Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 20. marec 2025

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: BA-2S/179/2020

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1020201044
Dátum vydania rozhodnutia: 20. 03. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Jana Ondrejková

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2025:1020201044.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Jany Ondrejkovej a členov

senátu JUDr. Michaely Machovej, Ph.D. a Mgr. Miroslavy Fodor (sudkyňa spravodajkyňa), v právnej
veci žalobcu: Tatranská mliekareň a.s., so sídlom Nad traťou 26, Kežmarok, IČO: 31 654 363, právne
zastúpeného Mgr. Henrichom Schindlerom, advokátom so sídlom Skuteckého 33, Banská Bystrica,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica,
v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100815482/2020 zo dňa 28. apríla 2020,
takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd v Bratislave rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č.

100815482/2020 zo dňa 28. apríla 2020 spolu s rozhodnutím Úradu pre vybrané hospodárske subjekty
č. 102773021/2019 zo dňa 02. decembra 2019 z r u š u j e a vec v r a c i a orgánu verejnej správy
prvého stupňa na ďalšie konanie.

II. Súd p r i z n á v a žalobcovi voči žalovanému právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (v súčasnosti Úrad pre vybrané hospodárske subjekty)
vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2014, február
2014, marec 2014, apríl 2014, máj 2014, jún 2014, júl 2014, august 2014, september 2014, október
2014, november 2014 a december 2014, o výsledku ktorej vyhotovil protokol z daňovej kontroly č.
100231055/2019 zo dňa 18. januára 2019 (ďalej len „protokol z daňovej kontroly“). Protokol z daňovej
kontroly a výzva na vyjadrenie sa k nemu boli dňa 06. februára 2019 doručené žalobcovi, ktorý sa k
zisteniam uvedeným v protokole vyjadril podaním doručeným správcovi dane dňa 03. apríla 2019.

2. Správca dane rozhodnutím č. 102773021/2019 zo dňa 02. decembra 2019 podľa § 68 ods. 5 a ods.
6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v
znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) žalobcovi určil rozdiel v sume 132 864 eur na
dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2014, nadmerný odpočet nepriznal v sume
15 910,31 eur a vyrubil daň v sume 116 953,69 eur.

3. Správca dane rozhodnutie odôvodnil tým, že žalobca si v zdaňovacom období november 2014 uplatnil
právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr za nákup tovaru - slnečnica lúpaná, solená (ďalej
len „slnečnica“) od tuzemského dodávateľa, spoločnosti POOL Trade, s.r.o. (IČO: 36 655 082), ale
pri daňovej kontroly bolo zistené obchodovanie s tovarom v rámci obchodného karuselového reťazcaviacerých spoločností (Speed-Line transport s.r.o. - LIAN ASTON TRADE s.r.o. -POOL Trade s.r.o. -
žalobca - Agrimid-System Kft.) a žalobcom predložené doklady ani dôkazy získané správcom dane
nepreukázali, že predmetom daných obchodných transakcií bol vždy nový tovar. Doklady predložené

žalobcom navodzovali dojem legálne uskutočnených zdaniteľných obchodov, ale na základe zistení
správcu dane zastierali skutočný stav stavom formálno-právnym. Reálnosť uskutočnenia zdaniteľných
obchodov podľa predložených dokladov nebola preukázaná žalobcom ani jeho dodávateľom, ktorý
vierohodne nepreukázal vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z
pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), a teda žalobcovi nevzniklo

právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 zákona o DPH. Správca dane svoje rozhodnutie odôvodnil aj
tým, že žalobca mohol vedieť, že predmetné obchodné transakcie by mohli byť poznačené podvodom
a finančné zvýhodnenie získal práve žalobca. V rámci preverovania finančných tokov pri dodávateľsko
- odberateľskom reťazci medzi vyššie uvádzanými spoločnosťami bolo zistené, že z bankového
účtu spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. neboli na bankový účet spoločnosti EURO FAKTORING
s.r.o. prijaté žiadne platby a platby medzi spoločnosťami EURO FAKTORING s.r.o.; LIAN ASTON

TRADE s.r.o.; POOL Trade s.r.o.; Tatranská mliekareň, a.s. a Agrimid-System Kft. prostredníctvom účtu
spoločnosti EURO FAKTORING s.r.o. predstavovali uzavretý kruh platieb.

4. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie tvrdiac, že všetky obchodné transakcie
mal riadne zaevidované a potvrdené štatutárnymi zástupcami spoločností, s ktorými obchodoval, ako aj

predloženými dokladmi, a tvrdenia o jeho účasti na karuselovom obchode nepovažoval za dostatočne
a presvedčivo odôvodnené. Mal za to, že preukázal aj reálne plnenie, a teda naplnil podmienky v zmysle
§ 49 zákona o DPH. Správca dane reálne uskutočnenie obchodov nevyvrátil, ani nespochybnil a svoje
závery v prvostupňovom rozhodnutí postavil len na domnienkach. Aj napriek skutočnosti, že žalobca
preukázal formálne aj reálne dodanie tovaru, správca dane na uvedené skutočnosti neprihliadal a

zistenia vyplývajúce z vykonaného dokazovania použil v jeho neprospech. Správca dane v rozpore
so základnými zásadami správy daní nevykonal všetky potrebné kroky na to, aby zistil skutkový stav čo
najúplnejšie a v dôsledku toho vec nesprávne právne posúdil.

