Rozsudok – Ostatné ,
Zmeňujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 30. január 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 5Sfk/75/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2021200303
Dátum vydania rozhodnutia: 30. 01. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Petra Príbelská

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:2021200303.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry

Príbelskej, PhD., a členov senátu Mgr. Petra Macha, PhD. (spravodajca) a JUDr. Juraja Vališa, LL.M.,
v právnej veci žalobcu: G.. T. H., A. XX. Y. XXXX, X. X.T. A. X. XXX/XX, W., zastúpený: TOMANÍČEK
& PARTNERS s. r. o., so sídlom: Sládkovičova 6, Žilina, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného
č. 101998850/2021 z 21. októbra 2021 a rozhodnutia Daňového úradu Trnava č. 101042621/2021 z 15.
júna 2021, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/141/2021-59
z 8. marca 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky mení rozsudok Krajského súdu v Trnave č. k.
20S/141/2021-59 z 8. marca 2023 tak, že zrušuje rozhodnutie žalovaného č. 101998850/2021 z 21.
októbra 2021 a rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 101042621/2021 z 15. júna 2021, a vec vracia
Daňovému úradu Trnava na ďalšie konanie.

II. Sťažovateľovi sa p r i z n á v a voči žalovanému nárok na úplnú náhradu trov konania na krajskom
súde a na kasačnom súde.

o d ô v o d n e n i e :

I. Administratívne konanie

1. Žalovaný rozhodnutím č. 101998850/2021 z 21.10.2021 (ďalej „preskúmavané rozhodnutie“) potvrdil
rozhodnutie Daňového úradu Trnava (ďalej „správca dane“) č. 101042621/2021 z 15.06.2021 (ďalej
„prvostupňové rozhodnutie“), ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane v sume 57.632,06 € na dani z
pridanej hodnoty (ďalej „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie október 2014.

2. Spomenutými rozhodnutiami bol zakončený postup správcu dane, ktorý začal dňa 16.01.2020

opätovnú daňovú kontrolu DPH za zdaňovacie obdobia august 2014 až december 2014.

3.Daňbolaurčenápodľapomôcok,pretožesprávcadaneskonštatoval,žežalobcaneumožnilvykonanie
daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 1 Daňového poriadku, keď nepredložil účtovné a daňové doklady,
a tým bola splnená podmienka podľa § 48 ods. 1 písm. c) Daňového poriadku pre taký postup.

4. Žalovaný s poukazom na § 49 ods. 2 Daňového poriadku považoval za bezpredmetné odvolacie

námietky žalobcu, že správca dane využil len časť informácií z kontrolných výkazov žalobcu, pretože
tieto námietky nesmerovali proti nedodržaniu zákonných podmienok pre použitie ustanovenia § 48
Daňového poriadku.II. Konanie pred správnym súdom

5. Správny súd zamietol správnu žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia preskúmavaného

rozhodnutia.

6. Správny súd uviedol, že naplnenie zákonných podmienok pre určenie dane podľa pomôcok v konaní
nebolo medzi účastníkmi sporné, žalobca ho nespochybnil žiadnou zo svojich žalobných námietok
spočívajúcich v tvrdeniach o nesprávnom postupe správnych orgánov pri samotnom určení dane

podľa pomôcok - nezohľadnení dokladov (inak dostatočne neidentifikovaných), ktorými mal podľa
žalobcu správca dane disponovať už z predchádzajúcej daňovej kontroly a nevykonaní (rovnako
neidentifikovaných) dôkazov. V konečnom dôsledku podľa správneho súdu naplnenie podmienok
určenia dane podľa pomôcok žalobca zrozumiteľne nenamietal ani v obsahu svojho odvolania proti
prvostupňovému rozhodnutiu, keď správcovi dane primárne vytýkal nezohľadnenie všetkých pomôcok,
ktoré podľa jeho názoru boli správcovi dane dostupné.

