Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 14. august 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 8Sfk/32/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 8020200774
Dátum vydania rozhodnutia: 14. 08. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Anita Filová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:8020200774.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

NajvyššísprávnysúdSlovenskejrepublikyvsenátezloženomzpredsedníčkysenátuJUDr.AnityFilovej,

zosudkyneMgr.KristínyBabiakovejazosudcuJUDr.RastislavaDlugoša,PhD.(sudcaspravodajca),vo
veci žalobcu (sťažovateľa): Jozef Lopuch - Club Hotel OLYMPIA, IČO: 14 285 410, s miestom podnikania
Partizánska 684/80, 058 01 Poprad, právne zastúpeného: JUDr. Marek Radačovský, advokát, so
sídlom Žriedlová 3, 040 01 Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so
sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
101555072/2020 z 8. októbra 2020, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v
Košiciach č. k. PO-1S/89/2020-300 z 13. februára 2024, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta.
II. Účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania
1. Daňový úrad Prešov (ďalej aj ako „správca dane") rozhodnutím č. 100339494/2020 zo 4. februára
2020 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie") podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní
(daňový poriadok a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len
„Daňový poriadok") vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 2 077,80 eur na dani z pridanej hodnoty
(ďalej aj ako „DPH") za zdaňovacie obdobie január 2016. Učinil tak po tom, ako jeho predchádzajúce

rozhodnutie č. 100333561/2019 z 30. januára 2019 bolo rozhodnutím žalovaného č. 101253005/2019 z
24. mája 2019 zrušené z dôvodu identifikovanej potreby doplnenia dokazovania.

2. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí skonštatoval, že daňovou kontrolou a na základe
technickej expertízy elektronickej registračnej pokladnice č. 3449/2018 z 3. januára 2018 zistil porušenie
§ 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len
„zákon o DPH") tým, že žalobca nepriznal daň z pridanej hodnoty z tržieb evidovaných v elektronickej

registračnej pokladnici, ktoré sa do prevádzkovej ani do fiškálnej pamäte neukladali/nezaznamenávali,
nakoľko boli tlačené prostredníctvom pripojenej nefiškálnej tlačiarne s použitím špeciálneho typu platby
„Hotovosť*".
3. Žalovaný o odvolaní žalobcu rozhodol rozhodnutím č. 101555072/2020 z 8. októbra 2020 (ďalej len
„napadnuté rozhodnutie"), ktorým prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
4. Podľa žalovaného správca dane po vrátení veci na ďalšie konanie vo vyrubovacom konaní
dokazovanie doplnil v súlade s pokynmi nadriadeného orgánu. Vypočul zamestnancov žalobcu,

ktorí používali na evidenciu tržieb elektronickú registračnú pokladnicu v kontrolovanom zdaňovacom
období, zástupcu dodávateľa systému Asseco BLUEGASTRO a vykonal ústne pojednávanie so
zamestnancami Colného úradu Bratislava. Na všetkých ústnych pojednávaniach sa za žalobcu zúčastnil
jeho splnomocnený zástupca, ktorý voči vykonanému vypočúvaniu svedkov podal námietku zákonnostivýsluchu s odôvodnením, že daňový subjekt tieto dôkazy nenavrhol vykonať. Svoju námietku podporil
poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší súd" alebo „NS
SR") sp. zn. 4Sžf/10/2016 z 3. októbra 2017, ako aj na rozsudok Krajského súdu v Prešove sp. zn.

3S/46/2016 z 19. decembra 2017, podľa ktorých vo vyrubovacom konaní nie je možné vykonávať nové
dokazovanie, ak ho správca dane mohol vykonať v rámci daňovej kontroly. K uvedenému žalovaný
skonštatoval, že citované rozhodnutia nemožno v tomto prípade použiť, pretože sa týkajú skutkovo
rozdielnych skutočností. Záverom žalovaný sumarizoval, že správca dane postupoval správne, v súlade
so zásadami daňového konania a v zmysle § 74 ods. 4 Daňového poriadku sa riadil právnym názorom

odvolacieho orgánu.
II. Konanie na správnom súde
5. Žalobca podal proti napadnutému rozhodnutiu správnu žalobu, ktorú Správny súd v Košiciach (ďalej
len „správny súd") rozsudkom č. k. PO-1S/89/2020-300 z 13. februára 2024 (ďalej len „napadnutý
rozsudok") zamietol.
6. V odôvodnení napadnutého rozsudku správny súd odkázal v zmysle § 140 zákona č. 162/2015 Z.

z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP") na iný rozsudok správneho
súdu sp. zn. PO-1S/100/2020 z 5. októbra 2023 (ďalej aj ako „odkazovaný rozsudok"), vyhlásený skôr v
obdobnej veci žalobcu, ktorý sa týkal totožného predmetu konania (preskúmania zákonnosti rozhodnutia
žalovaného o vyrubení rozdielu na DPH), s rovnakou žalobnou argumentáciou, pričom rozdiel spočíval
iba v inom zdaňovacom období (odkazovaný rozsudok sa týkal súdneho prieskumu zdaňovacieho

obdobia december 2016).
7. V odkazovanom rozsudku, s ktorým sa v celom rozsahu stotožnil, správny súd uviedol, že s námietkou
žalobcu ohľadom nulity rozhodnutí a nulity protokolu nesúhlasí. Žalobca totiž namietal, že uvedené
výstupy orgánov verejnej správy neobsahujú správne označenie žalobcu. Správny súd však dospel
k záveru, že žalobca bol v napadnutých rozhodnutiach, ako aj v protokole označený v súlade s

ustanovením § 63 ods. 3 a § 47 písm. c) Daňového poriadku ako fyzická osoba - podnikateľ so správne
uvedeným menom, priezviskom, adresou a tiež správne uvedenými údajmi o IČO, DIČ a IČ DPH, ktoré
umožňovali jednoznačne, spoľahlivo a správne identifikovať žalobcu ako osobu, ktorej je rozhodnutie
adresované a ktorej sa týka protokol.
8. Rovnako sa správny súd nestotožnil s tvrdením žalobcu ohľadom nezákonnosti viažucej sa k orgánu

verejnej správy, ktorý vo veci konal a rozhodoval (správca dane). Správny súd bol toho názoru, že
z obsahu administratívneho spisu jednoznačne vyplýva, že správne konanie vo veci žalobcu bolo
vedené pobočkou Daňového úradu Prešov, konkrétne pobočkou Poprad, ktorá v zmysle § 5 ods. 1
zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení
niektorých zákonov - v znení účinnom do 30. júna 2019, patrila do územnej pôsobnosti Daňového úradu

Prešov a bola riadnou organizačnou zložkou tohto správcu dane. Uvedenie adresy sídla oprávnene
konajúcej pobočky a zároveň neuvedenie adresy sídla správcu dane je možné vnímať ako postup
síce nezodpovedajúci doslovnému zneniu § 47 písm. a) Daňového poriadku, avšak nemajúci v danom
prípade žiaden negatívny dopad na subjektívne práva žalobcu. Absencia sídla správcu dane - Daňového
úradu Prešov - na namietaných výstupoch nepredstavovala v súdenej veci taký nedostatok, ktorý

by akýmkoľvek spôsobom poškodil žalobcu na jeho právach, či už v rovine hmotnoprávnej alebo
procesnoprávnej, resp. ktorý by mu znemožnil jeho práva realizovať. Správny súd uzavrel, že žalobca
navyše v správnej žalobe žiadnu takúto skutočnosť ani netvrdil.
9.Zanedôvodnúvyhodnotilsprávnysúdajnámietkužalobcutýkajúcusanepreskúmateľnostirozhodnutí
orgánov verejnej správy. Podľa správneho súdu, z obsahu odôvodnenia rozhodnutia žalovaného je

zrejmá jeho správna úvaha, ktorou bol vedený pri rozhodovaní o odvolaní a taktiež je z neho zrejmé
aj to, ako sa vysporiadal s odvolacími námietkami. Zároveň z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného je
možné vyvodiť aj to, akými právnymi predpismi sa riadil pri vysporiadavaní sa s námietkami žalobcu v
odvolacom konaní.
10. Správny súd neakceptoval ako dôvodnú ani námietku žalobcu týkajúcu sa toho, že v konaní

malo dôjsť k podstatnému procesnému pochybeniu spočívajúcemu v tom, že správca dane vo
vyrubovacom konaní uskutočnil dokazovanie v rozpore so zákonom. Uviedol, že prejednávaciu zásadu
nemožno vykladať kategoricky a izolovane tak, ako je to v rozsudku NS SR sp. zn. 4Sžfk/10/2016,
na ktorý poukázal žalobca. Nemožno totiž striktne a bezvýhradne tvrdiť, že vykonanie dokazovania
vo vyrubovacom konaní je možné len v rozsahu, ktorý navrhne dotknutý daňovník. V predmetnej

veci bolo podstatné to, že k doplneniu dokazovania došlo na základe námietok žalobcu, ktoré tento
uviedol v odvolaní voči prvému rozhodnutiu správcu dane, ktoré sa dotýkali porušenia jeho práv pri
vykonávaní dôkazov. V nadväznosti na uvedené poukázal správny súd na ustanovenie § 74 ods.
3 (prvá veta) Daňového poriadku, podľa ktorého odvolací orgán je oprávnený vykonávať v rámciodvolacieho konania dokazovanie. Doplnil, že príslušné ustanovenie ako predpoklad pre oprávnenie
na vykonanie dokazovania odvolacím orgánom nevyžaduje podanie návrhu na vykonanie dôkazov
daňovým subjektom (ani nelimituje takto vykonané dokazovanie koncentráciou vo vzťahu k dokazovaniu

počas daňovej kontroly). Na základe uvedeného vidí správny súd ako odôvodnený záver, že prípadné
vykonanie dôkazov vo vyrubovacom konaní po zrušení rozhodnutia správcu dane žalovaným ako
odvolacím orgánom, a to vykonané na jeho pokyn, nie je možné bez ďalšieho považovať za nezákonný
procesný postup.
11. Správny súd ako nedôvodné vyhodnotil aj námietky žalobcu viažuce sa k technickej expertíze

vykonanej v rámci konania vedeného Colným úradom Bratislava a potvrdil zákonnosť tohto dôkazu.
Doplnil, že správca dane ani nemôže sám vypracovávať znalecký posudok v takýchto veciach, pretože
ide o odbornú otázku vyžadujúcu odborné posúdenie, ktoré zákonodarca zveril tak, ako je to zrejmé z
ustanovenia § 17a ods. 2 zákona č. 289/2008 Z. z. o používaní elektronickej registračnej pokladnice a
o zmene a doplnení zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o
zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č.

289/2008 Z. z.") a ustanovenia § 10 písmeno c) zákona č. 652/2004 Z. z. o orgánoch štátnej správy v
colníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov, Colnému úradu Bratislava, oddeleniu certifikácie a
forenznej analýzy, ktorý ako jediný štátny orgán je oprávnený vykonávať takéto posúdenie.
12. V súvislosti s údajne nezákonným výsluchom zamestnancov colného úradu, ktorý uskutočnili
expertízu, správny súd uviedol, že nie je v rozpore so zákonom, ak boli títo zamestnanci vypočúvaní

súčasne (spoločne). Správny súd poukázal na to, že svedok je osoba, ktorá vypovedá o tom, čo vnímala
vlastnými zmyslami. V prípade zamestnancov Colného úradu Bratislava, ktorí vykonali technickú
expertízu (S. a Z.) - nemožno uviesť, že išlo o svedkov, nakoľko títo nevypovedali o tom, čo vnímali
vlastnými zmyslami, ale vypovedali o tom, akým spôsobom získali príručky k elektronickej registračnej
pokladnici a objasňovali skutočnosti obsiahnuté v expertíze, a teda možno uvažovať o tom, že podali do

zápisniceodbornévyjadrenieakoosobyvpostaveníznalca.Správnysúduzavrel,ženemožnoprisvedčiť
tvrdeniu žalobcu o tom, že orgán verejnej správy pri ich výsluchu postupoval nezákonným spôsobom,
keď im dal možnosť vyjadriť sa k technickej expertíze za ich vzájomnej prítomnosti, pričom zároveň mal
za to, že námietka žalobcu vznesená pri ich výsluchu bola len účelová s cieľom zvrátiť výsledok, ktorý
bol premietnutý do rozhodnutia správcu dane.

13. Čo sa týka námietky žalobcu ohľadom nesprávneho právneho posúdenia vznesených námietok
zaujatosti, správny súd dospel k záveru, že tieto boli tak správcom dane, ako aj žalovaným správne
právne posúdené. Dospel k záveru, že s poukazom na ustanovenie § 13 ods. 3 Daňového poriadku,
každé podanie posudzujú daňové orgány podľa jeho obsahu. Z obsahu námietok vznesených proti
zamestnancom, ktorí sa zúčastnili ústneho pojednávania 9. októbra 2019 vyplýva, že tieto sa týkali

iba procesného postupu namietaných zamestnancov v rámci ústneho pojednávania konaného 26.
septembra 2019. O týchto námietkach, ako to vyplýva z administratívneho spisu, ako aj z vyjadrenia
žalobcu, bolo rozhodnuté rozhodnutiami č. 102342111/2019 z 10. októbra 2019, č. 102342148/2019 a
č. 102342198/2019 obe z 9. októbra 2019. Správny súd v tomto kontexte poukázal na to, že žalobca
správnosť uvedených záverov o nevylúčení zamestnancov žalobcu v správnej žalobe nerozporoval a

taktiež na rozdiel od výsluchov jeho zamestnancov, nerozporoval zákonnosť týchto procesných úkonov,
keďže vykonanie výsluchu zamestnancov Colného úradu Bratislava sám navrhol.
14.Zanezákonnosťvkonanínepovažovalsprávnysúdanito,ževrámcinovéhokonaniaarozhodovania
vo veci (po zrušení skoršieho rozhodnutia správcu dane žalovaným), správca dane opäť vychádzal aj z
vyjadrenia U. G. získaného pri miestnom zisťovaní 23. októbra 2017. Pokiaľ žalobca poukazoval na to,

že sa v napadnutom rozhodnutí žalovaný odvoláva na vyjadrenie U. G. v zápisnici o miestnom zisťovaní,
pričom však v zrušujúcom rozhodnutí uviedol, že takéto vyjadrenie nie je pre rozhodnutie vo veci a pre
zistenie skutkového stavu postačujúce, správny súd k tomuto uviedol, že práve preto, že správca dane
pri vydaní prvého rozhodnutia vychádzal len z expertízy a z jej výpovede a nevykonal návrhy žalobcu
na vykonanie dokazovania, žalovaný skonštatoval, že len toto jej tvrdenie nemôže byť dostačujúcim

dôkazom pre vyrubenie dane. Podľa správneho súdu to však neznamená, že týmto žalovaný vyslovil, že
jej výpoveď nemožno vyhodnotiť v rámci celého dokazovania. K námietke žalobcu o tom, že ani jeden zo
svedkov sa jednoznačne nevyjadril, že nepoužíval funkciu Hotovosť* a že ani jeden svedok nepotvrdil
domnienky žalovaného o používaní funkcie Hotovosť*, správny súd uviedol, že zo zápisníc o výsluchoch
bývalých zamestnancov žalobcu je zrejmé, že títo na otázku, či používali funkciu Hotovosť* odpovedali:

nepamätám si. Jedine svedkyňa M. O. - bývalá zamestnankyňa žalobcu - výslovne uviedla, že používala
ajfunkciuHotovosť*tak,akoajbývalýzamestnanecžalobcuN.M.,ktorýuviedol,žepoužívalobefunkcie
Hotovosť a Hotovosť*. Používanie tejto funkcie potvrdila podľa správneho súdu aj U. G. do zápisnice
o miestnom zisťovaní.15. Správny súd naviac doplnil, že to, že zamestnanci žalobcu používali funkciu Hotovosť*, nie je
domnienka žalovaného, ale je to skutočnosť, ktorú potvrdila technická expertíza zaistenej pokladnice z
prevádzky žalobcu. Pri vyhodnotení všetkých dôkazov, vrátane expertízy, ktorá to uvádza v prehľade

používateľských kont podľa jednotlivých zamestnancov a súm vystavených pokladničných dokladov
typom Hotovosť* od 1. januára 2009 do 23. októbra 2017, vo vzájomnej súvislosti a každého jednotlivo
podľa§3ods.3Daňovéhoporiadku,pozohľadnenítvrdeníbývalýchzamestnancovžalobcu,svýnimkou
vyššie spomenutých, že si nepamätajú, že by používali funkciu Hotovosť*, nebolo podľa správneho súdu
možné dospieť k inému záveru ako k tomu, ku ktorému dospel správca dane a ktoré bolo žalovaným

potvrdené.
III. Argumentácia účastníkov konania v kasačnom konaní
16. Žalobca (ďalej len „sťažovateľ") podal proti napadnutému rozsudku správneho súdu kasačnú
sťažnosť, požadujúc jeho zrušenie z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP a vrátenie veci
správnemu súdu na ďalšie konanie.
17. Namietol, že správny súd nesprávne vyhodnotil námietku týkajúcu sa nedostatočného zistenia

skutkového stavu veci orgánmi verejnej správy. Podľa sťažovateľa, správny súd dospel k nesprávnemu
záveru, ak skonštatoval, že orgány verejnej správy vyhodnotili dôkazy zákonne, resp. správne. Správny
súd podľa sťažovateľa zovšeobecnil obsah výsluchov svedkov, a to ničím nepreukázaným tvrdením
a zistením o neobjektívnosti svedkov, a to bez komplexného posúdenia ich obsahu jednotlivo a vo
vzájomnej súvislosti. Žalovaný mal podľa sťažovateľa dôkazy hodnotiť selektívne, neuskutočnil ich

hodnotenie jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach. S predmetnou námietkou sťažovateľa sa pritom
správny súd mal vysporiadať len v jednom bode napadnutého rozsudku. Naviac, mal len nekriticky
prevziať závery orgánov verejnej správy, ale nevysporiadal sa s tým, že existujú dôkazy, ktoré potvrdzujú
tvrdenia žalobcu a vyvracajú tvrdenia žalovaného.
18. Poukázal pritom na výpovede svedkýň G., Z., U., G. a Z.. Tieto svedkyne mali podľa sťažovateľa

pri výsluchoch u správcu dane vypovedať, aké funkcie používali pri evidencii tržieb v rámci elektronickej
registračnej pokladnice, pričom ani jedna z nich neuviedla, že používala funkciu Hotovosť*. Uvádzali
iné funkcie, a to „Hotovosť", „Platobná karta", „Terminál", „Stravné lístky", „Kreditná karta" a „Calio
karta". Podľa sťažovateľa teda tieto výpovede predstavujú priamy dôkaz o tom, že závery žalovaného v
napadnutom rozhodnutí sú ničím nepodložené domnienky a tvrdenia.

19. V súvislosti s vykonanými dôkazmi poukázal sťažovateľ na to, že žalovaný sa v napadnutom
rozhodnutí odvoláva na vyjadrenie svedkyne G. zo zápisnice z miestneho zisťovania z 23. októbra
2017, avšak súčasne v rozhodnutí, ktorým zrušil prvé rozhodnutie správcu dane, sám uviedol, že toto
vyhlásenie nie je postačujúce pre záver v kontexte § 24 ods. 3 a § 63 ods. 2 Daňového poriadku.
Sťažovateľ potom žalovanému vytkol, že v rámci nového konania vo veci (predmet súdneho prieskumu)

sa od svojho skoršieho názoru v uvedenom smere odklonil, t. j. z predmetného vyjadrenia napriek tomu
vychádzal, hoci sám skôr uviedol, že toto vyhlásenie nie je pre potreby daňového konania postačujúce.
20. Sťažovateľ v ďalšom žalovanému vytkol jeho záver, že ani jeden zo svedkov sa jednoznačne
nevyjadril, že funkciu „Hotovosť*" nepoužíval, čo malo žalovanému stačiť pre záver, že žalobca túto
funkciu používal a že na základe takýchto dokladov došlo k zdaniteľnému plneniu. Namieta, že v

predmetnej veci sa nekoná o nároku sťažovateľa na vrátenie odpočtu dane, kde by znášal dôkazné
bremeno on, ale naopak je to žalovaný, kto v tomto konaní znáša dôkazné bremeno a on musí
preukazovať skutočnosti relevantné pre jeho postup.
21. V tejto súvislosti namietal, že aj výpovede svedkov M., T. a O. boli vyhodnotené selektívne a že
orgány verejnej správy z nich prevzali len tvrdenia, ktoré sa im „hodili". Títo svedkovia nepotvrdili, resp.

vyvrátili existenciu tzv. nefiškálnej tlačiarne u žalobcu, nepotvrdili, že by tzv. „falošný" doklad (Hotovosť*)
bol z tlačiarne vytlačený, resp. popreli, že by takýto doklad bol zákazníkovi vydaný, príp. sa k tomu
nevedeli vyjadriť. Naviac, sťažovateľ spochybňuje ich výpoveď aj vzhľadom na „časovú diskontinuitu".
Rozporoval tiež, že niektorí svedkovia boli zo strany správu vypočúvaní sugestívnym spôsobom.
22. Výpovede svedkov G., Z., S., A. a S. správca dane podľa sťažovateľa „bezdôvodne a svojvoľne

neuviedol", keď tieto osoby mali údajne tvrdenia správcu dane vyvrátiť. Poukazuje pritom na to, že ak
orgán verejnej správy vychádzal z výpovede svedkov M., T. a O., mal vo vzájomnej súvislosti hodnotiť
aj svedecké výpovede svedkov A., G., G., Z., S. A. a S., čo však neurobil. Sťažovateľ má za to,
že sa jedná o pochybenie v podobe selektívneho hodnotenia dôkazov, opomenutia ich hodnotenia
jednotlivo i vo vzájomných súvislostiach, resp. o úplne nesprávnu interpretáciu svedeckých výpovedí a

ich „vytrhnutie z kontextu". Nesprávnosť právneho posúdenia veci potom v zmysle vyššie uvedeného
má podľa sťažovateľa spočívať v tom, že správny súd akceptoval postup žalovaného, ktorý si selektívne
vybral tie dôkazy zo všetkých vykonaných dôkazov, ktoré sa mu hodili pre potreby potvrdenia správcu
dane, a to bez kritického vyhodnotenia ostatných vykonaných dôkazov vo vzájomnej súvislosti.23. Ako nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom namieta sťažovateľ aj to, že tento záver
žalovaného vo veci existencie nefiškálnej tlačiarne u žalobcu v priebehu roka 2017 vyhodnotil ako
správny, resp. relevantný aj v podmienkach súdenej veci. Správny súd pritom údajne vôbec nevzal

do úvahy pri posudzovaní tejto otázky obsah administratívneho spisu vo veci. Sťažovateľ poukázal
na 13 výpovedí, z ktorých má vyplývať, že nefiškálna tlačiareň v rozhodnom čase u žalobcu nebola.
Navrhol správnemu súdu vykonať zápisnice z výsluchu týchto svedkov, pričom napadnutý rozsudok sa s
týmto jeho návrhom žiadnym spôsobom nevysporiadal. Podľa sťažovateľa potom platí, že ak predmetné
výpovede fakticky vylučujú existenciu tzv. nefiškálnej tlačiarne u žalobcu, je vylúčené aj to, aby sa tlačili

doklady „Hotovosť*", keďže na to nebol k dispozícii spôsobilý nástroj. Tu potom správnemu súdu vytkol,
že dospel k záveru, že takáto nefiškálna tlačiareň u žalobcu bola (ako jediný logický záver z vykonaných
dôkazov), pričom však tento záver je v rozpore so špecifikovanými 13 svedeckými výpoveďami. Doplnil,
že existencia takejto tlačiarne bola zistená pri miestnom zisťovaní v roku 2017, čo však nemá žiadnu
relevanciuspoukazomnazdaňovacieobdobie,zaktorébolovydanénapadnutérozhodnutiežalovaného
(január 2016 - pozn. kasačného súdu).

24. Správnemu súdu sťažovateľ vytýka aj to, že tento sa nevenoval ani tomu, že ani jeden zo svedkov
nepotvrdil rozdiel medzi reálne prijatou tržbou a uzávierkou vytlačenou z elektronickej registračnej
pokladnice. Namieta, že ak ani jeden zo zamestnancov nezaznamenal rozdiel medzi riadne prijatou
držbou a dennou uzávierkou z elektronickej registračnej pokladnice, je úplne vylúčené, aby existovala
akákoľvek tržba, ktorú žalovaný a správca dane označujú ako nepriznaná.

25. Ďalšie nesprávne práve posúdenie veci zo strany správneho súdu má podľa sťažovateľa spočívať
v tom, že neexistuje jediný dôkaz o tom, že v rozhodnom čase prijal akúkoľvek odplatu za akékoľvek
poskytnuté zdaniteľné plnenie, ktorá by mala byť pretavená vo výške jeho tržieb. V tejto súvislosti
poukázal na § 19 ods. 1 zákona o DPH. Má za to, že správca dane, ako ani žalovaný nepreukázali, že
by u žalobcu v spornom zdaňovacom období vznikol zdaniteľný príjem vo výške určenej napadnutými

rozhodnutiami, keď zároveň nebolo preukázané, že došlo k dodaniu tovarov alebo služieb, za ktoré
by tieto plnenia prijal. Správnemu súdu vytýka, že sa jedná o kľúčovú námietku, pričom tento sa jej
nevenoval.
26. Sťažovateľ správnemu súdu vytýka, že nesprávne vyhodnotil rozloženie dôkazného bremena v
podmienkach súdenej veci. Ak v rámci daňovej kontroly správca dane predniesol záver o údajných

nepriznaných tržbách sťažovateľa, bol to správca dane, kto bol nositeľom dôkazného bremena (a nie
daňový subjekt) vo vzťahu k uvedenej skutočnosti. Sťažovateľ namieta, že nebol vykonaný jediný dôkaz,
ktorý by preukazoval, že doklady, o ktorých to majú orgány verejnej správy za preukázané, boli naozaj
vytlačené a že boli odovzdané jeho zákazníkom. Tvrdí, že vykonané dôkazy tieto závery správcu dane
o tlačení falošných dokladov v celom rozsahu vyvracajú. Správny súd sa však výpoveďami svedkov

nezaoberal a rovnako ani vyhodnotením týchto výpovedí žalovaným.
27. Sťažovateľ odmieta, že by porušil ustanovenia zákona o DPH a zopakoval, že nebol produkovaný
žiadny dôkaz, ktorý by preukazoval, že by bol vytlačený jediný doklad, od akých odvíja svoje závery
žalovaný, resp. správca dane. Má za to, že ak správca dane chcel zvýšiť daňovému subjektu zdaniteľné
príjmy v určitej výške, musí mať aj dôkazy o existencii týchto príjmov. Namieta, že takéto dôkazy orgány

verejnej správy nemajú, keďže technická expertíza vypracovaná inou zložkou žalovaného nie je podľa
sťažovateľa dostatočným dôkazom na preukázanie existencie ďalších tržieb, ktoré neboli uvedené v
daňovom priznaní. Sťažovateľ tvrdí, že správca dane musí v konaní preukázať existenciu tržby, pričom
v tomto konaní sa tak nestalo. Žalovaný sa v podstate mal obmedziť na konštatovanie o tom, že pri
elektronickej registračnej pokladnici by musel byť inštalovaný kamerový systém, ktorý však inštalovaný

nebol,apretožalovanýanisprávcadanenevedelipreukázaťexistenciuprijatiatržieb.Akorgányverejnej
správy nevedeli zabezpečiť jediný dôkaz o reálnom prijatí tržieb, podľa sťažovateľa nie je možné určiť
rozdiel dane.
28. Správnemu súdu v ďalšom sťažovateľ vytýka, že dospel k záveru o tom, že skutkové okolnosti veci
boli dostatočne zistené, pričom však poukázal len na tri svedecké výpovede, ktoré boli naviac v rozpore

so zvyšnými svedeckými výpoveďami (v celkovom počte sedem), a to nielen v otázke neexistencie
nefiškálnej tlačiarne v prevádzke žalobcu v roku 2017, ale najmä v otázke existencie tržieb na strane
žalobcu v dotknutom období. Namieta, že dôkazy, ktoré označil, negujú existenciu ucelenej reťaze
dôkazov o údajnom prijatí nepriznaných tržieb. Samotná tabuľka o nefiškálnych dokladoch (súčasť
rozhodnutia správcu dane) nepreukazuje, že sa jedná o nepriznanú tržbu. Podľa sťažovateľa potom

neexistuje jediný dôkaz o týchto tržbách a predmetné domnienky správcu dane malo vyvrátiť niekoľko
svedkov. V tomto kontexte žalovaný uviedol, že reálne prijatie tržieb nie je možné preukázať, pričom
správny súd tento záver žalovaného o nemožnosti preukázania reálnosti prijatia tržieb nevyhodnotil.29. Poukázal i na to, že z technickej expertízy vyplýva, že „v internej databáze BLUEGASTRO sa
nachádzali nejaké doklady a ich vyobrazenie", keď následne zdôraznil slovo „interné" s tým, že sa v
žiadnom prípade nejednalo o doklady používané v bežnom obchodnom styku, a preto podľa sťažovateľa

za takéto doklady logicky nemohla byť prijatá tržba. Doplnil, že aj svedkovia zamestnanci žalovaného
(S., Z.), ako aj L.. Z. vylúčili, že technická expertíza je dôkazom o existencii prijatia tržby za dotknuté
zdaňovacie obdobie.
30. V závere kasačnej sťažnosti sa sťažovateľ ohradil voči záverom správneho súdu, podľa
ktorých v rámci konania orgánov verejnej správy boli identifikované len formálne pochybenia, ktoré

neodôvodňovali zrušenie žalobou napadnutých rozhodnutí. Osobitne pritom poukázal na vady týkajúce
sa protokolu, v ktorom nebolo uvedené sídlo správcu dane, čo nebolo podľa správneho súdu podstatné
pochybenie zo strany orgánov verejnej správy. Doplnil tiež, že podstatným procesným pochybením
správcu dane bolo napr. aj vedenie výsluchov v rámci ústneho pojednávania 9. októbra 2019, keď
správca dane musel toto ústne pojednávanie ukončiť (výsluch dvoch osôb za vzájomnej prítomnosti,
nie osve). Neprípustný postup správcu dane potvrdzuje napr. aj to, že samotní zamestnanci Finančnej

správy Slovenskej republiky ako vypočúvané osoby museli v rámci zápisnice podať námietky proti jej
obsahu.
31. Pochybenia správcu dane podľa sťažovateľa nie sú formálne, ale zásadné, a preto správny súd
pochybil, ak ich relativizoval. Doplnil, že mal právo na to, aby v jeho veci konal zamestnanec správcu
dane, o zaujatosti ktorého nie sú žiadne pochybnosti, resp. aby o jeho námietke proti takémuto

zamestnancovi príslušný orgán rozhodol pred vykonaním sporných úkonov týmto zamestnancom.
Ak tomu tak nebolo, ochrana práv daňového subjektu prostredníctvom Daňového poriadku je podľa
sťažovateľa iluzórna.
32. Žalovaný poukázal na svoje predchádzajúce vyjadrenia a navrhol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú
zamietnuť, pretože sa stotožnil s rozhodnutím správneho súdu.

IV. Argumentácia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
33.VecbolapredloženáNajvyššiemusprávnemusúduSlovenskejrepubliky(ďalejlen„Najvyššísprávny
súd" alebo „kasačný súd") 29. júla 2024.
34. Najvyšší správny súd po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP),
oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je prípustná (§ 439

SSP), a má predpísané náležitosti (§ 57 SSP a § 445 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj
konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.
35. Podľa § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už
len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

36. Kasačný súd zo svojej úradnej činnosti zistil, že predmetom jeho právneho posúdenia v iných
konaniach už boli obdobné veci sťažovateľa s totožne nastolenými právnymi otázkami, ku ktorým
kasačný súd vyslovil svoje právne názory napr. v rozsudkoch sp. zn. 4 Sfk 25/2024 z 23. októbra 2024,
sp. zn. 4 Sfk 14/2024 z 11. decembra 2024, sp. zn. 5 Sfk 14/2024 z 30. apríla 2025, sp. zn. 3 Sfk 15/2024
z 27. marca 2025, sp. zn. 1 Sfk 17/2024 z 25. apríla 2025, sp. zn. 5 Sfk 17/2024 z 30. apríla 2025, sp.

zn. 3 Sfk 18/2024 z 29. mája 2025, sp. zn. 1 Sfk 21/2024 z 26. júna 2025, sp. zn. 4 Sfk 25/2024 z 23.
októbra 2024, sp. zn. 5 Sfk 25/2024 z 30. januára 2025, sp. zn. 3 Sfk 26/2024 z 29. apríla 2025, sp.
zn. 3 Sfk 29/2024 z 29. apríla 2025, sp. zn. 3 Sfk 30/2024 z 19. júna 2025, sp. zn. 5 Sfk 30/2024 z 30.
januára 2025, sp. zn. 5 Sfk 31/2024 z 30. apríla 2025, sp. zn. 3 Sfk 33/2024 z 29. apríla 2025, sp. zn. 5
Sfk 33/2024 30. januára 2025, sp. zn. 3 Sfk 34/2024 29. mája 2025, sp. zn. 3 Sfk 36/2024 z 29. apríla

2025, sp. zn. 4 Sfk 40/2024 z 10. februára 2025, sp. zn. 4 Sfk 43/2024 z 10. februára 2025, sp. zn. 3
Sfk 63/2024 z 19. júna 2025 a sp. zn. 4 Sfk 30/2025 z 21. mája 2025.
37. Kasačný súd preto postupom podľa § 464 ods. 1 SSP v ďalšom poukazuje na vybrané časti
odôvodnenia rozsudku sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024, ktorého závery sú v plnom rozsahu
aplikovateľné aj na práve posudzovanú vec. Kasačný súd z citácie vyššie uvedeného rozsudku vyňal tie

pasáže odôvodnenia, ktoré sa týkali výpovedí zamestnancov žalobcu ku konkrétnemu zdaňovaciemu
obdobiuaugust2015anamiestonichsámpoukázalnatievýpovedezamestnancov,ktorébolirelevantné
pre zdaňovacie obdobie v prejednávanej veci - január 2016. V ostatnom kasačný súd neidentifikoval
žiadne dôvody, pre ktoré by sa mal od podrobnej argumentácie rozsudku sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23.
októbra 2024 odchýliť a nahrádzať ju vlastnou. Pre argumentačnú korektnosť kasačný súd pripomína,

že pokiaľ sa v citovanom texte poukazuje na zdaňovacie obdobie august 2015, tam uvedené závery
platia aj pre zdaňovacie obdobie relevantné v prejednávanej veci - január 2016.
38. Kasačný súd, reagujúc na sťažnostnú argumentáciu, uvádza nasledovné časti rozsudku sp. zn.
4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:„87. Najvyššísprávnysúdvsúvislostispodanoukasačnousťažnosťouvprvomradepoukazujenato,že
kvalita kasačnej sťažnosti do značnej miery predurčuje obsah rozhodnutia najvyššieho správneho súdu.
Strohá a všeobecná kasačná (žalobná) argumentácia vedie k vybaveniu kasačnej sťažnosti (žaloby) iba

v zodpovedajúcej - nízkej - miere detailov. Na strane druhej, rozsahovo excesívna kasačná sťažnosť,
ktorá je však obsahovo nesúrodá, má tiež za následok, že sa súd pri vysporiadaní s takouto kasačnou
sťažnosťou obmedzí na podstatu veci a s jednotlivými námietkami sa prípadne vysporiada prostým
odkázaním na príslušnú pasáž odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia (k tomu pozri analogicky
napr. rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky - sp. zn. 4Svk/2/2023).

