Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 17. september 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: 3Sf/36/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0823106390
Dátum vydania rozhodnutia: 17. 09. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Andrea Soukupová

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:0823106390.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Andrey Soukupovej

(sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Silvie Zdráhalovej Rúfusovej a JUDr. Ing. Matúša Škarbalu,
v právnej veci žalobcu: Slovenské liečebné kúpele Rajecké Teplice, a.s., so sídlom Panenská 33, 811
03 Bratislava, IČO: 31 642 284, právne zastúpený: Advokátska kancelária JUDr. Marián Kurhajec, s.r.o.,
so sídlom Bajkalská 13, 821 02 Bratislava, IČO: 36 860 662, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102396600/2023 zo dňa 21. septembra 2023, takto

r o z h o d o l :

I. Súd správnu žalobu zamieta.

II. Žalobcovi právo na náhradu trov konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Ružomberok vykonal u daňového subjektu – spoločnosti Slovenské
liečebné kúpele Rajecké Teplice, a.s. (ďalej len „daňový subjekt“ alebo „žalobca“) daňovú kontrolu dane
z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení
neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Daňová kontrola za zdaňovacie obdobie marec 2021
bola začatá dňa 07.07.2021, t.j. v deň uvedený v
2 3Sf/36/2023

Oznámení o daňovej kontrole č. 100988410/2021 zo dňa 07.06.2021, ktoré bolo daňovému subjektu
doručené 10.06.2021. Správca dane na základe dokazovania vykonaného v priebehu daňovej kontroly
a tiež z dokladov predložených žalobcom v daňovej kontrole DPH v zmysle ust. § 24 a nasl. zákona
č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení
neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) zistil, že v zdaňovacom období marec 2021 žalobca

deklaroval dodanie služieb faktúrou č. 211000001 (Int. č. 302100531), dátum dodania 21.03.2021,
predmet dodania: Reklamné služby na OMV Maxx Motion Rally, základ dane 60 000 EUR, DPH 12
000 EUR, spolu 72 000 EUR od dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo, so sídlom Mierové nám. 3, 911
01 Trenčín, IČO: 53 091 230, DIČ: 2121276674, IČ DPH: SK2121276674 (ďalej len „MOTOR-SPORT,
družstvo“).

2. O výsledku z daňovej kontroly bol vyhotovený Protokol č. 101798497/2022 zo dňa 20.06.2022, ktorý

bol doručený daňovému subjektu spolu s Výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole
dňa 06.07.2022. Daňový subjekt zaslal správcovi dane vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole
zo dňa 30.08.2022, ktoré bolo správcovi dane doručené dňa 02.09.2022. Správca dane prerokoval
so splnomocneným zástupcom daňového subjektu pripomienky uvedené vo vyjadrení na ústnompojednávaní dňa 21.03.2023, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100842752/2023
zo dňa 21.03.2023.

3. Rozhodnutím správcu dane č. 101066519/2023 zo dňa 18.04.2023 správca dane podľa § 68
ods. 5 Daňového poriadku vyrubil daňovému subjektu rozdiel v sume 2 880 EUR za zdaňovacie
obdobie marec 2021. V odôvodnení rozhodnutia správca dane zhrnul priebeh daňovej kontroly, obsah
výpovedí svedkov, dôkazy a doklady, ktoré získal od daňového subjektu, resp. od dodávateľskej
spoločnosti MOTOR-SPORT, družstvo alebo subdodávateľských spoločností, obsah pripomienok

daňového subjektu zaslaných vo vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly a stanovisko správcu dane
k týmto pripomienkam. Správca dane uviedol, že zistenia posúdil vo vzájomnej súvislosti jednak so
skutočnosťou, že kontrolovaný platiteľ si odpočítal daň na základe faktúry od spoločnosti MOTOR-
SPORT, družstvo, ktorá sa dopustila konania vykazujúceho znaky daňového podvodu, ako aj so
skutočnosťou, že kontrolovaný daňový subjekt odpočítaním dane za preverované zdaniteľné plnenie
získal neoprávnené daňové zvýhodnenie. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia postupom podľa

judikatúry Súdneho dvora EÚ aplikoval tzv. Axel Kittel test, na základe záverov ktorého uplatnené právo
naodpočítaniedanezpridanejhodnotynebolopriznanézdôvoduúčastidaňovéhosubjektunadaňovom
podvode,pričomsprávcadanepoukázalnaobjektívneskutočnostizistenépriposudzovanízdaniteľného
obchodu. Z odôvodnenia rozhodnutia správcu dane vyplýva, že mal za preukázané objektívne
skutočnosti pri posudzovaní zdaniteľných obchodov: 1. zistil, že z posudzovaných zdaniteľných

obchodov - reklamných služieb nakúpených žalobcom od dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo vznikol
daňový únik, 2. tento daňový únik bol dôsledkom podvodu na DPH, 3. posudzované zdaniteľné obchody
- reklamné služby zakúpené žalobcom boli spojené s týmto podvodom na DPH a napokon, 4. správca
dane zistil aj skutočnosti preukazujúce, že žalobca vedel alebo mohol vedieť, že sa svojimi nákupmi od
dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo zúčastnil na

3 3Sf/36/2023

plneniach, ktoré boli súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, resp. prijatím dostatočných opatrení mohol
zabrániť, hoc aj nevedomej účasti na podvode na DPH.

4. V súlade s judikatúrou Súdneho dvora EÚ je podľa správcu dane neprijatie dostatočných opatrení
na zabránenie účasti na podvode na DPH považované za dôvodné na neuznanie odpočítania DPH
platiteľovi, ktorý takéto opatrenia na preukázanie obozretného správania sa neprijal. V prípade zistenia
podvodu na DPH a daňového úniku, objektívnym dôvodom na to, že platiteľ vedel alebo vedieť mal, že
sa svojím nákupom môže stať súčasťou podvodného reťazca, môže byť aj skutočnosť, že protihodnota

za plnenia uvedené na faktúre je bez ekonomického opodstatnenia neprimerane vysoká. V danom
prípade tomu tak bolo, ak fakturovaná bola suma vo výške 72 000 EUR za reklamné služby na jednom
podujatí (dva dni), pričom žalobca sám na seba zobral riziko, že nákupom týchto reklamných služieb
od dodávateľa sa, hoc aj nevedome, mohol stať súčasťou reťazca, v ktorom môže byť a relevantne
aj bol zistený daňový podvod na DPH v spojení s daňovým únikom. Pri zistení, že preverované

obchody sú spojené s podvodom DPH, až potom sa neprimeraná cena stáva dôležitým indikátorom
podvodu, na základe ktorého platiteľ DPH vedel alebo mal vedieť, že sa svojím nákupom stane súčasťou
podvodného reťazca. Je logické, že nákup zdaniteľných plnení za neprimerane nadhodnotenú cenu
bez ekonomického opodstatnenia by bol pre každý daňový subjekt nevýhodný. V prípade dodržania
základného princípu DPH by nebolo pre štátny rozpočet a záujmy štátu rozhodné, že nejaké daňové

subjektysaprisvojichnákupochsprávajúnelogickyvrozporesozáujmomdosiahnutiaziskuasúochotní
dobrovoľne, neodôvodnene akceptovať pri svojich nákupoch aj nadhodnotenú cenu.

