Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa utorok 14. január 2025

Súd: Správny súd v Košiciach
Spisová značka: 4Sf/7/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0924100147
Dátum vydania rozhodnutia: 14. 01. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Radovan Turčík

ECLI: ECLI:SK:SpSKE:2025:0924100147.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Košiciach, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Radovana Turčíka, členov senátu

Mgr. Jany Fandákovej LLM. a JUDr. Renáty Smajdovej, v právnej veci žalobcu: LUMARKT, s.r.o., so
sídlom Hutnícka 1, 040 01 Košice, IČO: 36 216 631, právne zastúpený: JUDr. Eugen Kostovčík, advokát,
so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky,
so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
103153676/2023 zo dňa 19.12.2023, takto

r o z h o d o l :

I. Žalobu z a m i e t a.

II. Žalovanému n e p r i z n á v a voči žalobcovi nárok na náhradu trov konania.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Administratívne konanie
/daň z pridanej hodnoty - zdaňovacie obdobie január 2021/

1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na daň z
pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január 2021. [Daňová kontrola u žalobcu
sa začala dňa 17.08.2021. Rozhodnutím správcu dane zo 17.01.2022 bola kontrola prerušená odo

dňa 20.01.2022 z dôvodu výkonu daňovej kontroly u spoločnosti K-TOM FOOD s.r.o., ktorá bola
deklarovaným dodávateľom žalobcu v januári 2021 a podľa oznámenia správcu dane z 05.09.2022
pominuli dôvody prerušenia dňa 23.08.2022. Daňová kontrola skončila dňa 16.03.2023 doručením
protokolu z kontroly č. 100689549/2023 zo dňa 01.03.2023].

2. Vo vyrubovacom konaní správca dane rozhodnutím č. 102288719/2023 zo dňa 08.09.2023 vyrubil
žalobcovi rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie január 2021 v sume 92.967,58 Eur, ktoré rozhodnutie

bolo na odvolanie žalobcu potvrdené rozhodnutím Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky
(žalovaného) č. 103153676/2023 zo dňa 19.12.2023, doručeným žalobcovi dňa 03.01.2024 (ďalej aj
„napadnuté rozhodnutie“).

3. Rozdiel dane bol žalobcovi vyrubený pre neuznanie práva na odpočet DPH v sume 92.967,58 Eur v
zdaňovacom období január 2021 z dodania tovaru (kávy Jacobs Kronung v 500 g balení) od dodávateľa
K-TOM FOOD s.r.o., IČO: 51 451 280, so sídlom Moyzesova 50, 040 01 Košice podľa dodávateľských

faktúr (č. 20210018, dátum dodania 05.01.2021, základ dane 93.096,00 Eur, DPH 18.619,20 Eur, č.
20210027, dátum dodania 08.01.2021, základ dane 92.955,93 Eur, DPH 18.591,19 Eur, č. 20210053,
dátum dodania 15.01.2021, základ dane 93.020,58 Eur, DPH 18.604,12 Eur, č. 20210072, dátum
dodania 19.01.2021, základ dane 90.962,39 Eur, DPH 18.592,48 Eur, č. 20210086, dátum dodania22.01.2021, základ dane 92.895,59 Eur, DPH 18.579,12 Eur v spojení s dobropisom č. D00012021,
dátum dodania 22.01.2021, základ dane -92,67 Eur, DPH -18,53 Eur), a to z dôvodu daňového podvodu.

4. Správca dane a žalovaný svoje závery aj v nadväznosti na priebeh a výsledky daňovej kontroly v
podstatnej časti vymedzili takto:

- Správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
január 2021, ktorá sa začala 17.08.2021. Daňová kontrola bola prerušená od 20.01.2022 do 23.08.2022

z dôvodu výkonu daňovej kontroly u spoločnosti K-TOM FOOD s.r.o., ktorá bola priamym dodávateľom
žalobcu a skončená bola doručením protokolu žalobcovi dňa 16.03.2023.
- Správca dane po rozsiahlom dokazovaní vykonanom v procese daňovej kontroly v protokole o kontrole
a následne v prvostupňovom rozhodnutí konštatoval záver o preukázaní daňového podvodu ako dôvodu
odopretia odpočtu z označených zdaniteľných obchodov žalobcu.
- K daňovému úniku podľa správnych orgánov došlo z dôvodu daňového podvodu v podvodnom reťazci

zdaniteľných obchodov s kávou Jacobs Kronung: ECHO PINKY s.r.o. (SK) › MDR Trade s.r.o. (SK) ›
K-TOM FOOD s.r.o. (SK) › žalobca LUMARKT s.r.o. › KONSTA SPLENDID S.R.L. (RO).
- K daňovému úniku v tomto reťazci podľa správcu došlo tak, že na prvom stupni reťazca /ECHO PINKY
s.r.o. (SK) › MDR Trade s.r.o. (SK)/ prebehla fakturácia za dodanie kávy, daň z týchto fakturovaných
dodaní prvá spoločnosť nepriznala a neuhradila, pričom druhá spoločnosť si z nich uplatnila odpočet