88. Kasačná sťažnosť sťažovateľa je síce relatívne rozsiahla, avšak z podstatnej časti sa v nej opakuje
argumentácia zo správnej žaloby. Neušlo tiež pozornosti kasačného súdu, že mnohé námietky v nej
vznesené boli formulované vo všeobecnej rovine, príp. duplicitne. Obdobne, nie je možné opomenúť, že
kasačná sťažnosť, ktorá je predmetom tohto konania, je v podstatných otázkach fakticky identická aj s
inými kasačnými sťažnosťami, ktoré sťažovateľ v súvisiacich veciach podal. Toto však viedlo k tomu, že
nie každý argument (a to najmä skutkovej povahy), je, resp. bol materiálne relevantný v každej jednej

veci (tu je napr. možné poukázať na to, že sťažovateľ argumentoval v kasačnej sťažnosti aj svedeckými
výpoveďami, ktoré pre účely rozhodnutia tvoriaceho predmet tohto konania, ani neboli orgánmi verejnej
správy v ich rozhodnutiach použité).
89. V tomto kontexte pritom najvyšší správny súd poukazuje na podstatu kasačného konania, ktorého
účelom nie je reagovať na každé jednotlivé tvrdenie, resp. námietku sťažovateľa, a to najmä v prípade,

ak táto nebola dostatočne konkrétne vznesená, príp. ak ide o námietku, na ktorú už reagoval správny
súd a jeho závery sťažovateľ kvalifikovane nenapáda. Úlohou najvyššieho správneho súdu v kasačnom
konaní je primárne preskúmať zákonnosť postupu a rozsudku správneho súdu, nie v druhom stupni
súdnictva ab ovo preskúmavať postup a rozhodnutia správnych orgánov. V kasačnom konaní by preto
mal sťažovateľ adresne a čo najpresnejšie pomenúvať nedostatky v konaní a v právnych úvahách

správneho súdu, tieto zrozumiteľne a v konkrétnej rovine konfrontovať s pozitívnoprávnou úpravou,
resp. ustálenou rozhodovacou praxou kasačného súdu, formulovať alternatívny právny výklad (ak sa
nestotožnil s právnymi závermi správneho súdu), resp. čo najpresvedčivejšie prezentovať najvyššiemu
správnemu súdu argumentáciu v prospech správnosti ním prezentovaného názoru. Kasačná sťažnosť
žalobcu tieto podmienky a predpoklady spĺňa čiastočne.

[k všeobecnej námietke o vadách odôvodnenia napadnutého rozsudku, k námietke o nesprávnych
záveroch správneho súdu o dostatočnom zistení skutkových okolností veci, neodôvodnená a nekritická
akceptácia skutkových záverov správnych orgánov správnym súdom]
90.Skôrakonajvyššísprávnysúdpristúpikodôvodneniujednotlivýchkasačnýchnámietok,zdôvodu,že
podstatná časť sťažovateľom vytýkaných vád sa týka práve nedostatočného odôvodnenia napadnutého

rozsudku, je potrebné uviesť, že ide o rozsudok, v ktorom správny súd odkázal (podľa § 140 SSP) na
iný rozsudok toho istého správneho súdu v obdobnej veci, a to vo veci sp. zn. PO-3S/30/2020 (pozn.:
ide o rozhodnutie súdu vo veci dane z pridanej hodnoty sťažovateľa za apríl 2015), ako aj rozhodnutie
správneho súdu vo veci sp. zn. PO- 1S/100/2020 (pozn.: ide o rozhodnutie súdu vo veci dane z pridanej
hodnotysťažovateľazadecember2016)-ktomupozriajbody5.a6.tohtorozsudku.Vlastnémupostupu

takéhoto odkazovania sťažovateľ vecne, ani formálne v kasačnej sťažnosti nič nevytkol. Z uvedených
dôvodov potom v ďalšom najvyšší správny súd skúmal kvalitu odôvodnenia napadnutého rozsudku
primárne v kontexte odkazovaného rozsudku, keďže reálne odôvodnenie v tejto veci obsahuje práve
predmetný rozsudok.
91. Sťažovateľ pritom napadnutému rozsudku vytýka, že na jeho námietky dostatočne nereaguje, avšak

v bode 9. podanej kasačnej sťažnosti žiadne konkrétne námietky v tomto smere nevznáša, prezentuje
len všeobecnú argumentáciu týkajúcu sa štandardov odôvodnenia rozsudkov súdov. V konkrétnostiach
tak robí v bode 10. kasačnej sťažnosti (pozn.: parciálne - roztrúseným spôsobom - aj na iných miestach
kasačnej sťažnosti - k tomu pozri toto odôvodnenie ďalej), kde poukazuje na to, že v rozsudku sa správny
súd nevysporiadal s jeho argumentáciou ohľadom toho, že žalovaný v správnom konaní neprihliadal na

dôkazy, ktoré jeho závery vyvracajú. V tomto zmysle považuje odôvodnenie napadnutého rozsudku za
strohé, keď toto sa ma nachádzať len v jednom odseku napadnutého rozsudku (bez špecifikácie tohto
odseku).
92. Bez ohľadu na skutočnosti uvedené vyššie a najmä prihliadajúc na potrebu poskytnutia čo
najúčinnejšej súdnej ochrany účastníkovi konania (zákaz denegatio iustiatiae), kasačný súd poukazujúc

na to, že sťažovateľ aspoň vo všeobecnej rovine uviedol, čo vytýka správnemu súdu ako vadu
odôvodnenia, túto námietku najvyšší správny súd v rozsahu formulovaných námietok preskúmal a zistil,
že je nedôvodná.93. Hneď úvodom tejto časti odôvodnenia pritom najvyšší správny súd pripomína, že ak v bode 90.
tohto rozsudku uviedol, že vo veci sú relevantné ďalšie dva rozsudky správneho súdu, a to vzhľadom na
postup správneho súdu predpokladaný v ustanovení § 140 SSP, potom je zrejmé, že aj tieto rozsudky

je potrebné považovať za súčasť odôvodnenia napadnutého rozsudku.
94. Skutkovým okolnostiam veci - a to aj s prihliadnutím na námietku sťažovateľa, že správne orgány
mali dôkazy hodnotiť selektívne, resp. tendenčne - sa správny súd venoval v relevantnom rozsahu,
a to priamo v bode 62. napadnutého rozsudku. Okrem toho je však hodnotenie skutkových okolností
veci (vrátane svedeckých výpovedí) možné identifikovať aj v bodoch 59. až 70. odôvodnenia rozsudku

Správneho súdu v Košiciach sp. zn.: PO- 1S/100/2020, na ktoré odkázal správny súd v bode 59.
napadnutého rozsudku. Závery správneho súdu vyjadrené v uvedených častiach rozsudkov považuje
kasačný súd za správne a právne udržateľné. Takéto „prvotné" hodnotenie dôkazov vykonaných v
správnom konaní naviac ani nie je hlavnou funkciou správnych súdov, keď tieto úkony má realizovať
primárne správny orgán v správnom konaní. Správny súd má ex post skúmať a testovať zákonnosť
dokazovania realizovaného správnymi orgánmi a ich hodnotenie - v rozsahu riadne vznesených

námietok - a následne - v rozsahu riadne vznesených kasačných námietok - môže toto hodnotenie
správneho súdu preskúmať kasačný súd.
95. Keďže v tomto hodnotení dôkazov správnymi orgánmi - v spojení s názormi správneho súdu -
kasačný súd žiadny excesívny, nelogický alebo iný jav spôsobujúci jeho nezákonnosť neidentifikoval,
vyhodnotil túto námietku sťažovateľa ako nedôvodnú. Pre úplnosť je však potrebné dodať, že ak

sťažovateľ selektívnosť dokazovania a nesprávne hodnotenie dôkazov namietal opakovane, resp. na
viacerých miestach kasačnej sťažnosti, takto sa k nej bude vyjadrovať aj kasačný súdu v ďalších bodoch
tohto rozsudku.
96. V kasačnej sťažnosti sťažovateľ ďalej namietal, že správny súd len nekriticky prevzal závery orgánov
verejnej správny ohľadom príslušných skutkových zistení. Osobitne namietal, že na niektoré závery

svedeckých výpovedí správne orgány neprihliadali, resp. tieto hodnotili selektívne (k tomu pozri čl. II
tohto rozsudku vyššie), pričom správny súd mal tento ich postup „nekriticky prevziať".
97. Podľa názoru najvyššieho správneho súdu je aj táto námietka sťažovateľa nedôvodná. Ako už bolo
uvedené vyššie, súčasťou odôvodnenia napadnutého rozsudku je fakticky aj odôvodnenie dostatočnosti
preukázania skutkových okolností veci iným senátom toho istého správneho súdu vo veci sp. zn.

PO-1S/100/2020 [bod 51. napadnutého rozsudku], v ktorom tento uviedol: „59. [...] Správny súd
zdôrazňuje, že vykonané dôkazy je potrebné hodnotiť vo vzájomných súvislostiach ako ucelenú reťaz
vzájomne sa doplňujúcich zistení. Výpovede svedkov nie je možné hodnotiť ako objektívne pre ich
zamestnanecký vzťah k žalobcovi, čoho dôkazom sú podstatné odlišnosti vo výpovedi zamestnankyne
žalobcu U. G. pri miestnom zisťovaní a pri výsluchu. Výsluchy boli navyše vykonávané so značným

časovýmodstupom,čoznamená,žesisvedkoviavrámcivýsluchov,vporovnanísozávermizmiestneho
zisťovania, nemuseli detailne pamätať všetky okolnosti ohľadom vystavovania pokladničných dokladov.
Skutočnosť, že žalobca používal funkciu Hotovosť*, na základe ktorej tlačil pokladničné doklady cez
nefiskálnu tlačiareň, vyplynula z miestneho zisťovania dnˇa 23.10.2017, pri ktorom zamestnankyne
žalobcu vystavili pokladničný doklad s použitím funkcie Hotovosť*, tento bol riadne vytlačený a

odovzdaný pracovníkom colného úradu a taktiež bola na tieto doklady prijatá tržba za riadne poskytnutú
službu. To, že po použití funkcie Hotovosť* dochádzalo k tlači pokladničných dokladov mimo fiskálnej
tlačiarnevyplývanepochybnezvýsledkovtechnickejexpertízyERP,nakoľkovprogrameBLUEGASTRO
sauložilikópiedokladov,pričomtentoprogramneumožňovalgenerovaťdokladbezjehotlače.Vzhľadom
na uvedené je logickým a právne udržateľným záver, že v prevádzke žalobcu existovala aj nefiskálna

tlačiareň, na ktorej sa takéto pokladničné doklady tlačili, keďže preukázateľne neboli tlačené na fiskálnej
tlačiarni (čo tiež vyplynulo z vykonanej technickej expertízy). Túto skutočnosť napokon potvrdilo aj
miestnezisťovanie,priktorombolizaistenédvetlačiarne(fiskálnaanefiskálna),pricˇomobebolifunkčne
spojené s ERP, čo bolo aj riadne zdokumentované".
99. Naviac k uvedenému kasačný súd dopĺňa, že i z ďalšieho rozhodnutia správneho súdu v obdobnej

veci tých istých účastníkov konania (pozn.: na ktorý správny súd v napadnutom rozsudku nepoukazoval,
ale ktorý je kasačnému súdu známy - k tomu pozri bod 65. vyššie) - konkrétne rozsudok správneho
súdu - sp. zn. PO-1S/85/2020 (body 40. až 42.), s ktorým sa kasačný súd stotožňuje a na ktorý týmto
poukazuje, vyplýva podrobné odôvodnenie toho, prečo hodnotenie dôkazov orgánmi verejnej správy je
potrebné a možné vyhodnotiť ako správne. Keďže dôkazná situácia bola v súdenej veci a vo veci, o

ktorej rozhodol správny súd rozsudkom sp. zn. PO- S1/85/2020 (daň z príjmu sťažovateľa - rok 2015)
podobná [pozn.: nie identická], kasačný súd preberá uvedené body do odôvodnenia tohto rozsudku a
poukazuje na ich primeranú relevanciu aj vo vzťahu k námietkam sťažovateľa v tomto kasačnom konaní:„40. Správny súd vzhliadol nedôvodnými aj vzájomne prepojené námietky žalobcu z druhej skupiny jeho
námietok týkajúcich sa hodnotenia vykonaných dôkazov správcom dane a žalovaným, ktoré hodnotenie
malobyťpodľažalobcujednostrannéatendenčnévočižalobcovi,keďžepodľanehomalibyťzohľadnené

iba tiež časti výpovedí svedkov, ktoré sa správcovi dane hodili, dôkazom o čom má byť aj to, že žalovaný
napadnutým rozhodnutím rozhodol odlišne od svojho skoršieho rozhodnutia v tejto veci. Podľa žalobcu,
žalovaný svojim skorším rozhodnutím zrušil prvé rozhodnutie správcu dane, ktoré bolo založené iba na
záveroch technickej expertízy ERP, z dôvodu, že táto technická expertíza bola nedostatočným dôkazom,
preto podľa žalobcu žalovaný nariadil správcovi dane doplniť dokazovanie výsluchom svedkov, avšak

už pri druhom rozhodovaní napadnutým rozhodnutím, žalovaný podľa žalobcu technickú expertízu
považuje paradoxne za postačujúci dôkaz, odhliadnuc od výpovedí svedkov, ktorých vykonanie vo
vyrubovacom konaní žalobca považuje za nezákonné. Uvedené, podľa žalobcu, paradoxné opozitné
stanoviská žalovaného, sú následkom výmeny personálneho obsadenia žalovaného a v snahe naplniť
štátny rozpočet prostredníctvom žalobcu, keďže má majetok. V uvedenej súvislosti, správny súd v prvom
rade podotýka, že uvedené námietky neboli a logicky ani nemohli byť odvolacími námietkami, s ktorým

by sa mal možnosť žalovaný vysporiadať v žalobou napadnutom rozhodnutí, keďže v čase podávania
odvolania žalobcom samozrejme nebolo možným predvídať aké bude rozhodnutie žalovaného a toto
konfrontovať so skorším rozhodnutím žalovaného v tejto veci. Z uvedeného dôvodu správny súd ani
nemôže preskúmať, či vysporiadanie sa s touto námietkou žalovaným by bolo alebo nebolo zákonným,
a preto túto žalobnú námietku správny súd považuje iba za súčasť propagačnej argumentácie žalobcu,

majúcej za cieľ posilniť jeho presvedčenie o nezákonnosti rozhodnutia žalovaného. Avšak v uvedenej
súvislosti sa žiada správnemu súdu uviesť, že preskúmaním dôvodov v poradí prvého rozhodnutia
žalovaného v tejto veci, ktorým žalovaný vrátil vec správcovi dane na opätovné konanie a rozhodnutie
je zrejmým, že tvrdenie žalobcu sa vôbec nezakladá na pravde. Žalovaný totižto nezrušil v poradí prvé
rozhodnutie správcu dane preto, žeby považoval technickú expertízu ERP za nedostatočný dôkaz (ako

tvrdí žalobca), dokonca žalovaný vyhodnotil technickú expertízu za listinný dôkaz s vysokým stupňom
dôveryhodnosti, ale žalovaný tak učinil práve v záujme ochrany procesných práv žalobcu, aby napravili
procesné pochybenia a žalobca aby mohol kladením otázok svedkom obhajovať svoj záujem. Žalovaný
totižto svoje prvé rozhodnutie zdôvodnil tým, že je potrebné opätovne vypočuť svedkyňu G., pretože
pri jej vypočutí počas miestneho zisťovania žalobca nebol prítomný a nemohol jej klásť otázky; preto,

že správca dane neprijateľne zovšeobecnil vyjadrenia svedkyne G. pri miestnom zisťovaní o používaní
funkcie „Hotovosť*" na všetkých zamestnancov žalobcu bez ich vypočutia a vypočutia servisného
technika, ktorý musel mať vedomosť o tejto funkcionalite ERP a napokon preto, že správca dane osobne
nevypočul colníkov vykonávajúcich expertízu ERP, ktorý dôkaz navrhoval žalobca. Z uvedeného je
nepochybným, že postoj žalovaného voči žalobcovi nebol tendenčným a žalobcu poškodzujúcim, práve

naopak, žalovaný tým umožnil žalobcovi klásť svedkom otázky tak, aby sa prípadne vyvinil alebo aby
aspoň vysvetlil na ťarchu mu kladené zistenia technickou expertízou. Okrem toho, vzhľadom na vyššie
uvedené závery, podľa ktorých vykonanie výsluchov svedkov správcom dane vo vyrubovacom konaní
v okolnostiach veci nebolo nezákonným a teda technická expertíza, aj keď je dôkazom nosným, ale nie
jediným. Vzhľadom na uvedené, podľa správneho súdu, postup a rozhodovanie žalovaného nevykazuje

znaky nekonzistentnosti ani zaujatosti voči žalobcovi, ako sa žalobca domnieva.
41. Ohľadne žalobnej námietky, že nebol vykonaný jediný dôkaz, ktorý by preukazoval prítomnosť druhej
(nefiskálnej) tlačiarne na prevádzke žalobcu, na ktorej by mali byť tlačené falošné pokladničné bloky s
dodatkom žalobcu, že jeho zamestnanci svojimi výpoveďami mali jednoznačne vyvrátiť jej existenciu, čo
však žalovaný, podľa žalobcu nezohľadnil, správny súd uvádza, že žalovaný sa tejto námietke venoval.

