Uznesenie Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 28. marec 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 2Sžfk/42/2020

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017202152
Dátum vydania rozhodnutia: 28. 03. 2024

Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Anita Filová
ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:1017202152.3

Uznesenie

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej
(sudkyňa spravodajkyňa), zo sudkyne Mgr. Kristíny Babiakovej a zo sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša,
PhD., vo veci žalobcu (sťažovateľ): BEST MEAT, s. r. o., IČO: 46 645 217, so sídlom Jenisejská 45A,
040 12 Košice, zastúpený advokátskou kanceláriou: KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI, s. r. o.,
so sídlom Dunajská 32, 811 08 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky,

so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
102164344/2017 z 12. októbra 2017, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v
Bratislave č. k. 2S/310/2017-59 z 29. apríla 2020 takto,

r o z h o d o l :

Senát 8S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky postupuje vec vedenú pod sp. zn. 2 Sžfk
42/2020 veľkému senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky.

o d ô v o d n e n i e :

I. Odôvodnenie postúpenia
1. K postúpeniu veci veľkému senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „veľký
senát“) podľa § 22 ods. 1 písm. a) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších
predpisov (ďalej len „SSP“) pristúpil senát 8S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej
len „predkladajúci senát“) po tom, čo pri svojom rozhodovaní dospel k právnemu názoru odlišnému od
právneho názoru vyjadreného v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj ako „Najvyšší

súd“) vydaného pod sp. zn 3 Sžfk 4/2019 zo 17. apríla 2019 (ďalej len „odlišný rozsudok“).
2. Právnou otázkou, pri ktorej riešení sa chce predkladajúci senát odchýliť od predchádzajúcej
rozhodovacej činnosti Najvyššieho súdu, je, kedy, v akej výške a za aké obdobie vzniká daňovému
subjektu právo na zúročenie nadmerného odpočtu na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“), ktorý
bol počas daňovej kontroly zaistený podľa § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty
v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), a ktorý bol v lehote ustanovenej v citovanom

ustanovení vrátený daňovému subjektu.
II. Opis preskúmavanej veci
3. Daňový úrad Bratislava vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na
vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2013. Táto kontrola sa začala v lehote na
vrátenie nadmerného odpočtu, v dôsledku čoho správca dane vrátenie nadmerného odpočtu pozdržal
podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH . Daňová kontrola sa skončila 30. júna 2017 a následne správca dane

10. júla 2017 vrátil žalobcovi sumu zadržiavaného nadmerného odpočtu.
4. Rozhodnutím č. 101630985/2017 z 25. júla 2017 Daňový úrad Bratislava priznal žalobcovi úrok
z uvedeného nadmerného odpočtu vo výške 3 203,40 eur vypočítaný podľa § 79a ods. 2 zákona
o DPH v znení ku dňu vydania rozhodnutia, pričom vychádzal z úrokovej sadzby vo výške 1,5 %
ako minimálnej sadzby podľa uvedeného ustanovenia, keďže dvojnásobok základnej úrokovej sadzby
Európskej centrálnej banky nedosiahol túto hodnotu.

5. Napadnutým rozhodnutím žalovaný toto rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný odmietol
argument žalobcu, že vzhľadom na zásadu ekvivalencie mala byť úroková sadzba vo výške 10 %podľa § 79 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení
niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „DP“) ako pri podobných nárokoch
podľa vnútroštátneho práva. Žalovaný tiež odmietol argument, že vzhľadom na zásadu efektivity

má byť úroková sadzba vyššia, aby dostatočne kompenzovala finančnú stratu z dôvodu nezákonne
zadržiavaného nadmerného odpočtu. Poukázal na to, že nadmerný odpočet bol vrátený včas v lehote
10 dní od ukončenia daňovej kontroly podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH, teda nebola naplnená hypotéza
§ 79 ods. 3 DP, podľa ktorého úrok vo výške 10 % patrí pri oneskorenom vrátení daňového preplatku
(v tomto prípade nadmerného odpočtu). Správca dane postupoval podľa platnej a účinnej slovenskej

legislatívy a úrok vo výške 10 % by bol vyšší, než aký by bolo možné dosiahnuť na bankovom trhu.
6.Vpodanejsprávnejžalobežalobcaargumentovalporušenímzásadyekvivalencieaefektivitypodobne
ako v odvolaní podanom proti rozhodnutiu správcu dane, pričom naďalej argumentoval aj tým, že zásada
ekvivalencie je porušená aj tým, že v prípade omeškania na strane daňového subjektu je úrok voči
štátnej pokladnici ustanovený podľa § 156 ods. 2 DP až vo výške 15 %. Žalobca ďalej dôvodil, že
úrok zo zadržiavania nadmerného odpočtu má sankčnú povahu, a teda nevyhnutne nemusí kopírovať

výšku bankových úrokových sadzieb. Žalobca spochybnil aj to, že nárok na úročenie sumy zadržaného
nadmerného odpočtu vzniká až uplynutím lehoty 6 mesiacov.
7. Napadnutým rozsudkom krajský súd správnu žalobu zamietol. Uviedol, že zo smernice Rady č.
2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v znení neskorších
predpisov nevyplýva konkrétna výška úroku ani doba, za ktorú sa má vyplatiť. K argumentu s poukazom

na výšku úroku 15 % v prípade omeškania na strane daňového subjektu krajský súd uviedol, že
kompenzácia za zadržaný nadmerný odpočet nemôže mať sankčnú povahu voči správcovi dane, keďže
štát a daňový subjekt nie sú v rovnakom postavení, preto nie je možné hovoriť o reciprocite a vyváženosti
vzájomných práv a povinností. Inak dospel krajský súd k záveru, že výška úroku podľa § 79a ods. 2
zákona o DPH, aj určenie doby, za ktorú sa tento úrok platí, sú v súlade s citovanou smernicou, pričom

požadovanie úroku vo výške 10 % podľa § 79 ods. 3 DP by prevyšovalo zhodnotenie dostupné na
bankovom trhu.
8. V kasačnej sťažnosti si žalobca uplatňuje dôvody podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP. Poukazuje
na stanovisko správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 30. októbra 2019 sp. zn. Snj
36/2019, pričom tvrdí, že krajský súd rozhodol v rozpore s týmto stanoviskom, keď uplatnil úpravu § 79a

zákona o DPH, hoci daňová kontrola vo veci sťažovateľa sa začala do 31. decembra 2016.
9. Sťažovateľ odkazuje na judikatúru Súdneho dvora EÚ, podľa ktorej, ak pri zadržaní nadmerného
odpočtu zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného
odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované
zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. Ďalej podľa tejto judikatúry

vnútroštátne právne poriadky každého členského štátu musia stanoviť podmienky, za akých sa majú
zaplatiť úroky z omeškania, pričom pri tomto musia rešpektovať zásady ekvivalencie a efektivity tak, ako
sú tieto zásady vykladané Súdnym dvorom EÚ.
10. Sťažovateľ je toho názoru, že táto vnútroštátna úprava uvedená v § 79a zákona o DPH odporuje
právu Európskej únie a zásadám ekvivalencie a efektivity. Krajský súd mal na vec aj s ohľadom na tento

záver uplatniť režim § 79 ods. 3 DP.
11. Sťažovateľ poukazuje aj na sankčnú povahu úroku za zadržaný nadmerný odpočet. Výšku sadzby
preto nie je možné porovnávať s hladinou sadzieb na bankovom trhu. V tejto súvislosti odkazuje na
výšku úrokovej sadzby, ktorá je 15 %, a to v prípade omeškania na strane daňového subjektu.
12. Sťažovateľ napokon namieta aj obdobie, za ktoré sa úrok za zadržaný nadmerný odpočet počíta.

Podľa neho neexistuje žiadny dôvod, prečo by po dobu 6 mesiacov mohol správca dane zadržiavať bez
akejkoľvek sankcie finančné prostriedky, na ktoré má žalobca zákonný nárok.
13. Sťažovateľ požaduje zrušenie napadnutého rozsudku krajského súdu a vrátenie veci, alternatívne
zmenu tohto rozsudku a zrušenie napadnutých rozhodnutí žalovaného a správcu dane s vrátením veci
správcovi dane

14. Žalovaný sa vyjadril, že daňové orgány sú oprávnené v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu
začať daňovú kontrolu a peňažné prostriedky vrátiť až po jej skončení (do 10 dní). Dostatočne určité
pravidlo pre priznávanie úrokov zo zadržiavaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v
právnom poriadku Slovenskej republiky existuje a je vyjadrené ako „náhrada za zadržanie nadmerného
odpočtu počas daňovej kontroly“ podľa § 79a zákona o DPH. Kompenzáciu, ktorá patrí daňovníkovi po

dobu zákonného preverovania údajov uvedených v jeho daňovom priznaní, je nevyhnutné odlíšiť od
úroku za oneskorené vrátenie nadmerného odpočtu a spotrebnej dane podľa § 79 ods. 3 DP.
15. K dobe, počas ktorej sa zadržaný nadmerný odpočet úročí, uviedol, že v kontexte § 79a ods. 2
zákona o DPH má štát šesť mesiacov na to, aby uplatnil svoju právomoc kontrolovať oprávnenosťnadmerného odpočtu bez toho, aby sa na toto obdobie zadržania finančných prostriedkov vzťahoval
inštitút nároku na úrok z nadmerného odpočtu. Počítaním úroku z nadmerného odpočtu po uplynutí
všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu by bol obmedzený výkon práva štátu na

zabezpečenie riadneho výberu daní prostredníctvom daňovej kontroly
16. Dňa 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj ako len „Najvyšší
správny súd“) činnosť a začal konať vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konal Najvyšší
súd v správnom kolégiu (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy SR v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004
Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov). Predmetná