dane.
- Skutočnosť, že daňový únik vznikol v súvislosti s daňovým podvodom a teda ide o reťazce
zdaniteľných obchodov postihnutých daňovým podvodom vymedzil správca dane radom zistených
skutočností. Obdobne radom zistených skutočností týkajúcich sa nedostatočnej obozretnosti žalobcu
pri realizovaných zdaniteľných odchodoch vymedzil aj naplnenie vedomostnej zložky účasti žalobcu na

daňovompodvodeakopodmienkyodopretiaodpočtupredaňovýpodvod. [Pozn.súdu: žalobcomneboli
v jeho žalobnej argumentácii vymedzené také žalobné námietky, ktorými by rozporoval tieto skutočnosti
vo vzťahu k preukázaniu daňového podvodu, preto tieto nie sú podrobne súdom uvádzané].
- Žalovaný sa v odvolacom konaní stotožnil so závermi správcu dane a nevyhodnotil ako dôvodné
odvolacie námietky žalobcu.

II.
Súdne konanie

5. Správnou žalobou doručenou dňa 26.02.2024 Správnemu súdu v Košiciach (ďalej aj „správny

súd“) sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného (za zdaňovacie obdobie január 2021) č.
103153676/2023zodňa19.12.2023aajrozhodnutiaDaňovéhoúraduKošiceč.102288719/2023zodňa
08.09.2023 a vrátenia veci na ďalšie konanie. Žalobca sa samostatným podaním doručeným správnemu
súdu 06.06.2024 domáhal priznania odkladného účinku správnej žalobe, ktorému návrhu správny súd
uznesením zo dňa 01.10.2024 vyhovel a priznal odkladný účinok žalobe.

6. Žalobca namieta, že napadnuté rozhodnutie nemá oporu v zákone, porušuje jeho práva a právom
chránené záujmy, vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, došlo ním k podstatnému
porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie
nezákonného rozhodnutia vo veci samej a rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a

nedostatok dôvodov, a to v podstatnej časti žalobných bodov z nasledovných dôvodov:

- Podľa žalobcu správca dane prekročil zákonnú jednoročnú lehotu trvania daňovej kontroly ustanovenú
v § 46 ods. 10 Daňového poriadku tak, že pominutie dôvodov prerušenia daňovej kontroly (ktorá bola
prerušená od 20.01.2022 z dôvodu prebiehajúcej daňovej kontroly u dodávateľa žalobcu - spoločnosti K-

TOM FOOD, s.r.o. za zdaňovacie obdobie január 2021, a to do ukončenia tejto daňovej kontroly) ustálil
až dňom 23.08.2022, ktorým dňom je datovaný úradný záznam správcu dane vykonávajúceho daňovú
kontrolu v označenej spoločnosti o ukončení daňovej kontroly a nie dňom 18.08.2022, ktorým dňom
došlo k zániku označenej spoločnosti jej výmazom z obchodného registra. Podľa žalobcu správca dane
a v nadväznosti na jeho odvolaciu námietku aj žalovaný nesprávne ustálil moment ukončenia daňovej

kontroly, až vydaním úradného záznamu. S poukazom na ust. § 61 ods. 1 písm. b), ods. 4 a ods. 5
Daňového poriadku, žalobca zdôrazňuje, že prerušenie daňovej kontroly je podmienené existenciou
dôvodov prerušenia a ak tieto dôvody pominuli, správca dane musí z vlastného podnetu pokračovať vo
výkone daňovej kontroly. Podľa žalobcu prístup správcu dane a žalovaného k aplikácii právnej normy jev rozpore s jej znením a zmyslom a popiera jej účel a význam, ak pominutie dôvodov prerušenia daňovej
kontroly spájajú so spísaním úradného záznamu o ukončení daňovej kontroly u označenej spoločnosti
a nie s jej zánikom, výmazom z obchodného registra. Na základe toho má žalobca za to, že v období od

18.08.2023 do 23.08.2023 prerušenie kontroly nebolo dôvodné, čím vzhľadom na začatie kontroly dňa
17.08.2021 a jej skončenia dňa 16.03.2023 bola prekročená zákonná jednoročná lehota jej trvania, čím
protokol z daňovej kontroly nadobudol charakter nezákonne získaného dôkazu čo zakladá nezákonnosť
samotného rozhodnutia správcu dane a následne žalovaného.

- Žalobca ďalej namieta nepreukázanie daňového podvodu a v súvislosti s tým nesprávne právne
závery a nepreskúmateľnosť a nedostatok dôvodov napadnutého rozhodnutia. Poukazuje na rozpor
medzi tvrdením žalovaného, že správca dane nespochybnil materiálnu podstatu plnenia v zistenom
dodávateľskom reťazci a z jeho rozhodnutia nevyplýva, že by tovar neexistoval v tomto reťazci počnúc
spoločnosťou ECHO PINKY s.r.o. až po KONSTA SPLEMDID S.R.L., na jednej strane. Na druhej
strane však uvádza, že z daňovej kontroly u spoločnosti MDR Trade s.r.o. sa nepotvrdilo, že tovar

táto spoločnosť nadobudla od spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. a neexistujú dôkazy preukazujúce reálne
dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúrach pre kontrolovaný daňový subjekt MDR Trade s.r.o.
Žalobca preto s poukazom na rozhodnutie Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 154/05 namieta vnútornú
rozpornosť, protirečivosť dôvodov rozhodnutia vo vzťahu k výroku rozhodnutia, také odôvodnenie podľa
neho nedáva zmysel, čo činí rozhodnutie žalovaného nepreskúmateľným a nezrozumiteľným.

