Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 19. jún 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 3Sfk/63/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1018201105
Dátum vydania rozhodnutia: 19. 06. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Šabová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:1018201105.3

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany

Šabovej, PhD. a zo sudcov JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. v právnej
veci žalobcu (sťažovateľ): I. Y., dát. nar. XX.XX.XXXX, U. H.: XXX H. S. X., XXX XX, Q., G. Š. Z.,
právne zast. focused law s.r.o., advokátskou kanceláriou so sídlom Lesná 28, 900 44 Tomášov, proti
žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica,
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1761779/2015 zo dňa 10.12.2015, konajúc o
kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave, č. k. 5S/125/2018-471 zo dňa
20.09.2022, v spojení s opravným uznesením č. k. 5S/125/2018-546 zo dňa 22.05.2023, takto

r o z h o d o l :

Kasačná sťažnosť sa zamieta.
II. Žalovanému sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Spišská Nová Ves (ďalej len „daňový úrad“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z
príjmov za rok 2008, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 732/320/11846/2010/Mrtk zo dňa 31.05.2010.
Daňový úrad zistil nasledovné skutočnosti:
(I) žalobca spolu s manželkou vlastnili akcie holdingovej spoločnosti, ktoré postupne nadobudli v rokoch

2000, 2003 a 2007;
(II) na základe Kúpnej zmluvy zo dňa 06.05.2008 predali akcie tejto spoločnosti v celkovej základnej
kúpnej cene vo výške 22.000.000 EUR. Základná kúpna cena za akciu predstavovala 2.750 EUR. V
zmluve bol dohodnutý aj úrok, ktorý mal za stanovených podmienok zaplatiť žalobcovi kupujúci;
(III) žalobca správcovi dane predložil odpoveď Ministerstva financií SR zo dňa 11.08.2008 z ktorého
vyplýva, že príjem z predaja akcií nadobudnutých v roku 2007 nie je oslobodený od dane;
(IV) rovnako predložil aj znalecký posudok č. 1/2007 k upísaniu nových akcií zo zisku spoločnosti;

(V) žalobca s manželkou následne uzavreli s kupujúcim Dodatok č. 1 k zmluve o kúpe akcií zo dňa
11.09.2008, v ktorom bola určená základná kúpna cena vo výške 22.081.900 EUR. Realizačná kúpna
cena bola stanovená vo výške 18.081.900 EUR, ktorá bola v prílohe k Dodatku stanovená za jednotlivé
akcie podľa roku ich nadobudnutia.
2. Na základe vyššie uvedených skutočností daňový úrad dospel k záveru, že žalobca v uzatvorenom
dodatku určil rôzne ceny akcií tak, aby sa základ dane výrazným spôsobom znížil. Vyššiu hodnotu
15.137.300 EUR priradil k 361 oslobodeným akciám a nižšiu hodnotu vo výške 2.041.000 EUR priradil

k 7 239 zdaňovaným akciám. Tento úkon bol vykonaný cielene za účelom vykázania nižších príjmov z
predaja akcií a následného zníženia čiastkového základu dane.
3. Na základe zistení z daňovej kontroly daňový úrad vydal Dodatočný platobný výmer č.
732/230/39190/10/Hme zo dňa 08.07.2010, ktorým podľa § 44 ods. 6 písm. b) zákona č. 511/1992 Zb.o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (ďalej len „zákon č.
511/1992 Zb.“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie 2008
v sume 2.731.875,52 EUR. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „Daňové riaditeľstvo“)

rozhodnutím č. I/223/16111-102023/2010/999541-r zo dňa 29.09.2010 vyššie uvedený Dodatočný
platobný výmer zrušilo a vec vrátilo daňovému úradu na ďalšie konanie. Daňové riaditeľstvo považovalo
vyhodnoteniedôkazovzanepostačujúceanesprávne.Rovnakopoukázalonato,žeuplatneniepomôcok
pri prepočte príjmov bolo nesprávne a neopodstatnené.
4. Daňový úrad u žalobcu vykonal opakovanú daňovú kontrolu, z ktorej vyhotovil Protokol č.

9812401/5/4891860/2014/Mrtk zo dňa 04.11.2014. V rámci opakovanej daňovej kontroly dospel daňový
úrad k záveru, že žalobca si podstatne znížil základ dane a tým aj daňovú povinnosť. Daňový úrad
následne vydal Dodatočný platobný výmer č. 9812401/5/285032/2015 zo dňa 04.02.2015, ktorým
žalobcovivyrubilrozdieldanezpríjmovfyzickejosobyzazdaňovacieobdobie2008vsume2.730.916,81
EUR. Žalovaný rozhodnutím č. 1100303/1/196157/2015/5307 zo dňa 13.05.2015 vyššie uvedený
Dodatočný platobný výmer zrušil a vec vrátil daňovému úradu na ďalšie konanie. Dôvodom bolo, že

nemohla byť vykonaná opakovaná daňová kontrola a daňový úrad mal pokračovať vo vyrubovacom
konaní, ktoré nebolo ukončené.
5. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím č. 1645607/2015 zo dňa 09.11.2015
(ďalej len „ prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane
v sume 2.730.916,55 EUR na dani z príjmov fyzickej osoby podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani

z príjmov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) za zdaňovacie
obdobie roka 2008. Správca dane mal za to, že žalobca účelovo stanovil predajnú cenu akcií tak, aby
maximálna cena bola od dane oslobodená a len minimum podliehalo zdaneniu. Nakoľko predaj všetkých
akcií bol uskutočnený, napriek rovnakým menovitým hodnotám, v rôznych predajných cenách, a to podľa
roku nadobudnutia, pre výpočet priemeru bol použitý výpočet váženého aritmetického priemeru, kde

ako hladina bola stanovená príslušná predajná cena a ako frekvencia počet predaných akcií v príslušnej
predajnej cene, t. j. cena jednej akcie bola stanovená na 2.260,3026 EUR.
6. Žalovaný rozhodnutím č. 1761779/2015 zo dňa 10.12.2015 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“)
rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný zdôraznil, že žalobca vedome a účelovo nepostupoval
pri zdanení príjmu z predaja cenných papierov podľa platnej právnej úpravy. Správca dane vyhodnotil

znenie Dodatku č. 1 k zmluve o kúpe akcií v kontexte skutočností zistených v rámci daňovej kontroly
a vyrubovacieho konania. Ohodnotenie jednej akcie z emisie v roku 2000 sumou 41.929,476 EUR a v
roku 2003 sumou 41.932,33 EUR Dodatkom č. 1 k zmluve o kúpe akcií nemalo oporu v zákone a toto
umelé a účelové prerozdelenie ceny bolo z hľadiska dani z príjmov neakceptovateľné. Napriek rovnakým
menovitým hodnotám akcií, v rôznych predajných cenách, bol použitý výpočet váženého aritmetického

priemeru, kde ako hladina bola stanovená príslušná predajná cena a ako frekvencia počet predaných
akcií v príslušnej predajnej cene.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

7. Proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu na Krajský súd v Bratislave
(ďalej len „správny súd“), ktorou sa domáhal jeho zrušenia v spojení s rozhodnutím správcu dane a
vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie.
8. Žalobca namietal, že (I) rozhodnutie vydal nepríslušný správca dane, (II) rozhodnutie vychádza
z nezákonného zrušujúceho rozhodnutia č. 2, (III) rozhodnutie vychádza z nezákonnej opakovanej

kontroly, (IV) v priebehu daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní nebolo realizované riadne
dokazovanie, (V) neboli vypočutí navrhovaní svedkovia, (VI) predložené doklady nepostačujú na
vyvodenie záveru, že dohoda o cene bola účelová, (VII) bol porušený princíp dvojinštančnosti daňového
konania, (VIII) boli zmeškané zákonné lehoty na vydanie rozhodnutia, (IX) predĺženie lehoty v rámci
daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní bolo nezákonné, (X) bolo porušené ust. § 63 ods. 5 zákona

č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej
len „daňový poriadok“), (XI) protokol a dodatok k nemu sú nezákonné, (XII) v protokole je použitý iný
výmenný kurz ako v rozhodnutí správcu dane, (XIII) medzi závermi Protokolu a rozhodnutím správcu
dane je viacero nesúladných skutočností, (XIV) konanie bolo zmätočné a žalovaný sa nevysporiadal
so všetkými námietkami, (XV) rozhodnutie správcu dane je v rozpore so závermi daňového úradu,

ktoré uviedol vo svojom prvom rozhodnutí, (XVI) žalovaný neuviedol ktoré ustanovenie mal žalobca
porušiť, (XVII) daňové orgány určili rôzne ceny akcií v prípade žalobcu a jeho manželky, (XVIII) žiadne
vyrubovacie konanie neprebehlo, (XIX) bol porušený princíp zmluvnej voľnosti, (XX) obe rozhodnutia
sú zmätočné a nepreskúmateľné, (XXI) ohodnotenie ceny akcií správcom dane je nesprávne, (XXII)správca dane nešpecifikoval, ako dospel k svojim výpočtom ceny akcií, (XXIII) správca dane mal rôzny
prístup k Dodatku č. 1 k zmluve a (XXIV) tvrdenia o podpísaní Dodatku č. 1 po doručení listu od
Ministerstva financií sú účelové.

9.NajvyššísúdSlovenskejrepubliky(ďalejlen„NSSR“)uznesenímsp.zn.5Nds/2/2016zodňa5.4.2016
určil, že predmetnú vec prejedná a rozhodne ako miestne príslušný Krajský súd v Bratislave.
10. Žalovaný sa vo vyjadrení k správnej žalobe vyjadril osobitne k jednotlivým námietkam, pričom v
zásade zotrval na zákonnosti napadnutého rozhodnutia a navrhol, aby správny súd žalobu zamietol.
11. Podaním zo dňa 8.7.2016 žalobca navrhol správnemu súdu doplnenie dokazovania vypočutím jeho

manželky a oboznámením sa s písomnou komunikáciou medzi stranami Zmluvy o kúpe akcií.
12. Žalobca v replike poukázal na neúplnosť a nedostatočnú žurnalizáciu administratívneho spisu. V
ostatnom zotrval na svojich žalobných bodoch.
13. Podaním zo dňa 28.02.2017 žalobca zmenil petit správnej žaloby a navrhol, aby boli obe rozhodnutia
daňovýchorgánovzrušené.Žalobcazaslalsprávnemusúduajvšeobecnépodanie(Vyjadrenie,návrhna
vykonanie dokazovania, žiadosť zo dňa 02.11.2015, ktoré správny súd podložil žalovanému. Žalovaný

sa k predmetnému podaniu vyjadril podaním zo dňa 20.03.2017 v tom smere, že toto podanie nebolo
súčasťou spisového materiálu a správca dane naň nereagoval. Z uvedeného dôvodu sa k nemu vyjadril
v tomto podaní, pričom sledoval argumentačnú líniu, ktorú použil tak v napadnutom rozhodnutí, ako aj
vo vyjadrení k správnej žalobe. Žalobca sa v ďalšom podaní zo dňa 11.04.2017 vyjadril k vyjadreniu
žalovaného a zopakoval svoju doterajšiu argumentáciu.

14. Správny súd rozsudkom č. k. 5S 22/16-169 zo dňa 23.05.2017 napadnuté rozhodnutie v spojení s
prvostupňovým rozhodnutím zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Správny súd mal za to, že
daňové orgány nesprávne právne posúdili vec. Aj keď správca dane mal za to, že išlo o účelovú dohodu
o cene a výpočet základu dane zo zvýhodneným stanovením predajnej ceny tak, aby maximálna suma
bola od dane oslobodená, ale minimum podliehalo zdaneniu, musí akceptovať rozhodnutie súdu, ktorý

rozhodol, že dodatok č. 1 a jeho prílohy sú platné. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že
žalobca nepostupoval podľa právnej úpravy platnej pre zdaňovacie obdobie 2008, ale neuviedol podľa
ktorej a v čom pochybil.
15. Proti vyššie citovanému rozsudku podal žalovaný kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm.
g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej

len „SSP“) a navrhol, aby NS SR rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.
Sťažovateľpoukázalnato,žesvojvoľnéstanoveniecenyakciejezdaňovéhohľadiskaneakceptovateľná
kategória, ktorá nemá oporu ani v zákone o účtovníctve a ani v zákone o dani z príjmov. Pri uzavretí
Dodatku č. 1 k zmluve o predaji akcií nebolo prioritou dohodnutie ceny akcií, ale prerozdelenie už
dohodnutej ceny akcií tak, aby prinieslo profit predávajúcemu, čo dokumentuje aj vyjadrenie žalobcu,

prečo pri zdanení príjmov z predaja akcií postupoval v rozpore so zákonom o dani z príjmov.
16. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti v zásade zopakoval svoju argumentáciu, ktorú doplnil o
námietku,žesťažnosťbolapodanáneoprávnenouosobou.Záveromnavrhol,abyNSSRakonedôvodnú
zamietol.
17. NS SR rozsudkom sp. zn. 5Sžfk/66/2017 zo dňa 28.06.2018 rozsudok správneho súdu zrušil a

vec mu vrátil na ďalšie konanie. Svoje rozhodnutie založil na tom, že žalobcovi nebola zo strany
správneho súdu daná odpoveď na otázku, či predložený administratívny spis možno považovať za úplný
a žurnalizovaný.
18. Žalovaný podaním zo dňa 16.11.2018 reagoval na výzvu súdu o doplnenie administratívneho spisu,
v ktorom uviedol, že celý administratívny spis bol správnemu súdu predložený spolu s vyjadrením k

žalobe. Následne e-mailom zo dňa 03.12.2018 žalovaný požiadal správny súd o prerušenie konania v
predmetnej veci, a to až do rozhodnutia NS SR o kasačnej sťažnosti v skutkovo totožnej veci manželky
žalobcu.
19. Žalobca sa k návrhu žalovaného na prerušenie konania do rozhodnutia NS SR vyjadril na
pojednávaní, ktoré sa konalo dňa 04.12.2018, a to tým spôsobom, že s ním nesúhlasil. Uvedené

stanovisko zopakoval vo svojom písomnom podaní zo dňa 07.01.2019, v ktorom znova zdôraznil, že
žalovaný nepredložil v konaní riadne žurnalizovaný administratívny spis. Podaním zo dňa 18.01.2019
žalobca zaslal súdu svoje ďalšie stanovisko k doplneniu administratívneho spisu žalovaným.
20. Uznesením č. k. 5S/125/2018-358 zo dňa 09.04.2019 správny súd konanie prerušil do právoplatného
skončenia konania vedeného pod sp. zn. 1S/24/2016, v ktorej bola podaná kasačná sťažnosť na NS

SR. Správny súd tak urobil z dôvodu, že to považoval za potrebné pre zachovanie práva účastníkov
na súdnu ochranu, spravodlivé súdne konanie, požiadavku právnej istoty a predvídateľnosti súdnych
rozhodnutí, nakoľko sa vedie konanie v skutkovo obdobnej veci manželky žalobcu.21. Proti vyššie citovanému uzneseniu podal žalovaný kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1
písm. f), g), h) a i) SSP a navrhol, aby NS SR uznesenie správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie
konanie. Žalobca poukázal na to, že v danom prípade nešlo o predbežnú otázku v zmysle § 100 ods. 2

písm. a) SSP, ktorá by mohla byť dôvodom na prerušenie konania.
22. NS SR uznesením sp. zn. 5Sžfk/48/2019 zo dňa 28.11.2019 uznesenie správneho súdu zrušil
a vec mu vrátil na ďalšie konanie. NS SR poukázal na to, že po zrušení rozsudku krajského
súdu č. k. 5S/22/2016-169 zo dňa 23.05.2017 bolo úlohou správneho súdu v súlade s § 469 SSP
zaoberať sa kasačným súdom vytknutými nedostatkami administratívneho spisu. Vzhľadom na to, že

v konaní o správnej žalobe žalobcu a v konaní vedenom pod sp. zn. 1S/24/2016, resp. o kasačnej
sťažnosti manželky žalobcu proti rozhodnutiu vydanému v konaní pod sp. zn. 1S/24/2016 išlo o súdny
prieskum dvoch samostatných rozhodnutí žalovaného, ku ktorým sú pripojené (samostatné/odlišné)
administratívne spisy, nemožno otázku úplnosti administratívneho spisu posudzovať/vyhodnocovať s
ohľadom na závery súdu vyslovené v inom konaní. Správny súd preto podľa NS SR nepostupoval
správne ak túto otázku považoval za takú, ktorá by mala význam pre rozhodnutie správneho súdu v tejto

veci a riešenie ktorej by odôvodňovalo postup podľa § 100 ods. 2 písm. a) SSP.
23. Žalobca podaním zo dňa 20.01.2020 zaslal súdu svoje stanovisko k právnemu názoru NS SR na
vedenie administratívneho spisu, pričom poukázal najmä na jeho neúplnosť.
24. Správny súd rozsudkom č. k. 5S/125/2018-471 zo dňa 20.09.2022 správnu žalobu podľa § 190 SSP
zamietol.

25. K námietke týkajúcej sa neúplnosti spisového materiálu a spôsobu žurnalizácie spisu správny súd
uviedol, že táto bola podaná až po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby, a teda oneskorene. V
súlade s právnym názorom NS SR, vyjadrenom v rozhodnutí sp. zn. 5Sžfk/66/2017 sa ňou však zaoberal
a dospel k záveru, že je nedôvodná. Žalobca pri konkretizovaní nedostatkov administratívneho spisu
neuviedol, ako konkrétny nedostatok administratívneho spisu resp. jeho vedenia vplýva na zákonnosť

preskúmavaných rozhodnutí. Správnemu súdu boli predložené celkom tri administratívne spisy - spis
správcu dane spolu so spisovým prehľadom, spis vo veci odvolania žalobcu a spis žalovaného
obsahujúci iba listiny súvisiace so súdnym konaním. Napriek tomu, že žalovaný predložil správnemu
súdu v administratívnom spise aj kópie listín a žalobca túto skutočnosť namietal, správny súd musel
konštatovať, že žalobca vo vzťahu k žiadnej z predložených kópií listín nenamietal jej autenticitu, ani

vo vzťahu k žiadnej z týchto listín netvrdil, ani neosvedčil, že by sa jej obsah odlišoval od originálnej
listiny. Súd preto aj s prihliadnutím na obsah žalobou napadnutých rozhodnutí, ktoré odrážajú obsah
predložených listín a skutočnosť, že prevažnú časť týchto listín predložených v kópii tvoria podania
žalobcu, konštatoval, že nebol žiaden dôvod pochybovať o tom, že kópie listín administratívneho spisu
predložené súdu žalovaným, súhlasia s ich originálmi.

