Uznesenie ,
Zrušujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa utorok 6. október 2015

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 3Sžf/78/2014

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5013201106
Dátum vydania rozhodnutia: 06. 10. 2015

Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Gabriela Gerdová
ECLI: ECLI:SK:NSSR:2015:5013201106.1

Uznesenie

Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci žalobcu: T E S L A Liptovský Hrádok, a.s., so
sídlom Pálenica 53/79, Liptovský Hrádok, právne zastúpeného JUDr. Petrom Jančim, advokátom,
so sídlom Garbiarska 695, Liptovský Mikuláš, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej
republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.
1100308/1/473646/2013 zo dňa 02.10.2013, v konaní o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu

v Žiline č. k. 20S/145/2013-54 zo dňa 2. júna 2014, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Žiline č. k. 20S/145/2013-54 zo dňa 2.
júna 2014 z r u š u j e a vec v r a c i a súdu prvého stupňa na ďalšie konanie.

o d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j ods. 1 Občianskeho
súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia

žalovaného č. 1100308/1/473646/2013 zo dňa 02.10.2013 a vrátenia mu veci na ďalšie konanie.
Uvedeným rozhodnutím žalovaný v rámci odvolacieho konania postupom podľa § 74 ods. 4 zákona
č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení
neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu
Žilina (ďalej aj „správca dane“) č. 9515401/5/2853844/2013 zo dňa 17.06.2013, ktorým správca dane
podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“)

za zdaňovacie obdobie september 2009 v sume 372,17 Eur.

Náhradu trov konania neúspešnému žalobcovi krajský súd podľa § 250k ods. 1 OSP nepriznal.

Dôvodom dodatočného vyrubenia daňovej povinnosti bolo správcom dane konštatované porušenie
ustanovení § 49 ods. 7 v spojení s § 22 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej

hodnoty v znení účinnom do 31.12.2009 (ďalej len „zákon o DPH“) tým, že žalobca si neoprávnene
odpočítal daň z faktúry č. 16695 zo dňa 02.09.2009 za služby súvisiace s operatívnym nájmom dvoch
osobných automobilov Škoda Superb, ev. č. H. a Škoda Octavia, ev. č. H.. Išlo o služby nakupované od
prenajímateľa motorových vozidiel, týmto fakturovaných spolu s cenou za prenájom motorových vozidiel
ako napríklad náklady spojené s dodaním vozidla, poistné na povinné zmluvné poistenie, havarijné
poistenie, náklady na cestnú daň, na údržbu, pravidelný servis, výmena súčiastok a pneumatík. Daňové

orgány oboch stupňov uvedené prenajímateľom fakturované služby vecne posúdili ako služby nemajúce
určujúcicharakter,pretožesúlenprostriedkomnavyužitiehlavnéhoplnenia-nájommotorovýchvozidiel.

Ďalším dôvodom dorubenia dane bolo daňovými orgánmi konštatované uplatnenie si odpočtu DPH v
rozpore s ustanovením § 49 ods. 2 zákona o DPH pri dovoze tovaru z dokladu interné č. 9900010,
jednotnýcolnýdokladč.0524210927530zodňa27.09.2009vovýške19%(236,59Eur),pretožežalobca

dovezený tovar - vypínače, spínače do rozvodných panelov rozvodných skríň, nepoužil na dodávky
tovarov a služieb ako platiteľ.Pri skúmaní správnosti aplikácie hmotnoprávnych ustanovení zákona o DPH v súvislosti s
oprávnenosťou uplatneného odpočtu DPH za fakturované služby spojené s nájmom predmetných

motorových vozidiel krajský súd vychádzal okrem iného aj z obsahu rámcovej zmluvy pre operatívny
nájom motorových vozidiel č. 712 zo dňa 10.01.2008 (ďalej aj „leasingová zmluva“) uzavretej medzi
obchodnou spoločnosťou BUSINESS LEASE SLOVAKIA, s.r.o., Bratislava na strane prenajímateľa
a žalobcom na strane nájomcu. Predmetom tejto zmluvy bol nájom motorových vozidiel na základe
objednávky nájomcu, v ktorej nájomca uvedie požadovaný typ vozidla a jeho výbavu. Podľa krajského

súdu v konaní nebolo sporné, že faktúra vystavená leasingovou spoločnosťou ako dodávateľom žalobcu
sa vzťahuje na nájom vozidiel podľa leasingovej zmluvy. Z obsahu leasingovej zmluvy krajský súd zistil,
že účastníci dojednali v článku IV mesačnú platbu, v ktorej v bode 4.2.1 dohodou určili výšku mesačnej
platby za prenechanie vozidla do užívania, ako aj za služby v súvislosti s tým poskytované na základe
položiek, špecifikovaných pod písm. a) až i), ako a) katalógová cena, b) náklady spojené s dodaním
vozidla, c) kalkulovaná amortizácia, d) poistné na povinné zmluvné poistenie, e) poistné na havarijné

poistenie, f) úrazové poistenie prepravovaných osôb, g) náklady na cestnú daň a koncesionárske
poplatky,h)počasobdobianájmuúrokovásadzba,stanovenieúrokovejsadzbyna12-mesačnýBRÍBOR
+ BLS prirážku, i) správny poplatok, j) náklady za údržbu, pravidelný servis, opravy podľa pokynov
výrobcu, výmena oleja, údržba, výmena súčiastok a pneumatík, predplatné na náhradné vozidlo, i)
náklady za služby poskytnuté v medzinárodnej 24-hodinovej asistenčnej službe.

Súčasne v bode 4.2.2 účastníci zmluvy dohodli náklady, ktoré nebudú zahrnuté do výšky mesačnej
platby a hradí ich nájomca pod písm. a) umývanie, leštenie a garážovanie vozidla, b) náklady na
opravu, náhradné diely, vrátane výmeny pneumatík, ak tieto sú podľa informácie prijímacieho technika
spôsobené nešetrným zaobchádzaním s vozidlom zo strany nájomcu, alebo sa nájomca primerane

o vozidlo nestará, c) náklady za používanie diaľnic a rýchlostných komunikácií, d) ostatné dane,
vzťahujúce sa na vozidlo a jeho používanie spolu s poplatkami a platbami s tým súvisiace, s výnimkou
cestnej dane a nákladov spojených s prihlásením vozidla do evidencie motorových vozidiel v súlade s
platnou právnou úpravou. S poukazom na článok XII bod 14.5 leasingovej zmluvy, body 4.2.1 a), b), c)
boli určené ako nájom, body d) až l) ako služby.

Z obsahu preskúmavaného rozhodnutia krajský súd zistil, že v spornej faktúre dodávateľa č. 17543
zo dňa 02.10.2009 bola vyúčtovaná cena za nájom a služby, špecifikovaná v kalkulácii, vystavenej
leasingovou spoločnosťou, kde leasingová splátka zahŕňa podľa špecifikácie odpisy, úrok a zľavu,
poistenie, dane a poplatky, údržba, opravy a pneumatiky, cestná asistencia, správny poplatok.

V konaní nebolo sporným, že v predmetnej faktúre vo fakturovanej čiastke bol zahrnutý tak nájom, ako
aj služby, všetko položky, ktoré sú upravené v bode 4.2.1 (článok IV leasingovej zmluvy). V leasingovej
zmluve si účastníci dohodli, že k mesačnej platbe sa účtuje DPH vo výške platnej v čase, keď sa služby
vykonali (bod 4.2.3 leasingovej zmluvy) a v leasingovej zmluve (v bode 4.2.4 leasingovej zmluvy) je
dohodnuté, že na základe písomnej požiadavky nájomcu možno mesačnú platbu určenú v leasingovej

zmluverozdeliťvofaktúrenačasťpokrývajúcuprenechanievozidlanaužívanieačasťpokrývajúcustým
súvisiace služby. V oddiele XII bode 14.5 leasingovej zmluvy účastníci dohodli rozdelenie mesačných
splátok na jednotlivé položky tak, že: položky bodov 4.2.1 písm. a), b), c) majú predstavovať dohodnutý
nájom ako časť mesačnej platby (pokrývajúce prenechanie vozidla na užívanie) a položky bodov 4.2.1
pod písm. d) až l) majú byť subsumované do časti mesačnej platby pokrývajúcej služby súvisiace s

prenechaním vozidla na užívanie.

Pri súdnom prieskume napadnutého rozhodnutia vo vzťahu k neuznaniu práva na vrátenie dane za
fakturované služby krajský súd vychádzal z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. d) a ods. 7 písm. a)
zákona o DPH a z ustanovení § 22 ods. 1, ods. 2 písm. a) a písm. b) zákona o DPH.

Typovo krajský súd predmetnú zmluvu posúdil ako inominátnu zmluvu uzavretú podľa § 269 ods. 2
Obchodného zákonníka, pojmovo zodpovedajúcu nájomnému vzťahu, keďže jej hlavným ekonomickým
účelomjeumožniťpríjemcovileasingu(žalobcovi)časovoneobmedzenéužívanie,resp.prevádzkovanie
ním určenej veci, či majetkovej hodnoty za úplatu, v danom prípade žalobcom určených konkrétnych

osobnýchmotorovýchvozidiel.Zároveňkrajskýsúdspoukazomnačl.Vleasingovejzmluvykonštatoval,
že predmetná zmluva nebola uzatvorená ako nájomná zmluva s právom kúpy prenajatej veci, ktorej
znaky upravuje § 489 a nasl. Obchodného zákonníka. Obsahom záväzkov vyplývajúcich z predmetnejleasingovej zmluvy krajský súd túto subsumoval pod zákonnú úpravu zmluvy o nájme dopravného
prostriedku, upravenú v § 630 a nasl. Obchodného zákonníka.

Podľa krajského súdu je na výlučnej vôli účastníkov leasingovej zmluvy akým spôsobom si splátku za
nájom motorového vozidla dojednajú, nielen čo do výšky, ale aj čo do jej špecifikácie. V tejto súvislosti
poukázal na to, že pokiaľ je leasingová splátka dojednaná ako celok a z jej obsahu je jednoznačné, že je
to forma platenia leasingu vo forme platby mesačne, niet pochýb, že celá leasingová platba je účastníkmi
zmluvy dohodnutá a určená ako platba za užívanie predmetu leasingu.

K predmetnej leasingovej zmluve krajský súd konštatoval, že mesačná platba, označená v článku IV.,
je v bode 4.2.1 špecifikovaná ako mesačná platba, v ktorej sú obsiahnuté (v časti platby) náklady
za prenechanie vozidla do užívania (tzv. nájom) a v časti platby náklady za služby v súvislosti s tým
poskytnuté. Súčasne účastníci leasingovej zmluvy dohodli, že položky 4.2.1 bod a), b), c) sú položky,
ktoré predstavujú v mesačnej platbe časť za prenechanie vozidla do užívania a d) až l) cit. ust. sú

zahrnuté do časti mesačnej platby, označenej ako služby v súvislosti s užívaním poskytované, platené
žalobcom ako nájomcom.

Vo všeobecnosti krajský súd uviedol, že leasingová splátka - mesačná platba leasingu, by mala
obsahovať aj náklady na prevádzku vozidla a všetko to, čo s prevádzkou motorového vozidla

bezprostredne súvisí, a bez ktorého by prevádzka motorového vozidla nemohla byť realizovaná.
S tvrdením žalobcu o nedostatočnom odôvodnení neuznania odpočtu dane za služby k fakturovaným
položkám podľa bodu 4.2.1 písm. d), e), f), g), h), i), j), k), l) predmetnej zmluvy sa krajský súd nestotožnil.
Po vykonaní súdneho prieskumu konštatoval, že odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov oboch
stupňov sú dostatočné a argumenty k jednotlivým uvádzaným položkám správcu dane a žalovaného

sú logické.

V posudzovanej veci bolo podľa krajského súdu potrebné, aby vo vzťahu k jednotlivým položkám
účtovaných služieb správny orgán vykonal dokazovanie a vyslovil názor, či sa jedná o službu, ktorá
bezprostredne s užívaním vozidla súvisí a bez ktorej by prevádzka vozidla nemohla byť realizovaná,

alebo sa jedná o iný druh služby.

V tejto súvislosti krajský súd poukázal na obsah rozhodnutia správcu dane, kde tento konštatoval, že
položky bodu 4.2.1 leasingovej zmluvy pod písmenom d) poistné na povinné zmluvné poistenie, e)
poistné na havarijné poistenie, f) úrazové poistenie prepravovaných osôb, g) náklady na cestnú daň,

koncesionárske poplatky, bez akýchkoľvek pochybností s nájmom súvisia. Konštatoval, že úvaha o ich
samostatnosti je irelevantná, pretože v tomto prípade by ich musel prenajímateľ fakturovať v zmysle ich
charakteru, ako oslobodené - bez dane, a nájomca by si z nich nemohol uplatňovať žiadnu daň.

Položky h) - úroková miera počas obdobia nájmu (úrok), položka i) - správny poplatok (poplatok za

správu), podľa tvrdení správcu dane s nájmom konkrétnych osobných motorových vozidiel súvisia bez
akýchkoľvek pochýb, keď položka h) je absolútne neoddeliteľná od predmetného nájmu a položka i) je
poplatkom za náklady prenajímateľa v súvislosti s týmto predmetným nájmom a bez vzniku tohto nájmu
by nevznikli prenajímateľovi žiadne poplatky za správu konkrétneho nájmu.

Položky k) predplatné na náhradné vozidlo a l) asistenčná služba (služba cestnej asistencie) podľa
správcu dane mohli byť považované za samostatné, ale to len výhradne z pohľadu toho, že nájomca sa
môže rozhodnúť, či mu tieto majú byť poskytované prenajímateľom alebo nie. V zmysle posudzovanej
leasingovej zmluvy sa nájomca - žalobca rozhodol, že mu majú byť poskytované prenajímateľom, do
celkovej mesačnej platby teda zahrnuté boli a s týmto konkrétnym nájmom nepochybne tvoria súvisiace

služby. Čo sa týka položky j) - náklady na údržbu, pravidelný servis, opravy, podľa pokynov výrobcu,
výmena oleja, údržba alebo aj výmena súčiastok a pneumatík, ak je to potrebné, vzhľadom na bežný
spôsob používania vozidla, konštatoval správca dane, že z podstaty operatívneho leasingu vyplýva,
že prenajímateľ je po celú dobu prenájmu vlastníkom predmetných vozidiel, tak správca dane má za
to, že uvedená položka by za samostatnú nemohla byť považovaná, pretože leasingová spoločnosť

po ukončení operatívneho prenájmu tieto vozidlá predáva a je logicky vylúčené, že by sa ako majiteľ
predmetných vozidiel vzdala svojho vplyvu na dodržiavanie opráv a údržby vozidiel podľa inštrukcií
výrobcu vozidla, čo je zdôraznené aj v samotnej leasingovej zmluve v časti VI. Opravy a údržba vozidla.Podľa správcu dane táto položka, bez akýchkoľvek pochýb, s predmetným nájmom bezprostredne
súvisí.

Zároveň krajský súd doplnil, že pojem nájom alebo užívanie motorového vozidla nemožno chápať len
ako reálne fyzické používanie konkrétneho motorového vozidla. Podľa krajského súdu treba ho ponímať
v širšom kontexte, kde súčasťou fyzického používania motorového vozidla, jeho samotnej prevádzky, je
treba rozumieť jeho používanie, nájom, v súlade aj s platnou legislatívou.

V nadväznosti na uvedené krajský súd poukázal na zákonnú povinnosť prenajímateľa motorového
vozidla zapísaného v osvedčení k vozidlu ako jeho držiteľ, vyplývajúcu mu z § 21 ods. 2 zákona č.
725/2004 Z.z. o podmienkach prevádzky vozidiel v premávke na pozemných komunikáciách v znení
účinnom v čase uskutočnenia sporného plnenia, podľa ktorého nesmel v premávke na pozemných
komunikáciách prevádzkovať vozidlo, ktoré nemá doklad o poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú
prevádzkou motorového vozidla, ak sa vyžaduje podľa osobitného predpisu s odkazom na ustanovenia

zákona č. 381/2001 Z.z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodou spôsobenú
prevádzkou motorového vozidla a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.
Keďže žalobca ako nájomca nebol v osvedčení k vozidlu uvedený ako jeho držiteľ, nemohol by povinné
zmluvné poistenie s poisťovacou spoločnosťou dojednať a teda bola tu kompetencia len prenajímateľa
takúto zmluvu s poisťovacou spoločnosťou, s poukazom na § 3 ods. 1 zákona č. 381/2001 Z.z., uzavrieť.

Krajský súd vyhodnotil právny záver daňových orgánov oboch stupňov o bezprostrednej súvislosti
zákonného poistenia s prevádzkou prenajatého motorového vozidla, a to i s ohľadom na skutočnosť, že
v danej veci nešlo o nájom s právom kúpy prenajatej veci, za správny.

Rovnako posúdil aj poskytovanú službu havarijného poistenia viažuceho sa na predmet nájmu, pričom

vychádzal z účelu leasingu pri prenájme motorového vozidla, kde s jeho prevádzkou je spojené aj reálne
riziko jeho poškodenia, napr. dopravnými nehodami alebo rôznymi škodovými udalosťami. S poukazom
na krajskému súdu všeobecne známe skutočnosti (§ 120 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP),
tento považuje za štandardnú alternatívu riešenia škodových udalostí dojednať havarijné poistenie pre
prípad vzniku takejto škody vozidla. Práve havarijné poistenie a s ním súvisiace úrazové poistenie

osôb vo vozidle sa bezprostredne viažu k prevádzke motorového vozidla a zabezpečujú prenajímateľovi
kompenzáciu všetkých škôd na vozidle, teda škôd vecných, ako aj na osobách, ktoré sa zúčastnili jeho
prevádzky. Považuje tiež za logické, že prenajímateľ do nákladov na prevádzku motorového vozidla
zahrnul aj položky uvedené v bode 4.2.1 pod písm. e), f), a pokiaľ správca dane a žalovaný konštatovali,
že tieto položky bezprostredne s prevádzkou prenajímaných vozidiel súvisia, tak tento záver správnych

orgánov je podľa krajského súdu logický a správny.

Vo vzťahu k položke pod písm. g) - náklady na cestnú daň, koncesionárske poplatky, krajský súd uviedol,
že podmienky platenia dane z motorových vozidiel (predtým cestnej dane) sú upravené v Zákone o
miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady (zákon č. 582/2004 Z.z.), kde v 11. časti

je upravená daň z motorových vozidiel, ktorej daňovníka ustanovenie § 85 ods. 1 cit. zákona definuje
ako fyzickú alebo právnickú osobu alebo ich organizačnú zložku zapísanú do obchodného registra, ktorá
pod písm. a) je ako držiteľ vozidla zapísaná v dokladoch vozidla.

V nadväznosti na uvedenú zákonnú úpravu subjektov povinných platiť daň z motorových vozidiel krajský

súd konštatoval, že žalobca nemal status daňovníka v zmysle ustanovenia § 85 zákona č. 582/2004
Z.z., keďže nebol zapísaný ako držiteľ vozidla v dokladoch vozidla. Podľa krajského súdu prenajímateľ
bol daňovníkom tejto dane a bolo úplne logické, keď túto položku zahrnul do služieb súvisiacich s
prevádzkou motorového vozidla práve z dôvodu, že žalobca predmetné vozidlo používal na podnikanie.
Pokiaľ správca dane položku písm. g) leasingovej zmluvy považoval za službu bezprostredne súvisiacu

s prevádzkou prenajímaných motorových vozidiel, tak tento názor považuje krajský súd za správny.

Obdobne sa stotožnil s argumentáciou správcu dane, ktorý položky h), i) - úroková miera počas obdobia
nájmu a správny poplatok, považoval za položky bezprostredne súvisiace s nájmom a s argumentáciou,
že bez prenajímania vozidla by prenajímateľovi ani uvedené poplatky za správu konkrétneho nájmu a

súvisiace s úrokovou mierou obdobia nájmu nevznikli, sa krajský súd stotožnil.

Vo vzťahu k položke j) - náklady na údržbu, pravidelný servis, opravy, podľa pokynov výrobcu, výmena
oleja, údržbu, ako aj výmena súčiastok, pneumatík, ak je to potrebné, vzhľadom na bežný spôsobpoužívania vozidla, krajský súd konštatoval, že táto položka zhodne s názorom žalovaného a správcu
danesprevádzkouprenajatéhovozidlasúvisí,lebopodmienkouprevádzkymotorovýchvozidielvsúlade
so zákonnou úpravou, a to § 21 ods. 1 písm. a) zákona č. 725/2004 Z.z. je povinnosť prevádzkovateľa

vozidla, udržiavať vozidlo v riadnom technickom stave, podľa pokynov na obsluhu a údržbu vydaných
výrobcov. Tieto služby s prevádzkou súvisia, lebo súvisia s povinnosťami, v súvislosti s premávkou na
pozemných komunikáciách.

K položkám pod písm. k) predplatné na náhradné vozidlo a l) asistenčná služba (služba cestnej

asistencie) sa obdobne krajský súd stotožnil s argumentáciou správcu dane a žalovaného. Pokiaľ
správca dane zahrnul aj uvedené položky do služieb súvisiacich bezprostredne s prevádzkou,
prenájmom a užívaním predmetných vozidiel, tak predmetné služby bezprostredne, aj podľa krajského
súdu, s prevádzkou prenajatých vozidiel súvisia z dôvodu, že predmetom leasingu užívania - nájmu je
nájom vozidla a v prípade jeho poruchy, škodovej udalosti, poškodenia, je na mieste, aby žalobcovi ako
podnikateľovi bolo zabezpečené náhradné vozidlo, resp. v súvislosti s dopravnou nehodou, škodovou

udalosťou, asistenčná služba. Tieto položky boli zahrnuté do mesačnej platby nájmu ako položky
súvisiace s prevádzkou vozidla (službu cestnej asistencie poskytujú aj mnohé poisťovne na základe
pripoistenia k havarijnému poisteniu), preto ich krajský súd posúdil ako bezprostredne súvisiace s
prevádzkou vozidla.

Krajský súd poukázal na to, že posudzované služby boli priamo upravené v obsahu leasingovej
zmluvy, keď účastníci v nájme upravili jednak podmienky opravy a údržby vozidla - čl. VI, poškodenia
a krádeže a tým aj čl. VII, podmienky predplatného na náhradné vozidlo - čl. VIII. Práve obsah
uvedených ustanovení leasingovej zmluvy týkajúce sa užívania predmetného vozidla a povinností s
tým spojených, boli potom pretransformované do jednotlivých položiek, ktoré tvorili výšku mesačnej

platby a teda aj posudzovaných služieb. Aj táto skutočnosť podľa krajského súdu potvrdzuje, že
posudzované služby nielenže boli špecifikované v obsahu výšky mesačnej platby pod písm. d) až k)
bodu 4.2.1, ale ich špecifikácia obsiahnutá v kalkulácii výšky mesačnej platby vychádzala z obsahu
nájomnej zmluvy, ktorej obsahom bolo prenechanie predmetných motorových vozidiel do užívania spolu
so zabezpečením plnenia povinností v súvislosti s opravou a údržbou vozidla, poškodením a krádežou

vozidla, predplatného na náhradné vozidlo.

Prihliadnuc na zmluvné vyjadrenie položiek tvoriacich celkovú mesačnú splátku, dojednanú zmluvnými
stranami s využitím ich zmluvnej voľnosti, krajský súd konštatoval, že v predmetnej zmluve ide o
rozdelenie mesačnej platby na nájom a služby, ktoré súvisia so samotným nájmom.

V tejto súvislosti krajský súd dôvodil, že pokiaľ platiteľ dane poskytuje svojmu zákazníkovi plnenie
pozostávajúce z viacerých prvkov, je potrebné vykonať analýzu týchto plnení, pozrieť sa na cieľ, ktorý
predstavujú jeho jednotlivé prvky pre zákazníka a stanoviť, či ide o jedno plnenie, na ktoré sa vzťahuje
daňový režim hlavného plnenia alebo či ide o samostatné plnenie alebo dokonca, či ide o plnenie, ktoré

má komplexný charakter. Tiež je potrebné definovať, či ide o dodanie tovaru alebo poskytnutie služby. V
zmysle uvedených skutočností v prejednávanej veci aj správca dane a žalovaný postupoval a analyzoval
jednotlivé „sporné“ posudzované služby a jednoznačne dospel k záveru, že majú bezprostredný súvis s
hlavným plnením a teda sú spojené s nájmom, užívaním, t.j. s prevádzkou prenajímaných vozidiel.

Na podporu vecného posúdenia právneho režimu zdaňovania plnení poskytovaných na základe zmluvy
o operatívnom leasingu krajský súd pri skúmaní zákonnosti rozhodnutia žalovaného vychádzal i z
právnych záverov Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj „SD EÚ“) vyplývajúcich z rozhodnutia v
spojených veciach C-231/94, v ktorom SD konštatoval, že o jedno plnenie ide vtedy, keď dve alebo
viaceréplneniaposkytnutéplatiteľomdanesútakúzkoprepojené,žetvoriaobjektívnejednoekonomické

plnenie, ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené. Plnenie pozostávajúce z jediného plnenia nesmie byť
umelo členené, aby sa nezmenila funkčnosť systému DPH. V rozhodnutí C-308/96 a C-94/97 Madgett
and Baldwin SD konštatoval, že každé plnenie má byť považované za odlišné a nezávislé. Za určitých
okolností však viaceré formálne odlišné plnenia, ktoré môžu byť poskytnuté oddelene, sa musia, ak nie
súnezávislé,považovaťzajednoplnenie.Plneniemusíbyťpovažovanézavedľajšiekhlavnémuplneniu

najmävtedy,akprezákazníkanepredstavujecieľ,alejeprostriedkomlepšiehovyužitiahlavnéhoplnenia.
Skutočnosť, že je platená jedna cena nie je rozhodujúca, i keď jedna cena môže navodiť, že ide o jednu
službu, fakturácia celkovej sumy môže byť len indíciou. V rozsudku vo veci C-173/88 SD konštatoval,
že keďže nájom parkovacích miest je vedľajšou službou k hlavnej službe, ktorou je nájom budovy,oslobodenie od dane sa uplatní na celé plnenie, pretože nájom parkovacích miest nepredstavoval pre
nájomcu cieľ, ale len lepšie využitie hlavnej transakcie, ktorou bol samotný nájom nehnuteľnosti, pričom
parkovacie miesta boli zriadené na pozemku, nájom ktorého je spojený s nájmom nehnuteľnosti.

V danej veci krajský súd uzavrel, že posudzované služby, ktoré boli súčasťou obsahu plnenia v
leasingovej zmluve, nemožno vyhodnocovať ako samostatnú službu, so samostatným prevádzkovým
charakterom, pri ktorej je daný nárok na odpočet DPH. Pre posúdenie veci bolo preto podstatné, či
„posudzované služby“ s prevádzkou - užívaním vozidla bezprostredne súvisia, pričom ako irelevantné

vyhodnotil skutočnosť, či si jednotlivé posudzované služby mohol žalobca ako nájomca zabezpečiť
sám alebo u inej obchodnej spoločnosti (u BUSINESS LEASE SLOVAKIA, s.r.o.). Z uvedeného dôvodu
krajský súd taktiež neakceptoval argument žalobcu ohľadne cenovej diskriminácie žalobcu spočívajúcej
v tom, že si pri službách poskytovaných prenajímateľom nesmie nárokovať odpočet DPH, ale od iných
spoločností poskytujúcich dané služby áno, čo podľa jeho názoru spôsobuje vysoký cenový rozdiel.

Vo vzťahu k neuznaniu odpočtu DPH za dovoz vypínačov a spínačov sa krajský súd stotožnil s právnym
posúdením žalovaného. Poukázal na zistený skutkový stav, že tovar bol fyzicky prepravovaný na
územie Slovenskej republiky k žalobcovi, ktorý po vykonaní určitých operácií a spracovaní predmetný
tovar fakturoval späť zahraničnému odberateľovi. Dovezený základný materiál k spracovaniu sa nestáva
vlastníctvom žalobcu, ale tento na ňom vykoná konkrétne práce (- služby súvisiace s tvárnením,

úpravou a podobne) podľa rámcovej zmluvy ako aj podľa ďalších požiadaviek kupujúceho a konkrétnej
technicky jasnej objednávky. Ďalej žalobca tovar zašle a vyfakturuje ho podľa dispozície odberateľa
buď nazad do Švajčiarska alebo inému odberateľovi. Colný dlh pri dovoze tovaru za predmetný tovar
uhrádza žalobca. Samotný tovar, vyrobený žalobcom, žalobca fakturuje zahraničnému odberateľovi v
dohodnutých cenách.

Pri právnom posúdení spornej otázky vrátenia zaplatenej dane z dovozu krajský súd vychádzal zo
zákonnej definície dodania tovaru a podmienok odpočtu dane, pričom poukázal na obsah ustanovení
§ 8 ods. 1 písm. a), § 22 ods. 1, 2, § 12, § 49 ods. 2 a § 69 ods. 8 zákona o DPH v znení účinnom
do 31.12.2009. Dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento

zákon neustanovuje inak. Z uvedeného krajský súd odvodil, že aby bol tovar dodaný, je potrené splniť
podmienku nakladať s hmotným tovarom ako vlastník, t.j. v konečnom dôsledku je potrebný prevod
vlastníckeho práva na daňový subjekt. Len vtedy možno do základu dane zahrnúť podľa § 22 ods. 2
zákona o DPH aj iné dane, clá a poplatky vzťahujúce sa na tovar alebo službu, a súvisiace náklady
(výdavky). Uvedené vyplýva z dikcie § 22 ods. 1 cit. zákona, ktorý definuje základ dane pri dodaní tovaru

alebo služby.

V danom prípade bolo preukázané, že tovar, ktorý bol dovážaný a prepustený do režimu voľný obeh,
nebol dovážaný ako tovar, ktorý by sa stal vlastníctvom žalobcu, t.j. nebol dodaný v zmysle definície § 8
ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Jednotný colný doklad bol vystavený len na colné účely - nie je titulom na

prevod vlastníckeho práva na žalobcu. Predložená faktúra, ktorá bola podkladom pre výpočet colného
dlhu, bola taktiež vystavená len na colné účely. O nej žalobca neúčtoval a neuhradil ju dodávateľovi.
Taktiež v zápisnici zo dňa 09.08.2011 zástupcovia žalobcu uviedli, že takto dovezený tovar sa nestával
vlastníctvom žalobcu. Teda aj keď žalobcovi vznikla daňová povinnosť pri dovoze tovaru podľa § 12
v spojení s § 69 ods. 8 zákona o DPH, v zmysle § 21 ods. 1 písm. a) citovaného zákona sa ešte

nestal vlastníkom tohto tovaru. Z hodnoty tohto tovaru nemôže odpočítať DPH, pretože nie je splnená
podmienka § 49 ods. 2 zákona o DPH.

V tejto súvislosti krajský súd zdôraznil, že odpočítanie dane zo služieb realizovaných žalobcom pri
spracovaní tohto tovaru do hotových výrobkov správca dane uznal, keďže náklady na tieto služby boli

súčasťou nákladov, ktoré sa odrazili v cene výrobku a teda aj vo výške DPH z tejto ceny.

Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca včas odvolanie z dôvodov podľa § 205 ods. 2 písm. a)
OSP v spojení s § 221 ods. 1 písm. h) OSP, § 205 ods. 2 písm. f) OSP a domáhal sa, aby Najvyšší súd
Slovenskej republiky napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného, vráti mu vec na

ďalšie konanie a prizná právo na náhradu trov konania.

Zopakoval, že predmetné motorové vozidlá mal prenajaté na základe rámcovej zmluvy pre operatívny
nájom motorových vozidiel č. 712 zo dňa 10.01.2008 v znení jej Dodatku č. 1 zo dňa 20.02.2008a na základe nájomných zmlúv č. 5568/2/2 zo dňa 22.04.2008 a č. 5651/1/3 zo dňa 21.04.2008.
Na kontrolovanej faktúre je celková suma podľa bodu 4.2.4 rámcovej zmluvy pre operatívny nájom
rozčlenená na dve čiastky, a to: 1/ čiastku za nájom a 2/ čiastku za služby. Zdôraznil, že daň z pridanej

hodnoty z nájmu motorových vozidiel si neuplatňoval, uplatňoval si len odpočet DPH pri poskytovaných
službách u predmetných vozidiel. Právny záver krajského súdu vo vzťahu k posudzovaniu nároku
žalobcunaodpočetdanezafakturovanéslužbyposkytovanénazákladerámcovejzmluvypreoperatívny
nájom motorových vozidiel nepovažuje za správny.

Rovnako nesprávne je podľa jeho názoru aplikovať na preskúmavanú vec právny záver rozhodnutia SD
voveciC-173/88MortenHenriksen,kdehlavnoutransakcioubolprenájomnehnuteľnostiavedľajšoubol
prenájom parkovacích miest, pri ktorom mala byť použitá rovnaká sadzba DPH ako pri hlavnej transakcii.

Žalobca namietal zásadný rozdiel medzi uvedeným príkladom a meritom preskúmavanej veci. Nájomca
si uvedené parkovacie miesta na rozdiel od žalobcu nemohol zaobstarať u nikoho iného ako len u

pôvodného prenajímateľa a vlastníka uvedeného majetku na jednej strane a zároveň suma platená
za prenajaté parkovacie miesta bola v nepomernej výške oproti hlavnému plneniu. Keby si uvedené
parkovacie priestory nájomca prenajal od iného vlastníka nehnuteľnosti, tak by predmetný spor
nevznikol.

V tejto súvislosti zdôraznil, že v jeho veci sa však jedná o samostatné služby, ktoré je možné bežne
obstarať aj od iného poskytovateľa alebo si ich zabezpečiť sám. Prenajímateľ predmetných vozidiel si
tieto služby tiež zabezpečoval od iného subjektu. Zároveň poukázal na skutočnosť, že sa uňho nejedná
o drobné doplnkové služby s cieľom lepšieho využitia hlavnej transakcie, ale jedná sa o samostatné
služby významného ekonomického charakteru, nakoľko výsledná fakturácia za poskytnuté služby je

takmer v rovnakej hodnote ako samotný prenájom vozidiel. Prenajímateľom fakturované služby podľa
názoru žalobcu spadajú medzi služby s priamo určujúcim a samostatným charakterom, nakoľko sa jedná
o služby, ktoré sú len prevádzkového charakteru, značnej ekonomickej povahy, oddelené od prenájmu
a prevádzka vozidiel môže byť realizovaná bez uvedených služieb od prenajímateľa. Štandardným
spôsobom je zabezpečenie týchto služieb buď vlastnými prostriedkami alebo formou subdodávok od

vybraného poskytovateľa, ktorý je často, ako v tomto prípade, aj v úlohe prenajímateľa predmetných
motorových vozidiel.

V ďalšej časti uviedol, že namieta nesprávne právne posúdenie veci v tom, že prevádzka vozidla nemôže
byť realizovaná bez týchto služieb a má za to, že prevádzka vozidla môže byť a je realizovateľná bez

služiebodBusinessLeaseSlovakia.Tietoslužbysadajúštandardnezaobstaraťvlastnýmiprostriedkami
alebo od iných spoločností poskytujúcimi služby rovnakého charakteru. U nákladov, ktoré si mal žalobca
ako nájomca prenajatých motorových vozidiel zabezpečovať v zmysle článku 4.2.2. rámcovej zmluvy
sám na vlastné náklady (napr. umývanie, leštenie a garážovanie vozidla, náklady na opravu, náhradné
diely, vrátane pneumatík, ak tieto boli spôsobené nešetrným zaobchádzaním s vozidlom, alebo sa

primerane nestará o vozidlo), sa uplatnili nadmerné odpočty DPH na dané služby, správcom dane boli
kontrolované, posudzované a nevznikli pochybnosti o oprávnenosti ich odpočtu. Vyššie uvedené druhy
nákladov mohli byť rovnako zabezpečované prostredníctvom prenajímateľa a následne fakturované
nájomcovi. Pri zachovaní logiky tvrdenia žalovaného a tvrdenia krajského súdu by sa jednalo o náklady
bez samostatne určujúceho charakteru, priamo súvisiace s prenajatým vozidlom a v danom prípade by

mal byť zákaz odpočtu DPH pri obstaraní uvedených služieb.

Ďalej argumentoval, že hoci v odôvodnení napadnutého rozsudku krajský súd poukázal na rozhodnutie
SDvkonaníC-2/95SparekassernesDatacenterprotiSkatteministeriet,podľaktoréhodaňovétransakcie
sa majú posudzovať podľa povahy poskytovaných služieb a nie v závislosti od poskytovateľa alebo

príjemcu služby, tento právny záver krajský súd svojím spôsobom posudzovania preskúmavaného
prípadu ignoroval, pretože pri posudzovaní nepozeral na povahu poskytnutej služby, ale len na
poskytovateľa.

Krajský súd, rovnako ako žalovaný, pri rozhodovaní oprávnenosti na vrátenie odpočtu dane za

poskytnuté služby rozhodovali v rozpore s rozhodnutiami SD a neanalyzovali poskytnuté služby ako
samostatné, jednoznačné a nezávislé.
Položka služieb pod bodom i) - poplatok za správu, priamo súvisí s administráciou a zabezpečením
uvedených služieb uvedených v bode d), f), g), j) a k). Táto položka by pravdepodobne nemala význama ani by sa neúčtovala prenajímateľom v prípade, že by v zmluve neboli požadované a poskytované
uvedené služby v zmysle bodov d), f), g), j) a k).

Položka h) - úroková miera počas obdobia nájmu, pravdepodobne patrí podľa názoru žalobcu medzi
náklad priamo súvisiaci s prenájmom vozidla a nedá sa zabezpečiť u iného poskytovateľa, ale svojou
časťou tvorí jednu z najmenších nákladov z celej fakturácie. Zároveň v zmysle § 39 zákona o DPH sú
finančné služby oslobodené od DPH. Čiže z uvedeného dôvodu by štát nemal mať príjem z DPH pri
uvedenej službe.

Oprávnenosť uplatneného nároku na vrátenie DPH za poskytnuté služby žalobca dôvodil aj poukazom
na rozhodnutia SD:
· vo veci C-353/85 Komisia proti Spojenému kráľovstvu Veľkej Británie a Severného Írska - dodávka
liekov a iných tovarov, ako sú dioptrické okuliare predpísané lekárom alebo inými oprávnenými osobami,
je materiálne a hospodársky odlúčiteľná od poskytovania služieb. Ak teda predaj a vyšetrenia nesúvisia

tak úzko, že nemožno na ne hľadieť ako na hlavnú a doplnkovú službu, ide o samostatné dodávky),
· v spojených veciach C-394/04 a C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE proti
Ypourgos Oikonomikon (minister financií) - SD rozhodol, že poskytovanie služieb, ktoré prispievajú
k zvýšeniu komfortu a pohode hospitalizovaných osôb (telefónne služby a prenájom televízotov), vo
všeobecnosti nepatrí pod oslobodenie stanovené v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice. O

iný prípad ide len vtedy, ak sú tieto služby nevyhnutné na dosiahnutie terapeutických cieľov služieb
nemocničnej a lekárskej starostlivosti, v rámci ktorých boli poskytované,
· vo veci C-76/99 Komisia proti Francúzskej republike, kde sa posudzoval prípad dvoch poskytovateľov
služieb a jedného pacienta. Išlo o posúdenie, či rozbor krvných vzoriek vykonaných špecializovaným
laboratóriom je službou úzko súvisiacou so zdravotnou starostlivosťou poskytnutou pacientovi a teda

službou oslobodenou od dane. Odber vzoriek predpísal lekár, ktorý nevykonal rozbor. SD uviedol, že
išlo o transakcie, ktoré by mali podliehať rovnakému režimu.

Z obsahu uvedených rozhodnutí SD žalobca vyvodil záver, že postupoval správne, keď si uplatnil nárok
na odpočet DPH zo služieb ako sú povinné zmluvné poistenie, havarijné poistenie, úrazové poistenie,

cestná daň, údržba, opravy a pneumatiky, cestná asistencia, správny poplatok a platba za náhradné
vozidlo atď., nakoľko sa jednalo o služby, bez ktorých by mohla byť realizovaná prevádzka vozidla a
zároveň plnenie predstavovalo jednu službu. Pri fakturácii služieb sa nemohlo pristúpiť k rozdeleniu
fakturovanej čiastky s 19% a 0%, aby nedochádzalo k skresleniu fungovania systému DPH.

Ďalej žalobca napáda nezákonnosť posúdenia oprávnenosti ním uplatneného nároku na vrátenie DPH
zaplatenú v colnom konaní za dovoz vypínačov a spínačov prepustených do voľného obehu, ktoré boli
po ich zapracovaní do výrobkov spätne vyvezené zahraničnému odberateľovi.

Po dokončení výroby výrobkov, ktorých súčasťou bol aj dovezený materiál, žalobca vo svojej výslednej

predajnej cene v plnej hodnote zohľadňoval a fakturoval všetky náklady spojené s obstaraním
dovezeného materiálu ako sú náklady na colnú deklaráciu, náklady na likvidácii technologických zbytkov
dovezených materiálov a tiež náklady na samotné mechanické spracovanie predmetného materiálu a
zisk. Vo svojej predajnej cene mal žalobca zahrnuté náklady, ktoré priamo a bezprostredne súviseli
s uskutočnenými zdaniteľnými plneniami, čo priamo vyvracia tvrdenie žalovaného, že v súvislosti s

predmetným tovarom nevznikli nákladové položky a teda sa ani nemohli uplatniť u žalobcu ako platiteľa
na výstupe. Z uvedeného dôvodu nie sú pravdivé vyjadrenia žalovaného, že tieto náklady sú nákladmi
švajčiarskej spoločnosti a nie žalobcu.

Podľa žalobcu rozhodnutie súdu sa zakladá na nesprávnom právnom posúdení, pretože na daný prípad

sa vzťahuje ustanovenie § 12 (dovoz tovaru) zákona o DPH a nie ustanovenie § 8 ods.1 písm. a)
citovaného zákona (dodanie tovaru).

Žalobca považuje za potrebné rozlišovať medzi dodaním tovaru a dovozom tovaru. Pri dovoze tovaru
podľa § 12 zákona o DPH sa za dovoz tovaru považuje vstup tovaru z územia tretích štátov na územie

Európskych spoločenstiev. Pri dovoze tovaru do tuzemska sa na daň vzťahujú ustanovenia colných
predpisov, ako aj zaplatenie DPH pri jeho vstupe na územie SR. Pri danom type dovozu tovaru zo štátov
mimo EÚ bol pri každom dodaní vystavený colný doklad CMR, kde bol ako príjemca colným úradom
uvedený žalobca. V zákonnej lehote tento zaplatil DPH, ktorá bola vyrubená colným úradom na základeuvedeného dokladu a podľa § 12 zákona o DPH. Žalobca na základe zaplatenia DPH správcovi dane pri
jej nárokovaní späť použil ust. § 49 ods. 2 písm. d) zákona o DPH, podľa ktorého platiteľ môže odpočítať
daň, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako

platiteľ, s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň zaplatená správcovi
dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Následne si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane v zmysle § 51 ods.1 písm. d) zákona o DPH, kde
právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2

písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo
dovozca.Vlastníctvokpredmetuzdanenia(kdovezenémumateriálu)žalobcanepovažujezapodmienku
a ani za predmet práva uplatnenia odpočtu DPH, pričom posudzovanie práva odpočtu DPH pre danú
skutočnosť na základe splnenia podmienok podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH je podľa jeho názoru
nesprávne, nakoľko predmetný zdaniteľný obchod sa má posudzovať podľa § 12 citovaného zákona,
t.j. ako dovoz tovaru.

V tejto súvislosti poukázal na skutočnosť, že v prípade aktívneho zušľachťovacieho styku vzniká úplne
rovnaká situácia so spracovaním materiálu, kde spracovateľ rovnako nenadobúda vlastnícke právo a
materiály neúčtuje v nákladových položkách. V danom prípade je uvedené oslobodenie od platieb DPH,
čiže podnikateľský subjekt, ktorý zhodnocuje tovar, ktorého nie je vlastníkom, v konečnom dôsledku

nie je zaťažený DPH z hodnoty zušľachťovaného tovaru. Podľa analógie odôvodnenia žalovaného sa
uvedené ale nepoužije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Napriek uvedenému faktu, rovnakého
vecného plnenia, nie je zaťažený platením DPH bez nároku na odpočet v zmysle zákona o DPH.
Uvedené ustanovenie zákona priamo vyvracia tvrdenie žalovaného a dáva za pravdu žalobcovi v otázke
možnosti odpočítania DPH.

Z vyššie uvedených dôvodov má žalobca za to, že si uplatnil právo na odpočet dane v plnom rozsahu v
súlade so zákonom o DPH, keďže splnil všetky zákonom stanovené podmienky na jeho priznanie.

Žalovanývovyjadreníkodvolaniunavrhol,abyodvolacísúdrozsudokkrajskéhosúduakovecnesprávny
potvrdil a náhradu trov konania žalobcovi nepriznal.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP) preskúmal odvolaním napadnuté
rozhodnutie súdu prvého stupňa bez nariadenia pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP v spojení
s § 246c ods. 1 OSP) a napadnutý rozsudok podľa § 221 ods. 1 písm. h) OSP zrušil a podľa § 221 ods.
2 OSP vrátil vec súdu prvého stupňa na ďalšie konanie.

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická
osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada,
aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods.1 OSP).

Podľa čl. 1 ods. 1 veta prvá Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) Slovenská republika je
zvrchovaný, demokratický a právny štát.

Štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví
zákon (čl. 2 ods. 2 ústavy).

Výklad a uplatňovanie ústavných zákonov, zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych
predpisov musí byť v súlade s touto ústavou (čl. 152 ods. 4 ústavy).

Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH predmetom dane je

a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení
zdaniteľnej osoby,
b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou
osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby,
c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskych spoločenstiev

(ďalej len "členský štát"),
d) dovoz tovaru do tuzemska.Podľa § 8 ods. 1 písm. c) zákona o DPH dodaním tovaru je odovzdanie tovaru na základe nájomnej
zmluvy, podľa ktorej sa vlastníctvo k predmetu nájomnej zmluvy nadobudne najneskôr pri zaplatení
poslednej splátky.

Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa
§ 8, vrátane
a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo
inému duševnému vlastníctvu,

b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok,
c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav,
d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe
zákona.
Základom dane pri dodaní tovaru alebo služby je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal
alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do

základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru
alebo služby (§ 22 ods. 1 zákona o DPH).

Podľa § 22 ods. 2 cit. zákona o DPH, do základu dane podľa odseku 1 sa zahŕňajú aj
a) iné dane, clá a poplatky vzťahujúce sa na tovar alebo službu,

b) súvisiace náklady (výdavky), ako napríklad provízia, náklady na balenie, náklady na prepravu a
náklady poistenia požadované dodávateľom od kupujúceho alebo zákazníka.

Zákon o DPH v znení účinnom do 31.12.2009 stanovil oslobodenie od dane pre:
Poštové služby (§ 28),

Zdravotná starostlivosť (§ 29),
Služby sociálnej pomoci (§ 30)
Výchovné služby a vzdelávacie služby (§ 31)
Služby dodávané členom (§ 32)
Služby súvisiace so športom alebo telesnou výchovou (§ 33)

Kultúrne služby (§ 34)
Zhromažďovanie finančných prostriedkov (§ 35)
Služby verejnoprávnej televízie a verejnoprávneho rozhlasu (§ 36)
Poisťovacie služby (§ 37)
Dodanie a nájom nehnuteľnosti (§ 38)

Finančné služby (§ 39)
Predaj poštových cenín a kolkov (§ 40)
Prevádzkovanie lotérií a iných podobných hier (§ 41)
Oslobodenie od dane pri dodaní tovaru, pri ktorom nebola odpočítaná daň (§ 42)
Oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu (§ 43)

Oslobodenie od dane pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu (§44)
Oslobodenie od dane pri trojstrannom obchode (§ 45)
Oslobodenie prepravných služieb od dane (§ 46)
Oslobodenie od dane pri vývoze tovaru a služieb (§ 47)
Oslobodenie od dane pri dovoze tovaru (§ 48)

Oslobodenie od dane pri dovoze tovaru v osobnej batožine cestujúcich (§ 48a)

Citovaný zákon o DPH (v znení účinnom do 31.12.2009) upravoval podmienky a spôsob uplatnenia
práva odpočítať daň v ustanoveniach § 49 až § 55. Taktiež upravoval výnimky z práva na uplatnenie
nároku na vrátenie DPH zaplatenej platiteľom DPH, t.j. uplatnenej iným platiteľom v tuzemsku z tovarov

a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané a ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako
platiteľ.

Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe
vznikla daňová povinnosť (§ 49 ods. 1 zákona o DPH).

Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a
služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ
môže odpočítať daň, ak je daňa)vočinemuuplatnenáinýmplatiteľomvtuzemskuztovarovaslužieb,ktorésúalebomajúbyťplatiteľovi
dodané,
b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12,

c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Platiteľ nemôže odpočítať daň z tovarov a služieb podľa odseku 2, ktoré použije na dodávky tovarov a
služieb, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až 41, s výnimkou poisťovacích služieb podľa § 37

a finančných služieb podľa § 39, ak sú poskytnuté zákazníkovi, ktorý nemá sídlo, miesto podnikania,
prevádzkareň ani bydlisko na území Európskych spoločenstiev, alebo ak sú tieto služby priamo spojené
s vývozom tovaru mimo územia Európskych spoločenstiev. Platiteľ, ktorý dodáva investičné zlato
oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3, a platiteľ, ktorý sprostredkováva dodanie investičného zlata
oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3, nemôže odpočítať daň z tovarov a služieb podľa odseku 2, ktoré
použije na túto činnosť, s výnimkou dane z tovarov a služieb podľa § 67 ods. 5 a 6 (§ 49 ods. 3 zákona).

Podľa § 49 ods. 7 zákona o DPH platiteľ nemôže odpočítať daň pri
a) kúpe a nájme osobného automobilu; osobným automobilom sa na účely tohto zákona rozumie
motorové vozidlo registrované v kategórii M1,
b) kúpe príslušenstva osobného automobilu vrátane montáže; príslušenstvom osobného automobilu sa

na účely tohto zákona rozumie elektrické ovládanie okien, centrálne uzamykanie dverí, klimatizačný
systém, autorádio, autorádio s prehrávačom (MC/CD), prehrávač (MC/CD), reproduktory, anténa,
poplašné a zabezpečovacie zariadenie, vzduchový vankúš (airbag), strešné okno, protiblokovacie
zariadenie,
c) kúpe tovarov a služieb na účely pohostenia a zábavy,

d) prechodných položkách podľa § 22 ods. 3.

Daňovými výdavkami sú aj daň z pridanej hodnoty, ak na jej odpočítanie platiteľ dane z pridanej
hodnoty nemá nárok, alebo pomerná časť dane z pridanej hodnoty, ak platiteľ dane uplatňuje nárok na
odpočítanie dane koeficientom podľa osobitného predpisu (§ 19 ods. 3 písm. k/ bod 2 zák. č. 595/2003

Z.z. o dani z príjmov v znení účinnom do 31.12.2009).

Podľa § 12 zákona o DPH dovozom tovaru je vstup tovaru z územia tretích štátov na územie Európskych
spoločenstiev. Pri dovoze tovaru do tuzemska sa na daň vzťahujú ustanovenia colných predpisov, ak
tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 79 ods. 1 in fine zákona o DPH, na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie
prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou
dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru.
Z obsahu žalobou napadnutých rozhodnutí, z právnej argumentácie účastníkov konania ako i krajského

súdu vyplýva, že svoje dôvody pre uznanie, resp. neuznanie žalobcom uplatneného nároku na vrátenie
DPH, zaplatenej prenajímateľovi za služby poskytnuté v rámci operatívneho leasingu motorových
vozidiel, odvodzujú zo záverov vyplývajúcich z judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Ide o veci
týkajúce sa aplikácie smernice Rady o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (č. 2006/112/ES zo
dňa 28.11.2006), prípadne v skorších rozsudkoch týkajúcich sa aplikácie šiestej smernice Rady 77/388/

EHS zo dňa 17.05.1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu
- spoločný systém dane z pridanej hodnoty (ďalej len „šiesta smernica“).

Spoločným menovateľom spomínaných rozsudkov SD je poskytnutie odpovedí na otázky súvisiace s
určením spôsobu zdaňovania pri súbehu služieb s rôznymi sadzbami DPH, prípadne rôznym režimom

zdanenia a oslobodenia od DPH, ktoré sa poskytujú v rámci jedného ekonomického plnenia alebo
transakcie podľa zmlúv uzavretých účastníkmi týchto ekonomických vzťahov. V daných konaniach bolo
vždy potrebné vyriešiť otázku charakteru poskytovaných služieb, ako samostatných, príp. viažucich sa
k hlavnému plneniu, predovšetkým pre účely určenia spoločného režimu DPH čo do použitia spoločnej
sadzby DPH alebo oslobodenia od platenia DPH, resp. neoslobodenia od platenia DPH, za súčasného

zachovania jednotného systému neutrality DPH.

Napríklad vo veci C-173/88 - meritom bolo uplatnenie spoločného oslobodenia od DPH na celé plnenie,
pozostávajúce z hlavného ekonomického cieľa zmluvnej transakcie, ktorým bol nájom nehnuteľnostioslobodený od platenia DPH a z nájmu parkovacích miest ako zdaniteľného obchodu, avšak v danom
prípade posúdeného ako vedľajšia služba k hlavnej službe - nájmu nehnuteľnosti. Obdobne vo veciach:
· C-353/85; poskytnutie zdravotnej starostlivosti formou vyšetrenia zraku ako plnenie oslobodené od

DPH - contra - predaj dioptrických okuliarov ako zdaniteľné plnenie, t.j. obchod neoslobodený od DPH.
· C-394/04 a C-395/04; poskytnutie zdravotnej starostlivosti spolu s hospitalizáciou ako plnenie
oslobodené od DPH podľa čl. A ods. 1 písm. b) šiestej smernice - contra - poskytovanie telefónnych
služieb a prenájom televízorov hospitalizovaným osobám ako zdaniteľné plnenie poskytované
komerčným podnikom podliehajúcim dani z pridanej hodnoty,

· C-276/09 Everything Everywhere Ltd proti Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs;
dodatočné poplatky účtované poskytovateľom telekomunikačných služieb za platby zákazníkov platené
kreditnou platobnou kartou, šekom alebo v hotovosti pri bankovej priehradke služieb, nepredstavujú
na účely výberu dane z pridanej hodnoty protihodnotu za poskytovanie služieb, ktoré sú odlišné a
nezávislé od hlavných služieb, čiže telekomunikačných služieb, t.j. poskytovanie telekomunikačných
služieb podliehajúcich DPH - contra - plnenia vrátane sprostredkovania týkajúce sa vkladov a bežných

účtov, platieb, prevodov, dlhov šekov a iných prevoditeľných dokumentov, t.j. služieb oslobodených od
DPH podľa čl. 13 B šiestej smernice.
Vnadväznostinauvedenéodvolacísúdkonštatuje,ževprejednávanejvecipodstatasporuspočívavinej
právnej otázke, nemajúcej rovnaký právny a ani argumentačný základ určený rozsudkami SD, ktoré sa
od prípadu k prípadu vo všeobecnosti týkajú určenia režimu zdanenia rôznych služieb a dodávok tovaru

preprípad,keďvovzťahukhlavnejekonomickejtransakciitvoriajehosúčasťakovedľajšieplnenia,resp.
ako zdaňovať služby podliehajúce rôznym režimom zdanenia v prípade, ak tieto tvoria jedno ekonomické
plnenie.
Avšak v tejto veci je podstatou sporu a kľúčovou otázka, či má žalobca nárok na odpočet DPH zaplatenej
aj za služby poskytnuté prenajímateľom v rámci operatívneho leasingu motorových vozidiel, pričom

určujúce hlavné plnenie - nájom motorových vozidiel, je zdaniteľným plnením rovnako, ako aj na základe
rámcovej zmluvy poskytované súvisiace služby.
Vzhľadom k tomu, že na základe predmetnej rámcovej zmluvy o operatívnom leasingu nemalo dôjsť
k prevodu vlastníckeho práva k predmetu nájmu pri zaplatení poslednej splátky, je nájom motorových
vozidiel podľa zákona o DPH v znení účinnom do 31.12.2009 posudzovaný ako služba (§ 9 ods. 1

písm. b) v spojení s § 8 ods. 1 písm. c) zákona o DPH) podliehajúca zdaneniu (§ 2 ods. 1 písm. b)
zákona o DPH), pričom v zmysle taxatívnych ustanovení § 28 až § 48a zákona o DPH táto služba nebola
oslobodená od DPH.
V tomto ohľade nájom motorových vozidiel ako hlavné zmluvné plnenie podliehal 19% dani z pridanej
hodnoty, rovnako ako služba určená pod položkou j) - údržba a pravidelný servis prenajatých motorových

vozidiel. Možno teda konštatovať, že obe služby podliehali rovnakému daňovému režimu určenia DPH.
Nájom motorových vozidiel nebol oslobodený od platenia DPH, ale podľa ustanovenia § 49 ods. 7
písm. a) zákona o DPH si žalobca ako platiteľ DPH nemohol uplatniť odpočítanie tejto nepriamej dane
zaplatenej inému platiteľovi, hoci toto ním prijaté plnenie bolo použité na jeho dodávky tovarov a
služieb v postavení platiteľa. Z uvedeného vyplýva, že toto zákonné obmedzenie bolo vyjadrením vôle

zákonodarcu ponechať podnikateľa ako príjemcu uvedenej služby vo vzťahu k štátnemu rozpočtu v
pozícii konečného spotrebiteľa. Rovnako sa napríklad vzťahuje zákaz odpočítať DPH zaplatenú na
vstupe pri kúpe tovarov a služieb na účely pohostenia a zábavy (§ 49 ods. 7 písm. c) zákona o DPH).
Keďže v preskúmavanom prípade ide o posudzovanie splnenia podmienok na nepriznanie nároku na
odpočet zaplatenej dane z pridanej hodnoty, ktorý vyplýva z taxatívne určených výnimiek stanovených

v § 49 ods. 7 zákona o DPH a nie o posudzovanie režimu zdanenia viacerých služieb, bolo namieste,
aby sa súd prvého stupňa zaoberal otázkou prípustnosti rozšírenia zákonom stanoveného zákazu
odpočtu DPH o daň zaplatenú za služby súvisiace s hlavným predmetom plnenia, a to s prihliadnutím
na zachovanie jednotného systému neutrality DPH a na spôsob tvorby základu dane podľa § 22 ods. 2
zákona o DPH v kontexte konkrétnych posudzovaných zdaniteľných plnení.