5. Žalovaný rozhodnutím č. 100815482/2020 zo dňa 28. apríla 2020 podľa § 74 ods. 4 daňového

poriadku potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane, konštatujúc, že žalobca preukázal
nadobudnutie tovaru slnečnica od spoločnosti POOL Trade s.r.o. iba listinnými dôkazmi, ale dodanie
tovaru v zmysle predložených faktúr od tejto spoločnosti nepreukázal. Žalobca predložil správcovi dane
len dôkazy formálnej povahy, ktoré by vo všeobecnosti obstáli len za situácie, že obchodné transakcie
by nevykazovali žiadne pochybnosti u správcu dane. Z dokazovania vyplynulo, že žalobca bol zapojený

do reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchod s predmetným tovarom, a nebolo preukázané, že
jednotlivé dodávky predstavovali vždy nové dodávky tovaru a že predmetom obchodovania nebol vždy
ten istý tovar. Správca dane mal preto oprávnené pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti
dokladov, ktoré mu žalobca predložil a vyzýval žalobcu k preukázaniu toho, čo uvádzal v daňovom
priznaní. Doklady, ktoré žalobca predložil, nemali takú výpovednú hodnotu, aby ich bolo možné

jednoznačne použiť ako dôkaz o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov tak, ako boli deklarované,
ani ako dôkaz o tom, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené osobou uvedenou na faktúrach.

II.
Žaloba

6. Žalobca sa včas podanou žalobou, doručenou Krajskému súdu v Bratislave dňa 17. júla 2020,
domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100815482/2020 zo dňa 28. apríla 2020,
ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 102773021/2019 zo dňa 02. decembra 2019, žiadal zrušiť
obe rozhodnutia, vec vrátiť na ďalšie konanie a priznať mu náhradu trov konania.

7. Žalobca namietal nepreskúmateľnosť rozhodnutí finančných orgánov pre nezrozumiteľnosť a
nedostatok dôvodov, nedostatočné zistenie skutkového stavu, nesprávne právne posúdenie veci, a tiež
nezákonnosť rozhodnutia z dôvodu podstatného porušenia ustanovení o konaní pred orgánom verejnej
správy. Žalobca namietal, že nie je zrejmé, v ktorých názoroch sa žalovaný stotožňuje so závermi

správcu dane a z akého dôvodu.

8. Tvrdil, že správca dane nevykonal dokazovanie v dostatočnom rozsahu, nedostatočne zistil skutkový
stav a dôkazy vyhodnotil v rozpore so zákonom. Žalobca namietal, že žalovaný postupoval v rozpores § 45 ods. 1 písm. c), § 24 ods. 2 daňového poriadku, keďže správca dane neprihliadal na všetko,
čo vykonaným dokazovaním vyšlo najavo, pritom žalobca mal všetky obchodné transakcie riadne
zaevidované, potvrdené dokladmi aj zástupcami spoločností, dokladmi CMR i kontrolnými výkazmi; a

predložil tiež doklady o následnom predaji tovaru spoločnosti Agrimid System - Kft. (faktúry, dodacie
listy, CMR, vážne lístky). Prepravu tovaru spoločnosťou VM-STAVSPOL s.r.o. potvrdili bývalí konatelia
POOL Trade s.r.o., svedkovia A. B. C. a A. D. E., ako aj kontrolné výkazy spoločností POOL Trade s.r.o.,
LION ASTON TRADE s.r.o. a Speed-Line Transport s.r.o. Zároveň uviedol, že pri dodaní tovaru jeho
zamestnanci overili, či sa dodávateľ nenachádza na zozname registrovaných neplatičov dane z pridanej

hodnoty, a preto nemal dôvod pochybovať o obchodnom partnerovi; tovar bol riadne dodaný, kúpna cena
uhradená v hotovosti a doklady zaúčtoval do účtovníctva. Správca dane reálne uskutočnenie obchodov
nevyvrátil ani nespochybnil a jeho závery sú postavené na domnienkach.

9. Správcovi dane vyčítal nesprávnosť jeho záveru, že sa žalobca ani dodávateľ nezúčastnili pri
vzájomnom fyzickom odovzdávaní alebo prevzatí tovaru. Odvolávajúc sa na výpoveď svedka B. z

daňovej kontroly za iné zdaňovacie obdobie namietal záver, že tovar nebol kontrolovaný a že nebola
zabezpečená jeho nezameniteľnosť. Správcovi dane vytkol, že neprihliadol na túto výpoveď svedka
B., pritom svedok bol poverený kontrolou pri nakládke a vykládke tovaru a opísal podrobný priebeh
manipulácie s tovarom. Podľa svedka bol tovar identifikovateľný ako slnečnica a keď prišiel na kontrolu,
tak sa v sklade nachádzal už nový tovar. Žalovaný tento dôkaz nespochybnil, ale odmietol naň prihliadať.

10. Ďalej poukazoval na nepreskúmateľnosť rozhodnutia žalovaného spolu s rozhodnutím správcu
dane pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Namietal, že na jednej strane žalovaný (aj
správca dane) nespochybňuje prepravu vyplývajúcu zo záznamov mýtneho systému, ale spochybnil
reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov, neprihliadajúc na CMR doklady svedčiace o reálne

uskutočnených obchodoch s poukazom na čl. 6, 9 a 12 dohovoru o prepravnej zmluve v medzinárodnej
cestnej nákladnej doprave. Podľa žalobcu sa správca dane s CMR dokladmi ako dôkazmi v rozhodnutí
nevysporiadal a ani ich nevyvrátil, pritom z prepravných dokladov CMR bolo zrejmé miesto a dátum
vystavenia,odosielateľ,dopravca,miestoadátumprevzatiazásielky,miestodoručenia,príjemca,názov,
druh a množstvo tovaru. Nestačilo len spochybniť pravosť dokladov CMR, ale bolo potrebné dokázať, že

ide o falošný doklad. Žalobca namietal, že správca dane neprihliadal na zistenia z ústnych pojednávaní,
že predmetné spoločnosti potvrdili prepravu ako špeditéri a že neboli prítomné pri fyzickej nakládke. V
rozhodnutí žalovaného je uvedené, že žalobca zaplatil za dodaný tovar a následne dostal zaplatené za
dodanie od obchodného partnera, a teda pokiaľ mal žalovaný pochybnosť o náležitej opatrnosti žalobcu,
mal konkrétne pomenovať, v čom mal byť opatrnejší.

