ako svedeckú výpoveď. Zároveň však dodal, že výpovednú hodnotu v
danom prípade naprieč všetkými zdaňovacími obdobiami, v ktorých bolo zistené nezákonné používanie
registračnej pokladnice, „má samotná technická expertíza a výpoveď servisného technika G.. F. X.“.
Výsluchy svedkov, o ktoré sa sťažovateľ v rámci súdneho konania opiera (či už sú v jeho prospech alebo
neprospech), majú - podľa žalovaného - „iba nepatrnú či doplnkovú hodnotu“.

48. Na námietky sťažovateľa týkajúce sa prijímania tržieb, tlače pokladničných dokladov v
režime „Hotovosť*“, používania nefiskálnej tlačiarne, výpovede svedkov, resp. časového odstupu a
irelevantnosti miestneho zisťovania z 23.10.2017 reagoval žalovaný tak, že tieto okolnosti je potrebné
skúmať v kontexte technickej expertízy, keďže pre posúdenie tohto prípadu bola práve táto esenciálnou.

49. Žalovaný sa osobitne ohradil voči pokusom sťažovateľa redukovať význam miestneho zisťovania
zo dňa 23.10.2017, a to z dôvodu jeho časového odstupu od preskúmavaného zdaňovacieho obdobia.
Uviedol, že pri tomto miestnom zisťovaní obsluha žalobcu vydala zákazníkovi falošný doklad vytlačený
cez nefiskálnu tlačiareň a zároveň prijala od colníka na základe tohto dokladu platbu. Technickou

expertízou pritom bolo zistené, že takto bolo vytlačených cca 147 tisíc dokladov - od 30.06.2008 do
23.10.2017. To, že tieto doklady boli vytlačené, vyplýva zo samotnej expertízy. Fiskálnou tlačiarňou
vytlačené doklady sa zaznamenávali v prevádzkovej pamäti a v kontrolnom zázname. Doklady vytlačené
na inej ako fiskálnej tlačiarni nie sú zaevidované vo fiskálnej pamäti.

50. Technická expertíza preukázala, že fiskálnu tlačiareň je možné použiť aj na tlač kópie nefiskálnych
dokladov, resp. aj falošných pokladničných dokladov označených ako „Hotovosť*“. Žalovaný doplnil, že
toto preukazujú aj výsledky miestneho zisťovania, kedy bola vytlačená aj interná uzávierka s názvom
„Denný predaj, transakcie“. Tento záznam obsahoval všetky doklady v číselnom poradí bez prerušenia a
bez ohľadu na to, či išlo o pravé alebo falošné doklady. Uvedené platilo za podmienky, že falošný doklad

bol pred tým vytlačený a potom sa v súbore „Denný predaj, transakcie“ zobrazil ako kópia. V súvislosti
s uvedenou skutočnosťou žalovaný uviedol, že G.. X. doplnil, že ak by falošný doklad nebol predtým
vytlačený, do databázy sa zapíše len ako záznam o doklade. V takom prípade v databáze nie je uložený
celý falošný doklad, resp. jeho kópia, ale len informácia o ňom.

51. Žalovaný ďalej odkázal na závery technického zisťovania spočívajúce v tom, že originály falošných
dokladov nemohli byť vytlačené cez fiskálnu tlačiareň, keďže doklady s označením Hotovosť* sa
neukladajú do prevádzkovej pamäte a kontrolného záznamu. Doplnil, že toto bolo preukázané aj v rámci
miestneho zisťovania.

52. Na základe tohto potom žalovaný zhrnul, že je nepochybné, že na prevádzke sťažovateľa musela
byť aj nefiskálna tlačiareň, ktorá umožnila tlač takýchto dokladov, a tým aj obchádzanie fiskálnej pamäte
registračnej pokladnice. Za jednotlivé zdaňovacie obdobia boli identifikované kópie dokladov Hotovosť*,
čo znamená, že tieto museli byť vytlačené a ich tlač mohla byť realizovaná výlučne na nefiskálnomzariadení. Podľa žalovaného je v tejto súvislosti potrebné poukázať na to, že na tieto závery sťažovateľ
v kasačnej sťažnosti nereaguje.

53.Vsúvislostisargumentáciousťažovateľa,žemunebolopreukázanéprijímanieplatiebvzdaňovacom
období, keď miestne zisťovanie bolo uskutočnené 23.10.2017, žalovaný poukázal na to, že miestnym
zisťovaním - spolu s ďalšími dôkazmi - bol identifikovaný tzv. modus operandi sťažovateľa. Doplnil, že
tvrdenie žalovaného, že na základe tohto konkrétneho zistenia v tento konkrétny deň nie je možné prijať
vo všeobecnosti záver, že na doklady Hotovosť* boli prijímané tržby, je v pomere k zisteným dôkazom

irelevantné až absurdné.

54. Žalovaný uviedol, že za zdaňovacie obdobie december 2016 bolo identifikovaných niekoľko pravých
dokladov a nemalé množstvo falošných dokladov, ktoré mali simulovať fiskálne doklady, a ktoré boli
vytlačené cez nefiskálne zariadenie. Odmieta argumentáciu sťažovateľa smerujúcu k nedostatočnému
zisteniu skutkových okolností veci, keď doplnil, že pri takom množstve dokladov nie je možné, aby sa

ku každému dokladu uskutočnilo tak detailné zisťovanie ako sa uskutočnilo dňa 23.10.2017.

55. Vzhľadom na množstvo dokladov a ich simuláciu tak, aby sa podobali na riadne fiskálne doklady,
nebolo možné prijať argument, že malo ísť len o interné doklady.

56. Záverom žalovaný doplnil, že bez ohľadu na to, či si svedkovia pamätali podrobnosti práce s
pokladnicou alebo nie, podstatným je to, že nefiskálne doklady simulujúce fiskálne doklady na prevádzke
sťažovateľa preukázateľne tlačené boli, keď tieto sa nezaznamenávali do fiskálnej pamäte a ani sa
neobjavili v kontrolných záznamoch. Išlo pritom o funkcionalitu, ktorá pôvodne v systéme nebola a ani
nie je potrebná na riadne fungovanie elektronickej registračnej pokladnice.

57. Podľa žalovaného za vyššie uvedených okolností, resp. vychádzajúc z vykonaných dôkazov,
objektivizovať jednotlivé výpovede svedkov v pomere k dôkaznej situácii tejto veci nie je absolútne
nevyhnutnou potrebou, keďže funkcionalita Hotovosť* preukázateľne používaná bola a boli cez ňu
tlačené simulované daňové doklady.

58. V závere potom žalovaný navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť žalobcu v celom rozsahu
zamietol.

IV. Konanie na kasačnom súde

59. Najvyšší správny súd v postavení kasačného súdu preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu,
pričom jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 101e ods. 2 zákona č.
757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení a § 11 písm. h) SSP.

60. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a

rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa
vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

61. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a) SSP kasačný súd skonštatoval, že
podané kasačné sťažnosti smerujú proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou

osobou a včas.

62. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačných sťažností, ako aj podkladového
materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

V. Vybraná súvisiaca právna úprava
63. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

64. Podľa § 69 ods. 4 zákona o DPH, každá osoba, ktorá, uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o
predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň.

65. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.66. Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa
berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie,

vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti
uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú
realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého
daňovéhozvýhodnenia,naktorébyinakneboldaňovýsubjektoprávnený,saprisprávedaníneprihliada.

67. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.

68. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

69. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu

a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom
zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

70. Podľa § 47 písm. c) daňového poriadku, protokol musí obsahovať meno, priezvisko, adresu
trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného
daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo kontrolovaného daňového
subjektu pridelené pri registrácii, alebo rodné číslo, ak fyzická osoba nemá povinnosťˇ registrácie podľa
tohto zákona alebo osobitného predpisu alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu.

71. Podľa § 60 odsek 1 daňového poriadku, zamestnanec príslušného orgánu je z daňového konania
vylúčený, ak so zreteľom na jeho pomer k veci alebo k účastníkovi konania možno mať pochybnosť o
jeho nezaujatosti.

72. Podľa § 60 odsek 2 daňového poriadku, zamestnanec príslušného orgánu je z daňového konania
vylúčenýajvtedy,aksavtejistejvecizúčastnildaňovéhokonaniaakozamestnanecorgánuinéhostupňa

73. Podľa § 63 ods. 3 písm. a) daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú
inak, rozhodnutie musí obsahovať označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal.

74. Podľa § 63 ods. 3 písm. c) daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú
inak, rozhodnutie musí obsahovať meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej
právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej
právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového

subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická
osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; ak
ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o
zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci
túto právnickú osobu.

75. Podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku (posledná veta), ak odvolací orgán rozhodnutie zruší a vráti
vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo orgán, ktorého rozhodnutie bolo zrušené, je
viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu

76. Podľa § 2 ods. 3 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o
zmeneadoplneníniektorýchzákonov-vzneníúčinnomdo30.6.2019-nazabezpečenievýkonučinnosti
daňových úradov môže prezident finančnej správy na návrh riaditeľa daňového úradu zriadiť pobočky
daňového úradu a kontaktné miesta daňového úradu; pobočky daňového úradu zriaďuje a zrušujeprezident finančnej správy so súhlasom ministra financií Slovenskej republiky. Pobočka daňového úradu
a kontaktné miesto daňového úradu sú organizačnou zložkou daňového úradu. Podľa § 5 ods. 1
uvedeného zákon, daňový úrad vykonáva pôsobnosť v územnom obvode kraja, ak tento zákon alebo

osobitný predpis neustanovuje inak.

77. Podľa § 10 zákona č. 652/2004 Z. z. o orgánoch štátnej správy v colníctve a o zmene a doplnení
niektorých zákonov - v znení účinnom do 30.6.2019 - Colný úrad Bratislava na celom území Slovenskej
republiky plní tieto úlohy: a) vydáva záväzné informácie o nomenklatúrnom zatriedení tovaru a záväzné

informácie o pôvode tovaru, b) rozhoduje v konaní o certifikácii elektronickej registračnej pokladnice
podľa osobitného predpisu, c) vykonáva technickú expertízu elektronickej registračnej pokladnice.

78. Podľa § 5 ods. 6. zákona č. 35/2019 Z. z. o finančnej správe a o zmene a doplnení niektorých
zákonov v znení neskorších predpisov na zabezpečenie výkonu činnosti daňových úradov možno zriadiť
pobočky daňového úradu a kontaktné miesta; pobočky daňového úradu a kontaktné miesta na návrh

riaditeľa daňového úradu zriaďuje a zrušuje prezident

79. Podľa § 4b ods. 1 zákona č. 289/2008 Z. z. o používaní elektronickej registračnej pokladnice a o
zmene a doplnení zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o
zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov, v znení účinnom do

31.12.2019, konanie o certifikácií vykonáva Colný úrad Bratislava.