V tejto súvislosti bude potrebné vyjadriť názor, či je možné princípy uplatňované Súdnym dvorom
Európskej únie pri rozhodovaní o otázkach určenia spoločného alebo odlišného spôsobu zdaňovania
daňou z pridanej hodnoty pri plneniach podliehajúcich rôznym režimom zdaňovania per analogiam
použiť aj pre účely rozšírenia výpočtu zákazu uplatnenia odpočtu DPH zaplatenej za služby dodané
v súvislosti s dodaním služby podliehajúcej negatívnej enumerácii podľa § 49 ods. 7 zákona o DPH,

predovšetkým s prihliadnutím na cieľ ekonomických operácií a zámer zákona.
Krajský súd sa v rámci súdneho prieskumu zákonnosti napadnutého administratívneho rozhodnutia
vecnou stránkou vo vyššie naznačených intenciách nezaoberal, preto bude v ďalšom konaní jeho úlohou
zodpovedať nastolené otázky a následne rozhodnúť vo veci samej.V prípade žalobcom uplatneného nároku na odpočet DPH z dovozu tovaru, vypínačov a spínačov
do rozvodných skríň, medzi stranami nebola sporná otázka prechodu vlastníctva k predmetu dovozu.
Žalobca i žalovaný vychádzajú vo svojej argumentácii zo skutočnosti, že predmetný tovar bol na colné

územie Slovenskej republiky dovezený z tretieho štátu ako predmet vlastníctva odberateľa žalobcu a
po jeho zapracovaní do finálneho výrobku bol späť vyvezený zahraničnému odberateľovi mimo colné
územie Slovenskej republiky i mimo územia Európskej únie. Niet sporu o tom, že za dovezený tovar
žalobca zaplatil príslušným colným úradom vymerané clo a DPH, pretože podľa dokladov bol tento
prepustený do colného režimu voľný obeh. Taktiež niet sporu o tom, že o uvedenom tovare nebolo zo

strany žalobcu účtované ako o nadobudnutom tovare v jeho majetku, za ktorý by tento zaplatil kúpnu
cenu a účtoval by o ňom ako o hmotnom investičnom majetku, pretože účelové určenie predmetného
tovaru bolo zmluvne vymedzené a na žalobcu neprešlo vlastnícke právo k nemu, ani právo nakladať
s nim ako s vlastným.
Podstatou sporu v danej situácii je otázka vzniku nároku žalobcu na odpočet dane z pridanej hodnoty
zaplatenej na vstupe a určenej príslušným colným úradom podľa colných predpisov.

Žalobcovi možno prisvedčiť len v časti tvrdenia, že z pohľadu zákonnej úpravy zdaniteľných plnení dovoz
tovaruadodanietovaruniesútieistézdaniteľnésituáciesohľadomnadefinovaniesamotnéhomomentu
vzniku daňovej povinnosti. Avšak nemožno už súhlasiť s tvrdením, že pri dovoze tovaru, t.j. z tretieho
štátu stojaceho mimo Európskeho spoločenstva, nie je, okrem držby tovaru, prevod/nadobudnutie práva
nakladať s ním ako s vlastným, podmienkou na odpočet zaplatenej DPH za dovoz tovaru.

Základným princípom výberu dane z pridanej hodnoty ako všeobecnej nepriamej dane je, že podnikateľ
musí byť plne zbavený ťarchy DPH zaplatenej v cene prijatých tovarov a služieb určených na
uskutočnenie zdaniteľných obchodov podliehajúcich DPH. Daň z pridanej hodnoty je súčasťou ceny,
čo zároveň na každom výrobnom a dodávateľskom stupni odráža jej nevyhnutnú proporcionalitu k
nadobúdacej cene, preto je ňou zdaňovaný každý predaj tovaru a služieb v každej fáze výroby a

distribúcie. Platiteľ si môže od dane, ktorú má odviesť štátu z vykonaného obratu, odpočítať daň, ktorú
mu pri nákupe tovarov a služieb účtoval iný platiteľ ako súčasť ceny. Tento princíp je zohľadnený i v rámci
vzniku daňovej povinnosti pri dovoze tovaru s prihliadnutím na špecifická jednotlivých colných režimov
odrážajúcich účel a spôsob nakladania s tovarom na jednotnom colnom území Európskej únie. Tovar
dovezený z tretích štátov (nečlenských štátov EÚ) je zdaňovaný rovnakou sadzbou ako tuzemský tovar.

Princíp výberu DPH sa premieta do úpravy základu dane, do ktorého sa napríklad okrem iného
nezapočítavajú tzv. prechodné položky (§ 22 ods. 3 zákona o DPH), z ktorých ani nemožno odpočítať
daňzpridanejhodnoty.Zjednodušenepovedané,sútoplatby,ktoréniesúskutočnýmvýdavkomplatiteľa
DPH na vstupe, tieto účtuje len prechodne, keďže boli zabezpečované na účet kupujúceho. Zdaniteľný
základ netvoria ani zľavy poskytnuté zákazníkovi v čase dodávky, pretože nevstupujú do skutočne

zaplatenej ceny za dodaný tovar.
Obdobne je zdaniteľný základ upravený aj pre stanovenie dane z dovozu podľa colných predpisov,
rešpektujúc základné princípy všeobecnosti a proporcionality DPH a s prihliadnutím na ekonomické
záujmy Európskej únie pri regulovaní dovozu tovaru na jej jednotné colné územie.
Základom dane je hodnota dovážaného tovaru určená na colné účely podľa čl. 28 až 36 Nariadenia

Rady EHS č. 2913/92, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Spoločenstva (ďalej len „Colný kódex
Spoločenstva“). Colnou hodnotou dovážaného tovaru je jeho prevodná hodnota, t. j. cena skutočne
zaplatená,aleboktorásamázaplatiťzatovar,upravenápodľačl.32a33ColnéhokódexuSpoločenstva.
Daňová povinnosť pri dovoze tovaru vzniká dňom, kedy podľa colných predpisov vzniká povinnosť
uhradiť clo, a to pri prepustení dovážaného tovaru do colného režimu voľný obeh, prepustením tovaru do

colného režimu aktívny zušľachťovací styk v systéme navrátenia ako i prepustením dovážaného tovaru
do ďalších zákonom upravených colných režimov (§ 21 zákona o DPH). Správcom dane pri dovoze
tovaru v Slovenskej republike je príslušný colný orgán.
Aktívny zušľachťovací styk ako colný režim s ekonomickým účinkom (čl. 84 bod 1 písm. b) v spojení
s čl. 114 a nasl. Colného kódexu Spoločenstva) umožňuje spracovanie tovaru, ktorý nie je tovarom

Spoločenstva, na jej colnom území dvoma spôsobmi, a to:
· v podmienečnom systéme bez uplatnenia obchodno-politických opatrení a dovozného cla za
predpokladu jeho spätného vývozu vo forme zušľachtených výrobkov alebo
· v systéme vrátenia s uplatnením obchodno-politických opatrení a dovozného cla, ktoré bude vrátené
alebo odpustené pri jeho vývoze z jednotného colného územia Spoločenstva.

Uvedený colný režim v podstate zohľadňuje i také obchodné a zmluvné podmienky, za ktorých bol
predmetný tovar v preskúmavanom prípade dovezený žalobcom bez zaplatenia nadobúdacej ceny
na územie Slovenskej republiky a po zapracovaní predmetu dovozu do finálneho výrobku opätovne
vyvezený kupujúcemu mimo územia Európskej únie. Keďže zaplatenie ceny za tovar a nadobudnutievlastníctva k predmetu dovozu žalobcom nebolo účelom zmluvnej transakcie a odberateľ žalobcu
si dovezený tovar ako komponent do finálneho výrobku zabezpečil sám na vlastné náklady, bolo
namieste, aby žalobca ako deklarant pri dovoze predmetného tovaru využil iný colný režim, pri ktorom

by prichádzalo do úvahy vrátiť mu zaplatené clo ako i DPH príslušným colným úradom.
Za daných okolností prípadu nie je možné prisvedčiť žalobcovmu tvrdeniu o jeho práve na odpočítanie
DPH za dovoz predmetného tovaru. Argumentácia nemôže vychádzať len z priamočiareho jazykového
výkladuustanovení§8ods.1písm.a),§12,§49ods.2písm.d)a§51ods.2písm.d)zákonaoDPH,ale
je potrebné vo vzájomných súvislostiach s využitím teleologického a systematického výkladu prihliadnuť

i na základné princípy, na ktorých je výber dane z pridaj hodnoty postavený a na osobitosti výberu DPH
v kontexte colných predpisov, na ktorej výber sa tieto predpisy vzťahujú (§ 12 zákona o DPH).
Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti odvolací súd vo vzťahu k posúdeniu právnej otázky nároku
žalobcu na odpočet DPH za služby poskytnuté v rámci operatívneho leasingu motorových vozidiel
rozhodol tak, že napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 221 ods. 1 písm. h) OSP zrušil a vec mu
vrátil na ďalšie konanie (§ 221 ods. 2 OSP).

Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9
zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.
mája 2011).
Podľa § 224 ods. 3 OSP rozhodne prvostupňový súd aj o trovách odvolacieho konania.

Poučenie:

Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný.