Rozsudok ,
Potvrdzujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 7. máj 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 2Sf/23/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0823106201
Dátum vydania rozhodnutia: 07. 05. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Peter Piroš

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:0823106201.3

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Petra Piroša (sudca

spravodajca) a členiek senátu JUDr. Mgr. Kataríny Haviarovej a JUDr. Miroslavy Štefčekovej, v právnej
veci žalobcu: DOVISA spol. s r. o., so sídlom: Ľ. Podjavorinskej 5, 915 01 Nové Mesto nad Váhom,
IČO: 44 712 588, právne zast.: Advokát KRÁTKY, s. r. o., so sídlom: Horná 16, 974 01 Banská Bystrica,
IČO: 55 592 431, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná
63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 101837307/2023 zo
dňa 21.07.2023, č. 101837432/2023 zo dňa 21.07.2023, č. 101838017/2023 zo dňa 21.07.2023, č.
101838139/2023 zo dňa 21.07.2023, takto

r o z h o d o l :

I. Súd žalobu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101837307/2023 zo dňa 21. júla 2023 z a m
i e t a.

II. Súd žalobu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101837432/2023 zo dňa 21. júla 2023 z a m
i e t a.

III. Súd žalobu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101838017/2023 zo dňa 21. júla 2023 z a m

i e t a.

IV. Súd žalobu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101838139/2023 zo dňa 21. júla 2023 z a m
i e t a.

V. Žalobcovi ani žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a.

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie

1. Daňový úrad Trenčín ako správca dane (ďalej ako „správca dane“ alebo „orgán verejnej správy
prvého stupňa“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej ako „DPH“) za
zdaňovacie obdobia august 2020 až december 2020. Daňová kontrola bola začatá dňa 25.05.2021, a to
v deň uvedený v oznámení o zmene termínu daňovej kontroly č. 100729424/2021 zo dňa 30.04.2021.
O výsledku daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2020 správca dane vyhotovil protokol
č. 102521405/2022 zo dňa 12.09.2022, ktorý bol bez nálezu a spolu s výzvou na vyjadrenie sa
k zisteniam uvedeným v tomto protokole bol žalobcovi doručený dňa 26.09.2022. O výsledku daňovej

kontroly za zdaňovacie obdobia september 2020 až december 2020 správca dane vyhotovil protokol č.
102521432/2022 zo dňa 12.09.2022 (ďalej ako „protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa
k zisteniam uvedeným v tomto protokole zaslaný žalobcovi, ktorý si ho prevzal dňa 26.09.2022. Dňom
26.09.2022 bola daňová kontrola ukončená. Žalobca sa k protokolu vyjadril, pričom jeho vyjadrenie bolosprávcovi dane doručené dňa 07.11.2022. Pripomienky žalobcu k protokolu boli prerokované na ústnom
pojednávaní, o čom bola vyhotovená zápisnica č. 100129769/2023 zo dňa 12.01.2023.

Rozhodnutia správcu dane

2. Správca dane dňa 26.01.2023 vydal rozhodnutie č. 100422502/2023, ktorým vyrubil žalobcovi
rozdiel dane v sume 71.191,32 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie september 2020 (ďalej ako
„prvostupňové rozhodnutie č. 1“ alebo „rozhodnutie správcu dane č. 1“). Správca dane uviedol, že

preverované obchodné transakcie boli zaťažené podvodom na DPH a že v predmetnom obchodnom
reťazci, ktorého súčasťou bol aj žalobca, došlo k narušeniu neutrality DPH, pričom sa nejedná iba
o dôsledok podnikateľského zlyhania. Žalobca si uplatnil nárok na odpočet dane podľa § 49 ods. 1 a
2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej ako „zákon
č. 222/2004 Z. z.“ alebo „zákon o DPH“) z dodávateľských faktúr č.: OF 19002, OF 19003, OF 19004,
OF 19005, OF 19006, OF 19008, OF 19009, OF 19010, OF 19011, OF 19012, OF 19013, OF 19014,

OF 19015, OF 19016, OF 19017 vystavených v mene spoločnosti PEMEX, spol. s r. o. za kontrolované
zdaňovacie obdobie september 2020 v celkovej výške 71.191,32 Eur, avšak z dôvodu podvodného
konania správca dane tento nárok žalobcovi nepriznal.

3. Správca dane dňa 26.01.2023 vydal rozhodnutie č. 100422914/2023, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel

dane v sume 24.514,99 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie október 2020 (ďalej ako „prvostupňové
rozhodnutie č. 2“ alebo „rozhodnutie správcu dane č. 2“). Správca dane uviedol, že preverované
obchodné transakcie boli zaťažené podvodom na DPH a že v predmetnom obchodnom reťazci,
ktorého súčasťou bol aj žalobca, došlo k narušeniu neutrality DPH, pričom sa nejedná iba o dôsledok
podnikateľskéhozlyhania.Žalobcasiuplatnilnároknaodpočetdanepodľa§49ods.1a 2zákonaoDPH

z dodávateľských faktúr č.: OF 19007, OF 19018, OF 19019, OF 19020, OF 19021 vystavených v mene
spoločnosti PEMEX, spol. s r. o. za kontrolované zdaňovacie obdobie október 2020 v celkovej výške
24.514,99 Eur, avšak z dôvodu podvodného konania správca dane tento nárok žalobcovi nepriznal.

4. Správca dane dňa 26.01.2023 vydal rozhodnutie č. 100423360/2023, ktorým žalobcovi určil rozdiel

v sume 62.202,42 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie november 2020, nepriznal nadmerný odpočet
v sume 152,88 Eur a vyrubil daň v sume 62.049,54 Eur (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie č. 3“
alebo „rozhodnutie správcu dane č. 3“). Správca dane uviedol, že preverované obchodné transakcie boli
zaťažené podvodom na DPH a že v predmetnom obchodnom reťazci, ktorého súčasťou bol aj žalobca,
došlo k narušeniu neutrality DPH, pričom sa nejedná iba o dôsledok podnikateľského zlyhania. Žalobca

si uplatnil nárok na odpočet dane podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH z dodávateľských faktúr č.: OF
19022, OF 19023, OF 19024, OF 19025, OF 19026, OF 19027, OF 19028, OF 19029, OF 19030, OF
19031, OF 19032, OF 19034, OF 19035, OF 19036 vystavených v mene spoločnosti PEMEX, spol. s r.
o. za kontrolované zdaňovacie obdobie november 2020 v celkovej výške 62.202,42 Eur, avšak z dôvodu
podvodného konania správca dane tento nárok žalobcovi nepriznal.

5. Správca dane dňa 26.01.2023 vydal rozhodnutie č. 100423848/2023, ktorým vyrubil žalobcovi
rozdiel dane v sume 11.206,00 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie december 2020 (ďalej ako
„prvostupňové rozhodnutie č. 4“ alebo „rozhodnutie správcu dane č. 4“), (prvostupňové rozhodnutie
č. 1, prvostupňové rozhodnutie č. 2, prvostupňové rozhodnutie č. 3 a prvostupňové rozhodnutie č. 4

ďalej spolu ako „prvostupňové rozhodnutia“), (rozhodnutie správcu dane č. 1, rozhodnutie správcu dane
č. 2, rozhodnutie správcu dane č. 3 a rozhodnutie správcu dane č. 4 ďalej spolu ako „rozhodnutia
správcu dane“). Správca dane uviedol, že preverované obchodné transakcie boli zaťažené podvodom
na DPH a že v predmetnom obchodnom reťazci, ktorého súčasťou bol aj žalobca, došlo k narušeniu
neutrality DPH, pričom sa nejedná iba o dôsledok podnikateľského zlyhania. Žalobca si uplatnil nárok

na odpočet dane podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH z dodávateľských faktúr č.: OF 19033, OF 19037,
vystavených v mene spoločnosti PEMEX, spol. s r. o. za kontrolované zdaňovacie obdobie december
2020 v celkovej výške 9.216,00 Eur, avšak z dôvodu podvodného konania správca dane tento nárok
žalobcovi nepriznal. Zároveň správca dane nepriznal žalobcovi právo na uplatnenie odpočítania DPH
z faktúry č. 200869 zo dňa 31.12.2020 vystavenej spoločnosťou ZUMA plus s. r. o. vo výške 1.990,00

Eur, nakoľko žalobca nepreukázal splnenie zákonných podmienok na odpočítanie dane z predmetnej
faktúry a porušil ustanovenia § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 19 ods. 2 zákona o DPH (9.216,00 Eur
+ 1.990,00 Eur = 11.206,00 Eur).Rozhodnutia žalovaného