26. K absentujúcim listinám administratívneho spisu správny súd uviedol, že obsah (I) úradného
záznamu č. 1394958/2015 zo dňa 09.09.2015, (II) spisových prehľadov z daňovej kontroly a opakovanej
daňovejkontroly,(III)doručenkykodpovedidaňovéhoúraduzodňa19.10.2015a(IV)dokladovotom,že
žalobca prijal na účet v DEXIA banke finančnú sumu za predané akcie neboli sporné. Ani jeden z týchto
dokladov nebol podkladom napadnutých rozhodnutí a ich absencia v administratívnom spise nemôže

mať žiaden vplyv na zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí. Vo vzťahu k listinám - písomný výpočet
- postup pri stanovení daňového základu zo dňa 12.02.2009 a znalecký posudok z r. 2007 správny
súd uviedol, že absencia týchto dokladov nemohla mať za následok nezákonnosť preskúmavaných
rozhodnutí.
27. Poslednou listinou, ktorá v administratívnom spise/spisoch podľa zistení správneho súdu chýbala,

je podanie žalobcu zo dňa 02.11.2015, ktoré bolo predložené správnemu súdu v priebehu súdneho
konania zo strany žalovaného, ako aj žalobcu, a to spolu s doručenkou. Obsahom tohto podania boli
návrhy na vykonanie dokazovania viacerých svedkov, listín zo spisu vedeného na Okresnom súde
Košice I pod sp. zn. 9Cb/80/2011, opätovné uvedenie dôvodov, ktoré viedli žalobcu k ohodnoteniu
akcií podľa emisií a žiadosť o zaslanie stanoviska správcu dane k žalobcom vymedzeným otázkam

pred vydaním jeho rozhodnutia. Vyhodnotením obsahu tejto listiny správny súd dospel k názoru,
že jej absencia v administratívnom spise nemohla mať za následok nezákonnosť preskúmavaných
rozhodnutí. Vo vzťahu k námietkam žalobcu k nedostatkom administratívneho spisu správny súd
upriamil pozornosť aj na rozhodnutie NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019, ktoré bolo vydané vo vzťahu k jeho
manželke. Správny súd konštatoval, že skutočnosti uvedené v napadnutom rozhodnutí sú odrazom

listín tvoriacich administratívny spis, ako aj to, že administratívny spis, obsahuje všetky relevantné
listiny vyprodukované v priebehu administratívneho konania, na ktorých sú preskúmavané rozhodnutia
založené. K námietkam, týkajúcim sa nedostatkov administratívneho spisu správny súd poukázal aj na
rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sž 98-102/02.28. K otázke žurnalizácie administratívneho spisu správny súd uviedol, že sa jedná o otázku, ktorá
ani nie je legálne a jednotne upravená pre orgány verejnej správy, na rozdiel od žurnalizácie súdneho
spisu, ktorá je upravená vo vyhláške MS SR č. 543/2005 Z. z. Preto nemožno jednoznačne vyhlásiť,

že spôsob žurnalizácie, resp. vedenia administratívnych spisov, použitý dotknutými orgánmi verejnej
správy vo vzťahu k administratívnym spisom predloženým správnemu súdu v prejednávanej veci,
je nesprávny. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy v dôsledku neúplnosti alebo
absencie administratívnych spisov nie je možné vyložiť inak ako tak, že pre túto vadu nie je možné
preskúmať zistený skutkový stav. Čo sa týka právneho posúdenia veci, resp. jeho vád, tento aj podľa

OSP zakladal dôvod na zrušenie rozhodnutia orgánu verejnej správy podľa § 250j ods. 2 písm. a) a písm.
d). Správny súd poukázal na to, že aj SSP zakladá obsahovo totožný dôvod na zrušenie napadnutého
rozhodnutia ako ustanovenie § 250j ods. 3 zákona č. 99/1963 Zb., a to v ustanovení § 191 ods. 1
písm. f) SSP (zistenie skutkového stavu, z ktorého vychádzalo správne rozhodnutie, je v rozpore s
obsahom spisov). Pretože SSP obsahuje takmer totožný dôvod na zrušenie napadnutého rozhodnutia
v ustanovení § 191 ods. 1 písm. f) SSP, nie je žiaden dôvod, aby správny súd na prejednávanú vec

aplikoval ustanovenie § 250j ods. 3 OSP za predpokladu, že by to považoval za dôvodné.
29. K námietkam žalobcu, týkajúcim sa nedostatkov administratívneho spisu vzhľadom na vyššie
uvedené dôvody správny súd uzavrel, že táto námietka bola podaná po uplynutí prekluzívnej lehoty
na podanie správnej žaloby. Ak by aj bola podaná včas, správny súd by túto námietku vzhliadol
za nedôvodnú, pretože napriek tomu, že vo vedení administratívnych spisov sú nedostatky (najmä

chýbajúce listiny, kópie niektorých listín namiesto originálu a nedôsledné číslovanie strán), nejedná sa
o nedostatky, ktoré mali akýkoľvek právne relevantný vplyv na závery, ktoré prijali v preskúmavaných
rozhodnutiach orgány verejnej správy a na ich zákonnosť. Žalobca naviac žiaden takýto vplyv ani
netvrdil, ani neosvedčil.
30. Vo vzťahu k procesným námietkam, ktoré žalobca vytýkal žalovanému a správcovi dane počas

daňovej kontroly správny súd uviedol, že ich považuje za neopodstatnené a je názoru, že daňové orgány
sa s nimi riadne a dostatočným spôsobom vysporiadali. K námietke, týkajúcej sa miestnej príslušnosti
správcu dane správny súd opätovne poukázal na rozhodnutie NS SR vo veci sp. zn. 3Sžfk/8/2019.
31. K námietke, týkajúcej sa toho, že napadnuté rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia
č. 2 správny súd uviedol, že predmetom prieskumu v tomto konaní je primárne v záhlaví označené

rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správcu dane, ktoré mu bezprostredne predchádzalo. Prípadné
ďalšie rozhodnutia, ktoré boli v administratívnom konaní vydané, môžu byť predmetom prieskumu
správneho súdu iba v rozsahu, v akom by mohli mať za následok zákonnosť žalobou napadnutých
rozhodnutí - opaku bráni koncentračná zásada. Z tohto pohľadu námietky žalobcu o tom, že napadnuté
rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia č. 2, nemôžu obstáť. Správny súd je názoru, že

žiaden z dôvodov nezákonnosti namietanej žalobcom vo vzťahu k rozhodnutiu č. 2 nemôže mať
za následok nezákonnosť žalobou napadnutých rozhodnutí. Skutočnosť, či tu bola právna možnosť
napadnúťtotorozhodnutieč.2správnoužalobouaakáno,akoukonkrétnoužalobou,bezďalšiehonemá
žiaden vplyv na ďalšie administratívne konanie. Žalovaný rozhodne nemá ani povinnosť, ani oprávnenie
poučovať účastníkov konania, aký konkrétny prostriedok majú na ochranu ich práv použiť, obzvlášť

v situácii, keď v správnom súdnom konaní je vo väčšine prípadov obligatórne právne zastúpenie,
alternatívne vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa.
32. Vo vzťahu k prípadnému oneskorenému rozhodnutiu o odvolaní daňový poriadok neustanovuje
následok nezákonnosť rozhodnutia o odvolaní. Skutočnosť, že rozhodnutie žalovaného č. 2 je opísané
v napadnutom rozhodnutí, prípadne v rozhodnutí správcu dane, ktoré mu bezprostredne predchádzalo,

ešte neznamená, že tieto rozhodnutia z dotknutého rozhodnutia vychádzajú. Správny súd k tejto
námietke uviedol, že na to, aby napadnuté rozhodnutie vychádzalo z rozhodnutia žalovaného č. 2 je
potrebné, aby za svoj podklad vzalo skutkové alebo právne závery z uvedeného rozhodnutia. Žalobca
síce namietal, že napadnuté rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia žalovaného č. 2, avšak
sústredil sa iba na dôvody nezákonnosti dotknutého rozhodnutia žalovaného bez toho, aby konkrétne

špecifikoval z akej konkrétnej časti napadnuté rozhodnutie vychádza a prečo by mala práve táto
skutočnosť mať za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu správny súd
vyhodnotil aj túto námietku žalobcu ako nedôvodnú.
33. Ďalšia námietka žalobcu smerovala k tomu, že napadnuté rozhodnutie vychádza z opakovanej
nezákonnej kontroly, a to z nezákonného dôkazu počas tejto kontroly vykonaného - výsluchu V.. D.

a z nezákonnej zápisnice z pojednávania č. 732/320/2394/2011/Mrkt zo dňa 19.11.2011. Na uvedené
žalovaný podľa žalobcu poukazuje na strane 12 napadnutého rozhodnutia (poznámka súdu jedná sa o
prvý odsek na tejto strane). K uvedenej námietke súd poukázal v plnom rozsahu na dôvody, ktoré už
uviedol pri predchádzajúcej žalobnej námietke, t. j. že samotná skutočnosť, že v napadnutom rozhodnutíje v jednom odseku odkaz na dotknutú zápisnicu a dôkaz, neznamená automaticky to, že napadnuté
rozhodnutie z týchto dôkazov vychádza. Dotknuté dôkazy sa týkajú vysvetlenia výpočtu kúpnej ceny
na jednotlivé emisie a akcie zo strany žalobcu. Ak by aj žalovaný z toho dôkazu vo svojom rozhodnutí

vychádzal, čo sa však nestalo, nemohla táto skutočnosť akokoľvek ukrátiť žalobcu na jeho právach,
práve naopak, mohlo to mať za následok iba poskytnutie väčšej ochrany práv žalobcu. Ak by orgány
verejnej správy na toto vyjadrenie/dôkaz akýmkoľvek spôsobom prihliadli a zaoberali sa ním, bolo by
to jedine na prospech žalobcu, a nie na jeho ujmu. Avšak na tomto dôkaze nie sú preskúmavané
rozhodnutia založené, ani z neho nevychádzajú, žalovaný ho iba ho v odôvodnení svojho rozhodnutia

uviedol,pretosprávnysúdajtútonámietkuvyhodnotilakonedôvodnú.Súdtiežpoznamenal,žesamotná
nezákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy neodôvodňuje podanie správnej žaloby, musí ísť o
takú nezákonnosť, ktorá má za následok zásah, resp. ukrátenie na právach žalobcu.
34. K námietke, týkajúcej sa dokazovania a úplného zistenia skutkového stavu správny súd uviedol,
že daňové orgány vychádzali z dokladov, ktoré predložil žalobca, ako aj z dokladov, ktoré si sami
zabezpečili. Daňové orgány informovali a zasielali žalobcovi podklady, aby sa k nim mohol vyjadriť.

Správca dane je subjektom, ktorý v závislosti od okolností prípadu rozhoduje, ktoré dôkazy vykoná,
akým spôsobom, prípadne či dokazovanie doplní a aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. Nie je však
povinný vykonávať dôkazy dovtedy, pokým sa nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu. Je
na úvahe správcu dane, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť,
dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to

predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane
v priebehu konania k dispozícii. Skutočnosť, že nedošlo k vypočutiu žalobcom navrhovaných svedkov
sama o sebe nie je dôvodom pre konštatovanie, že by dokazovanie nebolo vykonané dôsledne a, že
by na jeho podklade nebolo možné prijať záver, aký je obsiahnutý v rozhodnutiach správnych orgánov.
Nepredvolaním navrhovaných svedkov sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí riadne zaoberal, pričom

nezistil nezákonnosť takéhoto postupu, čo aj dostatočne vysvetlil v odôvodnení svojho rozhodnutia. Z
uvedených dôvodov bolo potrebné aj túto námietku vyhodnotiť ako nedôvodnú.
35. K porušeniu princípu dvojinštančnosti daňového konania správny súd uviedol, že vyrubovacie
konanie bolo začaté výzvou č. 1148337/2015 zo dňa 14.07.2015, ktorá bola doručená právnemu
zástupcovi žalobcu dňa 06.08.2015. Žalobca na túto výzvu reagoval elektronickým podaním zo dňa

14.08.2015. Vyrubovacie konanie sa skončilo v súlade s § 68 ods. 1 Daňového poriadku doručením
rozhodnutia správcu dane č.: 1645607/2015 zo dňa 09.11.2015, ktoré právny zástupca žalobcu podľa
pripojenej doručenky prevzal dňa 18.11.2015. V priebehu vyrubovacieho konania sa uskutočnilo aj ústne
pojednávanie, z ktorého bola vyhotovená zápisnica č.: 1591663/2015 zo dňa 26.10.2015, a ktorého
sa za žalobcu zúčastnil jeho právny zástupca. Z uvedeného je potom nepochybné, že vyrubovacie

konanie prebehlo v dvoch inštanciách, pričom prvostupňové vyrubovacie konanie uskutočnil Daňový
úrad Bratislava ako správca dane a žalovaný ako odvolací orgán. Skutočnosť, že žalobca nebol vopred
oboznámený s tým, ako si správca dane vysvetľuje bod 3.1 Dodatku č. 1, ani s metódou ohodnocovania
akcií, resp. s teóriami ohodnocovania akcií, sa vzťahuje k právnemu posúdeniu veci, o ktorej prebiehalo
administratívne konanie. K uvedenému je potrebné uviesť, že Daňový poriadok neoprávňuje daňové

orgány, aby daňový subjekt priebežne pred vydaním rozhodnutia o veci oboznamovali s právnym
názorom na vec. Preto uvedená skutočnosť nepredstavuje žiadnu vadu v postupe orgánov verejnej
správy. Žalobca napokon v tejto súvislosti ani žiadne konkrétne porušenie zákona netvrdil.
36. K námietkam týkajúcim sa zmeškania zákonných lehôt na rozhodnutie správny súd poukázal na to,
že prípadné zmeškanie žalobcom označených lehôt nemá za následok nemožnosť vydať rozhodnutie

po uplynutí príslušnej zákonnej lehoty, s výnimkou prípadu, keď zákon takýto následok výslovne
predpokladá. Vo vzťahu k lehotám podľa vyššie označených zákonných ustanovení však tomu tak nie je.
Prípadné nedodržanie zákonných lehôt je nesporne spôsobilé zasiahnuť do práv dotknutej osoby, avšak
nemá automaticky za následok nezákonnosť rozhodnutia, vo vzťahu ku ktorému zákonná lehota na
rozhodnutienebolazostranyorgánuverejnejsprávydodržaná.Takátoprocesnávadamôžezaložiťnapr.

právo na náhradu škody, prípadne po využití zákonom ustanovených prostriedkov právo na podanie
ústavnejsťažnosti.Žalobcavšakneuviedolžiadendôvodnezákonnostirozhodnutívdôsledkutvrdeného
nedodržania zákonnej lehoty na rozhodnutie, s výnimkou nemožnosti vydať dotknuté rozhodnutie, čo
však príslušný zákon nepredpokladá, preto súd žalobné námietky v predchádzajúcom bode vyhodnotil
ako nedôvodné.

37. Správny súd sa tiež nestotožnil s názorom, že zákonný dôvod na predĺženie lehoty, uvedený v liste
správcu dane zo dňa 29.01.2010 nebol daný. Samotný žalobca si bol vedomý, že jedným z dôvodov,
ktorým správca dane odôvodňoval svoju žiadosť bolo to, že ide o komplikovaný prepočet. Ustanovenie
§ 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní umožňuje predĺženie lehoty v zložitých prípadoch.Je nepochybné, že daňová vec žalobcu nie je jednoduchou vecou a minimálne dôvod „komplikovaný
prepočet“ možno zaradiť pod zákonný dôvod zložitá vec. Pojem zložitá vec nie je v zákone legálne
vymedzený, avšak možno ním rozumieť napríklad náročnosť z hľadiska právnej úpravy relevantnej

pre rozhodnutie veci, z hľadiska množstva podkladov, prípadne dôkazov, ktoré musí orgán príslušný
na rozhodnutie zabezpečiť, resp. na ktoré musí prihliadať, z hľadiska množstva otázok, ktoré musí v
danej veci posúdiť, ale aj z hľadiska množstva pripomienok, prípadne návrhov daňových subjektov,
s ktorými sa musí vysporiadať a nepochybne možno pod uvedený dôvod zaradiť aj vysoký objem
peňazí, výšku vyrubenej dane, prípadne náročnosť výpočtov. Súd k tejto otázke doplnil, že o predĺžení

lehoty nerozhoduje orgán, ktorý vedie príslušné daňové konanie, ale jeho nadriadený orgán, na základe
písomnej odôvodnenej žiadosti a je iba na úvahe tohto nadriadeného orgánu, aby danosť zákonných
dôvodov na predĺženie lehoty vyhodnotil. Správny súd nezistil na základe administratívnych spisov, že
by žalobcom namietané predĺženia lehoty boli účelové a absentoval by skutočný zákonný dôvod.
38. V súvislosťou s námietkou o nezákonnom predĺžení lehôt žalobca namietal aj neuvedenie dôvodov,
pre ktoré nemožno skončiť daňovú kontrolu v lehote 6 mesiacov od jej začatia v upovedomení zo dňa

04.02.2010, ako aj porušenie ustanovenia § 65 ods. 3 Daňového poriadku pre neuvedenie riadneho
odôvodnenia a toho, že vo veci nie je možné rozhodnúť do 60 dní v upovedomení o predĺžení lehoty
zo dňa 23.09.2015. K týmto námietkam správny súd uviedol, že náležitosti upovedomenia o predĺžení
lehoty na vykonanie daňovej kontroly vymedzuje ustanovenie § 15 ods. 18 zákona č. 511/1992 Zb.,
podľaktoréhotakétoupovedomeniemusíobsahovaťdôvodypredĺženiadotknutejlehoty.Upovedomenie

správcu dane zo dňa 04.02.2010 obsahovalo ako dôvod predĺženia lehoty daňovej kontroly náročnosť
hodnotenia vykonávaných úkonov vzhľadom na kontrolované skutočnosti. Napriek tomu, že tento
dôvod nie je doslovne totožný s dôvodom, ktorý uviedol správca dane v žiadosti o predĺženie tejto
lehoty podľa § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb., obsahová totožnosť týchto dôvodov daná je. Preto
tvrdenia o neuvedení dôvodov v upovedomení správcu dane zo dňa 04.02.2010 nezodpovedajú obsahu

administratívneho spisu. Náležitosti upovedomenia o predĺžení lehoty na vydanie rozhodnutia, vrátane
rozhodnutia vo vyrubovacom konaní, ustanovuje § 65 ods. 3 Daňového poriadku, podľa ktorého takéto
upovedomenie musí obsahovať dôvody predĺženia dotknutej lehoty. Upovedomenie správcu dane zo
dňa 23.09.2015 neobsahovalo dôvod predĺženia príslušnej lehoty. Uvedená skutočnosť však podľa súdu
nemala za následok nezákonnosť predĺženia lehoty na vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní,

keďže tento dôvod správca dane vymedzil v jeho žiadosti o predĺženie lehoty Číslo 1298742/2015 zo
dňa 17.08.2015 a žalovaný tejto žiadosti vyhovel listom zo dňa 25.08.2015.
39. Ako nedôvodnú správny súd ďalej vyhodnotil žalobnú námietku o porušení § 63 ods. 5 Daňového
poriadku z dôvodu, že správca dane sa v jeho rozhodnutí nevysporiadal s pripomienkami žalobcu
voči protokolu, najmä s pripomienkou žalobcu ohľadne princípu zmluvnej voľnosti. Vo vzťahu k tejto

námietke správny súd uviedol, že odvolacie konanie tvorí jeden celok s konaním na prvom stupni. To
znamená, že táto námietka by bola dôvodná v správnom súdnom konaní, ak by rovnakým nedostatkom
trpelo aj rozhodnutie žalovaného o odvolaní. V prejednávanej veci sa však správca dane s namietanou
skutočnosťou zaoberal na strane 10 a 11 svojho rozhodnutia a zároveň žalovaný na strane 11
napadnutého rozhodnutia.