- Podľa žalobcu správca dane ustálil daňový únik tak, že k nemu došlo v spoločnosti ECHO PINKY s.r.o.
za zdaňovacie obdobie január 2021 vykázaním dodania tovaru v sume 12.252,17 Eur pre odberateľa
MDR Trade s.r.o. na základe vystavených faktúr bez odvedenia dane z tohto dodania v sume 2.450,43
Eur. S poukazom na kritéria odopretia odpočtu dane pre účasť na daňovom podvode vymedzené

v rozhodnutí Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/31/2016 žalobca uvádza, že kritérium preukázania
daňového úniku pozostáva z dvoch zložiek a v danom prípade mal správca dane dôkaznú povinnosť
preukázať nielen vznik daňového úniku v spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. neodvedením dane v sume
2.450,43 Eur, ale aj to, že tento vznikol pri zdaniteľných obchodoch s kávou v reťazci ECHO PINKY s.r.o.
-MDRTrades.r.o.-K-TOMFOODs.r.o.-ažalobca.Podľažalobcuuvedenésprávcomdanepreukázané

nebolo, nakoľko v spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. nebolo možné vykonať daňovú kontrolu, daň bola
preto určená podľa pomôcok, pri ktorom spôsobe určenia dane sa dokazovanie nevykonáva. Ďalej z
daňovej kontroly v spoločnosti MDR Trade s.r.o. sa nepotvrdilo, že tovar táto spoločnosť nadobudla od
ECHO PINKY s.r.o. Preto podľa žalobcu nie je zrejmé na základe akej úvahy dospel správca dane k
záveru, že údaje v daňovom priznaní ECHO PINKY s.r.o. o dodaní tovaru v sume v 12.252,17 Eur boli

za dodanie kávy pre MDR Trade s.r.o.

- Žalobca namieta, že daňový únik ustálený v predmetnej veci správcom dane nie je dôsledkom
podvodného konania. V tejto súvislosti poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp.
zn. 1Sžfk/56/2020 z 29.03.2023, v zmysle ktorého v prípade daňového podvodu ide o situácie, v ktorých

hmotnoprávne podmienky priznania práv v zásade nie sú sporné. Ďalej dôvodí, že podľa výsledkov
daňovej kontroly v spoločnosti MDR Trade s.r.o. bola preukázaná fakturácia kávy medzi dodávateľom
ECHO PINKY s.r.o. a odberateľom MDR Trade s.r.o., no žalovaný výslovne uvádza, že neexitujú dôkazy
preukazujúce reálne dodanie tovaru medzi týmito spoločnosťami. Podľa žalobcu preto bola dôvodná
jeho odvolacia námietka, že správca dane nerozlišuje medzi nepriznaním odpočítania dane z dôvodu

porušenia zákona a z dôvodu podvodného konania, pričom ide o dve úplne odlišné situácie, ktoré nie je
možné zamieňať, s odlišným dokazovaním a rozložením dôkazného bremena. Pri podvodnom konaní na
rozdiel od porušenia zákona sú splnené hmotnoprávne podmienky pre odpočet dane, ku ktorým patrí aj
reálne dodanie tovaru, pričom v danom prípade na predchádzajúcom stupni obchodného reťazca medzi
spoločnosťami ECHO PINKY s.r.o. a MDR Trade s.r.o. hmotnoprávne podmienky splnené neboli. Preto

podľa žalobcu v danom prípade daňový únik nebol dôsledkom podvodného konania, ale išlo o porušenia
zákona, § 49 ods. 1 zákona o DPH, uplatnením odpočtu z fiktívnych plnení, pri ktorých nevznikla daňová
povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Podľa žalobcu z rozsudku Najvyššieho správneho súdu
SR z 15.11.2022, podľa ktorého ak správca dane poukáže na nesplnenie hmotnoprávnych podmienok
daňovým subjektom, následne už účasť na daňovom podvode nepreukazuje, je možné vyvodiť, že až

keď sa preukáže, že daňový únik je dôsledkom daňového podvodu, sa preukazujú ostatné podmienky
odopretia odpočtu pre účasť daňového subjektu na daňovom podvode. Preto podľa žalobcu ak sa
nepreukázala existencia hmotnoprávnej podmienky odpočtu, existencia tovaru, na predchádzajúcomobchodnom stupni, neprichádza do úvahy tvrdiť, že sa žalobca vedome, či nevedome zúčastnil na
podvodnom reťazci zdaniteľných obchodov.