kasačná sťažnosť bola predložená Najvyššiemu súdu 18. septembra 2020 a zaregistrovaná v jeho
správnom kolégiu pod sp. zn. 2 Sžfk 42/2020. Od 1. augusta 2021 je teda na konanie o nej príslušný
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky.
17. Tunajší súd uznesením sp. zn. 2 Sžfk 42/2020 z 29. novembra 2022, právoplatným 16. januára 2023,
prerušil konanie o tejto kasačnej sťažnosti až do vydania rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie

vo veci SOLE-MiZo, C-426/22, a to pre súvis s touto vecou Súdneho dvora Európskej únie, pokiaľ ide
o otázku výšky úroku, ktorá je v tomto konaní spornou.
18. Po tom, čo bola vec náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu Najvyššieho správneho súdu,
bola v tomto senáte pridelená ako sudkyni spravodajkyni sudkyni JUDr. Anite Filovej. Na základe §
27a ods. A rozvrhu práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2023 v znení

jeho opatrenia č. 5 bola vec prerozdelená do ôsmeho senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej
republiky, ktorý o nej koná a rozhoduje v zložení: predsedníčka senátu JUDr. Anita Filová (sudkyňa
spravodajkyňa), sudkyňa Mgr. Kristína Babiaková a sudca JUDr. Rastislav Dlugoš, PhD.
19. Súdny dvor Európskej únie vo veci C-426/22 vydal dňa 20. júna 2023 uznesenie podľa článku 99
Rokovacieho poriadku Súdneho dvora Európskej únie, ktorým rozhodol v prejudiciálnom konaní.

20. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky následne uznesením sp. zn. 2 Sžfk 42/2020 z 25. októbra
2023, právoplatným 6. novembra 2023, rozhodol o pokračovaní v konaní.
III. Argumentácia predkladajúceho senátu
21. Predkladajúci senát zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444
SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti

ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), a že kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti
(§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP).
22. Pri skúmaní dôvodnosti podanej kasačnej sťažnosti predkladajúci senát zistil nasledujúce
skutočnosti.
23. Predmetom posudzovania v práve rozhodovanej veci je otázka výšky úrokov za nadmerný odpočet

zadržaný počas vykonávania daňovej kontroly, ako aj doba, počas ktorej sa suma nadmerného odpočtu
zadržaného počas vykonávania daňovej kontroly úročí. Spornou nie je otázka, či nárok na zúročenie za
nadmerný odpočet zadržaný počas vykonávania daňovej kontroly vôbec vznikol.

- legislatívny rámec

24. Podľa čl. 183 smernice 2006/112/ES: Ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane
prevyšujevýškusplatnejDPH,členskéštátymôžurozdielbuďpreniesťdonasledujúcehoobdobia,alebo
ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Členské štáty však môžu odmietnuť preniesť alebo vrátiť
rozdiel, ak výška nadmerného odpočtu predstavuje zanedbateľnú sumu.
25. Podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH: Ak daňový úrad v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu

podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5 začne daňovú kontrolu, vráti nadmerný odpočet do desiatich dní od
skončenia daňovej kontroly, a to vo výške zistenej daňovým úradom.
26. Podľa § 79a ods. 1 zákona o DPH: Ak daňový úrad začal daňovú kontrolu v lehote na vrátenie
nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 a nadmerný odpočet nebol vrátený do uplynutia
šiestich mesiacov od posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo

ods. 5, platiteľ má nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu (ďalej len „úrok z nadmerného
odpočtu“) podľa odseku 2.
27. Podľa § 79a ods. 2 zákona o DPH: Platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu vo výške
dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý deň kalendárneho roka,
za ktorý sa úrok počíta, a ak tento dvojnásobok základnej úrokovej sadzby nedosiahne 1,5 %, pri výpočte

úroku z nadmerného odpočtu sa použije ročná úroková sadzba vo výške 1,5 %. Úrok sa vypočíta
zo sumy vráteného nadmerného odpočtu, a to za každý deň od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa
nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5
do dňa jeho vrátenia vrátane.- judikatúra Súdneho dvora
28. Predkladajúci senát pri analyzovaní veci vzhľadom na jej rozmer v práve Európskej únie daný

transpozíciou smernice Rady č. 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z
pridanejhodnoty(Ú.v.EÚL347,11.12.2006,s.1),vychádzalprihodnotenívnútroštátnejprávnejúpravy
z toho, že Súdny dvor uznal, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu môže byť v zásade predĺžená na
účely vykonania daňovej kontroly (rozsudok vo veci Molenheide a i. z 18. decembra 1997, spojené veci
C-289/94, C-340/95, C-401/95, C-47/96, bod 41). Súdny dvor však zdôraznil, že keďže zdaniteľná osoba

dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, je postihnutá
hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené
dodržanie zásady daňovej neutrality (uznesenie vo veci Kovozber z 21. októbra 2015, C-120/15, bod 23,
a tam citovaná judikatúra; tiež rozsudky vo veci technoRent International a i. z 12. mája 2021, C-844/19,
body 39 a 40, a vo veci HUMDA z 13. októbra 2022, C-397/21, bod 37).
29. Súdny dvor EÚ ďalej uviedol, že hoci v prípade neexistencie právnej úpravy Únie prináleží

vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť podmienky, za ktorých majú byť
takéto úroky zaplatené, najmä úrokovú sadzbu a spôsob výpočtu týchto úrokov, tieto podmienky musia
dodržiavať zásady ekvivalencie a efektivity, ako aj zásadu daňovej neutrality (rozsudok vo veci Sole-
Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági z 23. apríla 2020, spojené veci C-13/18 a C-126/18, body 30 a 37 a
tam citovaná judikatúra; uznesenie vo veci ZSE Elektrárne z 5. októbra 2023, C-151/23, bod 29). Pod

zásadou ekvivalencie sa rozumie, že uvedené vnútroštátne ustanovenia nesmú byť menej priaznivé než
pravidlá, ktoré upravujú podobné situácie podliehajúce vnútroštátnemu právu, a pod zásadou efektivity
sa zase rozumie to, že takéto vnútroštátne ustanovenia nesmú prakticky znemožniť alebo nadmerne
sťažiť výkon práv, ktoré priznáva právo Únie [rozsudok vo veci Varhoven administrativen sad (Zrušenie
napadnutého ustanovenia) z 24. novembra 2022, C-289/21, bod 33 a tam citovaná judikatúra]. Prináleží

však vnútroštátnym súdom, ktoré majú ako jediné priame poznatky o vnútroštátnom práve, aby overili,
či podmienky zabezpečujúce vo vnútroštátnom práve ochranu práv, ktoré osobám podliehajúcim súdnej
právomoci vyplývajú z práva Únie, sú v súlade so zásadami ekvivalencie a efektivity, a aby preskúmali
predmet a podstatné náležitosti údajne podobných prostriedkov vnútroštátnej povahy. Z tohto dôvodu
musia tieto vnútroštátne súdy overiť podobnosť dotknutých prostriedkov z pohľadu ich predmetu, príčiny

a podstatných prvkov (rozsudok vo veci Sole-Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági, už citovaný, bod 40).
30. Súdny dvor zdôraznil, že na účely stanovenia spôsobu úročenia je potrebné prihliadať na zásadu
neutrality systému DPH tak, aby nebola narušená zásada daňovej neutrality tým, že daňovník by znášal
celé bremeno tejto dane alebo jeho časť. Súdny dvor uviedol, že opatrenia prijaté členskými štátmi
musia najmä umožniť zdaniteľnej osobe získať za primeraných podmienok späť celú sumu pohľadávky

vyplývajúcu z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie musí byť vykonané v primeranej
lehote a že prijatý spôsob vrátenia nesmie v žiadnom prípade vystaviť zdaniteľnú osobu žiadnemu
finančnému riziku (uznesenie vo veci Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó zo 17. júla 2014, C-654/13,
bod 31).
31.Súdnydvorkzásadeefektivityuviedol,žečlánok183smernice2006/112/ES,akoajzásadaefektivity

a daňovej neutrality bránia praxi členského štátu, podľa ktorej v prípade vrátenia sumy nadmerného
odpočtu odpočítateľnej DPH, ktorý bol zadržaný v rozpore s právom Únie, na žiadosť zdaniteľnej
osoby sa úroky uplatňované z tejto sumy na jednej strane vypočítajú podľa sadzby, ktorá je nižšia
než sadzba, ktorú by zdaniteľná osoba, ktorá nie je úverovou inštitúciou, musela zaplatiť za požičanie
sumy rovnajúcej sa uvedenej sume, a na druhej strane sa počítajú za dané zdaňovacie obdobie,

pričom sa neuplatní úrok, ktorého cieľom by bolo kompenzovať zdaniteľnej osobe zníženie peňažnej
hodnoty spôsobené uplynutím času od tohto zdaňovacieho obdobia až do skutočného zaplatenia týchto
úrokov, pretože môže zbaviť zdaniteľnú osobu primeranej náhrady za stratu spôsobenú nedostupnosťou
dotknutých súm a v dôsledku toho nerešpektuje zásadu efektivity. Okrem toho takáto prax nie je
spôsobilá, v rozpore so zásadou daňovej neutrality, kompenzovať hospodársku záťaž neoprávnene

zadržaných súm dane (uznesenie vo veci SOLE-MiZo z 20. júna 2023, C-426/22, bod 48).
32. K dobe, počas ktorej by sa zadržaný nadmerný odpočet mal úročiť, Súdny dvor uviedol, že v prípade
neexistencie právnej úpravy Únie patrí do procesnej autonómie členských štátov určenie dátumu,
od ktorého sú úroky dlhované, za rešpektovania zásad ekvivalencie a efektivity (uznesenie vo ZSE
Elekrárne, už citované, bod 30).