11. Súčasne poukázal na skutočnosť, že správca dane vo svojom rozhodnutí uviedol zistenie, že
platby za tovar medzi obchodníkmi v rámci obchodného reťazca (vrátane žalobcu) boli realizované
v uzavretom kruhu cez EURO FAKTORING s.r.o., ale už neuviedol, že táto firma mala ako predmet
činnosti aj faktoring, a nevykonal dokazovanie k uzavretému kruhu platieb. Žalobca tvrdil, že nemal

vedomosť, že spoločnosť EURO FAKTORING s.r.o. zastupuje viacero spoločností, a o prepojení týchto
spoločností, pričom správcovi dane ozrejmil, že jeho ekonomické oddelenie neskúmalo účet, z ktorého
bola zrealizovaná platba.

12. Taktiež namietal nedostatočnosť odôvodnenia rozhodnutia žalovaného, ktorý na jednej strane

uviedol, že údaje z kontrolných údajov potvrdzujú uskutočnenie predmetných obchodov, ale zároveň
uviedol, že nepreukazujú skutočnosť, že predmetom obchodov bola vždy nová dodávka tovaru.
Ďalej vytýkal žalovanému, že sa nedostatočne vysporiadal s kontrolnými výkazmi a údajmi v nich
obsiahnutými, ktoré odrážali reálne uskutočnené deklarované obchody a predstavovali jedinečný zdroj
informácií pre finančnú správu. Namietal aj nedostatočné preverenie reálneho dodania tovarov, čím

žalovaný porušil § 24 ods. 2 daňového poriadku, ako aj nedodržanie zásady voľného hodnotenia
dôkazov podľa § 3 daňového poriadku. Dodal, že skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej
povinnosti neboli zistené čo najúplnejšie, keďže správca dane neobjasnil nezrovnalosti v predmetných
právnych vzťahoch (rozsudok Mestského súdu v Prahe, sp. zn. 38Ca/63/99-37 zo dňa 26. októbra 1999).

13. Žalovanému ďalej vytýkal, že neuviedol konkrétny subjekt v reťazci, ktorý porušil neutralitu DPH
a neodôvodnil, akým spôsobom by malo predmetné obchodovanie predstavovať zneužitie práva na
odpočet, ktoré viedlo k získaniu daňovej výhody. Žalovaný neozrejmil, ako mal žalobca získať daňovú
výhodu a nedostatočne nezdôvodnil svoj záver, že žalobca mal vedomosť o zneužívajúcom konaní(poukázal pritom na rozsudok Európskeho súdneho dvora vo veci Halifax). K obchodnej spolupráci
pristupovalsnáležitouobozretnosťouavdobrejviere.Svojichpriamychobchodnýchpartnerovdlhodobo
poznal a nemal ani najmenšiu pochybnosť o ich dôveryhodnosti.

14. Napokon namietal, že žalovaný pripísal na jeho ťarchu nesplnenie si povinností iným subjektom bez
bližšieho odôvodnenia, nevysporiadal sa s aktuálnou judikatúrou (napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ -
Axel Kitel proti Belgickému štátu; rozsudok C-80/11 a C-142/11 Mahagébenkft a Peter Dávid zo dňa 21.
júna 2012). V jeho neprospech nemôže byť nekontaktnosť právneho nástupcu jeho dodávateľa (DANO

s.r.o.), ani porušovanie povinností obchodných partnerov jeho dodávateľa (rozsudky Najvyššieho súdu
SR zo dňa 28. novembra 2012, sp. zn. 6Sžf/10/2012 a sp. zn. 3Sžf/1/20110 zo dňa 15. marca 2011).
Je úlohou správcu dane, aby podľa vnútroštátnych pravidiel dokazovania overil, či došlo k zneužívaniu
konania u dodávateľa žalobcu a či žalobca o takomto konaní vedel alebo musel vedieť. Žalobca tiež
poukázal na rozhodovaciu prax Súdneho dvora EÚ k problematike daňového podvodu s poukazom na
to, že dôkazné bremeno v prípade podvodu zaťažuje finančné orgány, a tiež s poukazom na podmienky

zamietnutia nároku na odpočítanie dane z dôvodu podvodu.

15. Zdôraznil, že od zdaniteľnej osoby nemožno požadovať, aby sa ubezpečila, či u subjektov na vstupe
nie sú nezrovnalosti alebo podvod tým, že bude preverovať či vystaviteľ faktúry disponuje tovarom, je
schopný ho dodať a splnil si povinnosť podať daňové priznanie vrátane uhradenia DPH.

III.
Vyjadrenie žalovaného

16. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe navrhol žalobu zamietnuť ako nedôvodnú a nepriznať

účastníkom náhradu trov konania. K veci uviedol, že žalobca si neoprávnene uplatnil právo na
odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti POOL Trade s.r.o., keď sa svojou kúpou a následným
predajom tovaru odberateľovi Agrimid - system Kereskedelmi és Szolgáltato Kft., (Budapešť, Maďarsko)
s oslobodením od dane zúčastnil na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k dani z pridanej
hodnoty. Odkázal na podrobne opísaný zistený skutkový stav v rozhodnutí správcu dane, ako aj v jeho

rozhodnutí. Žalobné dôvody sú podľa žalovaného totožné s námietkami uvedenými v odvolaní žalobcu,
pričom so všetkými námietkami v odvolaní (teda aj v žalobe) sa vysporiadal už v odôvodnení svojho
rozhodnutia.

