Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 9. apríl 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 3Sf/5/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0823100225
Dátum vydania rozhodnutia: 09. 04. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Ing. Matúš Škarbala

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100225.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

SprávnysúdvBanskejBystricivsenátezloženomzpredsedusenátuJUDr.Ing.MatúšaŠkarbalu(sudca

spravodajca) a členiek senátu JUDr. Silvie Zdráhalovej Rúfusovej a JUDr. Andrey Soukupovej, v právnej
veci žalobcu: Stavplot s.r.o., so sídlom Ružová 182, 924 01 Galanta, IČO: 46 342 931, právne zastúpený:
Prosman a Pavlovič advokátska kancelária, s.r.o., so sídlom Hlavná 31, 917 01 Trnava, IČO: 36 865 281,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská
Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101100351/2023 zo dňa 21. apríla 2023,
takto

r o z h o d o l :

I.Správnu žalobu z a m i e t a.

II. Žalobcovi právo na náhradu trov konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

1. Daňový úrad Banská Bystrica, pobočka Lučenec (ďalej len „správca dane“ alebo „orgán verejnej
správy prvého stupňa“) vykonal u žalobcu v zmysle ustanovenia § 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o
správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov
(ďalej ako „Daňový poriadok“) daňovú kontrolu na zistenie a preverenie skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane z pridanej hodnoty (ďalej ako „DPH“) vrátane oprávnenosti nároku na
vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie júl 2021. Daňová kontrola bola začatá

dňa 18.10.2021 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 101886391/2021 zo dňa 07.10.2021. O
výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil Protokol č. 101824206/2022zo dňa 23.06.2022 (ďalej
aj ako
2 3Sf/5/2023

„protokol“), ktorý bol spolu s Výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený

žalobcovi dňa 28.06.2022, kedy bola daňová kontrola ukončená. Žalobca dňa 09.08.2022 správcovi
dane doručil vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole. Z dôvodu, že žalobca navrhol doplniť
dokazovanie a predvolať na vypočutie svedka, správca dane požiadal nadriadený orgán o predĺženie
lehoty na vydanie rozhodnutia. Žalovaný ako nadriadený orgán listom č. 102600234/2022 zo dňa
20.09.2022 predĺžil lehotu o tri mesiace, o čom bol upovedomený žalobca listom č. 102686327/2022 zo
dňa 30.09.2022. Na návrh žalobcu bol predvolaný navrhnutý svedok, o čom bola spísaná Zápisnica o
ústnom pojednávaní č. 102616768/2022 zo dňa 22.09.2022. K prerokovaniu pripomienok k protokolu

na ústnom pojednávaní došlo dňa 15.11.2022, o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č.
102959663/2022.
Prvostupňové rozhodnutie2. Vo vyrubovacom konaní správca dane rozhodnutím č. 103389269/2022 zo dňa 19.12.2022 (ďalej
aj ako „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určil daňovému subjektu –
žalobcovi rozdiel v sume 22.226,67 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2021.

Správca dane znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2021
zo sumy 25.904,30 Eur na sumu 3 677,63 Eur. Správca dane zároveň časť nadmerného odpočtu v
sume 3 677,63 Eur vrátil podľa § 79 ods. 7 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení
neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“) do desiatich dní odo dňa odoslania čiastkového
protokolu. Žalobca ako daňový subjekt podal daňové priznanie za zdaňovacie obdobie júl 2021 dňa

25.08.2021, v ktorom deklaroval nadmerný odpočet vo výške 25 904,30 Eur. Dňa 21.10.2021 žalobca
doručil správcovi dane doklady a evidencie potrebné k výkonu daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti
nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie júl 2021. Kontrolou
predložených dokladov bolo zistené, že žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období júl 2021 uplatnil
odpočítanie dane z prijatej faktúry č. 12117156 zo dňa 12.07.2021, predmet: motorové vozidlo AUDI
RS7 SPORTBACK 4.0 TFSI V8 QUATTRO TIPTRONIC, VIN:A., rv:3/2021, v celkovej sume 133 360,00

Eur, z toho DPH 22 226,67 Eur, a to od dodávateľa CAMGO, s.r.o., IČO 550455559, DIČ 2120340134,
IČ DPH SK2120340134, B. XXX/X, XXX XX C. (od 10.12.2021 varcam s.r.o.) (ďalej aj ako „CAMGO,
s.r.o“). Podľa výpisu z účtu žalobcu bola spoločnosti CAMGO s.r.o dňa 02.07.2021 uhradená suma 53
344,00 Eur a dňa 14.07.2021, suma 80 016,00 Eur.

3. Na základe svojich zistení mal správca dane za to, že žalobca splnil formálne aj vecné podmienky
pre odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH, avšak vyhodnotením všetkých dôkazov a zistených
skutočností v ich vzájomnej súvislosti správca dane dospel k záveru, že žalobca sa zapojil do konania,
ktoré vykazuje znaky daňového podvodu v zmysle ustálenej európskej judikatúry. Pri vyhodnotení
zisteného skutkového stavu v súlade s ustálenou európskou judikatúrou správca dane postupoval najmä

podľa Rozsudku Súdneho dvora Európskej únie (ďalej ako „SD EÚ“) číslo C-439/04 a C-440/04 (Axel
Kittel a Recolta Recycling) a podľa Rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/31/2016, v ktorom
vymedzil štyri kritériá, ktoré musia byť splnené, aby bol správca dane oprávnený nepriznať odpočítanie
dane z dôvodu zapojenia kontrolovaného platiteľa do daňového podvodu (1. Vznikol z
3 3Sf/5/2023

posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? 2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom
podvodného konania? 3. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované
zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené? 4. Ak boli posudzované zdaniteľné

obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?).

4. Vzhľadom na uvedené správca dane skúmal, či v reťazci spoločností, ktorého súčasťou bol aj žalobca,
došlo pri uskutočnení deklarovaných zdaniteľných obchodov k daňovému úniku. Správca dane preveril
konanie všetkých spoločností, ktoré boli zapojené do reťazca zdaniteľných obchodov predaja a nákupu

predmetného vozidla, pričom zistil, že predmetné vozidlo bolo reálne dodané dodávateľom z iného
členského štátu (ďalej aj ako „IČŠ“) Auto Plaza GmbH, ktorý toto vozidlo uviedol do svojho súhrnného
výkazu v rámci európskeho systému intrakomunitárnych dodaní VIES ako dodávku pre spoločnosť
CAMGO s.r.o. Spoločnosť CAMGO s.r.o. do kontrolného výkazu neuviedla v časti A1 údaje z faktúry č.
2117156 zo dňa 12.07.2021 v celkovej sume 133 360,00 Eur, z toho DPH 22 226,67 Eur, vystavenej

pre žalobcu, pričom žalobca si túto daň odpočítal. Teda v kontrolovanom zdaňovacom období došlo ku
vzniku daňového úniku na dani z pridanej hodnoty. Správca dane tiež zistil, že spoločnosť CAMGO s.r.o.
nepredložila miestne príslušnému správcovi dane účtovníctvo za kontrolované zdaňovacie obdobie,
čím neumožnila správcovi dane preveriť správne uplatnenie dane z pridanej hodnoty v preverovanom
prípade, čím nepotvrdila, v zmysle § 71 zákona o DPH, vierohodnosť faktúr, z ktorých si žalobca

odpočítal daň. Uvedenú skutočnosť správca dane považoval za dôkaz skutočnosti, že faktúra vystavená
v mene spoločnosti CAMGO s.r.o. je nevierohodná, pretože jej vierohodnosť nie je možné overiť v
riadne vedenom účtovníctve. Správca dane mal za to, že preukázal vznik daňového úniku u spoločnosti
CAMGO s.r.o, ktorým je neodvedená daň v sume 22 226,67 Eur uvedená vo faktúre č. 2117156 zo
dňa 12.07.2021. Správca dane zo sprístupneného kontrolného výkazu (ďalej aj ako „KV“) spoločnosti

CAMGO s.r.o. tiež zistil, že za kontrolované zdaňovacie obdobie 07/2021 uviedla v časti B3 dve súhrnné
sumy dane vo výške 71 291,05 Eur a 85 800,00 Eur (spolu 157 091,05 Eur) zo zjednodušených faktúr
za nákup tovaru v hotovosti od dvoch dodávateľov OBI Slovakia s.r.o., a Möbelix SK s.r.o. Z dôvodu, že
spoločnosť CAMGO s.r.o. nepredložila správcovi dane účtovníctvo, nebolo možné preveriť oprávnenosťodpočítania dane, uvedenej v časti B3 KV tejto spoločnosti, ani nebolo možné zistiť konkrétne doklady z
elektronických pokladníc uvedených dvoch spoločností (zjednodušené faktúry) a následne ich preveriť
v účtovníctve týchto spoločností. Uvedené subjekty na základe verejne známych informácií podnikajú v

oblasti obchodu s nábytkom, vybavením domácnosti, stavebným materiálom, elektrospotrebičmi a pod.
Správca dane preskúmal uvedené skutočnosti a považoval odpočítanie neúmerne vysokých súm dane
z tovarov prijatých od spoločností, ktoré v tuzemsku podnikajú v oblasti maloobchodu so stavebným,
záhradným materiálom a potrebami pre domácnosť, za nereálne. Správca dane vyhodnotil nereálnosť
nákupu špecifického tovaru v hotovosti spoločnosťou CAMGO s.r.o. aj vo vzájomnej súvislosti so

skutočnosťou, že spoločnosť CAMGO s.r.o. neumožnila správcovi dane overiť v riadne vedenom
účtovníctve zjednodušené faktúry (doklady z elektronickej pokladnice), z ktorých daň uviedla v časti B3
KV ako aj so zistením, že počas daňovej kontroly došlo ku zmene konateľa spoločnosti a konateľom
sa stal štátny občan Rumunska a táto spoločnosť sa účelovo stala pre správcu dane nekontaktná. Na
základe uvedeného správca
4 3Sf/5/2023

dane dospel k záveru, že spoločnosť CAMGO s.r.o. uvedením vysokých súm odpočítanej dane v časti
B3 KV účelovo eliminovala svoju vysokú daňovú povinnosť. Týmto spôsobom došlo podľa správcu dane
k daňovému úniku v sume 157 091,05 Eur.

5. Správca dane ďalej skúmal, či zistený daňový únik je dôsledkom podvodného konania. Podľa
predloženého účtovníctva žalobcu správca dane zistil, že si žalobca odpočítal daň v sume 22 226,67 Eur
v mesiaci júl 2021, ktorá je uvedená na faktúre č. 2117156, teda odpočítal si daň, ktorá nebola odvedená
do štátneho rozpočtu SR, čím získal neoprávnené daňové zvýhodnenie. Toto konanie je možné podľa

správcu dane v zmysle ustálenej európskej judikatúry označiť ako daňový podvod. Okrem toho správca
dane aj uplatnenie odpočítania dane formou dokladov z e-kasy v sume 157 091,05 Eur u spoločnosti
CAMGO s.r.o. považoval za podvodné konanie, pretože toto odpočítanie dane nebolo správcovi dane
umožnené overiť v riadne vedenom účtovníctve, a preto je možné takéto vysoké odpočítanie dane v
jednom kalendárnom mesiaci (zdaniteľnom období) vyhodnotiť ako nereálne. Na základe uvedeného

správcadanepreukázal,žezistenýdaňovýúnikjedôsledkompodvodnéhokonaniaspoločnostiCAMGO
s.r.o.

6. Správca dane ďalej skúmal, či žalobcom deklarovaný nákup predmetného vozidla bol spojený s
dokázaným podvodným konaním. Správca dane zistil, že konateľ spoločnosti CAMGO s.r.o. D. E.

bol konateľom tejto spoločnosti len do dňa 27.05.2021. Z údajov v Obchodného registra SR správca
dane zistil, že v spoločnosti CAMGO s.r.o. došlo k nasledovným zmenám: zmena konateľa na F. F.,
G. F. XX, H. XXXXXX, I., vznik funkcie dňa 27.05.2021; zmena spoločníka na Austria system s.r.o.,
IČO: 52 583 112, Sad SNP 8, Žilina a W.R.P.R. s. r. o., IČO: 47 209 518, Palárikova 21, Bratislava
- mestská časť Staré Mesto – dátum zmeny 07.10.2021; zmena obchodného mena na varcam s.r.o.,

dátum zmeny: 10.12.2021; zmena adresy sídla spoločnosti na J. XX, B. - F. E. K. F.. Svedok D. E.
sa pri ústnom pojednávaní vyjadril, že ho nový konateľ pri predaji firmy splnomocnil na všetky činnosti
súvisiace s chodom a riadením firmy, avšak predmetné splnomocnenie správcovi dane nepredložil, čím
nepreukázal svoje tvrdenie. Správca dane na základe odpovede zo Sociálnej poisťovne, že spoločnosť
CAMGO s.r.o. nezamestnávala v zdaňovacom období júl 2021 žiadnych zamestnancov, získal dôkaz,

že D. E. v kontrolovanom zdaňovacom období nebol zamestnancom spoločnosti CAMGO s.r.o. Na
základe uvedených zistení správca dane konštatoval, že D. E. v júli 2021 nebol oprávnený konať
za spoločnosť CAMGO s.r.o., podpisovať faktúry a zmluvy v mene spoločnosti, listiny sú podpísané
neoprávnenou osobou, nakoľko on ako osoba vedel, že už nie je konateľom tejto spoločnosti, nie je
ani jej zamestnancom ani splnomocneným zástupcom. Z vyjadrenia D. E. vyplynulo, že on zdaniteľný

obchod so žalobcom nezabezpečoval, všetky úkony vykonávala sprostredkovateľská firma, ktorá riešila
aj administratívne záležitosti aj prepravu, pri ktorej znášala aj všetky náklady spojené s prepravou.
Názov sprostredkovateľskej spoločnosti si nepamätal, pretože podľa jeho vyjadrenia mali asi desať
sprostredkovateľských spoločností. Uviedol, že k nadviazaniu obchodnej spolupráce so žalobcom došlo
cez sprostredkovateľskú spoločnosť, ale nespomínal si, či bola medzi obchodnými partnermi uzatvorená

nejaká zmluva, alebo objednávka, na základe ktorej bol obchod realizovaný. Na otázku správcu dane,
či mu je známa spoločnosť LKK IMPORT CARS s.r.o. sa D. E. vyjadril, že mu je známa, že je to
5 3Sf/5/2023sprostredkovateľská spoločnosť, ktorá predávala vozidlá spoločnosti CAMGO s.r.o. K ich vzájomnej
spolupráci sa odmietol vyjadriť, uviedol, že sú to ich vnútorné záležitosti. Správca dane poznamenal, že

uvedené vyjadrenie D. E. je v rozpore s vyjadrením spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o., predloženým
správcovi dane v zmysle výzvy. V odpovedi spoločnosť LKK IMPORT CARS s.r.o. uviedla, že obchodné
vzťahy podliehajúce zdaniteľnému plneniu daňový subjekt so spoločnosťou CAMGO s.r.o nemal. Túto
skutočnosť správca dane preskúmal aj zo sprístupneného KV spoločnosti CAMGO s.r.o., kde zistil, že v
KV za kontrolované zdaňovacie obdobie júl 2021 neboli uvedené žiadne faktúry vystavené spoločnosťou