7. Zásadnou skutočnosťou z hľadiska možnej úspešnosti žalobcu v konaní pritom podľa správneho súdu
bolo limitovanie odvolacieho správneho orgánu ustanovením § 74 ods. 5 Daňového poriadku, podľa
ktorého v prípade odvolania účastníka daňového konania smerujúceho proti rozhodnutiu o dani určenej
podľa pomôcok skúma odvolací orgán iba dodržanie zákonných podmienok pre vyrubenie dane podľa

pomôcok, a v prípade zistenia dodržania podmienok pre použitie postupu podľa § 48 Daňového poriadku
odvolaniu nevyhovie a napadnuté rozhodnutie potvrdí.

8. Správny súd pokračoval, že žalovaný v odvolacom konaní dospel k záveru o naplnení podmienok
podľa § 48 Daňového poriadku pre určenie dane podľa pomôcok a svoj postup vo veci vysvetlil v

odôvodnení rozhodnutia, v ktorom sa jasne a zrozumiteľne vysporiadal s námietkami žalobcu týkajúcimi
sa nezohľadnenia všetkých skutočností známych v čase rozhodovania správcovi dane.

9. Ustanovenie § 74 ods. 5 Daňového poriadku podľa správneho súdu nepriamo obmedzuje aj rozsah
prieskumnej činnosti súdu, predmetom ktorej je primárne rozhodnutie druhostupňového správneho

orgánu, pričom podľa § 134 ods. 1 SSP je súd v danom konaní viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby,
obsahom ktorej žalobca správnosť záverov žalovaného o naplnení podmienok pre určenie dane podľa
pomôcok nespochybnil.

10. Správny súd uzavrel, že hoci žalobca formálne namietal nesprávne právne posúdenie veci, netvrdil,

že sa táto námietka vzťahuje na posúdenie naplnenia podmienok pre určenie dane podľa pomôcok,
pri ktorom by správny orgán prípadne na zistený skutkový stav aplikoval nesprávny právny predpis
alebo nesprávne aplikoval právny predpis, ktorý sa na vec vzťahuje, ale v súvislosti s touto námietkou
uvádzal skutočnosti z hľadiska správnosti právneho posúdenia veci nerelevantné, nemajúce s tvrdeným
pochybením správneho orgánu logickú súvislosť (neprihliadnutie na námietky ohľadne získavania

dôkazov a dôkazných prostriedkov, nesprávne stanovenie dôkazného bremena, nesprávny postup v
súvislosti s navrhovaným výsluchom svedka). Tiež poukázal na to, že žalobca nekonkretizoval ani, na
ktorého z vo veci rozhodujúcich správnych orgánov sa jeho námietky vzťahujú (pritom podľa ďalšieho
obsahu žaloby možno dedukovať, že mal na mysli správcu dane, nie žalovaného, ktorého rozhodnutie
bolo žalobou napadnuté).

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, vyjadrenie žalovaného

11. Žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) kasačnou sťažnosťou navrhol zrušiť napadnutý rozsudok aj
preskúmavané rozhodnutie.

12. Argumentoval, že správca dane nie je oprávnený, aby niektoré z vykonaných alebo predložených
dôkazných prostriedkov svojvoľne podľa svojej úvahy vylúčil a prihliadal iba na niektoré, ktoré si sám
zvolí; v prípade, ak niektoré z dôkazných prostriedkov neakceptuje, musí túto skutočnosť náležite
odôvodniť, čo správca dane nevykonal.

13. Sťažovateľ tvrdil, že v priebehu určenia dane podľa pomôcok predložil účtovné a iné doklady,
ktoré správca dane mohol využiť ako pomôcky, ale správca dane na ne neprihliadol a ako pomôcky
ich nevyužil, a teda nebolo zachované jeho procesné právo v danom konaní. Mal za to, že správcadane dostatočne nevyhodnotil všetky pomôcky na určenie dane, neodstránil rozpory medzi jednotlivými
dôkazmi a nedostatočne zistil skutkový stav. Pokračoval, že žalovaný nie je oprávnený, aby niektoré z
vykonaných alebo predložených dôkazných prostriedkov svojvoľne podľa svojej úvahy vylúčil a prihliadal

iba na niektoré, ktoré si sám zvolí v prípade, a ak niektoré z dôkazných prostriedkov neakceptuje, musí
túto skutočnosť náležite odôvodniť.