17. Uviedol, že zistenia získané na základe preverovania reálnosti deklarovaných obchodných

transakcií smerujú k tomu, že hoci žalobca správcovi dane predložil v priebehu daňovej kontroly
formálne bezchybné doklady o nákupe tovaru od tuzemského dodávateľa a o jeho následnom predaji
odberateľovi, tieto nie sú dostatočnými dôkazmi, že obchodné transakcie boli uskutočnené tak, ako
boli žalobcom deklarované. Doklady predložené účastníkmi v rámci reťazového obchodu zastierajú
skutočný stav stavom formálno - právnym a navodzujú dojem legálne deklarovaných obchodných

prípadov v jednotlivých častiach reťazca. Žalobca síce predložil správcovi dane faktúry od tuzemských
dodávateľov s formálne splnenými náležitosťami (§ 71 zákona o DPH), ale to nezakladá podmienku
možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z týchto faktúr. Zákonné podmienky na uplatnenie
nároku na odpočítanie dane nespočívajú len vo formálnej deklarácii dokladov, ale doklady musia byť
odrazom reálneho plnenia od iného platiteľa. Predložené faktúry od dodávateľov nepreukazujú nárok na

odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Platiteľ dane môže
odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ak je daň voči nemu uplatnená iným
platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

18. Ďalej uviedol, že žalobca mal venovať náležitú pozornosť a pristupovať s náležitou odbornou

starostlivosťou k riziku pri integrite svojich dodávateľov, ako aj realizovaných dodávateľských reťazcoch.
Je povinnosťou riadneho hospodára zistiť, akú formu kontroly (preverovania) je potrebné vykonávať,
a či následne uskutočniť takéto transakcie. Medzi základné zásady obchodného práva patrí zásada
poctivého obchodného styku a základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti
je, že štatutárny orgán musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ

napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (§ 2 ods. 1 Obchodného zákonníka), ale aj o
subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti evidentne obchodnej spoločnosti
chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 265 Obchodného
zákonníka právnu ochranu. Preto žalovaný považoval za oprávnené pochybnosti správcu daneo pravdivosti údajov uvádzaných žalobcom. Pritom konatelia sú podľa § 135a Obchodného zákonníka
povinní vykonávať svoju pôsobnosť s odbornou starostlivosťou a v súlade so záujmami spoločnosti a
všetkých jej spoločníkov. Daňové subjekty musia venovať dostatočnú pozornosť interným kontrolným

mechanizmom, aby v prípade odhalenia podvodného správania obchodných partnerov nevznikali
pochybnosti, že o podvode vedeli alebo vedieť mohli. Zo zistení správcu dane vyplynulo, že žalobca
mal k dispozícii dostatok informácií a indícii, ktoré mali poukázať na to, že predmetné transakcie
nespĺňali zákonné kritériá. Žalobca mohol vedieť, že dané obchodné transakcie by mohli byť poznačené
podvodom a práve žalobca získal finančný prospech z celej reťaze dodaní. Mal za to, že žalobca

nepreukázal konanie v dobrej viere, preto sa nemohol dovolávať nároku na odpočítanie dane z pridanej
hodnoty z faktúr od dodávateľa.

19. Podľa tvrdenia žalovaného si žalobca optimalizoval daňovú povinnosť uplatnením si odpočítania
dane na vstupe z deklarovaných nákupov tovaru z faktúry od tuzemského dodávateľa a deklarovaním
dodania tohto tovaru do iného členského štátu. Práve žalobca deklaroval oslobodené dodanie do iného

členského štátu EÚ a do účtovníctva zahrnul faktúry od tuzemského platiteľa. Počas výkonu kontroly
zamestnanci správcu dane získali dostatok dôkazov na prijatie záveru, že žalobca bol súčasťou umelo
vytvorenéhoreťazcaspoločností,ktorédeklarovaliobchodstovarom(nákupapredajtohoistéhotovaru),
ktorý niesol znaky karuselového obchodu.

IV.
Replika žalobcu

20. Žalobca zotrval na tom, že žalovaný sa vo svojom rozhodnutí nedostatočne vysporiadal s jeho
odvolacími námietkami. Poukázal na to, že žalovaný sa nezaoberal tým, či mal vedomosť o tom, že

sa zúčastňoval na obchode, ktorý zo strany subdodávateľa jeho obchodného partnera vykazuje znaky
nekalého konania. Nie je v kompetencii žalovaného prenášať na žalobcu dôkazné bremeno v miere, v
ktorejtoodnehoniejeobjektívnemožnépožadovať,avšakžalovanýtakurobil.Žalobcapritomsprávcovi
dane preukázal, že si obchodného partnera náležite preveril.

21. Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril.

V.
Konanie na správnom súde

22. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a
doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny
súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu
v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. Pred Správnym súdom v Bratislave
je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. BA-2S/179/2020. V súlade s platným a účinným rozvrhom

práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a
doplnení niektorých zákonov náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových
prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená do senátu 8S správneho súdu.

VI.

Verejné vyhlásenie rozsudku

23. Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“), ako súd vecne a miestne príslušný na konanie
vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších
predpisov (ďalej len „SSP“) preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane konania, ktoré

mu prechádzalo a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a napadnuté rozhodnutie v spojení s
prvostupňovým rozhodnutím je potrebné zrušiť a vec vrátiť prvostupňovému orgánu na ďalšie konanie.

24. Správny súd rozhodol o žalobe bez nariadenia pojednávania dňa 20. marca 2025, nakoľko boli
splnené podmienky podľa § 107 ods. 2 v spojení s § 137 ods. 4 SSP. Účastníci konania o nariadenie

pojednávania vo veci nežiadali. Miesto a čas verejného vyhlásenia rozsudku bolo dňa 21. januára 2025
oznámené na úradnej tabuli súdu a súčasne zadané na zverejnenie na webovom sídle Ministerstva
spravodlivosti SR.VII.
Relevantná právna úprava

25. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

26. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s

daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

27. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý

dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

28. Podľa § 3 ods. 5 daňového poriadku, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z
vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky,

a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti.

29. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv
na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie

bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,
ktoré je povinný viesť.

30. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi

daňových subjektov.

31. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

32. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane

podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené
daňovými subjektmi a doklady k nim.

33. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.

Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

34. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu
dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly,
miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo

kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých
dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak
z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení
o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia
oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40

dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole.

35.Podľa§46ods.5daňovéhoporiadku,akvzniknúpochybnostiosprávnosti,pravdivostialeboúplnosti
dokladovpredloženýchkontrolovanýmdaňovýmsubjektomaleboopravdivostiúdajovvnichuvedených,oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim
vyjadril,najmäabyneúplnéúdajedoplnil,nejasnostivysvetlilanepravdivéúdajeopravilalebopravdivosť
údajov riadne preukázal.

36. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví
protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa
nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou
zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo

vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane kontrolovanému
daňovému subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v
protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 30
pracovných dní od doručenia takého protokolu, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k
zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť
v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie

lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový
subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa
osobitnýchpredpisov1)nezistí,výzvanavyjadreniekprotokolusanezasiela.Rovnakosavýzvanezašle,
ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie
nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

37. Podľa § 46 ods. 9 daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom: a) doručenia protokolu
podľa odseku 8, b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo c)
zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu.

38. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH, predmetom dane je: a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku
uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby
(ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná
v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského
štátu Európskej únie (ďalej len "členský štát"), d)dovoz tovaru do tuzemska.

39. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným
majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom
sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a
bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota,

alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom
určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň
predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí.

40. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania

tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo
prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň
skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby
na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri
dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

41. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2).

42. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

43. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z
tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a
7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň: a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je

povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí
tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo
zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru.44. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak:
a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri
odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní

dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní
dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ
uvedený ako príjemca alebo dovozca.

45. Podľa § 71 ods. 1 písm. a), c) zákona o DPH, na účely tohto zákona: a) faktúrou je každý doklad

alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona
alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, c) vierohodnosťou
pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v
mene dodávateľa vyhotovila faktúru.

VIII.

Právne posúdenie

46. Predmetom správneho súdneho prieskumu v prejednávanej veci bolo v medziach žalobných
námietok preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 100815482/2020 zo dňa 28. apríla 2020,
ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 102773021/2019 zo dňa 02. decembra 2019, ktorým bol

žalobcovi určený rozdiel v sume 132 864 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
november2014,nepriznanýnadmernýodpočetvsume15910,31euravyrubenádaňvsume116953,69
eur.

47. Správny súd sa najprv vysporiadal s otázkou, čo bolo podľa napadnutých rozhodnutí dôvodom pre

nepriznanie nároku na odpočítane dane, či spornou/spochybnenou bola existencia „nového“ tovaru (ako
hmotnoprávna podmienka na odpočet dane), alebo táto podmienka bola splnená a dôvodom brániacim
priznaniu nároku na odpočet dane bolo podvodné, resp. zneužívajúce konanie. S uvedeným totiž úzko
súvisí aj otázka unesenia dôkazného bremena, resp. či dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt,
alebo správcu dane. Až po jasnom ustálení toho, čo bolo právnym dôvodom pre nepriznanie nároku na

odpočítanie dane (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5Sžfk/4/2021 zo dňa 28. februára
2023, bod 28) môže súd následne posudzovať ďalšie skutočnosti a zaujať právny názor k otázke, ktorý
zo subjektov znášal dôkazné bremeno, a či ho v daňovom konaní i uniesol.

48. Z pripojeného administratívneho spisu a rozhodnutia správcu dane súd zistil, že správca dane

vykonal u daňového subjektu daňovú kontrolu okrem iných zdaňovacích období aj za november 2014.
Výsledkom daňovej kontroly bol protokol č. 100231055/2019 zo dňa 18. januára 2019, v ktorom
uviedol kontrolné zistenia, na základe ktorých spochybnil okrem iného to, že nešlo o dodávky nového
tovaru, spochybnil pôvod a skutočnú identifikáciu tovaru, spochybnil reálnosť preukázania zdaniteľných
obchodov podľa deklarovaných obchodov, a že žalobca bol cez obchodný karuselový reťazec (Speed-

Line transport s.r.o., LIAN ASTON TRADE s.r.o., POOL Trade s.r.o., žalobca, Agrimid-System Kft.)
zúčastnený na podvode s cieľom získať daňovú výhodu.

49. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí dospel k záveru, že správca dane posúdil vecne správne
posudzovaný skutkový stav, daňový subjekt nepreukázal pri kontrole prijatie všetkých opatrení na

zabezpečenie, aby jeho zdaniteľné obchody neboli poznačené podvodom. Konštatoval, že doklady
predložené daňovým subjektom nemali takú výpovednú hodnotu, aby ich bolo možné jednoznačne
použiť ako dôkaz o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov. Daňový subjekt ani na výzvu
správcu dane nepredložil dôkazy, ktoré by preukázali opodstatnenosť jeho konania. Žalovaný následne
zopakoval, že daňový subjekt nepreukázal pôvod tovaru a ani to, či predmetné dodávky predstavovali

dodávky vždy nového tovaru.

50. Právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o
spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). V zmysle uvedenej
smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné formálne a materiálne podmienky, aby si

mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar,
ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou
osobou: 1) musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239
a 240 smernice 2006/112 (formálna podmienka) a 2) materiálne, resp. hmotnoprávne podmienky: a)poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby dodávateľa), b) predmetné
plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), c) prijaté plnenie
je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

51. Uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 prevzala aj slovenská vnútroštátna právna
úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň:
a) dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH),
b) daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď

kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1
a 2 zákona o DPH),
c) daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z
tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH),
d) zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1
písm. a/ zákona o DPH).