LKK IMPORT CARS s.r.o. Na otázku správcu dane, či bola uskutočnená obhliadka predmetného vozidla
vyškoleným technikom spoločnosti CAMGO s.r.o v zmysle zálohovej zmluvy odpovedal, že obhliadka
určite bola vykonaná, ale meno technika si nepamätá. Správca dane zistil, že spoločnosť CAMGO s.r.o.
nemala v mesiaci júl 2021 žiadnych zamestnancov. Zistené skutočnosti správca dane vyhodnotil ako
ďalší dôkaz o tom, že spoločnosť CAMGO s.r.o. nevykonávala len reálnu podnikateľskú činnosť, ale
pôsobila aj ako umelo zapojený článok do reťazca spoločností, v ktorom len účelovo vystavovala faktúry

pre záujemcov – podnikateľov, ktorí si týmto spôsobom mohli odpočítať daň z reálne (resp. z fiktívne)
nakúpeného tovaru alebo služieb. Skutočnosť, že sa vyjadrenia D. E. a vyjadrenia spoločnosti LKK
IMPORT CARS s.r.o líšia, je podľa správcu dane dôkazom toho, že celý zdaniteľný obchod organizovala
iná osoba/iné osoby, ktoré D. E. len využívali na predstieranie riadnej podnikateľskej činnosti spoločnosti
CAMGO s.r.o. Správca dane taktiež zistil, že D. E. vyberal z účtu spoločnosti CAMGO s.r.o. vysoké

čiastky v hotovosti a tiež realizoval výbery prostredníctvom platobnej karty. Z dôvodu, že spoločnosť
CAMGO s.r.o. nepredložila správcovi dane účtovníctvo, nebolo možné overiť, na aký účel bola vybraná
hotovosť použitá, či bola použitá na podnikanie spoločností CAMGO s.r.o. alebo na iný účel ako
podnikanie. Je dôvodné sa domnievať, že táto hotovosť bola použitá na iný účel ako na podnikanie
tejto spoločnosti. Uvedené zistenie správca dane považoval za ďalší dôkaz o tom, že spoločnosť

CAMGO s.r.o. nevykonávala len riadnu ekonomickú činnosť (ktorá sa však taktiež nedala overiť, teda
nie je zrejmé, či spoločnosť vôbec riadne podnikala), ale bola využívaná aj na vyhotovovanie faktúr
s daňou pre tuzemské daňové subjekty (podnikateľov), ktorí sa týmto spôsobom snažili neoprávnene
získať odpočítanie dane pri nákupe tovaru/služieb, ktoré reálne nadobudli v režime, pri ktorom by im
právo na odpočítanie dane nevzniklo alebo by toto právo bolo eliminované zdanením (napr. v režime

nadobudnutia tovaru z IČŠ). Keďže žalobca si odpočítal daň uvedenú na faktúre, ktorá bola vystavená
v mene spoločnosti CAMGO s.r.o., tak týmto spôsobom jeho prijatý zdaniteľný obchod priamo súvisí s
dokázaným podvodným konaním spoločnosti CAMGO s.r.o.

7. Správca dane taktiež preveroval, či žalobca vedel alebo mal vedieť o tom, že sa zúčastnil daňového

podvodu, ktorého sa dopustila spoločnosť CAMGO s.r.o. v postavení platiteľa dane a zistil, že žalobca
neprijal také rozumné opatrenia, ktoré je možné v takomto prípade od neho rozumne požadovať na
zabránenie jeho účasti na daňovom podvode. Kontrolovaný platiteľ sa neprijatím takýchto opatrení
zapojil do daňového podvodu, pričom správca dane zistil, že kontrolovaný platiteľ konal vedome, keď
pristúpil na nákup predmetného motorového vozidla spoločnosti CAMGO s.r.o. K uvedenému záveru

správca dane dospel na základe toho, že pri objednaní vozidla komunikoval so spoločnosťou LKK
IMPORT CARS s.r.o. a podľa priloženej komunikácie celý obchod zabezpečovala uvedená
6 3Sf/5/2023

spoločnosť, ktorá mu posielala aj informácie, týkajúce sa predmetného vozidla. Doručená zálohová
kúpnazmluvavšaknebolavystavenávmenespoločnostiLKKIMPORTCARSs.r.o,alebolavystavenáv
mene úplne inej spoločnosti - CAMGO s.r.o. - ktorá následne vystavila aj faktúru k dodaniu predmetného
vozidla. Žalobca uviedol, že v sídle spoločnosti CAMGO s.r.o. nikdy nebol, jednalo sa o obchodného
partnera len na základe odporúčania spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o. Taktiež tvrdil, že si

spoločnosť CAMGO s.r.o. overil výlučne len prostredníctvom verejne dostupných registrov dlžníkov.
Žalobca nevyvinul žiadne úsilie, aby si zdaniteľný obchod overil u konateľa spoločnosti CAMGO s.r.o.,
alebo aby sa snažil nájsť priamy kontakt na túto spoločnosť a tam sa ubezpečil, že ide o spoločnosť,
ktorá mu reálne vozidlo dodá, a že zaplatí na účet, ktorý reálne vlastní táto spoločnosť. Žalobcovi sa
nezdalo neobvyklé, že si objednal predmetné vozidlo u spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o, avšak

kúpna zmluva bola pripravená s predávajúcim CAMGO s.r.o. a v mene tejto spoločnosti bola vystavená
aj faktúra. Taktiež sa mu nezdal neobvyklý spôsob prevzatia vozidla (nie v priestoroch spoločnosti
CAMGO s.r.o., ale v „na mieste určenia“ v Banskej Bystrici.) Pri prevzatí vozidla nepodpísal žiadny
preberací protokol. Nebolo pre neho zvláštne, že všetky doklady vystavené v mene spoločnosti CAMGOs.r.o. mu boli doručené z emailového konta spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o. Všetky uvedené
skutočnosti o neuváženom konaní žalobcu správca dane posúdil v ich vzájomnej súvislosti a považuje
ich za dôkaz toho, že kontrolovaný platiteľ vedel o tom, že reálne nekupuje predmetné vozidlo od

spoločnosti CAMGO s.r.o.. Neuvážené konanie žalobcu podľa správcu dane preukazuje, že vedome
pristúpil na ponuku spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o., aby súhlasil s vystavením kúpnej zmluvy
a faktúr v mene spoločnosti CAMGO s.r.o.. Žalobca nedodržal zásadu opatrnosti v obchodnom styku,
tieto neobvyklé a neštandardné podmienky transakcie mu museli byť podozrivé. Žalobca nepredložil
správcovi dane okrem emailových správ žiadny dôkaz o tom, že spoločnosť LKK IMPORT CARS s.r.o.

mu sprostredkovala kúpu preverovaného vozidla. Nepredložil faktúru od tejto spoločnosti za dodanie
služby sprostredkovania a ani doklad o úhrade takejto služby uvedenej spoločnosti. V KV žalobcu za
zdaňovacie obdobie júl 2021 sa nenachádza v časti B2 žiadna faktúra vystavená sprostredkovateľom
LKK IMPORT CARS s.r.o. Táto skutočnosť je dôkazom toho, že žalobca vedome pristúpil na podmienky
neobvyklého nákupu preverovaného vozidla. Pretože ak by išlo o bežné sprostredkovanie obchodu, tak
by spoločnosť LKK IMPORT CARS s.r.o. vystavila faktúru za sprostredkovanie pre žalobcu.

8. Správca dane taktiež zistil, že financovanie predmetného vozidla žalobca realizoval prostredníctvom
poskytnutej pôžičky od spoločnosti Superyde Group s.r.o. Z bankových výpisov bolo zistené, že dňa
14.07.2021 bola uskutočnená z účtu Superyde Group s.r.o. platba pre žalobcu v sume 80 016,00 Eur
a dňa 23.08.2021 v sume 53 344,00 Eur. Z bankových výpisov bolo zistené, že na účet spoločnosti

Superyde Group s.r.o. prichádzali platby od rôznych spoločností, tieto peňažné prostriedky boli následne
poskytnuté ďalším spoločnostiam. Dňa 14.07.2021 bol na účet spoločnosti Superyde Group s.r.o.
uskutočnený bezhotovostný vklad v sume 102 828,00 Eur od spoločnosti MPS, s.r.o., IČO: 31 638 538,
konateľom ktorej je L. I. a ktorej finančná správa určila index daňovej spoľahlivosti pre nespoľahlivé
daňové subjekty. Dňa 17.08.2021 bol uskutočnený bezhotovostný vklad od spoločnosti maxLEAD s.r.o.,

IČO: 52 257 231 v sume 54 000,00 Eur, ktorej konateľom bol M. N. (do 19.01.2022 bol konateľom L. I.). Z
7 3Sf/5/2023

bankových výpisov spoločnosti MPS s.r.o. správca dane zistil, že dňa 13.07.2021 bola uskutočnená

platba v prospech daňového subjektu Superyde Group s.r.o v sume 102 828,00. Dňa 13.07.2021 bola
na účet spoločnosti MPS, s.r.o., prijatá platba v sume 100 000,00 Eur z účtu patriacemu spoločnosti
Levopromt s.r.o.(od 22.02.2022 LK Proxy s.r.o.), IČO: 51 747 979, konateľom ktorej je M. N. (do
21.02.2022 bol konateľom L. I.). Správca dane poukázal na vytvorenie finančného toku reťazca
spoločností, ktorým vzájomnými prevodmi prichádzali v prospech ich účtov finančné prostriedky a

zároveň tieto boli poskytnuté ďalším spoločnostiam. Konateľmi týchto spoločností sú tie isté osoby (M.
N., ktorý má v obchodnom registri uvedených 87 zápisov firiem a L. I. má v obchodnom registri 217
zápisov firiem). Správca dane uvedenú skutočnosť považoval za nepriamy dôkaz, keďže nepreveroval,
čiuvedenéplatbysúvisiapriamospodnikateľskoučinnosťoutýchtospoločností.Nazákladevzájomného
vyhodnotenia uvedených dôkazov správca dane preukázal, že žalobca mohol vedieť, že ak si odpočíta

daň z faktúry vystavenej v mene spoločnosti CAMGO s.r.o., tak sa vystaví riziku zapojenia do daňového
podvodu. Žalobca sa správal neobozretne, ak napriek tomu, že celý zdaniteľný obchod (nákup vozidla)
dohodoval s inými osobami, nakoniec prijal zálohovú zmluvu a prijal faktúru vystavenú v mene
spoločnosti CAMGO s.r.o.

Napadnuté rozhodnutie žalovaného
9. O včas podanom odvolaní žalobcu rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 101100351/2023 zo dňa
21.04.2023 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“), ktorým potvrdil prvostupňové rozhodnutie majúc
za to, že po preskúmaní odvolaním napadnutého prvostupňového rozhodnutia a po oboznámení sa
s obsahom spisového materiálu nezistil žiadny dôvod na to, aby sa odchýlil od právnych záverov

obsiahnutých v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia a stotožnil sa s právnym posúdením správcu
dane, pričom námietky žalobcu považoval za nedôvodné.

10. Žalovaný mal za to, že správca dane zistené skutočnosti vyhodnotil, a to v zmysle ustálenej
judikatúry SD EÚ a na základe vyhodnotenia všetkých zistení identifikoval daňový únik, na základe

ktorého preukázal podvodné konanie na DPH v reťazci spoločností, ktoré uskutočnili predaj osobného
motorového vozidla pre daňový subjekt, ktorého bol súčasťou. Správca dane tiež vyhodnocoval, či
zo zistených skutočností vyplýva, či daňový subjekt v zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ prijal všetky
opatrenia, ktoré je možné od neho v rozumnej miere požadovať na zabezpečenie toho, aby zabránilsvojej účasti na plneniach spojených s podvodom vo vzťahu k DPH. Správca dane v tomto prípade
preukázalaodôvodnil,žepreverovanédodanieosobnéhomotorovéhovozidlabolospojenéspodvodom
vo vzťahu k DPH a že daňový subjekt neprijal všetky opatrenia, ktoré bolo od neho možné rozumne

očakávať, aby sa uistil, že sa nestane účastný tejto dodávky poznačenej podvodom vo vzťahu k DPH.
Žalovaný mal za to, že odvolaním napadnuté prvostupňové rozhodnutie je presvedčivé, preskúmateľné
a v časti odôvodnenia argumentačne správcom dane zvládnuté. Na základe zistení počas priebehu
daňovej kontroly a vyrubovacieho konania správca dane v zmysle ustálenej európskej judikatúry
nepriznal daňovému subjektu právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty vo výške 22 226,67 Eur

z dodávateľskej faktúry č. 12117156 zo dňa 12.07.2021 od spoločnosti CAMGO, s.r.o. nakoľko bolo
správcom dane preukázané, že
8 3Sf/5/2023

prijatím a zaúčtovaním predmetnej faktúry sa daňový subjekt zapojil do daňového podvodu. Spoločnosť

CAMGO s.r.o. nepredložila správcovi dane daňové a účtovné doklady spoločnosti, čím neumožnila
správcovi dane preveriť správne uplatnenie dane z pridanej hodnoty a čím nepotvrdila v zmysle § 71
zákona o DPH vierohodnosť predmetnej faktúry, z ktorej si daňový subjekt odpočítal daň. Žalovaný
poukázal na to, že nepredloženie účtovníctva správcovi dane je možné v zmysle ustálenej európskej
judikatúry taktiež považovať za daňový podvod (napr. bod 56. Rozsudku SD EÚ C-332/15 J. O.). Ďalej

žalovaný poukázal na to, že počas výkonu daňovej kontroly došlo ku zmene konateľa spoločnosti
CAMGO s.r.o. a konateľom sa stal štátny občan Rumunska, zmene názvu, sídla spoločnosti, a táto
spoločnosť sa stala účelovo pre správcu dane nekontaktná. Žalovaný mal za to, že počas celého
priebehu výkonu daňovej kontroly bol správca dane súčinný s daňovým subjektom a daňový subjekt
mal možnosť predkladať doklady a dôkazy k prijatému zdaniteľnému plneniu. Z vyjadrení žalobcu počas

výkonu daňovej kontroly vyplynulo, že v sídle spoločnosti CAMGO s.r.o. nikdy nebol, jednalo sa o
obchodného partnera len na základe odporúčania spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o., žalobca si
spoločnosť CAMGO s.r.o. overil výlučne len prostredníctvom verejne dostupných registrov dlžníkov, z
čoho nesporne vyplýva, že žalobca nevyvinul žiadne úsilie, aby si zdaniteľný obchod overil u konateľa
spoločnosti CAMGO s.r.o., alebo aby sa snažil nájsť priamy kontakt na túto spoločnosť a tam sa

ubezpečil, že ide o spoločnosť, ktorá mu reálne vozidlo dodá, a že zaplatí na účet, ktorý reálne vlastní
táto spoločnosť, a že za spoločnosť CAMGO s.r.o. koná oprávnená osoba. Daňovému subjektu sa
nezdalo neobvyklé, že si objednal predmetné vozidlo u spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o, avšak
kúpna zmluva bola pripravená s predávajúcim CAMGO s.r.o. a v mene tejto spoločnosti bola vystavená
aj faktúra, daňovému subjektu sa nezdal ani neobvyklý spôsob prevzatia vozidla (nie v priestoroch

spoločnosti CAMGO s.r.o., ale v „na mieste určenia“ v Banskej Bystrici.).

11. Podľa žalovaného námietky v podanom odvolaní boli neopodstatnené. Správca dane overil
dostatočne a úplne všetky skutočnosti týkajúce sa obchodnej transakcie daňového subjektu s
dodávateľskou spoločnosťou CAMGO s.r.o. a dôkazy vyhodnotil v ich vzájomnej súvislosti, preto

prvostupňové rozhodnutie považoval za zákonné. Neobstojí podľa žalovaného ani námietka, že správca
dane uviedol nesprávny dátum vydania rozhodnutia, nakoľko uvedenú chybu správca dane z vlastného
podnetu opravil a túto skutočnosť oznámil žalobcovi Listom č. 100486412/2023 zo dňa 03.02.2023.

12. Odvolacie námietky ohľadne formálnych nedostatkov prvostupňového rozhodnutia správcu dane

neboli podľa žalovaného dôvodné, nakoľko tieto nemali vplyv na výrok odvolaním napadnutého
rozhodnutia. Ďalej žalovaný poukázal na to, že žalobca sa počas výkonu daňovej kontroly nevyjadroval
k oboznámeniam zaslaným správcom dane, v ktorých správca dane informoval daňový subjekt o
zistených skutočnostiach a zisteniach jednotlivých spoločností v dodávateľsko-odberateľskom reťazci,
ktorý správca dane preveroval v súvislosti s osobným motorovým vozidlom, ktoré si obstaral od

spoločnosti CAMGO s.r.o. Správca dane oboznamoval žalobcu v dostatočnom časovom predstihu pred
vydaním protokolu z daňovej kontroly a oznámil mu Listom č. 101348670/2022 zo dňa 11.05.2022, že
dôkazné bremeno sa prenáša na správcu dane a výkon daňovej kontroly bude pokračovať dokazovaním
v zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ a z nej vychádzajúcich rozsudkov. Žalobca svoje právo
9 3Sf/5/2023

nevyužil a k zisteniam správcu dane sa nevyjadril a z uvedeného dôvodu neboli vyjadrenia daňového
subjektupodľa§45ods.1písm.f)Daňovéhoporiadkuuvedenévprotokolezdaňovejkontroly.Neobstojípreto námietka, že správca dane neumožnil daňovému subjektu vyjadrovať sa v priebehu daňovej
kontroly ku všetkým zisteným skutočnostiam a že daňový subjekt nebol správcom dane oboznámený
pred vydaním protokolu z daňovej kontroly a tým mu bolo upreté právo vyjadriť sa k nim. Takisto

neobstojí námietka daňového subjektu, že správca dane nesmie pred daňovým subjektom tajiť zdroje
svojich pochybností, nakoľko z celého priebehu daňovej kontroly vyplýva, že správca dane oboznamoval
daňový subjekt so zistenými skutočnosťami a vyjadril daňovému subjektu pochybnosti o predmetnom
zdaniteľnom plnení a takisto ho informoval o prenesení dôkazného bremena na správcu dane. Žalovaný
poukázal na § 3 ods. 8 Daňového poriadku, podľa ktorého je nielen právom, ale i povinnosťou daňových

subjektov pri správe daní úzko spolupracovať so správcom dane. Na realizáciu tohto práva sa tak logicky
vyžaduje aj určitá miera procesnej aktivity daňového subjektu.

13. Správca dane nezistil porušenia zákona o DPH zo strany daňového subjektu a ani nespochybnil
existenciu materiálneho plnenia, avšak správca dane zistil v daňovej kontrole také skutočnosti,
zakladajúce pochybnosti správcu dane ohľadne okolností, za ktorých mali byť transakcie vykonané a

ktoré viedli správcu dane k úvahe, že daňový subjekt sa svojimi transakciami zúčastnil podvodu s DPH. Z
uvedeného dôvodu a v súlade s ustálenou judikatúrou SD EÚ dôkaznú povinnosť znášal správca dane.
Žalovaný mal za to, že správca dane na základe vykonaných šetrení riadne preukázal, že daňový subjekt
nevykonal všetky opatrenia, ktoré od neho bolo možné v reálnej miere očakávať, aby sa uistil, že nebude
účastnýnadodávkachtovarupoznačenýchpodvodomvovzťahukDPH.Všetkyskutočnostinasvedčujú,

že daňový subjekt v rámci obchodovania so spoločnosťou CAMGO s.r.o. nielenže nejednal obozretne,
ale naopak jednal s vedomím rizika, že v prípade spoločnosti CAMGO s.r.o. nejde o korektnú obchodnú
spoločnosť. Daňový subjekt tak v prípade uskutočnenia posudzovaných zdaniteľných plnení neprijal
dostatočné opatrenia, ktoré možno od neho ako starostlivého hospodára očakávať, t. j. nevykonal ani
opatrenia zamerané s cieľom zistiť, či dodávateľ má nejaké zázemie a možnosť dodať preverované

zdaniteľné plnenia, preveril cenu plnení a podobne. V tomto prípade, keby daňový subjekt vykonal
takéto overovanie mohol vedieť, že sa prijatým plnením zapája do zdaniteľných plnení poznačených
podvodným konaním. Vzhľadom na to, že daňový subjekt takéto preverenie nevykonal, vystavil sa
vlastným (hoci aj nedbanlivým) počínaním riziku zapojenia do reťazca podvodných plnení.

14. Podľa žalovaného správca dane náležite vyhodnotil skutkový stav v kontexte judikatúry SD EÚ, kde
podľa Rozsudku NS SR sp. zn. 1Sžf/31/2016, z rozhodnutia Súdneho dvora vo veci účastníkov Axel
Kittel, Recolta Recycling SPRL sp. zn. C-439/04 a C440-04 možno vyvodiť kritériá pre posúdenie účasti
daňového subjektu na daňovom podvode, na účely rozhodnutia o pripustení uplatnenia práva na právo
na odpočítanie dane. Správca dane zodpovedal jednotlivé kumulatívne položené otázky, na základe

čoho bol odopretý nárok na odpočet dane z titulu účasti daňového subjektu na daňovom podvode.
10 3Sf/5/2023

15. Žalovaný dospel k záveru, že prvostupňové rozhodnutie obsahuje zákonom stanovené náležitosti,

v odôvodnení sú obsiahnuté skutočnosti, ktoré boli podkladom rozhodnutia, pretože obsahuje skutkové
zistenia, ku ktorým správca dane počas daňovej kontroly, resp. daňového konania dospel. Obsahuje
tiež úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie vykonaných dôkazov, pretože obsahuje vyhodnotenie zistených
skutočností a to jednotlivo i vo vzájomných súvislostiach, keď uvádza, čo bolo, resp. nebolo vykonanými
dôkazmi preukázané. Obsahuje aj použitú úvahu pri aplikácii právnych predpisov, ktoré okrem ich citácie

aj vyložil v súlade s ich obsahom, zmyslom a účelom a tiež zdôvodnil ich aplikovateľnosť na zistený
skutkový stav veci.

16. V rozsiahlom odôvodnení prvostupňového rozhodnutia, ktorého štruktúra je logická, prehľadná a
zrozumiteľná, správca dane podrobne uviedol skutočnosti, na základe ktorých daňovému subjektu určil

rozdiel dane. Ďalej z odôvodnenia rozhodnutia je zrejmé, aké úkony správca dane v daňovej kontrole a
vyrubovacom konaní vykonal, niekoľkokrát oboznámil daňový subjekt so zistenými skutočnosťami počas
daňovejkontroly,bolsúčinnýsdaňovýmsubjektom,využilinštitútnahliadnutiadospisuazískanédôkazy
náležite vyhodnotil. Uvedené preukazuje, že správca dane postupoval v úzkej súčinnosti s daňovým
subjektom. Daňovému subjektu bolo umožnené predložiť doklady k výkonu daňovej kontroly, bolo mu

umožnené predloženie dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenia, bol oboznámený so všetkými zisteniami
a ich vyhodnotením a opäť mu bolo umožnené, aby sa k týmto skutočnostiam vyjadril a predložil k
nim dôkazy. Výsledok vykonaných dôkazov a teda skutočnosť, že zo strany daňového subjektu došlo k
zapojeniu sa do daňového podvodu nemá charakter svojvoľného a účelového nakladania so zisteniamizískanými v rámci daňovej kontroly, ako to uvádza daňový subjekt v podanom odvolaní, ale je správcom
dane dokázaným faktom.

17. Žalovaný uviedol, že nezistil žiadny dôvod na to, aby sa odchýlil od relevantných právnych záverov
obsiahnutých v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia. Tieto závery vytvárajú dostatočné právne
východiská pre vyslovenie výroku prvostupňového rozhodnutia. Preto sa žalovaný, ako odvolací orgán,
s ním stotožnil v celom rozsahu považujúc právne posúdenie veci správcom dane za správne. Ani v
odvolaní žalobca nepreukázal a žiadnymi dôkazmi nedoložil skutkový stav preverovaných plnení inak,

ako ich v daňovej kontrole zistil a vo vyrubovacom konaní vyhodnotil správca dane.

Správna žaloba – žalobné body
18. Žalobca sa správnou žalobou podanou v zákonnej lehote domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného
a prvostupňového rozhodnutia správcu dane z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e) a g) zákona
č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“).

19. Žalobca správnu žalobu odôvodnil tým, že správca dane zásadným spôsobom porušil uvedené
ustanovenie tým, že nesprávne zistil a vyhodnotil skutkový stav, čo bude predmetom právnej
argumentácie v ďalšej časti tejto žaloby. Správca dane neoveril dostatočne a úplne, resp. objektívne
všetky skutočnosti týkajúce sa predmetných obchodných transakcií, nehodnotil dôkazy v ich vzájomnej

súvislosti, a tak neprihliadol v konaní na všetko, čo vyšlo
11 3Sf/5/2023

najavo, čo spôsobilo nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia a jeho arbitrárnosť. Odôvodnenie

má presvedčiť daňový subjekt, že rozhodnutie správcu dane bolo výsledkom starostlivého zhodnotenia
relevantných skutočností, že nebolo len súčasťou vopred prijatého rozhodnutia a že nebolo svojvoľné zo
strany správcu dane. Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vysloveného v rozsudku sp.
zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015, aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi
dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo

daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný
hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko,
čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí
zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných ustanovení.

20. Žalobca zdôraznil, že v podanom vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly namietal, na podklade
podanej právnej argumentácie, nezákonnosť listinného dôkazu, ktorým je protokol z daňovej kontroly,
na tom základe, že v zmysle § 47 písm. f) Daňového poriadku protokol musí obsahovať vyjadrenia
kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f). Uvedené namietal žalobca vo svojom
vyjadrení, ale aj pri prejednaní pripomienok a dôkazov, z ktorého správca dane vyhotovil Zápisnicu

č. 102959663/2022 zo dňa 15.11.2022, pričom žalobca svoje námietky uvedené v protokole ďalej, aj
s odkazom na aktuálnu judikatúru kasačného súdu. Správca dane však námietky daňového subjektu
v tomto smere ignoroval a nijako sa s nimi v napadnutom rozhodnutí nevysporiadal a ani ich v
prvostupňovom rozhodnutí správca dane vôbec neuvádza, čím zaťažil napadnuté rozhodnutie vadou
nezákonnosti a nepreskúmateľnosti.

21. Protokol obsahuje množstvo zistení správcu dane, s ktorými daňový subjekt nebol vôbec správcom
dane oboznámený pred jeho vydaním a tým mu bolo upreté právo vyjadriť sa k nim a aby v protokole
boli uvedené jeho vyjadrenia k týmto tzv. „novým zisteniam“ správcu dane, ktoré absentujú v ostatnom
oboznámení správcu dane zo dňa 27.04.2022, ide príkladmo o skutočnosti správcom dane uvedené

a argumentované na strane 17. až 22. protokolu. Správca dane zistené skutočnosti pred daňovým
subjektom zamlčal a tým zásadne a neakceptovateľne porušil práva daňového subjektu uvedené
v ustanovení § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku. Inak vyjadrené v poslednom oboznámení
správcu dane pred vydaním protokolu zo dňa 27.04.2022 niet zmienky o nižšie uvedených závažných
skutočnostiach, ktoré správca dane uviedol prvýkrát až v protokole a následne aj v napadnutom

rozhodnutí. Žalobca zdôraznil, že žalovaný sa v tomto smere s odvolacími námietkami absolútne
nedostatočneapovrchnevysporiadal.Žalobcazdôraznil,ževnapadnutomrozhodnutíabsentujespôsob
akým sa správca dane vysporiadal s návrhmi a námietkami daňového subjektu, preto odôvodnenie
napadnutého rozhodnutia sa javí ako nepresvedčivé a nepreskúmateľné. Podľa žalobcu sa správcadane neriadil zásadou, že svoje závery musí dôsledne odôvodniť a vyhodnotiť, pričom správca dane je
povinný, v zmysle príslušných ustanovení daňového poriadku a zásad daňového konania dať možnosť
sa daňovému subjektu vyjadriť k podkladom rozhodujúcim pre vydanie rozhodnutia, k spôsobu zistenia

týchto podkladov, resp. dať možnosť daňovému subjektu, aby inak obhajoval svoje práva a záujmy alebo
uplatnil svoje návrhy. V posudzovanom prípade tieto práva správca dane odňal
12 3Sf/5/2023

daňovému subjektu, preto je len logické, že v napadnutom rozhodnutí absentuje vysporiadanie sa
správcu dane s návrhmi a námietkami daňového subjektu, čím zaťažil správca dane napadnuté
rozhodnutie vadou nezákonnosti z dôvodu absencie týchto skutočností v napadnutom rozhodnutí a aj z
dôvodu porušenia procesných práv daňového subjektu.

22. Žalobca mal za to, že svojim nezákonným konaním a nesprávnym právnym posúdením žalovaný

nepochopiteľne, ba až svojvoľne v podstate rezignoval na svoju úlohu a postavenie, ktoré mu príslušné
právne predpisy priznávajú ako odvolaciemu orgánu, ktorý by mal byť garantom zákonnosti a objektivity
a mal by napĺňať nielen formálny princíp, ale najmä materiálny princíp právneho štátu, v tomto smere
však žalovaný v postavení odvolacieho orgánu neakceptovateľne zlyhal a vážnym spôsobom negatívne
zasiahol do zákonných ako aj ústavou garantovaných práv žalobcu. Žalobca tiež zdôraznil, že závery

a právne posúdenie správcu dane uvedené v poslednom Oboznámení zo dňa 27.04.2022 a závery
a právne posúdenie správcu dane uvedené najmä v protokole a následne v napadnutom rozhodnutí,
sú zásadne odlišné. V súvislosti s uvedeným nezákonným postupom správcu dane žalobca dal do
pozornosti Rozsudok NSS SR sp. zn. 1Sžfk/10/2020 zo dňa 24.02.2022. Správca dane sa preto
dopustil podstatného porušenia ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré môže mať

za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej, pričom „na nezákonnosti nemožno
stavať zákonnosť, in concreto na nesprávnom a nezákonnom úradnom postupe nie je možné postaviť
zákonné rozhodnutie.“ (Uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 327/2018 z
19.09.2018). Kasačný súd opakovane prezentuje právny názor týkajúci sa procesnoprávnych pohľadov
na právnu aplikáciu § 46 os. 5 Daňového poriadku (pochybnosti správcu dane), podľa ktorého ak

správca dane vyslovil pochybnosti o reálnom charaktere deklarovaných zdaniteľných plnení, teda že
išlo len o formálne vystavenie faktúr od dodávateľa, bolo jeho povinnosťou svoje závery preukázať,
a teda vykonať dokazovanie, či tieto plnenia sú fiktívne. Iba samotné spochybnenie deklarovaných
plnení bez reálne existujúceho reálneho základu vytvoreného správcom dane je nutné považovať za
neakceptovateľné. V rámci postupu podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku správca dane nesmie pred

daňovým subjektom tajiť „zdroje“ svojich pochybností, tak ako je to aj v posudzovanom prípade, kedy
správca dane neuviedol jediný dôkaz, ktorý by bez pochybností odôvodňoval správcom dane vyššie
uvádzané tézy bez argumentov a v konečnom dôsledku pred vydaním samotného protokolu správca
danepredžalobcomzamlčalajsvojeúvahyoúdajnejúčastižalobcunadaňovompodvode,ktorésprávca
dane uviedol až v protokole a následne v napadnutom rozhodnutí, bez toho aby s touto skutočnosťou

žalobcu oboznámil a dal možnosť sa k tejto skutočnosti žalobcovi vyjadriť ešte pred vydaním protokolu.
Uvedené žalobca dáva do pozornosti najmä preto, že tak ako už bolo uvedené, pokiaľ ide o štvrtú
podmienku Axel Kittel testu, a teda úmysel alebo nedbanlivosť daňového subjektu, v zmysle ustálenej
judikatúry SD EÚ sa môže daňový subjekt z daňového podvodu „vyviniť“ a nestratiť tak nárok na
odpočítanie dane, ak preukáže dostatočnú obozretnosť a dobromyseľnosť.

23. Podľa žalobcu v prvostupňovom rozhodnutí absentuje spôsob akým sa správca dane vysporiadal
s návrhmi a námietkami daňového subjektu, preto odôvodnenie napadnutého rozhodnutia sa javí ako
nepresvedčivé a nepreskúmateľné. Správca dane sa neriadil zásadou,
13 3Sf/5/2023

že svoje závery musí dôsledne odôvodniť a vyhodnotiť, pričom správca dane je povinný, v zmysle
príslušných ustanovení Daňového poriadku a zásad daňového konania dať možnosť sa daňovému
subjektu vyjadriť k podkladom rozhodujúcim pre vydanie rozhodnutia, k spôsobu zistenia týchto

podkladov, resp. dať možnosť daňovému subjektu, aby inak obhajoval svoje práva a záujmy alebo
uplatnil svoje návrhy. V posudzovanom prípade tieto práva správca dane odňal daňovému subjektu,
preto je len logické, že v napadnutom rozhodnutí absentuje vysporiadanie sa správcu dane s návrhmi a
námietkami daňového subjektu, čím zaťažil správca dane napadnuté rozhodnutie vadou nezákonnostiz dôvodu absencie týchto skutočností v napadnutom rozhodnutí a aj z dôvodu porušenia procesných
práv daňového subjektu.

24. Žalobca ďalej namietal zmätočnosť a nepreskúmateľnosť prvostupňového rozhodnutia, keďže na
jednej strane správca dane nemá pochybnosti o splnení formálnych a materiálnych podmienok daňovým
subjektom a teda logicky správca dane nemá pochybnosti o vierohodnosti faktúry od dodávateľa
CAMGO s.r.o., pričom následne správca dane spochybnil vierohodnosť predmetnej faktúry a napriek
spochybneniu vierohodnosti tejto faktúry, správca dane „preukázal“ na základe „nevierohodnej“ faktúry

vznik daňového úniku. Uvedené úvahy správcu dane v tomto smere sú zjavne protirečivé, zmätočné
a nepreskúmateľné, čo spôsobuje nezákonnosť napadnutého rozhodnutia, pričom vyššie uvedené
odvolacie námietky daňového subjekty zostali žalovaným nepovšimnuté, resp. sa k nim vyjadril len
povrchne a okrajovo.

25. Žalobca vo vzťahu k vyhodnoteniu relevancie dôkazného prostriedku, ktorým sú kontrolné výkazy

na DPH považoval za potrebné poukázať na právne závery uvedené v Rozsudku NSS SR sp. zn.
4Sžfk/2/2021 zo dňa 26.08.2022, ktoré však správca dane pri vyhodnotení týchto dôkazov nebral nijako
do úvahy a náležite ich nevyhodnotil, pritom kontrolné výkazy, ktoré správca dane má k dispozícii
sú taktiež relevantným dôkazom. Podľa žalobcu však aj tieto odvolacie námietky zostali žalovaným
nepovšimnuté, resp. sa k nim vyjadril len povrchne a okrajovo.

26. Žalobca zdôraznil, že v rozhodnutí správcu dane a žalovaného absentuje dôkaz, ktorým by
správca dane, resp. žalovaný preukázali príčinnú súvislosť medzi tzv. „podvodným konaním“ dodávateľa
žalobcu a reálne uskutočneným prijatým zdaniteľným plnením medzi žalobcom a jeho dodávateľom,
pričom žalobca objektívne v čase uskutočnenia zdaniteľného plnenia nemal a ani nemohol mať žiadne

znalosti o prípadnom budúcom protiprávnom správaní dodávateľa (nesprávne podaný kontrolný výkaz,
neodvedenie dane a pod.), tak ako to uvádza správca dane a žalovaný, ktorí tieto závery opreli len
o svoje nepreukázané domnienky, úvahy a tézy, ktoré však nemajú oporu vo vykonaných dôkazoch.
Žalobca v tejto súvislosti dal do pozornosti aktuálnu judikatúru SD EÚ, a to konkrétne Rozsudok SD EÚ
vo veci C-512/21 Aquila Part Prod Com SA proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,

zo dňa 01.12.2022, ktorý poskytol výklad v rámci vykonávania dokazovania daňového podvodu, pričom
správca dane a žalovaný sa neriadili pravidlami uvedenými v rozsudku SD EÚ a správca dane, na
ktorého bolo prenesené dôkazné bremeno, postupoval v rozpore so zásadou zákonnosti zakotvenou v
Daňovom poriadku, a to preto, lebo SD EÚ jasne definuje, že „právo Únie nestanovuje pravidlá týkajúce
sa spôsobov vykonávania dôkazov v

14 3Sf/5/2023

oblasti podvodu s DPH, daňový orgán musí tieto objektívne skutočnosti preukázať v súlade s pravidlami
dokazovania stanovenými vnútroštátnym právom“.

27. Žalobca zdôraznil, že v právnom poriadku SR nie sú upravené pravidlá dokazovania daňových
podvodov. Daňový poriadok definuje len tzv. zneužite práva v § 3 ods. 6. Táto právna úprava v právnom
poriadku SR absentuje, preto správca dane, na ktorého je prenesené dôkazné bremeno v rámci ktorého
má preukazovať „subjektívne“ zavinenie (podľa zásady bez zavinenia niet sankcie) daňových subjektov,

sa logicky ocitá v situácii, kedy správca dane nemá zákonnú kompetenciu a právomoc zákonom
predvídateľným spôsobom preukazovať skutočnosti podstatné vo vzťahu k preukázaniu daňového
podvodu. Inak vyjadrené správca dane v tomto smere nemôže svoj postup oprieť o prameň práva v
zmysle vymedzených ústavnoprávnych princípov a pravidiel vyjadrených v čl. 2 ods. 2 Ústavy SR.

28. Správca dane aj žalovaný sa vo vzťahu k definícii „daňového podvodu“ opierajú o rozhodnutie
Najvyššieho súdu SR sp. zn. lSžf/3l/2016, ktoré je však už zjavne neaktuálne, právne nezáväzné
a aj prekonané aktuálne ustálenou rozhodovacou praxou kasačného súdu, príkladmo z rozsudku
uverejneného v zbierke (č. 1/2020) zjednocujúcich stanovísk NS SR pod č. R 4/2020 vyplývajú právne
závery kasačného súdu z Rozsudku sp. zn. 3Sžfk/9/2019 zo dňa 10.12.2019 (pre porovnanie rovnako aj

Rozsudok Najvyššieho súdu SR 10Sžfk/41/2019 zo dňa 26.01.2021) vyplýva aké konanie je kasačným
súdom definované ako „daňový podvod“ a aké konanie je definované ako „zneužívajúce konanie“.
Uvedené odvolacie námietky žalobcu zostali žalovaným nepovšimnuté, resp. sa k nim vyjadril zjavneúčelovo, pričom žalovaný opomenul, že v danom prípade ide o zjednocujúce stanovisko kasačného
súdu.

29. V posudzovanom prípade nemôžu byť naplnené podmienky pre konštatáciu daňového podvodu,
keďže v posudzovaných zdaniteľných plneniach bola uskutočnená reálna hospodárska činnosť, teda
bolo preukázané, že došlo k reálnemu dodaniu tovaru, teda k uskutočneniu zdaniteľného plnenia medzi
žalobcom a dodávateľom a správca dane nepreukázal žalobcovi, že bol čo i len pasívne účastníkom
daňového podvodu, pričom v konečnom dôsledku právny poriadok SR a ani právo EÚ neupravuje,

akým spôsobom sa preukazuje daňový podvod a čo sa v zmysle zákonnej definície za daňový podvod
považuje v rámci právnych predpisov platných v SR. Reálne uskutočnenie zdaniteľného plnenia v
zásadeajsprávcadanepotvrdilamázapreukázané,nakoľkosamotnýsprávcadanekonštatujesplnenie
formálnych a materiálnych podmienok pre účely splnenia podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie
dane. Žalobca je presvedčený, že splnil všetky podmienky oprávňujúce ho uplatniť si nárok na odpočet
dane z prijatého zdaniteľného plnenia. Žalobca nebol účastný, či už aktívne alebo pasívne žiadneho

daňového podvodu a splnil najmä materiálne podmienky na uplatnenie práva na odpočet dane.

30. Napadnuté rozhodnutie je nezákonné, vychádza z nesprávneho skutkového a právneho posúdenia
veci, je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a je zmätočné. Správca dane nesprávne zistil a
vyhodnotil skutkový stav, ako aj dôkazy a z tohto dôvodu sú jeho závery a právne posúdenie v rozpore

s príslušnou právnou úpravou, judikatúrou SR, ako aj judikatúrou
15 3Sf/5/2023

SD EÚ, čo robí jeho postup ako i napadnuté rozhodnutie nepreskúmateľným. Z vyššie uvedených

dôvodov je napadnuté rozhodnutie nezákonné.

31. Žalobca v závere správnej žaloby zdôraznil, že najmä listinnými dôkazmi podporenými svedeckými
výpoveďami, vyčerpal a uniesol svoje dôkazné bremeno, pričom nesprávne úvahy správcu dane
a jeho spochybnenia smerujú najmä k dodávateľovi, čo je však irelevantná okolnosť mimo sféry

vplyvu žalobcu, pričom práve žalovaný, resp. správca dane neuniesol svoje dôkazné bremeno, resp.
dokazovanie daňového podvodu, ktoré vykonal správca dane, nemá žiadny právny základ v práve
SR. V súvislosti k jednotlivým žalobným námietkam a pre umocnenie svojej skutkovej a právnej
argumentácie žalobca poukázal aj na právne závery Ústavného súdu SR aktuálne vyjadrené v Náleze
Ústavného súdu Slovenskej republiky zo dňa 12. októbra 2022, sp. zn. I. ÚS 259/2022-37, z ktorého

okrem iného vyplýva, že neúmerné prenášanie dôkazného bremena na daňový subjekt zo strany
orgánov finančnej správy je potrebné považovať za ústavne neudržateľný postup...ak u správcu dane
vznikli pochybnosti výlučne z dôvodu preverovania účtovnej evidencie alebo iných daňovo významných
dokladov, alebo podvodného konania dodávateľov alebo odberateľov daňového subjektu, ktoré mu
nemožno s poukazom na judikatúru súdneho dvora pripísať, táto skutočnosť nemôže byť pripísaná na

úkor kontrolovaného daňového subjektu, ktorý na to nemá vplyv. Kontrolovaný daňový subjekt nemôže
predpokladať, že u určitých dodávateľov alebo odberateľov by si mal nadštandardne zabezpečovať
dôkazy o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto subjektov nebude dokumentácia riadne vedená,
prípadne že ide o karuselový podvod, o ktorom nemohol mať vedomosť...Závery najvyššieho súdu
odobrujúce postup správcu dane bez odpovede na konkrétne námietky sťažovateľa sú v konflikte

s judikatúrnymi východiskami rozhodovacej činnosti súdneho dvora, podľa ktorých daňový orgán
vo všeobecnosti nemôže od zdaniteľnej osoby vyžadovať, aby jednak overila, že vystaviteľ faktúry
vzťahujúcej sa na tovar a služby, na základe ktorých sa požaduje výkon práva na odpočítanie DPH,
disponuje predmetným tovarom, je schopný ho dodať a splnil si povinnosť podať daňové priznanie a
uhradiťDPH,abysatýmubezpečila,ženastranesubjektovnavstupeniesúnezrovnalostialebopodvod,

a jednak, aby v tejto súvislosti disponovala príslušnými dokumentmi (rozsudok z 22. októbra 2015 vo
veci PPUH Stehcemp, C-277/14, bod 52).“

Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe
32. Žalovaný vo svojom vyjadrení k správnej žalobe uviedol, že žalobné námietky, ktoré boli identické

s odvolacími námietkami, s ktorými sa žalovaný dostatočne vysporiadal v napadnutom rozhodnutí, sú
nedôvodné. Žalovaný mal za to, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj napadnuté rozhodnutie
správcu dane je zákonné, netrpí vadou nepreskúmateľnosti pre nedostatok dôvodov a je dostatočne
odôvodnené. Žalovaný v zmysle § 74 ods. 2 Daňového poriadku preskúmal napadnuté rozhodnutiesprávcu dane v rozsahu požadovanom žalobcom v odvolaní. Podľa názoru žalovaného, správca dane
v odôvodnení svojho rozhodnutia riadne a dostatočne vyhodnotil jednotlivé dôkazy, na základe ktorých
vydal rozhodnutie, pričom postupoval v súlade s ustanovením § 3 ods. 3 Daňového poriadku, hodnotil

dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti a
prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Ako vyplýva z
16 3Sf/5/2023

odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, z dôkazov a zistení, ktoré správca dane zaobstaral v priebehu
daňovej kontroly bolo preukázané, že prijatím a zaúčtovaním faktúry č. 12117156 zo dňa 12.07.2021
od spoločnosti CAMGO, s.r.o. za nákup osobného motorového vozidla sa žalobca zapojil do daňového
podvodu. Žalovaný uviedol, že správca dane zistené skutočnosti vyhodnotil v zmysle ustálenej judikatúry
SD EÚ a identifikoval daňový únik, na základe ktorého preukázal podvodné konanie na dani z pridanej
hodnoty v reťazci spoločností, ktoré uskutočnili predaj osobného motorového vozidla pre žalobcu,

ktorého bol súčasťou. Bol to žalobca, ktorý neprijal všetky opatrenia, ktoré bolo od neho možné rozumne
očakávať, aby sa uistil, že sa nestane účastný tejto dodávky poznačenej podvodom vo vzťahu k DPH.

33. Žalovaný zopakoval skutkové zistenia a okolnosti zdaniteľného obchodu obsiahnuté v napadnutých
rozhodnutiach. Uviedol, že počas celého priebehu výkonu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania bol

správca dane súčinný so žalobcom, pričom práve žalobca sa nevyjadroval k oboznámeniam zaslaným
správcom dane v zmysle § 45 ods. 1 písm. f) a § 46 ods. 5 Daňového poriadku, v ktorých ho správca
dane informoval o zistených skutočnostiach a zisteniach jednotlivých spoločností v dodávateľsko-
odberateľskom reťazci, ktorý správca dane preveroval. Správca dane takisto zaslal žalobcovi Listom
č. 101348670/2022 zo dňa 11.05.2022 informáciu, že dôkazné bremeno sa prenáša na správcu dane

a výkon daňovej kontroly bude pokračovať dokazovaním v zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ a znej
vychádzajúcich rozsudkov. Bol to práve žalobca, ktorý svoje právo nevyužil a k zisteniam správcu dane
sa nevyjadril a z uvedeného dôvodu neboli jeho vyjadrenia v zmysle § 45 ods. 1 písm. f) Daňového
poriadku uvedené v protokole z daňovej kontroly. Takéto námietky uvedené v žalobe preto neobstoja.

34. Žalovaný ďalej uviedol, že v zmysle § 3 ods. 8 Daňového poriadku je nielen právom, ale i
povinnosťou daňových subjektov pri správe daní úzko spolupracovať so správcom dane a na realizáciu
tohto práva sa tak logicky vyžaduje aj určitá miera procesnej aktivity samotného žalobcu. Všetky
skutočnosti nasvedčujú, že žalobca v rámci obchodovania so spoločnosťou CAMGO s.r.o. nielenže
nejednal obozretne, ale naopak jednal s vedomím rizika, že v prípade spoločnosti CAMGO s.r.o. nejde

o korektnú obchodnú spoločnosť, keď jej obchodnú činnosť si nepreveril. Správca dane skutkový stav
vyhodnotil v kontexte judikatúry Európskeho súdneho dvora a rozhodnutie správcu dane obsahuje
zákonom stanovené náležitosti, obsahuje tiež úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie vykonaných dôkazov,
pretože obsahuje vyhodnotenie zistených skutočností a to jednotlivo i vo vzájomných súvislostiach, keď
uvádza, čo bolo, resp. nebolo vykonanými dôkazmi preukázané. Rozhodnutie správcu dane obsahuje aj

použitú úvahu pri aplikácii právnych predpisov, ktoré okrem ich citácie správca dane aj vyložil v súlade s
ich obsahom, zmyslom a účelom a tiež zdôvodnil ich aplikovateľnosť na zistený skutkový stav veci. Preto
žalovaný nezistil žiadny dôvod na to, aby sa odchýlil od relevantných právnych záverov obsiahnutých
v odôvodnení rozhodnutia správcu dane, ktorým v zmysle ustálenej európskej judikatúry nepriznal
žalobcovi právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty vo výške 22 226,67 Eur z dodávateľskej faktúry

č. 12117156 zo dňa 12.07.2021 od spoločnosti CAMGO, s.r.o. nakoľko bolo správcom dane preukázané,
že prijatím a zaúčtovaním predmetnej faktúry sa žalobca zapojil do daňového podvodu.
17 3Sf/5/2023

35. Podľa žalovaného žalobca ani v žalobe nepreukázal a žiadnymi dôkazmi nedoložil skutkový stav
preverovaných plnení inak, ako ich v daňovej kontrole zistil a vo vyrubovacom konaní vyhodnotil
správca dane. V podanej žalobe a takisto aj v podanom odvolaní žalobca uvádzal len skutočnosti,
ktoré už uvádzal v rámci daňovej kontroly a s ktorými sa správca dane ako aj žalovaný vysporiadal.
Žalobca ani v rámci žalobných námietok neobjasnil, prečo akceptoval kúpno-predajnú zmluvu so

spoločnosťou CAMGO, s.r.o., napriek skutočnosti, že celú obchodnú transakciu ohľadne nákupu
osobného motorového vozidla komunikoval so spoločnosťou LKK IMPORT CARS s.r.o. Žalovaný
uviedol, že z priebehu daňovej kontroly, ktorý je zachytený v administratívnom spise jasne vyplývajúskutočnosti, ktoré sú dôkazom toho, že žalobca vedome pristúpil na podmienky neobvyklého nákupu
preverovaného osobného motorového vozidla.

36. Žalovaný na záver vyjadrenia zhrnul, že daňové orgány v daňovej kontrole, vo vyrubovacom konaní
ajvodvolacomkonanípostupovalivsúladespríslušnýmizákonnýmiustanoveniamiDaňovéhoporiadku,
skutkový stav posudzovali podľa ustanovení zákona o DPH aj v súlade so sledovanými cieľmi DPH
vyjadrenými v Smernici 2006/112/ES a v rozsudkoch Súdneho dvora EÚ v zmysle ustálenej judikatúry
SR. Všetky získané dôkazy daňové orgány vyhodnotili podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a

všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadali na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
Žalovaný má za to, že žalobca neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby
sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Je právom žalobcu
vybrať si svojho obchodného partnera a je na jeho zodpovednosti, či si preverí spoľahlivosť zvoleného
obchodného partnera a aj keď žalobca nezodpovedá za konanie svojich obchodných partnerov, on si
ich vyberá a ich prípadné rizikové správanie nemôže ísť na ťarchu štátneho rozpočtu. Dokazovanie

správca dane viedol v súčinnosti so žalobcom, pričom dbal na to, aby skutočnosti nevyhnutné na účely
správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Žalobcovi bolo umožnené využiť jeho právo vyjadrovať sa
ku všetkým zisteniam, ktoré vyšli najavo v priebehu daňovej kontroly. V konečnom dôsledku žalobca
ani v podanej žalobe neuviedol žiadny relevantný dôkaz, ktorý by mal vplyv na výrok rozhodnutia a
všeobecnánespokojnosťžalobcuvychádzazpresvedčenia,žesprávcadanenevyhodnotildôkazypodľa

jeho predstáv a to výlučne v jeho prospech. Žalobca v podanom odvolaní, ani v tejto žalobe nepredložil
také dôkazy, ktoré by preukázali zistený skutkový stav inak, ako bol správcom dane v daňovej kontrole
a vo vyrubovacom konaní zistený a vyhodnotený.

Vyjadrenie žalobcu k vyjadreniu žalovaného (replika)

37. Žalobca vo vyjadrení k vyjadreniu žalovaného zotrval na podanej správnej žalobe. Skutočnosť, že
žalobné námietky sú takmer identické s odvolacími námietkami je len logickým vyústením nezákonného
postupužalovanéhoazopakovalnámietkunepreskúmateľnostirozhodnutiažalovanéhoasprávcudane,
ktoré neobsahujú odpovede na ťažiskové argumenty a relevantné námietky účastníka konania. Žalobca
nesúhlasil s vyjadrením žalovaného, že žalobca nevyužil svoje právo vyjadriť sa k zisteniam správcu

dane a pripomenul podstatu prenosu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom.
Na to, aby správca dane vôbec mohol realizovať povinnosti vyplývajúce mu v
18 3Sf/5/2023

rámci prenosu dôkazného bremena, musí pochybnosti nadobudnúť a tieto si ustáliť. Najskôr ide o
jeho vnútorné procesy naviazané na vyhodnocovanie predložených tvrdení a dokladov. Následne svoje
pochybnosti musí jasne a zreteľne naformulovať (teda prejaviť navonok) a iba tak ich môže daňovému
subjektu oznámiť. Až následne, a to v spojitosti s presne vymedzenými pochybnosťami, môže pristúpiť k
výzve na odstránenie pochybností, a to vhodným spôsobom, ktorý zvolí. Logická postupnosť uvedeného

procesu pritom neumožňuje vynechať ani jeden článok, pretože by tým bol popretý základný účel
prenosu dôkazného bremena, ktorým je odstránenie konkrétnych a nie len akýchkoľvek domnelých
pochybností. Správca dane sa v prvej časti daňovej kontroly, vo vzťahu k poslednému Oboznámeniu
správcu dane zo dňa 27.04.2022 (doba od začatia daňovej kontroly do doručenia Oznámenia správcu
dane č. 101348670/2022 zo dňa 11.05.2022), dopustil podstatnej vady v procesnom postupe, v ktorej

dôsledku nedošlo k prenosu dôkazného bremena zo správcu dane na daňový subjekt a súčasne
preto nevznikla daňovému subjektu povinnosť vyvrátiť pochybnosti správcu dane, nakoľko de facto
o nich ani nevedel. Inými slovami, ak správca dane hodlal založiť svoje závery na konštatovaniach
o nepreukázaní tvrdených skutočností zo strany daňového subjektu, tieto stratili zákonný podklad, v
dôsledku nesprávneho vykonania oznamovacej povinnosti o vzniknutých pochybnostiach a neprenesení

dôkazného bremena. Žalobca opätovne zdôrazňuje, že pokiaľ správca dane mal pochybnosti o
tvrdeniach daňového subjektu, resp. dôkazy nemienil akceptovať, potom bol správca dane povinný túto
skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tieto dôkazy jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu
dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy
predložené daňovým subjektom (NS SR, sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 03.09.2019). Správca dane sa

následne po prenose dôkazného bremena (na základe oznámenia správcu dane) z daňového subjektu
na správcu dane dopustil ďalšej podstatnej vady v procesnom postupe v druhej časti daňovej kontroly
(doba od doručenia Oznámenia správcu dane č. 101348670/2022 zo dňa 11.05.2022 do doručenia
protokolu z daňovej kontroly), nakoľko vychádzajúc z obsahu protokolu, tento obsahuje množstvozistení správcu dane, s ktorými daňový subjekt nebol vôbec správcom dane oboznámený pred vydaním
samotného protokolu a tým mu bolo upreté právo vyjadriť sa k nim a právo, aby v protokole boli
uvedené jeho vyjadrenia k týmto tzv. „novým zisteniam“ správcu dane, ktoré absentujú v ostatnom

oboznámení správcu dane zo dňa 27.04.2022, ide príkladmo o skutočnosti rozsiahlo správcom dane
uvedené a argumentované na strane 17. až 22. protokolu. Žalobca zotrval na tom, že správca dane
pred vydaním protokolu odňal možnosť žalobcovi sa „vyviniť“ a to najmä tým, že samotný Axel Kittel test
správca dane vykonal až v samotnom protokole z daňovej kontroly, teda žalobca v naznačenom smere
nemal žiadnu možnosť argumentovať a obhajovať svoje práva, resp. pred vydaním protokolu žalobca

nemal možnosť preukázať dostatočnú obozretnosť a dobromyseľnosť. Aj keď požiadavka primeranej
obozretnosti podnikateľského subjektu je v súlade s právom Európskej únie a daňový subjekt je povinný
prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie,
ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej
únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo
Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a

C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od
daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie
Súdneho dvora
19 3Sf/5/2023

Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto
požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť
uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jeho dodávateľa a tým na neho fakticky
preniesť kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo

veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó
Kft., C-610/19 zo dňa 03. septembra 2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo
dňa 21. júna 2012, bod 57). V tejto súvislosti žalobca zdôraznil, že z obsahu administratívneho spisu
s určitosťou nie je možné dôjsť k záveru, že v čase uskutočnenia zdaniteľného plnenia by mohol mať
žalobca čo i len teoreticky podozrenie, že táto transakcia by mohla byť poznačená daňovým podvodom.

Žalobca v závere poukázal na svoju skutkovú a právnu argumentáciu uvedenú v správnej žalobe,
pričom v uvedených súvislostiach na podporu svojej argumentácie žalobca dal opätovne do pozornosti
právne závery vyjadrené v Náleze Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. z. I.ÚS 259/2022-37 zo dňa
12.10.2022.

38. Žalovaný nevyužil svoje právo vyjadriť sa k vyjadreniu žalobcu (replike), ktoré mu bolo doručené
dňa 20.09.2023 na vyjadrenie.

Posúdenie opodstatnenosti žaloby, podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov správnym
súdom

39. Správny súd vec prejednal na pojednávaní dňa 09.04.2025, ktoré nariadil podľa § 107 ods. 1 písm.
a) SSP (na základe návrhu právneho zástupcu žalobcu), a to v prítomnosti právneho zástupcu žalobcu
a poverenej zástupkyne žalovaného, preskúmal správnou žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného,
ako aj rozhodnutie správcu dane, vrátane postupu, ktorý vydaniu rozhodnutí predchádzal, v rozsahu a
z dôvodov správnej žaloby (§ 134 SSP) a dospel k záveru, že správna žaloba žalobcu nie je dôvodná,

preto ju podľa § 190 SSP zamietol.

40. Právny zástupca žalobcu na pojednávaní zotrval na podanej správnej žalobe a písomných
vyjadreniach, pričom zdôraznil námietku nezákonnosti dôkazu, ktorým bol protokol z daňovej kontroly
s tým, že správca dane neumožnil žalobcovi uplatniť si práva do skončenia daňovej kontroly. Správca

dane nevykonal voči žalobcovi žiadne úkony, z ktorých by bolo možné vyvodiť záver správcu dane o
tom, že sa mal žalobca zúčastniť podvodu na DPH a neumožnil mu vyviniť sa. Poukázal na to, že
nebolo ustálené, že došlo k daňovému úniku u spoločnosti CAMGO s.r.o., nakoľko len z nezrovnalostí
v kontrolných výkazoch, ktorá mohla byť chybou, správca dane odvodil vznik daňového úniku. Zároveň
podotkol, že správca dane spochybnil vo svojom rozhodnutí vierohodnosť faktúry, pričom argumentácia

správcu dane smerovala skôr k nesplneniu hmotnoprávnych podmienok odpočítania DPH. Zároveň
uviedol, že v právnom poriadku SR nie je definícia podvodu na DPH a neobsahuje ani to, aké opatrenia
má daňový subjekt vykonať, aby nebol súčasťou podvodu na DPH.41.Poverenázástupkyňažalovanéhozotrvalanazávereovznikudaňovéhoúniku.Zopakovalaokolnosti
zdaniteľného obchodu v posudzovanej veci, ktoré správcu dane a žalovaného viedli k tomu, že žalobca
nekonal obozretne, keď pristúpil na tento neobvyklý nákup motorového vozidla a zúčastnil sa podvodu

na DPH, čo bolo dôvodom zníženia
20 3Sf/5/2023

nadmerného odpočtu. Správca dane dodržal všetky práva daňového subjektu, ktorý mal dostatočný

časový priestor, aby sa vyjadril ku skutočnostiam zisteným správcom dane. Preto mal žalovaný za to,
že správca dane oprávnene neuznal žalobcovi odpočítanie DPH.

42. Právny zástupca žalobcu v reakcii na prednes poverenej zástupkyne žalovaného poukázal na
to, že kúpa predmetného motorového vozidla sa nevymykala bežnej obchodnej praxi, keď žalobca
oslovil spoločnosť LKK IMPORT CARS, s.r.o., ktorá mala skúsenosti s predajom vozidiel, za účelom

sprostredkovania kúpy a predaja tohto motorového vozidla, preto nie je zrejmé, v čom mal byť žalobca
neobozretný.

43. Poverená zástupkyňa žalovaného v tejto súvislosti poukázala na výpoveď D. E., bývalého konateľa
spoločnostiCAMGO,s.r.o.anazisteniasprávcudaneohľadomfinancovaniapredmetukúpyavzhľadom

na to sa javila účasť spoločnosti CAMGO s.r.o. v obchodnom reťazci tak, že táto v ňom bola účelovo
nastrčená.

44. V rámci záverečného slova sa právny zástupca žalobcu a poverená zástupkyňa žalovaného
pridržiavali svojich vyjadrení a prednesov. Žalobca navrhol napadnuté rozhodnutia zrušiť a uplatnil si

nárok na náhradu trov konania a poverená zástupkyňa žalovaného naopak navrhla správnu žalobu ako
nedôvodnú zamietnuť.

45. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo
právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje

v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom
chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením
orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej
správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

46.Podľa§6ods.1SSP,správnesúdyvsprávnomsúdnictvepreskúmavajúnazákladežalôbzákonnosť
rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej
správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach
ustanovených týmto zákonom.

47. Podľa § 134 SSP (1) Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené
inak. (2) Správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak

a) rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy bolo vydané na základe
neúčinného právneho predpisu,

b) rozhodnutie alebo opatrenie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona oprávnený,
c) ide o veci podľa § 192,
d) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. c), ak je žalobcom fyzická osoba,
e) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. d),
f) vec súvisí s ochranou práv spotrebiteľa.

48. Podľa § 190 SSP, ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje
k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne.
21 3Sf/5/2023

49. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku v znení účinnom v čase vykonávania daňovej kontroly; Pri
správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a
obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných
osôb.50. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku; Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,

ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

51. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku; Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý

dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

52. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku; Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa
berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie,
vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti

uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú
realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého
daňovéhozvýhodnenia,naktorébyinakneboldaňovýsubjektoprávnený,saprisprávedaníneprihliada.

53. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, Daňový subjekt preukazuje

a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,2)
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

2) Napríklad zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z.z.
v znení neskorších predpisov.
54.Podľa§24ods.2Daňovéhoporiadku;Správcadanevediedokazovanie,pričomdbá,abyskutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

55. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku; Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

56. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku; Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie
22 3Sf/5/2023

je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových
subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách,
zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi
a doklady k nim.

57. Podľa § 44 ods. 2 Daňového poriadku, daňová kontrola sa vykonáva u daňového subjektu alebo na
mieste, kde to účel kontroly vyžaduje.

58. Podľa § 44 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane môže vykonať daňovú kontrolu aj u daňového
subjektu, ktorému je príslušný iný správca dane; to neplatí, ak je správcom dane obec.

59. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo
úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich
uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho,
aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil

alebo pravdivosť údajov riadne preukázal.

60. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon
neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia,vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

61. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH , daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania
tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo
prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň
skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby
na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri

dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

62. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

63. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ

uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

64. Správny súd považuje za potrebné poukázať na všeobecné východiská súdneho prieskumu
pred správnym súdom. Správny súd preskúmava zákonnosť rozhodnutí (príp. opatrení) orgánov
verejnej správy a postup, ktorý vydaniu rozhodnutí (resp. opatrení) predchádzal a to, či rozhodnutia

(príp. opatrenia) orgánov verejnej správy a ich postup sú v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi
a procesnoprávnymi predpismi. Úlohou správneho súdu pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutí,
opatrení, iných zásahov a nečinnosti orgánu verejnej správy, je v medziach rozsahu a dôvodov podanej
správnej žaloby posudzovať, či si
23 3Sf/5/2023

orgán verejnej správy vecne príslušný na konanie zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie
rozhodnutia alebo uplatnenie iného správneho aktu alebo postupu, či zistil vo veci skutočný stav, t. j. či
skutkové závery, ku ktorým dospel vyplývajú z vykonaných dôkazov, či konal v súčinnosti s účastníkmi

konania, či rozhodnutie alebo opatrenie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi
a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi
ako aj procesnoprávnymi predpismi. Pri rozhodnutí, ktoré orgán verejnej správy vydal na základe
zákonom povolenej správnej úvahy, správny súd preskúmava iba to, či také rozhodnutie nevybočilo
z medzí a hľadísk ustanovených zákonom. Zákonnosť rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej

správy je podmienená zákonnosťou postupu orgánu verejnej správy predchádzajúceho jeho vydaniu.
Na rozhodnutie správneho súdu je rozhodujúci stav v čase vyhlásenia alebo vydania rozhodnutia orgánu
verejnej správy alebo v čase vydania opatrenia orgánu verejnej správy (§ 135 ods. 1 SSP). Preto v
správnom súdnictve správny súd dokazovanie zásadne nevykonáva, vykonáva len také dokazovanie,
ktoré je nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia, t. j. jeho rozsah je obmedzený účelom

správneho súdnictva (§ 119 ods. 1 SSP). Úlohou správneho súdu v správnom súdnictve nie je nahrádzať
činnosť orgánov verejnej správy, ale preskúmavať zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, teda
posúdiť, či orgány verejnej správy splnili povinnosti stanovené zákonom (napr. R 60/2000).

65. Osobitne treba podotknúť, že súdny prieskum v daňových veciach nie je absolútny, nakoľko

je ovládaný dispozičnou zásadou. Rozsah súdneho prieskumu je daný žalobnými bodmi o tvrdenej
nezákonnosti, keďže správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby v zmysle § 134 ods. 1 SSP
(nejedná sa o konanie uvedené v § 134 ods. 2 SSP). Správny súd nie je oprávnený a ani nemôže dôvody
nezákonnosti v žalobe neuvedené dopĺňať podľa zistení z administratívneho spisu, ani všeobecne
uplatnené dôvody konkretizovať na daný prípad. Všeobecne uplatnené námietky, resp. vyjadrenie

nesúhlasu so závermi žalovaného v rámci žalobných bodov správnej žaloby, neumožňujú správnemu
súdu uskutočniť prieskum zákonnosti, pretože práve rozsahom a dôvodmi žaloby je správny súd pri
prieskume vedený a súčasne aj limitovaný. Žalobca musí v zmysle § 182 ods. 1 písm. e) SSP v správnej
žalobe uviesť dôvody žaloby, z ktorých musí byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych
dôvodov žalobca považuje napadnuté výroky rozhodnutia za nezákonné. Správny súd posudzoval, či

daňové orgány splnili povinnosti stanovené im zákonom, a to v rozsahu namietaných tvrdení žalobcom,
v rámci uplatnených žalobných bodov v zákonom stanovenej lehote na podanie žaloby.66. Správny súd sa primárne zaoberal námietkou nepreskúmateľnosti prvostupňového rozhodnutia
spočívajúcej podľa žalobcu v tom, že v rozpore s ustanovením § 63 ods. 5 Daňového poriadku
prvostupňové rozhodnutie neobsahovalo vysporiadanie sa s námietkou žalobcu o nezákonnosti

protokolu z daňovej kontroly, ktorý v rozpore s § 47 písm. f) (správne malo byť uvedené § 47 písm. i) –
pozn. správneho súdu) Daňového poriadku neobsahoval vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu
podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku.

67. Vo všeobecnosti môže byť rozhodnutie orgánu verejnej správy nepreskúmateľné pre

nezrozumiteľnosť alebo pre nedostatok dôvodov. Za nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť možno
považovať také rozhodnutie správneho orgánu, z ktorého výroku nemožno zistiť, ako
24 3Sf/5/2023

vlastne správny orgán vo veci rozhodol, prípadne výrok ktorého je vnútorne rozporuplný. Pod pojem

spadajú prípady, keď sa nedá rozoznať, čo je výrok, odôvodnenie, kto je účastníkom konania a kto
bol rozhodnutím zaviazaný. Medzi ďalšie dôvody nezrozumiteľnosti rozhodnutia správneho orgánu
patrí rozpornosť výroku s odôvodnením, absencia právnych záverov vyplývajúcich z rozhodujúcich
skutkových okolností, ako aj ich nejednoznačnosť. Preskúmavané rozhodnutie žalovaného ani
rozhodnutie správcu dane, takýmito vadami netrpia, pretože obsahujú zákonom stanovené náležitosti

v zmysle § 63 Daňového poriadku. Rozhodnutie žalovaného vo vzťahu k výroku, ktorým potvrdzuje
rozhodnutie správcu dane, obsahujú riadne a dostatočné odôvodnenia, z ktorých jednoznačne vyplýva,
ktoré skutočnosti boli podkladom na rozhodnutia, obsahujú vyhodnotenie dôkazov, a to jednotlivo
i vo vzájomných súvislostiach, správca dane i žalovaný dostatočne jasne a zrozumiteľne uviedli
úvahy ovplyvňujúce hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých rozhodovali,

zrozumiteľne uviedli podstatné dôvody, na základe, ktorých dospeli k záveru o nesplnení podmienok na
odpočet DPH, a to vzhľadom na identifikované konkrétne skutočnosti nasvedčujúce daňovému podvodu
v súlade s judikatúrou NSS SR i SD EÚ.

68. V úvode odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správca dane uviedol, že žalobca podal proti

protokolu z daňovej kontroly pripomienky, ktoré boli následne prerokované dňa 15.11.2022 a žalobca
nesúhlasilsozávermisprávcudaneapodalpriamodozápisnicesvojestanovisko.Zároveňvšaksprávca
dane uviedol, že nakoľko žalobca nepredložil vo vyrubovacom konaní žiadne relevantné dôkazy, ktoré
by ovplyvnili zistené skutočnosti uvedené v protokole správca dane naďalej trval na svojich zisteniach
uvedených v protokole. Skutočnosť, že správca dane v prvostupňovom rozhodnutí nereagoval na

námietku žalobcu týkajúcu sa nezákonnosti protokolu z dôvodu absencie jeho pripomienok v obsahu
protokolu, podľa názoru správneho súdu nezakladá nepreskúmateľnosť prvostupňového rozhodnutia.
Správny súd dospel k záveru, že žalobcom namietaná skutočnosť nepredstavuje podstatnú vadu
konania, ktorá by mohla mať za následok nezákonnosť protokolu z daňovej kontroly, či dokonca
nezákonnosť samotného rozhodnutia správcu dane. Vadu procesného postupu správcu dane je

potrebné vždy vnímať v materiálnych súvislostiach, a to najmä z pohľadu, či je predmetná vada
spôsobilá sama o sebe ovplyvniť samotný výrok rozhodnutia. Z obsahu napadnutého rozhodnutia
žalovaného vyplýva, že predmetná žalobná námietka bola žalobcom uplatnená aj v odvolacom konaní
proti prvostupňovému rozhodnutiu, pričom žalovaný sa na strane 20 a 21 svojho rozhodnutia vyjadril,
že žalobca sa v priebehu daňovej kontroly nevyjadroval k oboznámeniam zaslaným správcom dane

(Oznámenie skutočností zistených pri daňovej kontrole zo dňa 15.02.2022 – doručené žalobcovi dňa
21.02.2022, Oznámenie skutočností zistených pri daňovej kontrole zo dňa 27.04.2022 – doručené
žalobcovi dňa 02.05.2022), obsahom ktorých bolo poučenie žalobcu, že v zmysle § 45 ods. 1 písm.
f) Daňového poriadku má daňový subjekt právo sa vyjadrovať k zisteným skutočnostiam, k spôsobu
ich zistenia a navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. Žalobca však svoje

právo nevyužil, preto neboli vyjadrenia daňového subjektu uvedené v protokole z daňovej kontroly.
Vzhľadom na uvedené preto nebol dôvod uvádzať vyjadrenie žalobcu k zisteným skutočnostiam v
protokole, nakoľko žiadne vyjadrenie žalobca neučinil. V tejto súvislosti je potrebné tiež uviesť, že
prvostupňové rozhodnutie správcu dane a napadnuté rozhodnutie žalovaného tvoria jeden celok, preto
pokiaľžalovaný,reagujúcnaodvolacienámietky,odstrániltentonedostatokprvostupňovéhorozhodnutia

napr. tým, že reagoval na
25 3Sf/5/2023odvolaciu námietku absencie pripomienok k protokolu, tomuto postupu niet čo vytknúť. Správny súd k
uvedenej námietke zároveň dodáva, že aj v prípade, ak by sa žalobca vyjadril k oznámeniu skutočností
správcom dane, čo v prejednávanej veci neurobil, a správca dane by jeho vyjadrenie v protokole

neuviedol, Najvyšší správny súd v Rozsudku sp. zn. 5Sfk/70/2023 zo dňa 19.12.2024, ale najmä v
Rozsudku sp. zn. 5Sfk/97/2022 zo dňa 26.10.2022 judikoval, že neuvedenie vyjadrenia v protokole
nepovažoval za zásah do subjektívnych práv, a teda toto pochybenie správcu dane nevyhodnotil
ako podstatné porušenie daňových predpisov, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného
rozhodnutia. Vzhľadom na uvedené neobstojí ani žalobná námietka, že správca dane neumožnil

vyjadriť sa pred vydaním protokolu k zisteným skutočnostiam a žalobca nebol pred vydaním protokolu
oboznámený s novými zisteniami, nakoľko z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že žalobca bol o
zistených skutočnostiach oboznámený dvoma oznámeniami zo dňa 15.02.2022 a zo dňa 27.04.2022.

69. Pokiaľ ide o právne posúdenie skutočností zistených daňovou kontrolou, ktoré bolo obsiahnuté v
protokole z daňovej kontroly, žalobca preukázateľne realizoval svoje právo vyjadriť sa k protokolu z

daňovej kontroly, teda v tomto smere nebol žalobca žiadnym spôsobom ukrátený na svojich právach.
Naopak, správca dane pristúpil k vykonaniu dokazovania, ktoré navrhol žalobca v pripomienkach k
protokolu – výzva spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o. a výsluch P. L., konateľa spoločnosti LKK
IMPORT CARS s..ro. Na základe týchto pripomienok bol teda správca dane s podstatnou časťou
argumentácie vo vyrubovacom konaní oboznámený a následne k nej zaujal stanovisko v odôvodnení

prvostupňového rozhodnutia.

70. V prejednávanom prípade zaťažovalo dôkazné bremeno správcu dane, nakoľko dôvodom
odmietnutia práva na odpočet DPH bola účasť žalobcu na podvodnom konaní. Uvedené napokon
správca dane aj oznámil žalobcovi Oznámením č. 101348670/2022 zo dňa 11.05.2022, ktorým

upovedomil žalobcu o tom, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno a dôkazné bremeno sa prenáša na
správcu dane (oznámenie bolo doručené právnemu zástupcovi žalobcu dňa 16.05.2022). Vzhľadom
na uvedené preto nemožno priznať úspech ani žalobnej námietke podstatného porušenia ustanovení o
konanípredorgánomverejnejsprávysodkazomnaRozsudoksp.zn.1Sžfk/10/2020zodňa24.02.2022.
Správny súd tiež uvádza, že právo vyjadriť sa k zisteným skutočnostiam podľa § 45 ods. 1 písm. f)

Daňového poriadku nemožno stotožňovať s oznámením pochybností podľa § 46 ods. 5 Daňového
poriadku. Pozornosti správneho súdu neunikla ani protirečivosť žalobcovej argumentácie obsiahnutej v
správnej žalobe, kde uviedol, že nebol správcom dane oboznámený pred vydaním protokolu s novými
zisteniami a s argumentáciou na strane 17 až 22 protokolu, ktoré tvorí právne posúdenie správcu dane
a na strane druhej v správnej žalobe zdôraznil, že závery a právne posúdenie správcu dane uvedené

v poslednom Oznámení zo dňa 27.04.2022 a závery a právne posúdenie správcu dane uvedené v
protokole a následne v prvostupňovom rozhodnutí sú odlišné. Z argumentácie žalobcu teda nebolo
zrejmé, či namietal, že v Oznámení zo dňa 27.04.2022 úplne absentujú závery a právne posúdenie
správcu dane alebo tieto sú len odlišné, pričom nekonkretizoval v čom má odlišnosť záverov správcu
dane spočívať. Vzhľadom na uvedené takáto žalobná argumentácia neumožňuje prieskum zo strany

26 3Sf/5/2023

správneho súdu, nakoľko správny súd žalobné námietky za žalobcu nemôže dopĺňať ani vyhľadávať.

71. Pokiaľ ide o žalobnú námietku, že vykonané zistenie skutkového stavu nebolo dostačujúce pre záver
orgánov finančnej správy a ich právne posúdenie veci o vedomosti žalobcu o spojitosti predmetného
zdaniteľného obchodu s podvodom na DPH, správny súd uvádza, že z takejto žalobcom všeobecne
formulovanej žalobnej námietky nebolo možné vyvodiť, v čom podľa žalobcu nebol orgánmi finančnej
správy dostatočne zistený skutkový stav, resp. ako správca dane prípadne žalovaný pochybili pri

zisťovaní skutkového stavu. Z obsahu prvostupňového rozhodnutia a z obsahu administratívneho
spisu vyplýva, že správca dane v priebehu daňovej kontroly zabezpečil veľké množstvo dôkazov,
a to z vlastného informačného systému, z európskeho systému intrakomunitárnych dodaní VIES,
prostredníctvom výziev o súčinnosť adresovaných iným daňovým subjektom (spoločnosť CAMGO s.r.o.,
LKK IMPORT CARS s.r.o.), orgánom štátnej správy alebo bankovým inštitúciám, ako aj vykonaním

výsluchu svedka – D. E., pričom tieto dôkazy a zistenia rovnako ako aj dôkazy predložené žalobcom
(Technický preukaz k osobnému motorovému vozidlu, Zálohová zmluva za vozidlo zo dňa 01.07.2021,
Zmluva o pôžičke zo dňa 12.07.2021 a e-mailová komunikácia so spoločnosťou LKK IMPORT CARS
s.r.o.) posúdil jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach, vyvodil z nich skutkové závery, ktoré následneprávne posúdil a svoje právne posúdenie náležite odôvodnil. Vzhľadom na uvedené správny súd
všeobecnú žalobnú námietku nedostatočne zisteného skutkového stavu vyhodnotil ako nedôvodnú.

72. K zodpovedaniu ďalších žalobcových námietok, najmä pokiaľ ide o námietku žalobcu o absencii
zákonnej úpravy definujúcej daňový podvod a pravidiel dokazovania daňového podvodu, správny súd
uvádza, že právo na odpočítanie dane uvedené v čl. 167 a nasl. Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.
novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu
DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Právo zdaniteľných osôb odpočítať z dane, ktorú majú

zaplatiť, daň splatnú alebo zaplatenú na vstupe, z tovarov, ktoré nadobudli alebo služieb, ktoré prijali,
predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty (opakovane
judikované závery vyplývajúce napr. z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-324/11 Tóth). Cieľom
režimu odpočítania dane je úplne zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane splatnej alebo zaplatenej
v rámci všetkých hospodárskych činností. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty zabezpečuje
úplnú neutralitu daňového zaťaženia všetkých hospodárskych činností bez ohľadu na ich účel alebo

výsledky, za predpokladu, že sú samy predmetom dane (závery vyslovené Súdnym dvorom EÚ napr. v
rozhodnutí C-285/11 Bonik). Toto právo sa osobitne uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce
transakcie uskutočnené na vstupe. Zároveň ale každá transakcia musí byť vo vzťahu k DPH sama
predmetom vyhodnotenia, nezávisle na DPH splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie
(opakovane judikované závery vyplývajúce napr. z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-267/2015

zo dňa 22.06.2016 Gemeente Woerden/Staatssecretaris van Financi?n). K námietke žalobcu o absencii
zákonnej úpravy podvodu na DPH správny súd poukazuje na to, že judikatúra Súdneho dvoru Európskej
únie má jednoznačne prednosť pred vnútroštátnym právom, resp. komunitárna právna norma má bez
ohľadu na jej právnu silu v komunitárnom právnom
27 3Sf/5/2023

poriadku a bez ohľadu na jej priamy účinok vyššiu právnu silu ako ktorákoľvek právna norma. Správca
dane, resp. orgán verejnej moci by mal vykladať všetky vnútroštátne ustanovenia eurokonformným
spôsobom tak, aby ich aplikácia prispela k realizácii požiadavky na zabezpečenie účinnej súdnej a

správnej ochrany práv, ktoré fyzickým a právnickým osobám vyplývajú z komunitárneho právneho
poriadku a preto bol žalovaný povinný pri rozhodovaní o priznaní nároku na vrátenie nadmerného
odpočtu aplikovať vnútroštátne právne predpisy eurokonformne a v súlade s judikatúrou Súdneho dvora
Európskej únie.

73. Boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný
smernicou o DPH. Osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim
spôsobom dovolávať noriem práva Únie a orgánom verejnej správy a súdom prináleží zamietnuť práva
na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje
podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Môžu však tak vykonať vtedy, ak daňový podvod spáchala

samotná zdaniteľná osoba alebo v prípade, ak zdaniteľná osoba síce podvod nespáchala, ale vedela
alebo mala vedieť, že sa zúčastnila na plnení, ktoré bolo súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. Keďže
zamietnutie práva na odpočítanie dane je výnimkou z uplatnenia základnej zásady, ktorú predstavuje
toto právo, je povinnosťou príslušných daňových úradov predložiť dostatočne objektívne dôkazy
preukazujúce účasť alebo vedomosť zdaniteľnej osoby o daňovom podvode. Následne je povinnosťou

vnútroštátneho súdu overiť, či správca dane preukázal existenciu takýchto objektívnych skutočností
(Rozsudok SD EÚ vo veci Maks Pen z 13.01.2014, C-18/13).

74. Daňovým podvodom na účely daňového konania možno rozumieť zavinené „protiprávne konanie
subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo zamlčaním podstatných

skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a splneniu daňovej
povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu osoby páchajúcej
daňový podvod“ (RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky.
Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 95). Dôvodom pre neuznanie odpočítania DPH alebo oslobodenia od
dane nie je len uskutočnenie daňového podvodu, ale aj účasť na ňom. „Právo na odpočítanie dane

sa odoprie, nielen ak zdaniteľná osoba spácha daňový podvod sama, ale aj vtedy, keď sa preukáže,
že zdaniteľná osoba, ktorej boli dodané alebo poskytnuté tovary alebo služby, na ktorých sa zakladá
právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že nadobudnutím týchto tovarov alebo služieb sa
zúčastňovala na transakcii, ktorá je súčasťou podvodu na DPH, alebo ho prinajmenšom uľahčila. Takátozdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za subjekt, ktorý sa podieľa na
daňovom podvode alebo ho uľahčuje, bez ohľadu na to, či má alebo nemá prospech z ďalšieho predaja
tovaru alebo z používania služieb v rámci zdaniteľných transakcií, ktoré uskutočnila na výstupe (pozri

v tomto zmysle uznesenie zo 14. apríla 2021, Finanzamt Wilmersdorf, C 108/20, EU:C:2021:266, body
22 a 23, ako aj rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C 281/20, EU:C:2021:910, body 46 a 47, ako aj
citovanú judikatúru)“ (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21
zo dňa 24. novembra 2022, bod 25). Daňový podvod a účasť na ňom ako dôvody pre nepriznanie práva
na úseku DPH sú konštruované na princípe zavinenia. Stávajú sa teda dôvodom pre nepriznanie práva

na úseku
28 3Sf/5/2023

daní vtedy, ak daňový subjekt mal vedomosť o svojej účasti na podvode alebo to vedieť mal/mohol.
„[S] režimom s režimom práva na odpočítanie dane stanoveným smernicou 2006/112 nie je zlučiteľné

odopretie uvedeného práva zdaniteľnej osobe, ktorá nevedela alebo nemohla vedieť, že dotknutá
transakcia bola súčasťou podvodu spáchaného dodávateľom alebo že iná transakcia, ktorá je súčasťou
reťazca dodávok pred alebo po transakcii vykonanej uvedenou zdaniteľnou osobou, bola predmetom
podvodu v oblasti DPH. Zavedenie systému objektívnej zodpovednosti by totiž išlo nad rámec toho,
čo je nevyhnutné na ochranu nárokov štátnej pokladnice (uznesenie zo 14. apríla 2021, Finanzamt

Wilmersdorf, C 108/20, EU:C:2021:266, bod 25, a rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C 281/20,
EU:C:2021:910, bod 49)“ (Rozhodnutie SD EÚ vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24.
novembra 2022, bod 26).

75. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä

v prípadoch, ak :

(1) zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane,
(2) došlo k daňovému podvodu
(3) došlo k prípadu zneužitia práva.

76. Kumulatívne splnenie hmotnoprávnych podmienok je aj pri určitom judikatórnom posune naďalej
základným predpokladom pre odpočet DPH. Splnenie podmienok pre odpočítanie dane vo všeobecnosti
preukazuje osoba, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje. V prípade, že by boli hmotnoprávne
podmienky na odpočítanie dane splnené, aj tak môže dôjsť k obmedzeniu práva na odpočítanie dane,
a to v prípade daňového podvodu alebo zneužitia práva. Potreba rozlišovania dôvodov na odpočítanie

dane a zamedzenie „zmiešavania“ dôvodov na nepriznanie odpočítania dane bola opakovane vyslovená
v judikatúre Najvyššieho súdu SR a Najvyššieho správneho súdu SR (napr. rozhodnutie Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 3Sfk/27/2021 zo dňa 30.11.2022). Potreba rozlišovania uvedených dôvodov
nachádza svoj materiálny odraz aj v teórii dôkazného bremena, pretože ide o odlišné prípady pre
neuznanieodpočítaniadaneajeprinichodlišnýobsaharozsahdôkaznéhobremenadaňovéhosubjektu

a správcu dane.

77. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú :

(1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status

osoby deklarovaného dodávateľa),
(2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia),
(3) že prijaté plnenie je príjemcom (daňovým subjektom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.
78. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na
odpočítanie dane môže byť odopreté. Dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok pre

odpočítanie dane je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje.

79. Platiteľ dane si v zmysle Zákona o DPH môže odpočítať daň:

• dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), 29 3Sf/5/2023

• daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru (§ 19 ods. 1 zákona o DPH) alebo služby (§ 19 ods.
2 zákona o DPH),• daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z
tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH), a
• zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm.

a/ zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.
80. Pri daňovom podvode je na rozdiel od preukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok na
odpočítanie dane dôkazné bremeno primárne na správcovi dane. Predpoklady pre posúdenie veci ako
daňového podvodu boli zadefinované v judikatúre Súdneho dvora EÚ, na základe ktorej bol vytvorený
tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu (C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling),

ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode. Odborná literatúra (napr.
RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H.
Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom
dane vykonaného dokazovania kumulatívne zodpovedané kladne:
1) Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
2) Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?

3) Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?
4) Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol
a mal vedieť daňový subjekt?

81. Správny súd v tejto súvislosti uvádza, že z preskúmavaných rozhodnutí daňových orgánov vyplýva,
že boli preukázané formálne i hmotnoprávne podmienky pre odpočet dane (na preukázanie splnenia
ktorých mal dôkazné bremeno žalobca), t. j. správca dane ani žalovaný splnenie týchto podmienok
nespochybnili, avšak konštatovali, že dôvodom zníženia nadmerného odpočtu DPH bolo zistenie, že
v rámci (správcom dane označeného) obchodného reťazca došlo k daňovému podvodu, o ktorom mal

alebo mohol mať žalobca vedomosť, pričom neprijal vhodné opatrenia, aby zabránil jeho účasti na
daňovom podvode.

82. Správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú námietku žalobcu, že správca dane zamlčal pred žalobcom
skutočnosti (smerujúce k prijatiu záveru o účasti na podvodnom reťazci) zistené pred vydaním protokolu,

s týmito žalobcu neoboznámil a bolo mu tým upreté právo vyjadriť sa k nim, čím podstatným spôsobom
porušil ustanovenia o konaní pred orgánom verejnej správy s poukazom na § 46 ods. 5 Daňového
poriadku. Správny súd uvádza, že výsledkom daňovej kontroly je dôkaz - protokol, ktorý obsahuje
výsledkydaňovejkontrolyakoajvyhodnoteniedôkazov(§46ods.8Daňovéhoporiadku).Jehoobsahom
musia byť tak preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, ako aj stanoviská a vyjadrenia

kontrolovaného subjektu (§ 47 písm. g), h) a i) Daňového poriadku). Protokol z daňovej kontroly tak musí
obsahovať zhrnutie a vyhodnotenie vykonaných dôkazov, zhrnutie skutkových zistení a ich právneho
posúdenia v kontexte záverov správcu dane smerujúcich k (ne)uznaniu sporných daňových oprávnení.
Po vyhotovení protokolu z daňovej kontroly ako
30 3Sf/5/2023

dôkazu, správca dane zasiela tento dôkaz na vyjadrenie daňovému subjektu spolu s výzvou, ktorá
daňovému subjektu umožňuje vyjadriť sa k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy
preukazujúce jeho tvrdenia. V posudzovanej veci bola v tomto smere podstatná skutočnosť, že

dôkazné bremeno pri daňovom podvode zaťažuje správcu dane, pričom zmyslom a účelom oznámenia
pochybností podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku je právo daňového subjektu uniesť svoje dôkazné
bremeno v rámci preukázania splnenia hmotnoprávnych a formálnych podmienok na odpočet DPH.
V prejednávanej veci však o takýto prípad nešlo, preto argumentácia žalobcu, poukazujúc pritom na
prenos dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane a s tým súvisiacu judikatórnu

prax, bola nepriliehavá na prejednávanú vec. Správny súd z obsahu preskúmavaných rozhodnutí
a z administratívneho spisu mal za preukázané, že žalobca mal možnosť vyjadriť sa k záverom z
daňovej kontroly prostredníctvom práva podať pripomienky k protokolu z daňovej kontroly, čo aj žalobca
využil. Tieto boli prerokované dňa 15.11.2022 a správca dane sa k nim vyjadril do zápisnice o ústnom
pojednávaní. Žalobca mal zároveň zachované právo v rámci pripomienok k protokolu navrhnúť dôkazy

vo svoj prospech, ktoré by preukazovali prijatie dostatočných opatrení, ktoré bolo možné od žalobcu
spravodlivo žiadať, aby sa vyhol účasti na obchodnom reťazci poznačenom podvodom na DPH. V tomto
smere však žalobca žiadne relevantné dôkazy nepredložil. V prospech uvedenej argumentácie svedčí
aj to, že z aktuálnej právnej úpravy daňového konania nemožno vyvodiť viazanosť správcu dane alebožalovaného ani právnym dôvodom neuznania uplatnených daňových oprávnení uvedeným v protokole
z daňovej kontroly. K takejto zmene právneho náhľadu môže dôjsť tak z dôvodu odôvodnenej zmeny
právneho názoru správcu dane, pod vplyvom dodatočne vykonaného dokazovania vo vyrubovacom

konaní alebo pod vplyvom rozhodnutia odvolacieho orgánu - žalovaného (§ 7 ods. 2 Daňového poriadku)
či správneho súdu (§ 191 ods. 5 a 6 SSP). Pokiaľ však príslušné orgány v priebehu vyrubovacieho
konania alebo prípadne nadväzujúceho odvolacieho konania zmenia dôvod pre neuznanie uplatnených
daňových oprávnení v porovnaní s protokolom z daňovej kontroly, musí sa tak spravidla diať (i) primárne
na podklade skutkových zistení vyplývajúcich zo samotného protokolu, prípadne primerane doplnených

dokazovaním vykonaným v daňovom konaní v miere a rozsahu nenahrádzajúcom daňovú kontrolu a
(ii) daňovému subjektu musí byť umožnené sa k zmenenému právnemu posúdeniu dôvodu neuznania
daňového oprávnenia v daňovom konaní vyjadriť a navrhnúť nové dôkazy (tento predpoklad vyplýva
zo zásady úzkej súčinnosti správcu dane s daňovým subjektom podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku a
zásady zachovávania práv daňových subjektov podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, ako aj zo zákazu
neočakávaných/prekvapivých rozhodnutí vyplývajúceho z čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky -

mutatis mutandis rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 52/2019 zo dňa 1.
apríla 2020, publikované v ZNaUÚS ako judikát č. 12/2020). Pokiaľ je teda možná zmena právneho
dôvodu neuznania daňových oprávnení po vydaní protokolu z daňovej kontroly, o to viac je táto zmena
možná v prípade vyhodnoteniach skutkových zistení a ich právneho posúdenia pred vydaním protokolu
z daňovej kontroly. Uvedeným postupom správcu dane teda žalobca žiadnym spôsobom nebol ukrátený

na svojich právach, bolo mu umožnené oboznámiť sa so skutočnosťami zistenými v priebehu daňovej
kontroly a brojiť proti záverom správcom dane, prípadne navrhovať dôkazy na preukázanie svojich
tvrdení v rámci vyrubovacieho konania. Správny súd preto nevzhliadol nezákonnosť napadnutých
rozhodnutí z tohto dôvodu.
31 3Sf/5/2023

83. Pokiaľ ide o tvrdenie žalobcu ohľadom významu kontrolných výkazov na DPH s poukazom na
právne závery uvedené v Rozsudku NSS SR sp. zn. 4Sžfk/2/2021 zo dňa 26.08.2022 s tým, že správca
dane pri vyhodnotení týchto dôkazov ich nebral nijako do úvahy a náležite ich nevyhodnotil, správny

súd uvádza, že z konštatácie žalobcu nie je zrejmá žiadna konkrétna žalobná námietka. Pokiaľ ide o
kontrolné výkazy žalobcu a dodávateľa CAMGO s.r.o. správca dane v priebehu daňovej kontroly tieto
zabezpečil a náležite vyhodnotil. Z ich obsahu správca dane zistil, že spoločnosť CAMGO s.r.o. do
kontrolného výkazu neuviedla údaje z faktúry č. 2117156 zo dňa 12.07.2021 v celkovej sume 133 360,00
Eur, z toho DPH 22 226,67 Eur, vystavenej pre žalobcu, pričom žalobca si túto daň odpočítal. Kontrolné

výkazy boli teda dôkazom, že v kontrolovanom zdaňovacom období došlo ku vzniku daňového úniku na
dani z pridanej hodnoty. Za daného skutkového stavu teda bolo účelné vyhodnotiť aj zistenia správcu
dane, ktoré vyplynuli z kontrolných výkazov (práve vo vzťahu k dodávateľovi CAMGO s.r.o), ktoré sa
odrazili v argumentácii daňových orgánov. V tejto súvislosti správny súd dodáva, že vo všeobecnosti
zistenia z KV môžu byť relevantné pri právnom posúdení veci a to v závislosti od toho, či daná faktúra

bola alebo nebola zaúčtovaná dodávateľom, konkrétne, vo vzťahu k nepriznaniu nároku z dôvodu
absencie niektorej z hmotnoprávnych podmienok tohto nároku (v danom prípade prichádza do úvahy
nepreukázanie, že predmet plnenia dodala sťažovateľovi iná zdaniteľná osoba), respektíve pri splnení
hmotnoprávnych podmienok, avšak za súčasného úniku dane prichádza do úvahy aj podvodné konanie,
pri ktorom však dôkazné bremeno znáša správca dane.

84. K námietke žalobcu ohľadom nepreukázania príčinnej súvislosti medzi nárokovaním odpočtu dane
a preukázaním vedomosti o podvodnom konaní, správny súd považuje za potrebné poukázať na to,
že daňový podvod je judikatúrou definovaný ako situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník
podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za

účelom získania daňového zvýhodnenia (napr. Rozsudok NSS SR sp. zn. 6Sžfk/76/2020 z 26.10.2022,
Rozsudok NSS ČR č. j. 5Afs 60/2017 z 30.01.2018). Pri daňových podvodoch je spravidla možné
konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným
podmienkamapreposúdenienárokunaodpočítaniedanejekľúčovéposúdiťvšetkyvýznamnéokolnosti
spornej transakcie. Tak, ako už bolo vyššie uvedené, predpoklady pre posúdenie veci ako daňového

podvodu v zmysle judikatúry SD EÚ tvoria tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu. Na
prvú otázku, či z posudzovaných zdaniteľných plnení vznikol daňový únik, správca dane odpovedal
kladne a aj podľa správneho súdu bola táto podmienka (existencia daňového úniku) splnená. Tento
posudzovaný daňový únik je dôsledkom podvodu na DPH, pretože DPH v uvedenej výške, ktorú sižalobca odpočítal v zdaňovacom období júl 2021 nebola preukázateľne do štátneho rozpočtu Slovenskej
republiky odvedená v správnej výške na žiadnom stupni podvodného reťazca. Pre kladnú odpoveď na
prvú otázku Axel Kittel testu sa nevyžaduje, aby bol daňový únik identifikovaný priamo na uvedenom

stupni preverovaného reťazca. Postačuje, ak správca dane identifikuje existenciu daňového úniku na
ktoromkoľvek stupni preverovaného reťazca. Správca dane zistil, že žalobca konal vedome, keď pristúpil
na nákup predmetného motorového vozidla spoločnosti CAMGO s.r.o. K uvedenému záveru správca
dane dospel na základe toho, že žalobca pri objednaní vozidla komunikoval so spoločnosťou LKK
IMPORT CARS s.r.o. a podľa priloženej e-mailovej 32 3Sf/5/2023

komunikácie celý obchod zabezpečovala uvedená spoločnosť, ktorá žalobcovi posielala aj informácie
týkajúce sa predmetného vozidla. Doručená zálohová kúpna zmluva však nebola vystavená v mene
spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o, ale bola vystavená v mene spoločnosti CAMGO s.r.o., ktorá
následne vystavila aj faktúru k dodaniu predmetného vozidla. Konateľ žalobcu D. E. uviedol, že v sídle
spoločnosti CAMGO s.r.o. nikdy nebol, jednalo sa o obchodného partnera len na základe odporúčania

spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o. Taktiež tvrdil, že si spoločnosť CAMGO s.r.o. overil výlučne len
prostredníctvom verejne dostupných registrov. Žalobca teda nevykonal žiadne opatrenia, aby si pred
kúpou osobného motorového vozidla pomerne vysokej trhovej ceny overil spoločnosť CAMGO s.r.o.,
ktorá bola uvedená na kúpnej zmluve ako predávajúci. Žalobcovi sa nezdali neobvyklé okolnosti kúpy
motorového vozidla - objednal si predmetné vozidlo u spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o, avšak

kúpna zmluva bola pripravená s predávajúcim CAMGO s.r.o. a v mene tejto spoločnosti bola vystavená
aj faktúra; spôsob prevzatia vozidla (nie v priestoroch spoločnosti CAMGO s.r.o., ale „na mieste určenia“
v Banskej Bystrici.), pri prevzatí vozidla nepodpísal žiadny preberací protokol; všetky doklady vystavené
v mene spoločnosti CAMGO s.r.o. mu boli doručené z e-mailového konta spoločnosti LKK IMPORT
CARSs.r.o.Neuváženékonaniežalobcupodľasprávcudanepreukazuje,ževedomepristúpilnaponuku

spoločnosti LKK IMPORT CARS s.r.o., aby súhlasil s vystavením kúpnej zmluvy a faktúr v mene
spoločnosti CAMGO s.r.o. Žalobca nedodržal zásadu opatrnosti v obchodnom styku, tieto neobvyklé a
neštandardné podmienky transakcie mu museli byť podozrivé. Požiadavka obozretnosti je na mieste
vtedy, keď samotný dodávateľ, s ktorým daňový subjekt uzatvára obchod, alebo samotný predmet
dodávky (rizikovosť komodity, rozsah dodávky, fakticita plnenia, jej relevantnosť vo vzťahu k predmetu

činnosti a pod.) či jej cena či iné okolnosti budú vykazovať určité znaky pochybností o „solídnosti“
transakcie, jej vážnosti či zmyslu a úmyslu konajúcich (vylákať daňovú výhodu). V takom prípade je
možné na mieru obozretnosti a adekvátnych opatrení zo strany osoby povinnej pre daň k minimalizácii
svojej účasti na možnom podvodnom konaní klásť pri uzatváraní obchodu dôvodne prísne požiadavky.
Žalobca nepredložil správcovi dane okrem e-mailových správ žiadny dôkaz o tom, že spoločnosť LKK

IMPORT CARS s.r.o. mu sprostredkovala kúpu preverovaného vozidla (nepredložil faktúru za dodanie
služby sprostredkovania ani doklad o úhrade takejto služby). V KV žalobcu za zdaňovacie obdobie júl
2021 sa nenachádzala žiadna faktúra vystavená sprostredkovateľom LKK IMPORT CARS s.r.o., čo
správca dane dôvodne vyhodnotil tak, že žalobca vedome pristúpil na podmienky neobvyklého nákupu
preverovaného vozidla.

85. Pokiaľ ide o námietku nesprávneho právneho posúdenia veci finančnými orgánmi spočívajúcu v
tom, že dôvodom zníženia nadmerného odpočtu nemala byť účasť žalobcu na obchodnom reťazci
poznačenom podvodom na DPH, ale zneužitie práva, správny súd túto vyhodnotil ako nedôvodnú,
nakoľkoposudzovanýzdaniteľnýobchodnenaznačovalexistenciuzneužívajúcichokolnostísmerujúcich
výlučne k získaniu daňovej výhody, preto právne posúdenie správcom dane a žalovaným rešpektovalo

judikatúru SD EÚ a NSS SR v oblasti podvodu na DPH.
86. Pokiaľ bolo obsahom žalobných bodov a námietok prezentovanie vlastných skutkových a právnych
záverov žalobcu, ku ktorým dospel výlučne na základe svojich tvrdení, resp. 33 3Sf/5/2023

vyjadrenia všeobecného nesúhlasu so skutkovými a právnymi závermi žalovaného (navyše

nekorešpondujúcich s dôvodmi, na ktorých boli preskúmavané rozhodnutia žalovaného i správcu dane
založené), tieto samé o sebe nemôžu spôsobovať nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. K dôvodnosti
žalobných námietok nepostačuje, ak žalobca s hodnotením veci žalovaným nesúhlasí bez toho, aby
uviedol konkrétne nedostatky majúce za následok rozpor napadnutého rozhodnutia so zákonom, resp.
so zásadami logického uvažovania. Samotný fakt, že závery, na ktorých bolo napadnuté rozhodnutie

založené, nie sú v súlade s názormi žalobcu, nepreukazuje jeho nezákonnosť. Bez vyjadrenia jasného
stanoviska k súvisu týchto námietok so zákonnosťou napadnutého rozhodnutia, t.j. k otázke, v čom
konkrétne sa žalovaný mýlil pri hodnotení podkladov a pri právnom posúdení veci a z akých dôvodov,
pokiaľ rozhodol spôsobom uvedeným v napadnutom rozhodnutí, vo svojej podstate nie sú tieto námietkyničím iným, len vyjadrením vlastného názoru, resp. všeobecného nesúhlasu s hodnotením žalovaného.
Vyjadrenie nesúhlasu, resp. tvrdenia žalobcu bez špecifikácie právneho významu jednotlivých námietok
vo vzťahu k napadnutému rozhodnutiu v konaní o preskúmanie jeho zákonnosti nepostačuje k tomu,

aby správny súd mohol dospieť k záveru o nezákonnosti napadnutého rozhodnutia. V rámci takto
formulovaných žalobných bodov tak chýba zrozumiteľná argumentácia, v čom sa žalovaný mýlil, ak
rozhodol spôsobom uvedeným v napadnutom rozhodnutí.
87. Správny súd tiež uvádza, že odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia a napadnutého rozhodnutia
žalovaného uvádza preskúmateľné, komplexné a logické závery vo vzťahu k hodnoteniu dôkazov a

k hodnoteniu námietok žalobcu, v nadväznosti na čo, nie je námietka žalobcu o nepreskúmateľnosti
týchto rozhodnutí hodnotená ako dôvodná. Zároveň je táto námietka v logickom rozpore so súčasne
namietaným nedostatočne spoľahlivo zisteným skutkovým stavom, pretože ak má byť dôvodom
nezákonnosti nepreskúmateľnosť, nie je možné efektívne namietať iné skutočnosti, a teda ani
nedostatočne spoľahlivo zistený skutkový stav. Vada nepreskúmateľnosti predmetných rozhodnutí ako
celkov, správnym súdom nie je konštatovaná. Záver správcu dane, na ktorom postavil svoje rozhodnutie,

je v odôvodnení jeho rozhodnutia vymedzený a vyjadrený jasne a spôsobom, ktorý nedáva priestor pre
pochybnosti o tom, čo bolo základom záverov správcu dane, a to že nebola naplnená podmienka pre
odpočet DPH z dôvodu, že žalobca bol súčasťou podvodného reťazca a vedel alebo musel vedieť, že
sa svojím konaním zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH.
88. Dôvody pre zrušenie napadnutého rozhodnutia vymedzené žalobcom vo väzbe na úpravu § 191

ods. 1 písm. c), d), e) a g) SSP vychádzajúc z uvedených záverov pri hodnotení žalobcom vymedzených
námietok, ktoré boli obsahom žalobných bodov, správny súd nevzhliadol, v nadväznosti na čo rozhodol
podľa § 190 SSP o zamietnutí žaloby v celom rozsahu.
89. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP (a contrario), podľa ktorého má
právo na náhradu trov konania v správnom súdnictve len taký žalobca, ktorý bol v konaní celkom alebo

sčasti úspešný. V tomto prípade žalobca nebol v konaní úspešný, preto mu správny súd právo na
náhradu trov konania nepriznal. 34 3Sf/5/2023

90. Rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty jedného mesiaca od doručenia rozsudku
alebo podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP
v znení účinnom od 1. júla 2023).
Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439
ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP) .

O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (§ 438 ods.
2 SSP). Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP)
v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 1 SSP).
Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť

a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.
Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom.
(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak

a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.