14. Uviedol, že žalovaný v konaní nespochybňoval, že sťažovateľ v inej daňovej kontrole predložil aj
doklady, ktoré sa týkali zdaňovacích období august 2014 až december 2014, a tvrdil, že v danom prípade

nemalo prísť k určovaniu dane podľa pomôcok.

15. Sťažovateľ poukazoval na to, že podal riadne daňové priznanie, že správca dane mal k dispozícii
doklady týkajúce sa kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, a teda bolo potrebné, aby postupoval pri
vyrubovaní dane na základe týchto dokladov, poprípade, pokiaľ mal správca dane za to, že nepredložil
všetky požadované doklady, ktoré boli potrebné na správne určenie dane, mal túto skutočnosť uviesť

ako dôvod pre zamietnutie námietky týkajúcej sa nesprávneho postupu pri určení dane podľa pomôcok
podľa § 48 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

16. Sťažovateľ namietol, že správny súd zamietol všetky jeho námietky ako nedôvodné, a súčasne sa
nezaoberal ani posúdením relevantnosti a dôvodnosti námietok, týkajúcich sa hodnotenia dôkazov pri

určovaní dane podľa pomôcok. Vo vzťahu k tomu dal do pozornosti rozhodnutie Krajského súdu v Trnave
sp. zn. 14S/103/2021, ktorý podľa neho v rovnakej veci rozhodol odlišným spôsobom.

17. Tiež tvrdil, že došlo k porušeniu práva na obhajobu.

18. Žalovaný vo vyjadrení navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť. Opakoval svoju skoršiu argumentáciu
vrátane sumarizácie skutkového stavu procesných úkonov. Hájil najmä dôvody prechodu na určovanie
dane podľa pomôcok a nepoužiteľnosť oneskorene predložených dokladov.

IV. Posúdenie veci kasačným súdom

19. Kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442
ods. 1 SSP) zastúpenou advokátom, a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP).

20. Kasačný súd na niektorých miestach kasačnej sťažnosti len s obtiažami dedukoval, čo presne mal

sťažovateľ na mysli. Je zrejmé, že námietky proti nevypočutiu svedkov či nezohľadnenie dokladov,
ktoré boli sťažovateľom predložené až vo vyrubovacom konaní, boli zjavne nedôvodné, a vymykali sa
procesnému rámcu, v ktorom sa odohralo administratívne konanie, i tomu, čo konštatoval správny súd.

21. Sťažovateľ len o trochu zrozumiteľnejšie namietal, že sa správny súd nezaoberal posúdením

relevantnosti námietok týkajúcich sa „hodnotenia dôkazov určovania dane podľa pomôcok“. Práve v
tejto súvislosti dal do pozornosti spomenuté rozhodnutie správneho súdu, ktorý rozhodol v obdobnej
veci rovnakého žalobcu opačne.

22. Sťažovateľ v ďalších častiach kasačnej sťažnosti v podstate okrem iného konštatoval, že

žalobou brojil proti nedostatočnému vyhodnoteniu všetkých pomôcok, neodstráneniu rozporov, a
nedostatočnému odôvodneniu, na ktoré pomôcky/dôkazy správca dane prihliadol. Namietal proti svojvôli
v tomto procese s tým, že ak niektorý z „dôkazných prostriedkov“ správca dane neakceptuje, a prihliada
iba na niektoré, ktoré si sám zvolí, musí túto skutočnosť náležite odôvodniť. V kontexte procesného
vývoja celej veci kasačný súd vyrozumel, že sťažovateľ sa domáhal jednak použitia ním oneskorene

predložených dokladov ako pomôcok, a jednak primeraného odôvodnenia rozhodnutí v otázke, ktoré
pomôcky (teda slovami sťažovateľa „dôkazy“) boli použité, ako boli použité, a prečo sa na iné pomôcky,
ktoré boli k dispozícii, neprihliadlo.