80.Podľa§8ods.1zákonač.289/2008Z.z.opoužívaníelektronickejregistračnejpokladniceaozmene
a doplnení zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách
v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (v rozhodnom čase), podnikateľ

je povinný po zaevidovaní tržby v elektronickej registračnej pokladnici alebo vo virtuálnej registračnej
pokladnici odovzdať kupujúcemu pokladničný doklad okrem kópie pokladničného dokladu ihneď po jeho
vytlačení v elektronickej registračnej pokladnici alebo vo virtuálnej registračnej pokladnici [...].

81. Podľa § 17a ods. 2 zákona č. 289/2008 Z. z. o používaní elektronickej registračnej pokladnice a

o zmene a doplnení zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a
o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov, v znení účinnom
do 31.12.2019, Colný úrad Bratislava za účelom preverenia podozrenia podľa ods. 1 vykoná technickú
expertízu elektronickej registračnej pokladnice.

VI. Posúdenie veci kasačným súdom

82. Podľa § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už

len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

83. Kasačný súd uvádza, že v obdobnej veci totožného sťažovateľa aj žalovaného rozhodol kasačný
súd rozsudkom sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024, a to vo veci týkajúcej sa zdaňovacieho obdobia
pre DPH za mesiac august 2015. Rovnako ako v tejto veci aj rozsudkom sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23.

októbra 2024 kasačný súd zamietol kasačnú sťažnosť sťažovateľa, pričom kasačný súd poukazuje vo
svojom rozhodnutí práve aj na rozsudok správneho súdu č. k. PO- 1S/100/2020-290 zo dňa 05. októbra
2023, ktorý je predmetom posúdenia v tomto kasačnom konaní. S poukazom na skutkovú totožnosť
obochvecí,nastolenéprávneotázky,atiežtotožnýobsahsťažnostnýchnámietok,kasačnýsúdvzhliadol
dôvod na postup podľa § 464 ods. 1 SSP a poukazuje na rozsudok sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra

2024, z ktorého vybral podľa potreby nižšie citované body odôvodnenia, pričom argumentácia ohľadom
zdaňovacieho obdobia august 2015 je právne relevantná aj pre v tejto veci posudzované zdaňovacie
obdobie.

84. V kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal, že správny súd nekriticky prevzal závery orgánov

verejnej správny ohľadom príslušných skutkových zistení, na niektoré závery svedeckých výpovedí
správne orgány neprihliadali, resp. tieto hodnotili selektívne. Túto námietku považoval kasačný súd za
nedôvodnú. Správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku k dostatočnosti preukázania skutkových
okolností veci uviedol: „59. [...] Správny súd zdôrazňuje, že vykonané dôkazy je potrebné hodnotiťvo vzájomných súvislostiach ako ucelenú reťaz vzájomne sa doplňujúcich zistení. Výpovede svedkov
nie je možné hodnotiť ako objektívne pre ich zamestnanecký vzťah k žalobcovi, čoho dôkazom sú
podstatné odlišnosti vo výpovedi zamestnankyne žalobcu D. O. pri miestnom zisťovaní a pri výsluchu.

Výsluchy boli navyše vykonávané so značným časovým odstupom, čo znamená, že si svedkovia v rámci
výsluchov, v porovnaní so závermi z miestneho zisťovania, nemuseli detailne pamätať všetky okolnosti
ohľadom vystavovania pokladničných dokladov. Skutočnosť, že žalobca používal funkciu Hotovosť*,
na základe ktorej tlačil pokladničné doklady cez nefiskálnu tlačiareň, vyplynula z miestneho zisťovania
dnˇa 23.10.2017, pri ktorom zamestnankyne žalobcu vystavili pokladničný doklad s použitím funkcie

Hotovosť*, tento bol riadne vytlačený a odovzdaný pracovníkom colného úradu a taktiež bola na tieto
doklady prijatá tržba za riadne poskytnutú službu. To, že po použití funkcie Hotovosť* dochádzalo
k tlači pokladničných dokladov mimo fiskálnej tlačiarne vyplýva nepochybne z výsledkov technickej
expertízy ERP, nakoľko v programe BLUEGASTRO sa uložili kópie dokladov, pričom tento program
neumožňoval generovať doklad bez jeho tlače. Vzhľadom na uvedené je logickým a právne udržateľným
záver, že v prevádzke žalobcu existovala aj nefiskálna tlačiareň, na ktorej sa takéto pokladničné

doklady tlačili, keďže preukázateľne neboli tlačené na fiskálnej tlačiarni (čo tiež vyplynulo z vykonanej
technickej expertízy). Túto skutočnosť napokon potvrdilo aj miestne zisťovanie, pri ktorom boli zaistené
dve tlačiarne (fiskálna a nefiskálna), pricˇom obe boli funkčne spojené s ERP, čo bolo aj riadne
zdokumentované“.

85. Z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:

„99. Naviac k uvedenému kasačný súd dopĺňa, že i z ďalšieho rozhodnutia správneho súdu v obdobnej
veci tých istých účastníkov konania (pozn.: na ktorý správny súd v napadnutom rozsudku nepoukazoval,
ale ktorý je kasačnému súdu známy - k tomu pozri bod 65. vyššie) - konkrétne rozsudok správneho

súdu - sp. zn. PO-1S/85/2020 (body 40. až 42.), s ktorým sa kasačný súd stotožňuje a na ktorý týmto
poukazuje, vyplýva podrobné odôvodnenie toho, prečo hodnotenie dôkazov orgánmi verejnej správy je
potrebné a možné vyhodnotiť ako správne. Keďže dôkazná situácia bola v súdenej veci a vo veci, o
ktorej rozhodol správny súd rozsudkom sp. zn. PO- S1/85/2020 (daň z príjmu sťažovateľa - rok 2015)
podobná [pozn.: nie identická], kasačný súd preberá uvedené body do odôvodnenia tohto rozsudku a

poukazuje na ich primeranú relevanciu aj vo vzťahu k námietkam sťažovateľa v tomto kasačnom konaní:
„40. Správny súd vzhliadol nedôvodnými aj vzájomne prepojené námietky žalobcu z druhej skupiny jeho
námietok týkajúcich sa hodnotenia vykonaných dôkazov správcom dane a žalovaným, ktoré hodnotenie
malobyťpodľažalobcujednostrannéatendenčnévočižalobcovi,keďžepodľanehomalibyťzohľadnené
iba tiež časti výpovedí svedkov, ktoré sa správcovi dane hodili, dôkazom o čom má byť aj to, že žalovaný

napadnutým rozhodnutím rozhodol odlišne od svojho skoršieho rozhodnutia v tejto veci. Podľa žalobcu,
žalovaný svojim skorším rozhodnutím zrušil prvé rozhodnutie správcu dane, ktoré bolo založené iba na
záveroch technickej expertízy ERP, z dôvodu, že táto technická expertíza bola nedostatočným dôkazom,
preto podľa žalobcu žalovaný nariadil správcovi dane doplniť dokazovanie výsluchom svedkov, avšak
už pri druhom rozhodovaní napadnutým rozhodnutím, žalovaný podľa žalobcu technickú expertízu

považuje paradoxne za postačujúci dôkaz, odhliadnuc od. výpovedí svedkov, ktorých vykonanie vo
vyrubovacom konaní žalobca považuje za nezákonné. Uvedené, podľa žalobcu, paradoxné opozitné
stanoviská žalovaného, sú následkom výmeny personálneho obsadenia žalovaného a v snahe naplniť
štátny rozpočet prostredníctvom žalobcu, keďže má majetok. V uvedenej súvislosti, správny súd v prvom
rade podotýka, že uvedené námietky neboli a logicky ani nemohli byť odvolacími námietkami, s ktorým

by sa mal možnosť žalovaný vysporiadať v žalobou napadnutom rozhodnutí, keďže v čase podávania
odvolania žalobcom samozrejme nebolo možným predvídať aké bude rozhodnutie žalovaného a toto
konfrontovať so skorším rozhodnutím žalovaného v tejto veci. Z uvedeného dôvodu správny súd ani
nemôže preskúmať, či vysporiadanie sa s touto námietkou žalovaným by bolo alebo nebolo zákonným,
a preto túto žalobnú námietku správny súd považuje iba za súčasť propagačnej argumentácie žalobcu,

majúcej za cieľ posilniť jeho presvedčenie o nezákonnosti rozhodnutia žalovaného. Avšak v uvedenej
súvislosti sa žiada správnemu súdu uviesť, že preskúmaním dôvodov v poradí prvého rozhodnutia
žalovaného v tejto veci, ktorým žalovaný vrátil vec správcovi dane na opätovné konanie a rozhodnutie
je zrejmým, že tvrdenie žalobcu sa vôbec nezakladá na pravde. Žalovaný totižto nezrušil v poradí prvé
rozhodnutie správcu dane preto, žeby považoval technickú expertízu ERP za nedostatočný dôkaz (ako

tvrdí žalobca), dokonca žalovaný vyhodnotil technickú expertízu za listinný dôkaz s vysokým stupňom
dôveryhodnosti, ale žalovaný tak učinil práve v záujme ochrany procesných práv žalobcu, aby napravili
procesné pochybenia a žalobca aby mohol kladením otázok svedkom obhajovať svoj záujem. Žalovaný
totižto svoje prvé rozhodnutie zdôvodnil tým, že je potrebné opätovne vypočuť svedkyňu O., pretožepri jej vypočutí počas miestneho zisťovania žalobca nebol prítomný a nemohol jej klásť otázky; preto,
že správca dane neprijateľne zovšeobecnil vyjadrenia svedkyne O. pri miestnom zisťovaní o používaní
funkcie „Hotovosť*“ na všetkých zamestnancov žalobcu bez ich vypočutia a vypočutia servisného

technika, ktorý musel mať vedomosť o tejto funkcionalite ERP a napokon preto, že správca dane osobne
nevypočul colníkov vykonávajúcich expertízu ERP, ktorý dôkaz navrhoval žalobca. Z uvedeného je
nepochybným, že postoj žalovaného voči žalobcovi nebol tendenčným a žalobcu poškodzujúcim, práve
naopak, žalovaný tým umožnil žalobcovi klásť svedkom otázky tak, aby sa prípadne vyvinil alebo aby
aspoň vysvetlil na ťarchu mu kladené zistenia technickou expertízou. Okrem toho, vzhľadom na vyššie

uvedené závery, podľa ktorých vykonanie výsluchov svedkov správcom dane vo vyrubovacom konaní
v okolnostiach veci nebolo nezákonným a teda technická expertíza, aj keď je dôkazom nosným, ale nie
jediným. Vzhľadom na uvedené, podľa správneho súdu, postup a rozhodovanie žalovaného nevykazuje
znaky nekonzistentnosti ani zaujatosti voči žalobcovi, ako sa žalobca domnieva.
41. Ohľadne žalobnej námietky, že nebol vykonaný jediný dôkaz, ktorý by preukazoval prítomnosť druhej
(nefiskálnej) tlačiarne na prevádzke žalobcu, na ktorej by mali byť tlačené falošné pokladničné bloky s

dodatkom žalobcu, že jeho zamestnanci svojimi výpoveďami mali jednoznačne vyvrátiť jej existenciu, čo
však žalovaný, podľa žalobcu nezohľadnil, správny súd uvádza, že žalovaný sa tejto námietke venoval.
Žalovaný uviedol, že prítomnosť druhej tlačiarne na prevádzke žalobcu bola preukázaná jednako pri
miestnom zisťovaní 23.10.2017, kedy bola druhá tlačiareň zhabaná; jednako je táto tlačiareň zachytená
vo fotodokumentácii, ktorá sa nachádza na CD nosiči v prílohe technickej expertízy; jednako tým,

