Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 31. júl 2025

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 1Sfk/11/2024

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2022200171
Dátum vydania rozhodnutia: 31. 07. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Hatalová

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2025:2022200171.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr.

Jany Hatalovej, PhD., LL.M. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. (sudkyňa
spravodajkyňa) a JUDr. Mariána Fečíka v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): DIAGO SF s.r.o. „v
reštrukturalizácii", Železničná 7, 977 01 Brezno, IČO: 36 037 443, právne zastúpený: Advokátska
kancelária JUDr. Peter Erdős s.r.o., Radvanská 1, 810 01 Bratislava, proti žalovanému: Finančné
riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 101610604/2022 zo dňa 30. mája 2022, v konaní o kasačnej
sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k. TT-20S/80/2022-156

zo dňa 2. augusta 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Kasačná sťažnosť sa z a m i e t a .

II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad Trnava (ďalej aj „správca dane") vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z príjmov za
zdaňovacie obdobie roku 2018 a na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH" alebo „daň") za zdaňovacie

obdobia január 2018 - jún 2018 a august 218 - december 2018.

2. Na základe daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal správca dane rozhodnutie č.
102274083/2021 zo dňa 15.11.2021 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie" alebo „rozhodnutie správcu
dane"), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov
(ďalej aj „Daňový poriadok") vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 17.940,00 eur na dani z pridanej
hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2018. Zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z

faktúr vystavených spoločnosťou Diago SK s.r.o. v likvidácií (ďalej aj „dodávateľ"). Konkrétne z faktúry
č. 180001 s predmetom dodania: sústružne práce, generálna oprava meracieho prístroja a digitálneho
tvrdomera, z faktúry č. 180004 s predmetom dodania: rôzny tovar značky MAPRO a faktúry č. 180005 s
predmetom dodania: tovar značky MAPRO, Spojka hadice rôzne druhy (ďalej aj „sporné faktúry"). Podľa
správcu dane žalobca napriek viacerým výzvam nepreukázal dodanie plnení deklarovaných spornými
faktúrami.

3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím
č. 101610604/2022 zo dňa 30.05.2022 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie" alebo „rozhodnutie
žalovaného") tak, že podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie správcu dane potvrdil.4. Správca dane a žalovaný (spolu ďalej aj „daňové orgány") dospeli k záveru, že žalobca nepreukázal
splnenie zákonných podmienok pre vznik práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a/
v nadväznosti na § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších

predpisov (ďalej aj „zákon o DPH"). Žalobca nepreukázal, že mu bol reálne dodaný tovar alebo služby
deklarované spornými faktúrami. Neozrejmil ani priebeh deklarovaných zdaniteľných obchodov, pôvod
tovaru, či účel a použitie deklarovaného nákupu na ním uskutočnené zdaniteľne plnenie, nepredložil ani
certifikáty, objednávky, záručné listy, technické listy, či doklad pôvodu. K deklarovaným službám žalobca
nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali ich reálne dodanie, teda akým spôsobom boli poskytnuté, kým

a kde boli vykonané a v akom rozsahu boli vykonané generálne opravy na majetku.

5. Daňové orgány predložené doklady považovali za nevierohodné a nepreukazujúce bez pochybností
uskutočnenie zdaniteľných obchodov podľa sporných faktúr, a to vzhľadom na nedostatočné vyjadrenia
žalobcu k priebehu deklarovaných zdaniteľných obchodov, nekompletné doklady, zistené nezrovnalosti
v dokladoch - príjemkách na sklad a iných dokladoch o nákupe, skladovaní a predaji tovaru, prepojenosť

žalobcu so spoločnosťou Diago SK s.r.o. v likvidácií v osobe konateľa i skutočnosť, že dodávateľ so
správcom dane od roku 2018 nespolupracoval a za zdaňovacie obdobia 03-08/2018 mu bola daň
určená podľa pomôcok. Žalovaný upozornil žalobcu, že v okamihu, kedy správca dane spochybnil
dôveryhodnosť predložených dokladov, bolo jeho povinnosťou preukázať, že k realizácii plnenia došlo
tak, ako deklaruje. Podotkol, že v kontrolovanom období konateľom oboch spoločností - dodávateľa i

žalobcu bol Ing. Slavomír Kupčok, a preto bolo v možnostiach žalobcu zabezpečiť si dostatočné dôkazné
prostriedky k vzájomným obchodným transakciám, keďže išlo o spriaznené osoby.
II. Konanie pred správnym súdom

6. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu na toho času vecne a miestne príslušný

Krajský súd v Trnave. Domáhal sa preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia
(vrátane prvostupňového rozhodnutia) a vrátenia veci na ďalšie konanie, a to z dôvodov podľa § 191
ods. 1 písm. c/, d/, e/ a g/ zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov
(ďalej aj „SSP").

7. Správny súd v Bratislave (ďalej aj „správny súd"), na ktorý prešiel výkon súdnictva podľa § 3 ods. 1,
ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
rozhodol rozsudkom sp. zn. TT- 20S/80/2022 zo dňa 02.08.2023 (ďalej aj „napadnutý rozsudok") tak,
že správnu žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol podľa § 190 SPP a žalobcovi nepriznal nárok na
náhradu trov konania.

8. V odôvodnení napadnutého rozsudku správny súd konštatoval, že rozhodnutie žalovaného ako i
rozhodnutie správcu dane preskúmal v medziach žalobných dôvodov a v rozsahu vymedzenom v
správnej žalobe a nevzhliadol dôvod na vyslovenie ich nezákonnosti. Viaceré žalobné dôvody žalobcu
pritom považoval za vágne a generické, majúce povahu všeobecných vyjadrení pre všetky kontrolované

zdaňovacie obdobia, s absenciou bližšej špecifikácie (napríklad neoznačenie konkrétnych osôb, ktoré
mali byť vypočuté, nevymedzenie dôkazov, ktoré daňové orgány nevykonali, resp. nesprávne vyhodnotili
a ktoré preukazovali zdaniteľné obchody atď.).

9. Právne posúdenie veci vykonané daňovými orgánmi považoval správny súd za správne. Pretože

nebola splnená jedna z hmotnoprávnych podmienok vzniku nároku na odpočítanie dane - materiálna
existencia zdaniteľných plnení deklarovaných spornými faktúrami, nebolo možné aplikovať judikatúru
SDEÚvoveciC-69/17,C-159/17,C-329/18aleborozhodnutieNajvyššiehosúduSRsp.zn.8Sžf/5/2020
z 08.12.2020. Správny súd zdôraznil, že žalobcom uvádzané rozhodnutia SD EÚ vo veciach C-610/19
(Vikingó), C- 446/15 (Signum Alfa),

C-277/14 (Stefanek) či rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/81/2013 vychádzajú zo
skutkovéhostavu,priktorombolopreukázanédodanietovaručivykonanieslužbyaspornoubolaidentita
ich skutočného dodávateľa, resp. jeho personálne a materiálne zdroje, čo nebol prípad žalobcu.