6. Proti vydaným prvostupňovým rozhodnutiam boli zo strany žalobcu podané odvolania,

o ktorých rozhodoval žalovaný ako odvolací orgán. Žalovaný dňa 21.07.2023 vydal rozhodnutia č.
101837307/2023, č. 101837432/2023, č. 101838017/2023 a č. 101838139/2023 (ďalej ako „rozhodnutia
žalovaného“ alebo „napadnuté rozhodnutia“), ktorými žalovaný potvrdil prvostupňové rozhodnutia.
Žalovaný v napadnutých rozhodnutiach uviedol, že správca dane zistil dostatočný počet objektívnych
okolností, ktoré spolu prinajmenšom naznačujú, že žalobca mohol vedieť o svojej účasti na daňovom

podvode. Žalobca si vybral dodávateľskú spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. bez akéhokoľvek
personálneho a materiálneho zázemia, histórie alebo skúsenosti s obchodom s minerálnymi olejmi
ako svojho dodávateľa obchodov vo veľkých objemoch. Pritom neprijal relevantné opatrenia na ďalšie
preverovanie spoločnosti alebo na overenie pôvodu a histórie zakúpeného tovaru. Tieto okolnosti
preukazujú neopatrnosť žalobcu a popierajú jeho dobrú vieru. Žalovaný ďalej uviedol, že v uvedených
prípadoch dodávateľská spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. neodviedla daň do štátneho rozpočtu, nakoľko

si ju ponížila uplatnením odpočítania dane z fiktívnych plnení, teda z faktúr vystavených nekontaktnými
spoločnosťami LUGA group s. r. o. a Refreshing s. r. o. Spoločnosti LUGA group s. r. o. bol správcom
dane vyrubený rozdiel dane za zdaňovacie obdobie september 2020, pričom nebolo preukázané
vykonávanieekonomickejčinnostitoutospoločnosťou.ČosatýkaspoločnostiRefreshings.r.o.,taktejto
bol správcom dane vyrubený rozdiel dane za zdaňovacie obdobia 1. štvrťrok 2020 a 2. štvrťrok 2020,

pričom nebolo preukázané vykonávanie ekonomickej činnosti touto spoločnosťou a bola jej zrušená
registrácia DPH z úradnej moci. Žalovaný bol toho názoru, že správca dane riadne preukázal, že
žalobca sa zúčastnil na daňovom podvode, o ktorom vedieť mohol a ktorého cieľom bolo neoprávnené
odpočítanie dane. Žalovaný sa stotožnil so správcom dane, že boli zreteľne naplnené všetky znaky
daňového podvodu, a preto nebolo možné priznať nárok na odpočítanie dane.

Správne žaloby

7. Žalobca včas podanými správnymi žalobami požiadal správny súd o preskúmanie zákonnosti
napadnutých rozhodnutí. Žalobca považoval vydané rozhodnutia žalovaného za nesprávne, keďže

napadnuté rozhodnutia orgánu verejnej správy vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci,
sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo
nedostačujúce na riadne posúdenie veci a zároveň došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní
pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonných rozhodnutí vo veci
samej.

8. Žalobca v prvom rade poukázal na to, že rozhodnutia správcu dane a napadnuté rozhodnutia sú
založené na nezákonnom postupe správcu dane a najmä na nezákonnom listinnom dôkaze, ktorým
je protokol z daňovej kontroly. V zmysle § 47 písm. i) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní
(daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej ako

„zákon č. 563/2009 Z. z.“ alebo „Daňový poriadok“) protokol okrem iného musí obsahovať vyjadrenia
kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku. V tejto súvislosti
žalobcapoukázalnato,žežalovanýeštepredvydanímprotokoluvyzvalžalobcunapredloženiedôkazov
výzvouč.101858393/2022zodňa28.06.2022(ďalejako„výzva“).Vtejtovýzvežalovanýodkázalna§45
ods. 2 písm. e) Daňového poriadku ako aj na § 24 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku. Žalobca má za to,

že samotná výzva bola správcom dane zmätočne a nesprávne formulovaná, keďže správne a zákonne
súladným spôsobom mal správca dane vyzvať žalobcu v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku. V tejto
súvislosti žalobca upriamil pozornosť súdu na skutočnosť, že na podklade výzvy správcu dane žalobca
doručil správcovi dane svoje rozsiahle vyjadrenie zo dňa 22.07.2022, z ktorého obsahu sa do protokolu
dostala len nepatrná časť, inak vyjadrené správca dane v rozpore s ust. § 47 písm. i) Daňového poriadku

neuviedol vyjadrenia žalobcu v protokole. Tým, že protokol v rozpore s ust. § 47 písm. i) Daňového
poriadku neobsahuje vyjadrenia žalobcu tak, ako ich uviedol vo svojom podaní, je potrebné protokol
označiť ako nezákonný dôkaz, na ktorý nie je možné prihliadať.

9. Ďalej žalobca zdôraznil, že uvedená výzva je zmätočná aj z toho pohľadu, že nie je zrejmé,

akým spôsobom dochádza k rozloženiu dôkazného bremena, keďže správca dane na jednej strane
vyzval žalobcu, aby si splnil dôkazné bremeno a predložil dôkazy a na druhej strane správca dane
konštatoval, že má podozrenie vo vzťahu k daňovému podvodu, ktorý v zásade má objektívne preukázať
správca dane. Je zrejmé, že zo samotnej výzvy nie je možné preukázať, kedy prešlo dôkazné bremenovo vzťahu k preukazovaniu daňového podvodu na správcu dane, nakoľko správca dane o prenose
dôkazného bremena žalobcu vôbec neupovedomil. Žalobca ďalej uviedol, že najmä listinnými dôkazmi,
svojimi vyjadreniami, svedeckými výpoveďami vyčerpal a uniesol svoje dôkazné bremeno, preukázal

existenciu materiálneho plnenia, ktorú ani samotný správca dane nespochybnil a predložil všetky
zákonom požadované doklady viažuce sa na neho, čím vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Správca
dane nemôže žalobcovi pričítať existenciu dôkaznej núdze týkajúcu sa skutočnosti, ktoré netvorili jeho
dôkazné bremeno, najmä v smere nemožnosti preverenia obchodných transakcií u dodávateľov jeho
dodávateľa. Nesprávne úvahy správcu dane a jeho nepreukázané spochybnenia smerujú výlučne k

dodávateľovi žalobcu a jeho dodávateľom, čo je však irelevantná okolnosť mimo sféry vplyvu žalobcu.
V rámci prenosu dôkazného bremena žalobca poukázal na rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej
republiky sp. zn.: I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018 ako aj na rozsudok Najvyššieho správneho súdu
Slovenskej republiky sp. zn.: 1Sžfk/10/2020 zo dňa 24.02.2022.

10. Z obsahu rozhodnutí správcu dane a napadnutých rozhodnutí žalobcovi nevyplýva, akým úkonom

a formou oboznámil správca dane žalobcu so svojimi zisteniami, preto sa žalobca môže len domnievať,
že sa tak udialo na podklade výzvy. Ak to bolo na podklade tejto výzvy, tak správca dane len čiastočne
a neúplne oboznámil vo výzve žalobcu so zistenými skutočnosťami, čím sa správca dane dopustil
porušenia ustanovenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že nemôže obstáť názor, že
pokiaľ správca dane vyzval žalobcu na podanie vysvetlení a predloženie dokladov a dôkazov, tak ho v

podstateosvojichpochybnostiachoboznámil,čímdošloknaplneniuust.§46ods.5Daňovéhoporiadku.

11. Napadnuté rozhodnutia sú podľa názoru žalobcu nepreskúmateľné najmä z toho dôvodu, že
správca dane na účely objektívneho preukázania vedomej alebo nevedomej účasti žalobcu na daňovom
podvode bol povinný v zmysle relevantnej judikatúry Súdneho dvora Európskej únie a judikatúry

kasačného súdu aplikovať tzv. Axel Kittel test, čo však správca dane neučinil, čím je vlastne preukázané,
že správca dane objektívne nepreukázal účasť žalobcu na daňovom podvode a neuniesol svoje
dôkazné bremeno. Uvedená skutočnosť neakceptovateľne unikla pozornosti žalovaného v rámci
prieskumu zákonnosti rozhodnutí správcu dane, ide teda o fatálne zlyhanie žalovaného, ktorý má byť
garanciou zákonnosti. Správca dane neaplikoval uvedený test a v zásade uviedol

niekoľko svojich nepreskúmateľných úvah, ktoré zostali len v rovine téz bez argumentov.
12. Žalobca ďalej uviedol, že pokiaľ na strane žalobcových dodávateľov alebo subdodávateľov došlo
k nedovolenému daňovému úniku (daňovému podvodu), nemá to bez ďalšieho za následok, že
žalobcovi nepatrí právo na odpočítanie dane z predmetných dodávok, ktorých prijatie od deklarovaných
dodávateľov doložil hodnovernými dokladmi a použil dodávky na ďalšie zdaniteľné plnenia. Vychádzajúc

z obsahu administratívneho spisu, tento neobsahuje žiadny relevantný dôkaz, ktorý by bol spôsobilý
preukázať, že žalobca sa vedome zúčastnil na nedovolenom konaní, alebo by ho svojou nedbalosťou
pri uskutočnení obchodov umožnil.

13. Podľa názoru žalobcu bol správca dane povinný vo výroku napadnutých rozhodnutí uviesť

ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého správca dane rozhodoval, teda prameň práva, v tomto
prípade ustanovenie konkrétneho právneho predpisu Spoločenstva, v zmysle ktorého správca dane
rozhodoval, a to tak, ako to samotný správca dane uvádza v odôvodnení svojich rozhodnutí. Uvedené
skutočnosti však vo výroku napadnutých rozhodnutí absentujú. Inak vyjadrené, je neakceptovateľné a
ústavne nekomfortné, aby sa správca dane opakovane vo svojich rozhodnutiach odvolával na to, že

prameňom práva pri jeho rozhodovaní je právo Spoločenstva a vo výroku, ktorý je jadrom a podstatou
rozhodnutia, absentovala čo i len zmienka o konkrétnom právnom predpise Spoločenstva.