- Na záver žalobca s poukazom na závery formulované Ústavným súdom SR o požiadavke objektivity
postupu orgánov verejnej správy pri rozhodovaní, spochybňuje objektívnosť ich postupu v danej veci,
keď daňový únik u spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. vo výške 2.450,43 Eur za január 2021 posúdili ako
daňový podvod, o ktorom žalobca mal, alebo mohol vedieť a neuznali mu odpočet z faktúr za dodanie
kávy od jeho dodávateľa K-TOM FOOD s.r.o. vo výške 92.967,58 Eur. Pritom ostalo mimo pozornosti

správnych orgánov, že odberateľ spoločnosť MDR Trade s.r.o. z faktúr od svojho odberateľa ECHO
PINKY s.r.o. si za uvedené zdaňovacie obdobie uplatnil za neexistujúci tovar odpočítanie dane v sume
245.298,24 Eur.

- Podľa žalobcu správne orgány účelovo neobjasnili skutočný mechanizmus daňového úniku a ustálili,
že išlo o podvodné konanie účastníkom ktorého bol žalobca, pretože takto ide o najjednoduchší spôsob

ako kompenzovať nevymožiteľnú daň od subjektov ECHO PINKY s.r.o., MDR Trade s.r.o. a K-TOM
FOOD s.r.o..

7. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 05.09.2024 žalobné body hodnotil ako nedôvodné s poukazom
a zhrnutím dôvodov svojho rozhodnutia, pričom zdôraznil, že zistenie a posúdenie skutkového stavu a

prijaté závery o nepriznaní odpočtu z dôvodu účasti žalobcu na daňovom podvode sú vecne správne.
Taktiež zotrval na záveroch svojho rozhodnutia o nedôvodnosti pôvodne odvolacej (potom žalobnej)
námietky o nesprávnom ustálení zániku dôvodu prerušenia daňovej kontroly.

8. Žalobca v replike zo dňa 14.10.2024 zotrval na dôvodnosti svojich žalobných námietok, ktoré v reakcii

na vyjadrenie žalovaného opätovne zhrnul a zdôraznil.

9. Žalovaný v duplike zo dňa 13.11.2024 zdôraznil preukázanosť daňového podvodu, ako aj riadne
vysporiadanie sa so všetkými odvolacími námietkami žalobcu.

10. Na pojednávaní konanom dňa 14.01.2025 účastníci, resp. ich právni zástupcovia zotrvali na
doterajších stanoviskách, ktoré na pojednávaní predniesli.

III.
Posúdenie veci správnym súdom

11. Správny súd v konaní o všeobecnej správnej žalobe (§ 177 a nasl. zákona č. 162/2015 Z. z. Správny
súdny poriadok /ďalej len „SSP“/) preskúmal napádané rozhodnutie, ako aj priebeh administratívneho
konania, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, všetko v medziach žalobných bodov (§ 134 ods. 1 a § 183
SSP) a po zistení, že žaloba bola podaná oprávnenou osobou (§ 178 ods. 1 SSP) v zákonom stanovenej

lehote (§ 181 ods. 1 SSP), na pojednávaní konanom dňa 14.01.2025 dospel k záveru, že žaloba nie
je dôvodná.

12. Predmetom prieskumu je rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane
o vyrubení rozdielu na DPH žalobcovi v sume 92.967,58 Eur za zdaňovacie obdobie január 2021 z

dôvoduneuznania práva naodpočítanieDPHzdodaniatovaru(kávyJacobsKronungv500gbalení)od
dodávateľa K-TOM FOOD s.r.o. podľa dodávateľských faktúr, a to z dôvodu účasti žalobcu na daňovom
podvode.

Vzťahujúca sa právna úprava a všeobecné východiská

13. Daň z pridanej hodnoty upravená zákonom o DPH je harmonizovanou daňou a je súčasťou právneho
rámca spoločného systému dane z pridanej hodnoty. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty je
upravený prameňmi práva Európskej únie predovšetkým Smernicou Rady 2006/112/ES z 28. novembra
2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „smernica o DPH“). Z uvedeného dôvodu

k aplikácii národných predpisov sa automaticky pridáva aplikácia relevantného európskeho predpisu,
a to nielen jeho textu, ale aj interpretácií podaných Súdnym dvorom Európskej únie (ďalej len „Súdny
dvor EÚ“).14. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikovaných záverov Súdneho dvora EÚ aj kasačného súdu
obmedzené len v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie
dane, alebo ak došlo k daňovému podvodu, alebo ak došlo k zneužitiu práva. V nadväznosti na to

je odlišná situácia aj pri znášaní dôkazného bremena. Kým pri preukázaní splnenia hmotnoprávnych
podmienok je nositeľom dôkazného bremena primárne daňový subjekt, v prípade daňového podvodu či
zneužití práva znáša dôkazné bremeno správca dane.

15. Danosť dôvodu neuznania práva na odpočítanie DPH pre zneužitia práva ako aj pre daňový

podvod, v zásade vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH sú splnené. Pritom
zneužitie práva a daňový podvod predpokladajú naplnenie odlišných skutočností, ktorých skúmanie v
zmysle judikovaných záverov Súdneho dvora EÚ podlieha odlišným testom. Teda vyššie označené tri
dôvody pre obmedzenie práva na odpočítanie DPH predpokladajú preukázanie skutočností, ktoré sú pri
jednotlivých dôvodoch odlišné, a v zásade je vylúčené, aby mohol byť splnený ktorýkoľvek z uvedených
troch dôvodov obmedzenia práva na odpočítanie DPH súčasne s iným dôvodom.