52. Ako vyplýva z judikatúry Súdneho dvora EU vzťah medzi existenciou a správnosťou faktúry na
jednej strane a právom na odpočítanie DPH na druhej strane nie je automatický v tom zmysle, že po
prvé toto právo je v zásade spojené so skutočným dodaním predmetného tovaru alebo poskytnutím
predmetných služieb a po druhé výkon práva na odpočítanie sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná

výlučne z dôvodu, že je uvedená na faktúre (rozsudok zo dňa 29. septembra 2022, Raiffeisen Leasing,
C-253/21, F.:F.:G.:XXXX:XXX, bod 40 a odkaz na uznesenie zo 04. júla 2013, Menidžerski biznes
rešenia, C-572/11, neuverejnené, EU:C:2013:456, body 19 a 20). Cieľom článku 203 smernice 2006/112
je odstrániť riziko straty daňových príjmov, pričom tomuto riziku sa možno vyhnúť, ak daňové orgány
majú k dispozícii informácie potrebné na zistenie, či sú splnené hmotnoprávne podmienky pre vznik

práva na odpočet DPH, a to bez ohľadu na to, či bola DPH uvedená v dokumente s názvom „Faktúra“
alebo v inom dokumente, ako je zmluva uzatvorená medzi stranami (rozsudok zo dňa 29. septembra
2022, Raiffeisen Leasing, C-253/21, F.:F.:G.:XXXX:XXX, bod 41).

53. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými

hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok v tejto súvislosti
preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností
daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu
zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie
dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom

daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní
alebo na ktorých preukázanie ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť bol vyzvaný správcom dane
v priebehu daňového konania povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

54. V rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i)

hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH (alternatívne oslobodenia od dane),
(ii) formálnych podmienok priznania práva na odpočítanie, (iii) odopretím nároku na odpočítanie DPH
alebo oslobodenie od dane z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na odpočítanie DPH
alebo oslobodenia od dane z dôvodu zneužitia práva.

55. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočet dane sú požiadavky: (i) aby daňový
subjekt nárokujúci si odpočet bol zdaniteľnou osobou, (ii) tovar alebo služby, na ktorých zakladá právo na
odpočítanie dane, musia byť dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a požiadavka, (iii) aby
zdaniteľná osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných
plnení (čl. 168 písm. a/ Smernice, ale aj rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex

GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo
dňa 03. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra
2021, bod 24). Formálne podmienky priznania práva na odpočet zodpovedajú najmä náležitostiam
faktúry (čl. 178 písm. a/ Smernice, rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex GmbH,
C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 29; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.

septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod
24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej
osoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09.
decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C- 281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).

56. Vo všeobecnosti platí, že zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre
priznanie práva na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva,
v prípade formálnych podmienok tomu tak bez ďalšieho nie je. Nedostatky v naplnení formálnych
podmienok nemôžu viesť k odopretiu práva na odpočítanie dane v prípade, ak je preukázané naplnenie
hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo

veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 41; vo veci Ferimet SL, C-281/20
zo dňa 11. novembra 2021, bod 33; vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod
38; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 29).

57. Právo na odpočet DPH však možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo
za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené

(rozhodnutiaSúdnehodvoraEurópskejúnievoveciSCPaperConsultSRL,C-101/16zodňa19.októbra
2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 36;
vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021,
bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane
(rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021,

body 34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod
38).Akjevdaňovomkonaníriadnezistenésplneniehmotnoprávnychpodmienokprávanaodpočetdane
v intenciách Smernice, nemôže vnútroštátna právna úprava daňovníkovi ukladať dodatočné podmienky,
ktoré by mohli mať taký účinok, že predmetné právo nie je možné uplatniť (rozhodnutie Súdneho dvora
Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 30).

58. Z dikcie § 49 ods. 2 zákona o DPH jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže
odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu naozaj boli
dodanékonkrétnymplatiteľomDPH.Úlohousprávcudanepriposudzovaníopodstatnenostiuplatnených
nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj

zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Uskutočnenie zdaniteľného
plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa
faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako
aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie
dane v zmysle zákona o DPH.

59. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) a v § 51 ods.1 písm. a) zákona o DPH sú
hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie
nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady
dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť),

aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok
na odpočet stanovil. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke
(vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v
prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt.

60. Daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť obstarať si dostatočný počet dôkazov, ktoré
zabezpečiapreukázateľnosťuskutočnenéhozdaniteľnéhoplneniasprávcovidane,ktorývrámcidaňovej
kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie
zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je
esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného

plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49
ods. 2 zákona o DPH), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej
povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou
vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ.

61. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa už v minulosti viackrát vyjadril
aj Ústavný súd SR, napr. v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14. novembra
2018, v zmysle ktorého má daňový subjekt v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť
a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjektpodá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane
písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový
subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri

preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo
úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil
svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo
navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto
spôsobomdochádzavprocesedokazovaniavdaňovomkonaníkpresúvaniudôkaznéhobremenamedzi

správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania
zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/3/2021 zo dňa
03. augusta 2022).

62. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je preto akákoľvek pochybnosť
správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť

dôvodná.Takoujepochybnosťsprávcudane,ktorámáoporuvsprávcomdanezistenýchskutočnostiach
obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení
podmienok pre priznanie práva na odpočet dane (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu SR
sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 03. septembra 2019).