10. Za nedôvodnú považoval správny súd námietku žalobcu týkajúcu sa predloženého technického

nosiča dát, ktorý obsahoval pre správcu dane neotvoriteľné súbory MRP (vo vzťahu ku ktorému nemal
správca dane postupovať v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku) a námietku, že až do oznámenia
prvostupňového rozhodnutia nemal žalobca vedomosť o tom, že správca dane obsah USB kľúča nevie
vyhodnotiť. Správny súd pritom poukázal na zápisnice z ústnych pojednávaní a konštatoval, že správcadane sa k USB nosiču (predloženom žalobcom 15.07.2020) vyjadril už na ústnom pojednávaní dňa
06.10.2020, keď upozornil žalobcu, že obsahuje súbory MRP, ktoré sa nedajú otvoriť, a že tento dôkazný
prostriedok neobsahuje požadované doklady a dôkazy (okrem súborov MRP obsahoval aj skeny faktúr).

Ďalší externý disk HDD Verbatin (predložený žalobcom 06.10.2020) s účtovníctvom za roky 2014 -
2018 podľa správcu dane neobsahuje požadované dokumenty, čo tiež vyplýva zo zápisnice z ústneho
pojednávania zo dňa 27.10.2020. Žalobca mal potom podľa názoru správneho súdu predložiť ďalšie
doklady resp. v inej forme. Správny súd poukázal aj na vyjadrenie samotného žalobcu z daňovej kontroly
ohľadom nemožnosti predložiť účtovné doklady za iné obdobie ako júl až december roku 2018 z dôvodu,

že boli zničené požiarom.

11. Námietka žalobcu ohľadom absencie postupu správcu dane podľa § 46 ods. 5 Daňového
poriadku, kedy žalobcu nevyzval na odstránenie nedostatkov a rozporov, nie je podľa správneho súdu
opodstatnená. Z obsahu zápisnice z 27.10.2020 mal správny súd preukázané, že správca dane oznámil
žalobcovi, že predložením sporných faktúr nepreukázal dodanie deklarovaných plnení a len predloženie

faktúr nie je postačujúce na splnenie podmienky preukaznosti. Skutočnosť, že žalobca bol oboznámený
so skutočnosťami zistenými počas daňovej kontroly, teda že existencia materiálneho plnenia bola
spochybnená, a že mal možnosť sa vyjadriť, mal správny súd preukázanú aj z obsahu zápisnice z
15.07.2020.

12. Správny súd k námietke žalobcu ohľadom opätovného nevypočutia konateľa žalobcu Ing. Slavomíra
Kupčoka uviedol, že ten bol vypočutý v priebehu vyrubovacieho konania a k sporným faktúram sa
nevyjadril. Správny súd upozornil žalobcu aj na to, že pokiaľ sa domáhal vypočutia iných osôb, ktoré mali
vykonať sporné služby, mal ich identifikovať, pretože ani montážny denník ich identifikáciu neobsahoval.
Špecifikovaťmalajúčtovníkaspoločnostiaskutočnosti,kuktorýmmalbyťvypočutý,čožalobcaneurobil.

Svedkovia vypočutí správcom dane dňa 23.06.2021 - p. P. R., p. H. U., p. M. P. vykonanie prác pre
dodávateľa žalobcu resp. subdodávateľa žalobcu na základe faktúry č. 180001 nepotvrdili.

13. Všeobecné námietky žalobcu ohľadom dokazovania (že správca dane nevykonal všetky navrhované
dôkazy, napr. výsluch účtovníka, nedoplnil dokazovanie vyhodnotením dokladov k zdaniteľným

obdobiam, dôkazy nesprávne vyhodnotil resp. nevyhodnotil vôbec, ako napr. kontrolné výkazy, správu
audítora, transferové oceňovanie - iné správny súd nedokázal vyabstrahovať) správny súd vyhodnotil
tak, že smerovali proti hodnoteniu dôkazov a ich odôvodneniu žalovaným, nie k nedostatočne zistenému
skutkovému stavu. Napadnuté rozhodnutie v tomto smere považoval za dostatočne odôvodnené.

14. Podľa správneho súdu správca dane relevantne spochybnil vierohodnosť a preukaznosť žalobcom
predložených sporných faktúr s dodacími listami a príjemkami, keď vychádzal z nasledovných
skutočností: (i) nekontaktnosť dodávateľa žalobcu, (ii) názov dodávateľa v identifikácii dodávateľa a na
pečiatke (DIAGO SK s. r. o.) nezodpovedal názvu uvedenému v Obchodnom registri v deklarovanom
čase (Diago SK s. r. o.), (iii) konateľom žalobcu a dodávateľa bola v kontrolovanom období tá istá

osoba, ktorá predala svoj podiel českej spoločnosti a 09.12.2018 spoločnosť vstúpila do likvidácie,
pričom žalobca si mal zabezpečiť dôkazné prostriedky k vzájomným obchodným transakciám, keďže sa
jednalo o spriaznené osoby, (iv) likvidátorom sa stal Martin Novák, ktorý bol od roku 2010 angažovaný
minimálne v 50 spoločnostiach v Českej republike a minimálne v 100 spoločnostiach v Slovenskej
republike, pričom správca dane predpokladal, že sa jednalo o osobu, ktorá bola účelovo využívaná

na deklarovanie fiktívneho podnikania v spoločnostiach, (v) deklarovanému príjmu tovaru na základe
príjemky č. P1802719 a P18002727 nezodpovedali žiadne údaje v zostave pohybov skladu v roku 2018,
z príjemiek nevyplývalo, k akej objednávke sa vzťahujú a dátum a čas ich vyhotovenia nezodpovedajú
deklarovaným dodaniam, (vii) predložené karty tovarov sú neúplné a (viii) k deklarovaným službám
žalobca nepredložil okrem dodacieho listu žiadne dôkazy preukazujúce ich reálne dodanie.

