Rozsudok – Ostatné ,
Zmeňujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 27. november 2024

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 5Sfk/19/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 4021200244
Dátum vydania rozhodnutia: 27. 11. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Juraj Vališ

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2024:4021200244.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Juraja Vališa,

LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a Mgr. Petra Macha, PhD. v
právnej veci žalobcu (sťažovateľa): CORAL, spol. s.r.o., so sídlom Novozámocká 207, Ivanka pri Nitre,
IČO: 34 122 419, právne zastúpený: JUDr. Svetlana Kšiňanová, PhD., advokátka so sídlom Štefánikova
4,94901Nitra,IČO:51019922,protižalovanému:FinančnériaditeľstvoSlovenskejrepubliky,sosídlom
Lazovná 63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
100292462/2021 zo dňa 22. februára 2021, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu
v Nitre č. k. 21S/24/2021-105 zo 4. októbra 2022, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky m e n í rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k.
21S/24/2021-105 zo 4. októbra 2022 tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100292462/2021 zo dňa 22.
februára 2021 z r u š u j e a vec žalovanému v r a c i a na ďalšie konanie.

II. Žalobcovi sa p r i z n á v a voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov
konania pred kasačným súdom a správnym súdom.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Konanie pred orgánmi verejnej správy

1. Daňový úrad Nitra (ďalej aj „prvostupňový orgán“ alebo „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú
kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - apríl, jún - december 2012,
január - december 2013, január - február 2014, o výsledku ktorej správca dane vyhotovil protokol č.
101801894/2017 z 21.08.2017 (ďalej len „protokol“).

2. V rámci daňovej kontroly preveroval zdaniteľné obchody uskutočnené medzi žalobcom a

deklarovanými dodávateľmi:
- Peter Štepánek, s.r.o.
- NEXT TRADE, s.r.o.
- TC Grupe, s.r.o.
Predmetomzdaniteľnýchobchodovsvyššieuvedenýmideklarovanýmidodávateľmibolododanietovaru
- kuracieho mäsa.

3. Správca dane na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal
rozhodnutie č. 101349781/2020 zo dňa 24.08.2020 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým
postupom podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňovýporiadok“) určil žalobcovi rozdiel v sume 246 343,47 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
november 2013, nadmerný odpočet nepriznal v sume 240 096,63 € a vyrubil mu daň v sume 6 246,84 €.

4. V prvom fakturačnom reťazci deklarovaného dodávateľa Peter Štepánek, s.r.o. tovar podľa zistení
správcu dane prechádzal viacerými spôsobmi prostredníctvom spoločností Bewis, s.r.o., M-I, s.r.o.,
SAPETIUS, s.r.o., SUSS, s.r.o., ASSORO, s.r.o., COKER, s.r.o., FAMAX, s.r.o., INTEC - VH, s.r.o., JET
LET, spol. sr.o., RINOR, s.r.o., ROFOC, s.r..o., RENEGAR, s.r.o., FAMAX plus s.r.o., OPTAR, s.r.o. a
AIRBORNE s.r.o. U uvedených dodávateľov kuracieho mäsa bolo zistené nasledovné:

- väčšina dodávateľov spoločnosti Peter Štepánek, s.r.o. sa na adrese sídla zapísanom v obchodnom
registri nenachádza, využíva virtuálne sídla, so správcom dane nespolupracuje, alebo je nekontaktná,
- spolupracujúci štatutári síce ústne potvrdili existenciu obchodných vzťahov, avšak bez predloženia
relevantných dôkazov,
- subdodávatelia OPTAR, s.r.o., RENEGAR, s.r.o. a AIRBORNE s.r.o. nemajú registrovanú činnosť, ani
schválenú prevádzkareň potravinárskeho podniku,

- zo záverov MVI vyplynulo, že nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľných obchodov priamo medzi
spoločnosťami Bewis, s.r.o., SUSS s.r.o., ASSORO, s.r.o., resp. ROFOC, s.r.o. a spoločnosťou Peter
Štepánek, s.r.o.,
- správca dane na základe CMR spochybnil prepravu medzi jednotlivými spoločnosťami a Peter
Štepánek, s.r.o.,

- ani u jedného subdodávateľa neboli preukázané materiálno - technologické a personálne predpoklady
na vykonávanie ekonomickej činnosti,
- svedecké výpovede spolupracujúcich štatutárov subdodávateľov Optar, s.r.o. a SAPETIUS, s.r.o. sú
iba vo všeobecnej rovine,
- nebolo preukázané, že tovar uvedený na faktúrach subdodávatelia skutočne vlastnili a nebolo tiež

preukázané, že tento reálne dodali daňovému subjektu Peter Štepánek, s.r.o.

5. V druhom fakturačnom reťazci deklarovaného dodávateľa NEXT TRADE, s.r.o. tovar podľa zistení
správcu dane prechádzal viacerými spôsobmi prostredníctvom spoločností SCAND SLOVAK, s.r.o.,
Frozen Trade, s.r.o., Ribeco Business, s.r.o., Food Spedition, s.r.o., Well Trade, s.r.o. až k žalobcovi. U

uvedených dodávateľov kuracieho mäsa bolo zistené nasledovné:
- konateľ spoločnosti SCAND SLOVAK s.r.o. uviedol, že so spoločnosťou NEXT TRADE, s.r.o.
nespolupracoval, spoločnosť nepozná a identifikované faktúry nevystavil a nepodpísal, uvedená
spoločnosť zároveň nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť,
- spoločnosť Frozen Trade, s.r.o. je nekontaktná, nevlastní majetok a jej konateľ uviedol, že obchodoval

s mrazeným mäsom a ako dodávateľa označil spoločnosť ANFOOD s.r.o., ktorá je nekontaktná,
- spoločnosť Ribeco Business, s.r.o. je nekontaktná a so správcom dane nespolupracuje, a
nespolupracujeanijejkonateľazjehovýpovedevkonanípodľaosobitnýchprávnychpredpisov-č.PPZ-
NKA-JFP2-149-014/2014 vyplýva, že dokumenty mu dávali podpisovať iné osoby, ktorých totožnosť
nechcel prezradiť z obavy o svoje zdravie,

- spoločnosti Food Spedition s.r.o. a Well Trade, s.r.o. sú nekontaktné.