63. Správny súd v súvislosti s prejednávanou vecou poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho
súdu SR sp. zn. 3Sfk/27/2021 zo dňa 30. novembra 2022, (bod 33,37,39) podľa ktorého je vo
všeobecnosti potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania
práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu/zneužitia práva alebo účasti daňového
subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa

11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra
2021, bod 36). Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok práva
na odpočet ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu uplatňujúcu si toto právo (vo veci
Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 34), v prípade preukazovania
daňového podvodu/zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán, ktorý

existenciutakéhotokonaniamusídostatočnepreukázaťinaknežlennazákladedomnienok(rozhodnutia
Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 54; vo veci
Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 03. septembra 2020, body 37, 43). Dôvodom pre neuznanie odpočítania
DPH alebo oslobodenia od dane nie je len uskutočnenie daňového podvodu, ale aj účasť na ňom.
„Právo na odpočítanie dane sa odoprie, nielen ak zdaniteľná osoba spácha daňový podvod sama, ale aj

vtedy, keď sa preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej boli dodané alebo poskytnuté tovary alebo služby,
na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že nadobudnutím týchto
tovarov alebo služieb sa zúčastňovala na transakcii, ktorá je súčasťou podvodu na DPH, alebo ho
prinajmenšom uľahčila. Takáto zdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za
subjekt, ktorý sa podieľa na daňovom podvode, alebo ho uľahčuje, bez ohľadu na to, či má alebo nemá

prospech z ďalšieho predaja tovaru alebo z používania služieb v rámci zdaniteľných transakcií, ktoré
uskutočnila na výstupe (pozri v tomto zmysle uznesenie zo dňa 14. apríla 2021, Finanzamt Wilmersdorf,
C-108/20, EU:C:2021:266, body 22 a 23, ako aj rozsudok zo dňa 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20,
EU:C:2021:910, body 46 a 47, ako aj citovanú judikatúru)“ (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie
vo veci A proti Finanzamt M, C-596/21 zo dňa 24. novembra 2022, bod 25). Daňový podvod a účasť

na ňom ako dôvody pre nepriznanie práva na úseku DPH sú konštruované na princípe zavinenia. Pre
posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia práva
na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie
účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, C-439/04
zo dňa 06. júla 2006. Zhrňujúc z doteraz uvedeného možno konštatovať, že zatiaľ čo pri preukazovaní

hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane (alebo oslobodenie od dane)
zaťažuje dôkazné bremeno daňový subjekt a jeho dobrá viera v zásade nezohráva žiadnu rolu (rozsudok
Súdneho dvora Európskej únie v spojených veciach SGI a Valériane, C-459/17 a C-460/17, zo dňa 27.
júna 2018), tak v prípade preukazovania účasti na podvode a pri zneužití práva ťaží dôkazné bremeno
finančné orgány.

64. Správny súd konštatuje, že správca dane a žalovaný v predmetnej veci uzavreli, že žalobca
neuniesol svoje dôkazné bremeno a nepreukázal dodanie vždy nového tovaru ako hmotnoprávnej
podmienky odpočtu DPH z deklarovaných obchodov. Z rozhodnutí správcu dane a žalovaného všaksúdu nevyplýva, ktorú hmotnoprávnu podmienku uplatneného práva na odpočet žalobca nepreukázal.
Pokiaľ uvádzajú, že žalobca nepreukázal, že v reťazci spoločností došlo k dodaniu vždy nového tovaru,
správny súd musí skonštatovať, že takúto hmotnoprávnu a formálnu podmienku uplatnenia práva

na odpočet DPH zákon o DPH a ani vzťahujúce sa európske právo nepozná. V tomto smere preto
správny súd zastáva názor, že žalobca bol neprimerane zaťažený dôkazným bremenom, pokiaľ od
neho žalovaný a správca dane vyžadovali preukázanie skutočnosti, ktorá nie je hmotnoprávnou a ani
formálnou právnou podmienkou uplatnenia odpočtu DPH. Ak mal správca dane ako aj žalovaný záujem
poukázať napr. na nesplnenie podmienky dodania tovaru, mal túto skutočnosť riadne oznámiť žalobcovi

a svoje pochybnosti odôvodniť.

65. Vyššie uvedená vada v právnom posúdení veci v rozhodnutí žalovaného a správcu dane súvisí
a vychádza z ďalších nedostatkov, ktorými tieto rozhodnutia trpia. Správca dane a žalovaný vo
svojich rozhodnutiach síce správne uvádzajú skutkové zistenia správcu dane, tieto však nesprávne
hodnotia, právne kvalifikujú a posudzujú. Správca dane aj žalovaný vo svojich rozhodnutiach dospeli k

názoru, že žalobca na jednej strane nepreukázaním dodania vždy nového tovaru vlastne nepreukázal
bližšie nešpecifikované hmotnoprávne podmienky uplatneného práva na odpočet DPH z deklarovaných
obchodov a na druhej strane vedome participoval na obchodnom reťazci poznačenom podvodom v
oblasti DPH. Správny súd považuje za potrebné zdôrazniť, že v prípade sankcionovania účasti na
podvode alebo v prípade sankcionovania zneužitia práva v daňovej oblasti, ide o situácie, v ktorých

hmotnoprávne podmienky priznania týchto práv v zásade nemôžu byť sporné. Inými slovami, ak správca
dane a žalovaný na jednej strane konštatujú, že žalobca nepreukázal hmotnoprávne podmienky odpočtu
DPH v podobe tovaru (iného tovaru a nie toho istého tovaru) a na druhej strane konštatujú, že sa dopustil
účasti na obchodnom reťazci poznačenom podvodom na DPH, vnútorne si odporujú.

66. Rozlišovanie medzi dôvodmi pre neuznanie daňového oprávnenia (či už nepreukázanie
hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet DPH alebo vedomá účasť na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom) pritom nie je iba formálne, ale má významný dopad na celé daňové
konanie a daňovú kontrolu. Ako už bolo uvedené vyššie, dôkazné bremeno na preukázaní daňového
podvodu a účasti daňového subjektu na ňom totiž ťaží správcu dane, nie daňový subjekt. Ten totiž svoje

dôkazné bremeno môže vyčerpať preukázaním hmotnoprávnych a formálnych podmienok uplatneného
práva na odpočet DPH. Je pritom úlohou daňových orgánov, aby dôsledne vyhodnocovali zistené
skutočnosti a skutočnosti deklarované daňovým subjektom a rozlišovali, či tieto skutočnosti vznášajú
pochybnosti vo vzťahu k splneniu hmotnoprávnych podmienok uplatneného práva na odpočet DPH
alebo či ide o skutočnosti preukazujúce a/alebo indikujúce daňový podvod v určitom obchodnom reťazci,

resp. vedomú alebo nevedomú účasť daňového subjektu na ňom.