Žalovaný uviedol, že prítomnosť druhej tlačiarne na prevádzke žalobcu bola preukázaná jednako pri
miestnom zisťovaní 23.10.2017, kedy bola druhá tlačiareň zhabaná; jednako je táto tlačiareň zachytená
vo fotodokumentácii, ktorá sa nachádza na CD nosiči v prílohe technickej expertízy; jednako tým,
že pri technickej expertíze boli v pamäti ERP zistené mnohopočetné kópie kompletného vyobrazenia
falošných blokov dokonca s napodobením ochranného znaku MF, ktoré kompletné vyobrazenia sa

podľa vyjadrenia aj servisného technika uchovávali iba ak sa jednalo o doklad, ktorý bol aj reálne
vytlačený (pri zadaní na tlač, ale nevytlačení sa neuchovávala kópia jeho kompletného vyobrazenia,
iba sa doklad zaznamenal poradovým číslom v zozname zadaných dokladov), pričom podľa technickej
expertízy falošné doklady boli tlačené na nefiskálnej tlačiarni, ktorá teda musela existovať a napokon
žiadny zo zamestnancov žalobcu síce nepotvrdil, ale ani vyslovene nevyvrátil existenciu druhej tlačiarne

na prevádzke žalobcu. [...] Na tomto mieste správny súd opakovane dáva žalobcovi do pozornosti, že
pri hodnotení dôkazov správny orgán tieto nehodnotí iba izolovane, ale aj v ich vzájomných logických
súvislostiach prihliadajúc pri tom aj na okolnosti ich vykonania, vo svetle ktorých správny orgán
vyhodnocuje napríklad dôveryhodnosť dôkazu, jeho váhu, či jeho súzvuk s inými vykonanými dôkazmi. Vdanom prípade, ako už aj bol správny súd uviedol, výpovede zamestnancov žalobcu mohli byť skreslené
či neúplné nie len v dôsledku časového odstupu medzi uskutočnením činností o ktorých vypovedali
a samotným ich výsluchom, ale treba mať na pamäti, že v danom prípade je tu prítomná aj obava z

možnej trestnoprávnej zodpovednosti za nezákonné konanie alebo za napomáhanie k nemu, vzhľadom
na okolnosti ktoré obstojí názor žalovaného, že výpovede zamestnancov žalobcu mohli byť poznačené
aj ich strachom či obavou z dôsledkov, v dôsledku ktorom je tak potrebné vnímať aj ich dôveryhodnosť
v kontexte s inými explicitnými dôkazmi.
42. Správny súd má za nedôvodnú aj námietku žalobcu o zjavnej kolízii, prípadne až rozpore medzi

výpoveďami svedkov na jednej strane a závermi správcu dane a žalovaného na strane druhej, tak
ohľadneotázkypoužívaniafunkcieERP„Hotovosť*",akoajohľadnežalobcomtvrdenéhonepreukázania
faktického prijímania tržby a vydávania zákazníkom falošných pokladničných blokov v rozhodnom
zdaňovacom období roku 2015, ktoré skutočnosti mali byť podľa žalobcu výpoveďami svedkov, t.j. jeho
zamestnancov vyslovene popreté a teda odporujú záveru žalovaného o ich preukázaní. [...] Pokiaľ ide o
používanie funkcionality ERP s označením „Hotovosť*" aj k tejto otázke bolo vzhľadom na posudzované

zdaňovacie obdobie správcom dane vzaté do úvahy vypočutie celkovo šiestich zamestnancov žalobcu
([...]), pričom štyria z týchto svedkov (G., Z., Z. a A.) uviedli, že oni si nepamätajú alebo nepoužívali
funkciu „Hotovosť*", nevedeli na čo slúžila a ani nevedeli alebo si nevšimli, žeby ju používal iný
zamestnanec žalobcu; jedna svedkyňa [...] najprv pri miestnom zisťovaní uviedla, že funkciu „Hotovosť*"
používala a používali ju aj iní zamestnanci, no pri opakovanom jej vypočutí výpoveď zmenila s tým,

že túto funkciu nepoužívala a počas miestneho zisťovaniu ju použila iba preto lebo bola v strese z
množstva zákazníkov a jedna svedkyňa (O.) explicitne potvrdila, že tak ona, ako aj iní zamestnanci
žalobcu používali na ERP funkciu „Hotovosť*". Z uvedeného je zrejmým, že sa opäť nezakladá na
pravde tvrdenie žalobcu, žeby svedkovia jednoznačne vyvrátili používanie funkcie „Hotovosť*" na ERP,
keďže nadpolovičná väčšina z vypočutých svedkov sa vyjadrila, že si nepamätá alebo si nevšimli alebo

nevedeli o jej používaní, čo v konečnom dôsledku určite neznamená ani jednoznačné potvrdenie,
ale ani jednoznačné popretie tejto skutočnosti, ako to tvrdí žalobca. Následne sa k tomuto záveru
pridáva jednoznačné vyjadrenie jednej svedkyne, ktorá explicitne potvrdila používanie tejto funkcie tak
u seba ako aj u ostatných zamestnancov a napokon výpoveď svedkyne ktorá zmenila svoju výpoveď
v tomto smere z explicitného potvrdenia používania funkcie „Hotovosť*" až po jej neisté a diskutabilné

popretie, so zohľadnením okolností tejto poslednej výpovede (moment prekvapenia a nedostatok času
na prešpekulovanie odpovede; výpoveď s časovým odstupom po zvážení všetkých okolností a možných
dôsledkov a pod. ). Pre konečné vyhodnotenie svedeckých výpovedí však, aj podľa žalovaného bolo
dôležitým to, že ani jeden zo svedkov nepoprel existenciu funkcie „Hotovosť*" na ERP, ktorá sa tak
na ERP musela nachádzať, keďže aj tí svedkovia, ktorí uvádzali, že si nepamätajú alebo si nevšimli

jej používanie uviedli, že nevedia na čo táto funkcia slúžila alebo mala slúžiť, teda minimálne o jej
existencii mali vedomosť, no nevedeli na čo slúži alebo by mala slúžiť. Vzhľadom k uvedenému a
v kontexte s výpoveďou servisného technika, ktorý potvrdil, že on nenainštaloval do ERP funkciu
„Hotovosť*"avšak,žebyjuvedelnainštalovaťajinýsubjekt,ktorýmalkERPprístup,akoajvkontexteso
zisteniami technickej expertízy, že z kópií vyobrazených falošných blokov je zrejmé, že boli generované

cez zmienenú funkciu, čo bolo napokon verifikované aj pri miestnom zisťovaní, kedy použitím funkcie
„Hotovosť*" bol 2x vytlačený falošný blok, ktorý nebol zaznamenaný vo fiskálnej pamäti systému, čím
sa len potvrdil účel a zmysel používania tejto funkcie v ERP, možno zhodne so žalovaným uzavrieť,
že funkcia „Hotovosť*" sa na ERP nepochybne nachádzala, čo nepoprel ani žalobca, keďže vo svojej
argumentácii ani nepopiera jej existenciu iba sa snaží preukázať, že sa nepoužívala, avšak jednako

na základe explicitnej výpovede dvoch svedkov v spojení so zisteniami technickej expertízy, žalovaný
objektívne uveriteľne uzavrel, že táto funkcia sa aj používala a to s účelom obchádzať priznanie tržieb.
Vzhľadom k uvedenému má správny súd za to, že v napadnutom rozhodnutí žalovaným konštatovaný
záver, je v súlade s vykonaným a komplexne vyhodnoteným dokazovaním a nie je založený iba na
nepodložených dojmoch či domnienkach žalovaného, ako sa to snaží prezentovať žalobca. Na margo

námietky žalobcu, že v konaní nebol vykonaný jediný dôkaz o tom, že na základe pri technickej expertíze
nájdených blokov, žalobca v rozhodnom období aj fakticky prijímal tržbu, ktorá by mala byť základom pre
odvod dane, žalovaný aj s poukazom na vyjadrenie servisného technika, že pri expertíze nájdené kópie
úplného vyobrazenia falošných blokov museli byť aj vytlačené, ako aj na základe výpovede svedkov,
že za vytlačený blok vždy prijímali od zákazníkov tržby, čo bolo opätovne potvrdené aj pri miestnom

zisťovaní, žalovaný teda uzavrel, že logicky žalobca tržbu prijímal. V súvislosti s uvedeným správny
súd dodáva, že by bolo nelogické a v rozpore so zdravým rozumom domnievať sa, že zamestnanci
žalobcu pri poskytovaní reštauračných služieb vyhotovovali napodobeniny pokladničných dokladov iba
tak, bez toho, aby nimi zákazníkom účtovali úhrady za im poskytnutý tovar alebo službu a bez toho,aby za nich aj prijímali tržbu, čo svedkovia svojimi výpoveďami aj potvrdili. od pravých blokov, ale
ich tlačili preto, aby ich vydali zákazníkovi a za to aby zinkasovali tržbu, čo zamestnanci žalobcu aj
potvrdili, keď uviedli, že zákazníkov vždy vydali pokladničný blok. Napokon správny súd neprisvedčil

ani dôvodnosti žalobnej námietky, že správcom dane nebolo preukázané, žeby zamestnanci žalobcu
vydávali zákazníkom falošné (nefiskálne) bloky, pretože túto skutočnosť je možné opätovne vyvodiť
jednako zo záveru technickej expertízy, podľa ktorej nájdené kópie úplného vyobrazenia falošných
pokladničných blokov svedčia o tom, že museli byť aj reálne vytlačené a jednako použitím formálnej
logiky, že zamestnanci žalobcu asi netlačili tieto bloky iba pre nič za nič a dokonca aj s napodobnením

ochranného označenia MF, aby boli na nerozoznanie. Napokon, ak by tomu tak nebolo a zamestnanci
žalobcu by zákazníkom nevydávali pokladničný doklad, žalobca by bol zodpovedný aj za porušenie cit. §
8ods.1zákonaoERP,resp.jezodpovednýzajehoporušenieajvprípade,akbolizákazníkomvydávané
falošnépokladničnédoklady.Záveromktomutobodu,správnysúdnamargotvrdeniažalobcu,ženebolo
preukázané, žeby on zasiahol do ERP, uvádza, že účelom daňovej kontroly v predmetnej veci nebolo
skúmať, či došlo alebo nedošlo k pozmeňovaniu údajov v ERP alebo kontrolnom zázname, ale účelom

bolo preveriť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane z príjmu za zdaňovacie
obdobie roku 2015." [pozn.: kasačného súdu: prevzatý text krátený]
100. Bez ohľadu na skutočnosti uvedené vyššie, kasačný súd s cieľom vysporiadať sa s kasačnými
námietkami sťažovateľa čo najadresnejšie, považuje za potrebné osobitne zareagovať na kasačnú
námietku sťažovateľa obsiahnutú v bode 11. podanej kasačnej sťažnosti. V tomto bode sťažovateľ pod

písmenami a) až e) poukázal na svedecké výpovede (svedkyňa G., svedkyňa Z., svedkyňa U., svedkyňa
G. a svedkyňa Z.) - v celkovom počte päť - ktoré svedkyne mali „výslovne vyvrátiť údajné zistenia a
tvrdenia žalovaného o používaní funkcie Hotovosť*". Podľa sťažovateľa sú tieto svedecké výpovede
priamym dôkazom toho, že závery správnych orgánov sú len ich domnienkami. S touto námietkou
sťažovateľa sa však kasačný súd opäť nestotožnil."

39. Kasačný súd k vyššie uvedenej námietke dodáva , že výpovede svedkýň G., Z., U. a G. pre účely
rozhodovania správneho orgánu vo veci dane z pridanej hodnoty sťažovateľa za mesiac január 2016,
t. j. pre účely tohto konania, ani neboli použité (k tomu pozri str. 66 až 78 prvostupňového rozhodnutia
správcu dane). Už len z tohto dôvodu je argumentácia sťažovateľa o význame príslušných svedeckých
výpovedí, na ktoré sa malo prihliadať, resp. ktoré mali byť v jeho prospech, vo vzťahu k zdaňovaciemu

obdobiu január 2016, bezpredmetná. Zo svedeckých výpovedí, na ktoré poukazuje kasačná sťažnosť,
je potom pre účely tohto kasačného konania (v rozsahu podanej kasačnej námietky) dôvodné skúmať
len výpovede svedkyne Z..
40. Svedkyňa Z. síce počas svojho výsluchu najskôr uviedla, že funkciu Hotovosť* nepoužívala, avšak
v ďalšej časti výsluchu pri konfrontácii s dokladom, ktorý bol vystavený v rámci kontrolného nákupu pri

miestnom zisťovaní 23. októbra 2017 pod menom „R." a v režime „Hotovosť*" uviedla, že v ten deň
doklady vydávala pod menom „R.", čím fakticky negovala, že by predmetnú funkcionalitu nepoužívala.
Doplnila síce, že niekto mohol doklad vystaviť pod jej menom, avšak nevedela špecifikovať, kto to mohol
byť. Uvedené teda podľa názoru kasačného súdu určite nie je možné vnímať ako priamy dôkaz toho, že
táto svedkyňa výslovne vyvrátila používanie funkcie Hotovosť* v prevádzke sťažovateľa.