40. Žalobca v správnej žalobe označil za nezákonný aj protokol a dodatok k protokolu z dôvodu
nezákonného predĺženia lehoty na vykonanie daňovej kontroly, použitia iného výmenného kurzu v
Protokole a v rozhodnutí správcu dane a Protokol mal byť rozporný aj z dôvodu iného výpočtu ceny
jednej akcie u manželky a u žalobcu. Uvedené námietky správny súd nevyhodnotil ako nezákonné. Preto
namietaná skutočnosť nemala za následok nezákonnosť protokolu a dodatku k protokolu. Použitie iného

výmenného kurzu ako je uvedený v namietaných dokumentoch v neskoršom štádiu administratívneho
konania podľa správneho súdu nemôže ovplyvniť zákonnosť namietaných dokumentov rovnako ako to,
či v inom administratívnom konaní dospel správca dane k iným skutkovým alebo právnym záverom.
41. Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku týkajúcu sa nerešpektovania záväznosti
nadriadeného orgánu, t. j. zrušujúceho rozhodnutia č. 2. Správca dane dokazovanie vykonal a

doplnil tým, že akceptoval Dodatok č. 1 ku Zmluve o kúpe akcií zo dňa 11.09.2008, odstránil
procesné nedostatky, preveril a opätovne posúdil správnosť výšky zdanených príjmov a využil dôkazy
zabezpečené v rámci dovtedy vykonaného dokazovania.
42. K hmotnoprávnym námietkam žalobcu správny súd poukázal na rozhodnutie vo veci sp. zn.
1S/24/2016 (vec týkajúca sa manželky žalobcu) a na rozsudok NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019, ktorým

bola zamietnutá kasačná sťažnosť manželky žalobcu. Správny súd poukázal aj na to, že voči rozsudku
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 zo dňa 26.02.2020 bola žalobkyňou podaná ústavná
sťažnosť, ktorú Ústavný súd SR uznesením sp. zn. II. ÚS 531/2020-29 zo dňa 19.11.2020 odmietol.Rovnako tak v predmetnej veci rozhodoval o sťažnosti žalobkyne Európsky súd pre ľudské práva, ktorý
rozhodol dňa 01.06.2021 tak, že táto sťažnosť (č. 29137/21) je neprípustná.
43. Vo vzťahu k návrhom žalobcu na vykonanie dokazovania správny súd poukázal na § 120 SSP,

podľa ktorého súd môže vykonať dokazovanie, ak to bude nevyhnutné na rozhodnutie vo veci, to
znamená, že táto povinnosť správnemu súdu nie je daná. Vzhľadom na skutočnosť, že správny
súd má oprávnenie vykonať dokazovanie iba vtedy, ak je to nevyhnutné na preskúmanie zákonnosti
napadnutého rozhodnutia (§ 119 druhá veta SSP), resp. v prípade ak je to nevyhnutné na rozhodnutie
vo veci (§ 120 SSP) a považoval za dostačujúce vykonané dokazovanie jednak správcom dane ako aj

žalovaným, ktoré vyplýva z administratívneho spisu, a zároveň nezistil žiaden dôvod, pre ktorý by bol
nevyhnutné vykonať dokazovanie potrebné na rozhodnutie vo veci, tiež so zreteľom na právny názor
kasačného súdu k meritu veci, správny súd žalobcom navrhované dôkazy v priebehu súdneho konania
nevykonal, s výnimkou výsluchu žalobcu.
44. K podaniu žalobcu zo dňa 28.02.2017, ktorým vzal podanú žalobu späť v časti, ktorou žiadal, aby súd
po zrušení žalobou napadnutých rozhodnutí vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a v ďalšom konaní

už iba žiadal, aby súd tieto rozhodnutia zrušil, správny súd uviedol, že napriek viazanosti správneho
súdu petitom žaloby (§ 134 ods. 1 SSP), rozhodnutie o vrátení veci na ďalšie konanie po zrušení
napadnutého rozhodnutia je v súlade s § 191 ods. 4 SSP správny súd oprávnený urobiť aj bez návrhu.
Keďže rozhodnutie o vrátení veci na ďalšie konanie nie je viazané na žalobný petit, potom podanie
žalobcu v tejto časti nie je možné vychádzajúc z jeho obsahu (§ 55 ods. 3 SSP) vyhodnotiť ako čiastočné

späťvzatie žaloby, a to bez ohľadu na jeho označenie. Z uvedeného dôvodu správny súd o tomto návrhu
ako o čiastočnom späťvzatí žaloby ani nerozhodoval.

III. Kasačná sťažnosť a konanie na kasačnom súde

45. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca (sťažovateľ) kasačnú sťažnosť
podľa § 440 ods. 1 písm. f), g), h) a i) SSP a navrhol, aby kasačný súd zmenil rozhodnutie správneho
súdu tak, že zruší napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vec
im vráti na ďalšie konanie.
46.Sťažovateľnamietalnesprávneposúdenie2-mesačnejprekluzívnejlehotyvovzťahukjehonámietke

o správnosti žurnalizácie a úplnosti administratívneho spisu. V rámci neexistencie administratívneho
spisu sťažovateľ namietal, že listiny v spise sú označené ako „Príloha č....“ a nie poradovým číslom.
Rovnako poukázal na to, že číslovanie bolo urobené po skončení daňového konania a nie priebežne.
V tomto smere poukázal na rozhodnutie NS SR sp. zn. 5Sžfk/66/2017. Ďalej poukázal na to, že súd
bol povinný si overiť, či kópie listín žalovaného zodpovedajú originálom. Najmä pokiaľ ide o listiny

žalovaného č. 10, 36, 37, tak tie mali byť v spise v origináli. Za nepravdivé považoval to, že absencia
dokladu o prijatí peňazí za predané akcie na účet v banke nemá vplyv na zákonnosť preskúmavaných
rozhodnutí. Bez dokladu o príjme financií za akcie súd nemohol overiť, či vyrubenie dane bolo správne.
V spise tiež chýbala listina s názvom „Písomný výpočet - postup pri stanovení daňového základu zo
dňa 12.02.2009“. Bez tohto významného dôkazu nemohol súd posúdiť objektívne správnosť daňového

základu. Rovnako sa v spise nenachádza odvolanie sťažovateľa voči dodatočnému platobnému výmeru
zo dňa 26.07.2020 spolu s prílohou. Táto listina je v spise len v kópii a nie je kompletná. Chýbajúca
príloha s názvom „Potvrdenie skutočnej hodnoty akcií vydaných podľa emisii“ zo dňa 23.07.2010 bola
vypracovanáaudítorkousťažovateľaapredstavujezásadnýdôkaznajehoobranu.Zasamostatnýdôvod
zrušenia rozhodnutia považoval sťažovateľ absentujúcu žurnalizáciu spisu. V tomto smere poukázal na

to, že rozhodnutie NS SR vo veci jeho manželky nie je možné použiť v tejto veci, pretože spis v jej veci
bol v inom stave a chýbali iné listiny.
47. Sťažovateľ ďalej namietal, že rozhodnutie vydal miestne nepríslušný daňový úrad. Záver súdu, že
zmenamiestnejpríslušnostisprávcudanesaviaženasprávcudanevovzťahukčastidaňovéhokonania,
ktorým je vyrubovacie konanie je nesprávny a v príkrom rozpore s gramatickým, teleologickým, logickým

a aj historickým výkladom. Ide o arbitrárny výklad, ktorý popiera účel a význam § 68 ods. 1 Daňového
poriadku a § 7 ods. 1 a 3 Daňového poriadku. Správca dane, ktorý vykonal daňovú kontrolu je v zmysle
zásady ústnosti a bezprostrednosti kompetentnejším orgánom na rozhodnutie.
48. V rámci námietky týkajúcej sa všeobecného princípu zákazu zneužitia práva sťažovateľ poukázal
na to, že súd neuviedol právnu normu, ktorá mala byť zneužitá a ani nezdôvodnil, v čom zneužitie

práva malo spočívať. Správny súd nezdôvodnil, v čom konkrétne teda malo uzavretie Dodatku porušiť
všeobecný princíp zákazu zneužitia práva. Z uvedeného dôvodu ide o nepreskúmateľné rozhodnutie.
Súd mal riadne uviesť konkrétne dôvody, prečo neuznáva ekonomické opodstatnenie na uzavretie
Dodatku a prečo ceny v ňom uvedené považuje za umelo nastavené. Správny súd a ani NS SRnemohli aplikovať Dodatok na zneužitie práva v zmysle § 3 ods. 6 Daňového poriadku, keďže ide
o normu s hmotnoprávnymi účinkami, ktorej aplikáciou sa zasahuje do hmotných práv účastníkov a
jej použitím na Dodatok, uzavretý pred 01.01.2014, došlo k aplikácii zakázanej pravej retroaktivity.

Sťažovateľ v tejto súvislosti poukázal na dvojzložkový test pre aplikáciu zákazu zneužitia práva a
návrh generálneho advokáta vo veci Halifax. Rovnako uviedol, že judikatúra ohľadne všeobecného
princípu zákazu zneužitia práva v rozhodnom čase neexistovala v oblasti priamych daní. V ďalšom texte
sťažovateľ rozobral dôvod uzavretia dodatku a podstatu ekonomického a morálneho dôvodu ocenenia
akcií, pričom zdôraznil, že v jeho prípade nejde o bezdôvodnú umelú konštrukciu, ale o dôvodné

ocenenie akcií, pretože navýšením základného imania spoločnosti došlo k nespravodlivému ukráteniu
jeho príjmov, ktoré už raz zdanil.
49. K aplikácií inštitútu zneužitia práva sťažovateľ poukázal na body, ktoré je potrebné zohľadniť pri
posudzovaní Dodatku, a síce (I) procesný prvok - vykonanie náležitého dokazovania, (II) uplatnenie
zneužitia práva ako prvok ultima ratio - princíp právnej istoty môže ustúpiť princípu materiálnej
spravodlivosti len v prípade, ak je právo vykonávané v rozpore so svojím zmyslom a účelom, (III) chýba

ekonomický alebo iný nedaňový dôvod - rozhodnutia SDEÚ vo veci C-110/99 Emsland-Stärke, vo veci
C-504/10 Tanoarch a vo veci C-255/02 Halifax, (IV) rozdiel medzi zneužitím a využitím práva - ak je
hlavný účel konania iný, ako poškodiť tretí subjekt a za tým účelom je využité právo (zákonom dovolené
konanie), nejde o zneužitie práva, (V) zákaz použitia inštitútu zneužitia práva, ak neexistuje pozitívna
právna úprava, (VI) účel daňových predpisov musí byť stanovený na to, aby bol porušený - všeobecne

nie je ustanovená povinnosť odvádzať daň v maximálnej možnej výške a (VII) charakteristika subjektu,
ktorý mal zneužiť právo. Sťažovateľ v tejto súvislosti poukázal aj na to, že s porušením zákazu zneužitia
práva mal byť konfrontovaný už počas daňového konania a nie až v súdnom konaní. V tejto súvislosti
poukázal na rozhodnutie SDEÚ vo veci C- 189/18 Glencore. Rovnako doplnil, že navrhoval výsluch
svedkov, k čomu súd nepristúpil, a tak nemohol objektívne rozhodnúť o zneužití práva.

50. Sťažovateľ v rámci okruhu námietok týkajúcich sa zásady materiálnej pravdy poukázal na to, že jeho
cieľom bolo zníženie daňovej povinnosti, a preto znížil cenu akcie v zmysle Dodatku, t. j. skutočným
úmyslom bolo znížiť ceny akcií, aby dosiahol zníženie daňového základu, a to z ekonomických a
morálnych dôvodov. Úmysel smeroval k náprave nešťastného zvýšenia základného imania spoločnosti.
Sťažovateľ k námietke nedostatočne vykonaného dokazovania uviedol, že súd mal okrem iného zistiť

okolnosti, za ktorých bol Dodatok uzavretý, ak bol podnet na jeho uzavretie a aká bola skutočná
vôľa strán. Z toho dôvodu mal byť okrem iného vykonaný aj výsluch svedkov. Ďalšia námietka
sťažovateľa smerovala k zmätočnosti právneho posúdenia NS SR. Pravidlo prevahy obsahu nad formou
je špecifickým ustanovením, ktoré pokrýva zastreté právne úkony a aj v zmysle judikatúry ho nemožno
v daňovom konaní zmiešavať so všeobecným pravidlom proti zneužívaniu.

51. K otázke oceňovania akcií správcom dane sťažovateľ namietal porušenie povinnosti správcu dane
rozhodovať podľa zákona a ústavne nekonformný výklad § 3 ods. 1, 3 a 6 Daňového poriadku.
Predmetné ustanovenia žiadnym spôsobom neustanovujú oceňovanie akcií správcom dane. Súd
uviedol, že Dodatok bol účelový a správca dane bol povinný zistiť hodnotu akcií. Ak chcel byť teda
správca dane objektívny, mal si dať vypracovať znalecký posudok. Sťažovateľ predložením znaleckého

posudku č. 13/2012 vyvrátil tvrdenie, že ocenenie akcií v zmysle Dodatku bolo nesprávne. Znalec
potvrdil, že metóda takéhoto ocenenia bola správna. Naopak, správca dane ocenil akcie podľa
neexistujúcej právnej normy. V rozhodovaní súdu, ako aj daňových orgánov ide o porušenie ústavnej
povinnosti rozhodovať podľa zákona a uviesť číslo právnej normy, podľa ktorej rozhodli. Metóda použitá
správcami dane na ocenenie akcií nebola v čase podpisu Zmluvy/Dodatku upravená v žiadnom právnom

predpise SR, je nezrozumiteľná, zmätočná a rozporná. Skutočnosť, že ak menovitá hodnota všetkých
akcií je rovnaká, tak aj podiel by mal byť rovnaký nemá oporu v zákone a z hľadiska tvorby trhovej ceny
akcií to nie je podstatné. Zmluvné strany si v rámci ústavného princípu zmluvnej slobody môžu dohodnúť
aj inú výšku kúpnej ceny, ako je výška menovitej hodnoty.
52. Sťažovateľ namietal aj správnosť určenia výšky jednej akcie správcom dane. Cena jednej akcie

v prvostupňovom rozhodnutí vo výške 2.260,3026 EUR je v rozpore so závermi Protokolu, kde je
cena 2.750 EUR. Takýto nesúlad, bez náležitého odôvodnenia v rozhodnutí, je z právneho hľadiska
neprípustný, pretože je v rozpore s § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že
v prípade jeho manželky, ktorá predávala akcie na základe tej istej zmluvy a Dodatku, bola stanovená
cena jednej akcie nižšie. Pokiaľ sa daňové orgány odvolávali na Znalecký posudok z roku 2007, tento

nebolvypracovanýzaúčelompredajaakcií,alenavýšeniazákladnéhoimania.Vtomtosmeresťažovateľ
namietal porušenie princípu zmluvnej voľnosti a zásah do jeho majetkového práva.
53. Vo vzťahu k nedostatočnému dokazovaniu a nedostatočnému zisteniu skutkového stavu sťažovateľ
poukázal na to, že správny súd neuviedol relevantné dôvody, prečo nebolo potrebné vykonaťnavrhované dokazovanie výsluchom osôb. Sťažovateľ predložil súdu aj znalecký posudok č. 13/2012,
pričom týmto dôkazom sa súd nezaoberal a rovnako sa nevysporiadal s výpoveďou sťažovateľa na
pojednávaní dňa 20.09.2022. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že zásada objektívnej pravdy nemôže v

jeho prípade obstáť a správca dane mal postupovať v zmysle prejednávacej zásady. V tomto smere
poukázal na viacero judikátov Ústavného súdu SR a NS SR. Ďalej uviedol, že za 6 rokov daňového
konanianebolvôbecvypočutý.Daňovýúradnedoplnildokazovanieanezistilúplnýskutkovýstavnapriek
tomu, že mu to prikázalo Daňové riaditeľstvo v zrušujúcom rozhodnutí č. 1. Nevykonaním navrhnutých
dôkazov bol ako účastník tak daňového ako aj súdneho konania postavený do podstatne nevýhodnejšej

pozície ako druhá strana v konaní. Súd svojím rozhodnutím porušil aj zásadu rešpektovania práva na
obhajobu podľa článku 47 Charty základných práv Európskej únie.
54. Sťažovateľ namietal aj porušenie zákazu svojvoľného hodnotenia dôkazov. K listu Ministerstva
financií uviedol, že tento nebol žiadnym podnetom na uzavretie Dodatku. Pokiaľ by bol sťažovateľ a
jeho audítorka vypočutí, bol by preukázaný opak. K návrhu cien v Dodatku sťažovateľ uviedol, že ceny
navrhol kupujúci a oni s manželkou súhlasili. Bod 3.1 Dodatku mal preukazovať jeho účelovosť, avšak

objasnenie jeho účelu bolo urobené bez vypočutia sťažovateľa a navrhovaných svedkov, z čoho vyplynul
arbitrárny záver. S uvedeným sa súd rovnako nezaoberal.
55. Správny súd podľa sťažovateľa prijal nesprávny právny záver aj vo vzťahu k zmeškaniu zákonných
lehôt (§ 44 ods. 6, §30a zákona č. 511/1992 Zb.; § 68 ods. 3 a § 65 ods. 1 Daňového poriadku)
na rozhodnutie a k nezákonnému predlžovaniu lehôt počas celého daňového konania. Správca dane

zdôvodňoval svoju žiadosť o predĺženie lehoty komplikovaným prepočtom. V administratívnom spise
však nie je zmienka o tom, že by správca dane vykonával komplikovaný prepočet, ani zložité a hlavne
časovo náročné analýzy, rozbory, alebo akékoľvek komplikované dokazovanie. Naopak, pri výpočte
ceny aplikoval jednoduché delenie, na čo nepotreboval vyše 10 mesiacov. Na predĺženie lehoty nebol
dôvod ani deklarovaný vysoký objem peňazí, čo komplikované prejednávanie protokolu, alebo bránenie

jeho podpisu. Účelovosť predĺženia lehoty vyplýva aj z dátumu, kedy bola podaná žiadosť o predĺženie
vyhotovená. Tesne pred koncom 6-mesačnej lehoty. Čiže správca dane celých skoro 6 mesiacov
nerobil v podstate nič a potom rýchlo pred koncom lehoty požiadal nadriadený orgán o predĺženie
lehoty. Nič nerobenie zo strany správcu dane najlepšie deklaruje obsah samotného spisu v období od
začatia daňovej kontroly Oznámením dňa 27.07.2009 (Príloha č. 12) až po žiadosť o predĺženie zo

dňa 29.01.2010 (Príloha č. 14). Medzi nimi je v spise len jedna listina - Príloha č. 13. Správca dane
rovnako neuviedol, v čom spočíva mimoriadna zložitosť prípadu. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že
upovedomenie o predĺžení lehoty zo dňa 23.09.2015 neobsahuje zdôvodnenie nemožnosti rozhodnúť
do 60 dní v zmysle § 63 ods. 3 Daňového poriadku.
56. Sťažovateľ tiež namietal, že rozhodnutie o účelovosti Dodatku neobsahovalo odkaz na príslušnú

právnu normu. Rovnako správny súd a ani daňové orgány neuviedli, ktorá právna norma mala byť
uzavretím Dodatku porušená. Ďalej poukázal na to, že medzi závermi Protokolu a rozhodnutím správcu
dane je nesúlad, t. j. skutočnosti a závery sú v predmetných dokumentoch rozdielne, a to bez
odôvodnenia v rozhodnutí správcu dane prečo tomu tak je. Ide najmä o (I) rozdielny výmer výšky
daňového nedoplatku, (II) rozdiele určenie ceny jednej akcie, (III) rozdielne metódy určenia ceny akcií,