15. Záverom sa správny súd vyjadril k námietke, podľa ktorej bol žalobca zaťažený dôkazným
bremenom, ktoré mu zo zákona nevyplýva, keď mal preukazovať vzťahy dodávateľa - subdodávateľov.
Zdôraznil, že žalobca bol vyzvaný výlučne na preukázanie skutočností, na ktorých sa sám podieľal,
keďže bol preverovaný dodávateľsko - odberateľský vzťah žalobcu a spoločnosti Diago SK s. r. o.

v likvidácii, v ktorých bola v kontrolovanom období konateľom tá istá osoba. Podľa správneho súdu
žalobca nepredložil ani žiadne relevantné dôkazy k reálnemu dodaniu deklarovaných služieb. Uvedené
nevyplýva ani z predloženej rámcovej zmluvy zo dňa 07.01.2018. Argumentácia žalobcu ohľadom
konania v dobrej viere počas realizácie obchodných transakcií je bezpredmetná vzhľadom na to, žesprávca dane neskúmal podvodné konanie ale splnenie hmotnoprávnej podmienky na odpočet dane.
Správny súd však poukázal aj na zásadu primeranej odbornej starostlivosti štatutára pri výkone funkcie a
pochybnosti, ktoré mal pri konaní konateľa žalobcu (predaj spoločnosti Diago SK s.r.o. na bieleho koňa, s

tým súvisiaci nesúlad výpovedí žalobcu v rôznych daňových konaniach, ako aj skladovanie kompletného
účtovníctva žalobcu v blízkosti kotolne s následným požiarom).

III. Argumentácia účastníkov konania v kasačnom konaní

16. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ") kasačnú sťažnosť podľa § 440
ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP, t. j. z dôvodu porušenia práva na spravodlivý proces, nesprávneho právneho
posúdenia veci a odklonu od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu. Sťažnostným návrhom sa
sťažovateľ domáhal, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie
konanie, eventuálne navrhol zmeniť napadnutý rozsudok tak, že preskúmavané rozhodnutie zruší a vec
vráti žalovanému na ďalšie konanie a žalobcovi prizná náhradu trov konania.

17. Sťažovateľ kasačnú sťažnosť odôvodnil v podstatnom a nosnom rozsahu rovnako ako podanú
správnu žalobu, o ktorej rozhodol správny súd napadnutým rozsudkom. V rámci vymedzených
sťažnostných dôvodov sťažovateľ uviedol najmä tieto sťažnostné body:
- správca dane počas daňovej kontroly nevykonal dostatočné dokazovanie a pritom ani neodôvodnil,

prečo nevykonal žalobcom navrhnuté dôkazy (vypočutie Ing. Slavomíra Kupčoka, vyhodnotenie a
komparácia kontrolného výkazu dodávateľa a sťažovateľa, účtovných závierok atď.). Získané dôkazy
nevyhodnotil vo vzájomných súvislostiach a postupoval v rozpore s § 3, § 9 a § 24 Daňového
poriadku. Žalovaný postupoval tiež nesprávne tým, že nevyhodnotil všetky získané dôkazy ako aj
skutočnosti známe správcovi dane z jeho činnosti vo vzájomných súvislostiach. Sťažovateľ tvrdil, že

vyvrátil pochybnosti správcu dane „kontrolou účtovníctva, záznamov DPH a predložených dokladov za
zdaňovacie obdobie marec 2018", tiež predloženými spornými faktúrami a dodacími listami, príjemkami
č. P1802719 a č. P1802727;
- správny súd námietku nesprávneho postupu žalovaného pri vyhodnotení dokazovania neskúmal z
hľadiska súladu so zákonom, najmä ustanoveniami § 3 ods. 2, 3 a § 24, § 45 Daňového poriadku ako aj

administratívnym spisom. Správny súd porušil § 139 ods. 2 SPP tým, že tieto námietky nevyhodnotil. V
napadnutom rozsudku sa správny súd nevysporiadal s podkladmi z administratívneho spisu týkajúcimi
sa realizácie obchodu;
- správny súd sa bez hlbšieho skúmania námietok stotožnil s argumentáciou žalovaného, že bola
predložená len faktúra, príjemka a dodací list (bod 94 napadnutého rozsudku). Poukázal pritom, okrem

iného, na predložený externý disk HDD s úplným skladovým hospodárstvom a účtovníctvom žalobcu
za obdobie od 2014 do 2019. Podľa sťažovateľa „účtovné a daňové doklady ... boli zaistené OČTK dňa
16.12.2019 ... sa dostali do dispozície správcovi dane dňa 23.06.2020. Vyšetrovateľ ... vydal potvrdenie
o tom, že ... doklady bolo možné otvoriť.";
- sťažovateľ sa nestotožnil so záverom správneho súdu, že správca dane neporušil § 46 ods. 5

Daňového poriadku. Zopakoval to, že o nemožnosti otvorenia súborov MRP z nosiča dát sa dozvedel
až z prvostupňového rozhodnutia. Uviedol, že správny súd síce odkázal na to, že táto skutočnosť bola
uvedená aj v protokole, to však nezodpovedá postupu v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku. Tiež
namietal, že v čase výkonu daňovej kontroly správca dane disponoval kompletnými účtovnými dokladmi,
pretože tieto boli zaistené Kriminálnym úradom finančnej správy;

- z rozhodnutia žalovaného nie je zrejmé, ktorá hmotnoprávna podmienka priznania práva na odpočet
dane nemala byť splnená. Poukazoval na judikatúru SD EÚ (rozhodnutie vo veci C-446/15, C-277/14,
C-69/17, C-159/17 a C-329/18) a na to, že je potrebné v daňovom konaní rozlišovať medzi požiadavkou
na preukázanie (i) hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH, (ii) formálnych
podmienok priznania práva na odpočítanie DPH, (iii) odopretím nároku na odpočítanie DPH z dôvodu

daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na odpočítanie DPH z dôvodu zneužitia práva. Tým,
že správca dane nevyhodnotil všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti, nie je možné jednoznačne
konštatovať to, že hmotnoprávne podmienky neboli splnené, a závery žalovaného sú predčasné;
- daňové orgáne nesprávne podmieňovali uznanie odpočtu DPH skutočnosťami, ktoré nevyplývajú zo
zákona o DPH, čím bol sťažovateľ neprimerane zaťažený daňovým bremenom. Tvrdil, že jediným

dôvodom nepriznania práva na odpočet dane bola skutočnosť, že nepredložil ďalšie dôkazy na
odstránenie pochybností správcu dane len vo vzťahu formálnym podmienkam (veľkosť písma na
pečiatke, nekontaktnosť dodávateľa, nezrovnalosti v skladovom hospodárstve). Podľa sťažovateľa je
zrejmé, že pochybnosti správcu dane vznikli dôsledkom nezrovnalostí v dodávateľskom reťazci, pretosprávca dane účelovo žiadal splnenie rôznych formálnych požiadaviek vyplývajúcich z účtovníctva,
ktoré sťažovateľ opomenul viesť alebo podľa správcu dane nespĺňajú všetky náležitosti, aby sa vyhol
„podvodnému konaniu". Poukázal na rozsudok SD EÚ C-154/20 (Kemwater ProChemie, s.r.o.), podľa

ktorého vnútroštátna úprava nemôže ukladať daňovníkovi dodatočné podmienky a k odopretiu práva
na odpočet dane nemôže dôjsť v prípade absencie formálnych podmienok, ak je preukázané naplnenie
tých hmotnoprávnych. Poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/10/2012 a 3Sžf 1/2011 i
Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 259/2022. K námietke nevyhodnotenia kontrolných výkazov poukázal
na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/24/2020 zo dňa 22.07.2022;

- správny súd sa nezaoberal jeho námietkou týkajúcou sa rozloženia dôkazného bremena v daňovom
konaní a nevyhodnotil jeho námietky k vedomosti o prípadnej účasti na daňovom podvode. Poukázal
na závery rozhodnutia SD EÚ C-60/19 (Vikingo) a namietal, že správca dane spochybnil vierohodnosť
faktúry na základe nezrovnalostí v predchádzajúcich transakciách a správny súd si tieto závery osvojil
bez hlbšieho skúmania;
- odôvodnenie napadnutého rozsudku je v bodoch 94 a 97 zmätočné a vnútorne rozporné. Správny

súd v nich konštatuje, že žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH a
následne, že sa dopustil vedomej účasti na obchodnom reťazci poznačenom podvodom. Tiež tvrdí,
že dobromyseľnosť žalobcu je bez relevancie a následne poukazuje na zásadu primeranosti odbornej
starostlivosti a uznesenie Krajského riaditeľstva Policajného zboru Banská Bystrica, v ktorom sú
uvedené okolnosti ohľadom trestnej činnosti, ktorá nebola právoplatne skončená.

18. Žalovaný vo vyjadrení navrhol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietnuť a sťažovateľovi
náhradu trov konania nepriznať. Zopakoval, že z predložených dôkazov a vyjadrení sťažovateľa nebolo
možné vierohodne preukázať oprávnenosť uplatneného odpočítania dane. Nepovažoval sa rozporné
spochybnenie dobromyseľnosti, odbornej starostlivosti či náležitej obozretnosti sťažovateľa a záver o

nesplnení hmotnoprávnych podmienok. Zdôraznil, že sťažovateľ má viesť svoje účtovníctvo správne,
úplne, preukázateľne. Uviedol, že sťažovateľ konal neobozretne a neodborne, keď uskladnil svoje
účtovníctvo v priestoroch kotolne, kde došlo k jeho poškodeniu, preto sa dostal do dôkaznej núdze. U
sťažovateľa podľa žalovaného nebolo preukázané splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie
dane, preto nebolo možné posudzovať ani podvodné konanie.

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom

19. Prejednávaná vec bola dňa 15.03.2024 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej
republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd SR"), bola náhodným výberom technickými a programovými

prostriedkami schválenými Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená na rozhodnutie
senátu 1S a bola jej pridelená spisová značka 1Sfk/11/2024.

20. Senát Najvyššieho správneho súdu SR ako súdu kasačného (ďalej aj „kasačný súd") preskúmal
napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP],

pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods.
1, § 443 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), vo
veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel
k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je nedôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR

www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

21. Po preskúmaní napadnutého rozsudku a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového materiálu,
kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal

22. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi
v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť."

23. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH: „Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť,
daňztovarovaslužieb,ktorépoužijenadodávkytovarovaslužiebakoplatiteľsvýnimkoupodľaodsekov
3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané."24. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť,akpriodpočítanídanepodľa§49ods.2písm.a)máfaktúruodplatiteľavyhotovenúpodľa§71."

25. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku: „Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú
vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,

ktoré je povinný viesť."

26. Podľa § 464 ods. 1 SSP: „Ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už
bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už
len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie."

VI. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

27.Predmetomkasačnéhokonaniajenapadnutýrozsudok,ktorýmsprávnysúdzamietolakonedôvodnú
správnu žalobu sťažovateľa, ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí daňových orgánov
o určení rozdielu dane sťažovateľovi na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2018 z

dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane - materiálnej
existencie plnení.

28. Hneď na úvod je potrebné uviesť, že kvalita kasačnej sťažnosti v značnej miere predurčuje
obsah rozhodnutia kasačného súdu a všeobecná či strohá kasačná argumentácia vedie k vybaveniu

kasačnej sťažnosti iba v zodpovedajúcej nízkej miere detailov (porovnaj napr. aj nasledovné rozhodnutia
kasačného súdu - sp. zn. 1Svk/18/2022 zo dňa 28.03.2024, sp. zn. 4Sfk/44/2022 zo dňa 27.07.2023).
Hoci je kasačná sťažnosť podaná sťažovateľom pomerne rozsiahla (24 strán), na mnohých miestach
je všeobecná, bez väzby na konkrétne skutkové okolnosti dané v preverovanom zdaňovacom období
marec 2018. Sťažovateľ podal kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP.

Jednotlivé dôvody - sa na škodu veci - v texte sťažnosti prelínajú a nie sú formálne zaradené pod
konkrétne zákonné ustanovenia, preto ich kasačný súd uvádza, tak ako ich sám bol schopný s niektorým
z citovaných zákonných ustanovení prepojiť.

29. Podstatné kasačné námietky spočívali v tom, že: (i) napadnutý rozsudok je nedostatočne

odôvodnený, (ii) nebol dodržaný postup podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, osobitne v súvislosti s
oboznámením o nečitateľnosti predložených elektronických súborov a (iii) na sťažovateľa správca dane
neprimerane preniesol dôkazné bremeno.

30. Kasačný súd zistil, že predmetom konania pred kasačným súdom už v minulosti boli skutkovo aj

právne obdobné veci identických účastníkov konania. Obdobnými kasačnými sťažnosťami sťažovateľa
s obdobnými námietkami sa kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti už stretol a v tomto smere
poukazuje na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/30/2024 zo dňa 10.02.2025 (za
zdaňovacie obdobie október 2018) a sp. zn. 3Sfk/31/2024 zo dňa 29.05.2025 (za zdaňovacie obdobie
február 2018), ktoré sa týkali zdaňovacích období, za ktoré bola vykonaná rovnaká daňová kontrola

zavŕšená rovnakým protokolom ako za v tomto konaní posudzované zdaňovacie obdobie marec 2018.

31. Kasačný súd preto postupom v zmysle § 464 ods. 1 SSP odkazuje na závery rozsudku Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/30/2024 zo dňa 10.02.2025 vydaného v obdobnej skutkovej a
právnej situácii, kedy kasačný súd vyhodnotil kasačné námietky sťažovateľa ako nedôvodné a kasačnú

sťažnosť postupom podľa § 461 SSP zamietol. Zohľadniac uvedené skutočnosti kasačný súd poukazuje
na odôvodnenie tohto rozsudku, s ktorým sa konajúci kasačný súd stotožňuje, na toto rozhodnutie
poukazuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza s prípadnými úpravami či doplneniami textu v hranatých
zátvorkách. Odseky odôvodnenia citovaného rozsudku sú v záujme prehľadnosti číslované v kontinuite
s predchádzajúcimi odsekmi odôvodnenia tohto rozsudku.