že pri technickej expertíze boli v pamäti ERP zistené mnohopočetné kópie kompletného vyobrazenia
falošných blokov dokonca s napodobením ochranného znaku MF, ktoré kompletné vyobrazenia sa
podľa vyjadrenia aj servisného technika uchovávali iba ak sa jednalo o doklad, ktorý bol aj reálne
vytlačený (pri zadaní na tlač, ale nevytlačení sa neuchovávala kópia jeho kompletného vyobrazenia,
iba sa doklad zaznamenal poradovým číslom v zozname zadaných dokladov), pričom podľa technickej

expertízy falošné doklady boli tlačené na nefiskálnej tlačiarni, ktorá teda musela existovať a napokon
žiadny zo zamestnancov žalobcu síce nepotvrdil, ale ani vyslovene nevyvrátil existenciu druhej tlačiarne
na prevádzke žalobcu. [...] Na tomto mieste správny súd opakovane dáva žalobcovi do pozornosti, že
pri hodnotení dôkazov správny orgán tieto nehodnotí iba izolovane, ale aj v ich vzájomných logických
súvislostiach prihliadajúc pri tom aj na okolnosti ich vykonania, vo svetle ktorých správny orgán

vyhodnocuje napríklad dôveryhodnosť dôkazu, jeho váhu, či jeho súzvuk s inými vykonanými dôkazmi. V
danom prípade, ako už aj bol správny súd uviedol, výpovede zamestnancov žalobcu mohli byť skreslené
či neúplné nie len v dôsledku časového odstupu medzi uskutočnením činností o ktorých vypovedali
a samotným ich výsluchom, ale treba mať na pamäti, že v danom prípade je tu prítomná aj obava z
možnej trestnoprávnej zodpovednosti za nezákonné konanie alebo za napomáhanie k nemu, vzhľadom

na okolnosti ktoré obstojí názor žalovaného, že výpovede zamestnancov žalobcu mohli byť poznačené
aj ich strachom či obavou z dôsledkov, v dôsledku ktorom je tak potrebné vnímať aj ich dôveryhodnosť
v kontexte s inými explicitnými dôkazmi.
42. Správny súd má za nedôvodnú aj námietku žalobcu o zjavnej kolízii, prípadne až rozpore medzi
výpoveďami svedkov na jednej strane a závermi správcu dane a žalovaného na strane druhej, tak

ohľadneotázkypoužívaniafunkcieERP„Hotovosť*“,akoajohľadnežalobcomtvrdenéhonepreukázania
faktického prijímania tržby a vydávania zákazníkom falošných pokladničných blokov v rozhodnom
zdaňovacom období roku 2015, ktoré skutočnosti mali byť podľa žalobcu výpoveďami svedkov, t.j. jeho
zamestnancov vyslovene popreté a teda odporujú záveru žalovaného o ich preukázaní. [...] Pokiaľ ide o
používanie funkcionality ERP s označením „Hotovosť*“ aj k tejto otázke bolo vzhľadom na posudzované

zdaňovacie obdobie správcom dane vzaté do úvahy vypočutie celkovo šiestich zamestnancov žalobcu
([...]), pričom štyria z týchto svedkov (O., X., X. a F.) uviedli, že oni si nepamätajú alebo nepoužívali
funkciu „Hotovosť*“, nevedeli na čo slúžila a ani nevedeli alebo si nevšimli, žeby ju používal iný
zamestnanec žalobcu; jedna svedkyňa [...] najprv pri miestnom zisťovaní uviedla, že funkciu „Hotovosť*“
používala a používali ju aj iní zamestnanci, no pri opakovanom jej vypočutí výpoveď zmenila s tým,

že túto funkciu nepoužívala a počas miestneho zisťovaniu ju použila iba preto lebo bola v strese z
množstva zákazníkov a jedna svedkyňa (P.) explicitne potvrdila, že tak ona, ako aj iní zamestnanci
žalobcu používali na ERP funkciu „Hotovosť*“. Z uvedeného je zrejmým, že sa opäť nezakladá na
pravde tvrdenie žalobcu, žeby svedkovia jednoznačne vyvrátili používanie funkcie „Hotovosť*“ na ERP,
keďže nadpolovičná väčšina z vypočutých svedkov sa vyjadrila, že si nepamätá alebo si nevšimli alebo

nevedeli o jej používaní, čo v konečnom dôsledku určite neznamená ani jednoznačné potvrdenie,
ale ani jednoznačné popretie tejto skutočnosti, ako to tvrdí žalobca. Následne sa k tomuto záveru
pridáva jednoznačné vyjadrenie jednej svedkyne, ktorá explicitne potvrdila používanie tejto funkcie tak
u seba ako aj u ostatných zamestnancov a napokon výpoveď svedkyne ktorá zmenila svoju výpoveďv tomto smere z explicitného potvrdenia používania funkcie „Hotovosť*“ až po jej neisté a diskutabilné
popretie, so zohľadnením okolností tejto poslednej výpovede (moment prekvapenia a nedostatok času
na prešpekulovanie odpovede; výpoveď s časovým odstupom po zvážení všetkých okolností a možných

dôsledkov a pod. ). Pre konečné vyhodnotenie svedeckých výpovedí však, aj podľa žalovaného bolo
dôležitým to, že ani jeden zo svedkov nepoprel existenciu funkcie „Hotovosť*“ na ERP, ktorá sa tak
na ERP musela nachádzať, keďže aj tí svedkovia, ktorí uvádzali, že si nepamätajú alebo si nevšimli
jej používanie uviedli, že nevedia na čo táto funkcia slúžila alebo mala slúžiť, teda minimálne o jej
existencii mali vedomosť, no nevedeli na čo slúži alebo by mala slúžiť. Vzhľadom k uvedenému a

v kontexte s výpoveďou servisného technika, ktorý potvrdil, že on nenainštaloval do ERP funkciu
„Hotovosť*“avšak,žebyjuvedelnainštalovaťajinýsubjekt,ktorýmalkERPprístup,akoajvkontexteso
zisteniami technickej expertízy, že z kópií vyobrazených falošných blokov je zrejmé, že boli generované
cez zmienenú funkciu, čo bolo napokon verifikované aj pri miestnom zisťovaní, kedy použitím funkcie
„Hotovosť*“ bol 2x vytlačený falošný blok, ktorý nebol zaznamenaný vo fiskálnej pamäti systému, čím
sa len potvrdil účel a zmysel používania tejto funkcie v ERP, možno zhodne so žalovaným uzavrieť,

že funkcia „Hotovosť*“ sa na ERP nepochybne nachádzala, čo nepoprel ani žalobca, keďže vo svojej
argumentácii ani nepopiera jej existenciu iba sa snaží preukázať, že sa nepoužívala, avšak jednako
na základe explicitnej výpovede dvoch svedkov v spojení so zisteniami technickej expertízy, žalovaný
objektívne uveriteľne uzavrel, že táto funkcia sa aj používala a to s účelom obchádzať priznanie tržieb.
Vzhľadom k uvedenému má správny súd za to, že v napadnutom rozhodnutí žalovaným konštatovaný

záver, je v súlade s vykonaným a komplexne vyhodnoteným dokazovaním a nie je založený iba na
nepodložených dojmoch či domnienkach žalovaného, ako sa to snaží prezentovať žalobca. Na margo
námietky žalobcu, že v konaní nebol vykonaný jediný dôkaz o tom, že na základe pri technickej expertíze
nájdených blokov, žalobca v rozhodnom období aj fakticky prijímal tržbu, ktorá by mala byť základom pre
odvod dane, žalovaný aj s poukazom na vyjadrenie servisného technika, že pri expertíze nájdené kópie

úplného vyobrazenia falošných blokov museli byť aj vytlačené, ako aj na základe výpovede svedkov,
že za vytlačený blok vždy prijímali od zákazníkov tržby, čo bolo opätovne potvrdené aj pri miestnom
zisťovaní, žalovaný teda uzavrel, že logicky žalobca tržbu prijímal. V súvislosti s uvedeným správny súd
dodáva, že by bolo nelogické a v rozpore so zdravým rozumom domnievať sa, že zamestnanci žalobcu
pri poskytovaní reštauračných služieb vyhotovovali napodobeniny pokladničných dokladov iba tak, bez

toho, aby nimi zákazníkom účtovali úhrady za im poskytnutý tovar alebo službu a bez toho, aby za nich
aj prijímali tržbu, čo svedkovia svojimi výpoveďami aj potvrdili. od pravých blokov, ale ich tlačili preto,
aby ich vydali zákazníkovi a za to aby zinkasovali tržbu, čo zamestnanci žalobcu aj potvrdili, keď uviedli,
že zákazníkov vždy vydali pokladničný blok. Napokon správny súd neprisvedčil ani dôvodnosti žalobnej
námietky, že správcom dane nebolo preukázané, žeby zamestnanci žalobcu vydávali zákazníkom

falošné (nefiskálne) bloky, pretože túto skutočnosť je možné opätovne vyvodiť jednako zo záveru
technickej expertízy, podľa ktorej nájdené kópie úplného vyobrazenia falošných pokladničných blokov
svedčia o tom, že museli byť aj reálne vytlačené a jednako použitím formálnej logiky, že zamestnanci
žalobcu asi netlačili tieto bloky iba pre nič za nič a dokonca aj s napodobnením ochranného označenia
MF, aby boli na nerozoznanie. Napokon, ak by tomu tak nebolo a zamestnanci žalobcu by zákazníkom

nevydávali pokladničný doklad, žalobca by bol zodpovedný aj za porušenie cit. § 8 ods. 1 zákona o ERP,
resp. je zodpovedný za jeho porušenie aj v prípade, ak boli zákazníkom vydávané falošné pokladničné
doklady. Záverom k tomuto bodu, správny súd na margo tvrdenia žalobcu, že nebolo preukázané, žeby
on zasiahol do ERP, uvádza, že účelom daňovej kontroly v predmetnej veci nebolo skúmať, či došlo
alebo nedošlo k pozmeňovaniu údajov v ERP alebo kontrolnom zázname, ale účelom bolo preveriť

skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane z príjmu za zdaňovacie obdobie roku
2015.“ [pozn. kasačného súdu: prevzatý text krátený] [k námietke neprihliadania, resp. nesprávneho
hodnotenia konkrétnych svedeckých výpovedí, k námietke irelevancie niektorých svedeckých výpovedí
vzhľadom na ich „časovú diskontinuitu“]“