(IV) použitie pomôcok v Protokole na určenie dane a bez pomôcok v rozhodnutí správcu dane, (V)
rozdielna skutková kvalifikácia rozdielu v celkovej kúpnej cene medzi zmluvou a Dodatkom, (VI) Protokol
vychádzal pri určení ceny len zo zmluvy a rozhodnutie z Dodatku.
57. V súlade so žalobnými bodmi sťažovateľ tiež namietal (I) porušenie § 63 ods. 5 Daňového poriadku,
(II) nezákonnosť zrušujúceho rozhodnutia č. 2, ktoré bol správny súd povinný preskúmať v zmysle §

27 ods. 1 SSP, (III) nerešpektovanie záväznosti názoru nadriadeného orgánu a porušenie § 74 ods. 4
posledná veta Daňového poriadku a (IV) nezákonnosť opakovanej kontroly. Sťažovateľ ďalej namietal
arbitrárnosť napadnutého rozsudku z dôvodu, že sa súd nevysporiadal s jeho námietkami. Rovnako
poukázal na nezákonnosť protokolu, z dôvodu nezákonného predĺženia lehoty na vykonanie daňovej
kontroly. Zároveň bol v protokole použitý iný výmenný kurz, ako v rozhodnutí správcu dane. Protokol

považoval sťažovateľ za nezákonný aj preto, že správca dane v prípade sťažovateľovej manželky na
výpočet ceny jednej akcie nepoužil v protokole pomôcky a Dodatok, resp. celkovú kúpnu cenu akcií
v zmysle Dodatku akceptoval. V sťažovateľovom Protokole pomôcky použil a Dodatok akceptoval a
vychádzal len z celkovej kúpnej ceny v zmysle Zmluvy bez Dodatku.
58. Podľa sťažovateľa tvrdenie súdu, že správca dane nepovažoval Dodatok za priamo neplatný sa

nezakladá na pravde. Správca dane na str. 11 ods. 2 Rozhodnutia DU BA jasne uvádza, že Dodatok je
neplatnývzmysle§39OZ.ŽalovanýtiežpoužilnaDodatok§39OZ-viď.Prílohač.52-Metodickýpokyn
z 27.08.2015. Rozhodnutia daňových orgánov považoval sťažovateľ za protirečivé, a v zmysle judikatúry
Ústavného súdu SR (I. ÚS 243/07, I. ÚS 155/07, I. ÚS 402/08) za porušujúce zásadu konzistentnostirozhodnutia. Ďalšie pochybenie videl sťažovateľ v tom, že správca dane bližšie nešpecifikoval, ako
dospel k číslam výdavkov, uvedeným na str. 12 úplne na konci, posledná veta. Ide o nezrozumiteľné,
resp. neurčité tvrdenie, čo zakladá nepreskúmateľnosť prvostupňového rozhodnutia. Žalovaný a ani

správny súd sa týmto dôvodom vôbec nezaoberali. Správny súd porušil aj princíp konzistentnosti v
rozhodovaní, pretože rozhodol opačne ako rozhodol v tejto veci rozsudkom zo dňa 23.05.2017. Vtedy
kvalifikoval svoje rozhodnutie tak, že žalovaný pochybil pri rozhodovaní a napadnuté rozhodnutia
daňových úradov zrušil a vec im vrátil na ďalšie konanie. Súd sa však v odôvodnení napadnutého
rozsudku vôbec nevysporiadal so skutočnosťou, prečo teraz prijal iný právny záver, oproti pôvodnému.

Ide o zmätočné rozhodovanie toho istého súdu v tej istej veci. Takéto rozhodovanie porušuje aj princíp
právnej istoty účastníka konania a preto je z ústavného hľadiska neprijateľné.
59. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že sa stotožňuje so závermi správneho súdu
a poukázal na rozsudok NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 v totožnej právnej veci manželky sťažovateľa.
60. Opravným uznesením č. k. 5S/125/2018-546 zo dňa 22.05.2023 správny súd opravil záhlavie a
podpisovú časť napadnutého rozsudku.

IV. Posúdenie kasačného súdu

61. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že
kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je

prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných
bodov (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že
kasačná sťažnosť je nedôvodná.
62. Podľa § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už

len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.
63. Kasačný súd zistil, že predmetom konania v konaní pred NS SR už v minulosti bola skutkovo
aj právne obdobná vec manželky sťažovateľa. S obdobnými námietkami sa teda kasačný súd v
rozhodovacej činnosti NS SR už stretol, a preto poukazuje na rozhodnutie NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019
zo dňa 26.02.2020. V predmetnom konaní, ktoré sa týkalo manželky sťažovateľa, považoval kasačný

súd argumentáciu sťažovateľky za nedôvodnú a kasačnú sťažnosť zamietol. Kasačný súd zdôrazňuje,
že uvedené rozhodnutie prešlo aj testom ústavnosti, kedy Ústavný súd SR uznesením sp. zn. II.
ÚS 531/2020 zo dňa 19.11.2020 ústavnú sťažnosť manželky sťažovateľa odmietol. Rovnako tak
bola rozhodnutím Európskeho súdu pre ľudské práva vyhlásená za neprípustnú sťažnosť manželky
sťažovateľa pre porušenie práva na spravodlivý proces. Z uvedeného dôvodu kasačný súd pre účely

odôvodnenia svojho rozhodnutia rozdelil svoju argumentáciu do dvoch častí, pričom v prvej v súlade s §
464 ods. 1 SSP poukázal na rozhodnutie NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 a v druhej sa jednotlivo vysporiadal
s ďalšími sťažnostnými bodmi, ktoré sťažovateľ uplatnil v tomto konaní.

I.

64. Zohľadniac uvedené skutočnosti, kasačný súd v súlade s § 464 ods. 1 SSP poukazuje na
odôvodnenie skôr vydaného rozhodnutia NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 zo dňa 26. februára 2020,
v prakticky totožnej veci, s ktorým sa konajúci kasačný súd v plnom rozsahu stotožňuje, na toto
rozhodnutie poukazuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza:

„85. Nakoľko väčšina námietok súvisí s Dodatkom, jednou z kľúčových otázok v prejednávanej veci
bolo posúdenie aplikovateľnosti a výklad zásady daňového konania, zakotvenej v § 3 ods. 6 daňového
poriadku, podľa ktorej: ,,Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný
obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie vyrubenie alebo vybratie dane.
Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré

nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti
alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo
ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada.“. Vyhlásené
znenie daňového poriadku v roku 2009 prebralo zásady dovtedy účinného zákona o správe daní, pričom
tietoprecizovaloadoplnilo.Vtomtovyhlásenomznenísíceeštenebolaobsiahnutápriamozásadapodľa

§ 3 ods. 6 daňového poriadku, avšak už z dôvodovej správy k vyhlásenému zneniu daňového poriadku
možno vyčítať, aký prístup k zásadám daňového konania pri ich aplikácii je potrebné vo všeobecnosti
zvoliť, pričom rovnaký prístup má byť aplikovaný aj v súčasnosti a to aj vo vzťahu k zásade podľa §
3 ods. 6 daňového poriadku. Základné zásady daňového konania platia pre celú správu daní, teda ajpre úkony, ktoré nie sú daňovým konaním. Zásady ako základné pravidlá sú dôležitým prostriedkom pri
správnej interpretácii ustanovení daňového poriadku i ostatných daňových zákonov. Zásady sú nielen
deklaráciou všeobecných princípov vyplývajúcich z Ústavy SR alebo právnej teórie, ale obsahujú aj

zásady typické pre daňové právo (napr. zásada neverejnosti konania). Zásady správy daní, t. j. zásady
pri vykonávaní činnosti správcu dane tak charakterizujú nielen základ daňového práva procesného, ale
napomáhajú aj pri jeho výklade a realizácii. Sú základnými pravidlami, ktoré správca dane, ale aj daňový
subjekt, resp. iná osoba, musí pri správe daní rešpektovať. Teória práva pri aplikácii základných zásad
hovorí o per analogiam iuris - analógii práva tak, že ide o postup celkom výnimočný, keď sa právnymi

normami výslovne neupravený prípad posúdi podľa právnych princípov príslušného právneho odvetvia
alebo všeobecných právnych princípov. Vo všeobecnosti možno konštatovať, že zásady sú významnou
zložkou právnych predpisov, najmä pokiaľ ide o predpisy procesného charakteru. Je totiž potrebné
poukázať na skutočnosť, že podľa čl. 2 ods. 2 Ústavy SR štátne orgány môžu konať iba na základe
ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Vzhľadom na dynamiku ako aj
mnohosť resp. rozmanitosť otázok týkajúcich sa právnych vzťahov je zrejmé, že zákonodarca objektívne

nemôže byť schopný v absolútne všetkých prípadoch prostredníctvom právnych predpisov pokryť určité
špecifické resp. zriedkavé situácie, ktoré prináša až prax, resp. prípadný spoločenský vývoj a preto
stanovením základných zásad zabezpečuje, aby aj prípadné otázky, ktoré nie sú explicitne a doslovne
upravené prostredníctvom právnych predpisov, boli riešené aspoň v základných kontúrach, resp. na
základe určitých zavedených pravidiel všeobecného charakteru, ktoré sú obsahom naformulovaných

základných zásad. Nad rámec možno uviesť, že citovaný čl. 2 ods. 2 Ústavy SR je pretavený aj do
samotnej zásady zákonnosti pri správe daní, ktorá je uvedená v § 3 ods. 1 daňového poriadku. V prípade
formulovania zásad tak nemusí ísť vyslovene o určité nóvum vo vzťahu k stanoveniu určitého pravidla,
alenaopakmôžeísťlenokonkretizáciuurčitéhoužzaužívanéhopravidla,pričomjehozakotveniepriamo
do príslušného právneho predpisu len podčiarkuje jeho význam a určitým spôsobom napovedá o tom, že

pri úprave konkrétnych právnych vzťahov upravených príslušným právnym predpisom bude vzhľadom
na ich charakter pravdepodobne často aplikovateľné. Pri správe daní sa okrem zásad stanovených
výslovne daňovým poriadkom musia aplikovať aj princípy právneho štátu. V Ústave SR sa deklaruje,
že Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. Z teoretického hľadiska nemožno
nájsť jednotný ucelený súbor základných, imanentných znakov právneho štátu, ktorý by ich zároveň

vymedzoval a taktiež je potrebné jednotlivé znaky vnímať vo vzájomných súvislostiach, v dôsledku
čoho ich ani nie je možné vzájomne striktne oddeliť. Na podklade právnej teórie ako aj aplikačnej
praxe však medzi najdôležitejšie možno vyčleniť najmä princíp obmedzenej vlády, princíp ústavnosti a
zákonnosti, deľbu a kontrolu moci, nezávislosť súdnictva, garancie základných práv a slobôd a právnu
istotu. Uvedené treba mať na zreteli v prejednávanej veci, nakoľko to determinuje celkový prístup k

právnym zásadám.
86. Princípy právneho štátu sú nadradené právnym zásadám, z čoho je zrejmé, že aj ich výklad a
aplikácia musí byť s nimi v súlade. V právnom štáte sú stelesnené princípy právna istota a spravodlivosť.
Obsahom princípu právneho štátu je vytvorenie právnej istoty, že na určitú právne relevantnú otázku
sa pri opakovaní v rovnakých podmienkach dáva rovnaká odpoveď. Medzi ústavné princípy vlastné

právnemu štátu patrí aj zákaz ľubovôle (svojvôle) v činnosti štátnych orgánov. Účelom legitímneho
očakávania je garancia čitateľnosti správania orgánov verejnej moci a ochrana súkromných osôb pred
nepredvídateľným mocenským zásahom do ich právnej situácie, na vyústenie ktorej sa do určitého
výsledku spoliehali. Aj z tohto dôvodu stanovenie základných zásad daňového procesu nie je len
formálne. Všeobecné súdy, ale aj Ústavný súd SR svoje rozhodnutia často opierajú práve o tieto

základné zásady. Je preto potrebné ich vnímať aj ako elementárne interpretačné východiská pri aplikácii
ostatných dotknutých právnych noriem. Vo vzťahu k zásade podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku
treba ozrejmiť, že táto bola do daňového poriadku zahrnutá v znení, v akom ju poznáme dnes, až
prostredníctvom zákona č. 435/2013 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 563/2009 Z. z. o správe
daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a

ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony (ďalej aj len ,,novela“). V právnej teórii sa táto zásada
označuje aj ako ,,zásada neformálnosti“. Jej obsah spočíva v tom, že daňový poriadok kladie dôraz
na obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti, a nie na jeho pomenovanie, resp. formu uplatnenia.
Práve spomínanou novelou sa táto zásada doplnila o možnosť správcu dane neprihliadať na právne
úkony alebo iné skutočnosti, ak nemajú ekonomické opodstatnenie a ich cieľ smeruje k obchádzaniu

daňovej povinnosti alebo získaniu daňového zvýhodnenia. Z dôvodovej správy zreteľne vyplýva cieľ
zákonodarcu, ktorý sledoval touto novelou, pričom ide o prostriedok slúžiaci aj proti zneužívaniu práva.
Samotný zákonodarca uviedol, že novelou sa doplnilo ,,...všeobecné pravidlo proti zneužívaniu (tzv.
obsah pred formou) v nadväznosti na iniciatívy Slovenskej republiky v boji proti daňovým únikom, najmäopatreniavyplývajúcezAnalýzyuskutočňovanýchúhradzatovary,službyainéformyplatiebrealizované
daňovníkmi voči subjektom so sídlom podnikania v nespolupracujúcich, resp. off shore jurisdikciách, ako
aj odporúčanie Európskej komisie zo 6. decembra 2012 v súvislosti s agresívnym daňovým plánovaním.

Cieľom predmetnej úpravy je umožniť správcovi dane nebrať pri správe daní do úvahy napríklad
umelé transakcie a štruktúry vytvorené za účelom neželanej optimalizácie daňovej povinnosti, a to aj
v prípade, ak takáto daňová optimalizácia nepredstavuje jediný účel týchto transakcií a štruktúr. Pod
pojmom daňové zvýhodnenie sa rozumie neoprávnené uplatňovanie si nárokov vyplývajúcich z daňovej
legislatívy, napr. nezdaniteľná časť základu dane, uplatnenie daňových výdavkov v neoprávnenej výške,

uplatňovanie fiktívnych výdavkov, úmyselná nesprávna kvalifikácia príjmov, ktoré nepodliehajú zdaneniu
a pod.“.

87. Pri kvalifikácii súkromnoprávneho konania - právneho úkonu, kedy ide o vzájomný prejav vôle dvoch
alebo viacerých rovnoprávnych subjektov, ktorým právo poskytuje určitú dispozičnú autonómiu (zmluvnú
slobodu) napr. zmluva, nájom veci, alebo sporný Dodatok, o aký ide v prejednávanej veci, nemožno

opomenúť jeho účel a je nutné ho posudzovať vo vzájomných súvislostiach. Orgány aplikujúce právo
- daňové úrady ako aj súdy, musia pri svojej činnosti postupovať tak, aby interpretačné a aplikačné
problémy riešili s maximálnou mierou racionality. Právny normatívny systém totiž predstavuje iba jeden
zospôsobovriešeniaspoločenskýchkonfliktov,ktorýniejemožnéodostatnýchsystémovcelkomoddeliť
(a nebolo by to ani zmysluplné) a preto tak pri myšlienkových postupoch v oblasti práva nie je možné

abstrahovať od všeobecne platných pravidiel a predstáv. Rozhodnutia vo veci konajúcich správnych
orgánov musia byť konzistentné a ich argumenty podporovať príslušný záver.

88. V tejto súvislosti je v kontexte skutkových okolností relevantným vysporiadanie sa s otázkou, či v
danom prípade mohlo ísť o tzv. dissimulovaný právny úkon alebo prípadne až o zneužitie práva a to

všetko s prihliadnutím na obsah ustanovenia § 3 ods. 6 daňového poriadku.

89. Pri úvahe, či ide o zneužitie práva nemožno obísť ani zásadu - v pochybnostiach v prospech (in dubio
mitius). Predpokladom aplikácie tohto princípu, a teda miernejšieho postupu (mitius), je však naplnenie
jeho hypotézy vyjadrenej slovami in dubio. Tento princíp sa vzťahuje na prípady, keď norma je neurčitá

a umožňuje dvojaký výklad, teda vzbudzuje pochybnosti o svojom obsahu, a zároveň tieto výklady sú
argumentačne porovnateľne obhájiteľné. Za týchto podmienok je potom potrebné sa prikloniť k výkladu
miernejšiemu, teda takému, ktorý je šetrnejší k ústavne zaručeným právam a slobodám. Uvedená
zásada sa neuplatní tam, kde pluralita možných výkladov vzniká len na základe rozdielneho právneho
názoru súdu a účastníka konania, pretože potom by sa samotný súdny prieskum stával úplne formálnym

a musel by prakticky vždy viesť k vyhoveniu návrhu. Výnimočná aplikácia všeobecného princípu
zákazu zneužitia práva prichádza do úvahy len vtedy, pokiaľ nie je aplikovateľné niektoré konkrétne
zákonné ustanovenie, ako napr. dissimulácia podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku. Inštitút dissimulácie
a všeobecnú zásadu zákazu zneužitia práva nemožno v daňovom konaní miešať - zamieňať.