14. Žalobca na konci žalôb zdôraznil, že najmä listinnými dôkazmi podporenými svedeckými
výpoveďami, vyčerpal a uniesol svoje dôkazné bremeno, pričom nesprávne úvahy správcu dane a jeho

spochybnenia smerujú najmä k dodávateľovi, čo je však irelevantná okolnosť mimo sféry vplyvu žalobcu,
pričom práve žalovaný, resp. správca dane neuniesli svoje dôkazné bremeno. Dokazovanie daňového
podvodu, ktoré vykonal správca dane nemá žiadny právny základ v právnom poriadku Slovenskej
republiky. Žalobca poukázal na nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn.: I. ÚS 259/2022-37
zo dňa 12.10.2022.

15. Žalobca v podaných správnych žalobách navrhol zrušiť napadnuté rozhodnutia žalovaného ako aj
im predchádzajúce prvostupňové rozhodnutia.Vyjadrenia žalovaného

16. Žalovaný vo svojich vyjadreniach zotrval na skutočnostiach a prijatých záveroch uvedených v

odôvodneniach napadnutých rozhodnutí.

17. Žalovaný nespochybnil tvrdenie žalobcu, podľa ktorého je základnou zásadou daňového konania
zásada zákonnosti. Žalobca však z uvedenej zásady podľa názoru žalovaného odvodzuje nesprávny
záver, že každé procesné pochybenie daňového orgánu musí nutne zakladať nezákonnosť, a teda

protiústavnosť celého rozhodnutia. Neuvedenie správneho ustanovenia zákona vo výzve podľa názoru
žalovaného nespôsobuje nezákonnosť výzvy, na ktorú nadväzujú vydané rozhodnutia. Žalovaný ďalej k
predmetnej výzve uviedol, že ňou dostatočne oboznámil žalobcu so svojimi pochybnosťami týkajúcimi
sa daňového podvodu a vyzval žalobcu, aby sa k nim vyjadril. Žalovaný ďalej uviedol, že žalobca v
odpovedi na predmetnú výzvu nepreukázal, že prijal a dodržiaval rozumné opatrenia, ktorými by bol
schopný predísť a zabrániť svojej účasti na daňovom podvode.

18. Žalovaný vyjadril nesúhlas so žalobnou námietkou, že správca dane ani žalovaný vo svojich
rozhodnutiach nevykonali Axel Kittel test. Žalovaný k tomuto uviedol, že správca dane vo svojich
rozhodnutiach vykonal tento test, pričom na všetky štyri otázky odpovedal kladne, čoho výsledkom bolo
vydanie prvostupňových rozhodnutí, ktoré boli potvrdené žalovaným.

19. Vo vzťahu k námietke týkajúcej sa výrokov napadnutých rozhodnutí, žalovaný konštatoval, že
správca dane vo výrokoch svojich rozhodnutí uviedol všetky právne predpisy, ktoré bral do úvahy, čím
postupovalvsúladesDaňovýmporiadkom.Okremtohosprávcadaneuviedol,žerozhodovalnazáklade
judikatúry Súdneho dvora Európskej únie, pričom konkrétne rozsudky, v zmysle ktorých správca dane

postupoval, sú uvedené v samotnom odôvodnení vydaných rozhodnutí. Žalovaný má za to, že výroky
rozhodnutí správcu dane obsahujú všetky zákonom vyžadované náležitosti.

20. Podľa názoru žalovaného správca dane nevydal prekvapivé rozhodnutia, ako sa to snaží naznačiť
žalobca, vzhľadom k tomu, že správca dane žalobcu oboznámil s vykonaným dokazovaním, zisteným

skutkovým stavom, ako aj záverom, ku ktorému na základe vykonaného dokazovania dospel, pričom
poskytol žalobcovi priestor na vyjadrenie sa a prípadné vyvinenie sa z účasti na zistenom podvodnom
konaní na DPH, resp. preukázanie, že venoval zvýšenú pozornosť interným kontrolným mechanizmom,
aby v prípade odhalenia podvodného konania nevznikli pochybnosti, že o podvode vedel, či so zreteľom
ku všetkým okolnostiam vedieť mohol.

21. Žalovaný uviedol, že napadnuté rozhodnutia, ako aj im predchádzajúce prvostupňové rozhodnutia
správcudane,obsahujúdostatočnéodôvodnenieprijatýchzáverov.Žalovanýakoajsprávcadaneuviedli
vo svojich rozhodnutiach vlastné úvahy, ktorými sa riadili pri hodnotení dôkazov, na základe ktorých
prijali svoje závery, ako aj uviedli použitie právnych predpisov, podľa ktorých rozhodovali.

22. Žalovaný navrhol, aby správny súd žaloby ako nedôvodné zamietol.

23. Ďalšie podania ani vyjadrenia neboli súdu doručené.

Konanie pred správnym súdom

24. Správny súd v Banskej Bystrici uznesením č. k.: 2Sf/23/2023-68 zo dňa 20.03.2025 spojil na
spoločné konanie veci, ktoré sú vedené na Správnom súde v Banskej Bystrici pod sp. zn.: 2Sf/23/2023,
2Sf/24/2023, 2Sf/25/2023 a 2Sf/26/2023 s tým, že veci budú ďalej vedené v spoločnom konaní pod

spoločnou sp. zn.: 2Sf/23/2023.

25. Správny súd v Banskej Bystrici po preštudovaní celého spisového materiálu zistil tieto skutočnosti:
Daňový úrad Trenčín ako správca dane vydanými prvostupňovými rozhodnutiami vyrubil žalobcovi
rozdiel dane (DPH) za zdaňovacie obdobia september 2020, október 2020, november 2020 a december

2020 v celkovej výške 169.114,73 Eur. Správca dane vo svojich rozhodnutiach dospel k záveru,
že obchodné transakcie boli zaťažené podvodom na DPH a že v predmetnom obchodnom reťazci,
ktorého súčasťou bol aj žalobca, došlo k narušeniu neutrality DPH, pričom sa nejedná iba o dôsledok
podnikateľského zlyhania (v mesiaci december 2020 nebolo žalobcovi priznané právo na uplatnenieodpočítania DPH vo výške 1.990,00 Eur, keďže žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych
podmienok na odpočítanie dane, čo však v podanej žalobe nebolo namietané, a preto sa uvedeným
správny súd nezaoberal). Proti vydaným prvostupňovým rozhodnutiam boli zo strany žalobcu podané

odvolania, pričom žalovaný o podaných odvolaniach rozhodol tak, že prvostupňové rozhodnutia potvrdil.

26. Predmetom správneho súdneho prieskumu v rozhodovanej veci sú vo svojej podstate rozhodnutia
daňových orgánov, ktorými daňové orgány nepriznali žalobcovi nárok na odpočet dane z dôvodu účasti
na daňovom podvode.

27. Správny súd v Banskej Bystrici ako vecne a miestne príslušný súd vec prejednal na nariadenom
pojednávaní dňa 07.05.2025, na ktoré boli účastníci konania riadne a včas predvolaní v súlade s §
108 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej
ako „Správny súdny poriadok“ alebo „SSP“). Žalobca, resp. jeho právny zástupca sa pojednávania
nezúčastnili, pričom žalovaný sa pridržal svojich tvrdení uvedených v jeho písomných podaniach.

Správny súd na pojednávaní rozhodol tak, že podané žaloby zamietol a žalobcovi ani žalovanému
náhradu trov konania nepriznal.

Posúdenie opodstatnenosti žalôb, podstatných tvrdení a právnych argumentov súdom

28. Správny súd sa v prvom rade zaoberal žalobnými námietkami vo vzťahu k výzve správcu dane (pozn.
súdu: ide o výzvu na predloženie dôkazov č. 101858393/2022 zo dňa 28.06.2022). Žalobca v podaných
správnych žalobách uviedol, že správca dane neoboznámil žalobcu so zistenými skutočnosťami, ale
ho len vyzval na predloženie dôkazov. Správny súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že správca
dane zaslal žalobcovi predmetnú výzvu na splnenie si povinnosti tým, že predloží dôkazy preukazujúce

jeho tvrdenia. Aj keď správca dane v uvedenom dokumente explicitne neuviedol § 46 ods. 5 Daňového
poriadku, správca dane oznámil svoje pochybnosti žalobcovi a zároveň ho vyzval, aby sa k nim
vyjadril. Na str. 6 predmetnej výzvy správca dane uviedol, že pri preverovaní obchodných vzťahov
zistil také skutkové okolnosti, ktoré v zmysle judikatúry Súdneho dvora Európskej únie a Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky potvrdzujú existenciu transakcií, ktoré boli zasiahnuté podvodom na DPH.

Následne na str. 6 až 18 tejto výzvy správca dane oboznámil žalobcu o zistených skutočnostiach a
uviedol tu svoje pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti predložených dokladov a vyzval
žalobcu,abypreukázal,akosipreverovalsvojhoobchodnéhopartneraanajmä,akékonkrétneopatrenia
prijal v rámci obvyklej obchodnej obozretnosti, aby zabránil svojej i nevedomej účasti na daňovom
podvode.Správnysúdjetohonázoru,žeaksprávcadanevpredmetnejvýzveuviedol,žepripreverovaní

obchodných vzťahov zistil také skutkové okolnosti, ktoré potvrdzujú existenciu transakcií, ktoré boli
zasiahnuté podvodom na DPH a vyzval žalobcu, aby preukázal, ako si preveroval svojho obchodného
partnera a najmä aké konkrétne opatrenia prijal, aby zabránil svojej (aj) nevedomej účasti na daňovom
podvode, potom je irelevantná námietka žalobcu, že nevie, kedy prešlo dôkazné bremeno vo vzťahu
k preukazovaniu daňového podvodu na správcu dane. V uvedenej veci je zrejmé, že ak správca dane

vo výzve upovedomoval žalobcu o daňovom podvode, tak dôkazné bremeno bolo na strane správcu
dane. Zároveň správny súd uvádza, že na výzvu správcu dane žalobca reagoval svojím podaním, v
ktoromuviedol,ženesúhlasísozávermisprávcudane,žebolsúčasťoupodvodnéhoreťazcaanesúhlasí
ani so stanoviskom správcu dane k vynaloženej obozretnosti pri výbere obchodného partnera. Už z
uvedeného podania správnemu súdu vyplynulo, že žalobca sa na základe výzvy súdu vyjadroval k svojej

účasti na podvodnom reťazci, resp. uvádzal tvrdenia a dokumenty, ktorými sa chcel brániť voči svojej
účasti na daňovom podvode. Z uvedeného vyplýva, že v predmetnej výzve správca dane splnil obe
svoje povinnosti, a to (i) oznámil žalobcovi svoje pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti
predložených dokladov, a to vo vzťahu k jeho účasti na daňovom podvode a (ii) vyzval žalobcu, aby sa
vyjadril k uvedeným pochybnostiam, najmä, aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé

údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Z uvedeného dôvodu správny súd považuje
predmetnú výzvu za dostatočnú, pričom táto výzva predstavuje zákonný podklad na vydanie protokolu
a následných rozhodnutí.

29. Správny súd k predmetnej výzve považuje za potrebné ešte uviesť, že súhlasí so žalobcom v

tom smere, že samotná výzva bola správcom dane zmätočne a nesprávne formulovaná, nakoľko
správca dane v úvodnej časti vyzval žalobcu podľa § 45 ods. 2 písm. e) Daňového poriadku a v
záverečnej časti správca dane vyzval žalobcu podľa § 24 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku. Podľa
názoru súdu mal správne a zákonne súladným spôsobom správca dane vyzvať žalobcu v zmysle §46 ods. 5 Daňového poriadku. Správny súd však v tejto súvislosti uvádza, že žalobca na základe
uvedeného pochybenia odvodil nesprávny záver, a to, že každé pochybenie daňového orgánu musí
nutne zakladať nezákonnosť vydaných rozhodnutí. Podľa názoru správneho súdu v danom prípade

nejde o závažné procesné pochybenie, ktoré svojou intenzitou zasahuje do podstaty základných práv
žalobcu. Z judikatúry najvyšších súdnych autorít vyplýva, že nie každé porušenie zákona zakladá dôvod
na zrušenie vydaných rozhodnutí. V danom prípade síce správca dane vo výzve uviedol nesprávne
paragrafy, avšak z obsahu predmetnej výzvy je zrejmé, že žalobcu vyzýval podľa § 46 ods. 5 Daňového
poriadku. Neuvedenie správnych paragrafov podľa názoru správneho súdu nemôže samo osebe viesť

k zrušeniu napadnutých rozhodnutí. Rozhodnutia orgánu verejnej správy sa nezrušujú len preto, aby
sa formálne zopakoval proces (aby sa správne uviedli zákonné ustanovenia vo výzve). Preto ani táto
žalobná námietka nebola dôvodná.

30. Žalobca v podanej správnej žalobe namietol, že vydaný protokol obsahuje len nepatrnú časť jeho
vyjadrenia zo dňa 22.07.2022 k výzve správcu dane. Správny súd v tejto súvislosti považuje za potrebné

uviesť (citovať) predmetné ustanovenia zákona. Podľa § 47 písm. i) Daňového poriadku: „protokol
musí obsahovať vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f)“. Podľa §
45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku: „daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej
len „kontrolovaný daňový subjekt“) má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo vyjadrovať sa
v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v

protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim“. Podľa názoru správneho súdu z citovaných ustanovení
zákona vyplýva, že protokol musí obsahovať vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu, ak to
kontrolovaný daňový subjekt navrhne. Z vyjadrenia žalobcu k výzve správcu dane nevyplýva, že by
takýto návrh žalobca podal. Napriek uvedenému sa do protokolu dostala najpodstatnejšia časť jeho
vyjadrenia. Na základe uvedeného správny súd dospel k záveru, že namietané vady protokolu nie sú

dôvodné, keďže správca dane pri vydávaní protokolu nepochybil, a preto ani táto žalobná námietka nie
je dôvodná s prihliadnutím na to, že protokol obsahuje všetky zákonom stanovené náležitosti.

31. Čo sa týka preskúmavaných rozhodnutí, tak z ich obsahu vyplýva, že daňový subjekt PEMEX, spol.
s r. o. v zdaňovacom období 3. a 4. štvrťrok 2020 síce priznal nadobudnutie tovaru od spoločnosti

FAIRLANE POLSKA Sp. z o. o. a PETAL Handelsgesellschaft GmbH a zároveň si uplatnil aj odpočítanie
dane z faktúr vystavených týmito spoločnosťami, no daň z deklarovaných dodaní tovaru pre žalobcu si
ponížil o daň z faktúr vystavených nekontaktnými spoločnosťami LUGA group s. r. o. a Refreshing s.
r. o., pričom uvedené správca dane zistil z podaných kontrolných výkazov. Spoločnosť PEMEX, spol.
s r. o. ako aj spoločnosť LUGA group s. r. o. sú nekontaktné spoločnosti, ktoré neposkytujú súčinnosť

(v oboch spoločnostiach sa konateľom stal A. B. - občan Litovskej republiky). Taktiež je nekontaktnou
spoločnosť Refreshing s. r. o., ktorá neposkytuje súčinnosť. Na tomto stupni obchodného reťazca došlo
podľa názoru daňových orgánov k daňovému úniku, keď daň z nadobudnutého tovaru nebola odvedená
do štátneho rozpočtu, nakoľko si ju daňový subjekt PEMEX, spol. s r. o.
ponížil z faktúr za fiktívne plnenia od nekontaktných spoločností.

32. Správny súd po preskúmaní administratívnych spisov, ako aj rozhodnutí správcu dane a žalovaného,
dospel k záveru, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, pričom jeho zistenia možno zhrnúť
tak, že:
- o existencii tovaru niet pochybností, pôvod ani konečný príjemca tovaru však neboli známy, do

obchodného reťazca vstúpilo množstvo daňových subjektov. Do reťazca vstúpilo taktiež množstvo
spoločností, ktoré sa podieľali na zabezpečení prepravy, pričom skutočného objednávateľa prepravy
nebolo možné identifikovať;
- v priebehu pár dní došlo k rýchlo sa meniacim vlastníkom tovaru s malým navýšením ceny tovaru;
- platby za tovar prebiehali bezhotovostne, často v ten istý deň (v mnohých prípadoch ide o platby s

poplatkom za zrýchlenú platbu);
- prepravu od deklarovaného dodávateľa vždy vykonal jeden prepravca, pričom preprava začala v
Nemecku, Belgicku, pokračovala cez Poľsko na Slovensko, kde bol tovar v daňovom sklade Morsevo
terminal s. r. o. v Komárne evidenčne prijatý a hneď aj vydaný (bez vytankovania), tento tovar bol tým
istým vozidlom prepravený do daňového skladu JOPI TRADE, spol. s r. o. vo Vlčanoch;

- tuzemský odberateľ žalobcu - spoločnosť PETROLTRANS, a. s. - nakúpil a následne predal biozložku
UCOME na parite FCA spoločnosti BAMONAFT a. s. so sídlom v Ostrave a spoločnosti PS Bioenergia
Sp. z o. o. so sídlom vo Varšave;
- spoločnosť BAMONAFT a. s. so sídlom v Ostrave bola v rovnakom zdaňovacom období:a) priamym dodávateľom predmetnej biozložky pre žalobcu,
b) žalobca jej faktúroval za služby sprostredkovateľa predaja biozložky,
c) odberateľom biozložky od spoločnosti PETROLTRANS, a. s., ktorej dodávateľom bol žalobca;

- daňový subjekt FAIRLANE POLSKA Sp. z o. o. bol v rovnakých zdaňovacích obdobiach aj priamym
odberateľom biozložky od žalobcu, pričom spoločnosť FAIRLANE POLSKA Sp. z o. o. bola v
kontrolovanom období aj dodávateľom biozložky pre daňový subjekt PEMEX, spol. s r. o., ktorý túto
biozložku dodával žalobcovi;
- spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. ako dodávateľ oslovila žalobcu, pričom žalobca prijal jej ponuku,

hoci cena obchodovaného tovaru bola vyššia ako ponúknutá cena od spoločnosti BAMONAFT a. s.
a BRASTEC Sp. z o. o.;
-obchodnáspoločnosťPEMEX,spol.sr.o.bolavpredmetnomodborecelkomneznáma(vinternetovom
prehliadači nebola nájdená žiadna zmienka o veľkoobchodnej činnosti tejto spoločnosti v oblasti
obchodovania s biozložkou, jediná informácia o tejto spoločnosti bola uvedená na stránke C., kde
bola uvedená jej hlavná činnosť - obrábanie a nešpecializovaný veľkoobchod, spoločnosť nemala

zamestnancov, v účtovnej závierke za rok 2018, ktorá bola zverejnená dňa 30.06.2019 (bola teda
dostupná v čase nadviazania obchodných vzťahov), bola vyčíslená strata tejto spoločnosti vo výške
640.000,00 Eur. Obchodná spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. mala pridelený štatút obchodníka s
vybranými olejmi až 20.07.2020;
- najvyššia cena biozložky FAME - žalobca pristúpil na uzatvorenie obchodného vzťahu s dodávateľom

(PEMEX, spol. s r. o.), ktorú mu ponúkol vyššiu cenu v porovnaní s inými dodávateľmi (BAMONAFT a.
s. a BRASTEC Sp. z o. o.).

33. V tejto súvislosti správny súd považuje za potrebné poukázať na to, že právo na odpočítanie dane
v zmysle článku 167 a nasl. Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme dane

z pridanej hodnoty (ďalej ako „Smernica“) je vo všeobecnosti neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu
DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Hoci právo zdaniteľných osôb odpočítať z dane, ktorú majú
zaplatiť, daň splatnú alebo zaplatenú na vstupe z tovarov alebo služieb, ktoré prijali na vstupe a využívali
pre potreby svojich zdaniteľných transakcií, základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného
právnou úpravou, právo na odpočítanie dane možno zdaniteľnej osobe odoprieť, ak sa na základe

objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo bola poskytnutá
služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím
tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcii predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa
DPH zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe
zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb (rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo

veci Glancore Agriculture Hungary, C-189/18). Je teda v rozpore so všeobecnými zásadami fungovania
systému DPH uplatniť si odpočítanie dane v situácii, keď boli v obchodnom reťazci umelo vytvorené
podmienky pre jej odpočítanie, t. j. v prípadoch obchodovania s cieľom čerpať odpočítanie dane vo forme
nadmerného odpočtu (pri daňovom podvode). Ide o situáciu, v ktorej jeden z účastníkov neodvedie
vybranú daň a ďalší účastník si túto daň odpočíta za účelom získania daňového zvýhodnenia v rozpore

s účelom Smernice.
34. Na to, aby mohol byť odopretý nárok na odpočítanie dane z titulu účasti daňového subjektu
na daňovom podvode, musia byť kumulatívne kladne zodpovedané štyri otázky tzv. Axel Kittel testu,
ktoré sformuloval Súdny dvor Európskej únie ako predpoklad posúdenia veci ako daňového podvodu
vrozhodnutiachvoveciC-439/04aC-440/04AxelKittelaRecoltaRecycling.Pridaňovompodvodemusí

správca dane v rámci svojho dôkazného bremena: 1/ preukázať existenciu podvodu na DPH (chýbajúcu
daň), a to na ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca (objektívny test v rámci celého reťazca),
následne 2/ preukázať objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že kontrolovaný daňový subjekt
o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí nevedomá
nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel (vedomostný test konkrétneho subjektu) a zároveň 3/ musí posúdiť,

či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne vyžadovať, aby zistil,
či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due diligence vedomostný test
konkrétneho subjektu). Dôkazné bremeno pri preukazovaní účasti na daňovom podvode (vykonanie
Axel Kittel testu) zaťažuje správcu dane.

35. Správny súd konštatuje, že v preskúmavanom prípade vo vzťahu k posúdeniu skutočnosti, či žalobca
bol účastný na podvode na DPH na účely rozhodnutia o odmietnutí práva na odpočítanie dane, správca
dane aplikoval tzv. Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom
podvode z vyššie citovaného rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, C- 439/04,pričomtietokritériájemožnékonštruovaťdoštyrochnasledovnýchotázok,ktorémusiabyťzodpovedané
kladne:
1/ Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?

2/ Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
3/ Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?
4/ Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom, alebo mohol
a mal vedieť daňový subjekt?

36. Správca dane v preskúmanom prípade všetky vyššie uvedené otázky zodpovedal kladne, teda
preukázal, že žalobca sa zúčastnil na daňovom podvode, o ktorom mohol alebo mal vedieť. Postup
správcu dane a žalovaného, ktorý stotožniac sa so závermi správcu dane, potvrdil rozhodnutie správcu
dane, ako aj následné právne posúdenie orgánmi verejnej správy, boli v súlade s relevantnou judikatúrou
Súdneho dvora Európskej únie, ako aj judikatúrou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky i Najvyššieho

správneho súdu Slovenskej republiky.

37. Správny súd považuje za potrebné poukázať aj na to, že daňový podvod je judikatúrou definovaný
ako situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice
vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia

(napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/76/2020 z 26.10.2022,
rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky č. j. 5Afs 60/2017 z 30.01.2018). Pri daňových
podvodoch je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu
nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na odpočítanie dane
je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie (rozsudok zo dňa 12.01.2006

v spojených veciach Optigen Ltd., Fulcrum Electronics Ltd. (v likvidácii) a Bond House Systems Ltd. proti
Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C355/03 a C-484/03, rozsudok zo dňa 06.07.2009
v spojených veciach C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel proti Belgickému štátu a Belgický štát proti Recolta
Recycling SPRL a rozsudok Súdneho dvora Európskej únie zo dňa 21.06.2012 v spojených veciach
Mahageben kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11). Tak, ako už bolo vyššie uvedené, predpoklady

pre posúdenie veci ako daňového podvodu v zmysle judikatúry Súdneho dvora Európskej únie tvoria
tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu.

38. Aplikujúc uvedené právne východiská na preskúmavanú vec je potrebné poukázať na to, že správca
dane vykonal tzv. Axel Kittel test, pričom správne kladne zodpovedal na všetky štyri položené otázky.

39. Čo sa týka prvej otázky, tak z posudzovaných zdaniteľných obchodov vznikol podľa názoru
správneho súdu daňový únik. Bolo to na úrovni daňového subjektu PEMEX, spol. s r. o.,
keď tento z nadobudnutého tovaru neodviedol do štátneho rozpočtu daň, nakoľko si ju ponížil z faktúr
za fiktívne plnenia od nekontaktných spoločností LUGA group s. r. o. a Refreshing s. r. o. Konkrétne v

zdaňovacích obdobiach 3. štvrťroku 2020 nadobudol daňový subjekt PEMEX, spol. s r. o. tovar z iného
členského štátu, a to od daňového subjektu FAIRLANE POLSKA Sp. z o. o. so sídlom v Poľsku a v
4. štvrťroku 2020 aj od daňového subjektu PETAL Handelsgesellschaft GmbH so sídlom v Rakúsku. Z
uvedených nadobudnutí odviedol daň a zároveň si uplatnil aj odpočítanie dane (výsledok vo vzťahu k
štátnemu rozpočtu bol teda nula), tento tovar ďalej predal jedinému odberateľovi, a to žalobcovi, pričom

z uvedených dodaní mal odviesť daň do štátneho rozpočtu, tú si však ponížil z faktúr za fiktívne plnenia
od spoločnosti LUGA group s. r. o. a Refreshing s. r. o.

40. Čo sa týka druhej otázky, tak tento daňový únik bol podľa názoru správneho súdu dôsledkom
podvodného konania. Bolo zistené, že spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. so správcom dane prestala

komunikovať po tom, čo jej správca dane zaslal oznámenie o začatí kontroly. Daňový subjekt PEMEX,
spol. s r. o. zmenil sídlo aj konateľa spoločnosti, ktorým sa stal občan Litovskej republiky a následne
sídlo preniesol do iného členského štátu - do Nemecka, odkiaľ sa zásielky adresované tejto spoločnosti
vrátili s označením „adresát je neznámy“. Zároveň je potrebné uviesť, že daňový subjekt Refreshing
s. r. o., ktorý mal byť hlavným tuzemským dodávateľom u daňového subjektu PEMEX, spol. s r. o. v

zdaňovacom období 4. štvrťrok 2020, sídli na virtuálnej adrese a jeho konateľom D. E. – občan Poľskej
republiky, ktorý ako osoba v databázach obyvateľstva Poľskej republiky nie je evidovaná, t. j. neexistuje.
F. E., ktorý bol v kontrolovaných obdobiach konateľom spoločnosti PEMEX, spol. s r. o., verbálne potvrdil
spoluprácu s tuzemskými dodávateľmi Refreshing s. r. o. a LUGA group s. r. o., tieto tvrdenia však ničímnepreukázal. Bolo zistené, že spoločnosti LUGA group s. r. o. a Refreshing s. r. o. nepodali za rok 2020
priznanie dane z príjmu právnických osôb, nevykonávali teda žiadnu ekonomickú činnosť a so správcom
dane nekomunikovali. Zároveň F. E. uviedol, že mu spoločnosť LUGA group, s. r. o. dodávala nemrznúcu

zmes, prísadu do nafty, nešlo o produkt FAME, čo správny súd v zhode s daňovými orgánmi vyhodnotil
ako zavádzajúce informácie, nakoľko v kontrolovanom období 3. štvrťrok 2020 bol jediným odberateľom
daňového subjektu PEMEX, spol. s r. o. žalobca, kde predmetom obchodovania bola dodávka MERA
FAME, takže dodávka nemrznúcej zmesi bola nereálna, nakoľko daňový subjekt PEMEX, spol. s r. o.
za 3. štvrťrok 2020 nedodal nemrznúcu zmes žiadnemu odberateľovi. Za rovnako zavádzajúce bolo

potrebné vyhodnotiť aj tvrdenie F. E., že predmetom obchodnej spolupráce so spoločnosťou Refreshing
s. r. o. bol nákup biozložky, nešlo však o produkt FAME, nakoľko v kontrolovanom období 4. štvrťrok
2020 bol jediným odberateľom daňového subjektu PEMEX, spol. s r. o. žalobca, pričom predmetom
obchodovania bola dodávka MERA FAME a za 4. štvrťrok 2020 nedodal daňový subjekt PEMEX, spol.
s r. o. nemrznúcu zmes žiadnemu odberateľovi. Predmetný preverovaný obchodný reťazec na území
Slovenskej republiky začal u spoločnosti PEMEX, spol. s r. o., ktorá deklarovala nadobudnutie tovaru z

Európskej únie (od spoločnosti FAIRLANE POLSKA Sp. z o. o. a PETAL Handelsgesellschaft GmbH),
podala daňové priznanie, v ktorom priznala daň z nadobudnutia tovaru, uplatnila si odpočítanie dane
na vstupe a priznala daň z predaja tovaru tuzemskému odberateľovi (žalobcovi), túto však neodviedla
do štátneho rozpočtu, pretože si ju ponížila uplatnením odpočítania dane z fiktívnych plnení z faktúr
vystavených nekontaktnými spoločnosťami LUGA group s. r. o. a Refreshing s. r. o. Pri druhej otázke

možno uzavrieť, že úlohou spoločnosti PEMEX, spol. s r. o. bolo zlegalizovať dodanie biozložky FAME
na územie Slovenskej republiky, priznať daň, no neodviesť ju do štátneho rozpočtu a poskytnúť tak
odpočítateľnú daň daňovým subjektom nasledujúcim v obchodnom reťazci, t. j. žalobcovi a aj jeho
odberateľom.

41. Čo sa týka tretej otázky, tak únik na dani bol podľa názoru správneho súdu dôsledkom podvodného
konania, pričom posudzované zdaniteľné obchody žalobcu boli s týmto konaním spojené. Jediným
tuzemským dodávateľom obchodovanej biozložky MERO pre žalobcu v kontrolovaných zdaňovacích
obdobiach september 2020 až december 2020 bola spoločnosť PEMEX, spol. s r. o., ktorá priznala daň
z nadobudnutého tovaru z iného členského štátu, no neodviedla ju do štátneho rozpočtu, nakoľko si

túto daň ponížila uplatnením odpočítania dane z fiktívnych plnení z faktúr vystavených nekontaktnými
spoločnosťami LUGA group s. r. o. a neskôr Refreshing s. r. o. Spoločnosť PEMEX, spol. s r. o. poskytla
odpočítateľnú daň subjektom nasledujúcim v obchodnom reťazci, t. j. žalobcovi a aj jeho odberateľovi
PETROLTRANS, a. s.

42. Čo sa týka štvrtej otázky, tak žalobca podľa názoru správneho súdu mal vedieť o podvodnom
konaní a mal prijať také opatrenia, ktoré by vylúčili účinky podvodného konania. Správny súd mal za
preukázané, že žalobca neprijal dostatočné opatrenia, ktoré by boli schopné reálne predísť a zabrániť
jeho účasti na daňovom podvode: (i) žalobca si nepreveril, aké je postavenie jeho dodávateľa –
spoločnosti PEMEX, spol. s r. o. na trhu, (ii) žalobca si nepreveril hospodárske výsledky a ekonomické

ukazovatele svojho dodávateľa zverejnené na verejne dostupných internetových stránkach, (iii) žalobca
si nepreveril podnikateľskú minulosť svojho dodávateľa, (iv) nie je známy dôvod, na základe čoho si
žalobca vybral práve tohto dodávateľa, keďže ponúkal tovar za najvyššiu cenu, (v) žalobca nemal
vedomosť, aký je pôvod obchodovaného tovaru. Z uvedeného nie je možné tvrdiť, že žalobca si
v preverovaných obchodných vzťahov počínal obozretne a opatrne a nie je možné tak ani osvedčiť jeho

konanie v dobrej viere. Správny súd považuje za dostatočne preukázané, že žalobca vedieť mal, že
sa nákupom predmetnej motorovej nafty zúčastňuje plnení, ktoré sú súčasťou podvodu na DPH a že
nekonal v dobrej viere ohľadne toho, že sa účasťou na daných obchodných transakciách nezapojí do
podvodného konania.

43. Na základe uvedeného správny súd dospel k záveru, že správca dane vykonal a správne vyhodnotil
tzv. Axel Kittel test, preto možno konštatovať, že žalobcove námietky sú v tomto smere nedôvodné.

44. Správny súd poukazuje na skutočnosť, že dôvod nepriznania odpočtu DPH (v danom prípade
účasť žalobcu na daňovom podvode) má významný dopad na daňové konanie z dôvodu prenosu

dôkazného bremena. Pri preukazovaní hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie
dane dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt, avšak v prípade preukazovania účasti na podvode,
príp. zneužití práva, zaťažuje dôkazné bremeno daňové orgány.45. V daňovom konaní (vo všeobecnosti) má dôkaznú povinnosť prioritne daňový subjekt. Správca dane
dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne
určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získava poznatky a

informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie
je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo
najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve daňový
subjekt, ktorý nesie dôkazné bremeno a dôkazy navrhuje, na druhej strane správca dane autonómne
rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aj to, aké závery vyvodí

z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada
objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné orgány verejnej správy povinné postupovať.

46. Správny súd pritom poukazuje na skutočnosť, že prenos dôkazného bremena medzi daňovým
subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné
povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti

realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom
spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť
(dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť
dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne
spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom

možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len
na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho
pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom
konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje
praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“ (rozhodnutie

Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14.11.2018, bod 21; obdobne sp.
zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16.12.2009).

47. Správny súd tiež poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 5Sfk/37/2021 zo dňa 30.05.2023, v ktorom sa uvádza: „K otázke dôkazného bremena existuje

početná a v zásade stabilná rozhodovacia prax kasačného súdu, vyjadrená napríklad v rozsudkoch
sp.zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp.zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp.zn.
5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné. Z ustanovenia § 24 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva,
že z dôvodu ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet dane je dôkazným bremenom na preukázanie
splnenia hmotnoprávnych podmienok prioritne zaťažený práve daňový subjekt, ktorý si toto právo

uplatňuje. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou
faktúrou a zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku
pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje
tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9 Sžfk 1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke

stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6 Sžfk
20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).“ Uvedené závery vyplývajú aj z aktuálnej
rozhodovacejpraxeNajvyššiehosprávnehosúduSlovenskejrepubliky,rozhodnutiasp.zn.3Sfk/33/2021
zo dňa 25.07.2023, bod 46.; sp. zn. 5Sfk/12/2022 zo dňa 21.11.2023, bod 25.

48. Správny súd ďalej poukazuje na rozsudok sp. zn. 1Sžfk/99/2017 zo dňa 20.08.2019, v ktorom
Najvyšší súd Slovenskej republiky uviedol, že „Ak správca dane dospeje k záveru, že ide o podvodné
konanie s následkom daňového úniku, resp. existenciu umelej konštrukcie, ktorá je zachytená v
ustanovení § 3 ods. 6 Daňového poriadku, potom je správca dane sám zaťažený dôkazným bremenom,

a musí objektívne preukázať v zmysle relevantnej judikatúry Súdneho dvora (napríklad rozsudok v
spojených veciach sp. zn. C-80/11 Mahagében a C-142/11 Dávid), že žalobca vedel alebo mal vedieť, že
uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočítanie DPH je súčasťou daňového podvodu zo strany tohto
vystaviteľa alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. Tento záver vychádza zo
všeobecného predpokladu, že daňový subjekt sa nemôže podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom

dovolávať noriem práva Európskej únie.“

49. Z vyššie uvedeného vyplýva, že pre rozhodnutie o priznaní, či nepriznaní odpočtu DPH musia
mať daňové orgány ustálené, či dôvodom nepriznania odpočtu DPH je nesplnenie hmotnoprávnychpodmienok alebo zneužitie práva, či participovanie žalobcu na daňovom podvode. S touto skutočnosťou
úzko súvisí aj prenos dôkazného bremena, ktorý v prípade nesplnenia hmotnoprávnych podmienok leží
na žalobcovi, avšak pokiaľ správca dane dospeje k záveru, že hmotnoprávne podmienky pre odpočet

DPH sú splnené, môže túto DPH nepriznať len v prípade, že sám preukáže účasť daňového subjektu na
daňovom podvode (či už aktívnu alebo pasívnu). V predmetnej veci správca dane nespochybnil splnenie
hmotnoprávnych podmienok, avšak na základe svojich zistení v predmetnej daňovej kontrole dospel
kzáveru,žežalobcaparticipovalnadaňovompodvode.Dôkaznébremenotakzaťažovaloprávesprávcu
dane, ktorý preto v predmetnej veci vykonal rozsiahle dokazovanie a všetky zistenia a ich vyhodnotenie

popísal v prvostupňových rozhodnutiach, s ktorými sa následne stotožnil aj žalovaný v napadnutých
rozhodnutiach. Neobstoja tak námietky žalobcu týkajúce sa dôkazného bremena a jeho prenosu.

50. Správny súd je toho názoru, že správca dane riadne a jednoznačne preukázal, že žalobca
sa zúčastnil na daňovom podvode, o ktorom mohol, resp. mal vedieť, keby bol konal s náležitou
starostlivosťou a v dobrej viere. Správny súd sa stotožňuje so správcom dane ako aj so žalovaným, že

boli jasne a zreteľne naplnené všetky znaky daňového podvodu, a preto nebolo možné priznať nárok
na odpočítanie DPH.

51.Vovzťahukzodpovednostižalobcuzaobchodnýchpartnerovaichkonanie,resp.správanie,správny
súd uvádza, že žalobca si svojho dodávateľa vybral sám a mal preto prijať všetky rozumné opatrenia

a zachovať odbornú starostlivosť, vyplývajúce z rizika podnikateľskej zodpovednosti na dosahovanie
účelu svojej hospodárskej činnosti. Súdny dvor Európskej únie už viackrát rozhodol, že správny orgán
nemôže zdaniteľnej osobe uložiť povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa
jej dodávateľa a tým fakticky preniesť na ňu kontrolné činnosti, ktoré prináležia tomuto orgánu (viď
rozsudky z 21.06.2012, Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11, bod 65 a z 31.01.2013, Stroj trans,

C-642/11, bod 50). Naopak, nie je v rozpore s právom Európskej únie požadovať, aby subjekt prijal
všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční,
nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (viď rozsudky z 27.09.2007, Teleos a i., C-409/04,
body 65 a 68, ako aj z 21.06.2000 12, Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11, bod 54). Správca
dane konštatoval, že žalobca mohol vedieť, ak by dodržal potrebnú náležitú starostlivosť, že dodávky

v obchodnom reťazci môžu byť poznačené podvodným konaním. V odôvodnení rozhodnutí pritom
uviedol okolnosti, ktoré nasvedčovali podozrivosti transakcie, pre ktorú mal mať žalobca vedomosť
o daňovom podvode, ako aj nedostatočnej obozretnosti žalobcu, aby svojej účasti na daňovom podvode
zabránil. Žalobca mohol urobiť vhodné opatrenia, aby sa uistil, že obchodné transakcie, ktoré uskutoční,
nebudú poznačené podvodom. Na základe uvedeného možno konštatovať nedôvodnosť námietok

žalobcu ohľadne neunesenia dôkazného bremena daňových orgánov týkajúceho sa preukazovania
podvodného konania ako aj jeho účasti na podvodnom reťazci spoločností, spojenom s únikom na
DPH, nakoľko podľa správneho súdu na základe vyššie uvedených skutočností možno jednoznačne
konštatovať, že žalobca sa zúčastnil podvodného reťazca, s ktorým bol spojený únik DPH, čo daňové
orgány jasne preukázali.

52. Správny súd je toho názoru, že žalobca sa zapojil do podvodného obchodného reťazca. Pri výkone
svojho podnikania je každý subjekt povinný postupovať so všetkou odbornou starostlivosť. Daňový
subjekt má povinnosť venovať zvýšenú pozornosť interným kontrolným mechanizmom, aby v prípade
odhalenia podvodného konania nevznikli pochybnosti, či o podvode vedel, resp. či so zreteľom ku

všetkým okolnostiam vedieť mohol. Je totiž vecou podnikateľského subjektu, aby v záujme minimalizácie
podnikateľského rizika prispôsobil svoju obchodnú činnosť konkrétnym podmienkam a pri dojednávaní
obchodných kontraktov sa v rámci možnosti snažil dbať na bezproblémovosť svojich obchodných
partnerov. Daňový subjekt musí mať všetky potrebné vedomosti o okolnostiach transakcií, ktorých
sa zúčastňuje a o daňových subjektoch, ktoré sa na transakciách podieľajú, aby sa vyhol účasti na

transakciách poznačených zneužívajúcim konaním alebo podvodom s DPH. Žalobca bol označený
správcom dane za jedného z článkov reťazca spoločností, v ktorom malo dochádzať k nedovolenému
daňovému úniku, čím došlo k daňovému podvodu.

53. Správny súd konštatuje, že na základe správcom dane zistených dôkazov možno prijať záver

o neobozretnom konaní žalobcu, keď za zistených okolností vstúpil do predmetných obchodných
transakcií, s ktorými bol spojený daňový únik. Žalobca bol povinný prijať všetky opatrenia, ktoré je od
neho možné v rozumnej miere požadovať, aby zabránil svojej účasti na podvode s DPH. Bolo v záujme
žalobcu, aby pri minimalizácii podnikateľského rizika prispôsobil svoju obchodnú činnosť konkrétnympodmienkam a pri uzatváraní obchodných kontraktov sa v rámci možností snažil dbať na bezúhonnosť a
dôveryhodnosťsvojhoobchodnéhopartnera,abypoznaljehosolventnosť,manažérskekvality.Zmyslom
overenia obchodného partnera po stránke finančnej, právnej, daňovej, trhovej, prevádzkovej, technickej

(due dilligence) je vylúčiť možnosť podvodu v obchodnoprávnych vzťahoch s obchodným partnerom,
prípadne identifikovať obchodné riziká spolupráce. Žalobca dané kritéria nezohľadňoval. Z dokazovania
správcu dane, ani z dôkazov predložených žalobcom, nevyplynulo, aké opatrenia žalobca v záujme
obozretnosti vyvinul a prijal. Je preto možné súhlasiť so záverom daňových orgánov, že žalobca mohol
vedieť o podvode na DPH, s ktorým bol spojený a ku ktorému došlo pri ním deklarovaných obchodoch

s tovarom, keby bol konal s náležitou starostlivosťou.

54. Pokiaľ ide o mieru obozretnosti daňových subjektov pri vstupovaní do obchodných vzťahov
s inými podnikateľskými subjektmi, správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 6Sžfk/2/2019 zo dňa 08.07.2020, v ktorom kasačný súd zdôraznil, že „povinnosťou
daňového subjektu, ktorý si uplatňuje odpočet DPH z faktúr, z konkrétnej obchodnej transakcie, je

zabezpečiť si všetky dostupné a relevantné podklady preukazujúce existenciu obchodného vzťahu,
jeho reálnosť a doklady potrebné k preukázaniu všetkých zákonných podmienok na uplatnenie odpočtu
DPH z obchodnej transakcie, a to, podľa názoru kasačného súdu, najlepšie pred uplatnením nároku
na odpočet DPH, práve vzhľadom na „prísnosť“ právnej úpravy nároku na odpočet DPH, ktorá je
každému daňovému subjektu zrejmá pred realizáciou obchodného prípadu, z ktorého v budúcnosti

bude uplatňovať alebo môže uplatňovať nárok na odpočet DPH. Vzhľadom na striktnú zákonnú úpravu
odpočtu DPH je v záujme každého daňového subjektu preveriť si, pred vznikom a reálnym uskutočnením
obchodnej transakcie, všetky „signály“, indície, ktoré sa dostanú do sféry jeho pôsobnosti, a ktoré
môžu v danom časovom období naznačovať, určité, i keď neoverené, nepodložené fakty, signalizujúce
alebo nevylučujúce možnú budúcu problematickosť pripravovanej, uzatváranej, realizovanej obchodnej

transakcie, z pohľadu budúceho uplatnenia odpočtu DPH daňovým subjektom, a to bez ohľadu na
to, či takto zistené skutočnosti v čase obchodnej transakcie, v čase jej prípravy, spochybnili alebo
majú dôkaznú silu v danom čase spochybniť obchodnú transakciu daňového subjektu. Kasačný súd
poukazuje na potrebu daňového subjektu postupovať s príslušnou odbornou starostlivosťou pri príprave,
realizácii a vykonaní obchodnej transakcie, ktorá môže byť posudzovaná, z hľadiska nárokov daňového

subjektunaodpočetDPH.Zodpovednýdaňovýsubjektskutočnostitýkajúcesaobchodu,zisťujeahlavne
preverujepredavčaseobchodnéhovzťahu,relevantnosť,obchodnýchpartnerov,prípadneobchodného
reťazca partnerov, a to nielen pri každom negatívnom signáli obchodnej transakcie, ktorá sa v momente
získania tejto indície, signálu „nejaví“ ako rozhodujúca, určujúca a relevantná a nie až v čase uplatnenia
odpočtu DPH voči štátu.“

55. Správny súd uvádza, že žalobca sa mohol „obhájiť“, ak by preukázal, že o daňovom podvode
nevedel alebo objektívne nemohol vedieť (spochybní vedomostný test) a zároveň, že prijal dostatočné
opatrenia (due diligence test), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že nebude
súčasťou daňového podvodu, čo v tomto prípade žalobca nepreukázal. Postup žalobcu však bol

nedostatočný. Obchodná spoločnosť musí starostlivo dbať na svoje obchodné vzťahy, byť opatrná
pri nadväzovaní nových obchodných vzťahov, ako aj vyhýbať sa špekulatívnym, podvodným a
podozrivým obchodným praktikám s vplyvom napríklad na jeho daňové povinnosti. Žalobca tak v rámci
kontrolovaných období nekonal, čo vyplýva aj z vykonaného dokazovania správcu dane.

56. Správny súd považuje na tomto mieste za potrebné uviesť aj to, že v zmysle judikatúry Najvyššieho
správneho súdu Slovenskej republiky (napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
sp. zn. 10Sžfk/26/2021 z 28. apríla 2023, bod 31.) „Kasačný súd pritom pripomína, že existenciu
daňového podvodu je možné preukazovať aj okolnosťami, ktoré nastali ex post, teda po uskutočnení
zdaniteľného obchodu (Procházka, Kupčík, Brychta: Definiční znaky podvodu na DPH v judikatúre

Nejvyššího správního soudu, Časopis pro právní vedu a praxi, 1/2022, roč. XXX, s. 160 a 161).
„Okolnosti, které v souhrnu nasvědčují existenci daňového podvodu, mohou mít svůj původ v minulosti
(např. obchodní historie či minulé personální vazby), v době uzavření transakce (nestandardní obchodní
podmínky) i v době následující po uzavření obchodu, a to např. následná nekontaktnost dotčených
osob, náhlé ukončení činnosti, následné nestandardní peněžní toky mezi dotčenými osobami (rozsudok

Najvyššieho správneho súdu ČR sp. zn. 10 Afs 206/2020 zo dňa 20. 01. 2021). So žalobcom je teda
v tejto súvislosti dôvodné súhlasiť len potiaľ, že okolnosti ex post mu daňové orgány neboli oprávnené
pričítať v rámci skúmania subjektívnej stránky - tzv. vedomostného testu; v rámci skúmania objektívneho
testu na podvod tak však urobiť mohli.“57. Správny súd konštatuje, že žalobca mal po celú dobu daňového konania možnosť aktívne
sa zúčastňovať úkonov správcu dane prostredníctvom práv prináležiacich mu Daňovým poriadkom,

vyjadroval sa k jednotlivým zisteniam správcu dane, ku ktorým následne správca dane v zmysle
Daňového poriadku zaujímal stanoviská, s ktorými následne oboznamoval žalobcu. Správny súd
poukazuje na to, že daňová kontrola sa týkala vlastnej podnikateľskej činnosti žalobcu a ním
deklarovaných obchodov, s ktorými musel byť oboznámený a už v prvotných štádiách daňovej kontroly
mal faktickú možnosť pripraviť sa na účinné a efektívne využívanie svojich práv, ktorých ústredným

(jednotiacim) prvkom malo byť preukázanie jeho tvrdení. Správca dane i žalovaný identifikovali
v súvislosti s obchodnými reťazcami, ktorých súčasťou bol žalobca, také zistenia a dôkazy, ktoré vo
svojom súhrne odôvodňujú záver, že daňový podvod bol spáchaný, ako aj to, že žalobca o ňom
mal a mohol vedieť (pričom postačuje aj nevedomá nedbanlivosť). Správny súd taktiež konštatuje, že
daňové orgány na posudzovaný prípad správne aplikovali rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie v
spojených veciach C-439/04 Axel Kittel a C-440/04 Recolta Recycling a správca dane v prvostupňovom

rozhodnutí uviedol aj odpovede na tzv. „Axel Kittel test“.

58.Správnysúdeštepovažujezapotrebnéuviesť,žeskutkovéčipríčinnésúvislostimedzineodvedením
dane a nárokovaným odpočtom dane vznikajú, aj keď daňový subjekt nárokujúci si odpočet dane,
nemá poznatky o daňovom subjekte, ktorý túto daň neodviedol do štátneho rozpočtu, avšak subjekt,

s ktorým bezprostredne spolupracoval, vykazoval také podozrivé znaky, že mohol (či musel) vedieť, že
sa zapája do obchodného reťazca, ktorého účelom je podvod na DPH. Pokiaľ daňový subjekt uplatňujúci
si nárok na odpočet dane nadviazal obchodnú spoluprácu s obchodným partnerom, ktorý vykazuje
znaky nasvedčujúce podozreniu o zapojení do podvodu na DPH, vzniká tým súvislosť medzi týmto
daňovým subjektom a neznámym subjektom, ktorý neodviedol daň, napriek tomu, že tieto subjekty

si môžu byť vzájomne celkom neznáme. Pre neuznanie dane nemusí správca dane preukazovať
vedomosť daňového subjektu o neodvedení dane konkrétnym článkom v reťazci či vzájomné prepojenie
týchto článkov. Platiteľovi môže byť odopretý nárok na odpočet dane s ohľadom na DPH chýbajúcu vo
vzdialenejších článkoch dodávateľského reťazca, ak správca dane preukáže, že subjekt o podvodnom
konaní vedel, alebo aspoň mohol vedieť, čo nastalo v tomto prípade.

59. Žalobca ďalej namietal, že prvostupňové rozhodnutia vo svojich výrokoch neobsahujú ustanovenia
právneho predpisu, podľa ktorého správca dane rozhodoval, teda prameň práva, v tomto prípade
ustanovenie konkrétneho právneho predpisu Spoločenstva. Túto žalobnú námietku považuje správny
súd za nedôvodnú. Správny súd konštatuje, že správca dane ako aj žalovaný vo výrokoch svojich

rozhodnutí uviedli všetky právne predpisy, na základe ktorých rozhodovali. Okrem toho správca dane
vo svojich rozhodnutiach uviedol, že rozhodoval na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie,
pričom konkrétne rozsudky Súdneho dvora Európskej únie, v zmysle ktorých správca dane postupoval,
sú uvedené v samotnom odôvodnení vydaných rozhodnutí, čo je postačujúce. Predmetné rozhodnutia
podľa názoru správneho súdu ani nemali byť uvedené vo výrokovej časti vydaných rozhodnutí. Správny

súd dospel k záveru, že všetky výroky rozhodnutí správcu dane ako aj žalovaného obsahujú všetky
zákonom (Daňovým poriadkom) vyžadované náležitosti, a preto sú žalobné námietky aj v tomto smere
nedôvodné.

60. Ako nedôvodnú správny súd vyhodnotil aj námietku nepreskúmateľnosti vydaných rozhodnutí pre

ich nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov. Po oboznámení sa s obsahom rozhodnutí správny
súd konštatuje, že tieto obsahujú všetky zákonom stanovené náležitosti v zmysle § 63 ods. 5
Daňového poriadku. „Za nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť možno podľa názoru Najvyššieho
súdu SR považovať také rozhodnutie správneho orgánu, z ktorého výroku nemožno zistiť, ako vlastne
správny orgán vo veci rozhodol, prípadne výrok ktorého je vnútorne rozporuplný. Pod pojem spadajú

prípady, keď sa nedá rozoznať, čo je výrok, čo odôvodnenie, kto je účastníkom konania a kto
bol rozhodnutím zaviazaný. Medzi ďalšie dôvody nezrozumiteľnosti rozhodnutia správneho orgánu
patrí rozpornosť výroku s odôvodnením, absencia právnych záverov, vyplývajúcich z rozhodujúcich
skutkových okolností, ako i ich nejednoznačnosť. ... Nedostatok dôvodov znamená jednak absolútny
nedostatok odôvodnenia, ale i to, že v rozhodnutí absentujú skutočnosti, ktoré viedli správny orgán

k rozhodnutiu. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov je založená na nedostatku
dôvodov skutkových zistení, o ktoré sa opierajú rozhodovacie dôvody. Za takéto vady možno považovať
prípady, keď je rozhodnutie založené na skutočnostiach v konaní nezisťovaných, prípadne na dôkazoch
získaných v rozpore so zákonom alebo prípady, keď nie je zrejmé, či nejaké dôkazy boli v konanívykonané“. (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžf/1/2009). Prvostupňové
rozhodnutia a rozhodnutia žalovaného obsahujú uvedenie podstatných námietok žalobcu a aj to, ako
sa s nimi správca dane, resp. žalovaný vysporiadali. Z odôvodnenia vydaných rozhodnutí vyplýva, ktoré

skutočnosti boli podkladom pre rozhodnutia a žalovaný dostatočne jasne a zrozumiteľne uviedol úvahy,
ktorýmivykonanédôkazyvyhodnotilanazákladektorýchdospelkprijatémuzáveru.Vydanérozhodnutia
daňových orgánov tak zodpovedajú kritériám, ktoré sa vyžadujú v rámci zásadnej požiadavky na
spravodlivé konanie, poskytujúce dostatočnú mieru ochrany práv jeho účastníkov, vrátane práva na
primerané odôvodnenie rozhodnutia, teda zrozumiteľnosť rozhodnutia a dostatok ním vyjadrených

dôvodov podporujúcich výrok. Orgán verejnej správy (obdobne ako správny súd) nie je povinný reagovať
na všetky námietky účastníka konania.

61. Preskúmaním veci správny súd zistil, že žalobné námietky žalobcu neboli spôsobilé spochybniť
podstatnéskutkovéaprávnezáveryžalovaného,pretožalobyakonedôvodnézamietolpodľa§190SSP.

62. O náhrade trov konania rozhodol správny súd tak, že náhradu trov účastníkom konania nepriznal,
keďže vo vzťahu k žiadnemu z účastníkov konania nezistil dôvod na ich priznanie. Žalobca nemal
v konaní úspech, preto mu právo na náhradu trov konania nepatrí podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario.
Žalovaný síce v konaní úspešný bol, avšak má postavenie orgánu verejnej správy, pričom správny
súd nezistil žiadne výnimočné dôvody, pre ktoré by mu mali byť trovy konania voči neúspešnému

žalobcovi priznané. Zaplatenie eventuálnych trov konania žalovaného nemožno od žalobcu spravodlivo
požadovať.

63. Senát správneho súdu prijal toto rozhodnutie pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty jedného mesiaca od doručenia rozsudku
alebo podaním kasačnej sťažnosti proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP).

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439
ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP).

O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (§ 438 ods.
2 SSP).
Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP) v lehote
do jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 1 SSP).

Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť
a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,

c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).
(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom.
(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na

kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.