67. Správny súd nespochybňuje relevantnosť skutkových zistení správcu dane v predmetnej veci.
Skutočnosti, že (i) v obchodných prípadoch mohlo ísť stále o ten istý tovar (čomu nasvedčujú zistenia
ohľadom skutočnej prepravy tovaru), teda absencia skutočného ekonomického významu samotného

obchodu, (ii) rozpor medzi formálne deklarovanou a skutočnou prepravou tovaru, (iii) zistenia o
uzatvorenom kolobehu platieb v predmetnom reťazci cez tretiu spoločnosť, (iv) tá istá spoločnosť
(VM-STAVSPOL s.r.o.) prepravovala tovar medzi jednotlivými spoločnosťami v obchodnom reťazci,
(v) identita tretej spoločnosti zabezpečujúcej finančné toky v danom reťazci (EURO FAKTORING,
s.r.o.), naozaj naznačujú, že obchodný reťazec, v ktorom figuruje aj žalobca, je poznačený podvodom.

Doteraz správcom dane a žalovaným uvádzané tvrdenia, že žalobca mal zistiť, že je mu dodávaný stále
ten istý tovar, ktorý on odpredáva ďalej, podľa názoru súdu neobstoja. Správca dane a ani žalovaný
neprodukovali žiadny jednoznačný dôkaz o identickosti tovaru v jednotlivých obchodných prípadoch v
predmetnomobchodnomreťazcianevyvrátilimožnosť,žetovarmoholbyťajvprípadesvojejidentickosti
prebaľovaný mimo dispozičnej a vedomostnej sféry žalobcu. Podozrenie o identickosti tovaru na strane

správcu dane vyplýva výlučne zo zistení, že konečný odberateľ v dotknutom obchodnom reťazci a
prvotný subdodávateľ sú nekontaktní a nezastihnuteľní, pričom z preverenia prepravy vyplýva, že tovar
pravdepodobne koloval v uzavretom okruhu a končil vždy v tom istom sklade. Správca dane ako ani
žalovaný tak žiadnym spôsobom nepreukázali, hoci dôkazné bremeno je na pleciach daňových orgánov,
že konkrétne žalobca vedel/mal vedieť, že sa zúčastňuje na podvode.

68. Správny súd tu však zdôrazňuje, že pri právnom posúdení nie je možné kumulovať nesplnenie
hmotnoprávnych podmienok s vedomostnou zložkou žalobcu o daňovom podvode, pretože ak bolo
konštatované nepreukázanie dodávania vždy nového tovaru ako nesplnenie hmotnoprávnej podmienky,tak potom neexistovalo opodstatnenie pri právnom posudzovaní zaoberať sa podvodným konaním
(rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR zo dňa 31. januára 2024, sp. zn. 1Sžfk/81/2020,
bod 32).

69. Z napadnutých rozhodnutí vyplýva, že došlo ku kombinácii dôvodov na nepriznanie nároku
na odpočet DPH, keďže tak správca dane ako aj žalovaný uviedli, že dôvodom na nepriznanie
boli: 1) nepreukázanie, že predmetom uskutočnených obchodných transakcií bol vždy nový tovar;
2) nepreukázanie reálne uskutočnených zdaniteľných obchodov; 3) účasť žalobcu na podvode cez

karuselový obchod viacerých spoločností (Speed-Line transport s.r.o. - LIÁN ASTON TRADE s.r.o. -
POOL Trade s.r.o. - žalobca - Agrimid-System Kft.). Takýto záver však nie je právne udržateľný, keďže
bez jednoznačného uvedenia právneho dôvodu nie je možné, aby správny súd posúdil, koho zaťažovalo
dôkazné bremeno a či ho daný subjekt aj uniesol. Nakoľko správca dane i žalovaný svoje rozhodnutia
odôvodňovali ako absenciou hmotnoprávnej podmienky, tak účasťou žalobcu na podvode (bod 59
rozsudku NSS SR zo dňa 29. marca 2023, sp. zn. 10Sžfk/20/2021), správny súd nemohol konštatovať

iné ako nesprávne právne posúdenie veci.

70. Správny súd na základe zistených skutočností, citovaných právnych predpisov a judikatúry Súdneho
dvora EÚ a Najvyššieho súdu SR dospel k záveru, že mu neostáva iné, ako zrušiť napadnuté
rozhodnutia žalovaného i správcu dane podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP a vec vrátiť orgánu verejnej

správy prvého stupňa na ďalšie konanie, v ktorom orgány verejnej správy jednoznačne určia, čo bolo
dôvodom pre nepriznanie nároku na odpočet DPH. Len ak budú splnené hmotnoprávne podmienky pre
priznanie nároku na odpočet DPH, je tu priestor zapodievať sa otázkou účasti žalobcu na podvode cez
zodpovedanie otázok tzv. Axel Kittel testu.

71. Právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je orgán verejnej správy v
ďalšom konaní viazaný. Ak by orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval v súlade s právnym
názorom správneho súdu a správny súd by opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo
opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v zrušujúcom
rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu (§ 191 ods. 6 SSP).

72. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a priznal úspešnému žalobcovi
voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o výške ktorej rozhodne
správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP.

73. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§
139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v
Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia

len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich
skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva

(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého

sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa
nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b)ideokonaniaosprávnejžalobepodľa 6ods.2písm.c)ad);c)ježalovanýmCentrumprávnejpomoci.