86. Pokiaľ sťažovateľ poukázal na svedecké výpovede (svedkyňa O., svedkyňa X., svedkyňa D.,
svedkyňa O. a svedkyňa X.) a tvrdil, že tito vyvrátili zistenia žalovaného o používaní funkcie Hotovosť*,
kasačný súd uvádza, že výpovede svedkýň O., X., D. a O. pre účely rozhodovania správneho orgánu
vo veci DPH sťažovateľa za príslušný mesiac, t.j. pre účely tohto konania, neboli použité. Svedkyňa X.
počas svojho výsluchu uviedla, že na prevádzke bola len jedna tlačiareň, a to napriek tomu, že v deň

miestneho zisťovania boli zhabané dve tlačiarne, a to jedna fiskálna a jedna nefiskálna. Uvedené teda
podľa názoru kasačného súdu určite nie je možné vnímať ako priamy dôkaz toho, že táto svedkyňa
výslovne vyvrátila používanie funkcie Hotovosť* v prevádzke sťažovateľa.87. V súvislosti s týmto najvyšší správny súd upriamuje pozornosť na výsluchy svedkov U., C. a P.,
na ktoré poukázal sťažovateľ v kasačnej sťažnosti. Z týchto svedeckých výpovedí je vo vzťahu k
posudzovanej veci relevantná výpoveď svedkyne P., ktorá uviedla, že pri účtovaní používala položku

„Hotovosť“ aj „Hotovosť*“, resp. že tak robili aj jej kolegovia. Svedkyňa potvrdila samotné používanie
funkcionality Hotovosť*, pričom používanie tejto funkcie potvrdila nielen vo vzťahu k sebe, ale aj vo
vzťahu k svojim kolegom. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na to, že z technickej expertízy
vyplýva, že na ERP zariadení sťažovateľa sa funkcia Hotovosť* používala od 30.06.2008 do 23.10.2017,

88. Z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:

„109. Kasačný súd napokon v tomto kontexte poukazuje aj na právny názor vyslovený správnym súdom
vo veci sp. zn. PO-3S/25/2020, podľa ktorého „[...] v zmysle ustanovenia § 24 ods. 6 Daňového poriadku:
„Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny,
protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom
zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim „ a
zároveň v zmysle ustanovenia § 24 ods. 6 Daňového poriadku: „Na účely dokazovania môže správca
dane úkony, ktorými sú najmä ústne pojednávanie, výsluch svedkov, výsluch znalcov a oboznamovanie

sa s dôkazmi, vykonávať aj spoločne.“ [...].
110. Tu kasačný súd dopĺňa, že ak sťažovateľ namietal, že výpovede svedkov U., C. a P. sú v
súdenej veci irelevantné, keďže v ich prípade existuje „časová diskontinutia“ vo vzťahu k rozhodnému
zdaňovaciemu obdobiu (august 2015), a to z dôvodu, že tomto čase nemali pracovať pre sťažovateľa, čo
však minimálne vo vzťahu k svedkyni P. ani neplatí (k tomu pozri toto odôvodnenie vyššie), kasačný súd

sa z vlastnej iniciatívy oboznámil s výpoveďami svedkov, ktorí v auguste 2015 pre sťažovateľa pracovali
(X. a F.), a ktorých správca dane riadne vypočul. Zistil pritom, že títo vo svojich výpovediach zistenia
a závery orgánov verejnej správy kvalifikovaným a relevantným spôsobom nevyvrátili závery správcu
dane, a to najmä v kontexte iných vykonaných dôkazov. Svedkyňa X. síce uviedla, že funkciu Hotovosť*
nepoužívala, zároveň však uviedla, že účty vystavovala pod menom „N.“ a „N.“. K menám „N.“ a „N.“ sa

pritom podľa technickej expertízy viažu platby v režime Hotovosť* v súhrne v sume viac ako 370.000 Eur.
Nevedela potvrdiť, či bol z tlačiarne na prevádzke sťažovateľa vytlačený doklad Hotovosť*, a nevšimla si,
či by na niektorom doklade odovzdanom zákazníkovi bol údaj Hotovosť*. Svedok F. vo svojej výpovedi
nevedel jednoznačne uviesť, či používal funkciu Hotovosť aj Hotovosť*, vedel potvrdiť len to, že vždy
blokoval „na hotovosť“. Uvedené nepochybne nie je dôkazom toho, že sa predmetné úkony diať nemohli,

keď dôkazy vo veci bolo potrebné hodnotiť vo vzájomných súvislostiach (k tomu pozri toto odôvodnenie).
111. V nadväznosti na obstarané svedecké výpovede je však zároveň potrebné doplniť, že správny súd
v napadnutom rozsudku odkazom na rozsudok vo veci sp. zn. PO-1S/100/2020 (o. i. body 57., 59. a
60.) odôvodnil, prečo sú v konkrétnostiach súdenej veci výpovede svedkov bez väčšej relevancie, resp.
prečo - hoci aj parciálne závery abstrahované z týchto výpovedí - boli postačujúce pre skutkové závery

správnych orgánov vo veci, a to osobitným poukázaním na význam obstaranej technickej expertízy.
112. Zo všetkých vyššie uvedených dôvodov sa potom kasačný súd nestotožnil s námietkou
sťažovateľa, že správny súd vec nesprávne právne posúdil, keď mal akceptovať postup žalovaného,
ktorý mal - podľa sťažovateľa - dôkazy hodnotiť selektívne, resp. že tieto závery správny súd len
nekriticky prevzal bez ich hodnotenia vo vzájomných súvislostiach. Ak sťažovateľ namietal, že vo veci

mali svedkovia U., C. a P. svedčiť v jeho prospech, z týchto svedkov vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu,
ktoré je predmetom tohto konania, bola ako svedecká výpoveď použitá len výpoveď svedkyne P.. Toto
znamená, že predmetná námietka sťažovateľa je v vo vzťahu k tvrdeniam týkajúcim sa svedkov U. a
C. bez ďalšieho irelevantná. Kasačný súd posúdil ako nedôvodné aj námietky sťažovateľa týkajúce sa
toho, že by správny orgán dôkazy hodnotil selektívne, resp. že by opomenul prihliadať na jednoznačné

dôkazy, ktoré by jeho domnienky vyvracali, a ktoré mali byť v prospech sťažovateľa. Za nedôvodnú
vyhodnotil najvyšší správny súd aj námietku sťažovateľa, že by sa s touto jeho žalobnou argumentáciou
správny súd dostatočne nevysporiadal. Závery správneho súdu - podľa kasačného súdu - nepochybne
zodpovedajúbežnýmštandardomhodnoteniavykonanýchdôkazov,keďsúdsťažovateľoviajdostatočne
odôvodnil,prečoakceptovalskutkovézáverysprávnychorgánov,tak,akoichtietoustálili.[kpoužiteľnosti

vysvetlenia D. O. na miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017, relevancia tohto vysvetlenia ako podkladu pre
nové rozhodnutie vo veci - po zrušení skoršieho prvostupňového rozhodnutia žalovaným]“89. Sťažovateľ namietal, že žalovaný v napadnutom rozhodnutí odkazuje na vyjadrenie D. O. v zápisnici
z miestneho zisťovania zo dňa 23.10.2017, avšak v rozhodnutí, ktorým zrušil prvé rozhodnutie správcu
dane vo veci, sám uviedol, že toto vyhlásenie nie je postačujúce pre záver v kontexte § 24 ods. 3 a §

63 ods. 2 daňového poriadku. Sťažovateľ vytýkal, že v rámci nového konania vo veci (predmet súdneho
prieskumu) sa od svojho skoršieho názoru v uvedenom smere odklonil.

90. Z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:

„114. Na túto námietku správny súd všeobecne reagoval napr. v bode 61. napadnutého rozsudku.
Týmto záverom správneho súdu nemôže kasačný súd nič vytknúť. Aj v skoršom rozsudku (sp. zn.
PO-1S/100/2020 - bod 61.), ktorý je potrebné považovať za súčasť odôvodnenia napadnutého rozsudku,
správny súd ozrejmil, čo bolo dôvodom pre zrušenie prvého rozhodnutia vo veci. Ak totiž žalovaný v
skoršom odvolacom konaní vo veci vyslovil názor, že samotná výpoveď D. O. z miestneho zisťovania
je pre riadne zistenie skutkového stavu nepostačujúca, neznamená to, že táto jej výpoveď - spolu s

ďalšími (doplnenými) dôkazmi - nie je relevantná a že sa na ňu nemohlo prihliadať v rámci ďalšieho
konania vo veci.
115. Kasačný súd uvedené naviac opäť verifikoval, keď zistil, že v rozhodnutí žalovaného č.
101223055/2019 zo dňa 22.05.2019, ktorým bolo zrušené skoršie prvostupňové rozhodnutie správcu
dane vo veci je - okrem iných - uvedené, že vyjadrenie D. O. na miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017

nepovažuje za dostatočné; že „Vyjadrenie pracovníčky D. O., prítomnej pri miestnom zisťovaní dňa
23.10.2017, nie je dostatočným dôkazom pre vyrubenie rozdielu dane za august 2015.“. Zároveň sa v
predmetnomrozhodnutížalovanéhouvádzapotrebadoplneniadokazovaniaapožiadavkadostatočného
zistenia skutkového stavu, keď žalovaný aj špecifikoval, aké úkony je potrebné vo veci realizovať, keď
k doplneniu dokazovania v príslušnom smere aj došlo.

116. Ako to vyplýva z rozhodnutia žalovaného (bod 115. vyššie), dôvodom pre zrušenie skoršieho
rozhodnutia správcu dane vo veci bola práve primárne potreba doplnenia dokazovania ku skutkovej
stránke veci, resp. odstránenie pochybení, ktorých sa správca dane pôvodne dopustil (napr.
aj telefonická komunikácia s colníkmi vo veci technickej expertízy namiesto nariadenia ústneho
pojednávania a pod.).

117. Sťažovateľ sa potom mýli, ak má za to, že skoršia požiadavka žalovaného na doplnenie
dokazovania - o. i. - aj výsluchom D. O. ako svedka a následné nepoužitie tejto výpovede v tomto konaní
(zdaňovacie obdobie - august 2015) znamená, že skutkové okolnosti veci neboli, resp. nemohli byť
zistené dostatočne, príp. to, že vyjadrenie D. O. z miestneho zisťovania uskutočneného dňa 23.10.2017
je právne irelevantné, ak pôvodné prvostupňové rozhodnutie bolo zrušené z dôvodu, že D. O. sťažovateľ

namiestnomzisťovanínemoholklásťotázky.Totoboloreparovanéprávetým,žetentopodkladsadoplnil
o ďalší, a to o svedeckú výpoveď D. O., keď na jej výsluchu ako svedkyne jej sťažovateľ mohol klásť
otázky. Z prvostupňového rozhodnutia správcu dane naviac vyplýva, že tento - v rámci vyrubovacieho
konania po zrušení jeho skoršieho rozhodnutia - realizoval (popri iných úkonoch) úkony smerujúce
k objasneniu veci (svedkovia) vo vzťahu k týmto osobám: T. J., H. D., N. X., U. P. a Q. F.. Vypočul

tiež G.. X. (zástupcu spoločnosti, ktorá ERP sťažovateľovi dodala) a uskutočnil výsluch colníkov, ktorí
vypracovali technickú expertízu. [k tomu pozri str. 66 až 104 prvostupňového rozhodnutia] Správca dane
teda pre účely tohto zdaňovacieho obdobia z výsluchu D. O. ako svedkyne nevychádzal, keď táto sa
zamestnankyňou sťažovateľa stala až k 01.09.2015 (pozn.: zdaňovacie obdobie tvoriace predmet tohto
konania je august 2015) - k tomu pozri aj bod 115. tohto rozsudku. Závery z miestneho zisťovania zo

dňa 23.10.2017 (a to aj v podobe vysvetlenia poskytnutého D. O.) sú však naďalej relevantné (k tomu
pozri str. 25 rozhodnutia žalovaného), pričom toto jej vysvetlenie sa nestáva irelevantným len preto,
že v pôvodnom konaní bolo považované za nedostatočné, resp. preto, že pôvodne jej sťažovateľ na
miestnomzisťovanínemoholklásťotázky.Naopak,totovysvetleniejenaďalejrelevantnýmpodkladom,a
toprávevspojenísďalšímidôkazmi,ktorébolivovecivykonané-pozrušenívporadíprvéhorozhodnutia

správcu dane vo veci. Aj keby však kasačný súd pripustil, že výsluch/vysvetlenie poskytnuté D. O.
na miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017 nemalo byť v novom konaní vôbec akceptované (a správca
dane by tak napriek tomu urobil), tento jeho postup by nepostačoval pre zrušenie žalobou napadnutých
rozhodnutí, keďže jej vlastné vyjadrenie nebolo vo veci jediným, ako ani rozhodujúcim podkladom pre
rozhodnutie vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu, ktoré je predmetom tohto konania. Jej vysvetlenie

zo dňa 23.10.2017 sa z hľadiska rozsahu aj kvality fakticky v podstatnej časti viaže na samotné
miestne zisťovanie, vysvetlenie okolností, ku ktorým došlo počas kontrolných nákupov, resp. miestneho
zisťovania a pod. Nejednalo sa teda o komplexný výsluch všeobecnej povahy, ale o ozrejmenie
okolností bezprostredne súvisiacich so samotným kontrolným nákupom/miestnym zisťovaním, a pretoani materiálne nie je dôvodné tento podklad vylúčiť ako podklad rozhodnutia správnych orgánov vo veci.
118.Kasačnýsúdpretodospelkzáveru,žeorgányverejnejsprávynepochybili, akzvyjadreniaD.O.(na
miestnom zisťovaní zo dňa 23.10.2017) vychádzali, keď relevancia tohto podkladu skorším zrušujúcim

rozhodnutímžalovaného,nebolanegovaná.Naopak,totovyjadreniebolopodľažalovanéhosamoosebe
nepostačujúce, a preto boli v novom konaní dôkazy doplnené - tak, ako to vyžadoval od správcu dane
žalovaný vo vyššie uvedenom zrušujúcom rozhodnutí. [k námietke o nepreukázaní počtu tlačiarní, resp.
existencie nefiskálnej tlačiarne na prevádzke sťažovateľa ako predpokladu toho, že falošné pokladničné
doklady naozaj boli tlačené]“

91. Sťažovateľ namietal, že správny súd nesprávne právne vyhodnotil otázku existencie nefiskálnej
tlačiare v rámci prevádzky sťažovateľ. Poukázal na to, že 13 svedkov malo existenciu nefiskálnej
tlačiarne na jeho prevádzke vyvrátiť a že existencia nefiskálnej tlačiarne na prevádzke v čase miestneho
zisťovania (23.10.2017) neznamenala, že tam takáto tlačiareň bola aj v rozhodnom čas, pričom navrhol
správnemu súdu vykonať zápisnice z výsluchu týchto svedkov, pričom napadnutý rozsudok sa s týmto

jeho návrhom žiadnym spôsobom nevysporiadal.

92. Z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:

„120. Kasačný súd s cieľom poskytnutia čo najadresnejšej reakcie na kasačnú námietku sťažovateľa
ohľadom výsluchov svedkov k počtu tlačiarní v prevádzke sťažovateľa, keď tento tvrdí, že ich výpovede
výslovne vyvracajú domnienky sťažovateľa, že v jeho prevádzke mali byť dve tlačiarne, uvádza, že
svedecké výpovede v naznačenom smere nie sú jednoznačné (ako to deklaruje sťažovateľ). K tomuto

kroku-overeniusvedeckýchvýpovedíknamietanejotázke-kasačnýsúdpristupujescieľomdosiahnutia
čo najvyššej miery presvedčivosti tohto rozsudku vo vzťahu k sťažovateľovi, a to bez ohľadu na to, že
nie všetky svedecké výpovede, na ktoré sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal, boli v skutočnosti aj
reálne podkladom pre rozhodnutie vo veci tvoriacej predmet tohto konania (zdaňovacie obdobie august
2015).

121. Najvyšší správny súd nerozporuje, že niektorí svedkovia uviedli, že sťažovateľ mal disponovať
jednou tlačiarňou (svedkovia X., D., X., U., P.), resp. že v prevádzke sťažovateľa sa nachádzala jedna
tlačiareň, avšak odpovede iných svedkov boli nejednoznačné. Svedok C. sa pri položenej otázke k počtu
tlačiarnínevyjadril-uviedol,ževprevádzkebolajednapokladňa(resp.počítač).SvedkyňaO.uviedla,že
si myslí, že bola jedna tlačiareň, ale správnosť svojej odpovede nevedela jednoznačne potvrdiť, keďže

v rozhodnom čase pracovala vo viacerých zamestnaniach. Svedkovia F. a O. uviedli, že to bola zrejme
jedna tlačiareň, ak si dobre pamätajú, t. j. ich odpoveď nebola jednoznačná. Svedok Q. si na počet
tlačiarní nevedel spomenúť, aj svedkyňa Q. F. v rámci svojej výpovede uviedla, že nevie povedať,
či tam bola jedna tlačiareň alebo dve. Bez konštatovania počtu tlačiarní, ktoré mali byť v prevádzke
sťažovateľa, resp. s uvedením, že si na to nepamätajú, odpovedali na položenú otázku aj svedkovia M.

a O.. Podstatným v súdenej veci sú pritom práve tri svedecké výpovede: X., P. a F., keďže jedine tieto
svedecké výpovede použil správca dane ako dôkaz vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu august 2015
(daň z pridanej hodnoty) - predmet konania. Svedkovia X. a P. v rámci svojich výpovedí uviedli, že na
prevádzke sa mala nachádzať jedna tlačiareň, kým svedok F. uviedol, že to zrejme bola jedna tlačiareň,
ak si dobre pamätá. Akokoľvek teda sťažovateľ v kasačnej sťažnosti (bod 13.) brojil proti tomu, že zo

svedeckých výpovedí - v celkovom počte 13 - malo jednoznačne vyplynúť, že v jeho prevádzke bola
len jedna tlačiareň (čo mal podľa sťažovateľa správny súd pri svojom rozhodovaní údajne odignorovať),
nie všetky výpovede boli v tejto veci použité vo vzťahu k augustu 2015 a podľa kasačného súdu je
tento záver sťažovateľa naviac nesprávny, keď takýto jednoznačný záver z ním označených svedeckých
výpovedí (relevantných vo vzťahu k augustu 2015) ani nevyplýva (i keď dvaja svedkovia vyhlásili, že

v na prevádzke sťažovateľa sa mala nachádzať jedna tlačiareň). Z príslušných svedeckých výpovedí
sa potom síce môže javiť, že na prevádzke sťažovateľa bola len jedna tlačiareň, avšak v uvedenom
kontexte poukazuje kasačný súd aj na iné dôkazy, a to najmä na dôkazy technickej povahy. V súvislosti
so samotnými svedeckými výpoveďami dopĺňa, že tieto boli uskutočnené cca 4 roky po rozhodnom
čase (august 2015), čo môže dopadať aj na kredibilitu obsahu príslušných výpovedí, ktorá skutočnosť

následne ešte viac opodstatňuje potrebu hodnotenia dôkazov v ich vzájomných súvislostiach.
122. Tu potom kasačný súd odkazuje na závery správnych súdov uvedené v súvisiacich rozsudkoch,
v ktorých tieto skúmali technické aspekty veci, význam a relevanciu súvisiacich svedeckých výpovedí
vrátane ich možných determinantov - plynutie času, strach z možnej participácie na nezákonnej aktivite,zmena pracoviska svedkov a pod. a nadväzujúca neurčitosť ich výpovedí a pod. (k tomu pozri aj tento
rozsudok vrátane odkazovaných častí v rozsudkoch správneho súdu). K tomuto kasačný súd osobitne
poukazuje na bod 60. rozsudku správneho súdu vo veci sp. zn. PO-1S/100/2020, podľa ktorého „[...]

To, že po použití funkcie Hotovosť* dochádzalo k tlači pokladničných dokladov mimo fiskálnej tlačiarne
vyplýva nepochybne z výsledkov technickej expertízy ERP, nakoľko v programe BLUEGASTRO sa
uložili kópie dokladov, pričom tento program neumožňoval generovať doklad bez jeho tlače. Vzhľadom
na uvedené je logickým a právne udržateľným záver, že v prevádzke žalobcu existovala aj nefiskálna
tlačiareň, na ktorej sa takéto pokladničné doklady tlačili, keďže preukázateľne neboli tlačené na fiskálnej

tlačiarni (čo tiež vyplynulo z vykonanej technickej expertízy). Túto skutočnosť napokon potvrdilo aj
miestnezisťovanie,priktorombolizaistenédvetlačiarne(fiskálnaanefiskálna),pricˇomobebolifunkčne
spojené s ERP, čo bolo aj riadne zdokumentované.“.
123. Kasačný súd následne aj z technickej expertízy č. 3449/2018 - spis č. 25909/2018 zo dňa
03.01.2018 zistil, že z fiskálneho zariadenia (t. j. z fiskálnej tlačiarne) „vychádzali všetky pravé
pokladničné doklady (príloha H) vrátane ich kópií. Z fiskálnej tlačiarne boli tlačené aj kópie falošných

pokladničných dokladov, pričom originálny boli tlačené cez predmet č. 2“ (časť 2.3.1. uvedenej
expertízy). V tej istej expertíze sa zároveň uvádza, že „Predmet č. 2 (nefiskálna tlačiareň) slúžila na tlač
falošných pokladničných dokladov (príloha I). [...] Počas expertízy bolo potvrdené, že všetky falošné
pokladničné doklady boli vytlačené týmto zariadením.“ (časť 2.3.2 citovanej expertízy).
124. Technickou expertízou bolo zistené, že doklady v režime Hotovosť* boli cez ERP generované

minimálne od r. 2008 (30.06.2008) do 23.10.2017 (miestne zisťovanie u sťažovateľa). Identifikovaný
spôsob činnosti sťažovateľa bol vymedzený tak, že pri tlači dokladov cez BLUEGASTRO bol pravý
pokladničný doklad vytlačený z fiskálnej tlačiarne a bol započítaný do obratov evidovaných vo fiskálnej
tlačiarni. Pri tlači falošného pokladničného dokladu bol tento vytlačený cez nefiskálnu tlačiareň a
nebol započítaný do obratov evidovaných vo fiskálnej tlačiarni. Z technickej expertízy tiež vyplynulo,

