Rozsudok – Ostatné ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 25. február 2026

Súd: Najvyšší správny súd SR
Spisová značka: 3Sfk/27/2025

Identifikačné číslo súdneho spisu: 0923100320
Dátum vydania rozhodnutia: 25. 02. 2026
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Michal Dzurdzík

ECLI: ECLI:SK:NSSSR:2026:0923100320.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala

Dzurdzíka, PhD. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Zuzany
Šabovej, PhD., v právnej veci žalobcu: LUMARKT, s.r.o., so sídlom Hutnícka 1, 040 01 Košice, IČO:
36 216 631, právne zastúpeného: JUDr. Eugen Kostovčík, advokát, so sídlom kancelárie Gelnická
33, 040 11 Košice, IČO: 11 993 448 a JUDr. Eduard Moravský, advokát, so sídlom Hlavná č. 1,
Košice, proti žalovanému (sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná
63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného
č. 101517260/2023 zo dňa 14. júna 2023, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku

Správneho súdu v Košiciach č. k. 3Sf/9/2023-224 zo dňa 27. marca 2025 takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť z a m i e t a .

II. Žalobcovi sa nárok na náhradu trov kasačného konania p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

I. Priebeh administratívneho a súdneho konania

1. Rozsudkom č. k. 3Sf/9/2023-224 zo dňa 27. marca 2025 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) Správny
súd v Košiciach (ďalej aj ako „správny súd“) zrušil rozhodnutie žalovaného č. 101517260/2023 zo dňa

14. júna 2023 (ďalej aj ako „rozhodnutie žalovaného“), ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho
orgánu Daňového úradu Košice (ďalej aj ako „správca dane“) č. 100606134/2023 zo dňa 17. februára
2023 a vec vracia orgánu verejnej správy nižšieho stupňa na ďalšie konanie. O trovách konania rozhodol
tak, že žalobcovi priznal voči žalovanému nárok na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania.

2. Prvostupňovým rozhodnutím správca dane vyrubil - podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o
správe daní (daňový poriadok) - (ďalej aj ako „Daňový poriadok“) - žalobcovi rozdiel dane v sume 41

435,04 € na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie február 2019 konštatujúc
neoprávnené uplatnenie odpočítania dane, keďže žalobca sa zúčastnil na obchodných transakciách, o
ktorých mohol vedieť, že sú poznačené podvodným konaním v oblasti DPH, ak by prijal všetky opatrenia,
ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenia, ktoré prijal od svojich dodávateľov
nebudú viesť k jeho účasti na daňovom podvode.

3. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 101517260/2023 zo dňa 14. júna 2023 (ďalej aj

„napadnuté rozhodnutie“) podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Z
obsahu administratívneho spisu ako aj z odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov vyplýva, že správca
dane začal dňa 21. júna 2019 u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie
február 2019. Správca dane z dôvodu, že začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej pre správneurčenie dane, daňovú kontrolu prerušil odo dňa 16. januára 2020 do 21. apríla 2022. O výsledku daňovej
kontroly správca dane vyhotovil protokol č. 102400750/2022 zo dňa 31. augusta 2022. V jej rámci bolo
zistené, že v kontrolovanom zdaňovacom období si žalobca uplatnil odpočítanie dane v celkovej sume

41 435,04 € z dodania tovaru od spoločnosti K-TOM TRADE, a.s. so sídlom Moyzesova 50, Košice,
IČO: 48 122 742 (ďalej aj „dodávateľ“ alebo „dodávateľská spoločnosť“) na základe faktúr
- č. 00422019, s dátumom dodania 15. februára 2019, základ dane 103 574,40 €, DPH 20 714,88 €, s
predmetom dodania káva Jacobs Kronung 500 g v množstve 43 156 ks a s jednotkovou cenou 2,40 € a
- č. 00572019, s dátumom dodania 25. februára 2019, základ dane 103 600,80 €, DPH 20 720,16 €, s

predmetom dodania káva Jacobs Kronung 500 g v množstve 43 167 ks a s jednotkovou cenou 2,40 €.

4. Správca dane v priebehu daňovej kontroly najmä zistil, vyššie uvedený tovar bol obchodovaný v
nasledovnom dodávateľsko-odberateľskom fakturačnom reťazci: 1. K-TOM TRADE a.s. › 2. ROCK
FOOD, s.r.o. › 3. IMPOL s.r.o. › 4. CCM FOOD Sp. z o.o. (PL) › 5. Global Sale s.r.o. (CZ) › 6. Arista
Capital s.r.o. › 7. Link Ventures s.r.o. › 8. ALFA - R s.r.o. › 9. Oakville s.r.o. (CZ) › 10. Velton s.r.o. › 11.

K-TOM TRADE a.s. › 12. LUMARKT, s.r.o. › 13a. Maltepo s.r.o. (CZ) / 13b. KONSTA SPLENDID S.R.L.
(Rumunsko).

5. Správca dane poukázal na personálne väzby medzi jednotlivými spoločnosťami, ktoré boli zapojené
do vyššie uvedeného reťazca. Najmä uviedol, že spoločnosť Velton s.r.o. nadobudla sledovaný tovar od

českej spoločnosti Oakville s.r.o. v rámci IC nadobudnutí tovaru a predal ju tuzemskému odberateľovi K-
TOM TRADE a.s. (priamemu dodávateľovi žalobcu). Štatutárnym zástupcom spoločnosti Velton s.r.o. je
Martin Beňák, ktorý je rovnako konateľom slovenskej spoločnosti Arista Capital s.r.o., ktorá sa zapojila
do vyššie zmieneného reťazca na predchádzajúcich stupňoch, a ktorá tak ako aj spoločnosť Velton
s.r.o. nadobudnutý tovar predala svojmu odberateľovi pod vlastnú nákupnú cenu. Spoločnosť Velton

s.r.o. mala vo vyššie uvedenom reťazci podstatné znaky tzv. „missing tradera“ a „kontraobchodníka“,
pretože neodviedla daň na výstupe vo výške v akej mala, ponížila si ju neoprávnene o uplatnené
odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti Develop system, s.r.o., pri ktorých sa nepreukázalo materiálne
plnenie. Správca dane ďalej vo všeobecnosti popísal spôsob fungovania vyššie uvedeného modelu tzv.
„kontraobchodovania“, ktorý je formou MTIC podvodu na DPH („missing trader intra community fraud“).

6. Ďalej správca dane uviedol, že dodávateľská spoločnosť s odberateľom žalobcu KONSTA SPLENDID
S.R.L. už v minulosti spolupracovala s daným druhom tovaru a bola pre neho tradičným a známym
dodávateľom. Tiež poukázal na prepojenie medzi druhým odberateľom žalobcu - spoločnosťou Maltepo
s.r.o. a spoločnosťou Oakville s.r.o., spočívajúce v identickej genéze (v rovnaký deň) ich zániku

fúziou so spoločnosťou ASSTEBILON SE, ktorá bola následne vymazaná z obchodného registra
z dôvodu premiestnenia sídla z Českej republiky do Írskej republiky, kde bola následne zrušená.
Uvedená skutočnosť podľa správcu dane preukazovala, že vyššie uvedené spoločnosti sa vo svojom
postupe vzájomne koordinovali a nebolo teda dôvodné, aby spoločnosť Maltepo s.r.o. nakupovala tovar
sprostredkovane od žalobcu, keď ho mala možnosť nadobudnúť priamo od spoločnosti Oakville s.r.o.,

prípadne priamo od spoločnosti CCM FOOD Sp. z o.o., ktorá mala rovnakého konateľa ako spoločnosť
Oakville s.r.o. Napokon správca dane zistil, že konateľ spoločnosti Maltepo s.r.o. - pán Ing. Martin
Margicin od roku 2020 bol zamestnancom priameho dodávateľa žalobcu.

7. Následne správca dane vyhodnocoval subjektívnu stránku účasti žalobcu na daňovom podvode.

Uviedol, že podľa webovej stránky žalobcu tento úspešne obchoduje na tunajšom aj zahraničnom
trhu už 30 rokov, uverejňuje katalóg produktov, s ktorými obchoduje, pričom možnosť nákupu kávy
neponúka, z čoho vyplýva, že táto bola určená iba pre vopred určených odberateľov, keďže zo zdrojov
na internete nemajú iní obchodníci možnosť dozvedieť sa, že s touto komoditou vôbec obchoduje.
Predmetný tovar bol v preverovanom zdaňovacom období, ale aj v iných zdaňovacích obdobiach

obstarávaný zásadne od spoločností pod vedením Ing. Miroslava Kmeca a ponúkaný a predávaný
spoločnostiam v členských štátoch Európskej únie s oslobodením od dane, pričom sa opakovane
jednalo o vyššie uvedených odberateľov, čo je znakom toho, že tieto obchodné transakcie boli súčasťou
vopred dohodnutého reťazca. Žalobca s jeho dodávateľskou spoločnosťou spolupracoval viac rokov,
a preto sa dá očakávať, že si svojho obchodného partnera dôsledne preverí a rovnako si preverí

aj obchodovaný tovar. Žalobca pritom obchodoval už v roku 2015 so spoločnosťou KRANED, s.r.o.,
ktorej konateľom bol tiež Ing. Miroslav Kmec, ktorý spájal aj ďalšie spoločnosti, ktoré pri preverovaných
dodávkach tovaru v rámci daňových kontrol boli opakovane priamym dodávateľom kávy vo vysokých
objemoch pre žalobcu. Spoločnosť KRANED, s.r.o. zanikla zlúčením so spoločnosťou REDbird, s.r.o.,ktorej jediným spoločníkom a konateľom bol občan Rumunska, táto spoločnosť sa v rámci jedného
roka stala nástupcom v dôsledku zlúčenia s celkovo 121 subjektmi a od roku 2013 nezverejnila svoju
účtovnú závierku. Uvedené skutočnosti pritom boli žalobcovi prístupné na verejných internetových

portáloch už v čase realizácie preverovaných obchodných transakcií. Žalobca spolupracoval od roku
2012 s dodávateľom K-TOM, s.r.o., od roku 2016 so spoločnosťou K-TOM TRADE, a.s., pričom za
všetky spoločnosti vystupovali tie isté osoby - Ing. Miroslav Kmec ako konateľ, C.. U. M. R. C.. W. P. v
oblasti nákupu a predaja. Uvedený spôsob podnikania na strane vyššie uvedených spoločností, ktoré sa
vyznačujú naznačenými personálnymi prepojeniami mal u žalobcu minimálne indikovať obozretnosť pri

uzatváraní transakcií. Ďalej správca dane zistil že výhradným dovozcom a distribútorom preverovanej
kávy na Slovensku je spoločnosť JACOBS DOUWE EGBERTS SK, s.r.o., ktorá svojim odberateľom
predáva túto kávu za cenu 6,19 € za kus a iba za výnimočných situácií je možné túto cenu znížiť, pričom
priamy dodávateľ žalobcu k takýmto odberateľom nepatrí. Žalobca pritom musel mať ako výhradný
dovozca a distribútor niektorých potravín znalosť o cenotvorbe, a možnostiach rôznych zliav a bonusov
pre odberateľské subjekty. Nízka nadobúdacia cena mala u obchodníka, ktorý ju nakupuje indikovať

záujem dôkladne si preveriť jej pôvod, prepravu a spôsob obchodovania s ňou.

8. Záverom správca dane aj vzhľadom na z vyjadrenia žalobcu skonštatoval, že tento nekonal obozretne
a s náležitou starostlivosťou, a neprijal všetky rozumné opatrenia, ktoré bolo možné od neho očakávať,
aby sa vyhol svojej účasti na reťazci plnení poznačených daňovým podvodom. Vo vzťahu k tvrdeniu

žalobcu,žesvojhoodberateľasiosobnounávštevounepreverilvdôsledkupandémieCOVID-19správca
dane uviedol, že v čase uskutočnenia preverovaných obchodných prípadov (február 2019) o pandémii
v súvislosti s ochorením COVID-19 nebolo možné hovoriť.

9. Správny súd konajúc primárne podľa ust. § 177 a nasl. SSP, po zistení, že správna žaloba bola podaná

oprávnenou osobou a včas, preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie ako aj postup, ktorý predchádzal
jeho vydaniu a dospel k záveru, že správna žaloba je dôvodná.

10. Podľa názoru správneho súdu, žalobca nenamietal samotný vznik daňového úniku (prvej podmienky
Axel Kittel testu), ak sám uviedol, že v danom prípade je nepochybné, že došlo k daňovému úniku.

Žalobcom nebola namietaná ani tretia podmienka Axel Kittel testu, a to, že jeho zdaniteľné obchody z
ktorýchsiuplatňovalodpočetbolisúčasťousprávcomdaneoznačenéhoreťazcazdaniteľnýchobchodov,
ktoré podľa správcu charakterizuje podvodné konanie.

11. Správny súd z obsahu žalobných námietok ustálil, že žalobca formálne namietal preukázanosť

daňového podvodu nesplnením (nepreukázaním) druhej podmienky Axel Kittel testu, t. j. namietal,
že daňový únik bol dôsledkom podvodného konania. Žalobca však žiadnym relevantným spôsobom
nenamietal súhrn zistení správcu dane o okolnostiach transakcií vo vymedzenom reťazci zdaniteľných
plnení, ktorými správca dôvodil, že ku vzniku daňového úniku došlo z dôvodu podvodného konania v
danom reťazci, súčasťou ktorého reťazca bol aj žalobca.

12. Žalobca v tomto zmysle len tvrdil, že ak ku daňovému úniku došlo na skoršom stupni obchodného
reťazca krížovou fiktívnou fakturáciou (fakturáciou za tovar reálne neexistujúci) a uplatnením odpočtu z
tohto fiktívneho dodania, potom dôvod tohto úniku nie je možné spájať s podvodným konaním, keďže
by to bolo rozporné s podstatou daňového podvodu, kde sú zákonné (tzv. hmotnoprávne) podmienky

odpočtu splnené. Podľa žalobcu - vyplývajúc z koncepcie jeho argumentácie - zjavne majú byť splnené
na každom stupni reťazca, a teda aj pri krížovej fakturácii.

13. Ako bolo už vyššie zhrnuté k daňovému úniku v reťazci obchodov s kávou podľa správcu došlo
tak, že priamy subdodávateľ žalobcu spoločnosť Velton s.r.o. si ponížil daňovú povinnosť uplatnením

si odpočítania dane krížovou fakturáciou „kontra obchodovaním“ z dodávateľských faktúr spoločnosti
Develop system, s.r.o. bez preukázania materiálnej existencie plnenia. Teda krížovou fakturáciou,
kedy sa jedna fakturačná línia týkala reálne existujúceho tovaru (kávy) a druhá krížová fakturácia od
Develop system, s.r.o. sa týkala reálne neexistujúceho tovaru. Krížová fiktívna fakturácia za účelom
uplatnenia odpočtu z týchto faktúr niektorým subjektom účastným na reťazci zdaniteľných obchodov

s cieľom poníženia vlastnej daňovej povinnosti charakterizuje jeden z všeobecne identifikovaných
spôsobov podvodného konania. Skutočnosť fiktívnej krížovej fakturácie na niektorom stupni zisteného
reťazca obchodov, pri ktorej ide v podstate o nesplnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu pre
neexistenciu materiálneho plnenia, aj v spojení so vznikom daňového úniku v súvislosti s takou krížovoufiktívnou fakturáciou, nie je podľa názoru súdu spôsobilá zvrátiť preukázanosť toho, že daňový únik
bol dôsledkom podvodného konania a daný obchodný reťazec je poznačený daňovým podvodom.
Žalobcom zdôrazňovaná a judikatúrou ustálená odlišnosť medzi dôvodom odopretia odpočtu pre

nesplnenie hmotnoprávnych a formálnych podmienok odpočtu a pre daňový podvod, a neprípustnosť
zamieňania týchto vzájomne sa vylučujúcich dôvodov, sú určujúce v konkrétnom obchodnom vzťahu
- zdaniteľnom obchode, oprávnenosť odpočtu z ktorého je predmetom posudzovania. V tejto súvislosti
žalobca opomína fakt, že správca dane ani v jednom prípade nespochybnil existenciu tovaru vo vzťahu
nielen medzi žalobcom a jeho priamym dodávateľom, ale v celom reťazci. Tá bola spochybnená jedine

v obchodnom vzťahu medzi spoločnosťou Velton s.r.o. a Develop system, s.r.o., t. j. v inom reťazci
deklarovaných plnení. Žalobca tak neopodstatnene namietal, že v predmetnom prípade bola povaha
plnenia v dodávateľskom reťazci zmenená z dôvodu predchádzajúcich alebo nasledujúcich udalostí.

14. Správny súd však prisvedčil námietke žalobcu, ktorá sa týkala hodnotenia a napokon aj súvisiaceho
odôvodnenia vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom podvode (t. j. štvrtej podmienky Axel

Kittel testu). Podľa správneho súdu totiž právny záver orgánov verejnej správy o vedomosti žalobcu
o jeho účasti na daňovom podvode je predčasný. Dôvody identifikované orgánmi verejnej správy ako
dôvody relevantné pre účely tzv. Axel Kittel testu budú musieť byť - podľa správneho súdu - v ďalšom
konaní podrobne overené, hodnotené a následne jasne, jednoznačne a nezameniteľne vymedzené,
aby sa dosiahol relevantný stupeň konkrétnosti záverov orgánu verejnej správy v súvislosti s daňovým

podvodom (ak pôjde o právny dôvod, na základe ktorého daňovému subjektu nebude priznané právo
na odpočítanie DPH). Správny súd doplnil, že rozhodnutia daňových orgánov obsahujú sumár ich
skutkových zistení a právnych záverov, tomuto však chýba adresnosť a konkrétnosť, a to minimálne vo
vzťahu k vedomostnej zložke tzv. Axel Kittel testu.

15. Žalobca spolupracoval v minulosti s dodávateľom K-TOM, s.r.o., KRANED, s.r.o. a od roku 2016
so spoločnosťou K-TOM TRADE a.s., pričom za všetky spoločnosti vystupovali tie isté osoby - Ing.
Miroslav Kmec ako konateľ, C.. U. M. R. C.. W. P. v oblasti nákupu a predaja. Spoločnosť KRANED, s.r.o.
zároveň zanikla zlúčením so spoločnosťou REDbird, s.r.o., ktorej jediným spoločníkom a konateľom
bol občan Rumunska. Táto spoločnosť sa v rámci jedného roka stala nástupcom v dôsledku zlúčenia

s celkovo 121 subjektmi a od roku 2013 nezverejnila svoju účtovnú závierku. Personálne prepojenie
medzi dodávateľskými spoločnosťami nepochybne môže byť jednou z okolností naznačujúcich riziko
účasti na podvodnom konaní a potrebu ostražitejšieho prístupu zo strany odberateľa (žalobcu), ak
chce s takýmito subjektmi daňový subjekt obchodovať, avšak bez ďalšieho sa z hľadiska preukázania
podmienok pre nepriznanie práva na odpočet DPH z dôvodu daňového podvodu javí ako nepostačujúce

a málo presvedčivé, a to najmä za situácie, keď tak ako to uvádzal žalobca a napokon aj daňové orgány,
že spolupráca žalobcu s pánom Kmecom bola dlhodobá a bezproblémová.

16. Žalobca nakúpil tovar za podozrivo nízku nadobúdaciu cenu. Čo sa týka ceny dodávaných produktov,
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky už vo svojej rozhodovacej činnosti uviedol, že „extrémne

a nedôvodné nadhodnotenie či podhodnotenie ceny plnenia v porovnaní s trhovými cenami môže
byť okolnosťou, ktorá má vzbudiť podozrenie u priemerného zodpovedného podnikateľa“ (rozhodnutie
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sfk 11/2022 zo dňa 30.05.2024, bod 63).
Obdobne tiež Súdny dvor Európskej únie už konštatoval, že neobvyklé zmluvné podmienky spočívajúce
napríklad v neobvykle nízkej cene plnenia, ktorá nezodpovedá hospodárskej realite, môžu indikovať

podozrenie zo zneužitia práva či daňového podvodu v daňovej oblasti (rozhodnutie Súdneho dvora
Európskej únie vo veci Weald Leasing Ltd, C-103/09 zo dňa 22.12.2010, body 39 a 45). Správny
súd však v súvislosti s vyššie uvedeným dal do pozornosti požiadavku neobvyklosti či neprimeranosti.
Nepostačuje teda preukázať, že ceny plnenia boli v prípade deklarovaných obchodov nižšie ako trhové,
ale aj to, že zistená odchýlka je výrazná, neobvyklá či neprimeraná v kontexte s trhovou realitou.

17.Dodávateľdeklarovalspornýmifaktúramižalobcovivzdaňovacomobdobífebruár2019dodaniekávy
Jacobs Kronung 500 g s cenou 2,40 € bez DPH za kus. V rámci preukazovania neprimerane nízkej ceny
plnení v porovnaní s trhovými cenami správca dane a žalovaný poukazujú na vyjadrenie spoločnosti
JACOBS DOUWE EGBERTS SK, s.r.o. zo dňa 7. septembra 2021, ktorá je výhradným dovozcom a

distribútorom preverovanej kávy na Slovensku. Uvedená spoločnosť svojim odberateľom predáva túto
kávu za cenu 6,19 € za kus, avšak zvyčajne majú zákazníci nižšiu cenu v závislosti na výsledku rokovaní.
Najnižšia fakturačná cena počas preverovaného obdobia bola 1,97 € za kus. Zároveň uviedla, že priamy
dodávateľ žalobcu nepatrí k jej odberateľom, avšak nevylučuje, že niektorí z jej zákazníkov predá naSlovensko kávu kúpenú v inej krajine. Vzhľadom na vyššie uvedené správny súd konštatoval, že v
administratívnom spise založené vyjadrenie spoločnosti JACOBS DOUWE EGBERTS SK, s.r.o. nie je
relevantným podkladom pre záver správcu dane o príliš nízkej cene kávy dodávanej spoločnosťou K-

TOM TRADE, a.s. vo februári 2019. Práve naopak, z predmetného vyjadrenia v tomto momente vyplýva,
žejednotkovácenakávynavstupeužalobcusanachádzalavrozpätívyššieuvedenýchpredajnýchcien,
pričom správca dane nezistil pôvod tovaru, teda od ktorej obchodnej spoločnosti nadobudla predmetný
tovar spoločnosť K-TOM TRADE a.s. na začiatku reťazca. Nejedná sa teda o skutočnosť, ktorá by
mala indikovať obozretnosť žalobcu a jeho vedomosť o potenciálnej účasti na obchodnom reťazci

poznačenom daňovým podvodom.

18. Správny súd sa stotožňuje s právnym názorom daňových orgánov, že neuzatvorenie písomnej
zmluvyobvyklevediekzáveruoneopatrnostialeboneobozretnostižalobcu.Napokonajčeskájudikatúra
za znaky svedčiace existencii daňového podvodu vymenúva napr. existenciu sídla na virtuálnej adrese,
nezverejňovanie účtovných závierok, absenciu písomnej zmluvy pri rozsiahlom obchode, podozrivo

nízke marže, neobvyklé ceny a ďalšie (PROCHÁZKA, Vojtěch a KUPČÍK, Petr a BRYCHTA, Karel.
Definiční znaky podvodu na DPH v judikatúre Nejvyššího správního soudu, Časopis pro právní vedu
a praxi, 1/2022, roč. XXX, str. 160 a 161). Avšak v tu prejednávanej právnej veci sa daňové orgány s
touto okolnosťou podrobnejšie nevysporiadali a to najmä v súvislosti s ďalšími okolnosťami prípadu, ako
sú napríklad zaužívaná prax v danom odvetví, ale aj prax v obchodnom vzťahu medzi žalobcom a jeho

dodávateľom, ktorý mal pretrvávať od roku 2016, resp. od roku 2012 a pokiaľ ide o spoluprácu s ďalšími
obchodnými spoločnosťami, v pozadí ktorých vystupoval p. Kmec, pričom spolupráca s predmetnými
spoločnosťami mala byť bezproblémová.

19. Ďalej správny súd uviedol, že v rámci subjektívneho testu možno vychádzať jedine zo skutočností,

ktoré nastali do momentu uzatvorenia obchodu (viď rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023 bod 31 a tiež Najvyššieho správneho súdu Českej
republiky zo dňa 06.08.2020, čj. 1 Afs 304/2019-33, bod 27). Z uvedeného dôvodu sa správny súd
stotožnil s námietkou žalobcu, že na tieto účely nemožno hodnotiť konanie žalobcu po uskutočnení
preverovaných transakcií (ukončenie obchodnej spolupráce so spoločnosťami, v ktorých figuroval p.

Kmec a tiež IC dodaní do iných členských štátov). Z obsahu rozhodnutia žalovaného správny súd
zistil, že personálne prepojenie medzi odberateľom žalobcu - spoločnosťou Maltepo s.r.o. a priamym
dodávateľom žalobcu, prostredníctvom pána Ing. Martina Margicina, ku ktorému došlo až v roku 2020 a
tiež skutočnosť, že žalobca nezabezpečoval prepravu tovaru, neboli hodnotené v rámci subjektívneho
testu.

20. Správny súd preto dospel k záveru, že právny záver orgánov verejnej správy o vedomosti žalobcu
o jeho účasti na daňovom podvode je predčasný. Dôvody identifikované orgánmi verejnej správy ako
dôvody relevantné pre účely tzv. Axel Kittel testu budú musieť byť v ďalšom konaní v rámci rozhodnutia
vo veci, podrobne overené, hodnotené a následne jasne, jednoznačne a nezameniteľne vymedzené,

aby sa dosiahol relevantný stupeň konkrétnosti záverov orgánu verejnej správy v súvislosti s daňovým
podvodom (ak pôjde o právny dôvod, na základe ktorého daňovému subjektu nebude priznané právo
na odpočítanie DPH).

21. Správny súd zároveň poznamenal, že nedôsledné diferencovanie (zo strany daňových orgánov)

medzitým,čižalobcavedelalebomal,amoholvedieťosvojejúčastinaobchodnomreťazcipoznačenom
daňovým podvodom, v prípade riadneho preukázania skutkových okolností preukazujúcich aspoň jednu
z už uvedených foriem subjektívnej stránky účasti na daňovom podvode v daňovom konaní, nemôže byť
dôvodom pre zrušenie rozhodnutí žalovaného a správcu dane (obdobne tiež rozhodnutie Najvyššieho
správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sfk 131/2022 zo dňa 21.11.2023, bod 52). Opačný

záver nevyplýva ani zo žalobcom poukazovaného rozsudku Najvyššieho súdu sp. zn. 5Sžf/20/2016 zo
dňa 29.06.2017, v ktorom bolo konštatované nedostatočné odôvodnenie rozhodnutí daňových orgánov.
Uvedené pochybenie daňových orgánov tak samo osebe nie je dôvodom pre zrušenie rozhodnutí
daňových orgánov, tým je primárne nepreukázanie vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom
podvode.

II. Kasačná sťažnosť žalovaného, vyjadrenie žalobcu22. Proti rozsudku správneho súdu podal kasačnú sťažnosť žalovaný (ďalej aj ako „sťažovateľ“), ktorý ju
formálne odôvodnil ustanovením § 440 ods. 1 písm. g/ zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok
(ďalej aj ako „SSP“), t. j. nesprávnym právnym posúdením veci zo strany správneho súdu.

23. Po zhrnutí priebehu administratívneho konania a záverov správneho súdu sťažovateľ uviedol, že
nesúhlasí so záverom správneho súdu, podľa ktorého sa daňové orgány dostatočne nevysporiadali s
otázkou preukázania vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom podvode, pretože neštandardné
znaky obchodných transakcií nasvedčujúce tomu, že došlo k podvodnému konaniu môžu byť zároveň

znakmi vedomosti platiteľa dane o účasti na podvode.

24. Na podporu svojej argumentácie poukázal na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej
republiky vo veci sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28. apríla 2023, z ktorého odcitoval: „Je logické, že
viaceré z indícií nasvedčujúcich spáchaniu podvodného konania (objektívny test) zároveň zakladajú
aj podozrivosť transakcie a teda i nutnosť vedomosti daňového subjektu o nej (subjektívny test).

Najvyšší správny súd SR v uvedenom rozsudku (sp. zn. 10Sžfk/26/2021) tiež vyslovil, že: „Podľa
štvrtej podmienky Axel Kittel testu sa vyžaduje zavinenie daňového subjektu. Splnenie subjektívnej
stránky opäť preukazuje správca dane, a to prostredníctvom objektívnych okolností. V zmysle ustálenej
judikatúry SD EÚ sa môže daňový subjekt z daňového podvodu „vyviniť“ a nestratiť tak nárok na
odpočítanie dane, ak preukáže (tu znáša dôkazné bremeno daňový subjekt) dostatočnú obozretnosť a

dobromyseľnosť. Nie je pritom v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia,
ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho
účasti na daňovom podvode (viď rozsudky z 27. 09. 2007, Teleos a i.,
C-409/04, body 65 a 68, ako aj z 21. 06. 2012, Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11, bod 54).“

25. Sťažovateľ poukázal aj na skutočnosť, že žalobca sa podieľal na obchodných transakciách s
tovarom, keď nepreukázal, že sa zaujímal o pôvod tovaru. Zopakoval, že všetky obchody prebiehali
len na základe objednávok, ponúk, tovar nebol určený pre slovenský trh, v priebehu pár hodín až
pár dní bol prepravený v rovnakých množstvách pre českého odberateľa Maltepo s.r.o., pričom česká
spoločnosť Maltepo s.r.o. bola aj priamym obchodným partnerom spoločnosti K-TOM TRADE a.s., teda

dodávateľažalobcu.Hocizabežnýchokolnostiniejedôvod,abyobchodníkmalvedomosťotom,žejeho
odberateľ je aj priamym obchodným partnerom jeho dodávateľa, v danom prípade žalobcu LUMARKT,
s.r.o. nejde o bežné obchodovanie, pretože toto prebiehalo v dodávateľsko-odberateľských reťazcoch
prispôsobených účelu (s personálnymi prepojeniami na predchádzajúcich stupňoch zistených reťazcov,
na ktoré vo svojich rozhodnutiach poukázali daňové orgány), ktorým bolo zakrývanie podvodného

konania, pričom priamy odberateľ žalobcu bol aj priamym obchodným partnerom dodávateľa žalobcu.

26. O tom, že vyššie uvedená skutočnosť nebola žalobcovi neznáma, svedčí - podľa sťažovateľa
- fakt, že po ukončení spolupráce s dodávateľom K-TOM FOOD s.r.o. (ktorý približne od januára
2021 nahradil dodávateľa K-TOM TRADE a.s.) žalobca ukončil aj intrakomunitárne dodania do iných

členských štátov Európskej únie (čím zároveň došlo k výraznému nárastu vlastnej daňovej povinnosti
daňového subjektu). Uvedené preto - podľa sťažovateľa - opodstatnene vedie ku konštatovaniu, že
výber dodávateľa a odberateľa daňového subjektu bol vzájomne koordinovaný, nešlo teda o štandardný
spôsob obchodovania a o takom spôsobe obchodovania daňový subjekt mal vedomosť, čo mohlo byť
pre neho indíciou o tom, že takéto obchodné vzťahy môžu byť poznačené podvodom.

27. Sťažovateľ spochybnil aj závery správneho súdu, ktoré mali oslabovať tzv. vedomostnú zložku Axel
Kittel testu na tom východisku, že obchodovanie žalobcu s jeho obchodnými partnermi bolo v zásade
(aj) v minulosti bezproblémové. K tomu sťažovateľ uviedol, že štatutárny zástupca jeho dodávateľa
vykonával v podstate totožnú obchodnú činnosť postupne prostredníctvom viacerých spoločností,

keď jeho predchádzajúca spoločnosť zanikla a bola nahradená novou spoločnosťou, ale s rovnakou
činnosťou. Túto skutočnosť žalobca ignoroval, spoľahol sa len na to, že dlhodobo bezproblémovo
spolupracoval s Ing. Kmecom. Sťažovateľ podotkol, že žalobca síce dlhodobo bezproblémovo
spolupracoval s Ing. Kmecom, ale jeho obchodným partnerom nebola osoba Ing. Kmeca, ale vždy iná
spoločnosť Ing. Kmeca. Z tohto sťažovateľ dovodil, že vždy, keď žalobca začal obchodovať s novou

spoločnosťou Ing. Kmeca, bolo v jeho záujme, aby si preveril túto konkrétnu spoločnosť, nielen sa
spoľahol na dlhodobú známosť s Ing. Kmecom. Vysvetlenie žalobcu, že dodávky tovaru od určitej
spoločnosti Ing. Kmeca v minulosti prebiehali bezproblémovo a rovnako bezproblémovo prebiehali
dodávky tovaru aj s ďalšou spoločnosťou Ing. Kmeca (ktorá nahradila predchádzajúcu spoločnosť)svedčia - podľa sťažovateľa - nanajvýš o vyhodnotení obchodného rizika obchodovania s Ing. Kmecom,
teda že Ing. Kmec pre žalobcu vedel zabezpečiť požadovaný tovar. Vyhodnotenie obchodného rizika
však nie je totožné s vyhodnotením rizika účasti na podvodných obchodných operáciách. Skutočnosť,

že žalobca vyhodnotil obchodné riziko pri obchodovaní so spoločnosťami Ing. Kmeca, preto nesvedčí
o tom, že zároveň vyhodnotil riziko zapojenia sa do podvodov v oblasti DPH. Sťažovateľ uviedol, že
eliminácia obchodného rizika, teda vytvorenie podmienok na uskutočnenie dohodnutého obchodu s
obchodným partnerom, neznamená, že daňový subjekt zároveň eliminoval aj možnosť svojej účasti
na podvodnom obchodnom reťazci. Ani taká skutočnosť, že dodávateľ daňového subjektu dodával

dlhodobo dohodnuté tovary a bol tak pre daňový subjekt dôveryhodný, nepreukazuje, že daňový subjekt
zároveň prijal opatrenia, aby predišiel svojej možnej účasti na podvodnom obchodnom reťazci.

28. Rovnako sa sťažovateľ nestotožnil so závermi správneho súdu, ktoré sa týkajú obchodovania
žalobcu len na základe objednávok, pričom v tejto súvislosti opäť akcentoval, že je potrebné rozlišovať
medzi fyzickou osobou (Ing. Kmec) a spoločnosťami, v mene ktorých konal. Žalobca síce tvrdil, že

mal dlhodobé bezproblémové obchodné skúsenosti s osobou Ing. Kmeca, avšak dodávateľom žalobcu
nebola fyzická osoba Ing. Kmeca, ale obchodnými partnermi žalobcu boli postupne rôzne spoločnosti s
totožnou činnosťou, v ktorých bol Ing. Kmec štatutárnym zástupcom. Žalobca svoju opatrnosť vo vzťahu
k obchodom s konkrétnou právnickou osobou, okrem poukázania na pozitívne obchodné skúsenosti s
osobou štatutárneho zástupcu, nijako vo vzťahu ku konkrétnej obchodnej spoločnosti - právnickej osobe

dodávateľa, nepreukázal. Hoci je úplne akceptovateľný nižší štandard zmluvnej dokumentácie v prípade
dlhodobej bezproblémovej spolupráce, uvedené platí pri dlhodobej spolupráci s konkrétnym obchodným
partnerom, ale v tomto prípade išlo vždy o iného obchodného partnera (inú právnickú osobu), len s
totožnou osobou konateľa.

29. V tomto kontexte sťažovateľ uviedol, že práve pri vstupe do obchodných vzťahov s novým
obchodným partnerom (hoci aj so známou osobou konateľa), ktorá nie je dlhodobo usadená na trhu,
je namieste očakávať, že obchodník (rozumej: žalobca) bude obozretne pristupovať k obchodovaniu s
takouto spoločnosťou a najmä v prípade, ak o nej nemá iné informácie - okrem známosti so štatutárnym
zástupcom - bude chrániť svoje budúce záujmy napríklad aj písomnou zmluvou. U obchodníka s

dlhodobou praxou na trhu, akým je - podľa sťažovateľa - aj žalobca, možno očakávať, že bude konať
so starostlivosťou dobrého hospodára.

30. Sťažovateľ dodal, že žalobca po ukončení spolupráce s dodávateľom K-TOM FOOD s.r.o. (ktorý
približne od januára 2021 nahradil dodávateľa K-TOM TRADE a.s.) ukončil aj intrakomunitárne dodania

do iných členských štátov Európskej únie (čím zároveň došlo k výraznému nárastu jeho vlastnej daňovej
povinnosti). Sťažovateľ považuje za neštandardné, aby obchodník v súvislosti s obchodom s úplne
bežným a dostupným tovarom, akým je fakturovaná káva, ukončil spoluprácu s nie nevýznamným
odberateľom z iného členského štátu len z dôvodu, že ukončil spoluprácu s rizikovým dodávateľom,
bez toho, aby tohto rizikového dodávateľa nahradil iným dodávateľom a nestratil tak svojho ustáleného

zahraničného odberateľa.
31. Ďalej sťažovateľ zdôraznil, že každá jednotlivá skutočnosť (napr. neobozretnosť pri vstupe do
vzťahov so spoločnosťami Ing. Kmeca, neuzavretie zmlúv s dodávateľom, spôsob obchodovania v
reťazci, keď tovar v nezmenenom stave a množstve sa prepravoval cez územia viacerých členských
štátov Európskej únie a vyskladňoval a naskladňoval v priebehu jedného alebo len niekoľkých dní

medzi viacerými spoločnosťami, príp. náhle ukončenie spolupráce so spoločnosťami Ing. Kmeca) sama
osebe nesvedčí o vedomosti žalobcu o zapojení do podvodu, ale v súhrne popísaných okolností
možno opodstatnene usúdiť, že žalobca minimálne mohol a mal vedieť o tom, že obchodné transakcie,
ktorých súčasťou boli jeho zdaniteľné obchody, boli poznačené podvodným konaním. Pri vyhodnotení
neštandardnej povahy jednotlivých objektívnych okolností pri posúdení účasti na podvodoch nemôže

byť rozhodujúce to, či ide o štandardnú obchodnú prax žalobcu, pretože aj štandardná obchodná prax
môže byť z hľadiska prevencie zapojenia sa (hoci aj nevedomého) do daňového podvodu riziková, a teda
nevybočenie zo štandardnej rizikovej obchodnej praxe samo osebe nemôže preukazovať obozretnosť
platiteľa dane.

32. Po materiálnej argumentácii vo vzťahu k tomu, že v posudzovanej veci boli naplnené všetky štyri
zložky tzv. Axel Kittel testu, vrátane správnym súdom neakceptovanej štvrtej zložky, sťažovateľ poukázal
na odlišné posúdenie tejto otázky v obdobných veciach toho istého žalobcu správnym súdom v iných
konaniach.33. Uviedol, že Správny súd v Košiciach zamietol žaloby žalobcu vo veciach vedených pod spisovými
značkami KE-4Sf/7/2024 zo dňa 14.01.2025 (týka sa DPH za zdaňovacie obdobie január 2021),

KE-6S/53/2022 zo dňa 14.01.2025 (týka sa DPH za zdaňovacie obdobie január 2016) a KE-6S/21/2023
zo dňa 14.01.2025 (týka sa DPH za zdaňovacie obdobie október 2017), pričom nespochybnil, že daňové
orgány svoje dôkazné bremeno preukázať, že zdaniteľné obchody žalobcu boli spojené s podvodom v
oblasti DPH a žalobca o tom minimálne mohol a mal vedieť, uniesli.

34. V závere kasačnej sťažnosti žalovaný poukázal na možné porušenie tzv. koncentrácie konania,
keď uviedol, že žalobca dňa 5. marca 2025 doručil správnemu súdu doplnenie vyjadrenia žalobcu k
všeobecnej správnej žalobe, ktoré dňa 6. marca 2025 správny súd doručil sťažovateľovi (na vedomie).
Doplnil, že podľa ustanovenia § 181 ods. 1 SSP, fyzická osoba alebo právnická osoba musí správnu
žalobu podať v lehote dvoch mesiacov od oznámenia rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo
opatrenia orgánu verejnej správy, proti ktorému smeruje, ak tento zákon alebo osobitný predpis

neustanovuje inak. Poukázal tiež na ustanovenie § 183 SSP, z ktorého vyplýva, že žalobca môže rozšíriť
správnu žalobu alebo doplniť správnu žalobu o ďalší žalobný návrh alebo o ďalšie žalobné body len
v lehote ustanovenej na podanie žaloby. Sťažovateľ napokon skonštatoval, že v danej veci bolo jeho
rozhodnutie žalobcovi doručené dňa 29. júna 2023. Žalobca podal správnu žalobu v zákonnej lehote
dvoch mesiacov, a to dňa 14. augusta 2023. Následne - až dňa 05. marca 2025, t. j. po uplynutí lehoty

v zmysle § 183 SSP - mal žalobca správnemu súdu doručiť doplnenie správnej žaloby, pričom správny
súd - podľa sťažovateľa - nemal na toto podanie - doručené po uplynutí zákonom stanovenej lehoty,
vôbec prihliadať. Podľa sťažovateľa však zo znenia napadnutého rozsudku vyplýva, že sa správny súd
predmetným podaním zaoberal.
35. Sťažovateľ Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej aj ako „Najvyšší správny súd“

alebo „kasačný súd“) v závere kasačnej sťažnosti navrhol, aby zmenil rozsudok Správneho súdu v
Košiciachsp.zn.3Sf/9/2023-224zodňa27.marca2025ažalobuzamietolanepriznalžalobcovináhradu
trov konania.

36. Ku kasačnej sťažnosti žalovaného sa podaním zo dňa 20. júna 2025 vyjadril žalobca.

37. Ten v predmetnom vyjadrení najskôr spochybnil formálne aspekty kasačnej sťažnosti, keď uviedol,
že z kasačnej sťažnosti nie je zrejmé, čo považuje sťažovateľ za právny omyl pri aplikácii práva na
zistenýskutkovýstav(podľa§440ods.1písm.g)SSP).Namietol,žepodmienkyvymedzeniakasačného
bodu spočívajúceho v nesprávnom právnom posúdení veci zo strany správneho súdu (§ 440 ods. 1

písm. g) a § 440 ods. 2 SSP) nemôžu byť naplnené tým, že žalovaný prepisuje jednotlivé zistenia
uvedené v rozhodnutí bez toho, aby konkrétne uviedol, v čom spočíva omyl súdu pri aplikácii práva
na zistený skutkový stav. Obdobne, žalobca namietol, že sťažovateľ ako jeden z kasačných bodov
uvádza ustanovenie § 440 ods. 1 písm. h) SSP (t. j. odklon správneho súdu od ustálenej rozhodovacej
praxe kasačného súdu), avšak v kasačnej sťažnosti neuvádza judikatúru, ktorú správny súd údajne

nerešpektoval.

38. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že správny súd v rozsudku dospel k záveru,
že právne závery daňových orgánov o jeho vedomosti o účasti na daňovom podvode sú predčasné.
Nestotožnil sa preto ani s tou časťou kasačnej sťažnosti, kde sťažovateľ uviedol, že jeho závery v tomto

kontexte boli opodstatnené.

39. V súvislosti s rozsudkom Najvyššieho správneho súdu - sp. zn. 10Sžfk/26/2021 žalobca uviedol, že
nie je vylúčené, aby určitá informácia majúca povahu indície mohla byť za istej konštelácie považovaná
za nepriamy dôkaz (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky - sp. zn. I. ÚS 259/2022 zo dňa 12.

októbra 2022) a doplnil, že podľa rozsudku Najvyššieho súdu Českej republiky (sp. zn. 21Cdo 2682/2013
zo dňa 26. júna 2014) vyplýva, že skutočnosť preukazovanú len nepriamymi dôkazmi možno považovať
za preukázanú vtedy, ak na základe výsledkov hodnotenia je možné bez rozumných pochybností
nadobudnúť istotu (presvedčenie) o tom, že sa táto skutočnosť naozaj stala, že je pravdivá - nestačí, ak
prichádza do úvahy len možnosť jej pravdivosti, jej pravdepodobnosť.

40. V súvislosti s tým, že daňový subjekt má právo navrhovať správcovi dane dôkazné prostriedky na
preukázanie toho, že sa nezúčastnil podvodného konania spojeného s daňovým únikom, nič to podľa
žalobcu nemení na tom, že v prípade daňového podvodu je dôkazné bremeno na preukázanie tejtoúčasti len na správcovi dane. Nebol to teda žalobca, kto mal preukazovať, že bol obozretný, ale orgány
verejnej správy mali preukázať, že obozretne nepostupoval.

41. Vychádzajúc z judikatúry Súdneho dvora Európskej únie poukázal žalobca na to, že odoprieť právo
na odpočítanie dane je možné len výnimočne, čo kladie zvýšené nároky aj na samotné odôvodnenie
rozhodnutia. Podľa žalobcu, sťažovateľ síce uvádza, že žalobca vo vzťahu k svojmu dodávateľovi
nevykonal žiadne preventívne opatrenia, no neuviedol, aké preventívne opatrenia mal vykonať. Vo
všeobecnosti namieta, že dôkazy produkované správcom dane a sťažovateľom (resp. dôkazy, ktoré

majú byť v prospech skutkovej verzie splnenia ich dôkazného bremena) sú natoľko vnútorne rozporné
a protichodné (dôkazná inkonzistencia), že ako celok neposkytujú spoľahlivý a presvedčivý obraz o
skutkovom deji, z ktorého vyvodzujú záver o účasti žalobcu na podvodnom konaní.

42. V súvislosti s kasačným bodom, v ktorom sťažovateľ uviedol, že žalobca nepreukázal, že sa zaujímal
o pôvod tovaru, že obchody prebiehali len na základe objednávok, ponúk, že tovar nebol určený pre

slovenský trh, že tento bol fakticky v rozsahu hodín/dní prepravovaný pre českého odberateľa (Maltepo
s.r.o.), pričom tento odberateľ bol zároveň aj partnerom dodávateľa žalobcu, žalobca uviedol, že podľa
§ 63 ods. 5 Daňového poriadku práve na strane orgánov verejnej správy existovala povinnosť uviesť,
na základe akej úvahy dospeli k záveru, že ak by žalobca príslušné opatrenia prijal, mohol by vedieť, že
reťazec je spojený s daňovým únikom. Žalobca namieta, že vôbec nie je zrejmé, čo mali orgány verejnej

správy na mysli pod pojmom „pôvodu tovaru“. V súvislosti s uvedeným ďalej namieta, že žalobca vedel,
kto je výrobcom tovaru, no nemohol zistiť jeho fakturačný tok v reťazci dodávateľov a pohyb tovaru
mimosvojhododávateľaaodberateľa.Zisteniaakorealizáciaobchodovnazákladeponúkaobjednávok,
resp. realizáciu prepravy tovaru do Českej republiky žalobca nevníma ako relevantné okolnosti pre účely
príslušnej zložky Axel Kittel testu. Tvrdí, že sťažovateľ neuviedol, na základe čoho mohol žalobca zistiť

existenciu priameho obchodného vzťahu uvedených zahraničných odberateľov so spoločnosťou K-TOM
TRADE a.s.

43. Za irelevantnú považuje žalobca aj námietky sťažovateľa, ktoré sa týkajú striktnej diferenciácie
medzi Ing. Kmecom a spoločnosťami, v mene ktorých konal. V tomto kontexte poukázal na rozsudku

Najvyššieho správneho súdu - sp. zn. 2Sžfk/28/2020 zo dňa 23. februára 2022, v ktorom kasačný súd
pripustil ochranu dobromyseľnému nadobúdateľovi zdaniteľného plnenia v prípade, ak plnenie bolo
poskytnuté za štandardných okolností (ako k nemu dochádzalo v rámci predchádzajúcej obchodnej
praxe) hoc na strane dodávateľa evidentne došlo k podvodnému konaniu (sp. zn. 8Sžfk/7/2018, sp. zn.
8Sžfk/16/2018, sp. zn. 8Sžfk/42/2018 a pod.). Uviedol, že žalobca podniká 33 rokov a jeho obchody

boli štandardné. Primeranosť ostražitosti daňového subjektu (due diligence) zodpovedá rutinizácii
obchodných procesov, a preto ak aj predmetné obchody boli realizované štandardne - spôsobom
zaužívaným v obchodnom styku - daňový subjekt nemá dôvod spochybňovať svojho dodávateľa.
Poukázal ďalej na to, že žalobca sa obchodov nezúčastňoval len na základe fakturácie, pretože tovar mu
bol fyzicky doručený, od neho odvezený. Ďalej akcentoval existenciu bohatej e-mailovej komunikácie

s obchodnými zástupcami v súvislosti s dodávkami tovaru a pod. Žalobca napokon zosumarizoval, že
obchodné transakcie nevyvolávali pochybnosti o poctivosti podnikania spoločnosti K-TOM TRADE, a.s.,
resp. neindikovali potrebu zvýšenia žalobcovej obozretnosti. Kasačný súd tiež odkázal na rozsudok
Najvyššieho správneho súdu Českej republiky - sp. zn. 5Afs 252/2017 zo dňa 31. júla 2018.

44. V súvislosti s uvedeným ešte doplnil, že to, že Ing. Kmec bol konateľom, resp. predsedom
predstavenstva vo viacerých spoločnostiach dlho nevzbudzovala pochybnosti ani u správcu dane.
Viaceré súvisiace daňové kontroly boli ukončené bez nálezu, a teda „ani správca dane ešte ani koncom
apríla 2020 netušil o existencii podvodného reťazca a to aj napriek tomu, že mal neporovnateľne
rozsiahlejšie možnosti preverovania daňových subjektov, vrátane spoločnosti K-TOM TRADE, a.s., ako

mal žalobca“. Poukázal na daňové kontroly za december 2015 a január 2016 (začaté 21.06.2016),
pričom uviedol, že správcovi dane trvalo viac ako 5 rokov, kým svojím preverovaním zistil informácie,
ktoré podľa sťažovateľa mal žalobca zistiť už pri začatí obchodovania so spoločnosťami, v ktorých bol
štatutárnym orgánom Ing. Kmec.

45. Ak sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol, že za neštandardné považuje aj neskoršie úkony žalobcu
týkajúce sa ukončenia niektorých vetiev spolupráce so subjektmi, ktoré mali byť podľa zistení daňových
orgánovsúčasťoupodvodnéhoreťazca,ktomužalobcavovyjadreníuviedol,ženeštandardnýmbybolo,
keby po takýchto zisteniach správcu dane v spolupráci s dotknutými subjektmi pokračoval.46. V súvislosti s inými rozsudkami vo veciach týkajúcich sa tej istej daňovej kontroly (za iné zdaňovacie
obdobia), na ktoré sťažovateľ odkázal a v rámci ktorých došlo k inému posúdeniu súvisiacich otázok

správnym súdom, žalobca uviedol, že proti nim boli podané kasačné sťažnosti.

47. Napokon, žalobca sa nestotožnil ani s tou námietkou sťažovateľa, že by vo veci došlo postupom
správneho súdu k porušeniu režimu koncentrácie (podľa SSP). Podľa žalobcu, jeho vyjadrenie zo dňa
5. marca 2025 nepredstavovalo prezentovanie novej argumentácie k veci (pozn.: po uplynutí zákonnej

lehoty na podanie správnej žaloby), ale pôvodnú argumentáciu predmetné podanie spresňovalo vo
vzťahu k riadne a včas uplatneným žalobným bodom (v časti týkajúcej sa vedomostného testu
konkrétneho subjektu a due diligence vedomostného testu konkrétneho subjektu).

48. Žalobca v závere svojho vyjadrenia navrhol, aby Najvyšší správny súd kasačnú sťažnosť žalovaného
vo veci - podľa § 461 SSP - zamietol.

III. Konanie pred kasačným súdom

49. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v
rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je

daná v § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v
účinnom znení a § 11 písm. h) SSP.

50. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a
rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa

vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

51. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná
sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas.
52. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového

materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

IV. Vybrané právne predpisy

53. Podľa § 19 ods. 1 a 2 Daňového poriadku daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom

dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode
alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento
deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní
stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby.
Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c/ je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

54. Podľa § 24 ods. 2, 3 a 4 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby
skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba
návrhmi daňových subjektov.

Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú
rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo
známe správcovi dane z jeho činnosti.
Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane, a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny,
protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a
evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

55. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v

deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

56. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

57. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

58. Podľa § 183 SSP žalobca môže rozšíriť správnu žalobu alebo doplniť správnu žalobu o ďalší žalobný
návrh alebo o ďalšie žalobné body len v lehote ustanovenej na podanie žaloby.

59. Podľa § 55 ods. SSP, každé podanie posudzuje správny súd podľa jeho obsahu.

V. Právne posúdenie veci kasačným súdom

60. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového

materiálu, kasačný súd dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Kasačný súd v zmysle
§ 464 ods. 1 SSP odkazuje na svoj skôr vydaný rozsudok vo veci rovnakých účastníkov konania,
obdobného skutkového stavu v zdaňovacom období august 2017 - rozsudok Najvyššieho správneho
súdu SR sp. zn. 4Sfk/53/2025 zo dňa 22. októbra 2025, ktorého odôvodnenie v citovanom znení preberá:

61. „66. Kasačnú námietku koncipoval sťažovateľ tak, že poukázal na podanie žalobcu, ktoré bolo
správnemu súdu doručené dňa 05. marca 2025 (t. j. po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby) a
následne na zákonné ustanovenia SSP, z ktorých vyplýva časový úsek, počas ktorého je možné meniť/
rozširovať žalobný návrh a žalobné body (§ 183 SSP). Podľa sťažovateľa pritom správny súd „na takéto
podanie, podané po uplynutí zákonom stanovenej lehoty, nemal prihliadať. Napriek tomu zo znenia

rozsudku správneho súdu vyplýva, že správny súd prihliadal aj na takto nezákonne podané doplnenie
správnej žaloby.“.

67. Takéto vymedzenie kasačného bodu však kvalitatívne nezodpovedá takému vymedzeniu, ktoré by
umožňovalo Najvyššiemu správnemu súdu verifikovať, čo konkrétne namieta sťažovateľ ako žalobný

bod, ktorému sa správny súd nemal venovať (lebo bol žalobcom uplatnený oneskorene), ale ten sa ním
napriek tomu zaoberal. Nie je úlohou Najvyššieho správneho súdu, aby sám dohľadával okolnosti, o
ktorých sťažovateľ má alebo mohol mať za to, že sa nimi správny súd nemal meritórne zaoberať, ale
napriek tomu sa nimi zaoberal.

68. Poukazovanie na zákonné ustanovenia SPP sú v tomto zmysle bez väčšej relevancie, a to minimálne
z dôvodu princípu iura novit curia a rovnako nepostačuje len označiť podanie, ktorým sa správny súd
nemal - podľa sťažovateľa - zaoberať, ale sťažovateľ mal adresne a konkrétne uviesť, ktorý konkrétny
žalobný bod vníma ako bod, ktorý bol vznesený žalobcom oneskorene a sekundárne mal poukázať na
to, v ktorých častiach napadnutého rozsudku sa správny súd predmetnými bodmi zaoberal. Následne

by Najvyšší správny súd v rámci kasačného konania overoval, či je predmetné tvrdenie sťažovateľa
správne, t. j. či sporná argumentácia bola žalobcom uplatnená už v správnej žalobe, či sa jedná naozaj
o rozšírenie žaloby a pod. Sťažovateľ však v príslušnom bode kasačnej sťažnosti nepomenúva žiadnu
konkrétnu žalobnú námietku, ale len nekonkrétne uvádza, že sa správny súd sa zaoberal aj podaním
žalobcu zo dňa 05.03.2025 a tvrdí, že tak nemal robiť.

69. Bez ohľadu na uvedené, kasačný súd vo všeobecnosti uvádza, že prezentovanie dodatočných
právnych názorov, ktoré napr. argumentačne rozširujú alebo inak podporujú riadne a včas uplatnený
žalobný bod - nie je a priori vylúčené ani v neskoršom štádiu konania. Osobitne to platí v prípade,
ak ide o podania, ktoré sú produkované napr. v nadväznosti na alebo v súvislosti s podaniami alebo

vyjadreniami žalovaného, ktoré tento formuloval v priebehu samotného súdneho konania. Kasačný
súd však v podmienkach tohto konania nemal sťažovateľom stanovené, čo konkrétne mal skúmať ako
žalobný bod uplatnený žalobcom oneskorene, nemal vymedzené skutkové alebo právne okolnosti, ktoré
sťažovateľ považoval za argumentačné novoty (nové žalobné body), a preto meritórny prieskum tohto
kasačného bodu - vzhľadom na jeho nejednoznačnosť a nekonkrétnosť - nemohol uskutočniť.

70. Na strane druhej, keďže z napadnutého rozsudku správneho súdu je nepochybné, že jediným
dôvodom pre zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia, resp. prvostupňového rozhodnutia orgánu
verejnej správy sú ich nedostatky týkajúce sa nedostatočného odôvodnenia, resp. právneho posúdeniatzv. vedomostnej zložky Axel Kittel testu v podmienkach tohto konania (k tomu pozri tento rozsudok
vyššie), overil kasačný súd - aspoň vo všeobecnej rovine - či v správnej žalobe žalobca túto okolnosť
napádal, keď dospel k záveru, že áno.

71. V bode 30 správnej žaloby žalobca uviedol: „Žalobca uvádza, že medzi daňovým únikom, ktorý
vznikol znižovaním dane spoločnosťou LIDLE, s. r. o. a K-TOM TRADE, a. s. z faktúr za neexistujúci
tovar a odpočítaním dane žalobcom od dodávateľa K-TOM TRADE, a. s. nie je žiadny skutkový kontext
a ani príčinná súvislosť. Nie je pravdou tvrdenie správnych orgánov, že medzi žalobcom a dodávateľom

K-TOM TRADE, a. s. dochádzalo ku koordinácií pri výbere odberateľa, a teda tovar sa dodával vopred
dohodnutému odberateľovi. Správne orgány v súvislosti s uvedeným zistením a následným nepriznaním
odpočítania dane žalobcovi založili objektívnu daňovú zodpovednosť žalobcu za daňový únik, čím
systematicky spochybnili právo na odpočítanie DPH a tým neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú
zásadu spoločného systému DPH.“

72. V bode 39 správnej žaloby žalobca uviedol: „Žalobca namietal, že ide o prepojenia spoločnosti
K-TOM TRADE, a. s., a nie spoločnosti LUMARKT, s. r. o., ktoré mu nie sú, rovnako ako uvádzané
osoby známe, bez toho, aby zdôvodnil, ako dospel k záveru, že žalobca o týchto prepojeniach vedel
alebo vedieť mohol. Správca dane žiadne personálne prepojenie medzi osobami zastupujúcimi žalobcu
a osobami identifikovanými správcom dane ale ani žiadne iné prepojenie nepreukázal. Aj uvedenú

námietku žalovaný nechal bez povšimnutia.“

73. V bode 40 správnej žaloby žalobca napr. uviedol „Žalobca už v odvolaní poukazoval na rozsudok
Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2010 z 19. 08. 2010 z ktorého vyplýva, že daňovému subjektu zákon
nedáva právne prostriedky na sledovanie výrobných a obstarávacích procesov svojich dodávateľov a

tvrdil, že spoločnosť TK Company, s. r. o. nepoznal, a preto nemohol od nej nakupovať tovar. Uvedenú
námietku žalovaný nechal bez povšimnutia.“

74. V bode 41 správnej žaloby žalobca napokon uviedol: „Za nedostatok dôvodov je možné považovať
prípady, keď správny orgán svoje rozhodnutie odôvodňuje skutočnosťami, ktoré v konaní neboli

jednoznačne zistené alebo preukázané. Ide aj o taký stav, keď správny orgán svoje úvahy obsiahnuté v
rozhodnutí založil nie na jednoznačných dôkazoch, čím sa jeho závery javia ako podložené viac úvahami
ako dostatočnými dôkazmi. Daňové orgány nikde presvedčivo a kvalifikovane neuviedli na základe akej
úvahy dospeli k záveru, že žalobca mohol tovar nakúpiť priamo od spoločnosti TK Company, s. r. o.,
že mohol vedieť, že odberateľ Maltepo, s. r. o. bol jeho dodávateľovi K-TOM TRADE, a. s. známy, že

mohol vedieť aj o uvedených personálnych prepojeniach spoločnosti K-TOM TRADE, a. s., atď. Záver
daňových orgánov, že žalobca z predošlej spolupráce s dodávateľom KRANED, s. r. o.
a K-TOM TRADE, a. s. a poznal Ing. Kmeca, mohol vedieť o spôsobe obchodovania prostredníctvom
spoločností K-TOM TRADE, a. s., KRANED, s. r. o. a KRANED-K, s. r. o. je len domnienkou, ktorá nie
je žiadnym spôsobom objektivizovaná a nie je podložená dôkazmi. Konatelia spoločností LUMARKT,

s. r. o. a K-TOM TRADE, a. s. sa poznali iba z obchodných vzťahov a nemali žiadne osobné kontakty,
ktoré by mohli jednoznačne preukázať, že žalobca mohol vedieť o spôsobe obchodovania uvedených
spoločností. [...]“, keď žalobca následne poukázal na rozhodovaciu činnosť kasačného súdu vo veciach
kvality odôvodnenia rozhodnutia správneho orgánu (napr. sp. zn. 5sžf/108/2009 z 18.05.2010, sp. zn.
5Sžf/22/2016 z 26.04.2018) a na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie k dôkaznému bremenu v

daňovom konaní, keď v uvedenom bode 41 správnej žaloby tiež uviedol: „Žalobca uvádza, že splnenie
uvedenej povinnosti je o to aktuálnejšie, že dôkazné bremeno preukázať, že žalobca vedel alebo vedieť
mohol, že je účastníkom obchodného reťazca poznamenaného daňovým podvodom je na správcovi
dane. Právo na odpočítanie dane možno odoprieť len vtedy, ak skutkové okolnosti boli z právneho
hľadiska dostatočne preukázané inak než na základe domnienok (Napr. Rozsudok SD EÚ vo veci

C-281/20 Ferimet C-281/20 a iné). V danom prípade sa tak stalo.“

75. Podľa názoru kasačného súdu, demonštratívne uvedené časti správnej žaloby (odcitované vyššie
v tomto rozsudku) nepochybne preukazujú, že žalobca v správnej žalobe napádal kvalitu odôvodnenia
rozhodnutí správnych orgánov, a to aj v súvislosti s odôvodnením, resp. (ne)preukázaním tzv.

subjektívnej stránky Axel Kittel testu. Ak správny súd v rámci konania (a napadnutého rozsudku) riešil
prípadne aj dodatočnú argumentáciu žalobcu prezentovanú v neskoršom štádiu konania, pričom sám
sťažovateľ v kasačnej sťažnosti neuviedol, čo konkrétne mal správny súd posudzovať nad rozsahsprávnej žaloby a včas vznesených námietok, toto nemohol kasačný súd akceptovať ako nezákonnosť
napadnutého rozsudku, resp. postupu správneho súdu.

76. Z napadnutého rozsudku vyplýva, že správny súd prisvedčil námietke žalobcu, ktorá „sa týkala
hodnotenia a napokon aj súvisiaceho odôvodnenia - vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom
podvode (štvrtej podmienky Axel Kittel testu)“ (bod 49 napadnutého rozsudku), keď zároveň správny súd
poukázal na to, že „rozhodnutia daňových orgánov obsahujú sumár ich skutkových zistení a právnych
záverov, tomuto však chýba adresnosť a konkrétnosť, a to minimálne vo vzťahu k vedomostnej zložke

tzv. Axel Kittel testu“ (bod 50 napadnutého rozsudku). Podľa názoru kasačného súdu (pri súčasnej
nekonkrétnosti námietky sťažovateľa, v čom mali byť žalobné body prieskumu zo strany správneho súdu
prekročené) potom uskutočnený rozsah prieskumu mal svoj základ už priamo v správnej žalobe.

77. Kasačný súd nemohol prisvedčiť ani tej námietke sťažovateľa, v ktorej tento poukazoval na iné
rozhodnutia správneho súdu - toho istého účastníka konania z rovnakej daňovej kontroly za rôzne

zdaňovacie obdobia (bod 38 tohto rozsudku). V prvom rade je potrebné uviesť, že závery správneho
súduprekasačnýsúdzáväznéniesú,atedaanirozsudkysprávnychsúdov,ktorépodľasťažovateľamali
dospieť v obdobných veciach k iným záverom ako správny súd v napadnutom rozsudku, nepredstavujú
pre kasačný súd také právne posúdenie, z ktorého je povinný v rámci rozhodovania v tejto veci
vychádzať. Odhliadnuc od tejto skutočnosti, je nesporné, že aj rozsudky správnych súdov, na ktoré

sťažovateľ poukazoval (bod 38 tohto rozsudku) sú predmetom kasačného konania na Najvyššom
správnom súde.

78. Za podstatné vo veci však považuje kasačný súd aj to, že nie je možné - bez ďalšieho - stotožniť
sa so sťažovateľom v tom, že by správne súdy v týchto iných konaniach preskúmali všetky okolnosti

relevantné pre vec. Osobitne práve vo vzťahu k podmienke subjektívnej stránky tzv. Axel Kittel testu
napr. v rozsudku sp. zn. KE-4Sf/7/2024 správny súd uviedol: „Nakoniec správny súd nemal zákonnú
možnosť ani povinnosť posudzovať preukázanosť vedomostnej zložky účasti žalobcu na daňovom
podvode (štvrtej podmienky Axel Kittel testu), ak žalobca žiadne konkrétne námietky v tomto smere
nevzniesolanenamietalskutočnosti,ktorýmisprávneorgánydôvodilinaplnenievrozsudkuvedomostnej

zložky, a to ani per eventum pre prípad neakceptovania dôvodnosti jeho primárnej námietky. Žalobca sa
len obmedzil na konštatovanie, že ak sa nepreukázala existencia hmotnoprávnej podmienky odpočtu,
existencia tovaru, na predchádzajúcom obchodnom stupni, neprichádza do úvahy tvrdiť, že sa žalobca
vedome, či nevedome zúčastnil na podvodnom reťazci zdaniteľných obchodov.“ (pozn. obdobný záver
vyslovil správny súd aj vo veci sp. zn. KE-6S/53/2022 - bod 45 uvedeného rozsudku). V rozsudku

sp. zn. KE-6S/21/2023 správny súd v bode 41 uviedol, že „v posudzovanom prípade finančné orgány
vymedzili [...] podstatné skutkové okolnosti, ktoré podľa nich vo svojom súhrne svedčili o tom, že k
daňovému podvodu došlo a že žalobca mohol nadobudnúť podozrenie o svojom zapojení do daňového
podvodu“, keď následne do niekoľkých odrážok uviedol vybrané závery správnych orgánov, avšak tieto
hodnotil skôr kumulovane. Tieto potom v súhrne vyhodnotil tak, že v predmetnom rozsudku uvedené

dôkazy a indície považuje - „vo svojej vzájomnej spojitosti“ - za dostatočné pre prijatie záveru správnymi
orgánmi, že daňový únik nebol v tejto konkrétnej veci len následkom neodvedenia dane, ale dôsledkom
snahy o získanie daňového zvýhodnenia. Zároveň však uviedol, že „žalobca vyššie uvedené objektívne
okolnosti a závery správnych orgánov o jeho účasti na daňovom podvode v žalobe v ich komplexnosti
ani nespochybnil a nepredostrel ani žiadnu svoju verziu priebehu obchodov, ktorá by jeho účasť na

daňovom podvode rozumne vylučovala“.

79. Odhliadnuc od toho, čo už kasačný súd uviedol vyššie - a síce, že rozsudky správneho súdu pre neho
nie sú právne záväzné - podstatným vo veci je aj to, že skutkové a právne okolnosti, z ktorých správne
súdyvychádzalivtýchtoinýchveciachsamohlilíšiťodokolnostíposudzovanejveci.Zdaniteľnéobchody

za jednotlivé zdaňovacie obdobia mohli byť rôzne, rovnako sa mohli líšiť aj odôvodnenia rozhodnutí
správnych orgánov (adresne ku konkrétnym obchodom a subjektom na nich zúčastneným), čo mohlo
viesť aj k odchýlkam v správnych žalobách a sekundárne potom aj k odlišným rozsudkom. Práve v
tomto kontexte je však podstatné to, že sťažovateľ aj v tomto bode kasačnej sťažnosti (v ktorom tvrdí,
že správne súdy údajne v iných súvisiacich veciach akceptovali existenciu, preukázanie a odôvodnenie

všetkých zložiek podvodu podľa tzv. Axel Kittel testu) uvádza - v porovnaní s inými rozsudkami - len
to, že tieto sa tiež týkajú obchodovania žalobcu „so spoločnosťami Ing. Kmeca“ (bez konkretizácie), že
rovnako sa jednalo o obchodovanie s potravinovým tovarom, že aj v nich bol identifikovaný daňový únik
v dôsledku podvodu, „o ktorom žalobca mohol a mal vedieť, ak by prijal potrebné opatrenia...“ a následneuž len deklaruje samotné spisové značky iných rozsudkov správneho súdu, na ktoré poukazuje. Ako
to vyplýva z bodu 78 tohto rozsudku vyššie, kasačnému senátu rozhodujúcemu v tejto veci sa skôr
javí, že iné senáty správneho súdu sa otázkami kvality odôvodnenia napadnutých rozhodnutí v položke

vedomostnej zložky Axel Kittel testu, resp. súvisiaceho právneho posúdenia adresne nezaoberali,
keď z predmetných rozsudkov vyplýva, že k tomu smerujúce námietky v žalobách tieto (iné) senáty
neidentifikovali.

80. Po tom, čo kasačný súd vyhodnotil vyššie uvedené námietky sťažovateľa za nedôvodné, pristúpil k

prieskumu samotnej vecnej správnosti záverov správneho súdu, ktoré sa týkajú vád a nadväzujúceho
právneho posúdenia otázok týkajúcich sa odôvodnenia vedomostnej zložky Axel Kittel testu v
podmienkach súdenej veci. Dospel pritom k záveru, že kasačná sťažnosť žalovaného je aj v tomto bode
nedôvodná.

81. V prvom rade je potrebné podčiarknuť, že správny súd v napadnutom rozsudku vytkol orgánom

verejnej správy nedostatočné odôvodnenie rozhodnutia vo vzťahu ku konkrétnej právnej otázke
(vedomostná zložka žalobcu ohľadom jeho účasti na daňovom podvode), nie to, že by predmetný
záver bol materiálne nesprávny. Z napadnutého rozsudku je skôr zrejmé, že predmetný záver považuje
správny súd - vychádzajúc z odôvodnenia rozhodnutí správnych orgánov - za nekonkrétny, neadresný
a v takomto režime odôvodnenia vyhodnotil závery orgánov verejnej správy, že žalobca vedel alebo mal

vedieť o svojej účasti na daňovom podvode, za predčasné.

82. Týmto záverom správneho súdu vyjadreným v bode 49, ale najmä v bode 50 napadnutého
rozsudku potom prisvedčil aj kasačný súd. Tu je zároveň možné doplniť, že Najvyšší správny súd
akúsi dodatočnú argumentáciu, resp. „doodôvodnenie“ súvisiacich názorov a zistení nachádza práve v

kasačnej sťažnosti, kde sa žalovaný pokúša byť vo vzťahu k svojim záverom adresnejší. Nič to však
nemení na tom, že aj podľa kasačného súdu sú názory žalovaného, resp. správcu dane ohľadom
vedomostnej zložky žalobcu o jeho účasti na daňovom podvode v zrušených rozhodnutiach správnych
orgánov nekonkrétne, neadresné a v posudzovanom znení nedostatočné.

83. Odôvodnenie toho, že správca dane, resp. žalovaný má za preukázané, že žalobca vedel,
resp. vedieť mal alebo mohol, že participuje na daňovom podvode, musí byť individualizované a
konkrétne. Z odôvodnenia rozhodnutia daňových orgánov musí byť nepochybne zrejmé, z čoho vyplýva
záver správneho orgánu o tom, že daňový subjekt vedel alebo mal/mohol mať vedomosť o svojej
účasti na daňovom podvode. Je nesporné, že východiskom pre tieto úvahy správneho orgánu budú

najmä skutkové zistenia správnych orgánov o určitých okolnostiach, ale tieto musia byť v rozhodnutí
správneho orgánu vnútorne logicky prepojené a takto aj odôvodnené, aby z nich bolo možné zistiť akýsi
objektivizovaný záver smerujúci k tomu, že daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť o svojej účasti na
daňovom podvode, resp. že vzhľadom na okolnosti veci si nesplnil preventívne povinnosti v primeranom
rozsahu.

84. Túto požiadavku pritom nie je spravidla možné redukovať na paušálny záver, že daňový subjekt -
ako obozretný podnikateľ - mal mať podozrenie, mal preverovať napr. dodávateľa svojich dodávateľov a
pod., keďže - hoci nie je vylúčený ani takýto hodnotiaci úsudok správneho orgánu - ten musí vychádzať
vždy zo skutkových okolností veci, musí sa o ne opierať a musí byť riadne odôvodnený.

85. V tejto súvislosti, ak žalovaný napr. v kasačnej sťažnosti tvrdil, že pre sťažovateľa malo byť v
skutkových okolnostiach veci podozrivým to, že Ing. Kmec si postupne zakladal nové spoločnosti,
prostredníctvom ktorých obchodoval aj so žalobcom, toto neodôvodňuje, prečo by táto skutočnosť
sama osebe mala preukazovať, že žalobca nebol dostatočne obozretný, ak neskúmal, nevyšetroval
okolnosti obchodovania svojich obchodných partnerov ďalej a pod. Je dôvodné predpokladať, že iná

miera due diligence bude potrebná v rámci nadviazania a realizácie obchodnej spolupráce napr. s
kredibilnou spoločnosťou, ktorá pôsobí na trhu napr. desiatky rokov a iná s menšou spoločnosťou
lokálneho významu, ktorá vznikla krátko pred začatím spolupráce. Práve v takýchto situáciách však
môže byť určujúcou premennou aj to, že „za“ takouto spoločnosťou je konkrétna fyzická osoba (napr.
spoločník/konateľ), ktorý je daňovému subjektu osobne známy, a to v oboch smeroch - buď ako

okolnosť odôvodňujúca potrebu zvýšenej obozretnosti, príp. naopak - ako okolnosť - ktorá v špecifických
okolnostiach veci - bude môcť legitímne viesť k záveru, že za daných - konkrétnych okolností - nebolo
potrebné realizovať overovanie obchodného partnera a jeho obchodných procesov hlbšie, príp. vo
väčšom rozsahu. Kasačný súd netvrdí, že prípadná osobná znalosť (známosť) fyzickej osoby stojacejza určitou právnickou osobou automaticky znamená, že daňový subjekt nemá vykonávať úkony due
diligence smerujúce k tomuto obchodnému partnerovi (právnickej osobe) len na tom základe, že
spolupráca s inými spoločnosťami tej istej fyzickej osoby bola v minulosti „bezproblémová“. Zároveň

to však neznamená, že prípadné zrušenie určitej spoločnosti a založenie novej - nových spoločností
tou istou fyzickou osobou pre účely realizácie rovnakej podnikateľskej činnosti má byť automaticky
vyhodnotené - zo strany daňového subjektu - ako zvýšené riziko vyžadujúce mimoriadny due diligence,
mimoriadne preventívne opatrenia a pod. Špecifickosť a fakticky nekonečná variabilita skutkových
okolnostíkaždéhojednéhodaňovéhopodvodu-spravidlasdlhšímiobchodnýmireťazcamiamnožstvom

obchodných transakcií - kladie na správne orgány bremeno čo najadresnejšieho a najkonkrétnejšieho
odôvodnenia rozhodnutia v každom prípade - prihliadajúc na individuálne okolnosti konkrétnej veci, a to
aj v otázke štvrtej zložky tzv. Axel Kittel testu.

86. Ako už kasačný súd uviedol aj v iných svojich rozhodnutiach, podstatným potom nie je ani tak rozsah,
ale presvedčivosť odôvodnenia. Presvedčivosť odôvodnenia sa nedosahuje napr. vymenovaním zistení

správcu dane, ale vzájomným - logickým prezentovaním záverov, ktoré z nich správny orgán vyvodil.
Právetietosatotižsekundárnestávajúpredmetommožnéhosúdnehoprieskumu.Kasačnýsúdsapotom
stotožnil so závermi správneho súdu uvedenými v bode 53 napadnutého rozsudku.

87. Z vecného hľadiska ďalej kasačný súd pripomína - ako to uviedol aj správny súd v bode 52

napadnutého rozsudku - že personálne prepojenia, od ktorých správne orgány odvíjajú záver, že žalobca
vedel alebo minimálne mal/mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu, sa nachádzajú mimo
sféry obchodnej spolupráce žalobcu a jeho dodávateľa. I keď aj takéto prepojenia môžu byť relevantné
pre účely tzv. Axel Kittel testu, musí však byť stále preukázané, že o nich daňový subjekt vedel, príp. že
mal a mohol o nich vedieť. V súlade s tým, čo uviedol správny súd v bode 52 napadnutého rozsudku, aj

kasačnému súdu sa javí, že správne orgány v napadnutých rozhodnutiach opomenuli uviesť, od čoho
odvíjajú vedomosť sťažovateľa o týchto väzbách.

88. Nedá sa pritom nesúhlasiť so správnym súdom aj v ďalšej otázke, a to v tom, že ak niektoré z
„personálnych prepojení“ dokonca vznikli neskôr ako v čase, kedy mal daňový subjekt hodnotiť súvisiace

riziká v kontexte Axel Kittel testu, potom takéto väzby sú pre toto konanie bezpredmetné. Zjednodušene
povedané, nie je možné žalobcovi ani len formálne vytýkať, že v roku 2018 (realizácia zdaniteľných
obchodov) nevedel o tom, že v roku 2020 (t. j. cca 2 roky po uskutočnení sporných obchodov) sa
Ing. Margicin (ktorý bol konateľom spoločnosti Maltepo s.r.o. - odberateľ žalobcu) stane zamestnancom
jeho dodávateľa (K-TOM TRADE a.s.). Toto potom, logicky, znamená, že žalobcovi nie je možné

vytknúť ako prvok nesplnenia si preventívnej povinnosti to, že túto skutočnosť opomenul, pri hodnotení
rizík spojených s obchodovaním so spoločnosťou K-TOM TRADE s.r.o., keďže nemôže/nemohol mať
vedomosť o personálnom prepojení, ktoré v rozhodnom čase ešte ani len neexistuje.

89. Paradoxne, v tejto argumentačnej línii pokračuje sťažovateľ aj v kasačnej sťažnosti, keď síce uvádza,

že za bežných okolností nie je dôvod, aby obchodník (v súdenej veci žalobca) mal vedomosť o tom, že
jeho odberateľ (Maltepo s.r.o.) je zároveň obchodným partnerom jeho dodávateľa zo sporných transakcií
(K-TOM TRADE, a.s.), keď zároveň poukazuje na to, že v podmienkach súdenej veci sa nejednalo o
bežnú obchodnú spoluprácu, ale o účelovo prispôsobený obchodný reťazec. O vedomosti žalobcu o
týchto prepojeniach má svedčať - podľa sťažovateľa - aj to, že „po ukončení spolupráce s dodávateľom

K-TOM FOOD s.r.o. (ktorý približne od januára 2021 nahradil dodávateľa K-TOM TRADE a.s.) žalobca
ukončil aj intrakomunitárne dodania do iných členských štátov Európskej únie (čím zároveň došlo k
výraznému nárastu vlastnej daňovej povinnosti daňového subjektu).“, pričom toto vedie sťažovateľa k
záveru, že obchodné transakcie boli vzájomne koordinované a o tomto spôsobe podnikania mal - podľa
sťažovateľa - žalobca vedomosť, čo malo byť pre neho indíciou, že takéto vzťahy môžu byť poznačené

podvodom. Aj tento myšlienkový pochod žalovaného je opäť na časovej osi koncipovaný k momentu ex
post. Vedomosť žalobcu o účasti na daňovom podvode má totiž preukazovať (podľa sťažovateľa) to,
že v roku 2021 žalobca ukončil spoluprácu s osobami, s ktorými dovtedy spolupracoval, a ktoré - podľa
sťažovateľa - mali tiež participovať na podvodnom konaní. Tu dáva do pozornosti sťažovateľa kasačný
súd vyjadrenie žalobcu, v ktorom tento vyslovil predpoklad, že neštandardným by bolo práve to, keby

po doručení protokolu z daňovej kontroly (marec 2021), by žalobca pokračoval v obchodnej spolupráci
so spoločnosťami, o ktorých má správca za to, že participujú na daňovom podvode.90. Správny súd v napadnutom rozsudku ďalej akceptoval, že napr. aj obchodovanie bez písomných
zmlúv (len na základe objednávok) môže predstavovať indíciu podvodného konania, ale správnym
orgánom opäť vytkol, že tento predpoklad neinterpretovali v kontexte posudzovanej veci - a to aj v

súvislosti s ich ďalšími zisteniami. Osobitne pritom poukázal na to, že bolo potrebné skúmať napr.
zaužívanú prax v danom odvetví, ale aj zaužívanú prax medzi žalobcom a jeho dodávateľom, keď
obchodná spolupráca medzi nimi už mala trvať od roku 2016 (resp. od roku 2012 - berúc do úvahy aj iné
obchodné spoločnosti, v ktorých vystupoval p. Kmec a s ktorými žalobca v minulosti tiež spolupracoval).
Aj s týmito závermi správneho súdu (vyjadrenými v bode 54 napadnutého rozsudku) sa kasačný súd

stotožnil.“

62. V súhrne potom kasačný súd uvádza, že sa stotožnil so správnym súdom v tom, že závery správnych
orgánov ohľadom preukázania vedomosti žalobcu o tom, že tento vedel alebo mal vedieť, že je súčasťou
reťazcapoznačenéhodaňovýmpodvodom,niesúdostatočnekonkrétnehodnotené,chýbaimadresnosť
vo vzťahu k predmetu konania v tejto konkrétnej veci, a preto kasačnú sťažnosť žalovaného postupom

podľa § 461 zamietol.

63. O trovách konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP, t.
j. úspešnému žalobcovi priznal právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, keďže tento bol
v kasačnom konaní úspešný (z dôvodu zamietnutia kasačnej sťažnosti žalovaného). A contrario

sťažovateľovi (žalovanému) náhrada trov kasačného konania nepatrí.

64. Tento rozsudok bol prijatý senátom Najvyššieho správneho súdu pomerom hlasov 3 : 0
(jednomyseľne) - § 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.