41. Kasačný súd, súc viazaný kasačnou námietkou, sa tak nemohol stotožniť s tvrdením sťažovateľa, že
by predmetné svedecké výpovede mali byť priamym dôkazom toho, že závery orgánov verejnej správy
sú len ich domnienkami, resp. že uvedené výpovede priamo vyvrátili používanie funkcie Hotovosť* v
prevádzke sťažovateľa, keď podstatná časť týchto svedeckých výpovedí vo vzťahu k zdaňovaciemu
obdobiu január 2016 ani nebola použitá. Svedecká výpoveď svedkyne Z. pritom podľa kasačného

súdu nedokazuje, ako sa nesprávne domnieva sťažovateľ, že by funkcia Hotovosť* zamestnancami
sťažovateľa (v rozhodnom čase) používaná nebola.
42. Kasačný súd ďalej upriamuje pozornosť aj na výsluchy svedkov M., T. a O., na ktoré poukázal sám
sťažovateľ v kasačnej sťažnosti. Z týchto svedeckých výpovedí je vo vzťahu k mesiacu január 2016
relevantná jedine výpoveď svedkyne O., keď z jej výpovede správca dane aj vychádzal ako z podkladu

pre vydanie prvostupňového rozhodnutia následne potvrdeného rozhodnutím žalovaného. Svedkyňa
O. pritom počas svojho výsluchu uviedla, že pri účtovaní používala položku „Hotovosť" aj „Hotovosť*",
resp. že tak robili aj jej kolegovia. V súhrne preto kasačný súd uvádza, že námietka sťažovateľa, že
z výsluchov svedkov uvedených vyššie, mali vyplynúť priame dôkazy o tom, že funkcia Hotovosť* sa
u sťažovateľa nepoužívala, nie je podľa kasačného súdu dôvodná. Kasačný súd potom v zhode so

správnym súdom nesúhlasí so sťažovateľom, že by hodnotenie dôkazov zo strany orgánov verejnej bolo
tendenčné, selektívne a pod.
43. Ako už kasačný súd naznačil vyššie, sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal aj to, že výpovede
svedkov M., T. a O. sú irelevantné pre ich „časovú diskontinuitu", resp. že boli selektívne hodnotené.Z prvostupňového rozhodnutia vyplýva, že vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu január 2016 správca
dane v rámci vyrubovacieho konania po odvolacom konaní, t. j. po tom, čo bolo jeho skoršie rozhodnutie
žalovaným zrušené, vypočul svedkov U., G., Z., O., A., L.. Z. (za dodávateľa ERP) a colníkov, ktorí

vypracovali technickú expertízu. Výpovede svedkov M. a T. vo vzťahu k rozhodnutiu správcu dane
v tomto zdaňovacom období (január 2016) neboli použité, a preto je tento kasačný bod vo vzťahu k
uvedeným dvom svedeckým výpovediam bez ďalšieho bezpredmetný. Paradoxne, správca dane práve
rešpektoval to, čo sťažovateľ označuje v kasačnej sťažnosti ako „časovú diskontinuitu", keď vo vzťahu
k mesiacu január 2016 svedkov M. a T. ani nevypočúval, resp. tieto výpovede nepoužil ako podklad pre

rozhodnutie.
44. V súvislosti s výpoveďou svedkyne O., kasačný súd verifikoval jej výpoveď a zistil z nej, že doklady so
špecifikáciou Hotovosť* v prevádzke sťažovateľa tlačené boli, ako aj to, že tieto doklady boli zákazníkom
odovzdávané. Svedkyňa potvrdila samotné používanie funkcionality Hotovosť*, pričom používanie tejto
funkcie potvrdila nielen vo vzťahu k sebe, ale aj vo vzťahu k svojim kolegom. Len pre doplnenie je v
tejto súvislosti potrebné dodať, že kasačný súd, v podmienkach súdenej veci, nevníma ako sugestívny

prístup vedenia výsluchu to, že správca dane poskytol svedkyni k nahliadnutiu vo vytlačenej podobe
vyobrazenie ERP sťažovateľa. Naopak, tento krok sa javí ako dôvodný nielen vzhľadom na časový úsek
odstupu od okolností, o ktorých mala svedkyňa vypovedať (január 2016 - výsluch september 2019),
ale kasačný súd ho považoval za relevantný napr. aj z dôvodu, že samotný rozdiel medzi položkou
„Hotovosť" a „Hotovosť*" je v jednom symbole (*), keď svedkom po príslušnom časovom odstupe takýto

minimálny rozdiel v rámci ERP ani nemusel byť pri bežnej pamäťovej stope jednotlivca zrejmý. Tu je
potom tiež potrebné doplniť, že ak právny zástupca sťažovateľa v rámci výsluchu svedkov v uvedenom
smere niečo namietal, tak to bolo poskytnutie samotnej vizualizácie pokladne jednotlivým svedkom (ako
papiera A4), nie to, že by im bola napr. poskytnutá nesprávna vizualizácia jeho ERP. Vecnú správnosť
vizualizácie ERP, ktorá bola svedkom poskytnutá, teda žiadnym relevantným spôsobom nespochybnil.

Svedkom (a teda aj svedkyni O.) bola pritom skôr, ako sa vyjadrili k samotnej vecnej otázke, daná
možnosť vyjadriť sa k tomu, či predložená vizualizácia zodpovedá elektronickej registračnej pokladnici
sťažovateľa, na ktorej pracovali a túto skutočnosť svedkyňa O. aj potvrdila.
45. Bez ohľadu na závery uvedené vyššie, aj keby správca dane za určitých okolností vychádzal
aj zo svedeckých výpovedí osôb, ktoré v konkrétnom zdaňovacom období neboli zamestnancami

sťažovateľa, ani toto by nemuselo per se (samo osebe) znamenať rozpor so zákonom. Z technickej
expertízy totiž vyplýva, že na ERP zariadení sťažovateľa sa funkcia Hotovosť* používala od 30. júna
2008 do 23. októbra 2017, keď tak svedkyňa O., svedok M., ako aj T. boli zamestnancami sťažovateľa,
hoci každý len v určitom konkrétnom období v rámci vyššie vymedzeného časového úseku. Títo
svedkovia by zrejme nemohli priamo potvrdiť alebo vylúčiť používanie funkcie Hotovosť* na prevádzke

sťažovateľa v januári 2016 (keďže vtedy pre sťažovateľa nepracovali), avšak ich svedecká výpoveď
v spojení s inými dôkazmi by mohla potvrdiť napr. to, že ERP sťažovateľa bola naozaj vybavená
funkciou Hotovosť*, resp. že táto funkcionalita sa používala systematicky v rámci vyššie uvedeného
časového úseku, ktorý vykazuje rovnaké technické atribúty a zistenia, ktoré platia aj vo vzťahu k
predmetnému zdaňovaciemu obdobiu. Relevantným by teda bolo to, k akým skutočnostiam by títo

svedkovia vypovedali (vo vzťahu k mesiacu január 2016), resp. či a čo z ich výpovede by bolo následne
použité ako podstatné skutkové zistenie, či by išlo o výlučné dôkazy a pod. Keďže však ich výpoveď
vo vzťahu k mesiacu január 2016 orgánmi verejnej správy použitá nebola, námietka sťažovateľa o ich
irelevancii pre „časovú diskontinuitu" je tiež bez ďalšieho nedôvodná. Kasačný súd napokon v tomto
kontextepoukazujeajnaprávnynázorvyslovenýsprávnymsúdomvovecisp.zn.PO-3S/25/2020,podľa

ktorého „[...] v zmysle ustanovenia § 24 ods. 6 Daňového poriadku: „Ako dôkaz možno použiť všetko, čo
môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je
získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových
subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách,
protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy

a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim „ a zároveň v zmysle ustanovenia § 24
ods. 6 Daňového poriadku: „Na účely dokazovania môže správca dane úkony, ktorými sú najmä
ústne pojednávanie, výsluch svedkov, výsluch znalcov a oboznamovanie sa s dôkazmi, vykonávať aj
spoločne." [...].
46. V kasačnej sťažnosti sťažovateľ ďalej namietal, že vyjadrenie U. G. pri miestnom zisťovaní 23.

októbra2017žalovanývskoršomodvolacomkonaníoznačilprezáveroporušenípríslušnýchzákonných
ustanovení sťažovateľom za nepostačujúce, keď následne v rozhodnutí, ktoré bolo napadnuté žalobou,
žalovaný s týmto jej vyjadrením z miestneho zisťovania operuje, a to bez toho, aby vysvetlil svoj
odklon od pôvodného názoru o tom, že tento podklad je nepostačujúci. Na túto námietku správnysúd reagoval v rozsudku sp. zn. PO-1S/100/2020 - bod 61., ktorý je potrebné považovať za súčasť
odôvodnenia napadnutého rozsudku a tomuto záveru kasačný súd nemôže nič vytknúť. Správny súd
ozrejmil, čo bolo dôvodom pre zrušenie prvého rozhodnutia vo veci. Ak totiž žalovaný v skoršom

odvolacom konaní vo veci vyslovil názor, že samotné vyjadrenie U. G. z miestneho zisťovania je
pre riadne zistenie skutkového stavu nepostačujúce, neznamená to, že toto jej vyjadrenie spolu s
ďalšími (doplnenými) dôkazmi nie je relevantné a že sa naň nemohlo prihliadať v rámci ďalšieho
konania vo veci. Kasačný súd uvedené naviac opäť verifikoval, keď zistil, že v rozhodnutí žalovaného
č. 101225545/2019 z 22. mája 2019, ktorým bolo zrušené skoršie prvostupňové rozhodnutie správcu

dane vo veci, je okrem iného uvedené, že vyjadrenie U. G. pri miestnom zisťovaní 23. októbra 2017
nepovažuje za dostatočné, pretože „Vyjadrenie pracovníčky U. G., prítomnej pri miestnom zisťovaní 23.
októbra 2017, nie je dostatočným dôkazom pre vyrubenie rozdielu dane za február 2015.". Zároveň sa v
predmetnomrozhodnutížalovanéhouvádzapotrebadoplneniadokazovaniaapožiadavkadostatočného
zistenia skutkového stavu, keď žalovaný aj špecifikoval, aké úkony je potrebné vo veci realizovať,
pričom k doplneniu dokazovania v príslušnom smere aj došlo. Ako to vyplýva z prvotného rozhodnutia

žalovaného, dôvodom pre zrušenie skoršieho rozhodnutia správcu dane vo veci bola práve primárne
potreba doplnenia dokazovania ku skutkovej stránke veci, resp. odstránenie pochybení, ktorých sa
správca dane pôvodne dopustil (napr. aj telefonická komunikácia s colníkmi vo veci technickej expertízy
namiesto nariadenia ústneho pojednávania a pod.).
47. Sťažovateľ sa potom mýli, ak má za to, že skoršia požiadavka žalovaného na doplnenie dokazovania

okrem iného aj výsluchom U. G. ako svedka znamená, že skutkové okolnosti veci neboli, resp. nemohli
byť zistené dostatočne, prípadne to, že vyjadrenie U. G. z miestneho zisťovania uskutočneného 23.
októbra 2017 je právne irelevantné, ak pôvodné prvostupňové rozhodnutie bolo zrušené z dôvodu, že
U. G. sťažovateľ na miestnom zisťovaní nemohol klásť otázky. Toto bolo reparované práve tým, že
tento podklad sa doplnil o ďalší, a to o svedeckú výpoveď U. G., keď na jej výsluchu ako svedkyne

jej sťažovateľ mohol klásť otázky. Z prvostupňového rozhodnutia správcu dane naviac vyplýva, že
tento - v rámci vyrubovacieho konania po zrušení jeho skoršieho rozhodnutia - realizoval (popri iných
úkonoch) úkony smerujúce k objasneniu veci vo vzťahu k týmto osobám: F. U., R. Z., M. O. a S. A.
(svedkovia). Vypočul tiež L.. Z. (zástupcu spoločnosti, ktorá ERP sťažovateľovi dodala) a uskutočnil
výsluchcolníkov,ktorívypracovalitechnickúexpertízu.Záveryzmiestnehozisťovaniaz23.októbra2017

(a to aj v podobe vysvetlenia poskytnutého U. G.) sú tak naďalej relevantné, pričom toto jej vysvetlenie sa
nestávairelevantnýmlenpreto,ževpôvodnomkonaníbolopovažovanézanedostatočné,resp.preto,že
pôvodne jej sťažovateľ na miestnom zisťovaní nemohol klásť otázky. Naopak, toto vysvetlenie je naďalej
relevantným podkladom, a to práve v spojení s ďalšími dôkazmi, ktoré boli vo veci vykonané po zrušení
v poradí prvého rozhodnutia správcu dane vo veci. Aj keby však kasačný súd pripustil, že výsluch/

vysvetlenie poskytnuté U. G. na miestnom zisťovaní 23. októbra 2017 nemalo byť v novom konaní
vôbec akceptované (a správca dane by tak napriek tomu urobil), tento jeho postup by nepostačoval
pre zrušenie žalobou napadnutých rozhodnutí, keďže jej vlastné vyjadrenie nebolo vo veci jediným, ako
ani rozhodujúcim podkladom pre rozhodnutie vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu, ktoré je predmetom
tohto konania. Jej vysvetlenie z 23. októbra 2017 sa z hľadiska rozsahu aj kvality fakticky v podstatnej

časti viaže na samotné miestne zisťovanie, vysvetlenie okolností, ku ktorým došlo počas kontrolných
nákupov, resp. miestneho zisťovania a pod. Nejednalo sa teda o komplexný výsluch všeobecnej povahy,
ale o ozrejmenie okolností bezprostredne súvisiacich so samotným kontrolným nákupom/miestnym
zisťovaním,apretoanimateriálneniejedôvodnétentodôkazvylúčiťakopodkladrozhodnutiasprávnych
orgánov vo veci.

48. Kasačný súd preto dospel k záveru, že orgány verejnej správy nepochybili, ak z vyjadrenia U. G. z
miestneho zisťovania z 23. októbra 2017 vychádzali, keď relevancia tohto podkladu skorším zrušujúcim
rozhodnutím žalovaného nebola negovaná. Naopak, toto vyjadrenie bolo podľa žalovaného samo osebe
nepostačujúce, a preto boli v novom konaní dôkazy doplnené tak, ako to vyžadoval od správcu dane
žalovaný v skôr uvedenom zrušujúcom rozhodnutí.

49. Ďalšia námietka sťažovateľa sa týkala toho, že správny súd mal údajne nesprávne právne vyhodnotiť
to, že v rámci prevádzky sťažovateľa existovala tzv. nefiskálna tlačiareň. Osobitne poukázal na to, že
13 svedkov malo existenciu nefiskálnej tlačiarne na jeho prevádzke vyvrátiť a že existencia nefiskálnej
tlačiarne na prevádzke v čase miestneho zisťovania 23. októbra 2017 neznamená, že tam príslušná
tlačiareň bola aj v januári 2016.

50. Kasačný súd s cieľom poskytnutia čo najadresnejšej reakcie na kasačnú námietku sťažovateľa
ohľadom výsluchov svedkov k počtu tlačiarní v prevádzke sťažovateľa, keď tento tvrdí, že ich výpovede
výslovne vyvracajú domnienky sťažovateľa, že v jeho prevádzke mali byť dve tlačiarne, uvádza, že
svedecké výpovede v naznačenom smere nie sú jednoznačné (ako to deklaruje sťažovateľ). K tomutokroku-overeniusvedeckýchvýpovedíknamietanejotázke-kasačnýsúdpristupujescieľomdosiahnutia
čo najvyššej miery presvedčivosti tohto rozsudku vo vzťahu k sťažovateľovi, a to bez ohľadu na to, že
nie všetky svedecké výpovede, na ktoré sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal, boli v skutočnosti aj

reálne podkladom pre rozhodnutie vo veci tvoriacej predmet tohto konania.
51. Najvyšší správny súd nerozporuje, že niektorí svedkovia uviedli, že sťažovateľ mal disponovať
jednou tlačiarňou (napr. z predmetného zdaňovacieho obdobia svedkovia Z. a O.), resp. že v prevádzke
sťažovateľa sa nachádzala jedna tlačiareň, avšak odpovede iných svedkov boli nejednoznačné.
Svedkyňa G. uviedla, že si myslí, že bola jedna tlačiareň, ale správnosť svojej odpovede nevedela

jednoznačne potvrdiť, keďže v rozhodnom čase pracovala vo viacerých zamestnaniach. Svedok A.
uviedol, že to bola zrejme jedna tlačiareň, ak si dobre pamätá, t. j. jeho odpoveď nebola jednoznačná.
Podstatnými v súdenej veci sú najmä svedecké výpovede svedkov Z., O. a A., na ktoré sťažovateľ
poukazoval v kasačnej sťažnosti a takisto vzhľadom na to, že tieto svedecké výpovede použil správca
dane ako dôkaz vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu január 2016. Svedkovia Z. a O. v rámci svojich
výpovedí uviedli, že na prevádzke sa mala nachádzať jedna tlačiareň, kým svedok A. uviedol, že

to zrejme bola jedna tlačiareň, ak si dobre pamätá. Akokoľvek teda sťažovateľ v kasačnej sťažnosti
(bod 13.) brojil proti tomu, že zo svedeckých výpovedí - v celkovom počte 13 - malo jednoznačne
vyplynúť, že v jeho prevádzke bola len jedna tlačiareň (čo mal podľa sťažovateľa správny súd pri
svojom rozhodovaní údajne odignorovať), nie všetky výpovede boli v tejto veci použité vo vzťahu
k zdaňovaciemu obdobiu január 2016 a podľa kasačného súdu je tento záver sťažovateľa naviac

nesprávny, keď takýto jednoznačný záver z ním označených svedeckých výpovedí ani nevyplýva (i
keď dvaja svedkovia vyhlásili, že v na prevádzke sťažovateľa sa mala nachádzať jedna tlačiareň).
Z príslušných svedeckých výpovedí sa síce môže javiť, že na prevádzke sťažovateľa bola len jedna
tlačiareň, avšak v uvedenom kontexte poukazuje kasačný súd aj na iné dôkazy, a to najmä na dôkazy
technickej povahy.

52. Nadväzujúc na doposiaľ uvedené, pokračujúc v argumentácii k námietke nedostatočného zistenia
skutkového stavu veci, kasačný súd uvádza ďalšie časti odôvodnenia rozsudku Najvyššieho správneho
súdu sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024, ktoré sú aplikovateľné na prejednávanú vec:
„122. Tu potom kasačný súd odkazuje na závery správnych súdov uvedené v súvisiacich rozsudkoch,
v ktorých tieto skúmali technické aspekty veci, význam a relevanciu súvisiacich svedeckých výpovedí

vrátane ich možných determinantov - plynutie času, strach z možnej participácie na nezákonnej aktivite,
zmena pracoviska svedkov a pod. a nadväzujúca neurčitosť ich výpovedí a pod. (k tomu pozri aj tento
rozsudok vrátane odkazovaných častí v rozsudkoch správneho súdu). K tomuto kasačný súd osobitne
poukazuje na bod 60. rozsudku správneho súdu vo veci sp. zn. PO-1S/100/2020, podľa ktorého „[...]
To, že po použití funkcie Hotovosť* dochádzalo k tlači pokladničných dokladov mimo fiskálnej tlačiarne

vyplýva nepochybne z výsledkov technickej expertízy ERP, nakoľko v programe BLUEGASTRO sa
uložili kópie dokladov, pričom tento program neumožňoval generovať doklad bez jeho tlače. Vzhľadom
na uvedené je logickým a právne udržateľným záver, že v prevádzke žalobcu existovala aj nefiskálna
tlačiareň, na ktorej sa takéto pokladničné doklady tlačili, keďže preukázateľne neboli tlačené na fiskálnej
tlačiarni (čo tiež vyplynulo z vykonanej technickej expertízy). Túto skutočnosť napokon potvrdilo aj

miestnezisťovanie,priktorombolizaistenédvetlačiarne(fiskálnaanefiskálna),pricˇomobebolifunkčne
spojené s ERP, čo bolo aj riadne zdokumentované.".
123. Kasačný súd následne aj z technickej expertízy č. 3449/2018 - spis č. 25909/2018 zo dňa
03.01.2018 zistil, že z fiskálneho zariadenia (t. j. z fiskálnej tlačiarne) „vychádzali všetky pravé
pokladničné doklady (príloha H) vrátane ich kópií. Z fiskálnej tlačiarne boli tlačené aj kópie falošných

pokladničných dokladov, pričom originálny boli tlačené cez predmet č. 2" (časť 2.3.1. uvedenej
expertízy). V tej istej expertíze sa zároveň uvádza, že „Predmet č. 2 (nefiskálna tlačiareň) slúžila na
tlač falošných pokladničných dokladov (príloha I). [...] Počas expertízy bolo potvrdené, že všetky falošné
pokladničné doklady boli vytlačené týmto zariadením." (časť 2.3.2 citovanej expertízy).
124. Technickou expertízou bolo zistené, že doklady v režime Hotovosť* boli cez ERP generované

minimálne od r. 2008 (30.06.2008) do 23.10.2017 (miestne zisťovanie u sťažovateľa). Identifikovaný
spôsob činnosti sťažovateľa bol vymedzený tak, že pri tlači dokladov cez BLUEGASTRO bol pravý
pokladničný doklad vytlačený z fiskálnej tlačiarne a bol započítaný do obratov evidovaných vo fiskálnej
tlačiarni. Pri tlači falošného pokladničného dokladu bol tento vytlačený cez nefiskálnu tlačiareň a nebol
započítaný do obratov evidovaných vo fiskálnej tlačiarni. Z technickej expertízy tiež vyplynulo, že

všetky falošné pokladničné doklady sa tlačili práce cez nefiskálnu tlačiareň (predmet č. 2). Systém
BLUEGASTRO vytvára a tlačí interné uzávierky (cez fiskálnu tlačiareň), pričom na týchto uzávierkach
sú presne definované typy platby - vrátane tých, ktoré označujú falošné doklady. Systém BLUEGASTRO
ďalej presne zaznamenáva, aké doklady sa vytlačili, pričom pri týchto dokladoch ukladá príznak, či ideo pravý alebo falošný pokladničný doklad, keď pri tlači falošných pokladničných dokladov zasiela do
nefiskálnej tlačiarne celý obsah dokladu - vrátane príkazu na tlač falošnej ochrannej známky MF SR s
cieľom, aby obsahoval všetky znaky pokladničného dokladu podľa § 8 ods. 1 zákona č. 289/2008 Z. z.

125. Z technickej expertízy tiež vyplýva, že systém BLUEGASTRO využíva relačnú databázu ORACLE,
ktoráobsahujearchívvykonanýchtransakcií.Údajedatabázybolipreúčelydaňovejkontrolysťažovateľa
vyexportované a na ich základe bola následne určená výška krátenej tržby aj za august 2015, keď
v uvedenom vyexportovanom súbore sú takto uvádzané údaje za časový úsek od 30.6.2008 do
23.10.2017. Dôležitým v tejto súvislosti je záver formulovaný L.. Z. (dodávateľom systému ERP pre

sťažovateľa) v rámci jeho výsluchu, podľa ktorého, ak falošný doklad nie je vytlačený, do databázy sa
uloží len údaj o ňom, kým - na strane druhej - ak je falošný doklad vytlačený, do databázy sa uloží celé
vyobrazenie dokladu. V databáze pritom boli identifikované tisíce kompletných vyobrazení falošných
pokladničných dokladov, čo - berúc do úvahy výsledky technickej expertízy - znamená, že tieto museli
byť vytlačené.
126. V tomto zmysle je potom bez väčšej relevancie záver sťažovateľa, že nájdenie nefiskálnej tlačiarne

v jeho prevádzke počas miestneho zisťovania dňa 23.10.2017 neznamená, že tam tá, príp. taká tlačiareň
bola aj v spornom zdaňovacom období (august 2015), keďže iné dôkazy nepochybne preukazujú, že tlač
takýchto falošných dokladov aj v rozhodnom čase realizovaná bola, čo sa odvodzuje od existencie ich
celkového vyobrazenia v príslušnej databáze (pamäti). Predmetným záverom správnych orgánov o tom,
že nefiskálna tlačiareň na prevádzke sťažovateľa musela byť aj v auguste 2015 (ktoré závery napokon

nerozporoval ani správny súd), preto nie je možné vytknúť nelogickosť, príp. inú vadu, keď je zrejmé,
že v rámci dokazovania (aj vzhľadom na odstup času), bol - z hľadiska dôkaznej sily - v konkrétnych
okolnostiach súdenej veci uprednostnený technický - expertný dôkaz pred výpoveďami svedkov, ktorí si
spravidla ani nepamätali presný počet tlačiarní, ich výpovede v uvedenom zmysle boli neurčité (k tomu
pozri aj bod 121. vyššie) a pod. Správny súd sa pritom k pomerovaniu dôkazov a k ich vzájomnému

hodnoteniu vyjadril (k tomu pozri napr. body 59. a 60. rozsudku správneho súdu sp. zn. PO-1S/100/2020
a body 61. a 63. rozsudku správneho súdu sp. zn. PO-3S/30/2020), pričom tieto úvahy správneho súdu
kasačný sťažovateľ v kasačnej sťažnosti nenapáda.
127. Zjednodušene povedané, ak z technickej expertízy vyplýva, že falošný doklad musel byť vytlačený,
keďže sa v systéme uložil celý, nielen údaje o ňom, pričom tento odborný záver v rámci daňovej

kontroly, resp. vo vyrubovacom konaní kvalifikovane vyvrátený nebol, potom svedecké výpovede s
odstupom niekoľkých rokov od rozhodného času - a to aj s ohľadom na možné determinanty skresľujúce
tieto výpovede svedkov - napr. z dôvodu strachu z dopadov účasti na takomto konaní, príp. už len z
dôvodu uplynutia dlhšieho času medzi výpoveďami a samotnou činnosťou, o ktorej vypovedali, keď tieto
výpovede naviac ani nie sú jednoznačným dôkazom toho, že v prevádzke sťažovateľa bola len jedna

(a to fiskálna) tlačiareň, potom pri hodnotení dôkazov v ich vzájomných súvislostiach tieto nevyvracajú
záver orgánov verejnej správy o tom, že falošné pokladničné doklady boli vytlačené a muselo sa tak stať
na nefiskálnom zariadení. V opačnom prípade by predmetné tržby boli zaznamenané vo fiskálnej pamäti
ERP, čo sa však v rozsahu falošných pokladničných dokladov nestalo. Naviac, nie je možné opomenúť,
že na miestnom zisťovaní dňa 23.10.2017 takáto nefiskálna tlačiareň naozaj v prevádzke sťažovateľa

fyzicky zistená bola.
128. Zo všetkých vyššie uvedených dôvodov potom kasačný súd prisvedčil názoru správneho súdu,
ktorý potvrdil zistenia orgánov verejnej správy v tom zmysle, že nefiskálna tlačiareň, resp. tlač
nefiskálnych dokladov bola v prevádzke sťažovateľa realizovaná aj v auguste 2015 (a to napriek tomu,
že nefiskálna tlačiareň bola fyzicky identifikovaná až v októbri 2017). Tomuto záveru teda svedčí nielen

skutočnosť, že v rámci kontrolných nákupov dňa 23.10.2017 boli nájdené dve tlačiarne (jedna fiskálna
a jedna nefiskálna), ale najmä technická expertíza, z ktorej vyplýva, že ak sa v databáze dokladov
uložilo vyobrazenie celého falošného pokladničného dokladu, tento musel byť reálne vytlačený, keďže
v opačnom prípade by sa v systéme uložili len údaje o doklade, nie doklad samotný. Okrem toho - ako
je uvedené vyššie - v rozpore s tým, čo tvrdil sťažovateľ, svedecké výpovede v rámci ich súhrnného

hodnotenia ako celku (aj s inými dôkazmi) nevylučujú, že sa v prevádzke sťažovateľa mohla nachádzať
aj iná ako fiskálna tlačiareň, t. j. že tam mohli byť dve tlačiarne (aj nefiskálna), a to napr. aj v nadväznosti
na výpoveď svedka A., ktorý si nepamätal, či bola na prevádzke jedna tlačiareň (k tomu pozri toto
odôvodnenie vyššie). Podstatným dôkazom toho, že sa falošné pokladničné doklady prostredníctvom
ERP systému sťažovateľa tlačili potom nie je samotná nefiskálna tlačiareň, ale ERP systém, ktorý

bol podrobený technickej expertíze, z ktorej vyplýva, že tieto falošné doklady museli byť vytlačené.
Samotný technický nástroj, na ktorom sa tak dialo a preukázanie jeho fyzickej existencie je potom
v podmienkach súdenej veci bez väčšej relevancie. Ani samotná nefiskálna tlačiareň v prevádzke
sťažovateľa (ak by aj jej existencia bola preukázaná), by nebola sama osebe dôkazom toho, že tátotlačiareň je/bola používaná na tlač falošných pokladničných dokladov. Pre účely daňového konania
je preto podstatné mať dostatočne preukázanú najmä samotnú (vlastnú) činnosť (t.j. tlač falošných
pokladničných dokladov), nie nástroj, na ktorom sa tak dialo (nefiskálna tlačiareň), pričom toto je - aj

podľa kasačného súdu - v podmienkach súdenej veci dostatočne preukázané. Uvedené, nepochybne
platí v prípade, ak z vykonaných dôkazov vyplynulo, že doklady vytlačené cez nefiskálnu tlačiareň sa do
zdaniteľných príjmov sťažovateľa v rámci fiskálnej pamäte ERP nezaznamenávali, čo je v súdenej veci
preukázané nielen samotnou technickou expertízou, ale aj miestnym zisťovaním dňa 23.10.2017.
129. Nie je totiž možné v tejto súvislosti opomenúť, že počas kontrolných nákupov dňa 23.10.2017 boli

vystavené colníkom dva falošné pokladničné doklady, tieto boli vytlačené na nefiskálnej tlačiarni, za oba
falošné bloky bola zamestnancami sťažovateľa zinkasovaná tržba, ktorá sa však vo fiskálnej pamäti
systému ERP nezobrazila. Akokoľvek sťažovateľ brojí proti tomu, že táto jedna situácia (z 23.10.2017)
nie je dôkazom toho, že sa to dialo aj v rozhodnom zdaňovacom období (august 2015), nie je možné
abstrahovať od toho, že vykonané dôkazy (najmä technická expertíza) realizáciu tejto činnosti aj spätne
dostatočne indikujú, resp. preukazujú, a to aj v prípade, ak fiskálna tlačiareň v auguste 2015 v prevádzke

sťažovateľa preukázaná nebola.
130. Za všetkých vyššie uvedených okolností potom aj námietku sťažovateľa o nesprávnom závere
orgánov verejnej správy o existencii nefiskálnej tlačiarne v jeho prevádzke, resp. o realizácii tlače
falošných pokladničných dokladov mimo fiskálneho režimu, vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú.
[k námietke nesprávnych záverov správnych orgánov o tom, že sťažovateľ zdaniteľné obchody na

základe falošných pokladničných dokladov naozaj realizoval, resp. nepreukázanie reálnosti tržieb na
základe týchto dokladov, ktoré by mali byť predmetom daňovej povinnosti]
131. Ďalšia kasačná námietka sťažovateľa spočívala v tom, že správny súd mal nesprávne právne
posúdiť, resp. nesprávne vyhodnotiť to, že reálne došlo z jeho strany k poskytnutiu zdaniteľných plnení,
za ktoré mal získať tržby ustálené orgánmi verejnej správy ako tržby na základe falošných pokladničných

dokladov. Má za to, že orgánmi verejnej správy nebolo preukázané, že by kasačný sťažovateľ poskytoval
zdaniteľné plnenia tretím osobám a v nadväznosti na to ani prijatie odplaty od týchto osôb za takto
poskytnuté tovary/služby.
132. Kasačný súd - stotožniac sa s orgánmi verejnej správy a správnym súdom - dospel k záveru, že pri
vzájomnom hodnotení dôkazov je nesporné, že tlač nefiskálnych dokladov bola zo strany sťažovateľa

uskutočňovaná za účelom prijímania tržieb, ktoré sa však následne neobjavili vo fiskálnom režime
elektronickej registračnej pokladnice, t. j. predstavujú nepriznané tržby. Na miestnom zisťovaní dňa
23.10.2017 bol zistený spôsob, ako sa takéto úkony v rámci prevádzky sťažovateľa realizovali, keď
počas kontrolných nákupov realizovaných colníkmi, týmto boli vydané falošné pokladničné doklady
(Hotovosť*), na základe ktorých následne sťažovateľ prijal od colníkov peňažné plnenie. Toto peňažné

plnenie nebolo zachytené vo fiskálnej pamäti ERP systému.
133. Aj podľa názoru kasačného súdu nie je z právneho hľadiska nevyhnutné, aby orgán verejnej
správy dokazoval daňovému subjektu poskytnutie zdaniteľného plnenia a prijatie odplaty za takéto
plnenie vo vzťahu ku každému jednému falošnému pokladničnému dokladu (Hotovosť*) - cca 147 tisíc
pokladničných dokladov za všetky zdaňovacia obdobia (vrátane zdaňovacieho obdobia relevantného

pre toto konanie). Toto by sa nepochybne priečilo účelu zákona a ochrane verejných záujmov, ktoré
orgány verejnej správy aj v týchto konania sledujú. Takýto dôkazný štandard naviac od správneho
orgánu nevyžaduje ani zákon. Súbor dôkazov a ich vzájomné hodnotenie (osobitne s prihliadnutím na
zachytený modus operandi sťažovateľa preukázaný dňa 23.10.2017) - podľa názoru kasačného súdu -
dostatočne odôvodňujú závery správnych orgánov o tom, že predmetné plnenia (na základe falošných

pokladničnýchdokladov)sťažovateľajreálneprijal.Vtomtozmyslepotompodľakasačnéhosúduorgány
verejnej správy aj uniesli súvisiace dôkazné bremeno.
134. Sťažovateľovi správca dane svoje pochybnosti týkajúce sa jeho daňového priznania, resp.
súvisiacich podkladov odkomunikoval ešte v priebehu daňovej kontroly (pozn.: čo sťažovateľ ani
nespochybňoval a meritórne sa proti týmto záverom bránil). Správca dane sťažovateľa oboznámil

s dôkazmi a zisteniami, ktoré spochybňujú správnosť, pravdivosť, resp. úplnosť ním predložených
dokladov pre účely určenia daňovej povinnosti, resp. nadväzujúcej daňovej kontroly. Správca dane na
základe vykonaných dôkazov prezentoval, že sťažovateľ mal aj iné príjmy - nezahrnuté do daňového
priznania za sledované zdaňovacie obdobie. V konaní orgány verejnej správy preukázali, že sťažovateľ
mal technicky uspôsobené zariadenie na vydávanie nefiskálnych pokladničných dokladov (Hotovosť*),

ako aj to, že tieto reálne tlačil (čo vyplýva napr. aj technickej expertízy). Najmä z kontrolných nákupov
colníkov (ale aj z ďalších dôkazov - k tomu pozri toto odôvodnenie ďalej) pritom vyplynulo, že predmetné
doklady zároveň tvorili základ pre prijatie peňažného plnenia od zákazníka, a to bez toho, aby sa
následne toto peňažné plnenie objavilo v priznaných tržbách sťažovateľa (fiskálna pamäť). Taktodôkazmi podopreté pochybnosti správcu dane pritom sťažovateľ následne kvalifikovane nevyvrátil. V
tejtosúvislostinaviackasačnýsúdpodpornepoukazujenaustanovenie§69ods.4zákonaoDPH,podľa
ktorého „Každá osoba, ktorá, uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť

túto daň.". Ak teda vo falošných pokladničných dokladoch (ako dokladoch o predaji) sťažovateľ DPH
uviedol,čopreukázanéje,potommuvzniklapovinnosťtútodaňajzaplatiť,atopriamozozákona.Priamo
zo zákonného ustanovenia potom vyplýva prezumpcia poskytnutia služby (zdaniteľného plnenia), ak bol
vystavený doklad a na ňom bol uvedený údaj o DPH, čo následne ex lege vedie aj k povinnosti túto
daň zaplatiť.