33. Je potrebné zdôrazniť, že Súdny dvor sa k existencii práva na úročenie za zadržaný nadmerný
odpočet vyjadril i situáciách, keď išlo o regulárne daňové kontroly (rozsudok vo veci technoRent
International a i., už citovaný, bod 39; rovnako rozsudok vo veci Kovozber, už citovaný), teda aj keď
nebol nadmerný odpočet zadržaný v rozpore s právom Únie, ale keď bol vrátený po primeranej lehote.34. K otázke dĺžky tejto primeranej lehoty sa vyjadril v rozsudku vo veci Kovozber, už citovanom,
kde v bode 26 uviedol: Treba však konštatovať, že taká vnútroštátna právna úprava nie je v súlade
s požiadavkami vyplývajúcimi zo zásady daňovej neutrality pripomenutej v bode 21 tohto uznesenia,

podľa ktorej vrátenie nadmerného odpočtu DPH sa musí uskutočniť v primeranej lehote, keďže v
prípade začatia daňovej kontroly má za následok zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce
nadmernému odpočtu DPH zdaniteľnej osobe počas podstatného obdobia, ktoré môže byť šesť- až
dvanásťkrát dlhšie, ako je zdaňovacie obdobie jedného mesiaca.
35. Súdny dvor argumentoval, že vnútroštátnemu súdu prináleží všetko, čo patrí do jeho právomoci,

aby zabezpečil plný účinok citovaného článku 183 tak, že podá výklad vnútroštátneho práva, ktorý je v
súlade s právom Únie (uznesenie vo veci ZSE Elekrárne, už citované, bod 29). Súdny dvor však rovnako
uviedol, a to v kontexte smernice 2006/112/ES a jej článku 183, že z ustálenej judikatúry vyplýva, že
vnútroštátny súd, ktorý je zodpovedný za uplatňovanie ustanovení práva Únie v rámci svojej právomoci,
je povinný zabezpečiť plný účinok týchto ustanovení, v prípade potreby tým, že z vlastnej právomoci
neuplatní akékoľvek vnútroštátne ustanovenie, ktoré je v rozpore s týmto ustanovením (rozsudok vo veci

Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó, už citovaný, bod 38).

- aplikácia legislatívneho a judikatúrneho rámca na práve posudzovanú vec
36. Daňová kontrola vykonávaná u sťažovateľa sa začala v roku 2013 a bola ukončená po 31. decembri
2017, je teda naplnená hypotéza ustanovená v § 85ke zákona o DPH, teda sa na úročenie sumy

zadržaného nadmerného odpočtu sťažovateľa použije § 79a zákona o DPH. V práve rozhodovanej veci
teda nie je sporné, z pohľadu právnych predpisov, ako v súčasnosti sú, že na úročenie sťažovateľovej
sumy sa vzťahuje § 79a zákona o DPH.
37. Sťažovateľ však namieta, že výška úroku podľa § 79a zákona o DPH je nedostatočná s ohľadom na
požiadavky práva Európskej únie. Rovnako namieta, že doba, počas ktorej sa mu zadržaný nadmerný

odpočet úročí, je stanovená v rozpore s takýmito požiadavkami. Predkladajúci senát je toho názoru, že
tieto argumenty sťažovateľa sú dôvodné.
38. Odlišný rozsudok uviedol:
Problém pre správcu dane a žalovaného teda spôsobuje nedokonalá legislatíva vzťahujúca sa na
prípady, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5

bola skončená do 31.12.2016 vrátane. Úloha (resp. povinnosť) je teraz na zákonodarcovi, pretože tieto
prípady nemožno ignorovať s poukazom na judikatúru SD EÚ. Čo sa týka spôsobu výpočtu úrokovej
sadzby, kasačný súd sa nestotožňuje s názorom žalobcu o použití trojnásobku základnej úrokovej
sadzby ECB platnej v posledný deň lehoty, v ktorej mal byť daňový preplatok vrátený, resp. ak základná
úroková sadzba nedosahuje 10 %, použije sa ročná úroková sadzba 10 %. (bod 24)

Krajský súd nemohol sám určiť podmienky, za akých sa majú zaplatiť úroky z omeškania a nahrádzať
tak legislatívu. Je však zrejmé, že nárok na úroky z omeškania nevzniká automaticky od prvého dňa
po uplynutí všeobecnej lehoty (na základe podaného daňového priznania), v ktorej by bol nadmerný
odpočet obvykle vrátený. Daňová kontrola môže trvať najviac 12 mesiacov bez ohľadu na to, či

ide o kontrolu malého alebo veľkého podniku, či ide o podnik, ktorý vykonáva výlučne tuzemské
dodania tovarov a služieb alebo vykonáva dodávky tovarov a služieb prevažne do iných štátov. Ak
je kontrola začatá v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu, tak vrátenie nadmerného odpočtu je
odložené až do skončenia kontroly a výška nadmerného odpočtu na vrátenie závisí od výsledku kontroly.
Keďže platiteľ dane počas výkonu kontroly nemôže dočasne disponovať finančnými prostriedkami vo

výške nadmerného odpočtu, od 01.01.2017 platí, aby za obdobie zadržania nadmerného odpočtu bola
platiteľovi dane priznaná peňažná náhrada (úrok z nadmerného odpočtu). Nárok na úrok z nadmerného
odpočtu sa platiteľovi prizná, ak obdobie zadržania nadmerného odpočtu je viac ako šesť mesiacov
odo dňa uplynutia lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu. Štát má teda šesť mesiacov na to, aby
uplatnil svoju právomoc kontrolovať oprávnenosť nadmerného odpočtu bez toho, aby sa na toto obdobie

zadržania finančných prostriedkov vzťahoval inštitút nároku na úrok z nadmerného odpočtu. Počítaním
úrokuznadmernéhoodpočtupouplynutívšeobecnejlehotynavrátenienadmernéhoodpočtunazáklade
podania daňového priznania, bez stanovenej primeranej lehoty na výkon daňovej kontroly, by bola
popretá zásada ekvivalencie a efektivity a bol by obmedzený výkon práva štátu na zabezpečenie
riadneho výberu daní prostredníctvom daňovej kontroly. (bod 26)