5. Podľa správcu dane bol žalobca neobozretný, keď akceptoval sumu 72 000 EUR, pričom vedel, že
túto sumu vynakladá za reklamu len na jedno podujatie (dva dni) a bez účasti divákov, účasť ktorých

bola kvôli opatreniam proti Covid-19 vylúčená. Správca dane uviedol zistenia a dôkazy preukazujúce
neoprávnenosť odpočítanej DPH. Konkrétne sa argumentácia správcu dane týkala zistenia z analýzy
dodávateľského reťazca vytvoreného za účelom podvodu na DPH, vyhodnotenia vyjadrení žalobcu a
svedeckej výpovede svedka A. B. podľa zápisnice o ústnom pojednávaní č. 101051868/2022 zo dňa
26.04.2022, hospodárskych výsledkov vykázaných za rok 2021 daňovým subjektom MOTOR-SPORT,

družstvo, zistení o hospodárskej činnosti dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo, spoločnosti UREN
s.r.o., zistenia z analýzy celkových výdavkov v roku 2021 žalobcu, zistení z analýzy výdavkov na
reklamu v roku 2021 žalobcu, zistení z analýzy predaja reklamných služieb dodávateľa MOTOR-SPORT,
družstvo, zistenia z analýzy veľkosti a umiestnenia propagovanej spoločnosti na pretekárskom vozidlepretekárskeho tímu MOTOR-SPORT, družstvo, zistenia zo systému VIES systém výmeny informácií o
DPH - zistenia preukazujúce nepravdivosť niekoľkonásobne účelovo nadhodnotených nákupných cien
dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo a súvis s preukázaním nepravdivých účelovo nadhodnotených

predajov reklamných služieb svojim odberateľom, teda aj žalobcovi.

6. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia vyhodnotil, v čom spočíva neobozretnosť žalobcu, a ktoré
skutočnosti to preukazujú (strana 44 - 45), pričom zdôraznil, že samotné zistenia o neprimeranej cene
neboli dôvodom na neuznanie odpočítania dane, ale vo vzájomných súvislostiach tohto konkrétneho

prípadu sa stali jasným preukázaním
4 3Sf/36/2023

neobozretného správania sa kontrolovaného daňového subjektu, keď nakúpil reklamné služby od
dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo za neprimerane nadhodnotenú cenu, a teda nielenže nezabránil

svojej účasti na podvode na DPH, ale ešte aj bol oklamaný o skutočnej hodnote nakúpených reklamných
služieb. V boji proti podvodom nie sú pre platiteľov stanovené žiadne konkrétne povinnosti, ale neprijatie
dostatočných opatrení na zabránenie účasti na podvode na DPH je plne v súlade s judikatúrou Súdneho
dvora EÚ považované za dôvodné na neuznanie odpočítania DPH platiteľovi, ktorý takéto opatrenia na
preukázanie obozretného správania sa neprijal. Prijatie opatrení na zabránenie účasti na podvode je pre

každý prípad individuálne. V tomto konkrétnom prípade takýmto opatrením mohlo byť práve obozretné
správanie pri nákupe reklamy od spoločnosti MOTOR-SPORT, družstvo, keď cena 72 000 EUR za
reklamné služby za 2 dni, bez divákov, bola stanovená bez akýchkoľvek relevantných veličín na ňu
vplývajúcich, a ktorej nadhodnotenie bez ekonomického opodstatnenia preukazujú všetky skutočnosti
zobrazujúce podrobne zistený skutkový stav.

7. Daňový subjekt voči rozhodnutiu správcu dane podal odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný
rozhodnutím č. 102396600/2023 zo dňa 21.09.2023 tak (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), že
rozhodnutie správcu dane potvrdil. V odôvodnení zhrnul obsah podaného odvolania daňového subjektu,
priebeh daňovej kontroly ako aj vyrubovacieho konania a vyjadril sa k odvolacím námietkam daňového

subjektu, ktoré považoval za neopodstatnené. Uviedol, že správca dane všetky dôkazy a skutočnosti
zistené daňovou kontrolou vyhodnotil podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky ich
vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na všetko, čo vyšlo najavo a to tak, že konanie v obchodnom
reťazci (Topp Autó 2010 Kft. › Pemata s.r.o. › UREN s.r.o. › MOTOR-SPORT, družstvo › daňový subjekt)
vykazovalo znaky daňového podvodu. Daňový subjekt síce na základe zistení správcu dane formálne

splnil zákonné podmienky pre odpočítanie dane, ale odpočítaním dane na základe dodávateľskej
faktúry od spoločnosti MOTOR-SPORT, družstvo mal a mohol daňový subjekt vedieť, že predmetné
reklamné plnenie môže byť spojené s daňovým únikom. Podľa žalovaného správca dane prvostupňové
rozhodnutie vydal a odôvodnil v súlade s ustanovením § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Správca dane
vykonal rozsiahle dokazovanie, skutkový stav veci zistil náležite a svoje rozhodnutie oprel aj o ustálenú

judikatúru Súdneho dvora EÚ.
Správna žaloba žalobcu – žalobné body
8. Včas podanou správnou žalobou na Správnom súde v Banskej Bystrici sa žalobca domáhal
preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného, ako aj jemu predchádzajúceho
prvostupňového rozhodnutia správcu dane a navrhol tieto zrušiť a vec vrátiť správcovi dane na ďalšie

konanie. Tvrdil, že napadnuté rozhodnutie je nezákonné, nakoľko zistenie skutkového stavu bolo
nedostačujúce na riadne posúdenie veci, skutkový stav, ktorý vzal žalovaný za základ napadnutého
rozhodnutia je v rozpore s administratívnym spisom, rozhodnutie je založené na nesprávnom právnom
posúdení veci a rozhodnutie je potrebné považovať za objektívne nepreskúmateľné.