23. Kasačný súd zistil, že vo veci rovnakých účastníkov v skutkovo prakticky totožnej veci už kasačný

súd rozhodol rozsudkom Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sfk/5/2023 z 27.
novembra 2023; v danej veci však bol sťažovateľom žalovaný, pretože v tam preskúmavanom rozsudku
správny súd rozhodnutie žalovaného zrušil. Inak sú argumenty oboch účastníkov v oboch kasačných
veciach v podstatnom porovnateľné, napriek odlišnej procesnej situácii.24. Pretože v kľúčových meritórnych otázkach sa konajúci senát stotožňuje s posúdením veci ôsmym
senátom, v zmysle § 464 ods. 1 SSP cituje podstatné z uvedeného rozsudku (mutatis mutandis; je

treba mať na zreteli, že sťažovateľom je tu opačný účastník konania, teda žalovaný; aj výrok rozsudku
kasačného súdu bol opačný):
„59. Správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku ako dôvod pre zrušenie napadnutého
rozhodnutia konštatoval, že ani pri určovaní dane podľa pomôcok správca dane a sťažovateľ nemôžu
postupovať svojvoľne a podľa svojej úvahy vylúčiť či prihliadať iba na niektoré pomôcky, neakceptovať

ich a svoj postup neodôvodniť (bod 55 napadnutého rozsudku). Za dôvodnú považoval aj námietku, že
správca dane si mohol z vlastných dokladov vyhotoviť podklady pre stanovenie širšieho okruhu pomôcok
pre správne určenie dane (bod 60). Jedným z dôvodov pre zrušenie rozhodnutia žalovaného tak bolo
nedostatočné odôvodnenie napadnutých rozhodnutí v časti určenia okruhu pomôcok a záverov, ktoré
z nich správca dane vyvodzoval.
60. Kasačný súd v súvislosti s ostatnou nastolenou otázkou dáva do pozornosti, že vo svojej ustálenej

rozhodovacej činnosti už uviedol (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk
13/2020 zo dňa 25. mája 2021, body 23 a 24, ako aj Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 2 Sžfk 9/2020 zo dňa 14. decembra 2021), „že „pomôcky“ v zmysle § 48 ods. 1 a nasl.
Daňového poriadku nemožno považovať za plnohodnotné dôkazy. Pri určovaní dane podľa pomôcok
totiž nedochádza k dokazovaniu v zmysle čo najúplnejšieho zisťovania a preverovania rozhodujúcich

skutočností pre správne určenie dane. Začatie tohto procesu je skutočne následkom pasivity daňového
subjektu a jeho nespolupráce so správcom dane pri zisťovaní podkladov pre správne rozhodnutie o
daňovej povinnosti. V tomto postupe správca dane určuje daň na základe jemu dostupných informácií
získaných z rôznych listín, obsahu výpovedí fyzických osôb v iných konaniach, zo stanovísk správcov
daní či bankových subjektov alebo i z vlastných poznatkov zo zdaňovania dotknutého subjektu či

podobných daňových subjektov, pričom takéto pomôcky zhromažďuje aj bez súčinnosti s dotknutým
daňovým subjektom. Ten môže do procesu určovania dane kedykoľvek vstúpiť a ponúknuť správcovi
dane vlastné informácie a dôkazy, ktoré sa v následnom konaní použijú ako pomôcky. Účelom pomôcky
teda nie je preukázať určitú právne významnú skutočnosť, ale pomôcť správcovi dane vytvoriť si čo
najpravdepodobnejšiu predstavu o predmete dane a jej výške...

Dôležitým právnym následkom začatia procesu určovania dane podľa pomôcok je obmedzenie rozsahu
práv daňového subjektu v súvislosti s hodnotením informácií vyplývajúcich z použitých pomôcok, a to v
tom zmysle, že daňový subjekt je oprávnený vyjadriť sa len k tomu, či boli dodržané zákonné podmienky
pre použitie tohto spôsobu určenia dane a k okolnostiam, z ktorých vyplývajú pre daňový subjekt výhody,
ak sú spôsobilé privodiť preň priaznivejšie rozhodnutie o daňovej povinnosti. Podobné obmedzenie platí

aj v konaní o odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane o vyrubení dane podľa pomôcok (§ 74 ods. 5
Daňového poriadku).“
61. Na druhej strane však kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti, inšpirovanej aj rozhodovacou
činnosťou Najvyššieho správneho súdu Českej republiky, uviedol (rozhodnutie Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2 Sžfk 44/2019 zo dňa 30. septembra 2021), že pomôcky sú nástroje

„slúžiace ku kvalifikovanému odhadu daňovej povinnosti a musia preto mať racionálnu povahu a musia
v maximálne reálne v dostupnej miere usilovať o presnosť nimi určovaných povinností. Pomôcky nie sú
nástrojom k trestaniu daňového subjektu, ale predstavujú podklad pre kvalifikovaný odhad relevantných
skutočností... pokiaľ nie je možné vychádzať len z účtovníctva pre jeho neúplnosť či medzery, je možné
skutkový stav doplniť inými spôsobmi...“

62. Kasačný súd, vychádzajúc z jeho doterajšej ustálenej rozhodovacej činnosti nespochybňuje
charakter inštitútu určovania dane podľa pomôcok, keď dochádza k obmedzeniu účasti daňového
subjektu na tomto procese, a to v tom, že v rámci vyjadrenia k protokolu o určení dane podľa pomôcok
daňový subjekt môže namietať len použitie tohto spôsobu určenia dane a nedodržanie postupu podľa
§ 48 ods. 5 Daňového poriadku (§ 49 ods. 2 Daňového poriadku) a ani to, že v rámci odvolania skúma

žalovaný/sťažovateľ v takomto konaní dodržanie zákonných podmienok na použitie § 48 Daňového
poriadku (§ 74 ods. 5 Daňového poriadku).
63. Na druhej strane aj na procesný postup určovania dane podľa pomôcok, resp. nadväzujúce
vyrubovacie konanie či rozhodnutia v ňom vydané, sa vzťahujú zásady správy daní - dbanie o
zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov (§ 3 ods. 1 Daňového poriadku),

všeobecná požiadavka vylúčenia svojvôle (čl. 1 ods. 1 a čl. 2 ods. 2 Ústavy), požiadavka náležitého,
zrozumiteľného a preskúmateľného odôvodnenia rozhodnutia orgánov finančnej správy obsahujúceho
ich úvahy (§ 63 ods. 5 Daňového poriadku) a ústavný príkaz zabezpečenia riadneho súdneho prieskumuvšetkých rozhodnutí, ktorými orgány verejnej správny zasahujú do základných práv a slobôd fyzických
a právnických osôb - daňových subjektov (čl. 46 ods. 2 Ústavy).
64. Z povahy určovania dane podľa pomôcok a nastavenia predmetnej právnej úpravy ide podľa názoru

kasačného súdu nepochybne o postup, v rámci ktorého správca dane určuje daň podľa pomôcok v
medziach svojej správnej úvahy, pričom táto úvaha sa vzťahuje tak na proces výberu pomôcok ako
aj na samotné určenie výšky dane. Hoci daňový subjekt nie je oprávnený meritórne zasahovať do
úvahy správcu dane (§ 49 ods. 2 a § 74 ods. 5 Daňového poriadku), táto správna úvaha sa môže stať
predmetom súdneho prieskumu správneho súdu (§ 27 ods. 2 SSP).

65. Správny súd je tak oprávnený a povinný v intenciách § 27 ods. 2 SSP preskúmať správnu
úvahu správcu dane, či už korigovanú alebo nekorigovanú sťažovateľom, z toho pohľadu, či
boli dodržané jej zákonné limity a či je táto udržateľná z pohľadu vnútornej logiky, racionality a
zrozumiteľnosti argumentácie orgánov verejnej správy (obdobne tiež rozhodnutie Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky sp. zn. 10 Sžo 323/2015 zo dňa 26. októbra 2016, publikované ako R 35/2017;
BARICOVÁ, J.; FEČÍK, M.; ŠTEVČEK, M.; FILOVÁ, A. a kol.: Správny súdny poriadok. Komentár.