39. Z judikatúry citovanej vyššie v tomto uznesení však vyplýva, že výška úroku ustanovená v § 79a
ods. 2 zákona o DPH (dvojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý
deň kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta, a ak tento dvojnásobok základnej úrokovej sadzbynedosiahne 1,5 %) je nastavená rigidne a nevyhnutne nemusí zohľadňovať kritériá efektivity, ktoré
Súdny dvor vymedzil, t. j. nezohľadňuje to, čo by zdaniteľná osoba, ktorá nie je úverovou inštitúciou,
musela zaplatiť za požičanie sumy rovnajúcej sa sume zadržaného nadmerného odpočtu, a rovnako ani

nezohľadňujúpotrebukompenzovaťzdaniteľnejosobezníženiepeňažnejhodnotyspôsobenéuplynutím
času od zdaňovacieho obdobia, v ktorom vznikol nadmerný odpočet, až do skutočného zaplatenia
úrokov.
40. Z judikatúry citovanej vyššie v tomto uznesení ďalej vyplýva, že podmienka ustanovená v § 79a
ods. 2 zákona o DPH zúročiť zadržaný nadmerný odpočet až od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa

nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, podlieha hodnoteniu vnútroštátneho
súdu v tom smere, či vyhovie zásadám efektivity a ekvivalencie, aj keď určenie takejto lehoty je v
procesnej autonómii členských štátov. Podľa mienky predkladajúceho senátu však taká úprava zákona
o DPH, ktorá počíta úroky od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na
vrátenie nadmerného odpočtu od a nie odo dňa, keď by bola ukončená daňová kontrola, trvanie ktorej
je možné považovať ešte za primerané, je v rozpore s právom Únie.

41. V rozhodnutí vo veci Kovozber Súdny dvor uviedol, že začatie daňovej kontroly má za následok
zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce nadmernému odpočtu DPH zdaniteľnej osobe počas
podstatného obdobia, ktoré môže byť šesť- až dvanásťkrát dlhšie, ako je zdaňovacie obdobie jedného
mesiaca. V bodoch 27 zdôraznil, že možnosť kedykoľvek, dokonca aj tesne pred uplynutím lehoty
na vrátenie nadmerného odpočtu DPH zadržať nadmerný odpočet v situácii, keď navyše daňový

subjekt nemôže predvídať dátum, od ktorého môže disponovať finančnými prostriedkami vo výške
sumy nadmerného odpočtu DPH, vedie k záveru, že ak zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej
kontroly, ktorej dĺžka presiahla primeranú lehotu, podľa práva Únie vedie k vzniku nároku na zaplatenie
úrokov z omeškania.
42. Podľa mienky predkladajúceho senátu Súdny dvor lehotu šesť až dvanásť mesiacov od začatia

daňovej kontroly na vrátenia zadržaného nadmerného odpočtu nepovažoval za primeranú. Z tohto
dôvodu predkladajúci senát uvádza, že sťažovateľovi musel vzniknúť nárok na zúročenie zadržaného
nadmerného odpočtu skôr, ako by uplynulo čo i len šesť mesiacov trvania daňovej kontroly, lebo už
v tom momente by daňová kontrola podľa záverov Súdneho dvora trvala neprimerane dlho. Na tomto
základe sa predkladajúci senát domnieva, že tento nárok vzniká za každý deň od uplynutia piatich

mesiacov odo dňa nasledujúceho po začatí daňovej kontroly do jeho vrátenia vrátane. Týmto spôsobom
predkladajúci senát koriguje, s ohľadom na právo Únie, voľbu vnútroštátneho zákonodarcu, uplatňujúc
zásadu efektivity (bod 29 uznesenie vo veci ZSE Elektrárne, už citovanej).
43. Vznik nároku z hľadiska dĺžky trvania kontroly nie je v práve posudzovanej veci sporný, sporná je
však doba, počas ktorej sa zadržaný nadmerný odpočet úročí, keď už nárok na takéto úročenie vznikol.