53. Kasačný súd v kontexte námietky sťažovateľa vyššie uvádza, že tiež nie je možné opomenúť,
že všetci svedkovia naprieč rôznymi zdaňovacími obdobiami bez výnimky potvrdili, že doklady z ERP
vždy odovzdávali zákazníkom a inkasovali následne na základe nich súvisiace tržby, čo nepochybne
znamená, že to bolo aj za doklady vystavené v režime Hotovosť*, ktorých vydávanie vyplýva nielen zo
svedeckých výpovedí, ale najmä z technickej expertízy, keďže táto dokazuje, že každý falošný doklad,
ktorý sa uložil do systému v celom vyobrazení, musel byť vytlačený. V tejto súvislosti kasačný súd

podporne poukazuje na § 8 ods. 1 zákona č. 289/2008 Z. z. (v rozhodnom čase), podnikateľ je povinný
po zaevidovaní tržby v elektronickej registračnej pokladnici alebo vo virtuálnej registračnej pokladnici
odovzdať kupujúcemu pokladničný doklad okrem kópie pokladničného dokladu ihneď po jeho vytlačení
v elektronickej registračnej pokladnici alebo vo virtuálnej registračnej pokladnici [...]. Uvedené potom
predpokladá,žedokladoplatbe(pokladničnýdoklad)jezákazníkovivydanýpoprijatípeňažnéhoplnenia

alebo bezprostredne pri prijatí peňažného plnenia od neho, keď tento doklad je zároveň potvrdením o
kúpe tovarov a služieb, t. j. zároveň je dôkazom o poskytnutí predmetného plnenia zo strany daňového
subjektu. Uvedené parciálne závery potom znamenajú, že ak je preukázaná tlač falošných dokladov
okrem iného technickou expertízou a samotné používanie funkcie Hotovosť* výslovne potvrdili viacerí
svedkovia, príp. jej použitie nevylúčili, keď zároveň svedkovia potvrdili, že doklady vždy odovzdávali

zákazníkom a vždy na základe nich inkasovali tržby, potom tieto doklady nepochybne zahŕňali doklady
v režime Hotovosť, ale aj v režime Hotovosť*. Naviac, tak, ako na to poukázali aj orgány verejnej správy,
kontrolné nákupy realizované 23. októbra 2017 predstavujú určitý, orgánmi verejnej moci zachytený,
spôsob realizácie tejto činnosti sťažovateľom a i keď samé osebe by tieto nákupy a závery z miestneho
zisťovania nemohli byť priamym dôkazom o tejto činnosti aj spätne (vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu

tvoriaceho predmet tohto konania), vo svetle vykonaných dôkazov má kasačný súd za to, že skutkové
závery orgánov verejnej správy, potvrdené správnym súdom, sú súladné so zákonnými požiadavkami
a sú vecne správne.
54. Podľa kasačného súdu zo všetkých vyššie uvedených dôvodov možno konštatovať, že správny súd
riadne overil skutkové zistenia správnych orgánov, keď týmto nič nevytkol a jeho závery aprobuje týmto

rozsudkom aj kasačný súd. Orgány verejnej správy dostatočne odôvodnili, prečo mali za preukázané,
že falošné pokladničné doklady nachádzajúce sa v internej pamäti systému boli reálne vytlačené a
že na základe nich prijímal sťažovateľ peňažné plnenia. Hodnoteniu vykonaných dôkazov správnymi
orgánmi ani kasačný súd nevytýka žiadny taký exces, ktorý by dopadal na celkovú správnosť skutkových
záverov správnych orgánov. Je pravdou, že prijatie každého jedného peňažného plnenia na základe

takto vygenerovaných falošných pokladničných dokladov priamo preukázané nebolo, avšak v súhrne
aj podľa kasačného súdu dokazovanie vykonané orgánmi verejnej správy dostatočne podporuje ich
skutkové závery, a preto aj túto námietku sťažovateľa vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú.
55. K ďalšej sťažnostnej argumentácii vytýkajúcej správnemu súdu prehliadnuté procesné vady
správnych orgánov kasačný súd opätovne odkazuje na časti odôvodnenia rozsudku Najvyššieho

správneho súdu sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024, ktoré sú tiež v plnom rozsahu aplikovateľné
na prejednávanú vec:
„140. Napokon sťažovateľ v kasačnej sťažnosti napádal závery správneho súdu týkajúce sa vybraných
procesných pochybení orgánov verejnej správy v rámci daňovej kontroly, resp. vyrubovacieho konania.
Má za to, že tieto správny súd bagatelizoval.

141. Odkazujúc na úvodné body tohto článku rozsudku, kasačný súd poukazuje na potrebu na
všeobecné námietky sťažovateľa reagovať obdobne - všeobecne. Sťažovateľ síce v bode 17. kasačnej
sťažnosti rozporuje právne názory správneho súdu vyplývajúce zo zákona, resp. z rozhodovacej praxe
kasačného súdu, resp. to, že napadnutým rozsudkom schválil alebo odignoroval procesné pochybenia
správnych orgánov, v skutočnosti však rezignoval na kvalifikovanú právnu argumentáciu adresne

smerujúcu k údajnej nesprávnosti právnych záverov správneho súdu. Námietka sťažovateľa má skôr
povahu všeobecného nesúhlasu s názormi správneho súdu k formálnym nedostatkom v priebehu
konania, pričom jej chýba relevantný argumentačný základ.142. Kasačný súd má za to, že sťažovateľom namietané procesné nedostatky, resp. nezákonnosti
správny súd konajúci vo veci vyhodnotil správne a v tomto rozsahu kasačný súd odkazuje sťažovateľa
najmä na body ..., 58., 60. a 65. napadnutého rozsudku:

58. Čo sa týka nesprávneho právneho posúdenia vznesených námietok zaujatosti súd je toho názoru,
že tieto boli tak správcom dane ako prvostupňovým správnym orgánom ako aj žalovaným správne
právne posúdené. S poukazom na ustanovenie § 13 ods.3 Daňového poriadku každé podanie
posudzujú daňové orgány podľa jeho obsahu. Z obsahu námietok vznesených proti zamestnancom,
ktorí sa zúčastnili ústneho pojednávania dňa 09.10.2019 vyplýva, že tieto sa týkali iba procesného

postupu namietaných zamestnancov v rámci ústneho pojednávania konaného dňa 26.09.2019. O týchto
námietkach ako to vyplýva z administratívneho spisu, ako aj z vyjadrenia žalobcu bolo rozhodnuté
rozhodnutiami zo dňa 10.10.2019 č. 102342111/2019, zo dňa 09.10.2019 č. 102342148/2019 a zo
dňa 09.10.2019 č. 102342198/2019. Súd poukazuje na to, že žalobca správnosť uvedených záverov o
nevylúčení zamestnancov žalobcu v správnej žalobe nerozporoval [...]
60. Pokiaľ ide o námietku nezákonnosti vykonaných výsluchov bývalých zamestnancov žalobcu vo

vyrubovacom konaní z dôvodu, že takéto výsluchy neboli žalobcom navrhnuté a nemožno akceptovať
takýto postup správcu dane, keď vykonal tieto výsluchy vo vyrubovacom konaní k tomuto súd uvádza,
že sa s týmto právnym názorom žalobcu nestotožňuje. Výsluchy boli vykonané na základe pokynu
žalovaného v jeho zrušujúcom rozhodnutí, ktorým zrušil rozhodnutie správcu dane a vec vrátil do
vyrubovacieho konania. Takýto postup nie je nezákonný tak, ako to súd uviedol už vyššie v bode 55.

odôvodnenia tohto rozsudku. Správne preto bolo aj stanovisko žalovaného v jeho rozhodnutí, ktoré
žalobca napadol správnou žalobou, keď uviedol na strane 19 odôvodnenia svojho rozhodnutia to, že :
„výpovede svedkov vykonané v ďalšom konaní nemožno považovať za nezákonne získaný dôkaz, ako
to namieta daňový subjekt. Správca dane nepochybil a konal v súlade s § 74 ods.4 Daňového poriadku.
65. Nemožno súhlasiť s tvrdením žalobcu o tom, že pokiaľ ide o výsluchy zamestnancov Colného úradu,

ktorý vykonal technickú expertízu , išlo o nezákonné výsluchy ak boli vykonávané spolu a vyslúchané
osoby boli prítomné v jednej miestnosti pri výsluchu, čo je neprípustný spôsob vedenia výsluchu.
Súd poukazuje na to, že svedok je osoba, ktorá vypovedá o tom, čo vnímala vlastnými zmyslami. V
prípade zamestnancov Colného úradu Bratislava, ktorí vykonali technickú expertízu t.j. L.. S. a N.. Z.
nemožno povedať že išlo o svedkov, nakoľko títo nevypovedali o tom, čo vnímali vlastnými zmyslami,

ale vypovedali o tom, akým spôsobom získali príručky k elektronickej registračnej pokladnici a taktiež
k tomu, aby objasnili skutočnosti obsiahnuté v expertíze, a teda možno uvažovať o tom, že podali do
zápisnice odborné vyjadrenie ako osoby v postavení znalca. Súd konštatuje, že nemožno prisvedčiť
tvrdeniu žalobcu o tom, že pri ich výsluchu postupoval nezákonným spôsobom, keď im dal možnosť
vyjadriť sa k technickej expertíze za ich vzájomnej prítomnosti, a námietka žalobcu vznesená pri ich

výsluchu bola len účelová s cieľom zvrátiť výsledok, ktorý bol premietnutý do rozhodnutia správneho
orgánu prvého stupňa."
143. Odkazujúc na bod 51. napadnutého rozsudku, kasačný súd poukazuje vo vzťahu k sťažovateľovi
aj na body 66. až 73. rozsudku sp. zn. PO-1S/100/2020:
66. Žalobca namietal tiež vykonanie ústnych pojednávaní so zamestnancami Finančného riaditeľstva

SR, Colného úradu Bratislava dnˇa 09.10.2019 v rozpore s ustanovením § 60 ods. 5 Danˇového poriadku
z dôvodu, že tieto boli vykonané zamestnancami správcu dane, voči ktorým bola dnˇa 07.10.2019
žalobcom vznesená námietka zaujatosti, o ktorej v cˇase uskutočnenia ústnych pojednávaní nebolo ešte
rozhodnuté, pricˇom nešlo o nevyhnutný úkon, ako to tvrdí žalovaný a správca dane.
67. S ohľadom na špecifické okolnosti týkajúce sa organizácie predmetných ústnych pojednávaní (úkony

vykonávané na návrh žalobcu, vo vopred dohodnutom termíne vyhovujúcom žalobcovi, mimo sídla
správcu dane a tiež mimo sídla žalobcu, nutná súčinnosť Colného úradu Bratislava pri zabezpečení
priestorov pre ústne pojednávanie, krátky dvojdňový časový úsek medzi vznesením námietky zaujatosti
a termínom konania namietaných úkonov) súd rozumie snahe správcu dane zabrániť v rámci zásady
hospodárnosti a procesnej ekonómie zmareniu uskutočnenia týchto úkonov. Objektívne žiadna z

uvedených skutocˇností nepredstavuje sama osebe zásadnú prekážku, pre ktorú by nebolo možné
sporné úkony realizovať aj v inom cˇase a po rozhodnutí o vznesenej námietke zaujatosti. Vo vztˇahu
k posúdeniu zákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia
však s ohľadom na obsah žalobných námietok, ktorými je správny súd viazaný, nepovažoval správny
súd otázku nevyhnutnosti takto vykonaných úkonov za kardinálnu, keďže ani prípadné konštatovanie

nesprávneho vyhodnotenia nevyhnutnosti vykonaného úkonu zo strany správcu dane s následkom
vykonania predmetných ústnych pojednávaní dnˇa 09.10.2019 v rozpore s § 60 ods. 5 Danˇového
poriadku by v danom prípade neviedlo správny súd k záveru o potrebe zrušiť z tohto dôvodu napadnuté
rozhodnutia ako nezákonné.68. Z obsahu rozhodnutí o vznesenej námietke zaujatosti vyplýva, že namietaní zamestnanci, ktorí sa
zúčastnili ústnych pojednávaní dnˇa 09.10.2019 neboli z konania vylúčení, keďže ani zo vznesenej
námietky, ani z vyjadrenia zamestnancov správcu dane k tejto námietke nevyplynuli žiadne skutočnosti,

ktoré by svedčili o takom pomere k veci alebo k účastníkovi konania, pre ktorý by bolo možné
matˇ pochybnosť o ich nezaujatosti. Námietka vznesená žalobcom sa týkala iba procesného postupu
namietaných zamestnancov v rámci ústneho pojednávania konaného dnˇa 26.09.2019. Správnosť
uvedených záverov o nevylúčení zamestnancov žalobca v správnej žalobe nerozporoval. [...]
69. „Je neúčelné a nehospodárne formálne zopakovanie administratívneho konania, ak pre účastníka vo

vztˇahu k skutkovej stránke veci nepredstavuje reálnu možnosť dosiahnuť rozhodnutie v jeho prospech a
za takýchto okolností platí, že nie každé porušenie procesného predpisu má za následok porušenie práv
účastníkakonania.RovnakojemožnépoukázatˇnarozsudokNajvyššiehosúduSlovenskejrepublikysp.
zn. 6Sžo/255/2010, v ktorom tento vyslovil názor, že rozhodnutie sa nezrušuje preto, aby sa zopakoval
proces a odstránili sa formálne vady, ktoré nemôžu privodiť vecne iné, cˇi výhodnejšie rozhodnutie pre
účastníka" (R103/2011).

70. Prípadné zrušenie rozhodnutia iba z dôvodu nezákonnosti vykonaného ústneho pojednávania by s
ohľadomnavyššieuvedenéskutočnostimalozanásledokibazopakovanietohtoúkonu,keďžežalobcovi
bolo umožnené klásť vypočúvaným osobám otázky, vyjadrovať sa k tvrdeniam vypočúvaných osôb a k
priebehu ústneho pojednávania. S ohľadom na to, že vo vztˇahu k priebehu procesného úkonu neboli
vznesené žiadne také námietky, ktoré by svedčili o zásahu do procesných práv žalobcu a napokon aj

s ohľadom na nedôvodnosť žalobcovej námietky zaujatosti správny súd dospel k záveru, že hoci sa z
formálneho hľadiska môže javiť, že tento žalobný bod je opodstatnený, z materiálneho hľadiska tomu
tak nie je, preto aj túto námietku posúdil ako nedôvodnú.
71. Žalobca ďalej namietal, že došlo zo strany žalovaného, ako aj zo strany správcu dane k
pochybeniu ohľadom správneho označenia žalobcu, keďže tak v rozhodnutiach, ako aj v protokole cˇ.