že všetky falošné pokladničné doklady sa tlačili práce cez nefiskálnu tlačiareň (predmet č. 2). Systém
BLUEGASTRO vytvára a tlačí interné uzávierky (cez fiskálnu tlačiareň), pričom na týchto uzávierkach
sú presne definované typy platby - vrátane tých, ktoré označujú falošné doklady. Systém BLUEGASTRO
ďalej presne zaznamenáva, aké doklady sa vytlačili, pričom pri týchto dokladoch ukladá príznak, či ide
o pravý alebo falošný pokladničný doklad, keď pri tlači falošných pokladničných dokladov zasiela do

nefiskálnej tlačiarne celý obsah dokladu - vrátane príkazu na tlač falošnej ochrannej známky MF SR s
cieľom, aby obsahoval všetky znaky pokladničného dokladu podľa § 8 ods. 1 zákona č. 289/2008 Z. z.
125. Z technickej expertízy tiež vyplýva, že systém BLUEGASTRO využíva relačnú databázu ORACLE,
ktoráobsahujearchívvykonanýchtransakcií.Údajedatabázybolipreúčelydaňovejkontrolysťažovateľa
vyexportované a na ich základe bola následne určená výška krátenej tržby aj za august 2015, keď

v uvedenom vyexportovanom súbore sú takto uvádzané údaje za časový úsek od 30.6.2008 do
23.10.2017. Dôležitým v tejto súvislosti je záver formulovaný G.. X. (dodávateľom systému ERP pre
sťažovateľa) v rámci jeho výsluchu, podľa ktorého, ak falošný doklad nie je vytlačený, do databázy sa
uloží len údaj o ňom, kým - na strane druhej - ak je falošný doklad vytlačený, do databázy sa uloží celé
vyobrazenie dokladu. V databáze pritom boli identifikované tisíce kompletných vyobrazení falošných

pokladničných dokladov, čo - berúc do úvahy výsledky technickej expertízy - znamená, že tieto museli
byť vytlačené.
126. V tomto zmysle je potom bez väčšej relevancie záver sťažovateľa, že nájdenie nefiskálnej tlačiarne
v jeho prevádzke počas miestneho zisťovania dňa 23.10.2017 neznamená, že tam tá, príp. taká tlačiareň
bolaajvspornomzdaňovacomobdobí(august 2015),keďžeinédôkazynepochybnepreukazujú,žetlač

takýchto falošných dokladov aj v rozhodnom čase realizovaná bola, čo sa odvodzuje od existencie ich
celkového vyobrazenia v príslušnej databáze (pamäti). Predmetným záverom správnych orgánov o tom,
že nefiskálna tlačiareň na prevádzke sťažovateľa musela byť aj v auguste 2015 (ktoré závery napokon
nerozporoval ani správny súd), preto nie je možné vytknúť nelogickosť, príp. inú vadu, keď je zrejmé,
že v rámci dokazovania (aj vzhľadom na odstup času), bol - z hľadiska dôkaznej sily - v konkrétnych

okolnostiach súdenej veci uprednostnený technický - expertný dôkaz pred výpoveďami svedkov, ktorí si
spravidla ani nepamätali presný počet tlačiarní, ich výpovede v uvedenom zmysle boli neurčité (k tomu
pozri aj bod 121. vyššie) a pod. Správny súd sa pritom k pomerovaniu dôkazov a k ich vzájomnému
hodnoteniu vyjadril (k tomu pozri napr. body 59. a 60. rozsudku správneho súdu sp. zn. PO-1S/100/2020
a body 61. a 63. rozsudku správneho súdu sp. zn. PO-3S/30/2020), pričom tieto úvahy správneho súdu

kasačný sťažovateľ v kasačnej sťažnosti nenapáda.
127. Zjednodušene povedané, ak z technickej expertízy vyplýva, že falošný doklad musel byť vytlačený,
keďže sa v systéme uložil celý, nielen údaje o ňom, pričom tento odborný záver v rámci daňovej
kontroly, resp. vo vyrubovacom konaní kvalifikovane vyvrátený nebol, potom svedecké výpovede sodstupom niekoľkých rokov od rozhodného času - a to aj s ohľadom na možné determinanty skresľujúce
tieto výpovede svedkov - napr. z dôvodu strachu z dopadov účasti na takomto konaní, príp. už len z
dôvodu uplynutia dlhšieho času medzi výpoveďami a samotnou činnosťou, o ktorej vypovedali, keď tieto

výpovede naviac ani nie sú jednoznačným dôkazom toho, že v prevádzke sťažovateľa bola len jedna
(a to fiskálna) tlačiareň, potom pri hodnotení dôkazov v ich vzájomných súvislostiach tieto nevyvracajú
záver orgánov verejnej správy o tom, že falošné pokladničné doklady boli vytlačené a muselo sa tak stať
na nefiskálnom zariadení. V opačnom prípade by predmetné tržby boli zaznamenané vo fiskálnej pamäti
ERP, čo sa však v rozsahu falošných pokladničných dokladov nestalo. Naviac, nie je možné opomenúť,

že na miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017 takáto nefiskálna tlačiareň naozaj v prevádzke sťažovateľa
fyzicky zistená bola.
128. Zo všetkých vyššie uvedených dôvodov potom kasačný súd prisvedčil názoru správneho súdu,
ktorý potvrdil zistenia orgánov verejnej správy v tom zmysle, že nefiskálna tlačiareň, resp. tlač
nefiskálnych dokladov bola v prevádzke sťažovateľa realizovaná aj v auguste 2015 (a to napriek tomu,
že nefiskálna tlačiareň bola fyzicky identifikovaná až v októbri 2017). Tomuto záveru teda svedčí nielen

skutočnosť, že v rámci kontrolných nákupov dňa 23.10.2017 boli nájdené dve tlačiarne (jedna fiskálna
a jedna nefiskálna), ale najmä technická expertíza, z ktorej vyplýva, že ak sa v databáze dokladov
uložilo vyobrazenie celého falošného pokladničného dokladu, tento musel byť reálne vytlačený, keďže
v opačnom prípade by sa v systéme uložili len údaje o doklade, nie doklad samotný. Okrem toho - ako
je uvedené vyššie - v rozpore s tým, čo tvrdil sťažovateľ, svedecké výpovede v rámci ich súhrnného

hodnotenia ako celku (aj s inými dôkazmi) nevylučujú, že sa v prevádzke sťažovateľa mohla nachádzať
aj iná ako fiskálna tlačiareň, t. j. že tam mohli byť dve tlačiarne (aj nefiskálna), a to napr. aj v nadväznosti
na výpoveď svedka F., ktorý si nepamätal, či bola na prevádzke jedna tlačiareň (k tomu pozri toto
odôvodnenie vyššie). Podstatným dôkazom toho, že sa falošné pokladničné doklady prostredníctvom
ERP systému sťažovateľa tlačili potom nie je samotná nefiskálna tlačiareň, ale ERP systém, ktorý

bol podrobený technickej expertíze, z ktorej vyplýva, že tieto falošné doklady museli byť vytlačené.
Samotný technický nástroj, na ktorom sa tak dialo a preukázanie jeho fyzickej existencie je potom
v podmienkach súdenej veci bez väčšej relevancie. Ani samotná nefiskálna tlačiareň v prevádzke
sťažovateľa (ak by aj jej existencia bola preukázaná), by nebola sama osebe dôkazom toho, že táto
tlačiareň je/bola používaná na tlač falošných pokladničných dokladov. Pre účely daňového konania

je preto podstatné mať dostatočne preukázanú najmä samotnú (vlastnú) činnosť (t.j. tlač falošných
pokladničných dokladov), nie nástroj, na ktorom sa tak dialo (nefiskálna tlačiareň), pričom toto je - aj
podľa kasačného súdu - v podmienkach súdenej veci dostatočne preukázané. Uvedené, nepochybne
platí v prípade, ak z vykonaných dôkazov vyplynulo, že doklady vytlačené cez nefiskálnu tlačiareň sa do
zdaniteľných príjmov sťažovateľa v rámci fiskálnej pamäte ERP nezaznamenávali, čo je v súdenej veci

preukázané nielen samotnou technickou expertízou, ale aj miestnym zisťovaním dňa 23.10.2017.
129. Nie je totiž možné v tejto súvislosti opomenúť, že počas kontrolných nákupov dňa 23.10.2017
boli vystavené colníkom dva falošné pokladničné doklady, tieto boli vytlačené na nefiskálnej tlačiarni, za
oba falošné bloky bola zamestnancami sťažovateľa zinkasovaná tržba, ktorá sa však vo fiskálnej pamäti
systému ERP nezobrazila. Akokoľvek sťažovateľ brojí proti tomu, že táto jedna situácia (z 23.10.2017)

nie je dôkazom toho, že sa to dialo aj v rozhodnom zdaňovacom období (august 2015), nie je možné
abstrahovať od toho, že vykonané dôkazy (najmä technická expertíza) realizáciu tejto činnosti aj spätne
dostatočne indikujú, resp. preukazujú, a to aj v prípade, ak fiskálna tlačiareň v auguste 2015 v prevádzke
sťažovateľa preukázaná nebola.
130. Za všetkých vyššie uvedených okolností potom aj námietku sťažovateľa o nesprávnom závere

orgánov verejnej správy o existencii nefiskálnej tlačiarne v jeho prevádzke, resp. o realizácii tlače
falošných pokladničných dokladov mimo fiskálneho režimu, vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú. [k
námietke nesprávnych záverov správnych orgánov o tom, že sťažovateľ zdaniteľné obchody na základe
falošných pokladničných dokladov naozaj realizoval, resp. nepreukázanie reálnosti tržieb na základe
týchto dokladov, ktoré by mali byť predmetom daňovej povinnosti]“

93. Podľa sťažovateľa správny súd nesprávne právne posúdil, či reálne došlo k poskytnutiu
zdaniteľných plnení, za ktoré mal sťažovateľ získať tržby ustálené orgánmi verejnej správy ako tržby na
základe falošných pokladničných dokladov. Podľa názoru sťažovateľa nebolo orgánmi verejnej správy
preukázané, že sťažovateľ poskytoval zdaniteľné plnenia tretím osobám a v nadväznosti na to ani prijatie

odplaty od týchto osôb za takto poskytnuté tovary/služby.

94. Z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:„132. Kasačný súd - stotožniac sa s orgánmi verejnej správy a správnym súdom - dospel k záveru, že pri
vzájomnom hodnotení dôkazov je nesporné, že tlač nefiskálnych dokladov bola zo strany sťažovateľa
uskutočňovaná za účelom prijímania tržieb, ktoré sa však následne neobjavili vo fiskálnom režime

elektronickej registračnej pokladnice, t. j. Predstavujú nepriznané tržby. Na miestnom zisťovaní dňa
23.10.2017 bol zistený spôsob, ako sa takéto úkony v rámci prevádzky sťažovateľa realizovali, keď
počas kontrolných nákupov realizovaných colníkmi, týmto boli vydané falošné pokladničné doklady
(Hotovosť*), na základe ktorých následne sťažovateľ prijal od colníkov peňažné plnenie. Toto peňažné
plnenie nebolo zachytené vo fiskálnej pamäti ERP systému.

133. Aj podľa názoru kasačného súdu nie je z právneho hľadiska nevyhnutné, aby orgán verejnej
správy dokazoval daňovému subjektu poskytnutie zdaniteľného plnenia a prijatie odplaty za takéto
plnenie vo vzťahu ku každému jednému falošnému pokladničnému dokladu (Hotovosť*) - cca 147 tisíc
pokladničných dokladov za všetky zdaňovacia obdobia (vrátane zdaňovacieho obdobia relevantného
pre toto konanie). Toto by sa nepochybne priečilo účelu zákona a ochrane verejných záujmov, ktoré
orgány verejnej správy aj v týchto konania sledujú. Takýto dôkazný štandard naviac od správneho

orgánu nevyžaduje ani zákon. Súbor dôkazov a ich vzájomné hodnotenie (osobitne s prihliadnutím na
zachytený modus operandi sťažovateľa preukázaný dňa 23.10.2017) - podľa názoru kasačného súdu -
dostatočne odôvodňujú závery správnych orgánov o tom, že predmetné plnenia (na základe falošných
pokladničnýchdokladov)sťažovateľajreálneprijal.Vtomtozmyslepotompodľakasačnéhosúduorgány
verejnej správy aj uniesli súvisiace dôkazné bremeno.

134. Sťažovateľovi správca dane svoje pochybnosti týkajúce sa jeho daňového priznania, resp.
súvisiacich podkladov odkomunikoval ešte v priebehu daňovej kontroly (pozn.: čo sťažovateľ ani
nespochybňoval a meritórne sa proti týmto záverom bránil). Správca dane sťažovateľa oboznámil
s dôkazmi a zisteniami, ktoré spochybňujú správnosť, pravdivosť, resp. úplnosť ním predložených
dokladov pre účely určenia daňovej povinnosti, resp. nadväzujúcej daňovej kontroly. Správca dane na

základe vykonaných dôkazov prezentoval, že sťažovateľ mal aj iné príjmy - nezahrnuté do daňového
priznania za sledované zdaňovacie obdobie. V konaní orgány verejnej správy preukázali, že sťažovateľ
mal technicky uspôsobené zariadenie na vydávanie nefiskálnych pokladničných dokladov (Hotovosť*),
ako aj to, že tieto reálne tlačil (čo vyplýva napr. aj technickej expertízy). Najmä z kontrolných nákupov
colníkov (ale aj z ďalších dôkazov - k tomu pozri toto odôvodnenie ďalej) pritom vyplynulo, že predmetné

doklady zároveň tvorili základ pre prijatie peňažného plnenia od zákazníka, a to bez toho, aby sa
následne toto peňažné plnenie objavilo v priznaných tržbách sťažovateľa (fiskálna pamäť). Takto
dôkazmi podopreté pochybnosti správcu dane pritom sťažovateľ následne kvalifikovane nevyvrátil. V
tejtosúvislostinaviackasačnýsúdpodpornepoukazujenaustanovenie§69ods.4zákonaoDPH,podľa
ktorého „Každá osoba, ktorá, uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť

túto daň.“. Ak teda vo falošných pokladničných dokladoch (ako dokladoch o predaji) sťažovateľ DPH
uviedol,čopreukázanéje,potommuvzniklapovinnosťtútodaňajzaplatiť,atopriamozozákona.Priamo
zo zákonného ustanovenia potom vyplýva prezumpcia poskytnutia služby (zdaniteľného plnenia), ak bol
vystavený doklad a na ňom bol uvedený údaj o DPH, čo následne ex lege vedie aj k povinnosti túto
daň zaplatiť.

135. V kontexte predmetnej námietky nie je tiež možné opomenúť, že všetci svedkovia za rôzne
zdaňovacie obdobia (P., U., C., M., X., D., X., O., O., Q. F., Q., F. a O.) - a teda aj svedkovia, ktorí u
sťažovateľapracovalivrokuvauguste2015(zdaňovacieobdobierelevantnévtomtokonaní)-P.,X.aF.-
bez výnimky potvrdili, že doklady z ERP vždy odovzdávali zákazníkom a inkasovali následne na základe
nich súvisiace tržby, čo nepochybne znamená, že to bolo aj za doklady vystavené v režime Hotovosť*,

ktorých vydávanie vyplýva nielen zo svedeckých výpovedí, ale najmä z technickej expertízy, keďže táto
dokazuje, že každý falošný doklad, ktorý sa uložil do systému v celom vyobrazení, musel byť vytlačený.
V tejto súvislosti kasačný súd podporne poukazuje na § 8 ods. 1 zákona č. 289/2008 Z. z. o používaní
elektronickejregistračnejpokladniceaozmeneadoplnenízákonaSlovenskejnárodnejradyč.511/1992
Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších

predpisov (v rozhodnom čase), podnikateľ je povinný po zaevidovaní tržby v elektronickej registračnej
pokladnici alebo vo virtuálnej registračnej pokladnici odovzdať kupujúcemu pokladničný doklad okrem
kópie pokladničného dokladu ihneď po jeho vytlačení v elektronickej registračnej pokladnici alebo vo
virtuálnej registračnej pokladnici [...]. Uvedené potom predpokladá, že doklad o platbe (pokladničný
doklad) je zákazníkovi vydaný po prijatí peňažného plnenia alebo bezprostredne pri prijatí peňažného

plnenia od neho, keď tento doklad je zároveň potvrdením o kúpe tovarov a služieb, t. j. zároveň je
dôkazom o poskytnutí predmetného plnenia zo strany daňového subjektu.
136. Uvedené parciálne závery potom znamenajú, že ak je preukázaná tlač falošných dokladov - o. i.
- technickou expertízou a samotné používanie funkcie Hotovosť* výslovne potvrdili viacerí svedkovia,príp. ich použitie nevylúčili, keď zároveň svedkovia potvrdili, že doklady vždy odovzdávali zákazníkom
a vždy na základe nich inkasovali tržby, potom tieto doklady nepochybne zahŕňali doklady v režime
Hotovosť, ale aj v režime Hotovosť*. 137. Naviac, tak, ako na to poukázali aj orgány verejnej správy,

kontrolné nákupy realizované dňa 23.10.2017 predstavujú určitý - orgánmi verejnej moci zachytený -
spôsob realizácie tejto činnosti sťažovateľom a i keď samé osebe by tieto nákupy a závery z miestneho
zisťovania nemohli byť priamym dôkazom o tejto činnosti aj spätne (vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu
tvoriaceho predmet tohto konania), vo svetle vykonaných dôkazov má kasačný súd za to, že skutkové
závery orgánov verejnej správy a potvrdené správny súdom, sú súladné so zákonnými požiadavkami

a sú vecne správne.
138. Ak sťažovateľ v ďalšom namietal, že v rámci hodnotenia dôkazov bolo opomenuté, že zamestnanci
neidentifikovali rozdiely v závierkach, resp. v tržbách (k tomu pozri bod 16. kasačnej sťažnosti), tu je
potrebné poukázať na to, že tak, ako bol ERP systém uspôsobený, umožňoval vytlačiť dve kategórie
závierok (tzv. internú) - „Denný predaj, transakcie“, ktorá - ako to vyplýva z vykonaných dôkazov,
zahŕňala aj tržby viažuce sa k tzv. falošným pokladničným dokladom (k tomu pozri zápisnicu z miestneho

zisťovania, resp. technickú expertízu). Táto závierka však nie je totožná s riadnou fiskálnou (druhá
kategória závierky), v ktorej sa tržby za falošné doklady nenachádzali. Z toho vyplýva, že medzi
tzv. internou uzávierkou a hotovosťou odovzdávanou sťažovateľovi jeho zamestnancami nebol, resp.
nemusel byť žiadny rozdiel, keď práve táto interná (nefiskálna) závierka zahŕňala prijaté platby v režime
Hotovosť aj Hotovosť*. Bez ohľadu na uvedené je však v súvislosti s kasačnou námietkou sťažovateľa

potrebné doplniť, že vypočutí svedkovia, ktorí u sťažovateľa pracovali v auguste 2015, uviedli, že tržby
odovzdávali nie podľa dennej uzávierky, ale podľa stavu svojho používateľského konta, na ktorom boli
zaevidovanétržbypripoužitíHotovosťajHotovosť*.Zamesiacaugust2015napr.svedokF.uviedol,žesi
závierku tlačil sám, ale nevie, či bola priebežná, fiskálna alebo nefiskálna (pozn.: pričom - ako je uvedené
vyššie - v prípade nefiskálnej by táto zahŕňala aj platby v režime Hotovosť*). Aj v ďalšej časti výsluchu

potvrdil, že nevedel, akú závierku si zvykol vytlačiť. Svedkyňa P. v súvislosti so závierkou uviedla, že si
nepamätá, či jej tržba zvykla so závierkou sedieť a rovnako si nepamätala, či bola vytlačená jedna alebo
dve závierky. Svedkyňa X. uviedla, že závierky nerobila. Ani tieto závery svedeckých výpovedí potom
neindikujú to, čo z nich malo vyplývať podľa kasačnej sťažnosti (ako dôkazy v prospech sťažovateľa).
Svedkovia si totiž nepamätali, aké závierky robili (keď jeden typ závierky - nefiskálna - dokonca zahŕňal

okrem platieb Hotovosť, aj platby Hotovosť*), koľko ich bolo, dokonca uviedli, že peniaze neodovzdávali
podľa dennej závierky, ale podľa stavu ich konta, na ktorom boli evidovaná aj kategória Hotovosť*),
pričom ak odkazujúc na uvedené následne sťažovateľ argumentuje, že rozdiel v závierkach a tržbách
zistený nebol, potom fakticky potvrdzuje, že platby boli od zákazníkov prijímané aj za Hotovosť*.
139. Podľa kasačného súdu - zo všetkých vyššie uvedených dôvodov - správny súd riadne overil

skutkové zistenia správnych orgánov, týmto nič nevytkol a príslušné závery aprobuje týmto rozsudkom
aj kasačný súd. Orgány verejnej správy dostatočne odôvodnili, prečo mali za preukázané, že falošné
pokladničné doklady nachádzajúce sa v internej pamäti systému boli reálne vytlačené a že na základe
nich prijímal sťažovateľ peňažné plnenia. Hodnoteniu vykonaných dôkazov správnymi orgánmi ani
kasačný súd nevytýka žiadny taký exces, ktorý by dopadal na celkovú správnosť skutkových záverov

správnych orgánov. Je pravdou, že prijatie každého jedného peňažného plnenia na základe takto
vygenerovaných falošných pokladničných dokladov priamo preukázané nebolo. V súhrne však aj podľa
kasačného súdu vykonané dokazovanie orgánmi verejnej správy ich skutkové závery dostatočne
podporuje, a preto aj túto námietku sťažovateľa vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú. [k iným
namietaným vadám konania]“

95. V závere kasačnej sťažnosti sťažovateľ napádal závery správneho súdu týkajúce sa v žalobe
namietaných procesných pochybení daňových orgánov v rámci daňovej kontroly, resp. vyrubovacieho
konania bližšie opísané v odsekoch 38 až 40 odôvodnenia tohto rozsudku.

96. Vo vzťahu k týmto námietkam kasačný súd poukazuje na to, že súd nie je povinný domýšľať
dôvody miesto účastníka, ktorý sám je povinný preukázať svoje tvrdenia dôveryhodným spôsobom.
Súd nie je povinný ani nahrádzať povinnosť účastníka súdneho konania a vyhľadávať argumenty alebo
dôkazy, ktoré potvrdzujú účastníkom tvrdené avšak ničím nepreukázané skutočnosti. Zároveň, pokiaľ
účastník tvrdí, že došlo v konaní pred orgánom verejnej správy k procesným pochybeniam, je povinný

uvedené tvrdenie dať do logického súvisu s potenciálnym následkom - nezákonnosťou rozhodnutia
právneho orgánu. Bolo by preto podľa názoru kasačného súdu nad rámec potrebného odôvodnenia
zaoberať sa podrobnejšie námietkami sťažovateľa k vadám týkajúcich sa neuvedenia sídla správcu
dane v protokole z daňovej kontroly, k nesúhlasu sťažovateľa so spôsobom vedenia výsluchov v rámciústneho pojednávania a že o námietke zaujatosti zamestnanca mal príslušný orgán rozhodnúť pred
vykonaním sporných úkonov týmto zamestnancom.

97. Len vo všeobecnosti kasačný súd poznamenáva, že nedostatok v označení sídla správcu dane
(uvedenie len adresy pobočky) bolo v rozpore s § 47 písm. a) Daňového poriadku, avšak nijako nebol
spôsobilý vyvolať nezákonnosť rozhodnutí napadnutých správnou žalobou. Toto formálne pochybenie
sa nijako nedotýkalo právnej sféry sťažovateľa, pretože tým nijako nebol ovplyvnený obsah úkonu
správcu dane týkajúci sa veci samej a sťažovateľ voči podstatným skutočnostiam uvedeným v protokole

mohol zaujať procesne adekvátnym spôsobom stanovisko a brániť svoje práva. Výpovede svedkov
vykonané v konaní (dňa 09.10.2019) nemožno považovať za nezákonne získaný dôkaz, ako to bez
ďalšej konkrétnej argumentácie namietal sťažovateľ. Pokiaľ ide o namietaný postup pri sťažovateľom
vznesenej námietky zaujatosti, sťažovateľ neuviedol priamo dôvod nezákonnosti úkonov vykonaných po
vznesenej námietke zaujatosti. Navyše z obsahu námietky zaujatosti vyplýva, že sa týkali procesného
postupu v rámci ústneho pojednávania a týmto námietkam nebolo vyhovené.

98. Kasačný súd záverom konštatuje, že skutkové zistenia orgánov verejnej správy považuje za
správne. V hodnotení vykonaných dôkazov zo strany správcu dane, resp. žalovaného neidentifikoval
žiadne také pochybenie, nelogickosť, účelovosť alebo opomenutia, ktoré by dopadali na ich vecnú
správnosť, resp. zákonnosť. Následne potom nekonal nezákonne ani správny súd, ak tieto hodnotenia

a závery orgánov verejnej správy akceptoval. Technická expertíza nepochybne potvrdila, že sťažovateľ
systém ERP používal aj na tvorbu falošných pokladničných dokladov v režime Hotovosť*. Skutočnosť,
že funkcionalitu Hotovosť* sťažovateľ vo svojom systéme mal, potvrdzuje technická expertíza a aj
svedecké výpovede potvrdzujúce vizuál displeja systému používaného sťažovateľom. Tieto výpovede
tiež potvrdili alebo aspoň nevylúčili používanie funkcie Hotovosť*. Dôkazom toho, že funkcionalita

Hotovosť* používaná bola je to, že v systéme boli zistené kompletné vyobrazenia týchto falošných
pokladničných dokladov, čo podľa súvisiaceho odborného záveru znamená, že tieto doklady museli byť
vytlačené. I keď priamymi dôkazmi nebolo preukázané, že by sa v prevádzke sťažovateľa v príslušnom
zdaňovacom období fyzicky nachádzala nefiskálna tlačiareň, dôkazom toho, že predmetné doklady
museli byť vytlačené je už samotný záver odborníkov, ktorí vypracovali technickú expertízu a G.. X.

(za spoločnosť dodávateľa systému ERP) v tom zmysle, že ak by predmetné doklady vytlačené neboli,
v systéme by sa neukladali ich celé kópie, ale len údaje o nich. Vzhľadom na uvedené je potom
bez väčšej relevancie, či svedkovia (zamestnanci sťažovateľa) výslovne potvrdili používanie funkcie
Hotovosť* alebo nie, príp. tlač týchto dokladov na nefiskálnom zariadení. Technickou expertízou bolo
preukázané, že v čase 30.06.2008 do 23.10.2017 takéto doklady tlačené boli, keď tento časový úsek

zahŕňa aj august 2015, ktorý je relevantným zdaňovacím obdobím pre účely tohto súdneho konania.
Predmetné doklady bolo pritom možné jednoznačne identifikovať kvôli príznaku (*) a takto určiť aj
rozdiel v tržbách, ktoré neboli zo strany sťažovateľa (pre účely jeho daňových povinností) priznané.
V kasačnej sťažnosti sťažovateľ nevytýkal, že by táto suma bola orgánmi verejnej správy nesprávne
kvantifikovaná (skôr vznesená námietka celej tabuľky spočívala na iných právnych skutočnostiach -

jej exporte zo systému - nie na nesprávnej kvantifikácii sumy, resp. konkrétnych položiek). To, že
doklady vytlačené cez funkcionalitu Hotovosť* neboli zaznamenávané do fiskálnej pamäte (a teda neboli
predmetom zdaňovania) opäť preukázala samotná technická expertíza, a to aj v spojení s kontrolnými
nákupmi realizovanými colníkmi dňa 23.10.2017 a nadväzujúcimi závermi miestneho zisťovania z tohto
dňa. Kasačný súd nesúhlasil s tvrdením sťažovateľa, že nebolo preukázané, že za takto vystavené

doklady reálne utŕžil peňažné prostriedky (t. j. mal tržbu), ktorú nepriznal. Svedkovia v rámci svojich
výpovedí potvrdili, že každý doklad, ktorý vytlačili, odovzdávali zákazníkom a následne od nich prijímali
súvisiace peňažné plnenia. Ak teda bolo v konaní preukázané, že takéto doklady (Hotovosť*) vytlačené
boli (keďže sa našli v pamäti systému ako vyobrazenia kompletného dokladu, nielen údaje o nich a
ich používanie funkcie Hotovosť* nevyvrátili ani samotní svedkovia), potom vyhlásenie zamestnancov,

že každý doklad zákazníkovi odovzdávali a že za každý doklad prijímali platbu, nepochybne zahŕňa
aj doklady vystavené v režime Hotovosť* (falošné pokladničné doklady). Falošné pokladničné doklady
boli z grafického hľadiska takmer identické s reálnymi (zákonnými) pokladničnými dokladmi, bol na
nich použitý mierne modifikovaný font, obsahovali ochranný znak MF SR a pod. Kontrolné nákupy
zo dňa 23.10.2017 preukázali, akým spôsobom bola táto aktivita sťažovateľom realizovaná a i keď

tieto kontrolné nákupy nie sú priamym dôkazom vo vzťahu k príslušnému zdaňovaciemu obdobiu,
ich výsledky sú relevantné napr. v tom zmysle, že priamym zisťovaním v prevádzke sťažovateľa bolo
identifikované, akým spôsobom fungovala funkcionalita Hotovosť* v ERP sťažovateľa, keď vzhľadom
na rovnaké technické atribúty a zistenia vzťahujúce sa k tomuto systému, tieto sú relevantné aj vovzťahu k príslušnému zdaňovaciemu obdobiu vzhľadom na relevantný časový úsek en bloc 30.06.2008
- 23.10.2017. Kasačný súd poukazuje na to, že samotná povinnosť zaplatiť daň vzniká daňovému
subjektu/platiteľovi dane už len tým, že na doklade o nákupe uvedie údaj o dani, čo v súdenej veci

splnené bolo (§ 69 ods. 4 zákona o DPH - „Každá osoba, ktorá, uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o
predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň.“). Podľa kasačného súdu, dôkazy, ktoré správne orgány vo veci
vykonali, ich závery dostatočne preukazujú. Naopak, sťažovateľ v priebehu daňovej kontroly a ani vo
vyrubovacom konaní neprodukoval žiadne také dôkazy, ktoré by podozrenia/pochybnosti správcu dane
o tom, že tržby získané na základe dokladov Hotovosť* naozaj nemal, resp. že tieto plnenia prijal tak,

že ich nezdanil, keďže obišli fiskálny systém ERP. Tu je potrebné doplniť, že vyrubovacie konanie nie je
trestným konaním, správca dane nepreukazuje sťažovateľovi vinu, neukladá mu sankciu a pod., a preto
je legitímne a v súlade so zákonom, aby v prípade, keď správca dane dostatočne spochybnil pravdivosť,
úplnosť, resp. správnosť dokladov daňového subjektu (sťažovateľa) použitých pre účely správneho
určenia daňovej povinnosti, resp. nadväzujúcej daňovej kontroly, aby tieto pochybnosti daňový subjekt
kvalifikovane vyvrátil, čo sa však v súdenej veci nestalo. Prípadné formálne nedostatky vo vyhotovení

protokolu z daňovej kontroly, rozhodnutí správcu dane, resp. sťažovateľom namietané procesné vady,
s ktorými sa správne orgány, ako aj správny súd dostatočne vysporiadali, a ktoré závery kasačný
sťažovateľ v texte kasačnej sťažnosti napadol viac-menej iba vo všeobecnej rovine (nesúhlasom), nie
podrobnejšou právnou argumentáciou, boli podľa kasačného súdu posúdené správne a nedosahovali
takú intenzitu, aby odôvodňovali zrušenie právoplatného rozhodnutia žalovaného.

99. Na základe vyššie uvedených skutočností kasačný súd konštatuje, že správny súd sa posudzovanou
vecou zaoberal dôsledne. Vysporiadal sa s podstatnými námietkami sťažovateľa a vyvodil správne
skutkové aj právne závery, ktoré náležite odôvodnil, pričom dospel k správnym a nepochybným záverom
o zákonnosti preskúmavaného rozhodnutia. Na základe uvedených zistení kasačný súd nepovažuje

sťažnostné body kasačnej sťažnosti za opodstatnené, a preto podľa § 461 SSP kasačnú sťažnosť ako
nedôvodnú zamietol.

100. O náhrade trov kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd tak, že sťažovateľovi, ktorý
v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal a

žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona.

101. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP
v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.