Bratislava: C. H. Beck, 2018, str. 212). Takýto prístup k rozhodnutiam vo veciach určenia dane podľa
pomôcok pripúšťa aj doterajšia rozhodovacia činnosť kasačného súdu (mutatis mutandis rozhodnutie
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk 2/2018 zo dňa 26. marca 2019). Správny súd je tak
oprávnený preskúmať logiku a racionalitu argumentácie správcu dane pri určovaní daňovej povinnosti
aj v rámci určovania dane podľa pomôcok, pri určení okruhu pomôcok a záverov z nich vyvoditeľných

v záujme vylúčenia svojvôle, zjavných chýb či šikanóznosti pri využití tohto osobitného, mimoriadneho
(núdzového), avšak nie sankčného postupu.
66. Na druhej strane však pri aplikácii tohto prístupu musí mať správny súd na zreteli jeho limity, nemôže
nahrádzať legitímny priestor správnej úvahy správcu dane či negovať význam inštitútu určovania dane
podľa pomôcok, do ktorého sa daňový subjekt dostáva najmä vlastným zavinením. Správny súd preto

nemôže nahrádzať ani dokazovanie, ktoré sa v procesnom postupe určovania dane podľa pomôcok
nevykonáva.
67. Ak preto sťažovateľ namieta proti záverom správneho súdu uvedeným v bode 59 tohto rozsudku
tým, že správna úvaha správcu dane pri určovaní pomôcok a záverov z nich vyvodzovaných nemohla
byť (s odkazom na § 49 ods. 2 a § 74 ods. 5 Daňového poriadku) predmetom prieskumu správneho

súdu a nemohol z nej vyvodiť záver o nezákonnosti napadnutých rozhodnutí, tak sa mýli.
68. Podľa § 48 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky,
ktorémákdispozíciialeboktorésizaobstarábezsúčinnostisdaňovýmsubjektom.Pomôckamimôžubyť
najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov,
znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a

vyjadreniainýchsprávcovdane,štátnychorgánovaobcí,záujmovýchzdružení,výpisyzúčtovvedených
u poskytovateľov platobných služieb a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého
daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov.
69. Z administratívneho spisu, osobitne z protokolu, kasačný súd zistil, že správca dane použil ako
pomôcky (i) podané riadne daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia august

až december 2014, (ii) podané kontrolné výkazy za zdaňovacie obdobie august až december 2014, (iii)
výpisy zo živnostenského registra. Správca dane vyrubil žalobcovi v plnom rozsahu daň na vstupe ako
aj výstupe, keď žalobcovi síce uznal podnikateľskú činnosť (zdaniteľné plnenia na výstupe), avšak v
tomto smere mu odmietol uznať uplatnené právo na oslobodenie od dane podľa § 43 zákona č 222/2004
Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) pri intrakomunitárnom dodaní a nepriznal

žalobcovi ani uplatnené odpočítanie dane (zo zdaniteľných plnení na vstupe). Dôvodom tohto postupu
bolo podľa správcu dane to, že žalobca nepredložil žiadne dôkazy, ktorými by preukázal uplatnené
daňové oprávnenia.
70. Žalobca už vo vyjadrení k protokolu namietal, že správca dane nesprávne určil okruh pomôcok, keď
nevykonal výsluchy svedkov pána H. U., Ľ. O. Y. Q. O., najmä však nezohľadnil ako pomôcku závery

obsiahnuté v protokole č. 104052039/2016 zo dňa 6. októbra 2016, ktorým bola uzatvorená prvá kontrola
predmetnýchzdaňovacíchobdobíužalobcubezzisteniaakéhokoľvekpochybenia.Namietal,žesprávca
dane pri určovaní dane podľa pomôcok vo veci opakovanej kontroly vôbec nezohľadnil a nevysporiadal
sa so závermi prvej daňovej kontroly, ktorá bola riadne uskutočnená bez zistenia. Rovnako tiež napádal,
že správca dane pri určovaní dane využil zvolené pomôcky jednostranne, keď použil proti žalobcovi len

tú časť informácií z kontrolných výkazov, ktorá mu navyšovala daňovú povinnosť, ale nie tú časť, ktorá
mu ju znižovala. Na tejto argumentácii v podstatnom zotrval žalobca aj v správnej žalobe.
71. Kasačný súd konštatuje, že správca dane ani v protokole, ani v prvostupňovom rozhodnutí a ani
sťažovateľ vo svojom rozhodnutí neobjasnili, prečo protokol č. 104052039/2016 zo dňa 6. októbra 2016z predchádzajúcej daňovej kontroly, ako ani protokoly, rozhodnutia a zistenia z iných daňových kontrol
vo veci žalobcu (za iné zdaňovacie obdobia) vôbec nevyužili a nezohľadnili ako pomôcky. Protokol z
predchádzajúcejdaňovejkontrolyjepritomnepochybnelistinou-pomôckoupodľaustanovenia§48ods.