„Ku kvalite od[ô]vodnenia napadnutého rozsudku32. Skôr, ako Najvyšší správny súd pristúpi k odôvodneniu jednotlivých kasačných námietok, z
dôvodu, že podstatná časť sťažovateľom vytýkaných vád sa týka práve nedostatočného odôvodnenia
napadnutého rozsudku, je potrebné preskúmať kvalitu odôvodnenia napadnutého rozsudku.

33. Sťažovateľ napadnutému rozsudku vytýka, že na jeho námietky dostatočne nereaguje. Osobitne
poukázal na to, že v napadnutom rozsudku sa nenachádza žiadna argumentácia k okolnostiam
vyplývajúci[m] z predložených dokladov týkajúcich sa realizácie obchodu a že sa správny súd
nedostatočne vysporiadal s námietkou, že žalovaný nevyhodnotil všetky získané dôkazy, ako aj

skutočnosti známe správcovi dane z jeho činnosti vo vzájomných súvislostiach.

34. Kasačný súd (obdobne ako správny súd) konštatuje, že námietky vznesené v správnej žalobe boli
formulované vo veľmi všeobecnej rovine, bez hlbšieho poukazu na konkrétne plnenia [dodanie tovarov
značky MAPRO a Spojky hadice a služieb - sústružne práce, generálna oprava meracieho prístroja a
digitálneho tvrdomera], či tvrdenia a dôkazy predloženým k v tomuto zdaňovaciemu obdobiu ([marec]

2018). Sťažovateľ v správnej žalobe síce namietal hodnotenie predložených dokladov, správna žaloba
však neobsahuje konkrétne mienenú argumentáciu, v ktorej by sťažovateľ adresne rozporoval konkrétne
závery správcu dane v súvislosti s hodnotením dôkazov osobitne na str. [18 - 20] prvostupňového
rozhodnutia -v čom bolo nesprávne hodnotenie faktúr, kariet majetku, dodacích listov, [príjemiek na
sklad a iných predložených dokladov]. Z miery všeobecnosti žalobných námietok vyplýva aj miera

všeobecnosti, akou na vznesené žalobné námietky reagoval správny súd. Správny súd toto svoje
východisko ozrejmil v bode [82 napadnutého rozsudku, keď uviedol: „...obsah správnej žaloby bol vo
vzťahu k viacerým žalobným dôvodom vágny, bez bližšej špecifikácie, majúci skôr povahu všeobecných
generických vyjadrení použiteľných pre všetky kontrolované zdaňovacie obdobia, nie konkrétne vo
vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu marec 2018 (neoznačenie konkrétnych osôb, ktoré mali byť v

konaní vypočuté, nevymedzené dôkazné prostriedky, z ktorých malo vyplývať preukázanie zdaniteľných
obchodov, ktoré finančné orgány nesprávne vyhodnotili prípadne nevykonali). Nie je úlohou správneho
súdu, aby za žalobcu vyhľadával, konkretizoval prípadne domýšľal, exaktne ktoré osoby, prípadne
dôkaznéprostriedkymalžalobcanamysli.Žalobcovisvedčívsprávnomsúdnomkonanípovinnosťtvrdiť,
pričom pre vymedzenie dôvodov súdneho prieskumu zákonnosti nepostačuje jednoduché spochybnenie

postupu žalovaného a správcu dane bez uvedenia konkrétnych skutkových okolností, z ktorých žalobca
vyvodzuje nezákonnosť spôsobilú vyústiť do zrušenia napadnutého a prvostupňového rozhodnutia..."].

35. Pokiaľ sťažovateľ namietal nedostatočné vyjadrenie správneho súdu k hodnoteniu predložených
dôkazov správcom dane, na uvedené správny súd osobitne reagoval v bodoch [83 - 96] napadnutého

rozsudku.

36. [...]

37. K namietaným rozporom bodov [94, 95, 97] napadnutého rozsudku, je podstatné to, že správny

súd v bode [94 napadnutého rozsudku] uviedol viaceré dôvody, nielen výlučne dôvod na strane
dodávateľa [ako ďalší dôvod uviedol aj to, že deklarovanému príjmu tovaru na základe príjemiek
nezodpovedali žiadne údaje v zostave pohybov skladu za rok 2018, že z predložených príjemiek
nevyplýva,kakejobjednávkesavzťahujú,žedátumačasichvyhotovenianezodpovedajúdeklarovaným
dodaniam, že predložené karty tovarov sú neúplné, že k deklarovaným službám žalobca nepredložil

okrem dodacieho listu žiadne dôkazy], preto bod [95] napadnutého rozsudku, v zmysle ktorého
nárok na odpočet nebol zamietnutý z dôvodov na strane dodávateľa, neodporuje tvrdeniam v bode
[94 napadnutého rozsudku]. Zároveň podstatné pre právne posúdenie veci je to, že pochybnosti
správcu dane sa netýkali subdodávateľov sťažovateľa, ale jeho priameho dodávateľa. [Ani kasačná
námietka, že správny súd posudzoval dobromyseľnosť sťažovateľa, hoci dôvodom odopretia odpočtu

DPH bolo nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, nie je dôvodná. Obozretnosť konania daňového
subjektu pri uzatváraní a realizácii zdaniteľných obchodov ako taká nie je zákonnou podmienkou pre
vznik práva na odpočítanie dane (na rozdiel od prípadu nedbanlivostnej účasti daňového subjektu
na daňovom podvode ako osobitného dôvodu pre odmietnutie práva na odpočet dane, pri ktorom
môže byť absencia obozretnosti definičným kritériom). Obozretnosť konania daňového subjektu sa

pri preukazovaní splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočet DPH však môže stať relevantnou
v kontexte posúdenia otázky unesenia dôkazného bremena daňovým subjektom. Dôkazné bremeno
daňového subjektu na preukázanie oprávnenosti odpočítania dane nie je absolútne, ale daňový subjekt
ho znáša len v primeranom rozsahu. Je dôvodné požadovať od neho predloženie takých dokladova dôkazov, ktoré sa zadovažujú a uchovávajú buď povinne podľa všeobecne záväzných právnych
predpisov alebo ktoré zadovažuje a uchováva primerane obozretný podnikateľ na to, aby splnenie
materiálnych podmienok pre odpočet dane v prípade daňovej kontroly preukázal, s prihliadnutím na

okolnosti zdaniteľného obchodu, osobu dodávateľa, históriu obchodného vzťahu i obchodnú prax v
príslušnom hospodárskom odvetví (viď rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 1Sfk/78/2023
zo dňa 22.05.2025). V prípade sťažovateľa finančné orgány ako aj správny súd správne prihliadli na
skutočnosť, že konateľom sťažovateľa a dodávateľa bola v čase zdaniteľných plnení dokonca tá istá
osoba, a preto bolo o to viac - táto osoba bola spoluaktérom transakcií na oboch stranách - v dispozičnej

sfére sťažovateľa zaobstarať si dostatok dôkazov na preukázanie reálnosti plnení, následkom čoho
nemožno tvrdiť, že sťažovateľ bol neprimerane zaťažený dôkazným bremenom. Poukaz správneho
súdu na neobozretnosť konateľa pri prevode spoločnosti dodávateľa na „bieleho koňa" či pri uskladnení
účtovníctva sťažovateľa pri kotolni, v ktorej vznikol požiar, možno považovať za priliehavý práve v
kontexte skúmania primeranosti dôkazného bremena na preukázanie hmotnoprávnych podmienok pre
odpočet dane].