90. Ak teda v danom prípade zmluvné strany uzavreli Dodatok, ktorým modifikovali ceny jednotlivých
akcií, hoci v skutočnosti mali za cieľ nie modifikovanie cien samotných akcií, ale zníženie daňového
základu, berie sa na daňové účely do úvahy skutočný obsah tohto úkonu, teda práve zníženie si
daňového základu (§ 3 ods. 6 daňového poriadku).

91.Prideterminovanívzájomnéhovzťahuzastrenýchprávnychúkonovazneužitiaprávatrebarozlišovať
medzi tzv. zastretými právnymi úkonmi podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku a všeobecným princípom
zákazu zneužitia daňového práva. Pretože nemožno konštatovať, že ,,zastretý právny úkon“ treba
automaticky spájať so zneužitím práva. Daňový poriadok v § 3 ods. 6 upravuje všeobecné pravidlo,
podľa ktorého pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný

obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane, ak je
zastretý stavom formálne právnym a líši sa od neho. Povinnosťou daňových orgánov v rámci daňového
konaniajepretovždyzisťovaťtiežformálneprávnymúkonom(tzv.predstieranýalebosimulovanýprávny
úkon) zakrývaný skutočný stav (tzv. zastrený alebo dissimulovaný právny úkon). Kľúčovým rozsudkom
k výkladu tohto ustanovenia je uznesenie rozšíreného senátu Najvyššieho správneho súdu ČR (ďalej

aj len ,,NSS ČR“) sp. zn. 1 Afs 73 / 2004-89, zo dňa 3. 4. 2007. Podľa právneho názoru vyjadreného
rozšíreným senátom o ,,zakrývanie (dissimuláciu) (...) môže ísť len vtedy, ak účastníci predstierajú
(simulujú) určitý právny úkon, hoci ho nechcú, a zastierajú tým iný právny úkon, ktorý v skutočnosti chcú,
popr. ním zastierajú inú právnu skutočnosť; skúmanie pomeru medzi vôľou a prejavom vôle účastníkovprávneho vzťahu je preto pre použitie tohto ustanovenia určujúce". Povinnosťou daňových orgánov
je pri aplikácii dotknutého ustanovenia ,,uviesť nielen zistený, formálne právnym úkonom zakrývaný
skutočnýstav,aleajpreskúmateľnýmspôsobomuviesťúvahy,ktoréichktakémutozáveruviedli,vrátane

označenia a zhodnotenia dôkazov, o ktoré svoje zistenia opierajú".

92. Výklad dissimulácie má základy v práve súkromnom, akcentujúci postulát jednoty, racionality
a vnútornej bezrozpornosti právneho poriadku. Dissimulované právne úkony je v prvom rade
potrebné vykladať najmä vo svetle ustanovení o náležitostiach právnych úkonov, náležitostiach vôle

a náležitostiach pomeru medzi vôľou a prejavom vôle. Základným východiskom potom nepochybne
musí byť tá skutočnosť, že kľúčovou náležitosťou pomeru medzi vôľou a prejavom vôle je zhoda;
naopak nedostatkom uvedenej náležitosti je potom nezhoda vôle a jej prejavu, ktorá môže byť na
jednej strane jednostranná či dvojstranná a z hľadiska iného základného deliaceho kritéria vedomá, či
nevedomá. O spoločnú vedomú nezhodu vôle a jej prejavu pri dvojstrannom právnom úkone ide pritom
vtedy, ak medzi vôľou a prejavom oboch strán je rovnaká nezhoda a obe strany o tom vedia. Inak

povedané, strany takto konajúce teda vo vzájomnej zhode prejavujú niečo iné, než v skutočnosti chcú,
zhodujú sa ich vôľa a prejavy tejto vôle, chýba ale zhoda medzi ich spoločnou vôľou a ich vzájomnými
zhodnými prejavy. Teória pritom v rámci spomenutej jednotnej vedomej nezhody medzi vôľou a jej
prejavom rozlišuje jednak tzv. absolútnu simuláciu - strany predstierajú, že uzatvárajú určitý úkon, hoci v
skutočnosti nechcú uzavrieť žiadny právny úkon - a jednak tzv. relatívnu simuláciu (dissimuláciu), kedy

strany predstieraním uzavretia jedného právneho úkonu zastierajú iný právny úkon, ktorý z rôznych
dôvodov má zostať nepoznaný. " Kým predstieraný (simulovaný) právny úkon trpí ako nesúlad vôle a
prejavu, tak i nedostatkom vážnosti vôle, a je preto neplatný, platnosť zastieraného (dissimulovaného)
právnehoúkonujepotrebnéposúdiťsamostatne.Samotnádisimuláciavšeobecnepritomniejevrozpore
s právom a sama o sebe nespôsobuje neplatnosť právneho úkonu. Zjednodušene povedané má platiť

to, čo účastníci chceli a zastierali, a nie to, čo nechceli a predstierali. Od dissimulácie je potrebné odlíšiť
situáciu, keď účastníci právneho úkonu uzavrú určitý právny úkon, pomenujú ho určitým spôsobom,
robia úkony v ňom charakterizované, avšak tento úkon svojim obsahom nezodpovedá podmienkam
pre takýto úkon občianskym, resp. obchodným zákonníkom vyžadovaným alebo naplnia znaky iného
"pomenovaného" právneho úkonu. Takýto právny úkon je potrebné v súlade s ustanoveniami OZ, resp.

Obchodného zákonníka posúdiť ako tento právny úkon. Z hľadiska všeobecných zásad záväzkového
práva totiž nie je rozhodujúce, ako zmluvné strany pomenovali určitý záväzkový vzťah, ale čo je jeho
obsahom. Ak tu teda je rozpor medzi pomenovaním zmluvy (a to aj v prípade, že bola uzavretá tzv.
nepomenovaná zmluva) a jej obsahom, nejedná sa z hľadiska daňového poriadku o dissimulovaný
právny úkon, ale o právny úkon chybne právne kvalifikovaný. Bude potom na správcovi dane, aby takýto

právny úkon kvalifikoval správne. Tento úsudok nebude robiť na základe § 3 ods. 6 daňového poriadku,
ale na základe dokazovania a záverov, ku ktorým pri vykonanom dokazovaní dospeje.

93. Oproti tomu zákaz zneužitia práva je vo svojej podstate nepísaným všeobecným právnym princípom,
ktorý sa normatívne prejavuje aj v práve verejnom. Zneužitím práva je situácia, kedy niekto vykoná svoje

subjektívne právo k neodôvodnenej ujme niekoho iného alebo spoločnosti; takéto správanie, ktorým sa
dosahujevýsledkunedovoleného,jeibazdanlivodovolené.Osprávanielenzdanlivodovolenéideztoho
dôvodu, že objektívne právo nepozná správanie zároveň dovolené a zároveň nedovolené. Vzhľadom
k tomu, že zo zásady lex specialis derogat legi generali vyplýva, že zákaz zneužitia práva je silnejší,
než dovolenie dané právom, nie je takéto správanie výkonom práva, ale protiprávnym konaním. Výkonu

práva, ktorý je vlastne jeho zneužitím, preto súd neposkytne ochranu. Z tohto je zrejmé jasné rozlíšenie
medzi zneužitím práva a zastretým právnym úkonom v zmysle § 3 ods. 6 daňového poriadku, keď v
danom prípade daňový subjekt nerobí právne úkony naoko (nepredstiera ich), a nesnaží sa nimi zastrieť
právne úkony iné. Daňové orgány v žiadnom prípade nemajú možnosť ľubovoľného rozhodnutia, či na
určitú skutkovú situáciu budú aplikovať zákaz zneužitia práva alebo či naopak vezmú do úvahy skutočný

(dissimulovaný) právny úkon namiesto právneho úkonu predstieraného (simulovaného). Dokazovanie
v práve všeobecne vychádza zo zásady tzv. materiálnej pravdy, pričom zo zásady formálnej pravdy je
prípustné vychádzať len vtedy, ak je tak výslovne stanovené na základe nejakého rozumného dôvodu.

94. Aplikujúc vyššie uvedené na prejednávanú vec je potrebné konštatovať, že kasačný súd sa

stotožňuje s posúdením veci ako žalovaným, tak aj krajským súdom. Na základe spisového materiálu
má za preukázané, že bol daný dôvod na aplikáciu § 3 ods. 6 daňového poriadku. Žalobkyňa spolu
s manželom nadobudli cenné papiere spoločnosti SIPOG, a.s. podľa jednotlivých emisií - 100 akcií
vydaných dňa 25.09.2000, 280 akcií vydaných dňa 14.02.2002 a 7 620 akcií vydaných dňa 05.11.2007,ktoré boli obstarané z nevyplateného zisku a bolo ním navýšené základné imanie spoločnosti SIPOG,
a.s. Dňa 06.05.2008 bola uzavretá Zmluva o kúpe akcií medzi žalobkyňou spolu s jej manželom ako
„Predávajúcimi“ na jednej strane a Lindab AB, súkromnou akciovou spoločnosťou existujúcou podľa

práva Švédskeho kráľovstva, so sídlom vo Švédsku ako „Kupujúcim“ na strane druhej. V bode 3.2.1
tejto Zmluvy sa dohodli, že celková základná kúpna cena za všetky predávané akcie bude vo výške
22 000 000,- euro a základná kúpna cena jednej akcie, podľa bodu 3.2.2 uvedenej Zmluvy, bude vo
výške 2 750,- euro za každú predávanú akciu. Dňa 23.07.2008 bol Ministerstvu financií SR doručený
list audítorky, ktorá zastupovala predávajúcich pri predaji cenných papierov vo vzťahu k ekonomickej

stránke veci, ktorého predmetom bola žiadosť o stanovisko k odpredaju cenných papierov. Ministerstvo
financií SR listom zo dňa 11.08.2008 na predmetnú žiadosť odpovedalo v tom zmysle, že ak sa zvýšenie
základného imania v roku 2007 vykonalo vydaním nových akcií a v roku 2008 dôjde k predaju týchto
akcií, príjem z predaja týchto akcií nie je oslobodený od dane z príjmov a na príjem z predaja týchto
akcií (cenných papierov) sa teda nevzťahuje § 52 ods. 20 zákona č. 595/2003 Z. z. V krátkom čase
na to, konkrétne dňa 11.09.2008 zmluvné strany uzatvorili Dodatok k Zmluve, ktorým upravili kúpnu

cenu. Táto úprava mala za následok to, že došlo k prerozdeleniu realizačnej kúpnej ceny tak, že cena
za jednu akciu emitovanú v roku 2000 bola zvýšená zo sumy 2 750,- euro na 41 920,- euro, cena
za jednu akciu emitovanú v roku 2003 bola zvýšená zo sumy 2 750,- euro na 41 928,571 euro a
cena za jednu akciu emitovanú v roku 2007 bola znížená zo sumy 2 750,- euro na 280,39 euro. Je
teda nepochybné, že výsledkom uzavretia Dodatku bolo zníženie základu dane z príjmu žalobkyne,

pričom toto bolo realizované zvýhodneným stanovením predajnej ceny tak, aby maximálna suma bola
od dane oslobodená a len minimum podliehalo zdaneniu. Všetky akcie boli spolu predané v ten istý deň
12.09.2008 (t. j. hneď na druhý deň po uzatvorení Dodatku).

95. Prihliadnuc na uvedené treba v prvom rade poukázať na skutočnosť, že išlo o rovnaké akcie a

rozdielom bol len dátum ich emitovania. V dôsledku prijatia Dodatku boli hodnoty akcií emitovaných
pred rokom 2007 výrazne navýšené, pričom naopak v prípade akcií emitovaných v roku 2007
podstatne znížené, pričom všetky akcie boli predané v ten istý deň. Uvedené samo o sebe objektívne
vzbudzuje podozrenie vo vzťahu k dôvodu takéhoto ,,nacenenia“ resp. uzatvorenia Dodatku, ktorý
mal toto za následok. Správca dane v rámci dokazovania zistil, že samotný Dodatok bol uzatvorený

po obdržaní stanoviska Ministerstva financií, ktoré je špecifikované vyššie. Toto stanovisko spolu s
ostatnými zabezpečenými dôkazmi pri využití metód logiky jasne indikuje, že Dodatok bol s vysokou
mierou pravdepodobnosti hraničiacej takmer s istotou uzatvorený s cieľom zníženia základu dane. Je
nepochybné, že uzatvorenie Dodatku v konečnom dôsledku prinieslo žalobkyni prospech v podobe
zníženia základu dane, pričom počas konania sa jej nepodarilo objektívne preukázať, že dôvodom

Dodatku bolo niečo iné. V tomto smere tak neuniesla dôkazné bremeno, pričom naopak správca dane
náležite odôvodnil a dostatočne preukázal na podklade viacerých dôkazov resp. skutočností svoje
závery ohľadom účelovosti uzatvorenia Dodatku. Okrem uvedeného je v znení Dodatku v bode 3.1
výslovne uvedené, že kupujúci súhlasil s dojednaním o prerozdelení základnej kúpnej ceny výlučne na
žiadosť predávajúcich. V danom prípade preto bola aplikácia § 3 ods. 6 daňového poriadku správna

a správca dane mohol oceniť akcie takým spôsobom, ako špecifikoval vo svojom rozhodnutí, nakoľko
kládol dôraz na reálny obsah a teda neprihliadal len formálne v časti ocenenia jednotlivých akcií na
znenie Dodatku ako právneho úkonu, keďže tento nemal ekonomické opodstatnenie a bolo preukázané,
že jeho cieľ smeruje k obchádzaniu daňovej povinnosti resp. získaniu daňového zvýhodnenia. Správca
dane teda legitímne využil legálny prostriedok v zmysle § 3 ods. 6 daňového poriadku a nebral pri správe

daní do úvahy umelo nastavené ceny v zmysle Dodatku, ktoré mali jediný účel a to úmyselné skreslenie
daňového základu.

96. Správca dane teda v danom prípade postupoval takým spôsobom, aby jeho posúdenie nebolo len
čistoformalistické,alenaopak,abysariadnevysporiadalsreálnymobsahomprávnehoúkonu-Dodatku.

Právny formalizmus v podmienkach demokratického právneho štátu nemôže celkom prevládnuť.
Úlohou súdu v podmienkach materiálneho právneho štátu je nájsť také riešenie, ktoré je v súlade so
všeobecnou ideou spravodlivosti, resp. v súlade s prirodzeno-právnymi princípmi. Súd nemôže tolerovať
formalistický prístup, pričom je nutné zdôrazniť, že povinnosť súdu nachádzať právo, neznamená
len vyhľadávať priame a výslovné pokyny v zákonnom texte, ale tiež formulovať, čo je zmyslom a

účelom právnych predpisov. Súd teda musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia
musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická
a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu na zmysel a účel záujmu chráneného právnou normou,
nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietola zvolil výklad v duchu zákona. Vždy je nevyhnutné vychádzať z individuálnych, teda na konkrétnych
skutkových zisteniach založených rozmeroch každej súdom prejednávanej veci. Mnohé prípady a ich
špecifické okolnosti môžu byť značne komplikované a netypické; to však nezbavuje súd povinnosti

urobiť všetko pre spravodlivé riešenie, akokoľvek sa to môže zdať zložité. Spravodlivosť musí byť v
procese, ktorým súd interpretuje a aplikuje právo, vždy prítomná ako hodnotový činiteľ. Spravodlivosť
je hodnotovým princípom, ktorý je spoločný všetkým demokratickým právnym poriadkom. Nad každým
vytváraním súdneho rozhodnutia sa nesie dvojaký imperatív: rozhodnutie musí byť nielen zákonné,
ale predovšetkým spravodlivé. Úlohou súdu je práve rozpoznať cez zákon spravodlivosť. K reálnemu

poskytnutiu súdnej ochrany dôjde len vtedy, ak sa na zistený stav veci použije ústavne konformným
spôsobom interpretovaná platná a účinná právna norma.

97. Pri námietke neexistencie administratívneho spisu žalobkyňa poukázala na nedostatočnú
žurnalizáciuatvrdí,žeadministratívnyspisnebolpočasdaňovéhokonaniariadnevedenýavrozhodnom
čase neexistoval, pričom niektoré dokumenty nemali podaciu pečiatku alebo doručenku, čo taktiež

nepreukazuje čas ich doloženia do spisu a navyše v spise sa nachádzajú kópie, nie originály listín. Týmto
jej malo byť znemožnené riadne uplatňovanie práv účastníka. Poukázala na judikatúru Najvyššieho
súdu SR sp. zn. 4Sž/40/1997, sp. zn. 8Sžo/18/2011, sp. zn. 3Sžf/14/2011, sp. zn. 5Sžfk/66/2017 a
sp. zn. 8Sžf/58/2012. Kasačný súd v prvom rade poukazuje na koncentračnú zásadu a s tým spojenú
oneskorenosťtejtonámietkyužvkonanípredkrajskýmsúdom,čovyplývaajzosamotnéhoodôvodnenia

krajského súdu, s ktorým sa v plnom rozsahu stotožňuje. Napriek uvedenému však považuje za
nevyhnutné uviesť svoj právny názor k obsahu predmetnej námietky.

98. Vo vzťahu k uvedenej judikatúre kasačný súd zdôrazňuje, že žurnalizácia spisu nie je vnímaná
izolovane ako samostatný dôvod pre zrušenie rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie, ale je

spájaná s neúplnosťou spisu. Pokiaľ je v dôsledku chybnej alebo dokonca absentujúcej žurnalizácie
spisu tento neúplný, alebo vznikla aspoň pochybnosť o jeho úplnosti, vtedy má prípadné pochybenie
pri žurnalizácii význam. Z tohto dôvodu je potrebné, aby bola s nedostatkom žurnalizácie spochybnená
aj úplnosť spisu a to na podklade konkrétnych tvrdení, na základe ktorých možno zistiť, napr. ktorá
listina, či doručenka chýba v spise. Žurnalizácia totiž primárne slúži na to, aby sa zabránilo manipulácii

so spisom, čiže napríklad, aby sa zo spisu úmyselne ,,nestrácali“ určité dôkazy. Žalobkyňa namietala
možnú manipuláciu so spisom, avšak na podporu tohto tvrdenia neoznačila, resp. neopísala, ktoré
konkrétne listiny, dôležité pre rozhodnutie, by mali v administratívnom spise chýbať a teda v dôsledku
čoho by ho bolo možné považovať za neúplný. Vo vzťahu k tvrdeniu, že administratívny spis neexistoval,
toto považuje kasačný súd za absurdné, nakoľko nebola preukázaná ani len čiastočná neúplnosť,

nie to ešte neexistencia. Zˇurnaliza´cia spisu je napokon tvorená samotným obsahom spisu, pričom
kasačný súd konštatuje samotným prieskumom spisu, že tento nie je neúplný, nachádzajú sa v ňom
listiny a dôkazy, z ktorých správne orgány vychádzali a podľa ktorých v konaní postupovali a teda
obsahuje všetky podklady, ktoré boli relevantné a mali vplyv na prejednávanú vec. V tomto smere
treba všeobecne zdôrazniť, že pri posudzovaní úplnosti administratívneho spisu je potrebné prihliadať

aj na preukázateľný hoci aj len potenciálny vplyv určitej absentujúcej listiny alebo iného podkladu
na prejednávanú vec. Odôvodnenie neúplnosti spisu resp. jeho neexistencie výlučne pochybením pri
žurnalizácii by bolo značne formalistickým a neodzrkadľovalo by ani samotný účel resp. materiálne
naplnenie požiadavky úplnosti spisu. K právnemu formalizmu sa kasačný súd už vyjadril vyššie. S
námietkou o nesprávnej žurnalizácii spisu daňového orgánu sa možno stotožniť iba potiaľ, ak sa týka

nedodržania požiadavky predloženia spisu daňového orgánu, v ktorom sú jednotlivé listiny zviazané a
pre účely súdneho konania plombované pečiatkou žalovaného. Žalobkyňa však aj napriek uvedenému
nepreukázala, že toto pochybenie by spôsobilo neúplnosť predloženého spisu. Týmto kasačný súd
nelegitimizuje absenciu pečiatky žalovaného, nakoľko ide v podstate o formálne pochybenie, avšak
prípadné zrušenie rozhodnutia len z tohto dôvodu by bolo zjavne v rozpore s určitou racionalitou a

materiálnym vnímaním požiadavky úplnosti administratívneho spisu. Námietka absencie originálov listín
je irelevantná, nakoľko žalobkyňa nepreukázala, že by skutočnosť, že spis obsahuje kópie, mohla mať
vplyvnakonanie.Inousituácioubybolo,pokiaľbyspochybňovalatotožnosťkópiesoriginálom,prípadne
aj pravosť samotného originálu listiny, z ktorého bola kópia vytvorená, avšak uvedené nenamietala.

99. Okrem neexistencie administratívneho spisu namietala aj nesprávne posúdenie prekluzívnej lehoty
podľa§ 181 ods. 1 a § 183 S.s.p., nakoľko v konaní pred krajským súdom namietala nie neúplnosť
administratívneho spisu, ale jeho neexistenciu z dôvodu, že nebol žurnalizovaný. Nebolo objektívne
možné vzniesť túto námietku skôr a súd sa touto námietkou má zaoberať ex offo. Pre preskúmaníobsahu ako aj formulácie znenia tejto námietky vznesenej v konaní pred krajským súdom vo vyjadrení
zo dňa 27.10.2016 možno konštatovať, že žalobkyňa ako problematický aspekt vnímala žurnalizáciu,
ktorú spájala s pochybením vo vzťahu k riadnemu vedeniu spisu. Z formulácie tejto námietky však

nevyplýva, že by namietala priamo neexistenciu spisu, nakoľko namietala neexistenciu žurnalizácie,
ako jednej z náležitostí administratívneho spisu. V dôsledku uvedeného tak z formulácie námietky
vyplýva, že jej podstatou bolo spochybnenie úplnosti administratívneho spisu, nie spochybnenie jeho
samotnej existencie. Námietka ohľadom nesprávneho posúdenia prekluzívnej lehoty je irelevantná a to
aj vzhľadom na to, že krajský súd sa ňou riadne zaoberal a to aj napriek jej oneskorenosti a preskúmal

predložený spis, pričom odôvodnil svoj záver o jeho úplnosti tým, že rozhodnutia správnych orgánov
majú v tomto spise oporu, z jeho obsahu je možné zistiť aj ako správca dane postupoval pri zisťovaní
jednotlivých skutočností v daňovom konaní a tiež je z neho zrejmá aj správna úvaha žalovaného,
prečo vyhodnotil jednotlivé úkony a právne skutočnosti tak, ako sú uvedené jednak v prvostupňovom
i druhostupňovom rozhodnutí, pričom skutočnosti uvedené v napadnutom rozhodnutí sú odrazom
skutočností vyplývajúcich z administratívneho spisu zachytených v písomnej podobe. Preskúmanie

administratívneho spisu zo strany krajského súdu potvrdzuje aj konštatovanie, že nenašiel žiadnu listinu,
ktorá by mohla absentovať v administratívnom spise, a z ktorej by rozhodnutie malo vychádzať, resp.
podklady rozhodnutia sú zrejmé z administratívneho spisu a súčasne sa vyjadril aj k judikatúre vo veci
manžela žalobkyne, ktorá bola súčasťou námietky.

100. Žalobkyňa namietala arbitrárnosť rozsudku z dôvodu, že krajský súd vôbec neuviedol svoju právnu
úvahu, nezaoberal sa mnohými žalobnými bodmi a skopíroval text rozhodnutí žalovaného a daňového
úradu, v dôsledku čoho sa domnieva, že rozhodnutia nepreskúmaval. Všeobecne k arbitrárnosti
rozsudkov treba poukázať aspoň na základné teoretické východiská, ktoré sú predpokladom pre jej
posudzovanie v súdnej praxi. Dostatočné a presvedčivé odôvodnenie rozhodnutia je v demokratickom

právnom štáte základnou podmienkou legitimity každého rozhodnutia súdu. Ak súd nedokáže racionálne
a presvedčivo odôvodniť svoje rozhodnutie, jeho rozhodnutie sa bude javiť ako svojvoľné - teda
neobhájiteľné, prijaté bez opory v práve a nelegitímne. Za arbitrárny, resp. nedostatočne zdôvodnený
rozsudok treba považovať taký, kedy súd pri jednoznačnom právnom závere dospeje bez akéhokoľvek
vysvetlenia či zdôvodnenia aj k protichodnému právnemu záveru, pričom rovnako treba kvalifikovať

aj situáciu, keď právny záver nie je zdôvodnený zo všetkých zákonných hľadísk, ktoré v danej
veci prichádzajú do úvahy. Podľa dokumentu Macejkova´ I.: Analýza ingerencie Ústavného súdu
Slovenskej republiky do judicia´lnej činnosti všeobecných súdov - arbitrárnosť (svojvoľnosť) rozhodnutí
všeobecných súdov (rok 2009 a 2010) za arbitrárne rozhodnutia možno považovať tie, ktoré vo
svojom odôvodnení obsahujú extrémny nesúlad právnych záverov s vykonanými skutkovými a právnymi

zisteniami; ktorých interpretácia je v extrémnom nesúlade s obsahom právnej praxe (odklon od ustálenej
judikatúry bez toho, aby boli dostatočne uvedené dôvody, na základe ktorých súd odmietol stabilizovanú
výkladovú prax); ktoré nerešpektujú kogentnú normu (interpretáciu), ktorá je v extrémnom rozpore
s princípmi spravodlivosti a, ktorým predchádzalo hodnotenie dôkazov vykonaných bez akéhokoľvek
akceptovateľného racionálneho základu, a teda z nich pri žiadnej možnej interpretácii nevyplývajú prijaté

skutkové závery. Riadne odôvodnený a teda nie arbitrárny bude rozsudok, ktorého výrok sa opiera o
konkrétnu právnu normu, argumentácia je vnútorne bezrozporná a odôvodnenie obsahuje vysporiadanie
sa s relevantnými argumentmi účastníkov konania, ktoré by mohli mať vplyv na meritórne rozhodnutie.
Naplnenie týchto atribútov je potrebné posudzovať so zreteľom na konkrétny prípad, ako aj samotný
charakter konania. Na podklade svojej predchádzajúcej judikatúry (napr. uznesenie Najvyššieho súdu

SR sp. zn. 5 Cdo 106/2010) a inšpirujúc sa tiež judikatúrou NSS ČR ako aj Ústavného súdu ČR
(napr. rozsudky NSS ČR sp. zn. 1 As 454/2017, sp. zn. 9 Afs 70/2008, sp. zn. 4 Ads 58/2011, sp.
zn. 2 Afs 24/2005, a uznesenie Ústavného súdu ČR sp. zn. II. ÚS 2774/09) kasačný súd zdôrazňuje,
že rozsah reakcie na konkrétne námietky, čo do šírky odôvodnenia, je spätý s otázkou hľadania
určitej miery. Povinnosť orgánov verejnej moci (vrátane súdov) riadne odôvodniť svoje rozhodnutia

nemožno interpretovať ako požiadavku poskytnutia detailnej odpovede na každú jednu námietku.
Uvedené je plne v súlade s požiadavkami, ktoré na odôvodnenie kladie judikatúra Európskeho súdu
pre ľudské práva (napr. Ruiz Torija p. Španielsko z 9. decembra 1994), podľa ktorej nie je potrebné
zdôvodňovať každý argument účastníkov konania, pričom však odôvodnenia súdnych rozhodnutí musia
obsahovať odpovede súdu na všetky argumenty prednesené stranami, ktoré viedli k rozhodnutiu.

Dôvody rozhodnutia musia byť špecifikované s ohľadom na skutkové okolnosti prípadu a nepostačuje
len odkaz na relevantnú právnu úpravu bez ďalšieho. Nevyžaduje sa však, aby na každý argument
strany, teda aj na taký, ktorý je pre rozhodnutie bezvýznamný, bola daná odpoveď v odôvodnení
rozhodnutia. Z uvedených dôvodov preto v praxi spravidla postačuje, ak sú vysporiadané ,,aspoň“základné relevantné námietky účastníka konania a prípadne pokiaľ je to vzhľadom na kontext prípadu
primerané, za akceptovateľné sa vo vzťahu k rozsahu odôvodnenia reakcie na námietku považujú aj
odpovedeimplicitné,čopripustilajústavnýsúd. Prihliadnucnaprirodzenúracionalitupostupusúdovako

aj správnych orgánov pri tvorbe rozhodnutí, je takýto postup vhodný najmä u veľmi obsiahlych podaní,
akým sú napríklad aj žalobkyňou podaná žaloba (48 strán) resp. kasačná sťažnosť (24 strán). Opačný
prístup by mohol viesť až k absurdným dôsledkom a k porušeniu zásady efektivity a hospodárnosti
konania. Je štandardné a praktické aj pre adresátov rozhodnutí, že príslušný orgán z jednotlivých
podkladov (vrátane argumentácie účastníkov obsiahnutej v ich podaniach) abstrahuje podstatu resp.

relevantné skutočnosti, ktoré pri svojom rozhodovaní zohľadnil. Skutočnosť, že krajský súd prebral
vo svojom rozsudku niektoré časti odôvodnenia žalovaného alebo daňového úradu, hoci aj doslovne,
nepreukazuje,žesanezaoberalichprieskumom,alenaopak,žesaprieskumomzaoberalasichzávermi
sa stotožnil. Dôvody, ktoré krajský súd viedli k zamietnutiu žaloby, sú z odôvodnenia napadnutého
rozsudku citeľné, nakoľko v úvode zhrnul okolnosti prípadu, na podklade ktorých ustálil skutkový stav,
upresnil právny rámec, ktorý na daný prípad aplikoval, uviedol úvahy, ktorými sa riadil pri posúdení

dôvodnosti žaloby, resp. vyhodnotení relevantných žalobných námietok a popísal závery, ku ktorým
na základe týchto úvah dospel. Treba však poukázať aj na skutočnosť, že žalobkyňa v námietke
nespresnila, pri ktorých konkrétnych podstatných bodoch absentovala právna úvaha, v dôsledku čoho
sa táto námietka sama o sebe javí ako všeobecná, nekonkrétna a nedôvodná, nakoľko neobsahuje
ani dodatočné tvrdenia (napr. poukaz na konkrétny bod), ktoré by preukazovali jej opodstatnenie a na

podklade, ktorých by ju bolo možné riadne preskúmať.

101. K namietanej miestnej nepríslušnosti kasačný súd uvádza, že sa stotožňuje s názorom krajského
súdu, ako aj s jej samotným určením v administratívnom konaní. Pre určenie miestnej príslušnosti
správcu dane je smerodajné ustanovenie § 7 daňového poriadku. Predmetné ustanovenie upravuje

kritériá, ktoré determinujú miestnu príslušnosť s ohľadom na daňový subjekt. Pri fyzickej osobe je
rozhodujúcemiestojejtrvaléhopobytu,ktorýmsarozumiemiestostálehobydliskaobčana,pričomobčan
môže mať v tom istom čase iba jeden trvalý pobyt. V prípade právnickej osoby je rozhodujúcim jej sídlo,
ktorým rozumieme adresu, odkiaľ sa organizuje a riadi činnosť tejto právnickej osoby. Ak nie je možné
určiť miestnu príslušnosť podľa sídla právnickej osoby alebo trvalého pobytu fyzickej osoby, uplatňujú

sa alternatívne kritériá, ktorými sú miesto umiestnenia organizačnej zložky daňového subjektu alebo
miesto, kde daňový subjekt vykonáva prevažnú časť svojej činnosti. Daňový poriadok však počíta aj so
situáciou, kedy nebude možné určiť miestnu príslušnosť podľa ani jedného z predchádzajúcich kritérií a
ani podľa kritérií uvedených v osobitných hmotnoprávnych daňových predpisoch, preto v normatívnom
texte zaviedol aj takpovediac ,,zostatkovú“ miestnu príslušnosť, kedy je miestne príslušným Daňový

úrad Bratislava alebo Colný úrad Bratislava, pričom ich príslušnosť závisí od toho, ktorý z týchto
správcov je vecne príslušný spravovať konkrétnu daň. Pri dani z príjmov sa pri určovaní miestnej
príslušnosti správcu dane vychádza z vyššie uvedených kritérií, tzn. miestna príslušnosť správcu dane
sa určuje podľa trvalého pobytu daňovníka (fyzickej osoby), resp. sídla daňovníka (právnickej osoby).
Ak daňovník nemá na území SR trvalý pobyt alebo sídlo, tak sa miestna príslušnosť určuje podľa

miesta určenia organizačnej zložky daňovníka alebo miesta, kde daňovník vykonáva prevažnú časť
svojej činnosti. Ak nemožno určiť miestnu príslušnosť správcu dane ani takýmto spôsobom, tak miestne
príslušným je Daňový úrad Bratislava. Žalobkyňa počas daňovej kontroly zmenila trvalý pobyt (ktorý bol
pôvodne určujúcim kritériom) a nakoľko sa trvale presťahovala do Spojených štátov amerických, v čoho
dôsledku od 17.12.2014 zmenila trvalý pobyt z adresy: 053 22 Odorín 15, na adresu: 163 Bayside Drive,

Clearwater 337 67, Florida, Spojené štáty americké, príslušným sa stal Daňový úrad Bratislava v zmysle
§ 7 ods. 1 a 3 daňového poriadku. Zmena miestnej príslušnosti správcu dane sa viaže na správcu dane
aj vo vzťahu k časti daňového konania, ktorým je vyrubovacie konanie. Je síce pravdou, že v zmysle §
68 ods. 1 daňového poriadku vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá
správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu, avšak treba mať na zreteli skutočnosť, že takáto formulácia

predpokladá, že tento správca dane je aj v rozhodujúcom momente miestne príslušným. Argumentum
a contrario pokiaľ by sme pripustili výklad, že zmena miestnej príslušnosti správcu dane by v danom
prípade nemala vplyv na vyrubovacie konanie, práve vtedy by došlo k situácii, že by vyrubovacie konanie
vykonal miestne nepríslušný správca dane. U pôvodného správcu dane, ktorý začal daňovú kontrolu
totiž miestna príslušnosť zanikla a to práve tým, že sa žalobkyňa natrvalo presťahovala do Spojených

štátov amerických, čím bolo znemožnené uplatnenie pôvodného kritéria trvalého pobytu, na podklade
ktorého bol miestne príslušným pôvodný správca dane.102. Krajský súd sa podľa žalobkyne nezaoberal námietkou nedostatočného dokazovania a zistenia
skutkovéhostavu,kedylenodkázalnarozsudokNajvyššiehosúduSRsp.zn.3Sžf/56/2016bezďalšieho
vysvetlenia, akou právnou úvahou sa riadil. Nestotožňuje sa s tým, že zásada objektívnej pravdy v

zmysle uvedeného judikátu sa má viazať na jej prípad. Dokazovanie bolo vykonané povrchne, čo
má vplyv na nesprávne posúdenie naplnenia § 3 ods. 6 daňového poriadku. K aplikácii § 3 ods. 6
sa kasačný súd vyjadril vyššie a pokiaľ ide o vykonanie dokazovania pripomína, že toto vykonáva
a vedie správca dane, ktorého úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane.
Prostredníctvom tohto procesného inštitútu získava poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach

dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Podľa daňového poriadku nie je pri dokazovaní viazaný
iba návrhmi daňových subjektov, pričom je povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Správca
dane je subjektom, ktorý v závislosti od okolností prípadu rozhoduje, ktoré dôkazy vykoná, akým
spôsobom, prípadne či dokazovanie doplní a aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom
konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto
zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať. Podľa ustálenej judikatúry kasačného súdu

aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové
nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha
zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky
dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo,
pričomtotovyhodnoteniezistenýchskutkovýchokolnostímusízodpovedaťzásadámlogickéhomyslenia

a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy je vnímaná ako
zásadaovládajúcadaňovékonanie,pričomnezaväzujesprávcudanekvykonaniudôkazov,navrhnutých
daňovým subjektom a teda možno sa stotožniť s odôvodnením krajského súdu v tom zmysle, že
nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb
nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu. Je na úvahe správcu dane, aké dôkazy vykoná,

akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery
vyplývajúcezrealizovanéhodokazovaniaznichvyvodí,atopredovšetkýmsprihliadnutímnaskutočnosti
a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Skutočnosť,
že nedošlo k vypočutiu navrhovaných svedkov teda sama o sebe nie je dôvodom pre konštatovanie,
že by dokazovanie nebolo vykonané dôsledne a, že by na jeho podklade nebolo možné prijať záver,

aký je obsiahnutý v rozhodnutiach správnych orgánov. Nepredvolaním navrhovaných svedkov sa
žalovaný v napadnutom rozhodnutí riadne zaoberal, pričom nezistil nezákonnosť takéhoto postupu, čo
aj dostatočne vysvetlil v odôvodnení.

103. Námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného, z dôvodu, že neuviedol

právny predpis, ktorý by prikazoval ohodnotiť akcie tak, ako ich ohodnotil daňový úrad, že neuviedol
správny právny predpis, ktorý mal byť porušený resp. pre ktorý je Dodatok účelový, treba považovať
za nedôvodnú. Túto námietku je potrebné vnímať s prihliadnutím na všetky skutkové okolnosti, najmä
na tie, ktoré s ňou bezprostredne súvisia, pričom takými sú skutočnosti zistené ohľadom Dodatku v
kontexte aplikácie § 3 ods. 6 daňového poriadku, ku ktorej už kasačný súd zaujal stanovisko. Žalovaný v

napadnutom rozhodnutí celkom zreteľne vysvetlil, že hodnoty jednotlivých akcií boli spočiatku v Zmluve
stanovené rovnakou cenou a až momentom prijatia Dodatku sa tieto modifikovali a to takým spôsobom,
ktorý jasne preukazuje účelnosť tohto právneho aktu, ktorej výsledkom má byť zníženie daňového
základu. Takéto konanie má za následok, že správne orgány konštatovali v rozhodnutiach porušenie § 2
písm.c)ah)a§8ods.1písm.e)zákonaodanizpríjmov.Napodkladezadováženýchdôkazovporušenie

odôvodnili tým, že žalobkyňa v daňovom priznaní za rok 2008 nepriznala príjem z predaja akcií podniku
v sume 26 035 710,- Sk, t. j. sumu príjmov reálne prislúchajúcu emisii akcií vydaných v roku 2007, ale len
sumu3239960,-Sk.Ohodnotenieakciítak,akotovykonalsprávcadanevyplýva,hocimožnoimplicitne,
resp. súvisí s aplikáciou § 3 ods. 1, 3 a 6 daňového poriadku, ktorými sa vychádzajúc z obsahu celého
rozhodnutia správca dane pri výpočte vyrubenej dane riadil. Daňovému subjektu prináležala suma 903

600,- euro za predané akcie a to v zmysle prílohy č. 1 k Dodatku k Zmluve. Žalovaný ako aj daňový
úrad dôsledne vysvetlili v rozhodnutiach postup pri výpočte sumy akcií, kedy správca dane pre určenie
matematickej resp. štatistickej priemernej predajnej ceny jednej akcie vychádzal a vyčíslil priemer, t.
j. bola určená stredná hodnota ako číselná charakteristika slúžiaca na meranie úrovne štatistického
rozdelenia hodnôt, pomocou ktorej možno nahradiť a zovšeobecniť hodnoty štatistického súboru. Keďže

ide o výpočet priemeru, bolo uvažované s celkovým počtom predaných akcií. Nakoľko predaj všetkých
akcií bol uskutočnený, napriek rovnakým menovitým hodnotám, v rôznych predajných cenách a to podľa
roku nadobudnutia akcií pre výpočet priemeru bol použitý výpočet vážneho aritmetického priemeru, kde
ako hladina bola stanovená príslušná predajná cena a ako frekvencia počet predaných akcií v príslušnejpredajnej cene. S poukazom na znenie Dodatku tak výpočet spočíval v delení celkovej ceny všetkých
akcií (t. j. 903 600,- euro) počtom všetkých akcií (t. j. 400 ks). Na tomto základe bola cena jednej akcie
vypočítaná vo výške 2 259,- euro. Potreba takéhoto prístupu k výpočtu implicitne vyplýva resp. úzko

súvisí osobitne s aplikáciou § 3 ods. 6 daňového poriadku. Toto vyplýva aj zo žalovaným uvedenej
demonštrácie príkladom, kedy poukázal pri výpočtoch na markantné rozdiely v závislosti od toho, či sa
berú do úvahy hodnoty v zmysle Zmluvy, alebo hodnoty v zmysle Dodatku. Týmto v zásade poukázal aj
na ďalšiu skutočnosť, na základe ktorej sa možno dôvodne domnievať, že Dodatok je účelový a preto
správca dane bol povinný zistiť skutočnú hodnotu akcií (t. j. nie účelovo stanovenú Dodatkom), nakoľko

táto bola rozhodujúca pre riadne vyrubenie dane. Uvedené podľa kasačného súdu zreteľne vyplýva
z obsahu odôvodnení oboch rozhodnutí správnych orgánov, hoci možno z pohľadu žalobkyne najmä
implicitne, avšak to nič nemení na skutočnosti, že išlo o zákonný postup.

104. Vo vzťahu k námietke nezákonnosti protokolu a neoboznámenia s výsledkom daňovej kontroly
sa kasačný súd prikláňa k časti odôvodnenia žalovaného, ako aj krajského súdu, ktorí popísali postup

správcu dane vo vzťahu k protokolu, ktorý považoval za zákonný a to aj vo vzťahu k jeho prerokovaniu.
Správca dane vo veci prerokovania protokolu postupoval podľa § 15 ods. 10 predchádzajúceho zákona
o správe daní. Z administratívneho spisu zreteľne vyplýva, že dňa 19.03.2010 bola zástupkyni žalobkyne
spolu s protokolom doručená výzva na vyjadrenie sa. Daňový subjekt predložil dňa 29.03.2010 písomné
vyjadrenie k protokolu. Dňa 31.03.2010 sa uskutočnilo prerokovanie protokolu za účasti zástupkyne

daňového subjektu, čo preukazuje zápisnica o ústnom pojednávaní č. 732/320/14438/2010/Mrtk,
podpísaná zástupkyňou, ako aj poverenými pracovníkmi správcu dane. Správca dane vypracoval dňa
31.03.2010 dodatok k protokolu, v ktorom uviedol, že trvá na svojich zisteniach, pričom tento bol
taktiež podpísaný zúčastnenými stranami. Z obsahu zápisnice vyplýva, že daňový subjekt k nemu
nevzniesol žiadne námietky ani návrhy. Na predmetnom ústnom pojednávaní správca dane daňový

subjekt oboznámil o priebehu a výsledku daňovej kontroly. Prerokovaním protokolu spolu s prítomným
zástupcom daňového subjektu dňa 31.03.2010 bola daňová kontrola ukončená. Vzhľadom na to, že
protokol nebol podpísaný zo strany zástupkyne podľa poslednej vety § 15 ods. 12 zákona o správe daní,
považuje sa za deň prerokovania a doručenia protokolu deň, ktorý je určený vo výzve na prerokovanie
tohto protokolu. (t. j. v danom prípade 31.03.2010). Nie je zrejmé, z akého dôvodu žalobkyňa rozporuje

oboznámenie sa s výsledkom daňovej kontroly, nakoľko hoci táto informácia nie je zaznamenaná
explicitne v časti priebehu konania zápisnice o ústnom pojednávaní č. 732/320/14438/2010/Mrtk zo
dňa 31.03.2010, vyplýva z časti predmetnej zápisnice, ktorá predchádza časti priebehu konania a
navyše v samotnej časti priebehu konania je uvedené, že zástupca daňového subjektu neuznáva číselné
zhrnutie výsledkov kontroly uvedené v protokole. Je teda nepochybné, že s výsledkom daňovej kontroly

musel byť zástupca žalobkyne oboznámený. Skutočnosť, že zástupkyňa podpísala zápisnicu o ústnom
pojednávaní a dodatok k protokolu nevyvracia tvrdenie žalovaného, že nepodpísala samotný protokol.

105. Žalobkyňa argumentovala, že pri rokovaniach o cene jej manžel vzniesol pri tvorbe Zmluvy
námietku, že stanovenie ceny jednej akcie spôsobom, že celková cena sa vydelí počtom akcií, je voči

predávajúcim nespravodlivé, nakoľko by ich to poškodilo. Kupujúci však chcel uzavrieť Zmluvu čím skôr,
preto pokračovali v jej tvorbe, avšak mala byť stále ,,otvorená“. Stanovením cien poverili audítorku, čo
uviedol počas nezákonnej opakovanej daňovej kontroly. Ak by kupujúci nenaliehal na skoré uzavretie
Zmluvy, tak by Dodatok nebol býval vznikol. Na preukázanie uvedeného žiadala vypočuť manžela a iné
subjekty, čomu však nebolo vyhovené. Taktiež namietala nesprávne posúdenie listu Ministerstva financií

SR a ozrejmovala ekonomický a morálny dôvod ocenenia akcií z jej pohľadu, ako aj to, že k navýšeniu
základného imania prostredníctvom akcií došlo zo zisku, ktorý už raz bol zdanený a teda išlo by o dvojité
zdanenie. K tejto námietke kasačný súd poukazuje na vyššie uvedenú časť odôvodnenia k aplikácii §
3 ods. 6 daňového poriadku a upozorňuje na skutočnosť, že základné imanie bolo navýšené zo zisku
nie je v neprospech záverov rozhodnutí správnych orgánov a to s poukazom na zákon o dani z príjmu,

ktorý v § 8 ods. 1 písm. e) stanovuje, že príjmom pre posúdenie základu dane je aj príjem z prevodu
cenných papierov a to bez ohľadu na skutočnosť, že k navýšeniu základného imania došlo vydaním,
resp. emitovaním nových akcií zo zisku spoločnosti.

106. K námietke, že ak je Dodatok považovaný za neplatný, tak nemožno na jeho podklade vyrubovať

daň z kúpnej ceny ním určenej, kasačný súd upozorňuje na odôvodnenie prvostupňového orgánu, ako
aj krajského súdu, v ktorom poukázal na skutočnosť, že správca dane akceptoval realizačnú kúpnu
cenu uvedenú v prílohe č. 1 k Dodatku a vo vyrubovacom konaní postupoval v súlade s rozhodnutím
Okresného súdu v Košiciach, ako aj Krajského súdu v Košiciach, ktorý zamietol žalobu o určenieabsolútnej neplatnosti predmetného Dodatku. Z rozhodnutí vyplýva, že Dodatok nie je považovaný
priamo za neplatný, ale za účelový, čo predstavuje výrazný rozdiel najmä s ohľadom na skutočnosť, že
žalovaný ako aj prvostupňový orgán na Dodatok nahliadali ako na jeden z podkladov pre rozhodnutie.

107. Námietka vo vzťahu k nezákonnému predlžovaniu lehôt počas celého daňového konania je
nedôvodná, nakoľko táto bola v súlade so zákonom. Zákon celkom zreteľne uvádza ako akceptovateľný
dôvod predĺženia lehoty zložitosť prípadu. Pod touto možno rozumieť napríklad náročnosť z hľadiska
právnej úpravy relevantnej pre rozhodnutie veci (napríklad, ak sa vyžaduje, aby sa aplikovalo viac

právnych noriem), z hľadiska množstva podkladov, prípadne dôkazov, ktoré musí orgán príslušný na
rozhodnutie zabezpečiť, resp. na ktoré musí prihliadať, z hľadiska množstva otázok, ktoré musí v danej
veci posúdiť, ale aj z hľadiska množstva pripomienok, prípadne návrhov daňových subjektov, s ktorými
sa musí vysporiadať a nepochybne možno pod uvedený dôvod zaradiť aj vysoký objem peňazí, výšku
vyrubenej dane prípadne náročnosť výpočtov. Kasačný súd nemá na základe spisu za preukázané, že
by predĺženie lehoty bolo účelové a absentoval by skutočný zákonný dôvod.

108. Námietku porušenia dvojinštančnosti konania z dôvodu, že s argumentmi ohľadom ohodnotenia
akcií, listu Ministerstva financií SR, § 39 OZ, toho ako si správne orgány vysvetľujú 3.1 Dodatku sa
oboznámila až v rozhodnutí Daňového úradu Bratislava, považuje kasačný súd za neopodstatnenú,
nakoľko vyrubovacie konanie vedené daňovým úradom bolo prvou inštanciou a následne konanie

pokračovalo druhou inštanciou pred žalovaným, ako odvolacím orgánom.

109. Námietku nerešpektovania záväznosti nadriadeného orgánu s ohľadom na to, že príslušný daňový
úrad bol povinný čo najúplnejšie zistiť skutkový stav a preveriť súvislosti aj ohľadom ocenenia akcií
je treba považovať za nedôvodnú a to s poukazom na vyššie uvedené časti odôvodnenia kasačného

súdu, ako aj odôvodnenia krajského súdu, v ktorom nie len konštatoval doplnenie dokazovania, ako
tvrdí žalobkyňa, ale aj uviedol, akým spôsobom bolo dokazovanie doplnené. Daňový úrad Bratislava
dokazovanie vykonal a doplnil tým, že akceptoval Dodatok č. 1 ku Zmluve o kúpe akcií zo dňa 11.
septembra 2008 (rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 4Cob/24/2014-388 zo dňa 28.05.2014).
Správca dane odstránil procesné nedostatky, preveril a opätovne posúdil správnosť výšky zdanených

príjmov, využil dôkazy zabezpečené v rámci doposiaľ vykonaného dokazovania.“

II.

II.A K nesprávnemu posúdeniu 2-mesačnej prekluzívnej lehoty, nesprávnosti žurnalizácie a úplnosti

administratívneho spisu

65. Vo vzťahu k námietke týkajúcej sa nesprávneho posúdenia 2-mesačnej prekluzívnej lehoty kasačný
súd uvádza, že sa stotožňuje so záverom správneho súdu, v zmysle ktorého uvedená námietka bola
vznesená po lehote na podanie správnej žaloby. Napriek tomu, sa ňou správny súd vecne zaoberal, a

teda nemožno prisvedčiť sťažovateľovi, že bolo zasiahnuté do jeho práv.
66. Sťažovateľ tiež namietal, že v administratívnom spise buď absentujú určité listiny, alebo sa v ňom
nachádzajú len ako kópie. Uvedené však podľa kasačného súdu nie je dôvodom pre prijatie záveru o
nezákonnosti preskúmavaných rozhodnutí. Správny súd vecne popísal v napadnutom rozsudku všetky
sťažovateľom označené listiny a uviedol, prečo nie je ich absencia prekážkou zákonnosti rozhodnutí,

s čím sa kasačný súd stotožňuje. Pokiaľ sťažovateľ namietal, že doklad o zaplatení kúpnej ceny za
akcie bol nosným dôkazom, kasačný súd len pripomína, že táto skutočnosť nebola sporná a listina
je súčasťou súdneho spisu. Sťažovateľ v zásade ani nenamietal to, že by mu kúpna cena nebola za
akcie uhradená a aký by to mohlo mať vplyv na napadnuté rozhodnutie. Kasačný súd preto nevzhliadol
dôvodnosť uvedenej námietky. Rovnaký záver možno prijať aj vo vzťahu k listinám „Písomný výpočet“

zo dňa 12.02.2009 a „Potvrdenie skutočnej hodnoty akcii vydaných podľa emisií“ zo dňa 23.07.2010.
Sťažovateľ v tejto súvislosti nekonkretizoval, ako mala absencia týchto dokladov ovplyvniť zákonnosť
rozhodnutí daňových orgánov.
67. Rovnaký záver možno prijať aj vo vzťahu k námietke, týkajúcej sa času, kedy bol spis žurnalizovaný
a akým spôsobom (príloha č. namiesto 1, 2, 3...). Uvedené rovnako nezakladá nezákonnosť rozhodnutí

daňových orgánov. Ako správny súd uviedol, skutočne ide o otázku, ktorá ani nie je legálne a jednotne
upravená pre orgány verejnej správy, na rozdiel od žurnalizácie súdneho spisu. Pokiaľ však v konaní
pred správnym súdom boli chýbajúce doklady doplnené a bol vyhodnotený ich obsah je kasačný súd
toho názoru, že do práv sťažovateľa v tomto smere zasiahnuté nebolo.68. Vo vzťahu k vyššie uvedeným námietkam kasačný súd poukazuje aj na závery Ústavného súdu SR
vo veci sp. zn. II. ÚS 531/2020: „Podľa názoru ústavného súdu sa najvyšší súd s námietkou sťažovateľky
súvisiacou s „neexistenciou“ administratívneho spisu vysporiadal jasne a zrozumiteľne, keď vysvetlil

(napriek tomu, že považoval túto námietku sťažovateľky za oneskorenú), že nedostatočná žurnalizácia
spisu (ktorú sťažovateľka v podstate namieta) nie je vnímaná ako samostatný dôvod pre zrušenie
rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie, ale je spájaná s neúplnosťou spisu a je potrebné, aby
bola s nedostatkom žurnalizácie spochybnená aj úplnosť spisu, a to na podklade konkrétnych tvrdení, na
základe ktorých možno zistiť napr., ktorá listina či doručenka chýba v spise. Za správny považuje ústavný

súd i záver kasačného súdu, že námietka týkajúca sa nesprávneho posúdenia prekluzívnej lehoty je
irelevantná vzhľadom na to, že krajský súd sa ňou riadne zaoberal, a to aj napriek jej oneskorenosti, a
preskúmal predložený spis, pričom svoj záver náležite odôvodnil.“

II. B K námietke týkajúcej sa princípu zákazu zneužitia práva

69. K princípu zákazu zneužitia práva sa už kasačný súd vyjadril s odkazom na rozhodnutie NS SR. Pre
úplnosť však považuje za potrebné poukázať aj na svoje skoršie rozhodnutie sp. zn. 8Sžfk/54/2017 zo
dňa 24.08.2023, v ktorom konštatoval:
„82. Princíp zákazu zneužitia práva, je jedným zo základných princípov, na ktorých je založené
fungovanie právneho štátu. Pre jeho aplikovanie nie je nevyhnutné zakotvenie v pozitívnom práve,

nepochybne bol v právnej teórii a praxi československých, českých a slovenských súdov a správnych
orgánov akceptovaný a aplikovaný aj pred tým, ako bol (na účely rozhodovania v daňových konaniach)
výslovne zakomponovaný do ust. § 3 ods. 6 Daňového poriadku. Kasačný súd poukazuje na
závery odbornej literatúry (napr. https://viaiuris.sk/wp-content/uploads/2020/04/Analyza_II.cast_.pdf cit.
20.8.2023, str. 99 a nasl.), ktorá opakovane konštatuje, že princíp zákazu zneužitia práva v oblasti

verejného práva je aplikovateľný vo veľmi špecifických prípadoch a jeho aplikácia je typická svojou
kazuistickosťou. Je preto ťažké formulovať všeobecné pravidlá pre aplikáciu princípu zákazu zneužitia
práva vo verejnom práve. Princíp zákazu zneužitia práva možno nepochybne vyvodiť z čl. 1 ods. 1
Ústavy Slovenskej republiky, podľa ktorého je Slovenská republika demokratický a právny štát. Súdy
uznávajú existenciu a možnosť aplikácie princípu zákazu zneužitia práva aj v prípade, ak nie je explicitne

zakotvený v právnom poriadku.

83. V tomto smere je inšpiratívny rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp. zn. 1 Afs 107/2004
zo dňa 10. 11. 2005, ktorý reaguje aj na riziká aplikácie inštitútu: „Nejvyšší správní soud podotýká, že
institut zákazu zneužití subjektivních práv (k ničím neodůvodněné újmě jiného či k ničím neodůvodněné

újmě společnosti, tj. konec konců jejích členů) představuje materiální korektiv formálního pojímání práva,
prostřednictvím něhož se do právního řádu vnáší hledisko ekvity (spravedlnosti). Zákon, jenž je ze své
povahy obecný, nemůže pojmově pamatovat na všechny myslitelné životní situace, které mohou za jeho
účinnosti nastat. V důsledku toho se může přihodit, že určité chování formálně vzato - ve skutečnosti
ovšem pouze zdánlivě, jak bylo vyloženo výše - odpovídá právní normě (či lépe řečeno: dikci právního

předpisu), avšak je zároveň pociťováno jako zjevně nespravedlivé, neboť v rozporu s určitými základními
hodnotami a s rozumným uspořádáním společenských vztahů působí jiným újmu. Takové chování má
potom povahu nikoliv výkonu subjektivního práva, nýbrž jeho (právem reprobovaného) zneužití. Zároveň
je zapotřebí zdůraznit, že zákaz zneužití práva představuje výjimku z pravidla;...... Jinak řečeno, nelze
předem a obecně stanovit s matematickou přesností - ostatně právo není matematika -, kdy se zákazu

zneužití-jakožtovýjimkyzpravidla-použijeakdynikoliv.Všezáležínaokolnostechkonkrétníhopřípadu
a na soudcovskému uvážení a rozmyslu. Stanovením přesných pravidel by se popřel smysl a samotná
podstata institutu zákazu zneužití subjektivních práv; tento institut se musí vyznačovat jistou obsahovou
pružností, aby mohl reagovat na nekonečné množství životních situací, na něž nemůže ve své obecnosti
právní norma pamatovat.“

„Nejvyšší správní soud zákaz zneužívání subjektivního veřejného práva v oblasti daňového práva
odůvodňuje jako veřejnoprávní požadavek rozumného uspořádání společenských vztahů. Tímto
pohledem je ovšem naprosto ‚zadupána' spravedlnost a právní jistota všech adresátů právních norem
v oblasti daňového práva. Vzniká tu tedy jakási paralelní a nepsaná úprava, jež se postupně stává
zvykovou. To navzdory tomu, že v oblasti veřejného práva platí striktně zásada legality.“

84. Najvyšší správny súd ČR upozornil aj na jednoduchosť zneužitia aplikácie samotného princípu
zákazu zneužitia práva správnymi orgánmi a vo svojom rozsudku sp. zn. 1 Afs 61/2015 zo dňa
10.11.2015 uvádza: „… koncept zneužití práva je sám o sobě jednoduše zneužitelný. Orgány veřejnémoci by obecně měly odolávat pokušení vydávat se v argumentaci právě jeho cestou, pokud se
nabízí cesta jiná. (…) Zákaz zneužití práva je opravdu prostředkem „ultima ratio“, který plní funkci
záchranné brzdy pro případ, že by konkrétní pravidla při svém doslovném uplatnění vedla k rozporu

s konceptem materiální spravedlnosti, protože jsou využívána v rozporu s podstatou daného práva,
resp. jeho smyslem a účelem“ Odborná literatúra uvádza k rizikám aplikácie princípu zákazu zneužitia
práva tiež nasledovné: „... princip zákazu zneužití práva je nebezpečný, protože rozšiřuje oprávnění
soudců - pracuje nikoliv s běžnou strukturou normy, ale pracuje s mírou, do jaké určité chování odporuje
smyslu a účelu zákona. Hranice jeho aplikovatelnosti jsou křehké, a jsou nalézány soudní judikaturou. V

ideálním případě by princip zákazu zneužití práva nebyl vůbec užíván. Neomylný a dokonale kazuistický
zákonodárce by pokrýval veškeré situace, které mohou v životě nastat. Tato situace ovšem zatím v
našem právu nenastala.“

85. V slovenskej právnej praxi je minimum dostupných rozhodnutí súdov, na ktoré by bolo možné
odkázať, preto je veľmi vítaná možnosť poukázať na judikatúru českých súdov, ktorá vychádza z

podobnej právnej kultúry. Zároveň možno skonštatovať, že dostupná súdna prax aj odborná literatúra
sa teda zhodujú na tom, že aplikácia princípu zákazu zneužitia práva by mala byť iba výnimočnou
a krajnou možnosťou - ultima ratio, nakoľko aplikácia princípu zákazu zneužitia práva bez existencie
explicitnej zákonnej úpravy tohto princípu prináša veľké riziká. V záujme zabezpečenia právnej istoty
adresátov právnych noriem je preto dôležité, aby osoba, ktorá má znášať nepriaznivý následok svojho

zavineného závadového správania, bola spôsobilá z obsahu právnej úpravy vopred rozpoznať, že
zákon s určitým konkrétnym spôsobom výkonu verejného subjektívneho práva alebo slobody, ktorým
sa zasiahne do právom chránených práv alebo právom chránených záujmov tretích osôb alebo ktorým
sa zasiahne do zákonom chráneného verejného záujmu, bude zo zákona alebo na základe rozhodnutia
alebo postupu orgánu verejnej správy spájať nepriaznivý následok v jej právnom postavení. Špeciálny

korekčný mechanizmus zákazu zneužitia verejného subjektívneho práva alebo slobody spočíva v tom,
že keď orgán verejnej správy v konkrétnom prípade identifikuje zneužitie verejného subjektívneho práva
alebo slobody konkrétnou osobou, využíva na odstránenie závadového stavu svoju právomoc, ktorá mu
explicitne vyplýva z platnej zákonnej úpravy (v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky).“
70. Vychádzajúc z citovanej judikatúry je teda možné vyvodiť, že zákaz zneužitia práva ako všeobecný

právny inštitút (aj) verejného práva je nosným princípom právneho štátu. Ide o všeobecné pravidlo, ktoré
je súčasťou aj daňových predpisov, ktoré upravujú tak práva a povinnosti daňových subjektov, ako aj
samotného štátu.
71. Sťažovateľ v tejto súvislosti poukázal aj na viaceré rozhodnutia Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia
SDEÚ vo veci C-110/99 Emsland-Stärke, vo veci C-504/10 Tanoarch a vo veci C-255/02 Halifax). V

tejto súvislosti kasačný súd v prvom rade poukazuje na svoje rozhodnutie sp. zn. 3Sfk/90/2022 zo dňa
27.09.2023, v ktorom konštatoval: „Kasačný súd tiež zdôrazňuje, že daň z príjmu nie je na európskej
úrovni plne harmonizovanou daňou, na rozdiel od dane z pridanej hodnoty. Smernica Rady 2006/112/
ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica o
DPH“) neupravuje a ani sa nevzťahuje na problematiku dane z príjmov (a contrario čl. 1 a čl. 2 Smernice

o DPH). Preto rozhodovacia činnosť Súdneho dvora Európskej únie týkajúca sa Smernice o DPH nie je
uplatniteľná v oblasti rozhodovania o dani z príjmov.“
72. Vychádzajúc z vyššie uvedeného nie je vylúčené, aby sa daňové orgány riadili všeobecným
princípom zákazu zneužitia práva tak, ako to judikoval NS SR v citovanom rozhodnutí. Uvedené však v
zásade neprotirečí ani záverom judikatúry Súdneho dvora, na ktorú sťažovateľ poukázal. K rozhodnutiu

Súdneho dvora vo veci C-189/18 Glencore kasačný súd dodáva, že sťažovateľ bol v priebehu daňového
konania oboznámený s tým, že správca dane považoval stanovenie cien za jednotlivé akcie za účelové,
a preto ani táto námietka sťažovateľa neobstojí.

II. C K vykonanému dokazovaniu

73. Kasačný súd považuje sťažnostný bod, týkajúci sa nedostatočne vykonaného dokazovania za
nedôvodný. S predmetnou námietkou sa dostatočne vysporiadal správny súd, ako aj NS SR vo vyššie
citovanom rozhodnutí a jeho závery potvrdil aj Ústavný súd SR veci sp. zn. II. ÚS 531/2020, keď v
prípade manželky sťažovateľa konštatoval: „Ústavný súd považuje argumentáciu najvyššieho súdu v

súvislosti s touto námietkou za vyčerpávajúcu a ústavne konformnú, pričom uvádza, že postup, keď
príslušný orgán, ktorý nevykonal všetky navrhované dôkazy, resp. situácia, keď nesprávne vyhodnotí
niektorý z vykonaných dôkazov, sám osebe neznamená porušenie základného práva sťažovateľa na
súdnu ochranu, resp. práva na spravodlivý proces.“74. Nad rámec vyššie uvedeného kasačný súd dopĺňa, že sám sťažovateľ v zásade tvrdil, že jeho
úmyslom bolo znížiť ceny akcií tak, aby dosiahol zníženie daňového základu, a to z ekonomických a
morálnych dôvodov. Kasačný súd je preto toho názoru, že sám sťažovateľ vyjadril svoju vôľu, a teda

ani daňové orgány, či správny súd neboli povinné vykonávať v tomto smere ďalšie dokazovanie, hoci
aj výsluchom svedkov. K znaleckému posudku č. 13/2012 kasačný súd uvádza, že uvedený posudok
len konštatuje, že sťažovateľ použil správnu metódu ocenenia, avšak vo vzťahu k metóde ocenenia
správcom dane neuviedol žiadne skutočnosti, ktoré by ho spochybňovali.

II. D K namietanému výkladu § 3 ods. 1, 3 a 6 daňového poriadku a k povinnosti zistenia hodnoty akcií

75. Sťažovateľ namietal, že ustanovenie § 3 ods. 1, 3 a 6 daňového poriadku neustanovuje spôsob
oceňovania akcií správcom dane a že správca dane ocenil akcie podľa neexistujúcej právnej normy.
K spôsobu ocenenia akcií sa už vyjadril NS SR vo vyššie citovanom rozhodnutí. Sťažovateľ tiež tvrdil,
že metóda oceňovania akcií správcom dane bola nezrozumiteľná a nemala oporu v zákone. Správny

súd skutočne dospel k záveru o účelovosti Dodatku k Zmluve, avšak k rovnakému záveru dospel aj
Ústavný súd SR v prípade manželky sťažovateľa, keď uviedol, že z rozhodnutí vyplýva, že dodatok nie
je považovaný priamo za neplatný, ale za účelový, čo predstavuje výrazný rozdiel najmä s ohľadom na
skutočnosť, že finančné riaditeľstvo, ako aj prvostupňový orgán na dodatok nahliadali ako na jeden z
podkladov pre rozhodnutie.

76. Kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti judikoval, že v prípade stanovenia výšky daňovej
povinnosti je správca dane oprávnený vybrať si metódu výpočtu daňovej povinnosti, ktorej aplikáciu
daňovému subjektu náležite vysvetlí v rámci svojej správne úvahy. V tejto súvislosti kasačný súd
poukazuje na svoje rozhodnutie vo veci sp. zn. 4Sfk/42/2023 zo dňa 21.08.2024, v ktorom konštatoval
nasledovné: „Podstatou ustanovenia § 3 ods. 6 daňového poriadku je umožniť správcovi dane

identifikovať obchodné vzťahy vytvorené za účelom obchádzania daňovej povinnosti, a následne na
tieto neprihliadnuť, aby mohol správne určiť výšku daňovej povinnosti. Pokiaľ správca dane nadobudne
odôvodnené a dokazovaním podložené podozrenie, že účelom preverovaného obchodného vzťahu bolo
obchádzanie daňovej povinnosti, tak povinnosť preukázať opak, a síce riadny podnikateľský alebo iný
ekonomický dôvod, spočíva na daňovom subjekte.

22. Zákon o dani z príjmov správcovi dane neukladá povinnosť postupovať v zmysle konkrétnej metódy
ustanovenejv§18ods.2alebo3tohtozákona,aleumožňujemuvýber(resp.kombinácie)najvhodnejšej
metódy súladnej s princípom nezávislého vzťahu, ktorý je výsledkom jeho správnej úvahy. Pokiaľ
správca dane svoju správnu úvahu aplikovanú pri výbere metódy riadne odôvodní a daňový subjekt
(žalobca) s výberom nesúhlasí, ale neuvedie, akú inú metódu mal správca dane aplikovať, tak správca

dane nemusí v rámci správnej úvahy odôvodniť, prečo inú metódu netestoval.“
77. Sťažovateľ v tejto súvislosti namietal, že v prípade stanovenia daňovej povinnosti daňové orgány v
prípade jeho manželky dospeli k inému oceneniu jednej ceny akcie, ako v jeho prípade. Správny súd v
odôvodnenínapadnutéhorozsudkuvrámcipoukazunarozhodnutieNSSRpoukázalnametóduvýpočtu
v prípade sťažovateľovej manželky. Uvedená metóda výpočtu ceny za jednu akciu prostredníctvom

váženého aritmetického priemeru bola použitá rovnako v prípade sťažovateľa. Vzhľadom na rozdielny
počet akcií v inej menovitej hodnote je logické, že správca dane pri svojom výpočte dospel k rozdielnemu
oceneniu akcií v prípade sťažovateľa.

II. E K nezákonnosti zrušujúceho rozhodnutia č. 2 a nezákonnosti opakovanej kontroly

78. Sťažovateľ namietal, že správny súd bol v súlade s § 27 ods. 1 SSP povinný preskúmať aj
rozhodnutie č. 2 a nezákonnosť opakovanej kontroly. K uvedenej námietke správny súd uviedol, že na
týchto dôkazoch nebolo preskúmavané rozhodnutie založené, ani z nich nevychádza. K uvedenému
kasačný súd uvádza, že v danom prípade nešlo o podkladové rozhodnutia. Podľa odbornej spisby

vychádzanie žalobou napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia zo skôr vydaného rozhodnutia alebo
opatrenia orgánu verejnej správy znamená, že toto bolo pre jeho vydanie podkladom. Súčasne musí
ísť o záväzný podklad, čo znamená, že sa orgán verejnej správy v riešenej otázke nemohol od neho
odkloniť. Pre zistenie, či išlo o takúto záväznosť, pritom nestačí, že je nejaké rozhodnutie alebo opatrenie
formálne alebo i normatívne označené za záväzné, ale je nevyhnutné, aby takúto povahu aj materiálne

malo. Samostatná preskúmateľnosť správnym súdom je primárne spojená s tým, či možno skôr vydané
rozhodnutie alebo opatrenie vyhodnotiť ako samostatný výsledok určitého administratívneho konania
alebo len ako dôkaz produkovaný pre účely administratívneho konania, v ktorom sa rozhoduje vo
veci samej. V prvom prípade by takto vydané rozhodnutie alebo opatrenie malo povahu spôsobiléhosamostatného predmetu prieskumu a v druhom, naopak, nie (Baricová, J., Fečík, M., Števček, M., Filová,
A. a kol. Správny súdny poriadok. Komentár. Bratislava: C. H. Beck, 2018, 1824 s.).
79. Vychádzajúc z vyššie uvedeného je zrušujúce rozhodnutie č. 2 a protokol z opakovanej kontroly

nie je možné považovať za podkladové rozhodnutia v zmysle § 27 ods. 1 SSP. Uvedené doklady
je možné považovať za dôkazy, avšak nie za samostatný predmet súdneho prieskumu. K povahe
oboch sa správny súd v napadnutom rozsudku vyjadril tak, že nemali vplyv na zákonnosť napadnutého
rozhodnutia, s čím sa kasačný súd v plnej miere stotožnil a námietku sťažovateľa považoval za
nedôvodnú.

II. F K porušeniu princípu konzistentnosti a princípu právnej istoty v rozhodovaní

80. Sťažovateľ tiež namietal, že správny súd porušil princíp konzistentnosti v rozhodovaní, pretože
rozhodol inak, ako vo svojom pôvodnom rozsudku. K predmetnej námietke kasačný súd uvádza, že
prvotný rozsudok správneho súdu bol v konaní o kasačnej sťažnosti zrušený a v ďalšom konaní sa

správny súd riadil právnym názorom NS SR a Ústavného súdu SR, ktorý vyslovili v prípade manželky
sťažovateľa. Správny súd sa vysporiadal so všetkými námietkami, ktoré sťažovateľ uplatnil v súdnom
konaní. Pokiaľ správny súd dospel k inému záveru ako v pôvodnom rozsudku, tak ho riadne zdôvodnil
v súlade s vysloveným právnym názorom najvyšších justičných autorít.
81. Záverom kasačný súd k porušeniu princípu právnej istoty poukazuje na ustálenú rozhodovaciu

činnosť Ústavného súdu SR, v zmysle ktorej obsahovým komponentom princípu právnej istoty je
veľmi zjednodušene povedané rovnaká odpoveď na právnu otázku za rovnakého alebo analogického
skutkového stavu. Z uvedeného zároveň vyplýva, že pokiaľ nie je splnená podmienka existencie
rovnakého alebo analogického skutkového stavu, nie je splnený základný predpoklad na to, aby
všeobecný súd na účel dodržania princípu právnej istoty a predvídateľnosti súdneho rozhodnutia musel

dať na určitú právnu otázku rovnakú odpoveď (viď uznesenie sp. zn. IV. ÚS 99/2018). V danej veci bola
sťažovateľovi skutočne daná rovnaká odpoveď na rovnakú právnu otázku ako v prípade jeho manželky,
a teda princíp právnej istoty v jeho prípade nebol porušený.

V. Záver

82. Najvyšší správny súd dospel k záveru, že dôvody, ktorými sťažovateľ spochybňoval predmetné
rozhodnutie správneho súdu boli totožné s námietkami, ktoré namietal už v žalobe a s ktorými sa
správny súd náležite vysporiadal. Námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil kasačný súd ako
nedôvodné a kasačnú sťažnosť preto podľa § 461 SSP zamietol.

83. Najvyšší správny súd ako súd kasačný v súvislosti s otázkou prípustnosti, resp. povinnosti
zohľadnenia konštantnej judikatúry NS SR pri svojom rozhodovaní konštatuje, že uvedenú konštantnú
prax (bod 64) judikovanú NS SR možno na účely zabezpečenia kontinuity rozhodovacej činnosti a
zabezpečenia právnej istoty považovať za rozhodovaciu činnosť kasačného súdu. V tejto súvislosti
považuje aj vo vzťahu k aplikácii § 464 ods. 1 SSP za rozhodujúce, že odo dňa 1. augusta 2021

došlo k prechodu kompetencií zo správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší
správny súd Slovenskej republiky (kompetenčná kontinuita, bod 6). V súlade s princípom právnej istoty
a legitímnych očakávaní založených aj na ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít
[§ 5 ods. 1 SSP v spojení s čl. 2 ods. 1 až 3 zákona č. 160/2015 Z. z. Civilný sporový poriadok v znení
neskorších predpisov], je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia

NS SR.
84. O náhrade trov kasačného konania kasačný súd rozhodol tak, že neúspešnému sťažovateľovi ich
náhradu podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada zo zákona
nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP).
85. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v senáte pomerom

hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.