6.VovzťahuktretiemudeklarovanémudodávateľovispoločnostiTCGrupe,s.r.o.správcadanepoukázal
na nasledovné zistenia:
- spoločnosť je nekontaktná, so správcom dane nekomunikuje a bývalí konatelia síce potvrdili existenciu

obchodných vzťahov so spoločnosťou CORAL spol. s r.o., avšak relevantné dôkazy nepredložili,
- aktuálny konateľ Ladislav Kmeťo uviedol, že spoločnosť, ktorej je konateľom nepozná, o tejto nič nevie,
žiadne doklady spoločnosti nevystavoval ani nepodpisoval,
- v dôsledku vyššie uvedeného nebolo možné preveriť dodanie tovaru v účtovníctve,
- u uvedeného dodávateľa neboli preukázané materiálno - technologické a personálne predpoklady na

vykonávanie ekonomickej činnosti,
-nebolopreukázané,žedodávateľskáspoločnosťreálneobchodovalastovaromakojemrazenékuracie
mäso,
- nebol preukázaný prevod vlastníckeho práva medzi deklarovanými účastníkmi zdaniteľných obchodov
a tým vznik daňovej povinnosti u dodávateľa.

7. Na základe vykonaného dokazovania správca dane dospel k záveru, že preverovaný tovar - kuracie
prsia, s ktorým mal v zmysle predložených dodávateľských faktúr v kontrolovanom zdaňovacom období
november 2013 nadobudnúť právo nakladať ako vlastník kontrolovaný daňový subjekt, bol predmetomreťazových transakcií medzi viacerými subjektami, pričom na určitých miestach daňového reťazca
dochádzalo k nezaplateniu dane, t.j. daňovému podvodu a kontrolovaný daňový subjekt bol s podvodom
spojený priamou reťazou dodaní. Spoločnosť CORAL, spol. s r.o. nekonala s náležitou starostlivosťou

zdaniteľnej osoby, aby sa vyhla účasti na podvode s DPH a nerešpektovala povinnosť vysledovateľnosti
potravín a riadneho označovania potravín, nemá vedomosť o pôvode potravín, ktoré jej boli dodané a
s týmito ďalej obchodovala. Správca dane uzatvoril, že na základe vykonaného dokazovania zamietol
žalobcovi ním uplatnené právo na odpočítanie dane na základe dodávateľských faktúr vystavených
dodávateľmi Peter Štepánek, s.r.o., TC Grupe, s.r.o. a NEXT TRADE, s.r.o. z dôvodu preukázania, že

predmetné dodávky boli súčasťou podvodu vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty, pričom žalobca o tom,
že sa zúčastnil na podvode s DPH vedel, alebo mal vedieť. Bolo zistené, že žalobca nevykonal všetky
opatrenia, ktoré od neho bolo možné v rozumnej miere očakávať, aby sa uistil, že nebude účastný na
dodávkach poznačených podvodom vo vzťahu k DPH - t. j. bolo preukázané, že žalobca mohol vedieť
(ak by dodržal potrebnú náležitú starostlivosť), že dodávky môžu byť poznačené podvodným konaním.

8. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný preskúmavaným
rozhodnutím č. 100292462/2021 zo dňa 22.02.2021 tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdil, postup a
závery správcu dane vyhodnotil žalovaný ako zákonné a vecne správne. K námietke žalobcu týkajúcej
sa dôkazného bremena žalovaný uviedol, že dôkazné bremeno je primárne na strane daňového
subjektu - žalobcu, ktorý sa v danom prípade dostal do dôkaznej núdze a nepreukázal splnenie

podmienok pre vznik nároku na odpočet DPH, keďže predložil len formálne doklady, zároveň ani jeho
dodávatelia nepreukázali reálnosť zdaniteľných plnení, rozhodujúcich pre uznanie odpočítania dane.
Je na rozhodnutí daňového subjektu, koho si vyberie za obchodného partnera, avšak v prípade, že
dodávateľ, resp. subdodávateľ nepreukáže realizáciu obchodného prípadu a vznik daňovej povinnosti,
daňový subjekt sa dostáva do dôkaznej núdze z dôvodu, že právo na odpočet dane nie je preukázané.

Okrem vystavených účtovných dokladov predložených žalobcom nebolo žiadnym iným spôsobom
preukázané, že tovar bol dodaný daňovému subjektu práve tými spoločnosťami, ktoré sú uvedené na
faktúrach ako dodávatelia.

9. Žalovaný sa stotožnil i so zisteniami správcu dane, že žalobca mohol byť účastníkom podvodného

konania z dôvodu, že dodávateľské resp. subdodávateľské spoločnosti sú spoločnosťami, ktoré boli
po vykonaní deklarovaných zdaniteľných plnení zlúčené resp. vymazané z obchodného registra, bývalí
konatelia spoločností sú nekontaktné osoby, čo znamená, že realizácia obchodných transakcií nebola
žiadnym spôsobom preukázaná. Žalobcom predložené dodávateľské faktúry sú len formálnym dôkazom
dovršujúcim hmotno-právne aspekty možnej realizácie zdaniteľného obchodu a za súčasnej situácie

absentujú práve tie dôkazy, ktoré by preukázali, že faktúry, ktoré boli predmetom uplatneného práva
na odpočítanie dane sú vystavené na základe reálne uskutočneného dodania tovaru dodávateľmi.
K námietke žalobcu, že uskladnený tovar bol pod stálym veterinárnym dohľadom žalovaný uviedol,
že správca dane ako ani žalovaný nespochybnili skutočnosť, že tovar bol uskladnený v Mraziarňach
Sládkovičovo, uvedené však nepreukázalo, kto je vlastníkom, resp. dodávateľom uskladneného tovaru.

10. Žalovaný v závere preskúmavaného rozhodnutia zhrnul, že konaním žalobcu došlo k porušeniu
jednotlivých ustanovení zákona o DPH (§ 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH)
tým, že si uplatnil právo na odpočítanie dane z v rozhodnutí správcu dane vymedzených dodávateľských
faktúr.

II.
Konanie pred správnym súdom

11. Žalobca podal proti rozhodnutiu žalovaného na Krajský súd v Nitre správnu žalobu, domáhajúc sa

preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100292462/2021 zo dňa 22.02.2021 v spojení s
rozhodnutím Daňového úradu Nitra č. 101349781/2020 zo dňa 24.08.2020. Argumentoval, že splnil
obidve kumulatívne podmienky na vznik práva na odpočítanie dane (existencia platiteľa dane a vznik
daňovej povinnosti) a nie je možné od neho ako od daňového subjektu požadovať preukázanie
skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal, s následnou sankciou v podobe stanovenia výsledku zo

strany správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno.

12. Krajský súd v Nitre (ďalej aj „správny súd“) rozhodol rozsudkomč. k. 21S/24/2021-105 zo 04.10.2022 tak, že žalobu žalobcu zamietol. Ako nedôvodnú vyhodnotil
správny súd námietku žalobcu ohľadne nezákonného postupu správcu dane pri prerušení daňovej
kontroly, keď celkový čas trvania daňovej kontroly nepresiahol jeden rok, odkazujúc i na rozsudok

Súdneho dvora EÚ vo veci C-186/20 - Hydina SK. Správny súd nezistil ani žalobcom konkretizované
porušenie spočívajúce vo vykonávaní úkonov počas prerušenia daňovej kontroly, keďže zápisnice o
úkonoch zo dňa 09.05.2016 a 01.06.2016, na ktoré poukazoval žalobca, sa v administratívnom spise
nenachádzajú a ani na ne daňové orgány nepoukazujú v rámci svojich rozhodnutí.

13. Čo sa týkalo argumentácie žalobcu ohľadom súkromného znaleckého posudku č. 3/2019 zo dňa
19.02.2019 uviedol, že v tomto nie sú zohľadnené skutočnosti zistené v priebehu dokazovania. Keďže
v danej veci bola jednoznačne spochybnená opodstatnenosť a priebeh zdaniteľných plnení tak, ako boli
formálne deklarované prostredníctvom predložených dokladov v preverovanom zdaňovacom období,
uvedenáargumentáciapodľanázorusprávnehosúduneobstála.Odpočítaniedanenenastáva,,exlege“,
ale je oprávnením platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou k preukázaniu zákonných

podmienok na jeho uplatnenie. Na vznik nároku na odpočítanie dane sa vyžaduje súčasné splnenie tak
materiálnej, ako aj formálnej podmienky, a teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne
iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia.
Daňový doklad je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH nepochybne dôkazným prostriedkom, ktorý
podporuje tvrdenie daňového subjektu, že dodávateľ v doklade uvedený mu naozaj tovar alebo službu

dodal, avšak len za predpokladu, že zistené okolnosti nasvedčujú tomu, že takéto písomnosti naozaj
odrážajú (a teda dokladujú) uskutočnené plnenie. O týchto okolnostiach vyvstali v daňovom konaní
dôvodné pochybnosti. Pokiaľ si daňový subjekt uplatňuje odpočítanie dane z predmetného plnenia, musí
preukázať nielen jeho použitie na účely svojho podnikania ako platiteľ, ale tiež to, že tieto plnenia boli
skutočne dodané spoločnosťou uvedenou na predložených dokladoch a že dodávateľovi vznikla daňová

povinnosť v zmysle § 19 zákona č. 222/2004 Z.z..

14. Skutočnosť, že žalobca vlastní daňové doklady od svojho dodávateľa Peter Štepánek, s. r. o.,TC
Grupe, s.r.o. ako aj NEXT TRADE s.r.o., to, že jeho dodávateľ predmetné obchody potvrdil a potvrdil
tiež, že vystavené faktúry riadne zaúčtoval a priznal daňovú povinnosť k DPH, ešte nedokazuje, že

im v súvislosti s týmito dodávkami v súlade so zákonom č. 222/2004 Z. z. vznikla daňová povinnosť.
Predloženie dokladov je totiž len jednou z hmotno-právnych podmienok na uznanie odpočítania dane
a i keď majú doklady všetky náležitosti daňového dokladu a sú riadne zaúčtované, neznamená to, že
daň z pridanej hodnoty bola odpočítaná oprávnene a v súlade so zákonom. Správny súd zdôraznil, že
preskúmavané rozhodnutie nestojí iba na závere o spochybnení predložených dôkazov, ale žalovaný

(i správny súd) dospel priamo k odôvodneným záverom o tom, že deklarované obchody niesli znaky
podvodných transakcií.

15. Čo sa týka miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcej z ust. § 24 ods. 1 Daňového
poriadku, keď z vykonaného dokazovania vo vzťahu k jednotlivým zdaniteľným obchodom správca

dane zistil reťazec dodávateľov, v ktorom boli jednotlivé zdaniteľné obchody realizované a predmetné
zdaniteľné obchody na úrovni jednotlivých článkov reťazca overoval, vyvodil správny právny záver, že
žalobca nepreukázal zákonnosť uplatneného odpočítania dane pri deklarovaných dodávkach tovaru od
týchto spoločností, keď v rámci jednotlivých obchodných reťazcov obchodujúcich s kuracím mäsom
nebol preukázaný pôvod tohto tovaru a ani to, ako sa tovar dostal na územie Slovenskej republiky, hoci

ide o potravinu živočíšneho pôvodu, obchodovanie s ktorou upravuje špeciálna legislatíva. Žalobca v
tomto smere nepristupoval k svojim obchodným partnerom dostatočne zodpovedne.

16. Výpovede osôb, akými sú bývalí konatelia deklarovaných dodávateľov kontrolovaných daňových
subjektov, prípadne ich subdodávateľov zo svojej podstaty nemôžu mať charakter rozhodujúcich

dôkazov, pretože ich obsah, vzhľadom na postavenie takýchto svedkov, môže mať len charakter tvrdení,
resp. vyhlásení, ktoré je potrebné ďalej preukazovať. Obdobne sa tento prístup vzťahuje na listinné
doklady predložené žalobcom (faktúry), ktoré boli vystavené len vo vzájomnej súčinnosti žalobcu a
bývalého konateľa deklarovaného dodávateľa, a teda neobsahujú verifikovateľné skutočnosti, preto ich
nemožno považovať za dôkazy preukazujúce dodanie tovaru žalobcovi, ale len za podklady spĺňajúce

formálne zákonné predpoklady a listinnú súčasť tvrdení žalobcu. Tvrdenia žalobcu a uvedených osôb
sami o sebe nepredstavujú dôkaz o tvrdených skutočnostiach a aj z uvedeného dôvodu k nezákonnému
preneseniu dôkazného bremena na žalobcu nedošlo.17. Správny súd s odkazom na judikatúru SD EÚ v spojených veciach Mahagében kft. a Pétér Dávid č.
C-80/11 a C-142/11 konštatoval, že určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od
zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty na zabezpečenie, aby

jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od
okolností toho ktorého prípadu vo veci samej. V priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania bolo
nepochybne preukázané, že žalobca neprijal žiadne takéto opatrenia, napriek tomu, že obchodovanie s
daným druhom tovaru si prijatie náležitých a potrebných opatrení vyžadovalo.

III.
Kasačná sťažnosť žalobcu, stanoviská účastníkov

18. Žalobca (sťažovateľ) podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť z dôvodov, že správny
súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ zákona č.
162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“) a zároveň sa

správny súd odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe (§ 440 ods. 1 písm. h/ SSP). Žiadal, aby kasačný
súd rozsudok správneho súdu zrušil a vec aby vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie, alternatívne
navrhol zrušenie preskúmavaného rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím správneho orgánu
a vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie.

19. V kasačnej sťažnosti žalobca namietal:
- nesprávne vyhodnotenú námietku nezákonnosti prerušenia daňovej kontroly z dôvodu MVI, keďže z
administratívneho spisu nie je možné zistiť dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Správca
dane musí dôsledne posúdiť a uviesť dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť. V dôsledku
uvedeného bola podľa názoru sťažovateľa otázka dĺžky trvania daňovej kontroly nesprávne právne

posúdená. Za nesprávne právne posúdenú považuje žalobca i otázku vykonávania úkonov správcom
dane počas prerušenia daňovej kontroly. Inštitút prerušenia daňovej kontroly nemôže byť zneužívaný
na jej faktické predĺženie prostredníctvom vyžadovania súčinnosti od daňového subjektu v procesných
formách, ktoré sa môžu realizovať v priebehu daňovej kontroly. Uvedená súčinnosť mohla byť vykonaná
počas daňovej kontroly a nemuseli byť tieto úkony vykonávané počas jej prerušenia;

- nesprávne právne posúdenie splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočet dane. Sťažovateľ
splnil hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH a ich splnenie aj riadne preukázal. Odkázal na závery
vyplývajúce zo súkromného znaleckého posudku č. 3/2019, ktorý predložil v daňovom konaní, ako aj
na ostatné predložené listinné dôkazy (faktúry, skladové a účtovné evidencie) s tým, že materiálna
existenciazdaniteľnéhoplneniasprávcomdanespochybnenánebola.Žalovanýpresvojzáverneuviedol

žiadny priamy dôkaz, ktorý by potvrdzoval, že sťažovateľ nesplnil hmotnoprávne podmienky pre
priznanie práva na odpočet DPH;
-povinnosťpreukázaťvznikdaňovejpovinnostivkaždomčlánkudodávateľskéhoreťazcaniejezostrany
daňového subjektu právne možné, keďže sťažovateľ nemá vedomosť o tom, s kým obchoduje jeho
dodávateľ a povinnosť preukázať vznik daňovej povinnosti v každom článku reťazca nie je podmienkou

pre priznanie práva na odpočet DPH;
- vyhlásenia deklarovaného dodávateľa o dodaní zdaniteľného plnenia boli preukázané v konaní a
vyplývajú z daňového priznania za dané zdaňovacie obdobie, ktoré má správca dane k dispozícii.
Spoločnosti, ktoré označil správca dane ako spoločnosti, ktoré daň nepriznali a neodviedli, tieto nie sú
dodávateľmi sťažovateľa a ani žiadnymi jeho subdodávateľmi. Pokiaľ nejaký daňový subjekt neplní svoje

povinnosti (ako napríklad je nekontaktný alebo nearchivuje účtovníctvo), uvedené nemôže byť na ťarchu
sťažovateľa;
- spoločnosti COKER s.r.o, OPTAR s.r.o. RINOR s.r.o., ROFOC s.r.o., Well Trade s.r.o., podľa záverov
správcu dane zmiznutí obchodníci, daň z dodania nepriznali a nezaplatili, tieto spoločnosti však
nie sú priami dodávatelia sťažovateľa, sťažovateľ s nimi neobchodoval a nepozná ich. Pokiaľ sa

sťažovateľovi nepreukáže podvodný úmysel, je hodnotenie skutkovej otázky, či mohol a mal vedieť, že
sa prijatím určitého plnenia zúčastnil reťazca spoločností poznačeného daňovým podvodom, spojené so
zisťovaním preventívnych a kontrolných opatrení, ktoré v rámci zachovania obozretnosti daňový subjekt
prijal alebo mal prijať, aby zabránil hoc aj nevedomej účasti na daňovom podvode. Sťažovateľovi žiadny
podvodný úmysel v konaní preukázaný nebol a z konštatácie správcu dane, že žalobca o podvode vedel

resp. mal vedieť nemožno vyvodiť objektívne skutočnosti, že plnenie zakladajúce nárok na odpočet DPH
je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho
subjektu dodávateľského reťazca. Správca dane nepreukázal, ako bol žalobca prepojený s uvedenými
zmiznutými obchodníkmi.20.Žalovanýsakukasačnejsťažnostivyjadriltak,žezotrvalnasprávnostisvojhopostupuarozhodnutia,
ako aj rozhodnutia správneho súdu a kasačnú sťažnosť navrhol zamietnuť.

IV.
Právne posúdenie kasačným súdom

21. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj ako „Najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“)

ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas
(§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP v znení účinnom do 30.06.2023), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP)
a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu (§ 453 ods. 2 SSP)
spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.

22. Kasačný súd zo svojej rozhodovacej činnosti zistil, že námietky hmotnoprávnej povahy sťažovateľa

už boli predmetom viacerých konaní pred kasačným súdom. Tieto sa týkali záverov z totožnej
daňovej kontroly, teda aj rovnakého skutkového stavu a právneho posúdenia nároku na odpočet DPH
(napríklad rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 2Sfk/44/2023, sp. zn. 2Sfk/70/2022, sp. zn.
2Sfk/5/2023, sp. zn. 2Sfk/12/2023, sp. zn. 5Sfk 14/2023, sp. zn. 4Sfk/24/2023, sp. zn. 2Sfk/28/2023,
sp. zn. 4Sfk/38/2023). Kasačný súd sa stotožnil s predloženou argumentáciou, v dôsledku čoho bolo

kasačným sťažnostiam sťažovateľa vyhovené. Jediným rozdielom medzi posudzovanými vecami bola
skutočnosť, že v nižšie už skôr rozhodnutej veci správca dane posudzoval zdaniteľné obchody aj s inými
deklarovanými dodávateľmi než spoločnosťami Peter Štepánek, s.r.o., NEXT TRADE, s.r.o. a TC Grupe,
s.r.o.. Kasačný súd preto podľa § 464 ods. 1 SSP poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho správneho
súdu SR sp. zn. 2Sfk/28/2023 z 26.10.2023, v ktorom považoval kasačný súd argumentáciu sťažovateľa

za dôvodnú, a v príslušnom rozsahu ho uvádza:
„23. V rámci rozhodovacej činnosti kasačného súdu už bolo judikované, že z pohľadu východiskových
otázok nastolených v rámci daňovej kontroly na DPH je vždy potrebné diferencovať medzi (1)
preukazovaním podmienok priznania práva na odpočítanie DPH (a) hmotnoprávnych, (b) formálnych
a (2) odopretím nároku na odpočítanie DPH z dôvodu (a) daňového podvodu alebo (b) zneužitia

práva (napr. rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/47/2021 z
26.04.2023).
24. Hmotnoprávne podmienky v rámci preukazovania práva na priznanie práva na odpočet DPH
spočívajú v tom, že (1) daňový subjekt nárokujúci si odpočet je zdaniteľnou osobou, (2) tovar, ktorým
odôvodňuje právo na odpočítanie DPH, musí byť dodaný inou (ďalšou) zdaniteľnou osobou a (3)

zdaniteľná osoba predmetný tovar následne použije vlastné zdaniteľné plnenia.
25. Formálne podmienky v rámci preukazovania práva na priznanie práva na odpočet DPH potom v
zásade reflektujú na požiadavky, týkajúce sa zákonných náležitostí predloženej faktúry.
26. Od preukazovania hmotno-právnych a formálno-právnych podmienok práva na odpočítanie dane
je potom potrebné dôsledne odlišovať dôvody pre nepriznanie odpočtu DPH z dôvodu vedomej účasti

zdaniteľnej osoby na obchodoch poznačených daňovým podvodom, prípadne zneužívajúce konanie
zdaniteľnej osoby spočívajúce v úmysle získať daňovú výhodu.
27. Daňový podvod, resp. daňový únik, je v zmysle judikatúry Súdneho dvora Európskej Únie možné
chápať v intenciách účasti zdaniteľnej osoby na zdaniteľných obchodoch, ktorých účelom je profitovať
na systéme DPH tým, že jeden z účastníkov obchodu štátu daň neodvedie a ďalší účastník si uplatňuje

právo na jej odpočítanie. Súdny dvor Európskej Únie vo svojej judikatúre (napr. C-439/04 a C- 440/04
Axel Kittel a Recolta Recycling SPRL) však zároveň uvádza, že ak je plnenie tejto zdaniteľnej osoby
súčasťou iných plnení v dodávateľskom reťazci poznačených daňovým podvodom, ktoré predchádzajú
alebo nasledujú po plnení tejto zdaniteľnej osoby, jej právo na odpočítanie DPH nemôže byť obmedzené,
ak zdaniteľná osoba nebola na podvodnom konaní priamo zúčastnená, resp. o takomto konaní nevedela

alebo nemohla vedieť.
28. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia
práva na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na
posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel,
C 439/04 zo dňa 6. júla 2006. Odborná literatúra (napr. RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie

práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje
do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne
zodpovedané kladne:
1. Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
3. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?

4. Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol
a mal vedieť daňový subjekt?
29. Notorietou v tomto smere je taktiež časté konštatovanie finančných orgánov, že je ich právom
preskúmať celé pozadie dodávateľsko - odberateľských vzťahov v rámci posudzovaných obchodných
stykov, na ktorých zdaniteľná osoba participovala, ako aj právo od nej požadovať, aby prijala všetky

opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude
viesť k jeho účasti na daňovom podvode.
30. Podstatnou v tomto ohľade je však skutočnosť, že podvodný úmysel, resp. zodpovedanie pre daňový
únik esenciálnej otázky, či zdaniteľná osoba vedela alebo mohla vedieť, že participuje na obchode
poznačenom daňovým podvodom, zaťažuje finančné orgány.
31. V kontexte problematiky preukazovania splnenia podmienok priznania práva na odpočítanie DPH

(bod 23 tohto rozsudku) je preto potrebné dôsledne diferencovať subjekt, ktorý zaťažuje dôkazné
bremeno, pretože kým pri podmienkach na priznanie práva na odpočítanie DPH dôkazné bremeno
zaťažuje prvotne a primárne zdaniteľnú osobu, v prípade preukazovania účasti zdaniteľnej osoby na
daňovom úniku je procesná situácia presne opačná, keďže zaťažuje finančné orgány. To znamená,
že pokiaľ finančné orgány prostredníctvom skutkových zistení v daňovej kontrole dospievajú k záveru,

že zdaniteľná osoba bola súčasťou obchodného reťazca, v ktorom sa črtajú prvky typické pre daňové
úniky (nekontaktné spoločnosti, zmiznutí obchodníci, nastrčený konatelia a pod.), ich povinnosťou je
preukázať, že táto zdaniteľná osoba na týchto aktivitách participovala buď vedome, alebo na nich
participovala svojou nedbanlivosťou, resp. ľahostajnosťou.
32.Primárnouazásadnouúlohoufinančnýchorgánovprizisťovaníúčastizdaniteľnejosobynadaňovom

úniku nie je preto len poukazovať na nepochybne závažné zistenia tykajúce sa identifikovaného reťazca
subjektov participujúcich na obehu uvedeného tovaru, ale unesenie dôkazného bremena finančnými
orgánmi, že daná zdaniteľná osoba vedela, resp. musela o týchto podvodných aktivitách vzhľadom na
svoju pozíciu v rámci identifikovaných obchodných stykov vedieť.
33. Zároveň kasačný súd dopĺňa aj rozhodnutie sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30. júna 2022, uverejneného

v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, a ktorý jasne
stanovuje,že„vprípadespochybnenýchsubdodávateľovdeklarovanéhododávateľajemožnénepriznať
odpočítanie dane daňovému subjektu, ak by bolo v konaní preukázané, že daňový subjekt sa podieľal
na daňovom podvode, alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom
prípadným daňovým podvodom“.

34. V tomto ohľadne sa ešte žiada kasačnému súdu uviesť, že otázky splnenia podmienok na
odpočet DPH a účasť na daňovom podvode predstavujú dve samostatné entity, ktoré nie je možné
stotožňovať a kombinovať. Finančné orgány teda na základe daňovej kontroly buď kreslia pochybnosti
týkajúce sa splnenia hmotnoprávnych alebo formálnych podmienok, ktoré zdaniteľnej osobe jasne a
zrozumiteľne avizujú a umožňujú mu ich predkladaním ďalších dôkazov vyvracať (dôkazné bremeno

daňového subjektu), alebo konštatujú záver o účasti zdaniteľnej osoby na daňovom úniku a sú zaťažené
preukazovaním jeho participácie (dôkazné bremeno finančných orgánov).
35. Kasačný súd už len okrajovo uvádza, že podstatnou kategóriou v načrtnutej problematike je
aj zneužitie práva (bod 23 tohto rozsudku). Ide v podstate o aktivity zdaniteľnej osoby, ktorými
sleduje získanie neoprávnenej daňovej výhody, alebo sa rôznymi spôsobmi snaží vyhnúť daňovým

povinnostiam. Konzekventne však rozdielom vo vzťahu k daňovému konaniu je skutočnosť, že pri
zneužití práva nedochádza k priamemu porušovaniu právnym predpisov, ale k ich vedomému a
zámernému obchádzaniu s cieľom získať načrtnuté výhody.
36. Keďže v prejednávanej veci zneužitie práva nebolo pertraktované v žiadnom z rozhodnutí, ale
nejasnosti pri posúdení prejednávanej veci zjavne tkvejú len medzi posúdením splnenia podmienok na

priznania odpočtu dane a účasti sťažovateľa na daňovom úniku, kasačný súd nepovažuje za potrebné
problematiku zneužitia práva v podrobnostiach ďalej rozvíjať.
37. Aplikujúc všeobecné východiská na prípad sťažovateľa kasačný súd konštatuje, že správny
súd v napadnutom rozsudku pomerne chaoticky sťažovateľovi na jednej strane dôvodí, že nesplnil
hmotnoprávne podmienky viažuce sa nárok na odpočítanie dane (najmä body 80. až 97. napadnutého

rozsudku), tieto skutočnosti však následne vyhodnocuje tak, že sťažovateľ participoval na daňovom
podvode a neprijal a nepreukázal potrebné opatrenia na zabránenie tejto skutočnosti body 99. a
100. napadnutého rozsudku). Kasačný súd už opakovane uviedol, že takéto zmiešavanie vzájomne
sa vylučujúcich dôvodov nepriznania nároku na odpočítanie dane nie je prípustné (napr. rozhodnutieNajvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/6/2021 zo dňa 30. novembra 2022, bod
42). Keďže však sťažovateľ nevzniesol námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozsudku v tomto
smere, kasačný súd vyššie uvedenú skutočnosť nezohľadňoval.

38. Čo sa týka miery dôkazného bremena a rozsahu vykonaného dokazovania podľa názoru kasačného
súdu v predmetnej veci neobstojí v zásade ani jeden zo správnymi orgánmi a správnym súdom
akcentovaných dôvodov nepriznania práva sťažovateľa na odpočítanie dane zo sporných obchodných
prípadov.
39. Pokiaľ ide o spochybnenie hmotnoprávnych podmienok, toto je v predmetnej veci postavené len

na pochybnostiach správcu dane týkajúcich sa subdodávateľov dodávateľov sťažovateľa - teda na
subdodávateľoch spoločností Peter Štepánek, Konex SK Plus a NEXT TRADE. Správca dane, žalovaný
a správny súd postavili svoje pochybnosti v zásade na nekontaktnosti zistených subdodávateľov,
nedostatku ich materiálnych a personálnych podmienok pre realizáciu obchodnej činnosti a podozrivom
toku tovaru. Z týchto zistení príslušné orgány vyvodzujú, že ak tovar nemohli dodať deklarovaní
subdodávatelia deklarovaným dodávateľom, potom nemohol byť tovar dodaný ani deklarovanými

dodávateľmižalobcoviadošlokspochybneniumateriálnejpodmienkyuplatnenéhoprávanaodpočítanie
dane - postavenia skutočného dodávateľa tovaru ako platiteľa dane.
40. Kasačný súd dáva v tejto veci opätovne do pozornosti, že materiálne podmienky priznania
práva na odpočítanie dane sa zásadne týkajú len individuálneho obchodného vzťahu medzi
dodávateľom - daňovým subjektom - odberateľom daňového subjektu. Z tohto dôvodu prípadné

pochybnosti týkajúce sa subdodávateľskej časti obchodného reťazca alebo časti nasledujúcej po
odberateľovi daňového subjektu nepredstavujú (bez ďalšieho) dôvodné pochybnosti o spochybnení
hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie dane. Preto pochybnosti týkajúce
sa výlučne subdodávateľského článku reťazca nemôžu preniesť dôkazné bremeno na preukázaní
hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie dane opätovne na daňový subjekt

(ZNSS 23/2022). Samotná skutočnosť, že nebol zistený alebo je pochybný pôvod tovaru ešte totiž
neznamená, že deklarovaný dodávateľ tovar daňovému subjektu - sťažovateľovi skutočne nedodal,
resp. že deklarovaný dodávateľ tovar nezískal z iných, hoci nepriznaných, zdrojov a následne dodal
daňovému subjektu.
41. Pokiaľ preto správca dane, žalovaný a správny súd pomenúvali výlučne pochybnosti týkajúce sa

subdodávateľov (dodávateľov dodávateľov) daňového subjektu, avšak nepomenovali a nepreukázali
žiadne konkrétne pochybnosti o obchodnom vzťahu medzi dodávateľmi sťažovateľa - sťažovateľom
- jeho odberateľmi (nevzniesli pochybnosti o dodávateľoch sťažovateľa a ich činnosti, relevantné
pochybnosti o preprave tovaru medzi dodávateľom a sťažovateľom a pod.), nevzniesli dostatočné a
dôvodné pochybnosti o splnení hmotnoprávnych podmienok práva na odpočítanie dane zo sporných

obchodov, ktoré by spochybnili tvrdenia deklarované sťažovateľom a ním predloženými listinnými
dôkazmi. V konečnom dôsledku preto v predmetnej veci nedošlo k opätovnému prenosu dôkazného
bremena na sťažovateľa.
42. Záver správnych orgánov a správneho súdu, že sťažovateľ v predmetnej veci neuniesol svoje
dôkazné bremeno a nepreukázal materiálne/hmotnoprávne podmienky práva na odpočítanie dane, je

preto nesprávny a vychádzajúci z nesprávneho právneho posúdenia veci.
43. Čo sa týka miery dôkazného bremena a tvrdenej vedomej účasti sťažovateľa na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom, ako ďalšieho dôvodu neuznania práva na odpočítanie dane, ani tento
neobstojí.
44. Kasačný súd opätovne zdôrazňuje, že pri posudzovaní podvodného konania a participácie

sťažovateľa na ňom sa musí zmeniť náhľad príslušných orgánov, keď to nie je sťažovateľ, ktorý je
povinný preukazovať, že sa nedopustil podvodného konania, resp. vedomej účasti na obchodnom
reťazci poznačenom daňovým podvodom, ale je to úloha a povinnosť orgánov finančnej správy
preukázať sťažovateľovi buď podvodné konanie alebo vedomú (vedel alebo musel vedieť) účasť na
obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

45. V tomto smere kasačný súd konštatuje, že správca dane vykonal pomerne rozsiahle šetrenie
týkajúce sa subdodávateľského článku viacerých obchodných prípadov sťažovateľa. Z rozhodnutia
správcu dane, žalovaného a ani z napadnutého rozsudku však nie je zrejmá už prvá skutočnosť,
ktorá musí byť pri daňovom podvode ako dôvode odmietnutia práva na odpočítanie dane objasnená
- kde v obchodnom reťazci a či vôbec vznikol daňový únik. Teda nebolo zistené, či a ktorý dodávateľ/

subdodávateľ zdaniteľný obchod na daňové účely nepriznal, fakticky neodviedol daň alebo si účelovo
fiktívnymi obchodmi ponížil svoju daňovú povinnosť.
46. Rovnako sa kasačný súd stotožňuje aj s námietkou sťažovateľa, že príslušné orgány neuniesli
svoje dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu toho, či sa sťažovateľ priamo dopustil podvodnéhokonania v predmetnej veci, resp. či vedome (vedel alebo mal vedieť) participoval na obchodnom reťazci
poznačenom daňovým podvodom. Kasačný súd považuje za potrebné zdôrazniť, že príslušné orgány
v zásade neoznačili ani jediný dôkaz, ktorý by takejto vedomosti, resp. vedomej účasti sťažovateľa na

obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom mal svedčiť.
47. Pokiaľ správny súd, správca dane a žalovaný akcentujú nedostatok primeranej obozretnosti
sťažovateľa pri uskutočňovaní zdaniteľných obchodov kasačný súd uznáva, že vyžadovanie a
zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať
rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode jetypické práve pre

dokazovanie daňového podvodu, resp. skutočnosti, či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že
sa zúčastňuje na daňovom podvode (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo
Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 53, 54, 56 a 58).
48. Daňový subjekt je totiž povinný prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo)
požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode
(rozhodnutiaSúdnehodvoraEurópskejúnievoveciSCPaperConsultSRL,C-101/16zodňa19.októbra

2017, bod 52; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci
Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Ak ich neprijme, nesie zodpovednosť
za to, že bol zahrnutý do obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom, keďže pri vykonaní
potrebných opatrení mohol vedieť, že bude do takéhoto podvodného reťazca zatiahnutý. Vymedzenie
takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé

od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft,
C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59).
49.Nadruhejstranejevšakpotrebnézdôrazniť,žeaniprivyžadovaníaskúmaníprimeranejobozretnosti
podnikateľa nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť
uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jeho dodávateľa/subdodávateľom a tým sa

na neho fakticky prenesie kontrolná činnosť, ktorá patrí správcovi dane na to vybavenému príslušnými
oprávneniami (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo
dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020,
bod 56; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 57).
50. Kasačný súd v tomto smere konštatuje, že pokiaľ správny súd, správca dane a žalovaný konštatovali,

že daňový subjekt mal podrobne skúmať situáciu na strane subdodávateľov, teda dodávateľov jeho
dodávateľa a podrobne skúmať, či ide o spoločnosti, ktoré sú spôsobilé zaobstarať dodávaný tovar pre
jeho dodávateľa, nepochybne zaťažil sťažovateľa takým zisťovaním, ktoré mu nepatrí a ktoré nemal ako
uskutočniť. Správca dane, žalovaný a ani správny súd neuvádzajú žiadne rozumné skutočnosti, typické
pre bežný obchodný styk, z ktorých by bolo možné vyvodiť, ako mal sťažovateľ zisťovať, od koho má

tovar jeho dodávateľ (teda aké opatrenia mal prijať a zanedbal ich), prečo mu malo byť podozrivý pôvod
tovaru dodávaný jeho dodávateľom či prečo mu mali vôbec byť podozriví jeho dodávatelia.
51. Zhrňujúc doteraz uvedené kasačný súd konštatuje, že rozsudok správneho súdu, rozhodnutia
žalovaného a správcu dane sú vo svojej podstate chaotické už v tom, že argumentačne kumulujú dva
vzájomne sa vylučujúce dôvody pre neuznanie uplatneného odpočítania dane zo sporných obchodov

(nepreukázanie hmotnoprávnych podmienok predmetného práva na jednej strane a daňový podvod
pri splnení hmotnoprávnych podmienok predmetného práv na strane druhej). Súčasne je zrejmé, že
správca dane neuniesol svoje dôkazné bremeno a nedokázal zistiť a pomenovať také relevantné
skutočnosti, ktoré by spochybnili splnenie podmienok práva sťažovateľa na odpočítanie dane zo
sporných obchodných prípadov, a to v rozsahu, ktorý by dôkazné bremeno na obnovení hodnovernosti

fakturačne deklarovaných tvrdení opätovne vrátil na daňový subjekt. Správca dane a žalovaný tiež
neuniesli svoje dôkazné bremeno, a nepreukázali sťažovateľovi, že by sám spáchal daňový podvod
alebo by sa vedome (vedel alebo mohol vedieť) zúčastňoval na obchodnom reťazci poznačenom
daňovým podvodom. Najmä nešpecifikovali, či a kde v zistenom obchodnom reťazci došlo k daňovému
úniku a nepreukázali relevantnými skutočnosťami, či sťažovateľ mal spáchať daňový podvod alebo mal

vedomosť, resp. musel mať vedomosť o tom, že participuje (prípadne benefituje) z obchodného reťazca
poznačeného daňovým podvodom. Rozhodnutia správcu dane, žalovaného a ani napadnutý rozsudok
správneho súdu preto neobstoja.
52. Vyššie uvedené závery kasačného súdu bez ďalšieho neznamenajú automaticky, že sťažovateľovi
má byť (nevyhnutne) v ďalšom konaní priznané právo na odpočítanie dane zo sporných obchodov. Je

však na správcovi dane, resp. žalovanom, aby buď relevantným a zodpovedným spôsobom spochybnili
rozhodujúce dôkazy preukazujúce splnenie hmotnoprávnych/materiálnych podmienok pre priznanie
práva na odpočet dane alebo aby preukázali, že napriek splneniu hmotnoprávnych/materiálnych
podmienokprepriznanieprávanaodpočetdanejetotopotrebnéodmietnuťsohľadomnaskutočnosť,žesťažovateľ buď priamo uskutočňoval daňový podvod alebo vedel či mal vedieť, že k daňovému podvodu
dochádza v rámci obchodného reťazca (na jeho iných stupňoch), ktorého bol súčasťou. Dôkazné
bremeno na preukázaní daňového podvodu a účasti sťažovateľa na ňom pritom ťaží finančné orgány. ...“

23. Čo sa týka posúdenia dôvodnosti námietok procesnej povahy, aj nimi sa už kasačný súd na podklade
kasačných sťažností sťažovateľa zaoberal. Kasačný súd preto opäť využívajúc postup podľa § 464
ods. 1 SSP odkazuje na odôvodnenie rozsudku Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 2Sfk/44/2023 z
30.11.2023, ktorý v bodoch 13 až 17 skonštatoval nasledovné:

„13. Kasačný súd pre úplnosť považoval za vhodné vysporiadať sa aj s argumentáciou sťažovateľa
smerujúcouprotiprávnemuposúdeniunamietanýchprocesnýchpochybenísprávcudanepočasdaňovej
kontroly, ktoré poskytol správny súd.
14. Na rozdiel od posúdenia námietok hmotnoprávnej povahy veci v kontexte dĺžky prerušenia daňovej
kontroly s poukazom na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-186/20 - Hydina SK, nie je možné
dať za pravdu sťažovateľovej argumentácii. Článok 10 nariadenia č. 904/2010 nestanovuje lehoty,

ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom
žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v
rámci mechanizmu administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením. Celkový čas trvania
daňovej kontroly, tak ako zdôvodnil správny súd, nepresiahol jeden rok.
15. Nie je možné stotožniť sa ani s námietkou sťažovateľa poukazujúcou na vykonávanie úkonov

správcom dane počas prerušenia daňovej kontroly. Týmito úkonmi mali byť miestne zisťovania -
výsluchy osoby konateľa sťažovateľa, ktoré preukazujú zápisnice č. 103101336/2016 z 09.05.2016
a č. 103252041/2016 z 01.06.2016. Z obsahu oboch zápisníc je možné usúdiť, že smerovali k
preverovaniu zdaniteľných obchodov medzi sťažovateľom ako dodávateľom a obchodnou spoločnosťou
NEXT TRADE, s.r.o., so sídlom: Banská 4, Nové Mesto nad Váhom, IČO: 36 324 825 ako odberateľom.

Zároveň z nich vyplýva, že tieto boli vykonané v rámci daňovej kontroly, ktorá bola uskutočňovaná u
spoločnosti NEXT TRADE, s.r.o., teda inej daňovej kontroly vykonanej u daňového subjektu odlišného
od sťažovateľa. Uvedená skutočnosť je zrejme aj dôvodom prečo sa označené zápisnice nenachádzajú
v administratívnom spise príslušnom k prejednávanej veci.
16. Správca dane nevykonával úkony týkajúce sa prerušenej daňovej kontroly, v dôsledku čoho ani

nemohol, tak ako tvrdil sťažovateľ, zneužiť inštitút prerušenej daňovej kontroly na jej faktické predĺženie.
17. Každý daňový subjekt má v zmysle § 39 daňového poriadku povinnosť poskytovať správcovi
dane súčinnosť potrebnú na účinné vykonanie miestneho zisťovania, ktoré je zo širšieho hľadiska
vyhľadávacou činnosťou realizovanou správcom dane (okrem iného) za účelom správneho určenia
dane. Túto povinnosť má bez ohľadu na to, či je v danom momente subjektom prebiehajúcej (resp.

prerušenej) daňovej kontroly, samozrejme za predpokladu, že sa úkony správcu dane vykonávajú v
rámci inej daňovej kontroly.“

V.
Záver

24. Na základe všetkých vyššie uvedených dôvodov tak kasačný súd dospel k záveru, že správny
súd zamietol správnu žalobu na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, čo napĺňa uplatnený
kasačný dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. Z rovnakého nesprávneho právneho názoru vychádzalo
aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, čo odôvodňuje jeho zrušenie podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP.

Preto kasačný súd podľa § 462 ods. 2 SSP napadnutý rozsudok zmenil tak, že zrušil napadnuté
rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Orgány verejnej správy sú v ďalšom konaní
viazané právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku (§ 469 SSP).
25. O trovách konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a
vzhľadom na úspech žalobcu v konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania

pred správnym súdom, ako aj trov kasačného konania. O výške náhrady trov rozhodne osobitným
uznesením súdny úradník na správnom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.

26. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu v pomere hlasov 3:0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.