38. Sťažovateľ ďalej namietal, že správny súd nezaujal stanovisko k jeho námietke, že správca
dane nevyhodnotil, resp. nekomparoval kontrolné výkazy. Kasačný súd konštatuje, že táto žalobná
námietka bola formulovaná na strane 4 správnej žaloby a bola vznesená v širšom kontexte, keď
sťažovateľ namietal vyhodnotenie viacerých dôkazov (napríklad aj technických nosičov). Samotná

skutočnosť, že sa správny súd vzhľadom na rozsah a povahu formulácie uvedenej námietky primárne
zameral na hodnotenie dôkazov vo všeobecnosti, za stavu, keď sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí
ku kontrolným výkazom vyjadril - v kontexte predmetnej veci - uvedená skutočnosť nespôsobuje
nezákonnosť preskúmavaných rozhodnutí ani napadnutého rozsudku správneho súdu. Vo všeobecnosti
kvalita a obsah námietky v správnej žalobe do značnej miery predurčuje spôsob, akým sa s ňou

vysporiada správny súd - v zodpovedajúcej miere detailov v relevantných právnych, resp. skutkových
otázkach.
39. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu - sp. zn.
3Sžfk/24/2020, ktorý sa však vzťahoval na iný skutkový stav, kedy nebola spochybnená materiálna
existencia plnenia tak, ako to je v tu prejednávanej veci (k tomu pozri rozsudok Najvyššieho správneho

súdu sp. zn. 8Sžfk/91/2020: „Za daného skutkového stavu preto bolo, podľa názoru kasačnému súdu,
účelné vyhodnotiť aj zistenia správcu dane, ktoré vyplynuli z kontrolných výkazov ... tieto zistenia môžu
byť relevantné pri právnom posúdení veci a to v závislosti od toho, či daná faktúra bola alebo nebola
zaúčtovaná dodávateľom, konkrétne, vo vzťahu k nepriznaniu nároku z dôvodu absencie niektorej z
hmotnoprávnych podmienok tohto nároku (v danom prípade prichádza do úvahy nepreukázanie, že

predmet plnenia dodala sťažovateľovi iná zdaniteľná osoba), respektíve pri splnení hmotnoprávnych
podmienok, avšak za súčasného úniku dane prichádza do úvahy aj podvodné konanie, pri ktorom však
dôkazné bremeno znáša správca dane").

40. V tomto kontexte kasačný súd poukazuje na akúsi odbornú notorietu (k tomu pozri napr. rozsudok

Najvyššieho súdu - sp. zn. 3Sžo/56/2014 zo dňa 1. júla 2015), že súčasťou obsahu základného práva
na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR, je nepochybne aj právo účastníka konania na
také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne
a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t. j. s uplatnením nárokov a
obranou proti takému uplatneniu. Všeobecný súd však nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené

účastníkomkonania,alelennatie,ktorémajúprevecpodstatnývýznam,prípadnedostatočneobjasňujú
skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných
účastníkmi konania. Rozhodnutie súdu musí obsahovať odôvodnenie, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva
odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.
j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu (k tomu pozri bližšie napr. rozhodnutia

Ústavného súdu Slovenskej republiky vo veciach sp. zn. IV. ÚS 115/03, sp. zn. III. ÚS 60/04 a i.). Túto
požiadavku zdôrazňuje vo svojej judikatúre aj Európsky súd pre ľudské práva, ktorý v tejto súvislosti
najmä uvádza: „Právo na spravodlivý proces zahŕňa aj právo na odôvodnenie súdneho rozhodnutia.
Odôvodnenie rozhodnutia však neznamená, že na každý argument sťažovateľa je súd povinný dať
podrobnú odpoveď. Splnenie povinnosti odôvodniť rozhodnutie je preto vždy posudzované so zreteľom

na konkrétny prípad." (napr. Georgidias v. Grécko z 29. mája 1997, Recueil III/1997).

41. Európsky súd pre ľudské práva zároveň tiež opakovane pripomína, že právo na spravodlivý súdny
proces nevyžaduje, aby súd v rozsudku reagoval na každý argument prednesený v súdnom konaní.Stačí, aby reagoval na ten argument (argumenty), ktorý je z hľadiska výsledku súdneho rozhodnutia
považovaný za rozhodujúci (porovnaj napr. rozsudok vo veci Ruiz Torija c. Španielsko a Hiro Balani/
Španielsko).

42. V súhrne napadnutý rozsudok podľa kasačného súdu spĺňa zákonný štandard podľa § 139 ods. 2
SSP. Hoci v niektorých prípadoch správny súd explicitne k jednotlivým parciálnym žalobným námietkam
osobitné stanovisko nezaujal, s podstatou žalobnej argumentácie sa vysporiadal. Napadnutý rozsudok
reaguje - v primeranej kvalitatívnej rovine - na podstatné žalobné námietky, a to aj s ohľadom na mieru

všeobecnosti ich tvrdenia.
43. Pokiaľ sťažovateľ poukazoval [na] argumentáciu správneho súdu k zásade primeranej odbornej
starostlivosti, uvedená argumentácia správneho súdu je reakcia na konkrétne žalobné námietky
sťažovateľa a táto nespôsobila nepreskúmateľnosť ani vnútorný rozpor rozsudku [k tomu viď aj bod
37 tohto rozsudku]. Tiež poukaz v bode [98] napadnutého rozsudku na uznesenie v trestnom konaní v
tomto kontexte možno vnímať len ako konštatovanie obiter dictum, a nie za posúdenie relevantné pre

rozhodnutie vo veci.

44. Z uvedených dôvodov kasačný súd námietky sťažovateľa týkajúce sa nedostatočného odôvodnenia,
resp. zmätočnosti napadnutého rozsudku vyhodnotil ako nedôvodné.

Úkony podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku - čitateľnosť elektronických súborov

45. Kasačný súd verifikoval, že správny súd sa v bodoch [83 - 85] napadnutého rozsudku vysporiadal
s oboznamovaním sťažovateľa na ústnych pojednávaniach v priebehu daňovej kontroly, konkrétne zo
dňa 06.10.2020 a 27.10.2020. Sťažovateľ teda nebol o nemožnosti otvoriť súborov na nosičoch dát

oboznámený až v protokole tak, ako to tvrdil v kasačnej sťažnosti - uvedené netvrdil ani správny súd
v napadnutom rozsudku. Vyhodnotenie správneho súdu, že sťažovateľ bol o nemožnosti otvorenia
dátových nosičov oboznámený už na ústnych pojednávaniach zo dňa 06.10.2020 a 27.10.2020,
zodpovedajú aj obsahu administratívneho spisu. V tomto kontexte kasačný súd osobitne poukazuje na
str. 49 zápisnice ústneho pojednávania zo dňa 06.10.2020, v ktorej je uvedené, že sťažovateľ predložil

„technický nosič dát, ktorý obsahoval súbory MRP (ktoré sa nedali správcovi dane otvoriť)". Nie je teda
pravdivé opakované tvrdenie sťažovateľa, že sa o nemožnosti otvoriť súborov na nosičoch dát dozvedel
až z prvostupňového rozhodnutia, resp. z protokolu.

46. Vzhľadom na vyššie uvedené, bola sťažnostná argumentácia smerujúca k tomu, že nebol dodržaný

postup podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, osobitne v súvislosti s oboznámením o nečitateľnosti
predložených elektronických súborov, vyhodnotená ako nedôvodná.

47. Sťažnostná námietka, že v čase výkonu daňovej kontroly správca dane disponoval kompletnými
účtovnými dokladmi, pretože tieto boli zaistené Kriminálnym úradom finančnej správy jednak nebola

vznesená v správnej žalobe a navyše ani v kasačnej sťažnosti nebola konkrétne vznesená - žalobca
nepoukázal na to, ktorý konkrétny účtovný doklad (vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu [marec] 2018),
ktorý v administratívnom konaní sťažovateľ nepredložil, mal podľa neho správca dane mať týmto
spôsobom k dispozícii.

48. Kasačný súd zdôrazňuje, že v správnom súdnictve v zásade platí koncentračná zásada (§ 183 SSP),
v zmysle ktorej je uvádzanie skutkových okolností a právneho posúdenia veci a označovanie dôkazných
návrhovobmedzené,ažnavýnimkystanovenézákonomvustanovení§195SSP,lendouplynutialehoty
na podanie žaloby.

K dôkaznému bremenu

49. Kasačný súd v prvom rade uvádza, že odpočítanie dane nenastáva „ex lege", ale je právom platiteľa
dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie.
Zákon o DPH vyžaduje na vznik tohto nároku súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnejpodmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si
uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia.

50. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane vyplývajúce z čl. 168 a nasl. Smernice
2006/112/ES sú, že (1) poskytovateľom plnenia [...] je iná osoba registrovaná pre daň (t. j. status
osoby [dodávateľa plnenia]), že (2) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j.
materiálna existencia plnenia), a že (3) prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho
ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane (prevzaté

aj do zákona o DPH - § 19 ods. 1 a 2, § 49 ods. 2 a § 51 ods. 1) nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno
je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane
môže byť odopreté (rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30. júna 2022).

51. Daňový doklad je z hľadiska nároku na odpočítanie nepochybne prostriedkom, ktorý podporuje
tvrdenie daňového subjektu, že tento dodávateľ mu naozaj tovar, resp. službu dodal. Je však použiteľný

len vtedy, ak je nepochybné, že odráža skutočnosť. Kasačný súd však poukazuje na nález Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 241/07-44 zo dňa 18.09.2008, podľa ktorého „zo zásady
skutočného obsahu právneho úkonu rozhodujúceho pre určenie dane vyplýva, že z daňového hľadiska
je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené, t. j. vzájomná výmena reálnych plnení,
a teda vykonanie dohodnutých prác (resp. dodanie tovaru) a úhrada za toto poskytnuté plnenie. Ide o

ekonomickú podstatu daňovej transakcie, ktorú zákon uprednostňuje pred formou a právnym titulom,
na základe ktorého bola uskutočnená. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie sa
prejavuje ako súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu".

52. Z odôvodnenia preskúmavaných rozhodnutí vyplýva, že neuznali nárok žalobcu na odpočítanie DPH

podľa § 49 ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH z dôvodu, že nepredložil dostatok
dôkazovnapreukázaniereálnostiplneniadeklarovanéhopredloženýmifaktúramit.j.prvúhmotnoprávnu
podmienku - materiálnu existenciu plnenia [napr. str. 12, 15 a 16 napadnutého rozhodnutia, s. 19
rozhodnutia správcu dane. Z preskúmavaných rozhodnutí vyplýva, že nebol preukázaný ani účel
a použitie deklarovaného nákupu na zdaniteľné plnenia sťažovateľa, čo je ďalšia hmotnoprávna

podmienka. Nakoľko však už neexistencia materiálneho plnenia vedie k odopretiu práva na odpočet
dane, nesplnením ďalších hmotnoprávnych podmienok nie je potrebné sa zaoberať].

53. Pre úplnosť kasačný súd konštatuje, že dôkazné bremeno, ktorým bol sťažovateľ v predmetnom
daňovom konaní zaťažený, nepovažuje za neprimerané. Niektoré zo vznesených pochybností sa týkali

vzťahov a okolností medzi sťažovateľom a jeho deklarovanými dodávateľom (prepojenosť dodávateľa
so sťažovateľom v osobe konateľa, nekontaktnosť dodávateľa a pod.). Pochybnosti sa teda netýkali
subdodávateľa alebo nezrovnalostí v predchádzajúcich transakciách a stupňoch reťazca, ale vzťahu
sťažovateľa s jeho priamym dodávateľom, preto sťažovateľova argumentácia rozhodnutím SD EÚ
C-60/19 (Vikingo) a rozsudkom Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 3Sžfk/15/2020 nezodpovedá

skutkovým a právnym okolnostiam prejednanej veci. Správca dane navyše spochybnil materiálnu
existenciu plnenia - okrem skutočností popísanými v bode [94] napadnutého rozsudku - aj ďalšími
skutočnosťami [viď str. 18 a 19 prvostupňového rozhodnutia.].

54. Predložené doklady teda nemali len formálne nedostatky, resp. neboli identifikované len vady

spočívajúce v nedodržaní predpisov oblasti účtovníctva tak, ako to tvrdil sťažovateľ. Sporný bol samotný
predmet plnenia pri dodaných tovaroch [a službách] - preto aj pri aplikácii rozhodnutia SD EÚ Kemwater
ProChemie s. r. o., C-154/2020, je správny záver správneho súdu o tom, že vznesené pochybnosti
správcu dane boli dostatočné. Kasačný súd zastáva názor, že od sťažovateľa možno spravodlivo
požadovať, aby vedel vysvetliť, preukázať podstatu ním realizovaných obchodov.

55. Správca dane spochybnil reálnosť dodania tovarov [a služieb] - deklarovaných zdaniteľných
obchodov. Dôkazné bremeno ich preukázania bolo následne na sťažovateľovi. V súdenom prípade
bola sporná hmotnoprávna podmienka na odpočítanie dane, že predmetné plnenie (dodanie tovarov
[a služieb]) fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (materiálna existencia plnenia). Z materiálneho

hľadiska je pre právne posúdenie predmetnej veci podstatné to, že sporné okolnosti sa týkali len vzťahov
medzi sťažovateľom a ním deklarovanými dodávateľom a tiež ním vystavených účtovných dokladov.
Išlo teda o okolnosti a skutočnosti priamo v dispozičnej sfére sťažovateľa. Od sťažovateľa možnospravodlivo požadovať, aby vedel vysvetliť a preukázať podstatu ním realizovaného obchodného vzťahu
a mechanizmus dodania tovarov.

56. Sťažovateľ tak má, pokiaľ ide o jeho dôkazné bremeno, dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a
povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť sťažovateľa spočívala v samotnom uplatnení práva
na odpočítanie dane a následne povinnosť sťažovateľa dokázať svoje tvrdenie vyjadruje jeho dôkazné
bremeno. Úlohou správcu dane je tvrdené skutočnosti verifikovať a prípadne relevantne spochybniť. V
prípade ich spochybnenia (k čomu v posudzovanom prípade došlo) bolo následne na sťažovateľovi, aby

pochybnostisprávcudanevyvrátil(kčomunedošlo).Jeprávenasťažovateľovi,abysizaobstaralvhodné
dôkazy preukazujúce, že predmetné plnenie bolo reálne a nešlo o fiktívne plnenie. Pokiaľ sťažovateľ
neprodukoval žiaden relevantný dôkaz, ktorý by následne v daňovom konaní nebol správcom dane
spochybnený, neuniesol svoje dôkazné bremeno.

57. K námietke o nevykonaní opätovného vypočutia navrhovaného svedka kasačný súd uvádza, že

návrh na vykonanie výsluchu svedka - osobitne ak sa jedná o jeho opätovné vypočutie - nemôže byť
všeobecný, sťažovateľ mal dostatočne odôvodniť, akú konkrétnu skutočnosť mal správca dane zistiť
vykonaním predmetného dôkazu.
58. Vzhľadom na uvedené má kasačný súd, totožne so správnym súdom, za to, že sťažovateľ neuniesol
svoje dôkazné bremeno, pokiaľ ide o splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane. V

prípade, ak hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú zo strany sťažovateľa preukázané (k
čomu v súdenom prípade nedošlo), nie je dôvodom na zamietnutie odpočítania dane daňový podvod
(ktorý by prichádzal do úvahy v prípade splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane) a
súvisiaci kasačný bod sťažovateľa teda nie je dôvodný a nebolo ani potrebné skúmať predpoklady na
posúdenie veci ako daňového podvodu.

59. Kasačný súd poznamenáva, že z vykonaných dôkazov nemožno vyvodiť záver, že existencia
plnení [dodanie rôznych tovarov značky MAPRO, Spojky hadice a služieb - vykonané sústružne
práce, generálna oprava meracieho prístroja a digitálneho tvrdomera] špecifikovaných vo faktúrach
v tomto zdaňovacom období bola preukázaná. Plnenia, ktoré boli predmetom dodávok na základe

príslušných dodávateľských faktúr neboli - okrem pochybností na strane deklarovaného dodávateľa - ani
dostatočne individualizované ani na základe objektívnych individualizačných kritérií samotných plnení
[...] a takáto individualizácia nebola následne preukázaná ani na základe vykonaného dokazovania a
jeho hodnotenia vo vzájomných súvislostiach v priebehu daňovej kontroly/vyrubovacieho konania. Na
uvedené skutočnosti poukázal aj správca dane na str. [18 a 19] prvostupňového rozhodnutia (k tomu

pozri [body 4 a 5] tohto rozsudku).

60. Kasačný súd dáva do pozornosti, ako už uviedol vyššie, že dôvodom nepriznania uplatneného práva
na odpočítanie dane zo sporných obchodov bolo najmä nepreukázanie hmotnoprávnej podmienky -
materiálnej existencie tovarov. S ohľadom na povahu a účel faktúry ako formálnej podmienky práva na

odpočítanie dane však platí, že ak je riadne preukázané splnenie materiálnych/hmotných podmienok
práva na odpočítanie dane, nedostatky na strane formálnych podmienok možno odpustiť (rozhodnutia
SD EÚ Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/2020).

61. Správca dane v procese daňovej kontroly vyzýval sťažovateľa na predloženie potrebných údajov za

účelom preukázania, že materiálne/ hmotnoprávne podmienky práva na odpočítanie dane boli splnené.
Nekládol teda sťažovateľovi dodatočné požiadavky, ktoré by mali za následok elimináciu predmetného
práva. Sťažovateľ v predmetnej veci predkladal už samotné faktúry s veľkým časovým odstupom, a to
na opakované výzvy správcu dane. Správca dane sa napokon nesústredil len na skúmanie faktúr, ale
zohľadnil aj dodatočné informácie a doklady poskytnuté sťažovateľom a tieto posudzoval vo vzájomných

súvislostiach. Podľa kasačného súdu tak správca dane postupoval správne, keď sa primárne zameral na
skúmanie materiálnej podmienky práva na odpočítanie dane, a to či došlo k dodaniu tovarov [a služieb].
Kasačný súd má za to, že z dokazovania vykonaného správcom dane splnenie materiálnych podmienok
nevyplýva."

VII. Záver

62. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že námietky sťažovateľa uvedené v
kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku, ktorý boldostatočne odôvodnený, vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci a súladný s ustálenou
rozhodovacou činnosťou kasačného súdu. Sťažovateľ nepredložil v daňovom konaní také dôkazy, ktoré
by presvedčivo indikovali splnenie hmotnoprávnej podmienky odpočtu DPH spočívajúcej v materiálnej

existencii deklarovaného plnenia. Z tohto dôvodu kasačný súd kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa §
461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

63. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167
ods. 1 SSP. Sťažovateľ (žalobca) v kasačnom konaní úspech nemal, pričom žalovanému náhrada trov

kasačného konania prislúcha len v prípade, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom
stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré v danom prípade nenastali, a preto kasačný
súd účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal.

64. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0
(§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.