Rozsudok ,
Potvrdzujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 17. február 2016

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 2Sžf/17/2014
Identifikačné číslo súdneho spisu: 7011200212
Dátum vydania rozhodnutia: 17. 02. 2016
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Elena Kováčová
ECLI: ECLI:SK:NSSR:2016:7011200212.1

ROZSUDOK V MENE
SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Kováčovej
a členov senátu JUDr. Jozefa Hargaša a JUDr. Kataríny Benczovej, v právnej veci žalobcu: JUDr.
Ing. C. M., bytom A., M., zastúpeného advokátkou JUDr. Ivetou Rajtákovou, Štúrova 20, Košice,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná ul. č. 63, Banská Bystrica
o preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/223/20205-126055/2010/991545-r z 13.
decembra 2010, o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 7S/27/2011-76 z
23. októbra 2013, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok Krajského súdu v Košiciach č. k. 7S/27/2011-76
z 23. októbra 2013, p o t v r d z u j e .

Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a .

o d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal
zrušenia rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/223/20205-126055/2010/991545-r z 13.12.2010
a rozhodnutia Daňového úradu Košice V č. 709/230/36930/06/ZIM z 03.11.2006. Uvedenými
rozhodnutiami bol žalobcovi podľa § 44 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a
o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon
o správe daní a poplatkov") určený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október
2001 v sume 65 445 SK (2172,37 eur) podľa § 29 ods. 6 uvedeného zákona. V danom prípade
krajský súd posudzoval medzi účastníkmi spornú otázku posúdenia absolútnej povinnosti Daňového
riaditeľstva SR zohľadniť v rámci odvolacieho konania o určení dane podľa pomôcok právny názor,
vyslovený v Náleze Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 118/2008 z 10.12.2009 a
to konkrétne pri posudzovaní splnenia podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok vo
vzťahu k zákonnosti priebehu daňovej kontroly. Žalobca videl porušenie zákona v nezákonnom obídení
ustanovenia § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov pri kreovaní kontrolnej skupiny zameranej
na preverenie alebo zistenie daňovej povinnosti žalobcu na DPH za zdaňovacie obdobia február až
december 2001, čo v konečnom dôsledku podľa tvrdenia žalobcu spôsobilo nezákonnosť začatej
daňovej kontroly a absenciu podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok. Poukázal tiež
na to, že po uplynutí zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly nebol povinný zamestnancom
správcu dane poskytovať súčinnosť a predkladať doklady potrebné k zisteniu daňovej povinnosti
na DPH. Na druhej strane žalovaný nevidel povinnosť bezvýhradného aplikovania právneho záveru
obsiahnutého v uvedenom Náleze Ústavného súdu SR z dôvodu neexistencie skutkových predpokladov,
z ktorých uvedený právny záver vychádzal, t. j. neuskutočnenie spornej daňovej kontroly z dôvodu
nespolupráce žalobcu so správcom dane a nesplnenia si dôkaznej povinnosti v daňovom konaní ako
i z dôvodu absencie námietky zaujatosti žalobcu voči všetkým zamestnancom miestne príslušného

správcu dane pred začatím daňovej kontroly, prípadne v jej priebehu. Krajský súd ďalej poukázal na
rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/46/2011, 5Sžf/68/2011 (nadväzujúce
na rozhodnutia KS Košice sp. zn. 7S/25/2011 a 6S/31/2011), ktoré sa týkali tých istých účastníkov avšak
iného zdaňovacieho obdobia, pričom zo záverov, obsiahnutých v týchto rozhodnutiach, vyplýva, že s
prihliadnutím na osobité okolnosti konkrétneho prípadu možno považovať judikovanie právneho názoru
vyplývajúceho z uvedeného Nálezu Ústavného súdu SR za ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej
judikatúry Ústavného súdu SR. Krajský súd ďalej v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že ako
to vyplýva z obsahu žalobou napadnutého rozhodnutia druhostupňového správneho orgánu a z obsahu
jeho vyjadrenia k žalobe, tento sa v rozsahu vyplývajúcom z ustanovenia § 48 ods. 4 zákona o správe
daní a poplatkov náležite vysporiadal s otázkou dodržania zákonných podmienok na určenie dane
podľa pomôcok postupom podľa § 29 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov. Žalovaný v odvolacom
konaní proti platobnému výmeru o určení dane podľa pomôcok nebol povinný podrobnejšie preverovať
zákonnosť priebehu namietanej daňovej kontroly. Preskúmanie postupu správcu dane v uvedenom
smere je predmetom konania žalovaného o námietke žalobcu proti postupu zamestnanca správcu
dane - Daňového úradu Košice V. Pokiaľ ide o odkaz žalobcu na právny názor obsiahnutý v rozsudku
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/9/2007 z 19.04.2007 ohľadom trvania zákonnej
lehoty na vykonanie spornej daňovej kontroly u žalobcu, v tejto súvislosti krajský súd poukázal na to, že
Najvyšší súd Slovenskej republiky vyložil ustanovenia lehôt na výkon daňovej kontroly podľa § 30a ods.
7 zákona o správe daní a poplatkov ako prejav zásady proporcionality medzi právami štátu a právami
kontrolovaného daňového subjektu, ktorú je potrebné dodržiavať. Z argumentácie žalobcu vyplýva,
že tento právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky použil na obhajobu svojho tvrdenia, že
neboli splnené podmienky na určenie neúspešne kontrolovanej dane z pridanej hodnoty podľa pomôcok
(neúspešne z pohľadu spolupráce žalobcu s daňovými kontrolórmi), nakoľko podľa tvrdenia žalobcu
po márnom uplynutí lehoty na vykonanie kontroly tento už nebol povinný predkladať daňové doklady
a spolupracovať so správcom dane. V kontexte so zásadou úzkej súčinnosti daňového subjektu so
správcom dane vyplývajúcou z ustanovenia § 2 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov, s povinnosťami
kontrolovaného daňového subjektu v priebehu daňovej kontroly vyplývajúcimi z ustanovenia § 15 ods. 6
uvedeného zákona, ako i s dôkazným bremenom vyplývajúcim daňovému subjektu z ustanovenia § 29
ods. 8 uvedeného zákona, nemožno bezvýhradne súhlasiť s argumentáciou žalobcu a to predovšetkým
s prihliadnutím na osobitné okolnosti priebehu daňovej kontroly a úrovne súčinnosti žalobcu s daňovými
orgánmi, ako aj s prihliadnutím na následne sa vyvíjajúcu judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky vo veciach súdneho prieskumu rozhodnutí Daňového riaditeľstva SR, zamietajúcich pre
neodôvodnenosť odvolania žalobcu proti prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane o určení DPH
podľa pomôcok za súvisiace zdaňovacie obdobia. V nich Najvyšší súd Slovenskej republiky konštatoval,
že na proces určenia dane podľa pomôcok sa lehoty podľa § 30 a ods. 7 zákona o správe daní a
poplatkov nevzťahujú. Pre prípad, kedy daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly neposkytne
správcovi dane potrebnú súčinnosť, vyplynú pre neho dôsledky podľa § 15 ods. 2 v spojení s § 29 ods.
6 zákona o správe daní a poplatkov. Žalobcovi vzhľadom na uvedené povinnosti daňového subjektu nič
nebránilo, aby pred určením dane podľa pomôcok správcovi dane predložil daňové doklady a dôkazy
preukazujúce jeho tvrdenia, keďže daňový subjekt znáša dôkazné bremeno počas celého daňového
konania, v rámci ktorého v záujme riadneho zistenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie
daňovej povinnosti taktiež možno dopĺňať a vykonávať dokazovanie. Krajský súd zvážil všetky uvedené
skutočnosti a na ich základe, v súlade s citovanými zákonnými ustanoveniami, rešpektujúc zároveň
právne názory Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v skutkovo aj právne totožných veciach, týkajúcich
sa iba odlišných zdaňovacích období, žalobu podľa § 250j ods. 1 OSP ako nedôvodnú zamietol.

Včas podaným odvolaním sa žalobca domáhal, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý
rozsudok zmenil tak, že žalobe v celom rozsahu vyhovie. Napadnuté rozhodnutie krajského súdu
považoval za nesprávne z dôvodov uvedených v § 205 ods. 2 písm. b/, d/ a f/ OSP (konanie má
inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci, súd prvého stupňa dospel na
základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam, rozhodnutie súdu prvého stupňa
vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci). Zdôraznil záväznosť Nálezu Ústavného súdu SR a
citoval z viacerých rozhodnutí Ústavného súdu SR a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky. Zopakoval,
čo uviedol aj v žalobe, že zákonným predpokladom pre určenie dane podľa pomôcok je, že daňový
subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly. Takýto dôsledok je však možný len v situácii, ak daňová
kontrola, ktorú daňový subjekt znemožnil nebola nezákonnou. Žalobca nepripúšťal, že by jeho konaním
došlo k znemožneniu výkonu daňovej kontroly. Poukázal na skutočnosť, že záver krajského súdu je
nezrozumiteľný a nepreskúmateľný.

Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu navrhol napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne
správny potvrdiť. K zásadnej argumentácii žalobcu v podanom odvolaní, ktorá sa týkala záväznosti
nálezu Ústavného súdu SR žalovaný uviedol, že záväznosť právnym názorom Ústavného súdu SR,
prezentovanom v nálezoch, neplatí absolútne a bezvýnimočne. Podľa právnej teórie odklon od právneho
názoru uvedeného v Náleze Ústavného súdu SR alebo od ustálenej judikatúry je možný, ak sú pre takýto
postup dostatočné a presvedčivé dôvody a takýto postup je náležite odôvodnený. Žalovaný neakceptoval
námietky žalobcu o tom, že neboli naplnené kogentné podmienky pre určenie dane podľa pomôcok, ani
jeho argumentáciu pôvodu o absurdných konštrukciách a imaginárnych situáciách. Keďže žalobca si
neplnil povinnosti kontrolovaného daňového subjektu podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov
a odmietol predložiť doklady, tento jeho postoj bol kvalifikovaný ako neumožnenie vykonania daňovej
kontroly, čo bolo zákonným dôvodom na určenie dane podľa pomôcok podľa § 15 ods. 2 posledná
veta zákona o správe daní a poplatkov. Daňová kontrola bola zákonným spôsobom začatá, ale nebola
fakticky vykonaná, nebola naplnená jej obsahová stránka a teda nebol zistený základ dane alebo iné
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, pretože žalobca neumožnil jej vykonanie. Preto
zákonné podmienky pre určenie dane podľa pomôcok podľa § 15 ods. 2 v nadväznosti na § 29 ods.
6 zákona o správe daní a poplatkov boli splnené. Argumentáciu žalobcu o nenaplnení podmienok pre
určenie dane podľa pomôcok považoval žalovaný z uvedených dôvodov za bezpredmetnú. Pokiaľ ide
o citácie žalobcu z viacerých rozhodnutí Ústavného súdu Slovenskej republiky a Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky, podľa názoru žalovaného odôvodnenie rozsudku krajského súdu dostatočne jasne
a zrozumiteľne objasnilo skutkový a právny základ rozhodnutia.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal napadnutý
rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov odvolania podľa § 212 ods. 1 v spojení
s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, bez nariadenia pojednávania, podľa § 250ja ods.2 a § 214 OSP v
spojení s § 246c ods.1 veta prvá OSP s tým, že deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky www.nsud.sk. Dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie je dôvodné. Rozsudok bol verejne
vyhlásený podľa § 156 ods.1 a 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP.

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická
osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada,
aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 OSP).

Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. Štátne orgány môžu konať iba na
základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Výklad a uplatňovanie
ústavných zákonov, zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych predpisov musí byť v súlade
s touto ústavou (čl. 1 ods. 1 prvá veta, čl. 2 ods. 2, čl. 152 ods. 4 Ústavy Slovenskej republiky).

Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase
vydania napadnutého rozhodnutia. Na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak
vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 prvá veta, § 250i
ods. 3 OSP).

V daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa
záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových
subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Správca dane hodnotí dôkazy podľa
svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na
všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo
preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej
povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola
sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo
osobitného predpisu. Ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu, správca dane je oprávnený
zistiť základ dane a určiť daň podľa § 29 ods. 6; o takomto postupe je správca dane povinný vyhotoviť
protokol o určení dane podľa pomôcok, pričom sa postupuje podľa odsekov 10 až 13 s výnimkou odseku
11 písm. g/ a h/; v takom prípade správca dane uvedie pomôcky, ktoré použil (§ 2 ods. 1, § 2 ods. 3, §
15 ods. 1 prvá a druhá veta, § 15 ods. 2 zákona o práve daní a poplatkov).

Daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt"), má
vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo:
a/ na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia
zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly,
b/ byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami,
c/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa
odseku 10 druhej vety,
d/ nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti
s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu,
e/ klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní,
f/ vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť,
aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim,
g/ nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe (§ 15 ods. 5
zákona o správe daní a poplatkov).

Kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti:
a/ umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu,
b/ zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly,
c/ poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou,
d/ predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v
písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom
dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia,
e/ predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia
najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety,
f/ umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a
umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom,
g/ zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového
subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3), (§ 15 ods. 6 zákona o správe daní a
poplatkov).

Daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní
alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj
vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým
subjektom (§ 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov).

Ak nesplní daňový subjekt pri dokazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných
povinností, v dôsledku čoho nemožno daňovú povinnosť správne určiť a daň sa neurčí ani podľa odseku
5, alebo ak daňový subjekt vykonal úkony, ktoré svojím obsahom alebo účelom odporovali osobitnému
predpisu alebo ho obchádzali a ktorých dôsledkom je zníženie základu dane, alebo v prípadoch podľa
§ 15 ods. 2, je správca dane pri určovaní daňovej povinnosti oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k
dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Takýmito pomôckami môžu byť
najmä listiny, výpisy z verejných záznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky,
výpovede svedkov v iných daňových veciach, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych
orgánov a obcí, záujmových združení a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého
daňového subjektu, ako aj jemu podobných daňových subjektov (§ 29 ods. 6 zákona o správe daní a
poplatkov v znení účinnom ku dňu určenia dane podľa pomôcok).

Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré
skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych
predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo (§ 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona o správe
daní a poplatkov).

Správca dane ukončí daňovú kontrolu (§ 15) do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie
nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím
primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých
osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona najviac o dvanásť mesiacov. Ak
vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa § 15 ods. 16, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je
ministerstvo (§ 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov).

Ak odvolanie smeruje proti rozhodnutiu o dani určenej podľa pomôcok, skúma odvolací orgán dodržanie
zákonných podmienok na použite tohto spôsobu určenia dane a dodržanie postupu podľa § 44 ods. 3.
Ak odvolací orgán zistí, že tieto zákonné podmienky a postup podľa § 44 ods. 3 bol dodržaný, odvolanie
pre jeho neodôvodnenosť zamietne (§ 48 ods. 4 zákona o správe daní a poplatkov v znení účinnom ku
dňu vydania preskúmavaného rozhodnutia).

Orgánom štátnej správy v oblasti daní a poplatkov je Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (§ 2
ods. 1 písm. b/ zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene
a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov) .

Podľa § 11 zákona v spojení s čl. IV. veta prvá č. 479/2009 Z. z. sa s účinnosťou od 01.01.2012 zrušil
zákon č. 150/2001 Z. z. o daňových orgánoch, a ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 440/2000 Z. z. o
správach finančnej kontroly v znení zákona č. 182/2002 Z. z. a zákona č. 534/2005 Z. z., t. j. zrušilo sa
Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (§ 2 a § 3 zákona č. 150/2001 Z. z. o daňových orgánoch).

Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd") preskúmajúc napadnutý rozsudok
prvostupňového súdu ako i obsah súdneho a administratívneho spisu v rozsahu odvolania, ktorým
žalovaný namieta nesprávne právne a vecné posúdenie splnenie podmienok na určenie dane podľa
pomôcok, konštatuje, že je potrebné sa stotožniť s právnym názorom krajského súdu premietnutým do
enunciátu a odôvodnenia odvolaním napadnutého rozsudku.

Z obsahu žaloby a vyjadrenia žalobcu k podanému odvolaniu v tejto veci pre odvolací súd ako sporná
medzi účastníkmi vyvstáva otázka posúdenia absolútnej povinnosti žalovaného zohľadniť v rámci
odvolacieho konania o určení dane podľa pomôcok právny názor vyslovený v náleze Ústavného súdu
Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 118/2008 z 10.12.2009, a to konkrétne pri posudzovaní splnenia
podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok vo vzťahu k zákonnosti priebehu daňovej
kontroly.

Žalobca odvolávajúc sa na obsah vyššie uvedeného nálezu ústavného súdu vidí porušenie zákona v
nezákonnom obídení ustanovenia § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov pri kreovaní kontrolnej
skupiny zameranej na preverenie alebo zistenie daňovej povinnosti žalobcu na DPH za zdaňovacie
obdobie október 2001, čo v konečnom dôsledku spôsobuje nezákonnosť začatej daňovej kontroly a
absenciu podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok. Žalobca poukazoval aj na skutočnosť,
že po uplynutí zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly nebol povinný zamestnancom správcu
dane poskytovať súčinnosť a predkladať doklady potrebné k zisteniu daňovej povinnosti na DPH.

Naopak, žalovaný nevidí povinnosť bezvýhradného aplikovania právneho záveru obsiahnutého v Náleze
Ústavného súdu SR č. k. II. ÚS 118/08-61 z 10.12.2009 z dôvodu neexistencie skutkových predpokladov,
z ktorých uvedený právny záver vychádza, t. j. neuskutočnenie spornej daňovej kontroly z dôvodu
nespolupráce žalobcu so správcom dane a nesplnenia si dôkaznej povinnosti v daňovom konaní ako i z
dôvodu absencie námietky zaujatosti žalobcu voči všetkým zamestnancom miestne príslušného správcu
dane pred začatím daňovej kontroly, prípadne v jej priebehu.

Na margo žalobcom namietaného nezákonného zloženia kontrolnej skupiny, najvyšší súd dáva
do pozornosti neskoršie uznesenie Ústavného súdu SR č. k. II. ÚS 159/2011-19 z 13.04.2011,
ktorým odmietol ústavnú sťažnosť žalobcu proti rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.
zn. 5Sžo/101/2010 z 26.10.2010 ako zjavne neopodstatnenú. Uvedeným rozsudkom Najvyšší súd
Slovenskej republiky zmenil rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 5S/54/2005 z 22.02.2006
tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného Daňového riaditeľstva SR č. I/223/6132-40962/ 2005/991545-
r z 27.06.2005 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a rozhodnutie. Zrušeným rozhodnutím
žalovaný nevyhovel námietke žalobcu zo dňa 30.05.2005 proti postupu zamestnanca správcu dane
(predstaveného - riaditeľa Daňového úradu Košice V) vo veci určenia kontrolnej skupiny.

Ústavný súd Slovenskej republiky vo vyššie uvedenom uznesení citoval právny názor Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky obsiahnutý v preskúmavanom rozsudku sp. zn. 5Sžo/101/2010 z 26.10.2010:
„V doterajšom konaní nebol vykonaný dôkaz o priamej námietke zaujatosti zamestnancov správcu dane
- Daňového úradu Košice V, podanej žalobcom, ako to vyžaduje § 24 zákona o správe daní a poplatkov.

Preto v ďalšom konaní treba dôkladne objasniť, či sťažovateľ podal v daňovom konaní týkajúcom sa
daní a zdaňovacích období, ktoré daňovou kontrolou mali byť kontrolované, námietky zaujatosti podľa
zákona o správe daní a poplatkov, a to v čase predchádzajúcom povereniu zamestnancov Daňového
úradu Prešov I výkonom kontroly.
Ak sa preukáže, že námietka podľa § 24 zákona o správe daní a poplatkov sťažovateľom proti všetkým
zamestnancom Daňového úradu Košice V (vrátane riaditeľa) nebola podaná, potom v predmetnom
prípade nebol daný formálny dôvod na zmenu miestnej príslušnosti tak, ako to predpokladá právny názor
ústavného súdu.
Aj v prípade, že sťažovateľ nepodal námietku zaujatosti proti všetkým zamestnancom Daňového úradu
Košice V, nepochybne správca dane mohol podať návrh na delegáciu podľa § 4 zákona o správe
daní a poplatkov. Nebola to však jeho povinnosť. Namiesto delegácie mohol využiť aj postup, ktorý
nakoniec bol realizovaný, a ktorý spočíval v menej formálnych úkonoch, ktorých opodstatnenie, a tým
aj ich právny základ plynie práve zo vzájomných vzťahov daňových orgánov. Ak totiž podľa zákona č.
150/2001 Z. z. o daňových orgánoch v znení neskorších predpisov Daňové riaditeľstvo SR je právnickou
osobou, teda subjektom s plnou právnou subjektivitou, a zároveň daňové úrady takouto plnou právnou
subjektivitou nedisponujú, potom je logické, že v oblasti štátnozamestnaneckých vzťahov i vzťahov
pracovnoprávnych je oprávnené konať len Daňové riaditeľstvo SR. Platí to napriek tomu, že jednotliví
štátni zamestnanci vykonávajú svoju prácu na daňových úradoch. Ak potom Daňové riaditeľstvo SR
reagovalo na podnet riaditeľa Daňového úradu K. využitím oprávnení, ktoré mu plynú zo zákona o štátnej
službe a z Organizačného poriadku daňových orgánov, nemožno postupu riaditeľa Daňového úradu K.
nič vyčítať, a to predovšetkým v situácii, keď miestna príslušnosť nebola delegovaná na iného vecne
príslušného správcu dane.
V ďalšom konaní bude teda úlohou žalovaného vysporiadať sa s námietkami žalobcu proti postupu
zamestnanca správcu dane - riaditeľa Daňového úradu Košice V v rozhodnom čase na základe
posúdenia všetkých skutkových okolností, ktoré boli dôvodom pre námietky žalobcu, najmä so zreteľom
na to, v akom štádiu konania resp. voči akým úkonom správcu dane boli námietky žalobcu podané.
Úlohou žalovaného je tiež vysporiadanie sa s otázkou, v akých súvislostiach požiadal správca dane
o súhlas s vykonaním kontroly zamestnancami iného správcu dane, najmä ak ústavný súd vychádzal
z takého skutkového východiska, že „postupom riaditeľa daňového úradu došlo k obídeniu § 3 a §
24 zákona o správe daní týkajúcich sa miestnej príslušnosti správcu dane a vylúčenia zamestnancov
správcu dane z daňového konania. Formálne síce naďalej konal miestne príslušný daňový úrad, avšak
v skutočnosti daňovú kontrolu vykonávali zamestnanci iného, daňového úradu, hoci miestne príslušní
zamestnanci neboli z daňového konania vylúčení". Odvolací súd považuje za dôvodné poukázať na
to, že v rozhodnutí z 27. septembra 2006 vychádzal o. i. zo zistenia, že k povereniu výkonu daňovej
kontroly (zamestnancov DÚ Prešov I) došlo pred začatím vyrubovacieho (daňového) konania, len na
úkony daňovej kontroly, ktorá nie je daňovým konaním. Vychádzal tak zo skutkového záveru, že k určeniu
osôb na vykonanie daňovej kontroly nedošlo z dôvodu námietok zaujatosti v daňovom konaní (v ktorom
sa rozhoduje o právach a povinnostiach daňového subjektu - § 1a písm. d) zákona č. 511/1992 Zb. v
znení platnom v rozhodnom období). Bude teda úlohou žalovaného opätovne, na základe spisového
materiálu, zistiť a posúdiť obsah úkonov riaditeľa daňového úradu a príslušného orgánu žalovaného o
vydaní súhlasu na výkon kontroly zamestnancami DÚ Prešov I a ich súlad so zákonom (§ 245 ods. 1
OSP), ako aj opätovne posúdiť obsah námietok žalobcu proti postupu riaditeľa DÚ Košice V o poverení
zamestnancov výkonom daňovej kontroly."

Právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vyslovený v rozsudku sp. zn. 5Sžo/101/2010 z
26.10.2010 ohľadne zákonnosti postupu príslušných štátnych orgánov správy daní pri určení kontrolnej
skupiny, Ústavný súd SR vo svojom rozhodnutí č. k. II. ÚS 159/2011-19 z 13.04.2011 nespochybnil,
ba naopak vyjadril, že predmetný názor najvyššieho súdu nevykazuje nedostatky v zásade popierajúce
účel a význam vykladaného a aplikovaného relevantného zákonného predpisu.

Vyššie uvedený právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, vo vzťahu k zákonnosti postupu
riaditeľa miestne príslušného daňového úradu pri poverení daňových kontrolórov na výkon spornej
daňovej kontroly ako zamestnancov daňovej správy zaradených pre výkon štátnej služby na úseku
správy daní u iného správcu dane, a to po predchádzajúcom súhlase Daňového riaditeľstva SR ako
spoločne nadriadeného orgánu a zamestnávateľa zamestnancov daňových úradov v jeho pôsobnosti,
bol Ústavným súdom SR v jeho uzneseniach č. k. II. ÚS 292/08-14 zo 04.09.2008, č. k. I. ÚS 192/08-27
zo 04.06.2008, č. k. III. ÚS 386/08-24 z 25.11.2008, č. k. II. ÚS 137/2010-28 z 24.03.2010 a č. k.

II. ÚS 159/2011-19 z 13.04.2011 považovaný za ústavne akceptovateľný, nemajúci znaky výkladovej
svojvoľnosti a ústavnej nekonformnosti.

V súvislosti s namietanou nezákonnosťou daňovej kontroly ústavný súd nevyslovil namietané porušenie
základného práva žalobcu na inú právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky a na
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy Slovenskej republiky podľa čl. 46 ods. 1 a
ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky.

V tomto ohľade a s prihliadnutím na osobité okolnosti konkrétneho prípadu možno považovať judikovanie
právneho názoru vyplývajúceho z Nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II. ÚS 118/08-61
z 10.12.2009 za ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej
republiky.

Ako vyplýva z obsahu žalobou napadnutého druhostupňového správneho rozhodnutia a z obsahu
vyjadrenia žalovaného k žalobe, žalovaný sa v rozsahu vyplývajúcom z ustanovenia § 48 ods. 4 zákona
o správe daní a poplatkov dostatočne vysporiadal s otázkou dodržania zákonných podmienok na určenie
dane podľa pomôcok postupom podľa § 29 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov.

Žalovanému v odvolacom konaní proti platobnému výmeru o určení dane podľa pomôcok neprislúcha
podrobnejšie preverovanie zákonnosti priebehu namietanej daňovej kontroly, preverovanie existencie
námietok podaných žalobcom voči všetkým zamestnancom Daňového úradu Košice V a vysporadúvať
sa s námietkami žalobcu proti postupu zamestnanca správcu dane - riaditeľa Daňového úradu Košice
V rozhodnom čase na základe posúdenia všetkých skutkových okolností tak, ako to vyplýva z intencií
rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžo/101/2010 z 26.10.2010 (ústavná sťažnosť
žalobcu proti tomuto rozsudku Najvyššieho Slovenskej republiky bola odmietnutá uznesením ÚS SR č.
k. II. ÚS 159/2011-19 z 13.04.2011).

V súvislosti s poukazom žalobcu na právny názor obsiahnutý v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 3Sžf/9/2007 z 19.04.2007 ohľadom trvania zákonnej lehoty na vykonanie spornej
daňovej kontroly u žalobcu odvolací súd poznamenáva, že najvyšší súd vyložil ustanovenie lehôt na
výkon daňovej kontroly podľa § 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov ako prejav zásady
proporcionality medzi právami štátu a právami kontrolovaného daňového subjektu, ktorú je potrebné
dodržiavať.

Z argumentácie žalobcu vyplýva, že tento konštatovaný právny názor najvyššieho súdu používa na
obhajobu svojho tvrdenia, že neboli splnené podmienky na určenie neúspešne kontrolovanej dane
z pridanej hodnoty podľa pomôcok (neúspešne z pohľadu hodnotenia úrovne spolupráce žalobcu s
daňovými kontrolórmi), nakoľko, podľa tvrdenia žalobcu, po márnom uplynutí lehoty na vykonanie
daňovej kontroly, tento už nebol povinný predkladať daňové doklady a spolupracovať so správcom dane.
Avšak v kontexte:
· so zásadou úzkej súčinnosti daňového subjektu so správcom dane vyplývajúcou z ustanovenia § 2
ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov,
· s povinnosťami kontrolovaného daňového subjektu v priebehu daňovej kontroly vyplývajúcimi z ust. §
15 ods. 6 citovaného zákona,
· ako i s dôkazným bremenom vyplývajúcim daňovému subjektu z ustanovenia § 29 ods. 8 citovaného
zákona,
nemožno súhlasiť s argumentáciou žalobcu, a to predovšetkým s prihliadnutím na osobité okolnosti
priebehu daňovej kontroly a úrovne súčinnosti žalobcu s orgánmi daňovej správy ako i s prihliadnutím na
následne sa vyvíjajúcu judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veciach súdneho prieskumu
rozhodnutí žalovaného zamietajúcich pre neodôvodnenosť odvolania žalobcu proti prvostupňovým
rozhodnutiam správcu dane o určení DPH podľa pomôcok za zdaňovacie obdobia júl, apríl, august, máj
2001 a december 2000.

Podľa uvedeného poradia zdaňovacích období pomôckami určenej DPH odvolací súd dáva do
pozornosti rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/74/2008 zo 04.12.2008,
sp. zn. 3Sžf/1/2009 a 3Sžf/2/2009 oba z 29.01.2009, sp. zn. 5Sžf/68/2008 z 29.09.2009 a sp. zn.
5Sžf/3/2009 z 03.11.2009, v ktorých najvyšší súd konštatoval, že na proces určenia dane podľa
pomôcok sa lehoty podľa § 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov nevzťahujú, pričom pre

prípad, kedy daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly neposkytne správcovi dane potrebnú
súčinnosť, vyplývajú preňho dôsledky podľa § 15 ods. 2 v spojení s § 29 ods. 6 zákona o správe daní a
poplatkov. Vzhľadom na vyššie uvedené povinnosti daňového subjektu tento môže mať právny záujem
na vykonávaní daňovej kontroly i po uplynutí zákonom ustanovenej lehoty.

Najvyšší súd na margo uvedeného dopĺňa, že žalobcovi nič nebránilo, aby pred určením dane podľa
pomôcok správcovi dane predložil daňové doklady a dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, keďže daňový
subjekt znáša dôkazné bremeno počas celého daňového konania, v rámci ktorého, v záujme riadneho
zistenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie daňovej povinnosti, taktiež možno dopĺňať a
vykonávať dokazovanie.

Odvolací súd pre úplnosť uvádza, že zo znalosti predchádzajúcich súdnych konaní vedených na
tunajšom súde o početných žalobách žalobcu proti rozhodnutiam žalovaného v súvislosti s konaniami
vo veciach preverovania daňových povinností žalobcu na DPH, odvolaciemu súdu sú známe dve hlavné
argumentačné línie žalobcu ohľadne jeho registračnej povinnosti ako platiteľa dane z pridanej hodnoty
a procesu preverovania jeho daňovej povinnosti na dani z pridanej hodnoty.

Okrem namietania nezákonne zostavenej kontrolnej skupiny, prvou zásadnou argumentáciou žalobcu
bolo tvrdenie, že ako súdny exekútor nie je spôsobilý byť daňovým subjektom pre daň z pridanej hodnoty,
a teda ani platiteľom DPH. Najvyšší súd Slovenskej republiky v rozsudkoch sp. zn. 5Sž-o-KS/79/2005
a sp. zn. 4Sž-o-KS/86/2005 vyslovil záver, že činnosť súdneho exekútora nie je oslobodená od platenia
DPH. Tento záver vychádza z uznesenia Európskeho súdneho dvora č. C-456/07 z 21.05.2008, ktorým
Súdny dvor odpovedal na otázky položené mu v rámci prejudiciálneho konania na návrh Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky súvisiaci so súdnym prieskumom zákonnosti rozhodnutia Daňového úradu
Košice V vo veci zamietnutia žiadosti žalobcu o zrušenie jeho registrácie ako platiteľa DPH. Uvedeným
uznesením Súdneho dvora bolo jednoznačne ustálené, že na činnosť vykonávanú jednotlivcom, akou
je činnosť súdneho exekútora, sa nevzťahuje oslobodenie od dane z pridanej hodnoty.

V nadväznosti na uvedený záver ohľadne zaradenia žalobcu medzi zdaniteľné osoby podľa zákona o
DPH možno konštatovať zákonnosť postupu slovenských daňových orgánov, keď s využitím inštitútu
daňovej kontroly mali právo i povinnosť podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní zistiť alebo preveriť
základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie DPH alebo vznik predmetnej
daňovej povinnosti žalobcu, pričom prípadné procesné pochybenia správcu dane by nemohli mať
vplyv na zákonnosť postupu zisťovania predmetnej daňovej povinnosti. S prihliadnutím na prvotnú
argumentáciu žalobcu ohľadne jeho statusu zdaniteľnej osoby podľa zákona o DPH sa ponúka indícia
úmyslu žalobcu, obzvlášť vo svetle žalobcom podávaných početných i bezdôvodných procesných
námietok v priebehu zisťovania jeho daňových povinností na DPH, a síce, dosiahnuť márne uplynutie
objektívnej zákonnej lehoty na vyrubenie predmetnej dane.

Zákonom č. 479/2009 Z. z. bolo s účinnosťou od 01.01.2012 zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej
republiky so sídlom v Banskej Bystrici, ktorého pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a
poplatkov prešli na novozriadené Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Bratislave,
podľa informácií poskytnutých Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v Bratislave, t. č. pre oblasť
správy daní a poplatkov pôsobiace na adrese Lazovná ulica 63, 974 01 Banská Bystrica, preto Najvyšší
súd Slovenskej republiky podľa § 107 ods. 4 OSP v spojení s § 250 ods. 4 OSP na strane žalovaného
koná s vyššie uvedeným právnym nástupcom pôvodne uvádzaného žalovaného.

Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie považoval opakované
námietky žalobcu uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré nemohli
ovplyvniť posúdenie danej veci. Napadnutý rozsudok krajského súdu preto ako vecne správny podľa §
250ja ods. 3 veta druhá a § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil.

O náhrade trov konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky podľa ustanovenia § 224 ods. 2
OSP v spojení s § 246c ods. 1 vety prvej OSP a § 250k ods. 1 OSP, keď žalobcovi, ktorý nemal úspech
vo veci náhradu trov konania nepriznal a žalovanému v takomto konaní nárok na náhradu trov zo zákona
neprináleží.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.