16. Judikatúra Súdneho dvora EÚ podvodom na DPH označuje najmä situácie, v ktorých jeden z
účastníkov neodvedie štátnej pokladnici vybranú daň a ďalší si ju odpočíta, a to za účelom získania
zvýhodnenia, ktoré je v rozpore s účelom harmonizovanej úpravy, pretože uskutočnené operácie
nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam [rozsudky z 12. 1. 2006 v spojených veciach Optigen

Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidácii) a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs
& Excese , Zb. rozh. s. I-483 (ďalej len „vec Optigen“), zo 6. 7. 2006 v spojených veciach Axel Kittel
proti Belgickému štátu a Belgický štát proti Recolta Recycling SPRL, C-439/04 a C-440/04, Zb. . rozh. s.
I-6161),az21.6.2012vspojenýchveciachMahagebenkftaA.B.,C-80/11aC-142/11].Zatakéhostavu
je potom z hľadiska posúdenia nároku na odpočet dane rozhodné posúdenie všetkých objektívnych

okolností vykázanej transakcie.

17. Okrem objektívnych okolností je potrebné posúdiť aj subjektívnu stránku konania, teda vedomosť
subjektu uplatňujúceho odpočet dane o daňovom podvode. Vo veci Optigen je zdôraznené, že nárok na
odpočet dane nemôže byť dotknutý tým, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná

transakcia zaťažená skutočnosťami, o ktorých platiteľ nevie alebo nemôže vedieť. Zavedenie systému
zodpovednosti bez zavinenia by totiž prekračovalo rámec toho, čo je nevyhnutné na ochranu platieb do
verejného rozpočtu (porov. rozsudky z 11. 5. 2006 vo veci Federation of Technological Industries a i.,
C-384/04, Zb. rozh. s. I-4191, bod 32, ako aj z 21. 2. 2008 vo veci Netto Supermarkt, C-271/06, Zb..

18. Z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Axel Kittel možno vyvodiť kritériá pre posúdenie účasti
daňového subjektu na daňovom podvode (nedovolenom daňovom úniku) na účely rozhodnutia o
pripustení uplatnenia práva na právo na odpočítanie dane. Axel Kittel test pozostáva zo štyroch
podmienok, pričom nesplnenie akejkoľvek z týchto podmienok znamená, že neboli splnené podmienky
na odmietnutie nároku na odpočet. Prvou podmienkou testu je existencia daňovej straty ku dňu

rozhodovania. Druhou podmienkou Axel Kittel testu je, že preukázaná existencia daňovej straty podľa 1.
podmienky testu bola dôsledkom podvodného konania. Pre splnenie tretej podmienky Axel Kittel testu
je rozhodné, či podvodné konanie (2. podmienka), v dôsledku ktorého vznikla daňová strata / únik (1.
podmienka), bolo spojené s obchodnými transakciami daňového subjektu. Napokon podľa 4. podmienky
Axel Kittel testu je potrebné preukázať, či daňový subjekt vedel alebo pri vynaložení náležitej opatrnosti

mohol vedieť o spojení podvodného konania s jeho obchodnými transakciami (3. podmienka).

19. Dôkazné bremeno vo vzťahu ku všetkým kritériám, ktorých preukázanie je predpokladom odopretia
odpočtu dane z dôvodu účasti daňového subjektu na daňovom podvode zaťažuje správcu dane.

K žalobným námietkam a ich dôvodnosti

20. Správny súd v prvom rade posúdil žalobcom vznesené žalobné námietky týkajúce sa
preskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia a zákonnosti procesného postupu správcu dane pokiaľ ide
o zachovanie zákonnej jednoročnej lehoty trvania daňovej kontroly, ktoré vyhodnotil ako nedôvodné.

K námietke nespreskúmateľnosti rozhodnutia21. K namietanej nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia správny súd uvádza, že napadnuté
rozhodnutie vyhodnotil ako zrozumiteľné, opierajúce sa o dostatok relevantných dôvodov vo vzťahu
k samotnému jeho výroku, žalovaný sa riadne a zrozumiteľne vysporiadal s odvolacími námietkami

žalobcu. Pokiaľ žalobca namietanou nepreskúmateľnosťou napadnutého rozhodnutia spochybňuje
správnosť vlastných právnych záverov žalovaného o preukázaní existencie podvodu na DPH, správny
súd zdôrazňuje, že nesúhlas s právnymi závermi žalovaného v spojení aj so závermi správcu dane,
nezávisle od vlastného posúdenia správnosti týchto záverov súdom, nie je spôsobilé založiť vadu
nedostatočnosti odôvodnenia a nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného.

K námietke nedodržania zákonnej lehoty trvania daňovej kontroly

22. Správca dane prerušil daňovú kontrolu vykonávanú u daňového subjektu LUMARKT, s.r.o. za
zdaňovacie obdobie január 2021 odo dňa 20.01.2022 z dôvodu vedenia daňovej kontroly u jeho
priameho dodávateľa K – TOM FOOD s.r.o.. Následne získal informácie z administratívneho spisu

daňového subjektu K - TOM FOOD s.r.o., o tom, že daňová kontrola u tejto spoločnosti bola mimoriadne
ukončená z dôvodu zániku kontrolovaného daňového subjektu jeho ex offo výmazom z obchodného
registra (k výmazu došlo dňa 18.08.2022), a to dňom spísania úradného záznamu o tejto skutočnosti
dňa 23.08.2022. V nadväznosti na to správca dane v daňovej kontrole vedenej voči žalobcovi ustálil,
že dôvody prerušenia daňovej kontroly pominuli dňom 23.08.2022.

23. Žalobca ako nosnú námietku vymedzil nedodržanie zákonnej jednoročnej lehoty trvania daňovej
kontroly, keď táto bola nedôvodne prerušená z dôvodu vedenia daňovej kontroly u priameho dodávateľa
žalobcu spoločnosti K-TOM FOOD s.r.o. aj po dni 18.08.2022, kedy došlo k zániku tejto spoločnosti
jej výmazom z obchodného registra, a to do 23.08.2022, ktorý deň bol podľa žalobcu správcom dane

nesprávne ustálený ako deň pominutia dôvodov prerušenia kontroly. Pričom podľa žalobcu dôvody
prerušeniapominulisamotnýmzánikomkontrolovanejspoločnostiK-TOMFOODs.r.o.dňom18.08.2022
nezávisle od toho, že v úradnom zázname správcu vykonávajúceho kontrolu tohto subjektu bol ako deň
ukončenia daňovej kontroly uvedený deň 23.08.2022.

24. Správny súd túto námietku žalobcu nehodnotil ako dôvodnú, nakoľko za stavu, ak dôvodom
prerušenie kontroly bolo vedenie inej daňovej kontroly – prebiehajúci proces inej daňovej kontroly, potom
pri posudzovaní pominutia dôvodov prerušenia je určujúce či tento proces stále prebieha a nie to, či
nastali také skutočnosti, ktoré zakladajú dôvod na ukončenie takto prebiehajúceho procesu. Teda to,
že nastala skutočnosť zakladajúca dôvod na ukončenie takto prebiehajúceho procesu daňovej kontroly,

v danom prípade zánik kontrolovaného subjektu, sama osebe ešte nezakladá pominutie dôvodov
prerušenia kontroly. Analogicky súd dáva do pozornosti, že aj v prípade súdnych či správnych konaní
samotný zánik ich účastníka, je alebo môže byť dôvodom pre ukončenie týchto konaní, ale k ukončeniu
nedochádza samotnou skutočnosťou zakladajúcou dôvod ich ukončenia ale až procesným rozhodnutím
o ukončení konania.

25.Zároveňvšakpodľanázorusprávnehosúduvprípadenečinnostičiprieťahovpriformálnomukončení
kontroly, kvôli vedeniu ktorej bola kontrola prerušená, nie je možné pri zohľadnení konkrétnych okolností
veci vylúčiť dôsledky takej nečinnosti, či prieťahov na samotnú dôvodnosť trvania prerušenia. O túto
situáciu však v danom prípade nešlo, keďže k formálnemu ukončeniu daňovej kontroly po dátume

zániku kontrolovaného subjektu K-TOM FOOD s.r.o. (dňa 18.08.2022, štvrtok) došlo obratom a nie v
neprimeranom čase (dňa 23.08.2022, utorok) už nehovoriac o prípadných časových odstupoch medzi
vykonaním a zverejnením zmien údajov v obchodnom registri.

K námietke nesprávnosti právnych záverov a preukázanosti daňového podvodu

26. Vzhľadom na nedôvodnosť vyššie posudzovaných námietok pristúpil správny súd k posúdeniu
žalobných námietok smerujúcich voči samotnej správnosti právnych záveroch žalovaného v spojení so
závermi správcu dane, ktoré si žalovaný osvojil.

27. V tejto súvislosti správny súd osobitne zdôrazňuje, že jeho prieskumná právomoc bola limitovaná
rozsahom a obsahom žalobcom formulovaných námietok.28. V nadväznosti na kritériá pre posúdenie účasti daňového subjektu na daňovom podvode podľa Axel
Kittel testu, ktoré sú vyššie uvedené, správny súd konštatuje, že z formulácie žalobných námietok nie
je možné ustáliť, že žalobca nenamieta samotný vznik daňového úniku (prvej podmienky Axel Kittel

testu), keď zhodne so závermi správcu dane uvádza, že k nemu došlo u spoločnosti ECHO PINKY
s.r.o. (prvého článku dodávateľského reťazca, pozn.).

29. K vymedzeniu daňového úniku je potrebné dodať, že správca dane (a zhodne žalovaný) v rámci
zodpovedania otázok Axel Kittel testu (strana 47 rozhodnutia správcu) uviedol, že zistil daňový únik

na dani z pridanej hodnoty z titulu neodvedenej dane, ktorý bol identifikovaný u daňového subjektu
ECHO PINKY s.r.o. (od 28.09.2021 SK SUCCESS - účtovná a poradenská s.r.o.), ktorý si nesplnil
daňovúpovinnosť.Avostatnejčastisvojhorozhodnutiauvádzazisteniaonepriznaníaneodvedenídane
spoločnosťou ECHO PINKY s.r.o. z dodávateľských faktúr, z ktorých bol spoločnosťou MDR Trade s.r.o.
(druhý článok dodávateľského reťazca, pozn.) uplatnený odpočet v sume 245.298,24 Eur. Konkrétne
správca dane (strana 14 rozhodnutia správcu) uvádza zistenie, že daňovým subjektom ECHO PINKY

s.r.o. bolo dňa 25.02.2021 podané daňové priznanie na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
január 2021, v ktorom vykázal dodanie tovaru a služby vo výške 12.252,17 Eur a DPH 20% vo výške
2.450,43 Eur a z uvedeného podľa správcu dane vyplýva, že DPH z vystavených faktúr za zdaňovacie
obdobie január 2021 pre daňový subjekt MDR Trade s.r.o. ním nebola priznaná a odvedená.

30. Žalobca v podanej žalobe označuje daňový únik u spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. za január
2021 sumou 2.450,43 Eur, ktorá zodpovedá ňou priznanej dani, túto ním označenú sumu daňového
úniku porovnáva s výškou jemu neuznaného odpočtu (92.967,58 Eur) z faktúr za dodanie kávy od jeho
dodávateľa K-TOM FOOD s.r.o. (tretí článok dodávateľského reťazca, pozn.) a zároveň uvádza, že
ostalo mimo pozornosti správnych orgánov, že spoločnosť MDR Trade s.r.o. z faktúr od ECHO PINKY

s.r.o. si uplatnila odpočítanie dane v sume 245.298,24 Eur.

31. Napriek tomu, že označené tvrdenia žalobcu a ním prezentované vymedzenie daňového úniku u
spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. nekorešpondujú s vymedzením daňového úniku zo strany správnych
orgánov, tieto nemajú charakter námietok spochybňujúcich preukázanosť samotného vzniku daňového

úniku u označenej spoločnosti. Preto správny súd nemal zákonnú možnosť ani povinnosť posudzovať
správnosť záverov správnych orgánov o existencii daňového úniku. Nezávisle od uvedeného správny
súd zdôrazňuje, že správcom dane (a zhodne žalovaným) prezentované dôkazy a na ich základe
učinenéskutkovézisteniadostatočnealogickyodôvodňujúexistenciudaňovéhoúnikuvidentifikovanom
reťazci zdaniteľných obchodov.

32. Žalobcom nebola namietaná ani tretia podmienka Axel Kittel testu, a to, že jeho zdaniteľné obchody z
ktorýchsiuplatňovalodpočetbolisúčasťousprávcomdaneoznačenéhoreťazcazdaniteľnýchobchodov,
ktoré podľa správcu charakterizuje podvodné konanie, preto ani vo vzťahu k tejto podmienke správny
súd nemal zákonnú možnosť ani povinnosť posudzovať správnosť záverov správnych orgánov.

33. Z obsahu žalobných námietok je zrejmé, že žalobca namietal preukázanosť daňového podvodu
nesplnením (nepreukázaním) druhej podmienky Axel Kittel testu, že daňový únik bol dôsledkom
podvodného konania.

34. Žalobca však žiadnym spôsobom nenamietal súhrn zistení správcu dane o okolnostiach transakcií
vo vymedzenom reťazci zdaniteľných plnení, ktorými správca dôvodil, že k vzniku daňového úniku došlo
z dôvodu podvodného konania v danom reťazci, súčasťou ktorého reťazca bol aj žalobca. Preto ani
túto časť záverov správcu dane a žalovaného pre absenciu žalobných námietok súd nemal zákonnú
možnosť ani povinnosť posudzovať.

35. Žalobca svoju námietku vo vzťahu k splneniu druhej podmienky Axel Kittel testu vymedzil výlučne
tým, že nebolo preukázané, že k vzniku daňového úniku v spoločnosti ECHO PINKY s.r.o. došlo
v dôsledku daňového podvodu, keďže nebolo preukázané, že tento únik vznikol pri zdaniteľných
obchodoch s kávou v reťazci ECHO PINKY s.r.o. - MDR Trade s.r.o. - K-TOM FOOD s.r.o. - a žalobca,

nakoľko na predchádzajúcom stupni obchodného reťazca medzi spoločnosťami ECHO PINKY s.r.o.
ako dodávateľom a MDR Trade s.r.o. ako odberateľom nebolo preukázané reálne dodanie tovaru –
kávy, ktorej dodanie bolo predmetom fakturácie medzi týmito spoločnosťami, a teda neboli preukázané
a splnené hmotnoprávne podmienky odpočtu dane. (Čo vyplýva jednak z toho, že v spoločnosti ECHOPINKY s.r.o. nebolo možné vykonať daňovú kontrolu, daň bola preto určená podľa pomôcok, pri ktorom
spôsobe určenia dane sa dokazovanie nevykonáva, ako aj z výsledkov daňovej kontroly v spoločnosti
MDR Trade s.r.o.). Podľa žalobcu, ak ku daňovému úniku došlo na skoršom stupni obchodného reťazca

v súvislosti s fakturáciou dodaní tovaru (nepriznaním a neodvedením dane a uplatnením odpočtu
tejto dane) bez preukázania reálneho dodania tovaru, t.j. bez splnenia zákonných (hmotnoprávnych)
podmienok odpočtu dane, potom dôvod tohto úniku nie je možné spájať s podvodným konaním, keďže
by to bolo rozporné s podstatou daňového podvodu, kde sú zákonné podmienky odpočtu splnené. A
podľa žalobcu vyplývajúc z koncepcie jeho argumentácie zjavne majú byť splnené na každom stupni

reťazca.

36. Správny súd bol preto vo svojom prieskume obmedzený na posúdenie takto formulovanej námietky,
ktorú vyhodnotil ako nedôvodnú.

37. Skutočnosť, že na niektorom stupni zisteného reťazca obchodov, vo vzťahu medzi konkrétnym

dodávateľom a odberateľom pri inej daňovej kontrole boli učinené závery o nepreukázaní
hmotnoprávnych podmienok odpočtu, napr. aj z dôvodu nepreukázania reálnej existencie tovaru a tým
fiktívnej fakturácie, či nepreukázanie reálneho dodania tovaru, ako ani samotná skutočnosť fiktívnej
fakturáciečinepreukázaniereálnehododaniatovarunaniektoromstupnizistenéhoreťazcaobchodov,aj
v spojení so vznikom daňového úniku v súvislosti s takou fakturáciou, nie je podľa názoru súdu spôsobilá

zvrátiťpreukázanosťtoho,žedaňovýúnikboldôsledkompodvodnéhokonaniaadanýobchodnýreťazec
je poznačený daňovým podvodom.

38. Žalobcom zdôrazňovaná a judikatúrou ustálená odlišnosť medzi dôvodom odopretia odpočtu pre
nesplnenie hmotnoprávnych a formálnych podmienok odpočtu a pre daňový podvod, a neprípustnosť

zamieňania týchto vzájomne sa vylučujúcich dôvodov, sú určujúce v konkrétnom obchodnom vzťahu
– zdaniteľnom obchode, oprávnenosť odpočtu z ktorého je predmetom posudzovania. Tieto východiská
všakpodľanázorusúduniejemožnévykladaťtak,akotočinížalobcavosvojich námietkachanaplnenie
druhej podmienky Axel Kittel testu – existencie daňového úniku v dôsledku daňového podvodu
podmieňovať splnením hmotnoprávnych podmienok odpočtu na každom článku reťazca zdaniteľných

obchodov, či pri krížovej fakturácii na niektorom stupni reťazca.

39. Nakoniec správny súd nemal zákonnú možnosť ani povinnosť posudzovať preukázanosť
vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom podvode (štvrtej podmienky Axwl Kittel testu), ak
žalobca žiadne konkrétne námietky v tomto smere nevzniesol a nenamietal skutočnosti, ktorými

správne orgány dôvodili naplnenie vedomostnej zložky, a to ani per eventum pre prípad neakceptovania
dôvodnosti jeho primárnej námietky. Žalobca sa len obmedzil na konštatovanie, že ak sa nepreukázala
existencia hmotnoprávnej podmienky odpočtu, existencia tovaru, na predchádzajúcom obchodnom
stupni, neprichádza do úvahy tvrdiť, že sa žalobca vedome, či nevedome zúčastnil na podvodnom
reťazci zdaniteľných obchodov.

Záver a rozhodnutie o trovách konania

40. Z vyššie uvedených dôvodov správny súd žalobu v celom rozsahu podľa § 190 SSP zamietol ako
nedôvodnú. (výrok I)

41. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 168 SSP, a pretože žalobca nemal v konaní ani len
čiastočný úspech a keďže v konaní úspešnému žalovanému nevznikli žiadne odôvodnené trovy, ktoré
by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať, správny súd mu nárok na ich náhradu voči žalobcovi
nepriznal. (výrok II)

42. Rozsudok bol prijatý v senáte pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať v lehote jedného mesiaca od
jeho doručenia na Správny súd v Košiciach.

Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť. (§ 443 ods. 5 SSP)Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom.
Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané
advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak a/ má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho

zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské
právnické vzdelanie druhého stupňa, b/ ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/,
c/ je žalovaným Centrum právnej pomoci. (§ 449 ods. 1, 2 SSP)
V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému
správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka

konania) uviesť
a/ označenie napadnutého rozhodnutia,
b/ údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c/ opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d/ návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.
(§ 445 ods. 1, 2 SSP).
Podanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci
samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne
doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak

sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na
dodatočnédoručeniepodanianevyzýva.Kpodaniukolektívnehoorgánumusíbyťpripojenérozhodnutie,
ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. (§ 56 SSP)
Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil
zákon tým, že

a/ na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,
b/ ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,
c/ účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a
nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,
d/ v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,

e/ vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd,
f/ nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,
g/ rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,
h/sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,

i/ nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo
j/ podanie bolo nezákonne odmietnuté. (§ 440 ods. 1 SSP)
Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g/ až i/ Správneho súdneho poriadku sa vymedzí
tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva
nesprávnosťtohtoprávnehoposúdenia.Dôvodkasačnejsťažnostinemožnovymedziťtak,žesťažovateľ

poukáže na svoje podania pred správnym súdom. (§ 440 ods. 2 SSP)