Rozsudok ,
Potvrdzujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 27. júl 2016

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 3Sžf/11/2015

Identifikačné číslo súdneho spisu: 2013200805
Dátum vydania rozhodnutia: 27. 07. 2016
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Ivan Rumana

ECLI: ECLI:SK:NSSR:2016:2013200805.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana Rumanu a sudcov

JUDr. Jozefa Milučkého a JUDr. Soni Langovej v právnej veci žalobcu: MARIOL KN s.r.o., so sídlom P.
Pázmaňa 51, Šaľa, právne zastúpeného Máriou Kuttnerovou, advokátkou so sídlom Kozačeka 2003/40,
Zvolen, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100305/1/458513/2013/5057 zo dňa 24.09.2013,
konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 14S/150/2013-56 zo dňa 18.
septembra 2014, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trnave č. k. 14S/150/2013-56 zo dňa

18.09.2014 p o t v r d z u j e.

Žalobcovi právo na náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.

o d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trnave (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j ods. 1
Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) ako nedôvodnú zamietol žalobu, ktorou sa žalobca
domáhal preskúmania a zrušenia vyššie uvedeného rozhodnutia žalovaného ako i dodatočného
platobného výmeru Daňového úradu Nitra, pobočka Komárno (ďalej len „správca dane“) č.
9410401/5/3361275/13/2012 zo dňa 15.11.2012. Týmto rozhodnutím správca dane podľa § 44 ods. 6

písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných
finančných orgánov (ďalej len „zákon o správe daní“) na základe výsledku daňovej kontroly, zameranej
na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu na dani z pridanej hodnoty (ďalej
len „DPH“), nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie marec 2011 v sume 324
024,15 € a určil mu vlastnú daňovú povinnosť na daň z pridanej hodnoty v sume 23 511,90 €. Žalovaný
napadnutým rozhodnutím v rámci odvolacieho konania postupom podľa § 74 ods. 4 v spojení s § 165b
ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých

zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) predmetný dodatočný platobný
výmer potvrdil.

Krajský súd zistil, že dodatočným platobným výmerom č. 9410401/5/3361275/2012 zo dňa 15.11.2012
Daňový úrad Nitra, pobočka Komárno v zmysle záverov protokolu č. 9410401/5/3361275/2012/Kel zo
dňa 12.10.2012 na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu nepriznal žalobcovi
nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie marec 2011 v sume 324.024,15 eur a určil mu vlastnú

daňovú povinnosť v sume 23.511,90 eur. Vo všetkých prípadoch sporných prepráv tovaru, z titulu
ktorých si žalobca uplatňoval nárok na oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH, správca
dane po preverovaní intrakomunitárneho nadobudnutia tovaru príslušným odberateľom zistil, že nie sú
splnené zákonné podmienky oslobodenia od dane, nakoľko chýbajú doklady potvrdzujúce prevzatietovaru. Tvrdení prepravcovia nepredložili prepravné doklady CMR osvedčujúce riadne vyvezenie tovaru
z územia SR a odovzdanie odberateľovi, resp. ďalšie sprievodné dokumenty. Odôvodnenie rozhodnutia
sa vysporiadalo aj s námietkami k Protokolu, ktoré vyhodnotilo ako nespôsobilé spochybniť závery

o nedôvodnosti uplatneného nadmerného odpočtu. Tvrdený tuzemský prepravca Lady, spol. s r.o. v
danom období nebol zaregistrovaný na dani z motorových vozidiel, ani nevykázal žiadne výnosy za
rok 2011, Autospol, s.r.o., Rožňava poprel uskutočnenie medzinárodnej prepravy pre žalobcu, Tex3,
s.r.o., nevedel nijakým spôsobom preukázať uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Pokiaľ žalobca tvrdil
dodanie tovaru zahraničnými prepravcami správca dane uviedol, že ohľadne spoločnosti Seend-Fe Max

Kft. Budapest nebolo pripojené písomné vyhlásenie odberateľa o preprave tovaru do iného členského
štátu, prevzatie tovaru maďarským odberateľom BAU-OIL Kit. Nyíregyháza nebolo uznané vzhľadom
na zistenie, že tento subjekt má fiktívne sídlo, jeho predmet činnosti nezahŕňa predmetný tovar, subjekt
nikdy neplatil daň ani nepriznal obchodovanie v predmetnom období. Preprava a prevzatie tovaru
spoločnosťou HASLINGER TRANSPORT, s.r.o. nebolo uznané vzhľadom na popierajúce vyjadrenie
jej konateľa. Tvrdený odberateľ a prepravca "DORAN COMERCE" EOOD v predmetnom období ani

nemala zodpovedajúce kapacity, ani nepriznala žiadne obchody so žalobcom. V konaní predložené
CMR boli vyhodnotené ako nepreukazujúce dodanie a prevzatie tovaru kupujúcim v zahraničí, nakoľko
prevzatie tovaru nebolo ani v jednom prípade potvrdené. Predložené dodacie listy boli vyhodnotené
ako nedôveryhodné, nakoľko Daňové subjekty HBL, s.r.o., (SLOVAK PETROLEUM s.r.o.) a žalobca sú
prepojené v osobe konateľa, pričom ale žalobca nikdy nedokladoval prevzatie tovaru od dodávateľa

HBL, s.r.o.

Krajský súd k trvaniu daňovej kontroly a nadväzujúcej námietke nezákonnosti ňou získaných dôkazov
poukazuje na skutočnosť, že predmetná daňová kontrola bola začatá na základe oznámenia zo dňa
21.06.2011,vobdobí14.07.2011-23.01.2012bolavsúladesust.§25azák.č.511/1992Zb.prerušenáa

pokračovala až do 13.11.2012, kedy bola ukončená prerokovaním Protokolu. Lehoty v dobe počínajúcej
oznámením prerušenia konania a končiacej oznámením odpadnutia dôvodov neplynuli, daňová kontrola
teda bola skončená v zákonným spôsobom predĺženej lehote 12 mesiacov. Je bezpredmetný poukaz
na nemožnosť prerušenia daňovej kontroly z dôvodu žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií s
poukazom na to, že postup správcu dane vo vecí žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií nie je

možné v zmysle výkladu použitého žalobcom považovať za konanie v zmysle § 25a ods. 1 zák. č.
511/1992 Zb. Získavanie predmetných informácií nepochybne predstavovalo konanie o inej skutočnosti
rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Súd si je vedomý zásadnosti záverov vyslovených v náleze US
SR 24/2010 vo veci maximálnej doby trvania daňovej kontroly v nadväznosti na úpravu § 15 ods. 17 zák.
č. 511/1992 Zb. na druhej strane s prihliadnutím na čiastočne odlišné okolnosti trvania daňovej kontroly,

ako aj zásadu primeranosti a účelu daňového konania má za to, že dobu prerušenia daňovej kontroly
na základe platného zákonného zmocnenia § 25a zák. č. 511/1992 Zb. nie je možné zahrnúť do doby
trvania daňovej kontroly a z tohto dôvodu skonštatovať jej nezákonnosť vzhľadom na prekročenie lehoty
jej trvania v zmysle § 15 ods. 17 a 18 zák. č. 511/1992 Zb.

Z obsahu predloženého administratívneho spisu vyplýva, že vo veci konali príslušné daňové orgány, s
prihliadnutím na prebiehajúce zmeny v štruktúre daňových orgánov v zmysle zák. č. 332/2011 Z.z.

K námietke nesprávnej aplikácie procesného právneho predpisu súd uvádza, že daňové konanie začaté
dňa 21.06.2011 sa do 31.12.2011 riadilo právnou úpravou zák. č. 511/1992 Z.z. ako všeobecného

predpisu upravujúceho daňové konanie. Po nadobudnutí účinnosti čl. I. daňového poriadku dňom
01.01.2012donadobudnutiaúčinnosti§165bzák.č.511/1992Z.z.dňom30.12.2012sadaňovékonanie
právoplatne neukončené pred účinnosťou daňového poriadku, s výnimkou ukladania sankcií podľa
priaznivejšej neskoršej právnej úpravy (§ 165 ods. 1), daňová kontrola (§ 165 ods. 2) aj vyrubovacie
konanie (§ 165 ods. 3) riadili právnou úpravou zák. č. 511/1992 Z.z.

Dňa 30.12.2012 nadobudlo platnosť a účinnosť ust. § 165b Daňového poriadku, v zmysle ods. 1 ktorého
došlo k zmene právneho predpisu upravujúceho vedenie (celého) daňového konania pozostávajúceho
z daňovej kontroly a vyrubovacieho konania na daňový poriadok. Ustanovenie ods. 2 výslovne vylučuje
použitie "doterajších predpisov" (s odkazom na § 165 ods. 1) na celé daňové konanie začaté a

neukončené právoplatne pred nadobudnutím účinnosti daňového poriadku. Na druhej strane ust. §
165b) Daňového poriadku na rozdiel od § 165 neobsahuje duplicitnú úpravu procesného predpisu pre
jednotlivé štádiá daňového konania (vyrubovacie konanie a daňová kontrola), ani nevylučuje aplikáciu
ust. § 165 ods. 4 a 5 Daňového poriadku, čo môže viesť k záveru, že aj po nadobudnutí účinnosti zák. č.440/2012 Z.z., ktorým bolo do Daňového poriadku zakomponované ust. § 165b Daňového poriadku, sa
výkon daňovej kontroly a vyrubovacie konanie v daňových konaniach začatých podľa zák. č. 511/1992
Z.z. riadi vzhľadom na platnú právnu úpravu § 165 ods. 4 a 5 zákonom č. 511/1992 Z.z.

Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v zastúpení advokátkou v zákonnej lehote odvolanie z
dôvodov podľa § 205 ods. 2 písm. a), c), d) a f) OSP, § 221 ods. 1 písm. h) a f) OSP a navrhoval, aby
odvolací súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného zruší a vec mu vráti na ďalšie
konanie, alebo aby zrušil rozsudok krajského súdu a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

Namietal, že krajský súd sa v tejto súvislosti predovšetkým vôbec nezaoberal námietkou žalobcu,
vyslovenou ohľadom začiatku daňovej kontroly (str. 6 žaloby), v súlade s § 15 zákona o správe daní a
poplatkov v nadväznosti na § 2 ods. 1 zákona o správe daní.

Podľa v tom čase platného a účinného znenia ustanovenia § 79 zákona č. 222/2004 Z. z. mal správca

dane vrátiť nadmerný odpočet do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za
zdaňovacie obdobie, v ktorom nadmerný odpočet vznikol, alebo v tejto lehote začať u žalobcu daňovú
kontrolu. Deň začatia kontroly, podľa § 15 ods. 14 zákona č. 511/92 Zb. o správe daní v znení neskorších
predpisov, je deň uvedený v upovedomení o vykonaní daňovej kontroly alebo v deň spísania zápisnice
o začatí daňovej kontroly.

Prvostupňový daňový orgán však začal daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie
nadmerného odpočtu, za zdaňovacie obdobie marec 2011, až dňa 21.06.2011. Teda konal v rozpore
s ustanovením v tom čase platného a účinného znenia § 79 zákona č. 222/2004 Z. z., keďže zjavne
začal s výkonom daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu

DPH za zdaňovacie obdobie marec 2011, až po uplynutí stanovenej lehoty na vrátenie nadmerného
odpočtu,pričomvšakaniuplatnenýnadmernýodpočetzazdaňovacieobdobiemarec2011,vstanovenej
lehote žalobcovi nevrátil. Z uvedeného jednoznačne vyplýva, že dôvodný nárok žalobcu na vrátenie
nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie marec 2011, vyplývajúci mu ex lége, bol žalobcovi,
opísanýmnezákonnýmkonanímprvostupňovéhodaňovéhoorgánu,účelovoodopretý.Konajúcisprávca

dane od začiatku výkonu predmetnej daňovej kontroly, bez zákonného dôvodu, nedodržiaval stanovené
lehoty a ani správny úradný postup, čím neúmerne predlžoval celé konanie. Podľa nášho názoru je
možné, už aj z tohto dôvodu konštatovať, že daňová kontrola je nezákonná a Protokol z nej nadobudol
povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, a teda
celé daňové konanie je zaťažené vadou nezákonnosti.

Ďalej namietal, že daňová kontrola nie je totožná s pojmom daňové konanie, ani netvorí časť daňového
konania v zmysle teórie daňového práva, teda správca dane nebol oprávnený v súvislosti s prerušením
daňovej kontroly uplatniť znenie § 25a ods. 1 zák. č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov s
odôvodnením na primeranosť použitia vzhľadom na znenie § 15 ods. 16 zákona č. 511/1992 Zb. v znení

neskorších predpisov.

Konajúcisúdopätovne,podľanázoružalobcu,nesprávneprávneposúdilvecvtom,žetentospoukazom
na znenie § 25a zák. č. 511/1992 Zb. pripúšťa možnosť aplikovať na daňovú kontrolu ustanovenie
zákona č. 511/1992 Zb., vzťahujúce sa výlučne na daňové konanie. Daňová kontrola nie je a nemôže

byť etapou daňového konania, pretože s jej výsledkom nie je spojené vydanie rozhodnutia. Daňová
kontrola teda nebola vykonaná v súlade so zákonom a Protokol spolu s Dodatkom z nej nadobudol
povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní použiť nemožno.

V poradí ďalšou odvolacou námietkou bolo, že konajúci súd sa v rozsudku vôbec nevenoval ani sa

nevyjadril k námietke žalobcu uvedenej na str. 2 žaloby o tom, že doručený Protokol, v rozpore s
platným právnym predpisom, nemal náležitosti v zmysle znenia ustanovenia § 15 ods. 11 <. písm. k)
zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, teda že nebol opatrený vlastnoručným podpisom
zamestnanca správcu dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu, pričom ide o kogentné ustanovenie
uvedeného predpisu. Rovnako sa konajúci súd nezaoberal ani námietkou žalobcu, že mu nebolo

umožnené preštudovať obsahovú zhodnosť tohto materiálu s protokolom z vykonanej daňovej kontroly,
ktorý bol žalobcovi odovzdaný, pričom zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9410402/5/3322641/2012/
Kel zo dňa 13.11.2012 neobsahuje údaj o doručení Protokolu a Dodatku k Protokolu, teda doručenie
Protokolu a Dodatku k Protokolu, ktorý mal byť podľa správcu dane doručený a prerokovaný dňa13.11.2012, nie je preukázané. Konajúci súd sa bez riadneho odôvodnenia nevenoval ani námietke
žalobcuotom,žesprávcadanenepreukázal,žeumožnilžalobcovivyjadriťsakDodatkukProtokoluaže
žalovaný v odvolacom konaní neskúmal, že takýmto protiprávnym postupom správcu dane bol urobený

zásah do práv a právom chránených záujmov žalobcu, ktoré práva kodifikuje čl. 46 ods. 1 Ústavy SR
(Nález Ústavného súdu SR č. I. ÚS 269/05-34).

Žalobca vzniesol námietky aj v súvislosti s rozsahom vykonávaného dokazovania a vyhodnotením
získaných dôkazov. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí a správca dane v Dodatku k protokolu sa

dostatočne vyjadrili k žalobcovým návrhom a námietkam. V tejto súvislosti nemožno opomenúť, že
daňové konanie sa riadi zásadou prejednávacou, nie vyšetrovacou, správny orgán zvažuje, ktoré z
navrhovaných dôkazov vykoná a ktoré vzhľadom na ich predpokladaný vplyv, či nedostatočný význam
na rozhodovanie vo veci nie je dôvodné vykonávať. Žalobca bol v danom prípade v situácii, keď výsledky
vykonaného dokazovania za zdaňovacie obdobie marec 2011 nepotvrdili dôvodnosť uplatneného na
vrátenie nadmerného odpočtu DPH vzniknutého uplatnením práva na odpočítanie dane z tovarov a

služieb kúpených v tuzemsku a dodaním z tuzemska do iného členského štátu EÚ.

Žalovaný vo vyjadrení zo dňa 18.12.2014 k odvolaniu žalobcu uviedol, že problematikou uvedenou
v odôvodnení odvolania sa už zaoberal v rámci vyjadrenia sa k žalobe a preto zotrváva na svojom
stanovisku.Nepovažujezapotrebnépísomnesavyjadriť,alezastávanázor,žeprvostupňovýsúddospel

k správnym skutkovým zisteniam a vec správne posúdil.

Najvyšší súd Slovenskej republiky, ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá
OSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie krajského súdu, napadnuté rozhodnutia daňových orgánov
oboch stupňov a konania, ktoré predchádzali ich vydaniu, v rozsahu a medziach podaného odvolania

(§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP). Odvolanie prejednal bez nariadenia
odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP), keď deň verejného vyhlásenia rozhodnutia
bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a §
211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie je dôvodné.

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická
osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada,
aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 OSP).

Podľa § 250i ods. 3 OSP na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady
mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.

Podľa § 219 ods. 1 OSP odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.

Vsúvislostisodvolacounámietkoužalobcunapádajúcounedodržanielehotynazačatiedaňovejkontroly
oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH a jeho nevrátenie žalobcovi v zákonom
stanovenej lehote podľa ustanovení § 79 zákona o DPH, odvolací súd poukazuje na medze žaloby,
ktorými je, s výnimkou prípadov podľa § 250j ods. 3 OSP, správny súd viazaný. Z dispozičnej zásady,
ktorou sa súd v správnom súdnictve riadi, vyplýva žalobcovi z ustanovenia § 249 ods. 2 OSP

zákonná povinnosť uviesť okrem všeobecných náležitostí žaloby (§ 42 ods. 3 a § 79 ods. 1 OSP)
aj označenie rozsahu, v ktorom je administratívne rozhodnutie napadnuté, v čom žalobca vidí
nezákonnosť rozhodnutia a aký konečný návrh robí. V správnom súdnictve sa dôsledne uplatňuje
koncentračná zásada, v zmysle ktorej žalobca môže žalobné dôvody síce meniť, ale rozširovať ich môže
len do konca lehoty na podanie žaloby (§ 250h ods. 1 v spojení s § 250b OSP). Po uplynutí tejto lehoty

už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému
rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní. K žalobným bodom
uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadať.

Pokiaľ ide o argumentáciu žalobcu vzťahujúcu sa k nesprávnemu procesnému postupu správcu dane
v priebehu daňovej kontroly v súvislosti s prerokovaním protokolu o jej výsledku spolu s jej dodatkom,
vrátane prekročenia lehoty na jej vykonanie z dôvodu plynutia lehoty počas prerušenia jej výkonu z
dôvodu realizácie medzinárodnej výmeny informácií, tak s tou sa odvolací súd nestotožňuje.Námietka ohľadne chýbajúceho podpisu zamestnanca správcu dane podľa § 15 ods. 11 písm. k) zákona
o správe daní na protokole o výsledku daňovej kontroly, ktorý mu bol žalobcovi správcom dane zaslaný

s výzvou na predloženie pripomienok k protokolu a na jeho prerokovanie (§ 15 ods. 10 zákona o správe
daní), nie je vzhľadom na samotnú podstatu a zákonnú úpravu prerokovania protokolu relevantná.
Protokol spolu s jeho prípadným dodatkom obe strany tohto administratívneho úkonu podpisujú pri
prerokovaní protokolu. Preto zaslanie protokolu, obsahujúceho zosumarizovanie kontrolných zistení,
kontrolovanému subjektu podľa § 15 ods. 10 zákona o správe daní bez podpisov správcu dane,

nespôsobuje jeho nezákonnosť.

V kontexte zákonnej úpravy inštitútu prerokovania protokolu o výsledku daňovej kontroly sa
námietka napádajúca nedoručenie dodatku protokolu žalobcovi javí ako zavádzajúca obrana pod
ťarchou kontrolných zistení spochybňujúcich žalobcom deklarované intrakomunitárne dodanie tovaru
odberateľovi do Maďarskej republiky. Zákonodarca doručovanie dodatku k protokolu osobitne neupravil,

zo zákona nevyplýva potreba analogického postupu na jeho doručenia, ako pri doručovaní protokolu
podľa§15ods.10zákonaosprávedaní.Právenaopak,dodatokkprotokolujevysporiadaniesasprávcu
dane s vyjadrením daňového subjektu k výsledkom daňovej kontroly uvedeným v protokole ešte pred
jeho prerokovaním, pričom tento dodatok je súčasťou protokolu zo dňa 12.10.2012, ktorý je predmetom
osobného prerokovania oboma zúčastnenými stranami - daňovým orgánom a kontrolovaným daňovým

subjektom. V tejto súvislosti odvolací súd prihliada na skutočnosť, že žalobca pri tomto procesnom
úkone nevzniesol žiadne námietky na postup správcu dane a predmetnú zápisnicu a protokol spolu s
jeho dodatkom zo dňa 08.11.2012 k Protokolu č. 9410402/5/2926710/212/Kel 12.10.2012 bez výhrad
podpísal.

Repliku na dodatok k protokolu zákon o správe daní už nepripúšťa, čo korešponduje i so striktnou
úpravou práva daňového subjektu na vyjadrenie sa k jeho obsahu v presne stanovenej lehote, pri ktorej
odpustenie jej zmeškania zákon nepripúšťa (§ 15 ods. 10 zákona o správe daní).

V súvislosti s námietkou žalobcu napádajúcou prerušenie výkonu daňovej kontroly správcom dane, v

nadväznosti na prekročenie zákonnej lehoty na jej vykonanie, odvolací súd z obsahu administratívneho
spisu zistil, že správca dane prerušil výkon daňovej kontroly v súlade s § 25a zákona o správe daní v
spojení s § 15 ods. 16 citovaného zákona, podľa ktorého sa na výkon daňovej kontroly primerane použijú
ustanovenia prvej časti zákona o správe daní, do ktorej možno zaradiť aj inštitút prerušenia konania.
Primeranosť použitia tohto inštitútu neznamená, že správca dane nemôže vykonávať v súvislosti s

naplnením účelu správy daní úkony, ktoré sú pre správu daní potrebné a nevyhnutné (§ 1a zákona o
správe daní).

V tejto súvislosti nemožno prisvedčiť názoru žalobcu, že realizáciou medzinárodnej výmeny informácií
správca dane pokračoval vo výkone predmetnej daňovej kontroly, následkom čoho lehota na jej

vykonanie ďalej plynula. Prerušením daňovej kontroly správca dane nevstupoval do súkromnej
autonómie žalobcu, neuplatňoval voči nemu svoje práva, ani nepožadoval od neho plnenie povinností
vyplývajúce mu zo zákona pre účel výkonu daňovej kontroly. Naopak, vzhľadom na dôvodné podozrenie
o fiktívnosti žalobcom deklarovaného intrakomunitárneho dodania tovaru do iného členského štátu EÚ
podľa § 43 zákona o DPH, správca dane plnil svoje úlohy vyplývajúce mu zo zákona pre naplnenie účelu

správy daní,
t. j. využitím medzinárodnej výmeny informácií overoval podklady potrebné na správne a úplné
určenie dane. Bola to legitímna činnosť správcu dane, prostredníctvom ktorej sa mu do dispozície
dostali informácie o odberateľovi žalobcu a prepravcovi tovaru. Išlo o spontánnu výmenu informácií,
uskutočnenú podľa článku 19 Nariadenia Rady (ES) č. 1798/2003 zo 7. októbra 2003 o administratívnej

spolupráci v oblasti dane z pridanej hodnoty (č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 prepracované znenie, ďalej
len „Nariadenie Rady“).

Medzinárodná výmena daňových informácií v súvislosti s preverovaním intrakomunitárnych obchodov
bola realizovaná medzi daňovými orgánmi maďarskej daňovej správy a daňovými orgánmi slovenskej

daňovej správy spolupracujúcimi na základe vyššie uvedeného Nariadenia Rady, ktoré je záväzné
v celom rozsahu a priamo uplatniteľné vo všetkých členských štátoch. Toto svojím obsahom napĺňa
účel stanoviť pravidlá a postupy umožňujúce príslušným daňovým orgánom členských štátov, aby
spolupracovali a navzájom si vymieňali akékoľvek informácie, ktoré môžu pomôcť pri uskutočňovanísprávneho výmeru DPH, kontrole riadneho uplatňovania DPH, najmä pri transakciách v rámci
Spoločenstva, a boji proti podvodom súvisiacim s DPH (článok 1 Nariadenia Rady).

Na základe obsahu administratívneho spisu je možné vyhodnotiť, že jednotlivé procesné úkony zo
strany správcu dane v rámci vykonávaného dokazovania prebiehali v časovom slede bez zbytočných
prieťahov, taktiež po ukončení prerušenia výkonu daňovej kontroly. Zároveň je potrebné prihliadnuť
na nevyhnutnosť preverenia skutočného dodania tovaru registrovanému platiteľovi na DPH v inom
členskom štáte EÚ.

Z vyššie uvedených dôvodov nemožno ako dôvodnú akceptovať námietku žalobcu o nedodržaní
zákonom stanovenej lehoty na vykonanie predmetnej daňovej kontroly, ktorá je postavená na
argumentácii nemožnosti prerušenia výkonu daňovej kontroly s účinkom spočívania lehoty na jej
vykonanie.

Spochybňovanie správnosti použitého procesného predpisu v priebehu výkonu daňovej kontroly a v
priebehu na ňu nadväzujúcom vyrubovacom konaní (§ 15 ods. 13 zákona o správe daní) neobstojí,
keďže z intertemporálnych ustanovení § 165 ods. 2, ods. 4 a ods. 5 daňového poriadku v spojení s
ustanoveniami§165bods.1aods.2daňovéhoporiadkujednoznačnevyplýva,žezákonodarcadôrazne
rozlíšil časovú pôsobnosť daňového poriadku a zákona o správe daní pre účely daňového konania ako

takého, nemusí ísť len o vyrubovacie konanie, a z toho osobitne pre účely procesu pri výkone daňovej
kontroly začatej a neukončenej pred účinnosťou daňového poriadku a osobitne pre účely vyrubovacieho
konania po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred účinnosťou daňového poriadku, na ktoré sa
vzťahuje zákon o správe daní až do ukončenia týchto konaní, resp. daňovej kontroly.

Uvedenú časovú pôsobnosť zákona o správe daní (č. 511/1992 Zb.
v platnom znení), konkrétne pre účely procesu pri výkone daňovej kontroly začatej a neukončenej
pred účinnosťou daňového poriadku a pre účely vyrubovacieho konania po daňovej kontrole (§ 15 ods.
13 zákona o správe daní) začatej a neukončenej pred účinnosťou daňového poriadku, zákonodarca
ponechal, keďže zákonom č. 440/2012 Z. z., ktorým sa menil a dopĺňal daňový poriadok, prechodným

ustanovením § 165b ods. 1 a 2 s účinnosťou od 30. decembra 2012 pre daňovú kontrolu a vyrubovacie
konanie upravené v § 165 ods. 4 a 5 daňového poriadku osobitne časovú pôsobnosť daňového poriadku
odlišne neriešil.

Ak predmetná daňová kontrola začala dňa 21.06.2011 a bola ukončená prerokovaním protokolu s jeho

dodatkom dňa 13.11.2013 a nasledujúci deň začalo vyrubovacie konanie podľa § 44 zákona o správe
daní (§ 15 ods. 13 a ods. 14 in fine zákona o správe daní), a teda išlo o vyrubovacie konanie na základe
daňovej kontroly začatej a neukončenej pred účinnosťou daňového poriadku, možno konštatovať, že
správca dane na daňovú kontrolu a zákonodarcom vymienený úsek daňového konania - vyrubovacie
konanie (§ 165 ods. 5 daňového poriadku) aplikoval správny procesný predpis - zákon č. 511/1992 Zb.

Keďže na odvolacie konanie, výsledkom ktorého je žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného zo
dňa 24.09.20103, sa osobitná úprava prechodných ustanovení § 165 ods. 4 a 5 daňového poriadku
nevzťahuje, žalovaný správne toto daňové konanie druhého stupňa viedol podľa ustanovení daňového
poriadku, ktorý sa na toto konanie v zmysle prechodného ustanovenia § 165b ods. 1 daňového poriadku

aplikoval.

Vzhľadom k tomu, že na vyrubovacie konanie, ako prvostupňové štádium daňového konania,
nasledujúce po prerokovaní protokolu a jeho dodatku o výsledku kontroly oprávnenosti nároku na
vrátenie nadmerného odpočtu na DPH (§ 15 ods. 13 a ods. 14 in fine v spojení s § 44 ods. 6 zákona o

správe daní) sa správne aplikoval zákon o správe daní, taktiež bolo potrebné postupovať po zmene sídla
žalobcu k určeniu miestnej príslušnosti správcu dane podľa § 3 ods. 12 zákona o správe daní, v zmysle
ktorého správca dane odstúpi spisový materiál novému správcovi dane po zmene miestnej príslušnosti
daňového subjektu po doručení rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní.

Predmetnú daňovú kontrolu u žalobcu, ktorý v jej priebehu zmenil sídlo z Komárna do Šale (6.
augusta 2012), vykonal Daňový úrad Nitra (do 31.12.2011, pred uskutočnením zmeny štruktúry
finančných orgánov, Daňový úrad Komárno, teraz pobočka Daňového úradu Nitra), a tento bol v danom
prípade podľa § 3 ods. 12 zákona o správe daní príslušný vo vyrubovacom konaní za kontrolovanézdaňovacie obdobie. Preto neobstojí námietka žalobcu o postúpení jeho odvolania odvolaciemu
orgánu miestne nepríslušným správcom dane. Zároveň je potrebné konštatovať, že zákon, pre prípad
nevyužitia autoremedúry daňovým orgánom prvého stupňa, ukladá správcovi dane povinnosť zaslať

odvolávajúcemu sa daňovému subjektu len upovedomenie o predložení podaného odvolania spolu s
administratívnym spisom a výsledkami doplneného daňového konania, ak bolo doplnené, odvolaciemu
orgánu. Pod túto informačnú povinnosť nespadajú výsledky doplneného daňového konania.

K žalobcom namietanému nedostatočne zistenému skutkovému stavu odvolací súd uvádza, že

zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu
dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového
subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností.
Dokazovaniezostranysprávcudaneslúžinanáslednúverifikáciuskutočnostíadokladovpredkladaných
daňovým subjektom, keďže v rámci správy daní (§ 1a písm. c/ zákona o správe daní) a prostredníctvom
inštitútu daňovej kontroly správca dane preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre

správne určenie dane (§ 15 ods. 1 zákona o správe daní), v danom prípade nároku na vrátenie
nadmernéhoodpočtu.Pretojenasprávcovidanevykonávajúcomdokazovanieajehoúvahe,akédôkazy
vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť
závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na
skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii

(§ 2 ods. 3 zákona o správe daní v spojení s § 29 ods. 1 a 2 citovaného zákona). Z obsahu odôvodnenia
preskúmavaných rozhodnutí vyplýva, že daňové orgány oboch stupňov sa s návrhom žalobcu na
doplnenie dokazovania vysporiadali a uviedli dôvod, pre ktorý by ďalšie výsledky dokazovania vo svetle
už získaných zistení nemali vplyv na priaznivejšie vyhodnotenie skutkového stavu.

Ak v danom prípade rozhodujúcou skutočnosťou ovplyvňujúcou určenie žalobcom priznanej dane
bolo ním uvedené oslobodenie od DPH z dôvodu deklarovaného uskutočnenia intrakomunitárneho
obchodu dodaním tovaru dodávateľovi registrovanému na DPH v Maďarskej republike, bolo v rámci
preukazovania oprávnenosti jeho nároku podstatnou skutočnosťou preveriť základné atribúty určujúce
podmienky oslobodenia od dane, ktorým je jednoznačne uskutočnenie prepravy deklarovaného tovaru

do iného členského štátu (§ 43 ods. 1, ods. 5 písm. a/, ods. 8 zákona o DPH). Túto je podľa zákona
o DPH povinný preukázať platiteľ dodávajúci tovar do iného členského štátu, a to bez ohľadu na jeho
dobromyseľnosť alebo prípadnú neobozretnosť pri výbere spoľahlivých obchodných partnerov čo do
osoby odberateľa v členskom štáte alebo prepravcu tovaru.

Z napádaných rozhodnutí daňových orgánov oboch stupňov vyplýva, že tieto za rozhodujúcu skutočnosť
v súvislosti s overením oprávnenosti uplatnenia oslobodenia od dane v danom prípade považovali
preverenie reálneho základu deklarovanej prepravy predmetného tovaru, vyplývajúceho zo sporných
faktúr vystavených žalobcom pre odberateľa BAU-OIL Kft, Nyíregyháza, Maďarsko, do iného členského
štátu Európskej únie. Správca dane ako podstatný dôkaz preveroval žalobcom predložené a obsahovo

neúplné prepravné doklady - nákladné listy, ktoré mali preukázať, že tovar bol prepravený inou osobou,
JOTÓ-TRANS Kft., zo Slovenskej republiky do Maďarskej republiky.

Tento postup s prihliadnutím na dôkaznú povinnosť žalobcu vyplývajúcu mu z ustanovenia § 43 ods. 5
zákona o DPH v spojení s § 29 ods. 8 zákona o správe daní, ako podmienku oslobodenia od dane pri

dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu, sa javí ako správny.

Zároveň možno na základe obsahu administratívneho spisu a odôvodnenia preskúmavaných rozhodnutí
konštatovať, že výsledky dokazovania zamerané na potvrdenie reálneho základu medzinárodného
náložného listu, dodacích listov preverených u deklarovaného prepravcu tovaru, spochybnili

vierohodnosť žalobcom predkladaných listinných dokladov, požadovaných § 43 ods. 5 písm. a) a písm.
d) zákona o DPH na preukázanie uskutočnenia intrakomunitárneho obchodu oslobodeného od dane,
nakoľko ani na jednom nie je potvrdený príjem dodávaného tovaru kupujúcim.

Vzhľadom na okolnosti prípadu, ako i výsledky vykonaného dokazovania vyplývajúce z obsahu

administratívnehospisu,nemožnoprisvedčiťobranežalobcuspočívajúcejlenvpoukazenaneprimeraný
prenos dôkazného bremena na jeho osobu, či v dodatočne uplatňovaných námietkach proti procesným
pochybeniam. V danom prípade je spochybnené predovšetkým samotné dodanie tovaru do členského
štátu EÚ, ako podstatného atribútu intrakomunitárneho obchodu oslobodeného od dane podľa § 43zákona o DPH a v nadväznosti naň, aj právo na žalobcom uplatnený nadmerný odpočet za kontrolované
zdaňovacie obdobie.
K námietke napádajúcej nedoplnenie dokazovania v konaní pred súdom prvého stupňa odvolací súd

uvádza, že v správnom súdnictve súdy preskúmavajú zákonnosť žalobou napadnutých správnych
rozhodnutí ako i postupov predchádzajúcich ich vydaniu, kedy je už skutkový stav známy a vyplýva
z obsahu administratívneho spisu a dokazovanie sa vykonáva len výnimočne. Pre súd je v rámci
správneho prieskumu zákonnosti napádaných rozhodnutí orgánov verejnej správy rozhodujúci skutkový
stav, ktorý bol zistený v správnom konaní, a teda bol tu v čase vydania správneho rozhodnutia (§ 250i

ods. 1 a 2 OSP). Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania odvolací súd hodnotí postup krajského
súdu ako zákonný a uvedenú námietku žalobcu ako nedôvodnú.

Zadministratívnehospisuvyplýva,žesprávcadaneaplikujúczásaduvoľnéhohodnoteniadôkazovpodľa
§ 2 ods. 3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal rozsiahle dokazovanie.

Záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností týkajúcich sa prepravy predmetného tovaru
na územie Maďarskej republiky urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a
správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Z vykonaného
dokazovania je zrejmé, že žalobcovmu predloženému daňovému dokladu vo svetle kontrolných zistení,
absentuje reálny základ, čo oprávnene vzbudzuje dosiaľ neodstránené pochybnosti o uskutočnení

deklarovaných zdaniteľných plnení do členského štátu, na základe ktorých žalobca v daňovom priznaní
za zdaňovacie obdobie august 2011 uviedol dodanie tovaru oslobodené od dane podľa § 43 zákona o
DPH, ako i pochybnosti o vierohodnosti účtovnej evidencie vedenej žalobcom (§ 29 ods. 8 zákona o
správe daní).

Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu
v Trnave ako súladný so zákonom podľa § 219 ods. 1, 2 O.s.p. potvrdil.

O náhrade trov konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP v spojení s § 246c veta prvá OSP
a § 250k ods. 1 OSP tak, že žalobcovi právo na náhradu trov odvolacieho konania nepriznal, keďže v

odvolacom konaní nebol úspešný.

Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9
zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.
mája 2011).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.