102121215/2018 zo dňa 25.10.2018 bol nesprávne označený, správny súd však túto námietku posúdil
ako nedôvodnú. Žalobca bol v napadnutých rozhodnutiach, ako aj v protokole označený v súlade s §
63 ods. 3 písm. c) a § 47 písm. c) Danˇového poriadku ako fyzická osoba správne uvedeným menom
a priezviskom, adresou a tiež správne uvedenými údajmi o ICˇO, DICˇ a ICˇ DPH, ktoré umožňovali
jednoznačne, spoľahlivo a správne identifikovať žalobcu ako osobu, ktorej je rozhodnutie adresované

a ktorej sa týka protokol. Z tohto dôvodu nebolo dôvodné, aby v tomto smere žalovaný alebo správca
dane ako prvostupňový správny orgán vykonal dokazovanie k zisteniu označenia žalobcu na Okresnom
úrade Poprad.
72. Obdobne ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku žalobcu týkajúcu sa neuvedenia
adresy sídla správcu dane v protokole cˇ. 102121215/2018 zo dňa 25.10.2018, čo má matˇ za následok

nezákonnosť protokolu.
73. Správny súd je toho názoru, že z obsahu administratívneho spisu jednoznačne vyplýva skutočnosť,
že správne konanie vo veci žalobcu bolo vedené pobočkou Danˇového úradu Prešov, konkrétne
pobočkou Poprad, ktorá v zmysle § 5 ods. 1 zákona cˇ. 479/2009 Z. z. v znení účinnom do 30.06.2019,
patrila do územnej pôsobnosti Danˇového úradu Prešov a bola organizačnou zložkou tohto správcu

dane prezidentom finančnej správy. Uvedenie adresy sídla oprávnene konajúcej pobočky a zároveň
neuvedenie adresy sídla správcu dane je možné vnímať ako postup síce nezodpovedajúci doslovnému
zneniu § 47 písm. a) Danˇového poriadku, avšak nemajúci v danom prípade žiaden negatívny dopad
na subjektívne práva žalobcu. Uvedená adresa pobočky bola adresou organizačnej zložky správcu
dane, s ktorou žalobca v priebehu konania (cˇi už konania o správnom delikte alebo v rámci súvisiacich

daňových konaní) opakovane písomne komunikoval, kde sa tiež prostredníctvom právneho zástupcu
zúčastňoval procesných úkonov a kam tiež adresoval svoje opravné prostriedky. Neuvedenie sídla
správcu dane Danˇového úradu Prešov preto nepredstavovalo taký nedostatok, ktorý by akýmkoľvek
spôsobom poškodil žalobcu na jeho právach, cˇi už v rovine hmotnoprávnej alebo procesnoprávnej,
resp. ktorý by mu znemožnil jeho práva realizovať. Žalobca navyše v správnej žalobe žiadnu takúto

skutočnosť ani netvrdil.".
144. Ak sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukazoval na to, že aj samotní zamestnanci colného úradu
(ako osoby, ktoré vypracovali technickú expertízu) museli namietať svoj výsluch (po tom, čo sťažovateľ
namietol - o. i. - to, že mali byť vypočúvaní osobitne, čomu bolo zo strany správcu dane následne aj
vyhovené), keď toto podľa sťažovateľa preukazuje nezákonnosť konania správcu dane a porušenie

subjektívnych práv sťažovateľa, potom je potrebné uviesť, že vypočúvaní colníci nenamietali svoj
výsluch, ale v rámci vznesených námietok špecifikovali, ktorý z nich odpovedal na ktorú z dvoch
(dovtedy) položených otázok, ktoré im boli správcom dane položené pred tým, ako sa následne ich
výsluch uskutočnil oddelene. Táto námietka colníkov potom nie je námietkou, ktorá by dopadala nasubjektívne práva sťažovateľa, čo platí aj z dôvodu, že odpovede na tieto otázky v rámci rozhodovania
správnych orgánov použité neboli, resp. ide o informácie, ktoré z hľadiska skutkového nie sú pre
rozhodnutie vo veci podstatné. Napokon je potrebné dodať, že následne bol výsluch colníkov naozaj

realizovaný osobitne. Nie je teda dôvodné tvrdenie sťažovateľa, že pochybenie správcu dane bolo - v
tomto kontexte - pri realizácii tohto procesného inštitútu zásadné. V nadväznosti na to, že o námietke
zaujatosti sťažovateľa proti zamestnancom správcu dane nebolo v čase, keď už títo realizovali výsluch
colníkov - technických expertov, rozhodnuté, kasačný súd poukazuje - okrem skutočností uvedených v
bodoch 141. a 142. vyššie - aj na to, že zo zápisnice č. 102328013/2019 zo dňa 09.10.2019 (výsluch: N..

A..M.Z.)azápisniceč.102328092/2019zodňa09.10.2019(L..D..O.S.)vyplýva,žetýmtootázkykládol
výlučne zástupca sťažovateľa, nie zamestnanci správcu dane, ktorí teda do ich vypočúvania aktívne
nevstupovali, čo opäť vylučuje, aby ich výsluch bol - z hľadiska intenzity namietanej nezákonnosti -
vnímaný ako postup porušujúci subjektívne práva sťažovateľa (a to bez ohľadu na to, že v danom čase
ešte nebolo rozhodnuté o námietkach zaujatosti, ktoré sťažovateľ vzniesol voči zamestnancom správcu
dane - k tomu pozri toto odôvodnenie vyššie). Zamestnanci správcu dane - aj prihliadajúc na to, že

uvedené vyhodnotili ako neodkladný úkon - v rámci výsluchu uvedených expertov potom vystupovali
skôr ako „evidenčný orgán", keďže fakticky len zapisovali otázky položené zástupcom sťažovateľa
a nadväzujúce odpovede vypočúvaných colníkov. Ak by teda aj zo strany správcu dane došlo v
súvislosti s uvedenými výsluchmi colníkov k pochybeniu (a to či už v rámci spojeného vypočúvania
alebo separátneho výsluchu), nešlo by - ani podľa názoru kasačného súdu - o takú vadu, ktorá by si

v okolnostiach súdenej veci vyžadovala zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia, príp. rozhodnutia
správcu dane (k tomu pozri aj bod 142. tohto rozsudku - osobitne bod 69. citovaného rozsudku, resp.
str. 21 - 22 rozhodnutia žalovaného).
145. S námietkami sťažovateľa ohľadom nezaujatosti zamestnancov správneho orgánu, resp. so
spôsobom ich vybavenia a súvisiacim dopadom na subjektívne práva sťažovateľa, ako aj s námietkami

týkajúcimi sa formálnych vád protokolu a prvostupňového rozhodnutia, resp. inými obdobnými
námietkami sťažovateľa sa už správne súdy vysporiadali a na tieto ich závery odkazuje kasačný súd
vyššie v tomto rozsudku - stotožniac sa s nimi.
146. Odhliadnuc od toho, že predmetné námietky formulované sťažovateľom boli nedostatočne
konkrétne, resp. nešpecifické, tie, na ktoré sťažovateľ poukázal konkrétne, kasačný súd vyhodnotil ako

nedôvodné (pozri vyššie). Akokoľvek teda sťažovateľ tvrdil a brojil proti tomu, že ochrana jeho práv
Daňovým poriadkom je iba iluzórna, v rozsahu konkrétne namietaných vád konania, resp. aktov orgánov
verejnej správy, sa s ním najvyšší správny súd nestotožnil."
56. Kasačný súd sa stotožnil aj so sumarizáciu argumentácie kasačného súdu ku kasačnej sťažnosti v
rozsudku sp. zn. 4Sfk/25/2024 z 23. októbra 2024:

„147. Kasačný súd záverom konštatuje, že skutkové zistenia orgánov verejnej správy považuje za
správne. V hodnotení vykonaných dôkazov zo strany správcu dane, resp. žalovaného neidentifikoval
najvyšší správny súd žiadne také pochybenie, nelogickosť, účelovosť alebo opomenutia, ktoré
by dopadali na ich vecnú správnosť, resp. zákonnosť. Následne potom nekonal nezákonne ani
správny súd, ak tieto hodnotenia a závery orgánov verejnej správy akceptoval. Technická expertíza

nepochybne potvrdila, že sťažovateľ systém ERP používal aj na tvorbu falošných pokladničných
dokladov v režime Hotovosť*. Skutočnosť, že funkcionalitu Hotovosť* sťažovateľ vo svojom systéme
mal, potvrdzuje technická expertíza a aj svedecké výpovede potvrdzujúce vizuál displeja systému
používaného sťažovateľom. Tieto výpovede tiež potvrdili alebo aspoň nevylúčili používanie funkcie
Hotovosť*. Dôkazom toho, že funkcionalita Hotovosť* používaná bola je to, že v systéme boli zistené

kompletné vyobrazenia týchto falošných pokladničných dokladov, čo podľa súvisiaceho odborného
záveru znamená, že tieto doklady museli byť vytlačené. I keď priamymi dôkazmi nebolo preukázané, že
by sa v prevádzke sťažovateľa v auguste 2015 fyzicky nachádzala nefiskálna tlačiareň, dôkazom toho,
že predmetné doklady museli byť vytlačené je už samotný záver odborníkov, ktorí vypracovali technickú
expertízu a L.. Z. (za spoločnosť dodávateľa systému ERP) v tom zmysle, že ak by predmetné doklady

vytlačené neboli, v systéme by sa neukladali ich celé kópie, ale len údaje o nich. Vzhľadom na uvedené
je potom bez väčšej relevancie, či svedkovia (zamestnanci sťažovateľa) výslovne potvrdili používanie
funkcie Hotovosť* alebo nie, príp. tlač týchto dokladov na nefiskálnom zariadení. Technickou expertízou
bolopreukázané,ževčase30.06.2008do23.10.2017takétodokladytlačenéboli,keďtentočasovýúsek
zahŕňa aj august 2015, ktorý je relevantným zdaňovacím obdobím pre účely tohto súdneho konania.

Predmetné doklady bolo pritom možné jednoznačne identifikovať kvôli príznaku (*) a takto určiť aj rozdiel
v tržbách, ktoré neboli zo strany sťažovateľa (pre účely jeho daňových povinností) priznané. V kasačnej
sťažnosti sťažovateľ nevytýkal, že by táto suma bola orgánmi verejnej správy nesprávne kvantifikovaná
(skôr vznesená námietka celej tabuľky spočívala na iných právnych skutočnostiach - jej exporte zosystému - nie na nesprávnej kvantifikácii sumy, resp. konkrétnych položiek). To, že doklady vytlačené
cez funkcionalitu Hotovosť* neboli zaznamenávané do fiskálnej pamäte (a teda neboli predmetom
zdaňovania) opäť preukázala samotná technická expertíza, a to aj v spojení s kontrolnými nákupmi

realizovanými colníkmi dňa 23.10.2017 a nadväzujúcimi závermi miestneho zisťovania z tohto dňa. Ak
podľa sťažovateľa nebolo preukázané, že za takto vystavené doklady reálne utŕžil peňažné prostriedky
(t. j. mal tržbu), ktorú nepriznal, ani s týmto záverom kasačný súd nesúhlasí. Svedkovia v rámci svojich
výpovedí potvrdili, že každý doklad, ktorý vytlačili, odovzdávali zákazníkom a následne od nich prijímali
súvisiace peňažné plnenia. Ak teda bolo v konaní preukázané, že takéto doklady (Hotovosť*) vytlačené

boli (keďže sa našli v pamäti systému ako vyobrazenia kompletného dokladu, nielen údaje o nich a
ich používanie funkcie Hotovosť* nevyvrátili ani samotní svedkovia), potom vyhlásenie zamestnancov,
že každý doklad zákazníkovi odovzdávali a že za každý doklad prijímali platbu, nepochybne zahŕňa aj
dokladyvystavenévrežimeHotovosť*(falošnépokladničnédoklady).Nedásavtejtosúvislostineuviesť,
že falošné pokladničné doklady boli z grafického hľadiska takmer identické s reálnymi (zákonnými)
pokladničnými dokladmi, bol na nich použitý mierne modifikovaný font, obsahovali ochranný znak MF SR

a pod. Kontrolné nákupy zo dňa 23.10.2017 preukázali, akým spôsobom bola táto aktivita sťažovateľom
realizovaná a i keď tieto kontrolné nákupy nie sú priamym dôkazom vo vzťahu k augustu 2015, ich
výsledky sú relevantné napr. v tom zmysle, že priamym zisťovaním v prevádzke sťažovateľa bolo
identifikované, akým spôsobom fungovala funkcionalita Hotovosť* v ERP sťažovateľa, keď vzhľadom
na rovnaké technické atribúty a zistenia vzťahujúce sa k tomuto systému, tieto sú relevantné aj vo

vzťahu k augustu 2015 (relevantný časový úsek en bloc 30.06.2008 - 23.10.2017 - k tomu pozri tento
rozsudok vyššie) a pod. Tu potom kasačný súd poukazuje aj na to, že samotná povinnosť zaplatiť daň
vzniká daňovému subjektu/platiteľovi dane už len tým, že na doklade o nákupe uvedie údaj o dani,
čo v súdenej veci splnené bolo (§ 69 ods. 4 zákona o DPH - „Každá osoba, ktorá, uvedie vo faktúre
alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň."). Podľa kasačného súdu, dôkazy,

ktoré správne orgány vo veci vykonali, ich závery dostatočne preukazujú. Naopak, sťažovateľ v priebehu
daňovej kontroly a ani vo vyrubovacom konaní neprodukoval žiadne také dôkazy, ktoré by podozrenia/
pochybnosti správcu dane o tom, že tržby získané na základe dokladov Hotovosť* (august 2015) naozaj
nemal, resp. že tieto plnenia prijal tak, že ich nezdanil, keďže obišli fiskálny systém ERP. Tu je potrebné
doplniť, že vyrubovacie konanie nie je trestným konaním, správca dane nepreukazuje sťažovateľovi

vinu, neukladá mu sankciu a pod., a preto je legitímne a v súlade so zákonom, aby v prípade, keď
správca dane dostatočne spochybnil pravdivosť, úplnosť, resp. správnosť dokladov daňového subjektu
(sťažovateľa) použitých pre účely správneho určenia daňovej povinnosti, resp. nadväzujúcej daňovej
kontroly, aby tieto pochybnosti daňový subjekt kvalifikovane vyvrátil, čo sa však v súdenej veci nestalo
(k tomu pozri toto odôvodnenie vyššie). Prípadné formálne nedostatky vo vyhotovení protokolu z

daňovej kontroly, rozhodnutí správcu dane, resp. sťažovateľom namietané procesné vady, s ktorými
sa správne orgány, ako aj správny súd dostatočne vysporiadali, a ktoré závery kasačný sťažovateľ v
texte kasačnej sťažnosti napadol viac-menej iba vo všeobecnej rovine (nesúhlasom), nie podrobnejšou
právnou argumentáciou, boli podľa kasačného súdu posúdené správne a nedosahovali takú intenzitu,
aby odôvodňovali zrušenie právoplatného rozhodnutia žalovaného.

148. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal aj na to, že v podanej správnej žalobe požiadal o
vykonanieniektorýchlistinnýchdôkazov(str.9kasačnejsťažnosti),pričomnapadnutýrozsudokžiadnym
spôsobom na tento jeho návrh nereaguje. Tu kasačný súd poukazuje na to, že v bode VI. správnej
žaloby sťažovateľ navrhol, aby si správny súd pripojil administratívny spis/y vzťahujúci(e) sa k veci a
navrhoval „vykonať dokazovanie najmä listinnými dôkazmi, ktoré sú uvedené v texte žaloby". Ak si

správny súd k veci požadovaný administratívny spis pripojil, resp. to, že sa tak nestalo, sťažovateľ v
kasačnej sťažnosti netvrdil, nebolo dôvodné osobitne vykonávať listiny, ktoré tento spis tvoria. I keď
sa správny súd s príslušným návrhom nepochybne v odôvodnení napadnutého rozsudku vysporiadať
moholamal,kasačnýsúdpoukazujena§190SSP,podľaktorého„Správnysúdvychádzazoskutkového
stavu zisteného orgánom verejnej správy, ak tento zákon neustanovuje inak. Správny súd môže

vykonať dôkazy nevyhnutné na preskúmanie zákonnosti napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia
alebo na rozhodnutie vo veci.". Keďže listiny, ktoré sťažovateľ v kasačnej sťažnosti označil ako listiny,
ktoré navrhol vykonať v konaní pred správnym súdom, je zrejmé, že ide o listiny tvoriace súčasť
administratívneho spisu, a preto z vecného hľadiska ani nebolo dôvodné tieto listiny ako dôkaz pred
správnym súdom vykonávať. Osobitne to platí vzhľadom na to, že v súdenej veci ide o prieskum

rozhodnutia vydaného v daňovom konaní, nie o osobitný druh súdneho konania s modifikovaným
režimom prieskumu vo vzťahu k základným východiskám všeobecnej správnej žaloby (napr. konanie v
sociálnych veciach, konanie vo veciach správneho trestania a pod.) a relevantným sú preto dôkazy a
skutkové závery, z ktorých vychádzal správny orgán v rámci konania a rozhodovania vo veci - § 119 (vetaprvá) SSP - „Správny súd vychádza zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy, ak tento
zákon neustanovuje inak.", resp. § 135 ods. 1 SSP („Na rozhodnutie správneho súdu je rozhodujúci stav
v čase vyhlásenia alebo vydania rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo v čase vydania opatrenia

orgánu verejnej správy."). Z uvedených dôvodov by potom bolo vo veci nedôvodné vykonať aj akékoľvek
iné dôkazy (ak by aj neboli súčasťou administratívneho spisu), z ktorých správne orgány nevychádzali vo
vyrubovacom konaní vo vzťahu k rozhodnému zdaňovaciemu obdobiu (k tomu pozri aj toto odôvodnenie
vyššie), keďže takéto „naviac dokazovanie" pred správnym súdom nemôže nahradiť dokazovanie v
rámci daňovej kontroly, príp. vyrubovacieho konania."

V. Záver
57. Kasačný súd, súc viazaný textom kasačnej sťažnosti, nezistil dôvodnosť kasačných námietok
sťažovateľa. So závermi správneho súdu v napadnutom rozsudku ako aj v odkazovanom rozsudku sa
v celom rozsahu stotožnil a preto kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.
58. O nároku na náhradu trov kasačného konania kasačný súd rozhodol v zmysle § 467 ods. 1 SSP
v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že účastníkom konania právo na náhradu trov konania nepriznal.

Kasačný súd urobil tak z dôvodu, že sťažovateľ úspech v kasačnom konaní nemal a kasačný súd
súčasne nezistil výnimočné dôvody (§ 168 SSP), pre ktoré by žalovaný mohol spravodlivo požadovať
náhradu trov konania.
59. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.