3Daňovéhoporiadku,ktoráprichádzaladoúvahyaktorejodmietnutie(nezohľadnenie)bolsprávcadane
povinný odôvodniť. Kasačný súd tiež dáva do pozornosti, že pomôckou podľa § 48 ods. 3 Daňového
poriadku sú aj vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu ako aj jeho
obchodných partnerov (posledná veta predmetného ustanovenia). V tomto smere kasačný súd dáva
do popredia tvrdenie žalobcu, nepopierané ani sťažovateľom, že išlo o ustáleného podnikateľa, pričom

aj daňové kontroly iniciované správcom dane sa týkali viacerých zdaňovacích období. Žalobca mohol
mať viacero nesporných obchodných partnerov naprieč zdaniteľnými obdobiami, ktorí obchodné vzťahy
s ním priznali vo svojich kontrolných výkazoch a riadne zdanili. Ani tejto skutočnosti sa však správca
dane či už v protokole alebo vo vydaných rozhodnutiach nevenoval, nevysporiadal sa s ňou a ponechal
ju bez povšimnutia.
72. Ako už vyplýva z doteraz uvedeného, kasačný súd nemá výhrady k uplatneniu procesu určovania

dane podľa pomôcok v predmetnej veci zo strany správcu dane, nemá výhrady ani k tomu, že proces
určovania dane podľa pomôcok je procesom vlastného uváženia správcu dane, ktorý nie je spojený
s riadnym dokazovaním. Je preto očakávateľné, že daňový subjekt, ktorý sa vlastným zavinením
(nedostatkom súčinnosti) dostane do procesu určovania dane podľa pomôcok, bude vo vzťahu k
sporným obchodom (bez možnosti aktívneho dokazovania) v horšej pozícii, ako v prípade umožnenia

riadneho daňového konania.
73. Na druhej strane strane je však potrebné mať na pamäti, že proces určovania dane podľa pomôcok
nie je sankčným procesom, jeho účelom nie je vyrubiť daňovému subjektu čo možno najvyššiu daňovú
povinnosť bez akejkoľvek racionálnej úvahy, ale jeho zmyslom je určiť čo možno najobjektívnejšie
pravdepodobnú daňovú povinnosť podľa správcovi dane dostupných pomôcok.

74. V tu posudzovanej veci sa kasačný súd zhoduje so správnym súdom v tom, že správca dane
bez náležitého odôvodnenia zahrnul len určité doklady medzi pomôcky, pričom vôbec neodôvodnil,
prečo iné doklady a skutočnosti, ktoré mal k dispozícii a ktoré mohli potenciálne ovplyvniť výsledok
určovania dane podľa pomôcok v prospech žalobcu, medzi pomôcky nezahrnul. Takýto prístup správcu
dane, pretavujúci sa do (absencie) odôvodnenia jeho správnej úvahy, môže totiž naznačovať, že jeho

cieľom nebolo riadne určiť najpravdepodobnejšiu daňovú povinnosť, ale ústi do snahy o sankcionovanie
daňového subjektu za to, že sa dostal do procesu určovania dane podľa pomôcok. Uvedenú pochybnosť
podporuje, že správca dane nepriznal žalobcovi žiadne uplatnené daňové oprávnenia (oslobodenia od
dane a odpočítania dane) s odôvodnením neunesenia dôkazného bremena (ktoré sa v konaní o určenie
dane podľa pomôcok ani neuplatňuje), rezignujúc na odôvodnenie výberu pomôcok, odôvodnenie ich

hodnotenia a v konečnom dôsledku rezignujúc na určenie pravdepodobnej skutočnej daňovej povinnosti
(napr. zohľadňujúc obchodnú a daňovú históriu žalobcu či kontrolné výkazy jeho partnerov).
75. Kasačný súd sa preto stotožňuje so správnym súdom zisteným druhým dôvodom nezákonnosti
prvostupňového rozhodnutia ako aj rozhodnutia žalovaného, spočívajúcim v nepreskúmateľnosti,
nezrozumiteľnosti a nedostatku dôvodov v odôvodnení správnej úvahy správcu dane pri určení dane

podľa pomôcok, ktorá bola rozhodnutím žalovaného potvrdená (§ 191 ods. 1 písm. d/ SSP). [...]
76. [...] Úlohou správcu dane bude v ďalšom procesnom postupe opätovne zvážiť a odôvodniť okruh
určených pomôcok pre vydanie vyrubovacieho rozhodnutia vo veci určenia dane podľa pomôcok,
rovnako tiež odôvodniť, aké závery z týchto pomôcok vyvodzuje a aký je ich význam pre určenie daňovej
povinnosti žalobcu. Kasačný súd dáva správcovi dane do pozornosti, že o právach a povinnostiach

daňového subjektu rozhoduje až samotným rozhodnutím, nie protokolom o určení dane podľa pomôcok.
Súčasná právna úprava nevylučuje prehodnotenie okruhu pomôcok či ich hodnotenia vo vyrubovacom
konaní v porovnaní s protokolom o určení dane podľa pomôcok.“

25. S ohľadom na posúdenie uvedené v citovanom rozsudku pod bodmi 62-67, s ktorým sa konajúci

senát v podstatnom stotožňuje, je v teraz súdenej veci dôvodný sťažnostný bod, v ktorom sťažovateľ
namietol, že správny súd sa nezaoberal jeho námietkami proti nedostatočnému odôvodneniu rozsahu,
výberu aspôsobupoužitiapomôcok.Kasačnýsúduznáva,žesprávnysúdvysvetlil,žepredmetsúdneho
prieskumu je podľa neho nepriamo obmedzený ustanovením § 74 ods. 5 Daňového poriadku, avšak
tento záver je práve s ohľadom na body 63-65 citovaného rozsudku nesprávny. Správny súd bol teda

povinný posúdiť aj tieto žalobné body proti nedostatočnému odôvodneniu množiny použitých pomôcok
a ich použitiu, čo však neurobil, a preto v konečnom dôsledku porušil právo sťažovateľa na spravodlivý
proces.26. S ohľadom na právne posúdenie uvedené v citovanom rozsudku pod bodmi 73-75 však kasačný súd
aj v tejto veci považuje za dôvodnú i samotnú správnu žalobu žalobcu, ktorý okrem iného namietal proti
spôsobu výberu pomôcok a nedostatočnému odôvodneniu ich použitia. Treba poznamenať, že správne

žaloby boli v oboch prípadoch obsahovo rovnaké. Preto kasačný súd podľa § 462 ods. 2 v spojení s §
191 ods. 1 písm. d) SSP zmenil napadnutý rozsudok a zrušil preskúmavané rozhodnutie i prvostupňové
rozhodnutie, a vrátil vec správcovi dane na ďalšie konanie.

27. Správca dane musí, pri viazanosti tu vyjadrenými právnymi názormi kasačného súdu (§ 469 SSP),

nanovo rozhodnúť vo veci. Bude jeho úlohou v ďalšom procesnom postupe opätovne zvážiť a odôvodniť
okruh určených pomôcok pre vydanie vyrubovacieho rozhodnutia vo veci určenia dane podľa pomôcok,
rovnako tiež odôvodniť, aké závery z týchto pomôcok vyvodzuje a aký je ich význam pre určenie daňovej
povinnosti sťažovateľa. Kasačný súd dáva správcovi dane do pozornosti, že o právach a povinnostiach
daňového subjektu rozhoduje až samotným rozhodnutím, nie protokolom o určení dane podľa pomôcok.

28. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1
SSP a priznal sťažovateľovi náhradu trov konania pred správnym súdom, ako aj pred kasačným súdom,
a to vzhľadom na to, že sťažovateľ bol v konaní úspešný.

29. Toto rozhodnutie prijal senát pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.