9. V prvom rade žalobca namietal aplikáciu tzv. Axel Kittel testu v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ
(Kittel, Recolta Recycling C-439/04 a C-440/04), nakoľko sa jednalo
5 3Sf/36/2023

označnúrozdielnosťtýchtoprípadovaprípadužalobcu,keďževnichišloodaňovýpodvodtypu„kolotoč“
a v danom prípade žalobca nevedel, že v rámci dodávateľského reťazca vznikol nejaký daňový únik
(podvod) a už vôbec sa na plneniach, ktoré boli posúdené ako daňový podvod, nepodieľal.10. Žalobca namietal, že žalovaný a ani správca dane neuniesli dôkazné bremeno v otázke preukázania
vedomosti žalobcu na účasti na daňovom podvode. Namietal nesprávny postup, ak správca dane
a ani žalovaný neakceptovali jeho návrh na opakované vypočutie svedka A. B.. Nesprávny postup

správcu dane videl v tom, že nevyužil svoje oprávnenie predviesť svedka na výsluch, hoci svedka A.
B. vypočul dňa 31.05.2023, pričom o výsluchu tohto svedka k inej daňovej kontrole za iné zdaňovacie
obdobia bola spísaná zápisnica č. 101399402/2023. Žalobca tiež namietal nedoplnenie dokazovania
jeho návrhom na predloženie daňových listín iných odberateľov reklamy od toho istého dodávateľa (v
súvislosti s vykonanými daňovými kontrolami odberateľov reklamy – pozn. správneho súdu) v dôsledku

čoho považoval žalobca napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné. Takéto konanie žalobca označil
za rozporné s § 24 ods. 2 a § 3 ods. 9 Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že z vykonaných výsluchov
konateľov odberateľov reklamy vyplynulo, že k uzatvoreniu zmluvy, k uskutočneniu reklamy, ako aj
k dohode o cene došlo rovnakým spôsobom ako u žalobcu, avšak nemali žiadne daňové kontroly v
súvislosti s reklamou na pretekárskom aute a niektorí takého kontroly mali, ale nevedeli uviesť s akým
výsledkom.

11. Žalobca v žalobe namietal, že nebolo absolútne preukázané, že cena za reklamné služby bola
neprimerane vysoká, nakoľko za týmto účelom správca dane nevykonal žiadne dokazovanie. Poukázal
na výpoveď svedka pána C., ktorý uviedol, že logo jeho spoločnosti bolo jednoznačne najlepšie viditeľné,
pričom podľa žalobcu tento svedok nie je žiadnym marketingovým expertom. Žalobca preukázal, že

mal vyhradené veľké prednostné miesto na svoju reklamu (ako jediný mal na pretekárskom aute tri
reklamy), čo iní odberatelia nemali. V tejto súvislosti namietal aj tvrdenia správcu dane o nesúlade medzi
zistenou skutočnosťou a ustanoveniami Zmluvy o poskytnutí reklamných služieb zo dňa 04.03.2021.
Okrem reklamy na pretekárskom vozidle bola žalobcovi dodaná aj reklamná služba v zmysle článku I.
odseku 5 predmetnej zmluvy. Zároveň žalobca namietal tvrdenia správcu dane, že žalobca poskytuje

svoje služby pre zákazníkov hlavne vo veku 55 a viac rokov, nakoľko táto skutočnosť neodráža realitu.

12. Žalobca v správnej žalobe odmietal tvrdenie správcu dane (aj žalovaného), že nákupom služieb
za neprimerane vysokú cenu bez ekonomického opodstatnenia zobral žalobca ako daňový subjekt
na seba sám riziko, že predmetné nákupy môžu byť spojené s podvodom na DPH a tvrdil, že takýto

záver daňových orgánov nemá oporu v dokazovaní a ani v žiadnom právnom predpise. Dané tvrdenie
je nelogické, záver absurdný, nakoľko výška ceny dodaných reklamných služieb v žiadnom prípade
nedokazuje vedomostnú zložku daňového subjektu o tom, že sa tento svojím nákupom služieb zapojí
alebo nezapojí do podvodu na DPH. A práve vedomostnú zložku, t. j. úmysel daňového subjektu zapojiť
sa do podvodu na DPH musí správca dane v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ preukázať, čo však

v danom prípade podľa žalobcu nepreukázal.
6 3Sf/36/2023

Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe žalobcu
13. Žalovaný v úvode zopakoval zistenia týkajúce sa predmetnej veci, pričom sa vyjadril k jednotlivým

bodom správnej žaloby žalobcu, ktorú považoval za nedôvodnú a navrhol, aby správny súd žalobu
zamietol. Zdôraznil objektívne zistené skutočnosti, z ktorých bolo nepochybne preukázané, že sporné
plnenie, ktoré žalobca prijal bolo poznačené podvodným konaním. Účelovo navýšená cena reklamných
služieb umožňovala konečným odberateľom reklamných služieb, vrátane žalobcu, optimalizáciu
daňových povinností nielen na DPH, ale predovšetkým v súvislosti s daňou z príjmov, pretože cena

vstupovala odberateľom do nákladov. V závere zdôraznil, že úlohou správcu dane nebolo posudzovať
objektívnu hodnotu reklamných služieb a primeranosť ceny, pretože cena je v trhovom mechanizme
stanovená na základe ponuky a dopytu. Správca dane posudzoval cenu reklamných služieb v celom
obchodnom reťazci z daňového hľadiska, predovšetkým z dôvodu, že cena tvorí základ dane –
protihodnotu, od ktorej sa odvíja suma odpočítanej DPH, ktorá nebola reálne odvedená do štátneho

rozpočtu a ktorá určuje rozsah daňového úniku.

Vyjadrenie žalobcu k vyjadreniu žalovaného (replika žalobcu)
14. Žalobca vo vyjadrení zotrval na dôvodoch podanej správnej žaloby, pričom sa nestotožnil s
vyjadrením žalovaného k správnej žalobe žalobcu. Zopakoval žalobné námietky, pre ktoré požadoval

správnej žalobe vyhovieť.

15. Žalovaný svoje právo vyjadriť sa k vyjadreniu žalobcu (podať dupliku) nevyužil.Posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov správnym súdom
16. Správny súd vo veci nariadil na žiadosť žalobcu na deň 17.09.2025 pojednávanie, ktoré sa konalo
v neprítomnosti žalovaného, ktorý svoju neúčasť na nariadenom pojednávaní ospravedlnil a súhlasil s

pojednávaním a rozhodnutím vo veci v jeho neprítomnosti. Právny zástupca žalobcu uviedol, že podanú
žalobu považuje za dôvodnú v celom rozsahu a zotrval na argumentácii uvedenej v správnej žalobe,
ako aj v písomnom vyjadrení. Žalobca namietal aplikáciu Axel Kittel testu, nakoľko v prípade žalobcu sa
jednalo o iné skutkové okolnosti. Podľa právneho zástupcu žalobcu správca dane neuniesol dôkazné
bremeno,žežalobcaakodaňovýsubjektvedelalebomalvedieť,žesazúčastňujenadaňovompodvode.

Nesúhlasil s tvrdeniami správcu dane, že žalobca nezabezpečil primerané opatrenia na to, aby sa
vyhol daňovému podvodu alebo účasti na daňovom podvode. Právny zástupca žalobcu nesúhlasil s
neprimeranosťou ceny za reklamné služby, keďže žalobca mal preukázateľne najväčší rozsah reklamy.
Žalobca si dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo preveroval, a to z verejne dostupných údajov ako
bol Finstat. Žiadne iné opatrenia žalobca nemohol uskutočniť, aby sa vyhol nejakej účasti na daňovom
podvode,ktorýúdajnespáchalisubdodávateliaspoločnostiMOTOR-SPORT,družstvo.Vzávereuviedol,

že navrhol vykonanie dôkazu, a to, aby sa vykonali výsluchy ostatných odberateľov takej istej reklamy a
zároveň, aby správca dane zadovážil doklady o tom, ako skončili daňové kontroly u týchto odberateľov
reklám. Správca dane v priebehu administratívneho konania odmietol vykonať tieto dôkazy.
7 3Sf/36/2023

17. Správny súd v Banskej Bystrici, ako vecne a miestne príslušný správny súd preskúmal žalobou
napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane a postup daňových
orgánov, a to v rozsahu a z dôvodov uplatnených v správnej žalobe žalobcu (§ 134 ods. 1 zákona č.
162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“), pričom

dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, preto správnu žalobu žalobcu zamietol podľa § 190 SSP.

18. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP;(1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo
právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje
v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom

chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením
orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej
správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

19. Podľa § 6 ods. 1 SSP; Správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb

zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

20. Podľa § 134 ods. 1 a 2 SSP; (1) Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej

ustanovené inak. (2) Správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak a) rozhodnutie orgánu
verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy bolo vydané na základe neúčinného právneho
predpisu, b) rozhodnutie alebo opatrenie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona oprávnený, c) ide
o veci podľa § 192, d) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. c), ak je žalobcom fyzická osoba, e) ide o veci
podľa § 6 ods. 2 písm. d), f) vec súvisí s ochranou práv spotrebiteľa.

21. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku; Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

22. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku; Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

23. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku; Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.8 3Sf/36/2023

24. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku; Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa
berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie,
vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti
uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú
realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého

daňovéhozvýhodnenia,naktorébyinakneboldaňovýsubjektoprávnený,saprisprávedaníneprihliada.

25. Podľa § 24 ods. 1 až 6 Daňového poriadku; (1) Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú
vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných
podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie
bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť,

správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. (2) Správca dane vedie dokazovanie,
pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je
pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. (3) Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch
vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné
dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. (4) Ako dôkaz

možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne
určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä
o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly
o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie
vedenédaňovýmisubjektmiadokladyknim.(5)Nadokladznejúcinaneexistujúcuosobuvčasevydania

dokladu sa v daňovej kontrole a v daňovom konaní neprihliada. (6) Na účely dokazovania môže správca
dane úkony, ktorými sú najmä ústne pojednávanie, výsluch svedkov, výsluch znalcov a oboznamovanie
sa s dôkazmi, vykonávať aj spoločne.

26. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku; Daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje

skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

27. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH; Predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku
uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby

(ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná
v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského
štátu Európskej únie (ďalej len „členský štát“), d) dovoz tovaru do tuzemska.

28. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH; Predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku

uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby
(ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná
v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie
9 3Sf/36/2023

tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len „členský štát“), d)
dovoz tovaru do tuzemska.

29. Podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH; (1) Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom

dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode
alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento
deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní
stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby.
Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c/ je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

(2) Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

30. Podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH; (1) Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká
platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. (2) Platiteľ môže odpočítaťod dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako
platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená
iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním

uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním
uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená
správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

31. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH; Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ

uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

32. Úlohou správneho súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutí, opatrení, iných zásahov alebo
nečinnosti orgánov verejnej správy je v rozsahu a z dôvodov podanej správnej žaloby posudzovať,
či orgán verejnej správy vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre
vydanie rozhodnutia (alebo pre vydanie opatrenia alebo pre realizáciu iného postupu), či zistil vo veci

skutočný stav, t.j. či skutkové závery, ku ktorým dospel, vyplývajú z vykonaných dôkazov, či konal v
súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie alebo opatrenie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými
právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či bolo vydané v súlade s
hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Pri rozhodnutí, ktoré orgán verejnej správy vydal
na základe zákonom povolenej správnej úvahy, správny súd preskúmava iba to, či také rozhodnutie

nevybočilo z medzí a hľadísk ustanovených zákonom. Zákonnosť rozhodnutia alebo opatrenia orgánu
verejnej správy je podmienená zákonnosťou postupu orgánu verejnej správy predchádzajúceho jeho
vydaniu. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia správny súd vychádza zo skutkového stavu, ktorý
bol v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy v zmysle § 135 ods. 1 SSP, s výnimkami
vymedzenými v § 135 ods. 2 SSP, pod ktoré ale prejednávaná vec nespadá. Konanie pred správnym

súdom nie je pokračovaním administratívneho konania a úlohou správneho súdu v správnom súdnictve
nie je nahrádzať činnosť orgánov verejnej správy, ale preskúmavať zákonnosť rozhodnutí
10 3Sf/36/2023

(prípadne iných správnych aktov a postupov) orgánov verejnej správy, teda posúdiť, či orgány verejnej
správy splnili povinnosti stanovené zákonom.

33. Úvodom k zodpovedaniu žalobcových námietok správny súd považuje za potrebné uviesť, že
právo na odpočítanie dane uvedené v čl. 167 a nasl. Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006

o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v
zásade nemôže byť obmedzené. Právo zdaniteľných osôb odpočítať z dane, ktorú majú zaplatiť, daň
splatnú alebo zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje
základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty (opakovane judikované
závery vyplývajúce napr. z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-324/11 Tóth). Cieľom režimu

odpočítania dane je úplne zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane splatnej alebo zaplatenej v rámci
všetkých hospodárskych činností. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty zabezpečuje úplnú
neutralitu daňového zaťaženia všetkých hospodárskych činností bez ohľadu na ich účel alebo výsledky,
za predpokladu, že sú samy predmetom dane (závery vyslovené Súdnym dvorom EÚ napr. v rozhodnutí
C-285/11 Bonik). Toto právo sa osobitne uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce transakcie

uskutočnené na vstupe. Zároveň ale každá transakcia musí byť vo vzťahu k DPH sama predmetom
vyhodnotenia, nezávisle na DPH splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (opakovane
judikované závery vyplývajúce napr. z Rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-267/2015 zo dňa
22.06.2016 Gemeente Woerden/Staatssecretaris van Financi?n).

34. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä
v prípadoch, ak : (1) zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, (2) došlo
k daňovému podvodu, (3) došlo k prípadu zneužitia práva.

35. V prejednávanom prípade správca dane určil žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu

2 880 EUR na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2021 z dôvodu, že daňovou kontrolou zistil
daňové úniky, ktoré podľa správcu dane vznikli v súvislosti s prijatými zdaniteľnými plneniami, pričom
ich prijímateľom bol žalobca. Správca dane uviedol, že sa zaoberal mierou zavinenia u žalobcu a
obozretnosťou žalobcu, aby zabránil svojej hoc aj nevedomej účasti na daňovom podvode, pričomdospel k záveru, že žalobca mal, resp. mohol vedieť, že je účastný na konaní, ktoré v zmysle ustálenej
judikatúry vykazuje znaky daňového podvodu. Na základe podaného odvolania rozhodol žalovaný tak,
žeprvostupňovérozhodnutiesprávcudanepotvrdil,pričomvodôvodnenírozhodnutiazopakovalpriebeh

administratívneho konania, uviedol odvolacie námietky žalobcu, zaujal k nim stanovisko a potvrdil
správnosť záveru správcu dane ohľadom identifikácie daňového podvodu.

36. Správny súd uvádza, že z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správcu dane je zrejmé,
že vykonal tzv. Axel Kittel test, pričom v zmysle rozhodnutí Súdneho dvora EÚ vo veciach Axel

Kittel, Recolta Recycling SPRL C-439/04 a C-440/04 zo dňa 06.07.2006 stanovil Najvyšší súd SR v
Rozsudku sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa 17.10.2017 kritériá pre posúdenie účasti daňového subjektu na
daňovom podvode (nedovolenom daňovom úniku) na účely rozhodnutia o pripustení uplatnenia práva
na odpočítanie dane. Na to, aby mohol byť
11 3Sf/36/2023

odopretý nárok na odpočet z titulu účasti daňového subjektu na daňovom podvode, musia byť
kumulatívne kladne zodpovedané nasledujúce štyri otázky: a) Vznikol z posudzovaných zdaniteľných
obchodov daňový únik? b) Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? c) Pokiaľ je
únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu

s týmto konaním spojené? d) Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním,
vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?

37. Správny súd sa nestotožnil s námietkou žalobcu, že správca dane nemohol aplikovať závery
Rozsudkov Kittel, Recolta Recycling C-439/04 a C-440/04, resp. nesprávne aplikoval Rozsudok

Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/31/2016 (bod 29.) vo vzťahu k žalobcovi, nakoľko sa jednalo
o iné skutkové okolnosti. Žalobca uviedol, že nevedel, že v rámci dodávateľského reťazca vznikol
nejaký daňový únik (podvod), pričom na podporu svojej argumentácie žalobca uviedol, že žalovaný
potvrdil reálnu existenciu reklamných služieb dodaných žalobcovi spoločnosťou MOTOR-SPORT,
družstvo. Ako žalobca správne uviedol, správca dane a rovnako aj žalovaný nespochybnili reálnu

existenciu reklamných služieb, avšak v danom prípade bola spornou otázka vedomostnej účasti
žalobcu na podvodnom konaní deklarovaného dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo a zistených
subdodávateľov UREN s.r.o a Pemata s.r.o, ktorí boli do obchodného reťazca účelovo vložení bez
riadneho podnikateľského dôvodu a ekonomického opodstatnenia s cieľom podvodným spôsobom
zneužiť systém neutrality DPH a taktiež konanie žalobcu v dobrej viere a v súlade so zásadami poctivého

a obozretného obchodného styku. Správny súd uvádza, že v danom prípade správca dane vykonaným
dokazovaním a aplikáciou tzv. Axel Kittel testu v zmysle vyššie uvedených otázok mal na všetky otázky
kladné odpovede. Výsledkom zisteného skutkového stavu bol záver správcu dane, že žalobca vedel,
resp. mohol vedieť, že je účastný daňového podvodu, v dôsledku čoho mu bol odmietnutý nadmerný
odpočet DPH z dodávateľskej faktúry od MOTOR-SPORT, družstvo.

38.Správnysúddodáva,žehocisavdanomprípadejednalooinéskutkovéokolnosti,nežvpredmetnom
rozsudku Súdneho dvora EÚ, judikatúra jednoznačne nastavila kritéria posudzovania, ktoré musia byť
splnené pre prípad rozhodnutia o odmietnutí práva na odpočítanie dane. Pri daňovom podvode musí
správca dane v rámci svojho dôkazného bremena: 1/ preukázať existenciu podvodu na dani z pridanej

hodnoty (chýbajúcu daň), a to na ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca (objektívny test v rámci
celého reťazca), následne 2/ preukázať objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že kontrolovaný
daňový subjekt o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí
nevedomá nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel (vedomostný test konkrétneho subjektu) a zároveň
3/ musí posúdiť, či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne

vyžadovať, aby zistil, či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due diligence
vedomostný test konkrétneho subjektu). Preto nebolo nutné preukázať iba úmysel a vedomosť žalobcu
o podvode u dodávateľa, resp. v reťazci, ale postačovalo aj preukázať, že to vzhľadom na objektívne
zistenia mal vedieť.
12 3Sf/36/2023

39. Správny súd konštatuje, že správca dane a žalovaný správne vyhodnotili splnenie vyššie uvedených
podmienok. V správnom konaní bolo preukázané, že vznikol daňový únik v reťazci spoločností: ToppAutó2010Kft.›Pematas.r.o.›URENs.r.o.›MOTOR-SPORT,družstvo›žalobcaatotým,žespoločnosť
Pemata s.r.o. nepodala za zdaňovacie obdobie marec 2021 daňové priznanie k DPH a ani kontrolný
výkaz k DPH (počas roku 2021 nepodala vôbec žiadne priznania k DPH ani kontrolné výkazy DPH –

pozn. správneho súdu) a z plnenia viažuceho sa k predmetnému závodnému vozidlu nebola odvedená
DPH, pričom z uvedeného plnenia si spoločnosť UREN s.r.o. a následne aj MOTOR-SPORT, družstvo a
žalobca uplatnili odpočítanie DPH. Práve na stupni obchodu medzi spoločnosťou Pemata s.r.o. a UREN
s.r.o. došlo k daňovému úniku, a to v dôsledku daňového podvodu. Rovnako kladne odpovedal aj na
poslednú otázku. Správca dane v preskúmanom prípade teda všetky vyššie uvedené otázky zodpovedal

kladne, teda preukázal, že žalobca sa zúčastnil na daňovom podvode, o ktorom mohol, resp. mal vedieť.
Postup správcu dane a žalovaného, ktorý stotožniac sa so závermi správcu dane, potvrdil prvostupňové
rozhodnutie správcu dane, ako aj následné právne posúdenie orgánmi verejnej správy, boli v súlade s
relevantnou judikatúrou Súdneho dvora EÚ, ako aj judikatúrou Najvyššieho správneho súdu SR.

40. Správny súd uvádza, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť o podvodnom konaní vzhľadom na

jednak výšku dohodnutej ceny (cca 6x nadhodnotenej, hoci uzatvorenej na základe neurčitej Zmluvy
o poskytnutí reklamných služieb zo dňa 04.03.2021 – pozn. správneho súdu), nasvedčuje tomu aj
iracionálny postup žalobcu (ochota zaplatiť cenu, ktorá nebola výsledkom rovnovážneho stavu ponuky a
dopytu po reklame, teda v rozpore s cieľom podnikania – nadobúdať zisk), nepredloženie marketingovej
stratégie, parametre loga, nejasná zmluvná dokumentácia a obstaranie účelovo nadhodnotenej

reklamnej služby prostredníctvom deklarovaného dodávateľa bez histórie (činnosť od júna 2020 – pozn.
správneho súdu), ktorý nebol reklamnou agentúrou, predstavujú objektívne okolnosti, ktoré svedčia o
tom, že žalobca mal alebo mohol vedieť, že predmetné reklamné plnenia môžu byť spojené s daňovým
únikom. Žalobca nebol novým podnikateľským subjektom, s reklamami svojej činnosti mal skúsenosti.

41. Správny súd poukazuje na ostatné početnejšie reklamy, majúce väčší účinok ovplyvniť poznanie
verejnosti ako potenciálnych zákazníkov o žalobcom ponúkaných kúpeľných službách. Žalobca zaplatil
za tieto výrazne menšie finančné čiastky. Suma 72 000 EUR (60 000 EUR bez DPH) uhradená v
marci 2021 za reklamné služby dodávateľovi MOTOR-SPORT, družstvo len za 1 konkrétne podujatie
(vysielané online) bez účasti divákov je najväčším výdavkom zo všetkých výdavkov vynaložených na

podnikateľskú činnosť žalobcu v marci 2021 a tiež najväčším výdavkom žalobcu za celý rok 2021, čo je
v porovnaní so sumou 14 929,13 EUR, ktorú v marci 2021 vynaložil žalobca na iné ďalšie formy reklamy
neobvyklé. V roku 2021 fakturované plnenia od spoločnosti MOTOR-SPORT, družstvo za reklamu tvorili
až 48 % z celkových nákladov žalobcu, ktoré vynaložil na reklamu.

42. V tejto súvislosti žalobca namietal nesprávnosť tvrdení správcu dane, že žalobca poskytuje svoje
služby pre zákazníkov hlavne vo veku 55 a viac rokov. Správny súd poukazuje na nie celkom správnu
formuláciu správcu dane v tomto tvrdení, avšak správca
13 3Sf/36/2023

dane v súvislosti s potrebou vynakladania prostriedkov na reklamné služby poukázal na podnikateľskú
činnosť žalobcu, ktorou je prevažne poskytovanie kúpeľnej a liečebnej starostlivosti pre zákazníkov
s akýmikoľvek záujmami. Správca dane nevylúčil možnosť ovplyvniť klientov žalobcu uvedenými
reklamnými službami, avšak v súvislosti s vyššie uvedenými finančnými prostriedkami vynaloženými

žalobcom na reklamné služby považoval vynaloženú sumu 72 000 EUR za neprimeranú pre oslovenie
nízkeho počtu potencionálnej klientely žalobcu, zaujímajúcej sa o motoristický šport, hlavne v období
pandémie COVID-19. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na upresnenie tvrdení správcu dane,
uvedených v prvostupňovom rozhodnutí na strane 52 : „Stanovenú celkovú cenu 72 000,00 EUR, z toho
DPH 12 000,00 EUR za propagáciu spoločnosti Slovenské liečebné kúpele Rajecké Teplice, a.s. len na

jednom konkrétnom podujatí bez účasti divákov v 03-2021 je možné považovať za neprimerane vysokú,
keďzpohľaduveľmidôležitýchaspektovovplyvňujúcichcenyreklámštandardnýchnatrhu,akojehlavne
počet adresátov reklamy (oproti iným športom na Slovensku výrazne menej fanúšikov motoristického
športu), trvanie zobrazenia reklamy (len počas 1 dňa bez akejkoľvek garancie aký presne čas), veľmi
malý počet a frekvencia opakovaní zobrazenia reklamy (len 1 podujatie v mesiaci, resp. 2 v roku 2020

a 3 podujatia v roku 2021), táto cena zodpovedajúcim spôsobom ani žiadnym relevantným vysvetlením
neodráža trhovú hodnotu nakúpených reklamných služieb.“ Vzhľadom na uvedené považoval správny
súd túto námietku za nedôvodnú.43. Za nedôvodnú považoval správny súd aj námietku žalobcu, ktorou namietal závery správcu dane,
že konal neobozretne, keď akceptoval sumu 72 000 EUR za reklamu na podujatí (dva dni) bez účasti
divákov. Žalobca uviedol, že toto tvrdenie si správca dane len domýšľa, pretože Zmluva o poskytovaní

reklamných služieb zo dňa 04.03.2021 predpokladá účasť návštevníkov podujatia, čo vyplýva z článku
I ods. 5. Správny súd uvedené tvrdenia považoval za nepreukázané, keďže z administratívneho spisu
vyplýva, že podujatie sa uskutočnilo bez účasti divákov a diváci toto podujatie mohli sledovať len online
prostredníctvom prenosu. Naplnenie článku I. ods. 5 zmluvy tak nebolo preukázané správcom dane,
na ktorom bolo dôkazné bremeno, nakoľko vykonaným dokazovaním : „zabezpečenie propagačných

materiálov, ktorými sa v zmysle tejto zmluvy rozumejú najmä, nie je však výlučne všetky tlačené a
elektronické reklamné plagáty, letáky, podpisové karty, bannery, internetové stránky, bulletiny a pod.,
ktoré budú voľne k dispozícii na športovom podujatí, resp. akcii/akciách“ zistil, že reklamné plnenia
významnestrácalinasvojomúčinku,pričomniektorédohodnutéreklamnéslužby,ktorésapriamospájali
s účasťou divákov, napr. rozdávanie propagačných materiálov, podpisových kariet, bulletinov, nebolo
možné realizovať.

44. Správny súd dodáva, že cena sporných reklamných služieb nebola výsledkom rovnovážneho stavu
ponuky a dopytu po reklame, pretože bola výsledkom účelového/podvodného konania. Úlohou správcu
dane nebolo posudzovať objektívnu hodnotu reklamných služieb a primeranosť ceny, pretože cena
je v trhovom mechanizme stanovená na základe ponuky a dopytu. Správca dane posudzoval cenu

reklamných služieb v celom obchodnom reťazci z daňového hľadiska, predovšetkým z dôvodu, že
cena tvorí základ dane – protihodnotu, od ktorej sa odvíja suma odpočítanej DPH, ktorá nebola reálne
odvedená do
14 3Sf/36/2023

štátneho rozpočtu, a ktorá určuje rozsah daňového úniku. Správny súd v tejto súvislosti poukazuje na
odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia (strana 43.), kde správca dane uviedol : „Keďže neprimeraná
cena nie je dôvodom na neuznanie odpočítania DPH, zásadný rozdiel spočíva v tom, či je pri
preverovanej transakcii zistený podvod na DPH alebo nie. Pretože práve pri zistení, že preverované

zdaniteľné obchody sú spojené s podvodom DPH, tak až potom sa neprimeraná cena stáva tým
dôležitým aspektom – indikátorom podvodu, na základe ktorého platiteľ DPH vedel alebo mal vedieť,
že sa svojím nákupom stane súčasťou podvodného reťazca na DPH. Pri otázke identifikácie, či cena
zmluvne akceptovaná a dodávateľovi MOTOR-SPORT, družstvo zaplatená je alebo nie je neprimerane
nadhodnotená, považuje správca dane za dôležité uviesť dôvod dôležitosti vplyvu dohodnutých cien

za nakupované služby alebo tovary najmä medzi platiteľmi DPH. Každý daňový subjekt vynakladá
svoje prostriedky pri podnikaní v záujme dosiahnutia zisku s čo najväčším efektom – ekonomicky
opodstatnene so zohľadnením ceny zodpovedajúcej skutočnej hodnote nakupovanej služby alebo
tovaru. Je preto logické, že nákup zdaniteľných plnení za neprimerane nadhodnotenú cenu bez
ekonomického opodstatnenia by bol pre každý daňový subjekt nevýhodný, pričom v prípade dodržania

základného princípu DPH by nebolo pre štátny rozpočet a záujmy štátu rozhodné, že nejaké daňové
subjekty sa pri svojich nákupoch správajú nelogicky z ich vlastného záujmu dosahovania zisku a sú
ochotní dobrovoľne neodôvodnene akceptovať pri svojich nákupoch nadhodnotenú cenu.“

45. Správny súd uvádza, že v podnikateľskom prostredí môžu byť zmluvnými stranami dojednané aj

ceny nezodpovedajúce skutočnej hodnote nadobúdaného tovaru, či služieb, avšak v takom prípade je
neudržateľný taký záver, aby bolo zachované právo na odpočítanie DPH z takýchto plnení (pokiaľ ide
o obchodné transakcie medzi platiteľmi DPH). Uplatniť právo na odpočet dane je oprávnením platiteľa
dane, a nie povinnosťou. Ak z rôznych dôvodov zaplatí nadobúdateľ tovaru, či služieb dobrovoľne
vysokú cenu (nedostatok skúseností, môže byť uvedený do omylu, resp. oklamaný alebo aj sám má

záujem pomôcť obchodnému partnerovi, resp. je benevolentný pri dojednávaní ceny, ak „má z čoho
zaplatiť“ vyššiu cenu), nemôže to mať ale dopad na štátny rozpočet uplatnením odpočítania dane z
takejto transakcie. Správne uvedený postup obchodovania označil žalovaný za neobvyklý v bežnom
obchodnom styku, vykonávanom so starostlivosťou zodpovedného hospodára. V tu posudzovanej
veci, podľa názoru správneho súdu, správca dane dostatočne, na základe objektívnych skutočností,

teda zistení z daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní, podrobne popísaných v odôvodnení
prvostupňového rozhodnutia správcu dane, preukázal, že žalobca o podvodnom konaní dodávateľa
vedel alebo mal vedieť. Správne poukázal žalovaný vo vyjadrení k žalobe aj na to, že žalobca musel
vedieť, že plnenia, ktoré boli dohodnuté v predmetnej Zmluve o poskytnutí reklamných služieb zo dňa04.03.2021 nebudú naplnené tak, ako boli dohodnuté. Ťažisko samotnej reklamy bolo založené na
športových podujatiach vymedzených v predmetnej zmluve. Bez účasti divákov však reklamné plnenia
významnestrácalinasvojomúčinku,pričomniektorédohodnutéreklamnéslužby,ktorésapriamospájali

s účasťou divákov, napr. rozdávanie propagačných materiálov, podpisových kariet, bulletinov, nebolo
možné realizovať.
15 3Sf/36/2023

46. Správny súd konštatuje, že samotné zistenia o neprimeranej cene neboli jediným dôvodom na
neuznanie odpočítania dane, ale vo vzájomných súvislostiach s ostatnými zisteniami sa stali jasným
preukázaním neobozretného správania sa kontrolovaného daňového subjektu, keď nakúpil reklamné
služby od dodávateľa MOTOR-SPORT, družstvo za neprimerane nadhodnotenú cenu.

47. Žalobca v správnej žalobe ďalej namietal, že došlo k nesprávnemu postupu v konaní pred daňovými

orgánmi, keď nebolo vyhovené jeho návrhu na opakované vypočutie svedka A. B.. Žalobca tvrdil, že
v čase výpovede A. B. (26.04.2022), nemal žiadnu vedomosť o tom, že by mal byť vytvorený nejaký
účelový dodávateľský reťazec medzi spoločnosťou MOTOR-SPORT, družstvo a jeho dodávateľmi a
taktiež nemal žalobca vedomosť, že by ho správca dane mohol považovať za účastníka na podvode
DPH.

48. Z administratívneho spisu mal správny súd preukázané, že správca dane vyhovel požiadavke
žalobcu a predvolal pána A. B. na opakované vypočutie, na ktoré sa však pre nepriaznivý zdravotný stav
nemohol dostaviť. Nakoľko sa jednalo o dlhodobo nepriaznivý zdravotný stav svedka (stav po operácii
chrbtice), správca dane preto nemohol využiť ani svoju zákonnú možnosť a nechať svedka predviesť.

Správca dane zároveň vyhovel požiadavke žalobcu a vypočul konateľov spoločností, ktorí boli, rovnako
ako žalobca, odberateľmi reklamných služieb od MOTOR-SPORT, družstvo, na čo žalobca v správnej
žalobe aj poukázal. Výpovedí svedkov sa zúčastnila aj splnomocnená zástupkyňa žalobcu. Napriek
tomu žalobca požadoval doplnenie dokazovania predložením všetkých listín o tom, akým spôsobom
boli daňové kontroly (ak boli vykonané) odberateľov MOTOR-SPORT, družstvo ukončené. Správny

súd sa stotožnil s odôvodnením daňových orgánov, že každý prípad daňovej kontroly a následne aj
vydané rozhodnutia majú svoje osobitosti a aj z dôvodu zachovania daňového tajomstva tak nebolo
opodstatnené, aby správca dane predložil žalobcovi ním požadované doklady týkajúce sa daňových
kontrol a vyrubovacích konaní iných daňových subjektov.

49. Správca dane aj žalovaný dostatočne zrozumiteľne odôvodnili, prečo nie je nutné v tejto konkrétnej
veci opakovane vypočuť svedka A. B., z výpovede ktorého je spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní
č. 101051868/2022 zo dňa 26.04.2022 a vyplývajú z nej skutočnosti vyhodnotené daňovými orgánmi,
ktoré sú v podrobnostiach uvedené aj v rozhodnutí správcu dane. Svedok A. B. sa vo svedeckej
výpovedi, pri ktorej bola prítomná splnomocnená zástupkyňa žalobcu, podrobne vyjadril ku všetkým

okolnostiam obchodného prípadu. Dokazovanie zamerané na odberateľov, ktorí nie sú obchodnými
partnermi žalobcu považuje aj správny súd v danom prípade za irelevantné. Svedok vypovedá o veciach
mu známych, existujúcich a nemôže dôjsť k ich zmene len v dôsledku iného právneho posúdenia veci.
Práve právne posúdenie veci vychádza z vykonaných dôkazov a zistení z nich vyplývajúcich. Podstatné
je to, či svedecká výpoveď umožňuje také právne posúdenie, k akému dospel správca dane.

50. Pokiaľ žalobca poukazoval na Zápisnicu z ústneho pojednávania č. 101399402/2023 zo dňa
31.05.2023, ktorú spísal správca dane na základe opakovaného výsluchu svedka
16 3Sf/36/2023

A. B. správny súd uvádza, že táto nebola súčasťou administratívneho spisu (prvostupňové rozhodnutie
správcu dane bolo vydané dňa 18.04.2023 – pozn. správneho súdu), pričom správny súd nie je
súdom skutkovým, nevykonáva dokazovanie, nakoľko na základe podanej správnej žaloby preskúmava
zákonnosť postupu orgánu verejnej správy a jeho rozhodnutia vo veci. Správny súd sa stotožnil s

vyjadrením žalovaného k správnej žalobe žalobcu, že žalovaný sa uvedenou výpoveďou vo svojom
rozhodnutí nezaoberal, a ani nemohol zaoberať z dôvodu, že uvedená výpoveď nebola súčasťou
predloženého administratívneho spisu správcu dane (za zdaňovacie obdobie marec 2021) a na uvedenú
výpoveď nepoukázal ani žalobca vo svojom odvolaní voči prvostupňovému rozhodnutiu správcu.51. Správny súd dáva do pozornosti aj aktuálne Uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS
453/2024-46 zo dňa 21.11.2024, ktorý považuje tiež za relevantné, aby žalobca, ak sa dožaduje

vykonania dôkazu vypočutím svedka uviedol, aký podstatný záver by tento svedok priniesol a ako by sa
situáciazmenila,akbymalmožnosťklásťsvedkoviotázky(vdanomprípadevovzťahukA.B.ešteďalšie
otázky), a ktorá skutočnosť by sa objasnila, prípadne zmenila v jeho prospech (bod 35). Predmetom
konania pred ústavným súdom bolo práve posudzovanie vedomostnej zložky daňového subjektu o tom,
že sa svojím obchodom zapojí do podvodu na DPH.

52. Žalobca v správnej žalobe ďalej namietal, že z prvostupňového rozhodnutia správcu dane mu nebolo
zrejmé, aké konkrétne opatrenia sa mali od neho očakávať v súvislosti s hospodárskymi výsledkami
spoločnostiMOTOR-SPORT,družstvo.Správnysúdpoukazujenarozsiahlujudikatúru,vzmyslektorejje
daňový subjekt povinný prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať,
aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia

Súdneho dvora EÚ vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19.10.2017, bod 52; vo veci
Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.09.2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11
a C-142/11 zo dňa 21.06.2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od
daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie
Súdneho dvora EÚ vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012, bod 59). Ani pri tejto

požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť
uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jeho dodávateľa a tým fakticky preniesť na
neho kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci SC Paper
Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19.10.2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa
3.09.2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft, C80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012, bod 57). Na druhej

strane je potrebné dodať, že vyžadovanie a zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského
subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na
daňovom podvode je typické práve pre dokazovanie daňového podvodu, resp. skutočnosť, či daňový
subjekt vedel, mal alebo mohol vedieť, že sa zúčastňuje na daňovom podvode (rozhodnutie Súdneho
dvora EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3.09.2020, body 53, 54, 56 a 58).

17 3Sf/36/2023

53. S poukazom na uvedené v prípade dokazovania existencie podvodu na DPH a vedomosti daňového
subjektu o jeho účasti na daňovom podvode leží dôkazné bremeno na správcovi dane, pričom ho

nemožno prenášať na daňový subjekt. Daňový subjekt má možnosť sa brániť tým, že preukáže,
že prijal dostatočné opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie,
ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Podľa správneho súdu daňové
orgány v predmetnom konaní dostatočným spôsobom preukázali, že predmetné plnenia vykazovali
viacero neštandardných znakov, z ktorých bolo možné zistiť, že žalobca mal alebo mohol vedieť, že

svojím konaním sa účastní na podvodnom konaní, ktorého cieľom bolo zneužiť systém neutrality DPH,
a že v posudzovanom prípade boli zdaniteľné plnenia spojené s podvodným konaním a daňovým
únikom. Z vykonaného dokazovania bezpochyby vyplýva, že žalobca neprijal opatrenia, ktoré od
neho možno rozumne vyžadovať, aby zabránil účasti na podvodnom konaní. Žalobca pritom súčasne
neučinil dostatočné opatrenia (nepreveril si spoločnosti dodávateľov, ich ekonomickú činnosť, predmet

podnikania, nepreveril si, či dodávateľské spoločnosti disponujú vhodným materiálno-technickým a
personálnym zabezpečením potrebným na vykonanie predmetných služieb, ani to kto a ako bude
skutočne vykonávať predmetné práce, atď.) na to, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude
viesť k jeho účasti na daňovom podvode, keď bol ochotný nakúpiť reklamné služby od MOTOR-
SPORT, družstvo (ktorú preveril len prostredníctvom služby FINSTAT) za nepravdivé neprimerané

vysoké protihodnoty nezodpovedajúce reálnej hodnote nakúpených reklamných služieb, a teda nielenže
nezabránil svojej účasti na podvode na DPH, ale ešte aj bol oklamaný v skutočnej hodnote nakúpených
reklamných služieb. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane neuviedol žiadny konkrétny úkon, ktorý
od žalobcu bolo možné dôvodne požadovať za účelom preverenia dodávateľov pred vstupom do
príslušného vzťahu, správny súd uvádza, že správca dane nemá povinnosť označiť žalobcovi opatrenia,

ktoré má/mal vykonať vo vzťahu k prevereniu svojich obchodných partnerov, aby sa uistil, že nebude
účastný podvodného konania.54. S poukazom na vyššie uvedené skutočnosti správny súd podľa § 190 SSP správnu žalobu žalobcu
ako nedôvodnú zamietol.

55. Podľa § 167 ods. 1 SSP, správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo
čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti
úspech.

56. Žalobca nebol v konaní pred správnym súdom úspešný, preto mu správny súd nepriznal právo na

náhradu trov konania podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario.

57. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty jedného mesiaca od doručenia rozsudku
alebo podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti 18 3Sf/36/2023

tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP v znení účinnom od 1. júla 2023).
Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439
ods. 3 SSP a contrario), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP) .
O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (§ 438 ods.

2 SSP). Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP)
v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 1 SSP).
Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť
a) označenie napadnutého rozhodnutia,

b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).
(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého
sťažovateľa musia byť spísané advokátom.
(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na

kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.