Za dobu trvania daňovej kontroly, ktorá ešte neprekročila neprimeranú dĺžku a predstavuje pre štátne
orgány legitímny nástroj kontroly výberu DPH, tak nebude patriť úrok, a to ani subjektu, ktorému v tejto
primeranej lehote bola daňová kontrola skutočne ukončená, tak ani subjektu, u ktorého sa tak nestalo,
aby nedošlo k znevýhodneniu takýchto rôznych daňových subjektov, pokiaľ ide o daňovú kontrolu, ktorá
trvala primerane dlho, resp. pokiaľ ide o ten úsek daňovej kontroly, ktorý bol ešte časovo primeraný, ak

táto kontrola napokon neprimerane dlho trvala.
44. Argumentačne sa je ešte potrebné vysporiadať s účinkami smernice 2006/112/ES na slovenský
právny poriadok. V tomto smere Súdny dvor uviedol, a to i v tom kontexte, že v prípade smernice
2006/112/ES ide o smernicu, ktorá automaticky nemá priamy účinok, že je možné napriek tomu
vnútroštátnu úpravu odporujúcu čl. 183 tejto smernice neuplatniť. Predkladajúci senát je ďalej tej mienky,

že čl. 183 smernice 2006/112/ES možno nesporne priznať priamy účinok, keďže podmienky vymedzené
v judikatúre Súdneho dvora (už rozsudok vo veci Ratti z 5. apríla 1978, C-148/78, bod 23; rozsudok vo
veci TDC z 21. decembra 2016, C-327/15 bod 84), sú splnené:
a. požiadavky čl. 183 smernice 2006/112/ES, pokiaľ ide o nárok na zúročenie zadržaného nadmerného
odpočtu, sú bezpodmienečné a dostatočne presné, a to na základe početnej judikatúry Súdneho dvora

(ide teda o acte éclairé), i keď výslovne z citovaného článku nevyplývajú;
b. týchto požiadaviek sa dovoláva jednotlivec voči členskému štátu (právnická osoba-obchodná
spoločnosť voči orgánu verejnej správy);
c. lehota na transpozíciu smernice 2006/112/ES uplynula 31. decembrom 2007, no Slovenská republika
znením § 79a nevyhovela požiadavkám právnej úpravy Európskej únie.

45. Napriek tomu, že znenie čl. 183 smernice 2006/112/ES ponecháva istú mieru úvahy (možnosť
výberu) pre transponujúci členský štát (prenesenie/vrátenie sumy nadmerného odpočtu), priamy
účinok smernice je zachovaný, ak jej ustanovenie obsahuje bezpodmienečnú povinnosť (rozsudok
vo veci ASNEF a FECEMD z 24. novembra 2011, spojené veci C-468/10 a C-469/10, bod 52).Takáto bezpodmienečná povinnosť z citovaného článku nesporne vyplýva, ako to dovodzuje judikatúra
Súdneho dvora.
46. Vo vyššie naznačených momentoch sa predkladajúci senát názorovo rozchádza s odlišným

rozsudkom. Podľa mienky predkladajúceho senátu je, naopak, povinnosťou konajúceho správneho súdu
v prípade pasivity zákonodarcu neaplikovať vnútroštátne normy, ktoré právu Únie odporujú, a nahradiť
ich práve zásadami, ktoré vyplývajú z práva Únie. Ďalej, podľa mienky predkladajúceho senátu, súčasný
režim úročenia zadržaného nadmerného odpočtu podľa § 79a zákona o DPH je v rozpore so zásadami
práva Únie, a konkrétne smernice 2006/112/ES, a to pokiaľ ide o obidve premenné vzorca, teda aj o

dobu úročenia, aj o výšku úrokov. Súdny dvor sa konštantne vyjadruje, že stanovenie sumy úrokov
za zadržaný nadmerný odpočet nesmie viesť k tomu, aby bola zdaniteľná osoba zbavená primeranej
náhrady za stratu spôsobenú vrátením dane z pridanej hodnoty, ktoré nebolo vykonané v primeranej
lehote. Ustanovenie § 79a zákona o DPH nevyhovie tomuto princípu.
47. Predkladajúci senát má za to, že je potrebné v časti neaplikovať § 79a zákona o DPH, napadnuté
rozhodnutie žalovaného malo byť zrušené a žalovaný je povinný vypočítať úrok za nadmerný odpočet

zadržaný sťažovateľovi podľa zásad práva Únie a smernice 2006/112/ES tak, ako boli vyložené Súdnym
dvorom, ak je výška tohto úroku pre sťažovateľa výhodnejšia (vyššia), než by bola podľa § 79a zákona o
DPH. V prípade doby úročenia je rovnako § 79a zákona o DPH zjavne v rozpore s právom Únie, pretože
vylučuje z úročenia zadržaného nadmerného odpočtu prvých šesť mesiacov od posledného dňa lehoty
na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 zákona o DPH, hoci podľa mienky

predkladajúceho senátu a záverov Súdneho dvora už doba po uplynutí piatich (ak sa daňová kontrola
začala v posledný možný deň na vrátenie nadmerného odpočtu a jej primeraná dĺžka je stanovená na
päť mesiacov), resp. štyroch mesiacov (ak sa daňová kontrola začala v prvý možný deň na vrátenie
nadmerného odpočtu a jej primeraná dĺžka je stanovená na päť mesiacov) dĺžky daňovej kontroly musí
byť úročená.

48. V tejto súvislosti predkladajúci senát pripomína, že ak by výška úroku podľa § 79a bola vyššia ako tá,
ktorá by vyplynula z aplikácie judikatúry Súdneho dvora na tento prípad, nebol by dôvod na neaplikáciu §
79a zákona o DPH, pretože vnútroštátnemu zákonodarcovi nič nebráni prijať právnu úpravu nad rámec
toho, čo vyžaduje právo Únie, ak to, pravda, nie je právnym aktom Únie vylúčené; také vylúčenie v tomto
prípade nenastalo.

49. Podľa mienky predkladajúceho senátu sa musí sťažovateľovi zadržaný nadmerný odpočet zúročiť
od uplynutia piatich mesiacov odo dňa nasledujúceho po začatí daňovej kontroly do dňa jeho vrátenia
vrátane.
50. Ako úroková sadzba sa musí použiť strata hodnoty peňazí v čase (inflácia), ktorá v jednotlivých
rozhodných obdobiach nastala, avšak ak sťažovateľ kompenzoval stratu peňažnej hodnoty spôsobenú

zadržaním nadmerného odpočtu pôžičkou, musí sa ako úroková sadzba použiť práve sadzba, za
akú si tento sťažovateľ požičal od banky alebo pobočky zahraničnej banky, alebo za akú by si bol
mohol požičať od banky alebo pobočky zahraničnej banky, ak k pôžičke došlo od iného subjektu.
Takýto alternatívny prístup výslovne neplynie z judikatúry Súdneho dvora, avšak podľa predkladajúceho
senátu je logický, pretože kompenzácia inflácie má zohľadňovať stratu možnosti investície so sumou

zadržaného nadmerného odpočtu, avšak ak táto strata bola kompenzovaná v reálnom čase pôžičkou, je
potrebné kompenzovať len náklady spojené s takouto pôžičkou, keďže k investovaniu príslušnej sumy
už mohlo dôjsť.
51. Príslušné overenia v tomto smere bude musieť vykonať žalovaný po vrátení veci.
52. Podľa predkladajúceho senátu uvedené riešenie reflektuje na judikatúru Súdneho dvora, pokiaľ

ide o dobu úročenia, tak najmä na závery rozhodnutí vo veciach Kovozber a ZSE Elektrárne, už
citovaných,apokiaľideovýškuúrokov,taknajmänazáveryrozhodnutívoveciachSole-MizoaDalmandi
Mezőgazdasági a SOLE-MiZo, už citovaných.
53. Predkladajúci senát na dôvažok vo vzťahu k zásade ekvivalencie uvádza, že túto situáciu v
práve rozhodovanej veci nemôže vyriešiť. Použitie ustanovenia § 79 DP a vztiahnutie výšky úroku

v ňom uvedenú na celé obdobie, počas ktorého sa úročí suma zadržaného nadmerného odpočtu s
poukazom na zásadu ekvivalencie, by neprinieslo želaný následok, pretože § 79 citovaného zákona
pre ekvivalentné nároky podľa vnútroštátneho práva zakotvuje výšku úroku pre omeškanie na strane
správcu dane, pričom v prípade zadržiavaného nadmerného odpočtu nie je správca dane v omeškaní,
do tohto sa dostane až na 11. deň po dni ukončenia daňovej kontroly (§ 79a ods. 6 zákona o DPH).

Zásada ekvivalencie by si pýtala použitie § 79 DP na vec sťažovateľa, ak by bol správca dane v takomto
omeškaní. Rovnaký argument platí i pre možnú aplikáciu § 156 citovaného zákona.
54. Preto by situáciu sťažovateľovi vhodnejšie či k jeho väčšej spokojnosti nevyriešil ani odkaz na § 79
DP, ani odkaz na § 156 DP, ani ak by naň kasačný súd odkázal a prelomil by text právnej úpravy. Vuž citovanom rozsudku v spojených veciach Sole-Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági Súdny dvor tiež
odmietol pomeriavať výšku úroku za zadržaný nadmerný odpočet s poukazom na zásadu ekvivalencie,
keď sa mu nejavilo, že by nároky podľa vnútroštátneho práva boli ekvivalentné nároku podľa práva

Európskej únie, pričom tvrdený výhodnejší nárok podľa vnútroštátneho práva bol založený práve na
omeškaní správcu dane, a nie na porušení práva z iného dôvodu, podobne ako v práve rozhodovanej
veci (body 41 a 42). Podobne výlučne z pohľadu zásady efektivity, a nie zásady ekvivalencie, posudzoval
Súdny dvor výšku úrokov v už citovanom rozsudku vo veci HUMDA (bod 40).

- záver
55. Vzhľadom na všetky tieto dôvody je predkladajúci senát toho názoru, že vec je potrebné predložiť
veľkému senátu na rozhodnutie o tom, ktorý z právnych názorov, či ten prezentovaný v odlišnom
rozsudku,alebotenprezentovanývtomtouznesení,jepotrebnéaplikovaťvďalšejrozhodovacejčinnosti
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky.
56. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0.

Poučenie:

Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný.