Rozsudok ,
Potvrdzujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa streda 31. január 2018

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 6Sžf/28/2016

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014200917
Dátum vydania rozhodnutia: 31. 01. 2018
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jozef Milučký

ECLI: ECLI:SK:NSSR:2018:1014200917.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Jozefa Milučkého

a z členov senátu JUDr. Soni Langovej a JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., v právnej veci žalobcu:
Weindel Logistik Service SR spol. s.r.o., so sídlom Nám. SNP 15, 811 01 Bratislava, IČO: 35 744
278, zastúpenej JUDr. Eugenom Kostovčíkom, advokátom so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, proti
žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica,
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného zo 7. apríla 2014: č. 1100302/1/163469/2014/5248,
č. 1100302/1/163476/2014/5248, č. 1100302/1/163480/2014/5248, č. 1100302/1/163482/2014/5248 a
č. 1100302/1/163487/2014/5248, o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k.

2S/121/2014, 2S/130-133/2014-86 z 3. februára 2016, takto

r o z h o d o l :

I. Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S/121/2014,
2S/130-133/2014-86 z 3. februára 2016 p o t v r d z u j e .

II. Žalobcovi náhradu trov konania n e p r i z n á v a .

III. Návrh žalobcu a žalovaného na predloženie prejudiciálnych otázok Súdnemu dvoru EÚ z a m i e t a .

o d ô v o d n e n i e :

I.

Konanie na prvostupňovom súde

Krajský súd v Bratislave (ďalej len „krajský súd“ alebo „prvostupňový súd“) napadnutým rozsudkom č.
k. 2S/121/2014, 2S/130-133/2014-86 z 3. februára 2016 podľa ust. § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho
poriadku (ďalej len „O.s.p.“) zamietol žalobu a neúspešnému žalobcovi nepriznal náhradu trov konania
v zmysle § 250k ods. 1 O.s.p.

Podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti vyššie uvedených rozhodnutí
žalovaného zo 7. apríla 2014, ktorým žalovaný potvrdil dodatočné platobné výmery správcu dane o
vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie august až september 2007.

Krajský súd v odôvodnení svojho rozhodnutia s poukazom na základné zásady daňového konania
uviedol, že správca dane postupoval v súlade s daňovým poriadkom a zákonom o DPH.

Dôvodil, že tovar, z ktorého si žalobca uplatňuje odpočítanie dane, bol v colnom konaní prepustený
do tuzemska, pretože vyrubené clo a daň žalobca uhradil, ale vlastnícky bol tento tovar zahraničnej
osoby. Žalobca bol príjemcom tovaru v tom zmysle, že tovar mu bol doručený, pretože podľa dohody
so zahraničnou osobu tovar následne skladoval a prebalil. Predmet dane teda nadobudla v tuzemskuzahraničná osoba a nie žalobca. Po vykonaní objednaného prebalenia tovaru bol tovar dodaný podľa
pokynov zahraničnej osoby ako jeho vlastníka do tretích štátov alebo do iných členských štátov.

S poukazom na ustanovenie § 21 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, daňová povinnosť pri dovoze tovaru
vzniká prepustením tovaru do colného režimu voľný obeh. Táto skutočnosť automaticky nezakladá
právo na odpočítanie dane, ktorú uhradil žalobca colnému orgánu. Zákon o DPH určuje vznik daňovej
povinnosti pri dovoze tovaru v § 21 ods. 1 písm. a) a nárok na odpočítanie dane pri dovoze tovaru
stanovuje v § 49 ods. 2 písm. d) podľa ktorého, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť,

daňztovarovaslužieb,ktorépoužijenadodávkytovarovaslužiebakoplatiteľsvýnimkoupodľaodsekov
3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Krajský súd uviedol, že platiteľ dane musí splniť dve základné podmienky pri odpočítaní dane pri dovoze
tovaru do tuzemska. Žalobca splnil len jednu podmienku, a to že daň zaplatil správcovi dane v tuzemsku
pri dovoze tovaru. Podmienka uvedená v prvej vete § 49 ods. 2 zákona o DPH podľa jeho názoru nebola

splnená. Žalobca nepoužil tovar, z ktorého uplatňuje daň, na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ
dane, nakoľko to nebolo možné, pretože s týmto tovarom nemohol nakladať, keďže predmetný tovar bol
stále vlastníctvom zahraničnej osoby a žalobca vykonal na tovare len určité dohodnuté služby, ktoré aj
fakturoval zahraničnej osobe. V cene, ktorú fakturoval tejto osobe, nebola zahrnutá cena tovaru, keďže
tento žalobcovi nepatril.

Tvrdenie žalobcu, že si neuplatňoval náklady z tovaru na vstupe, ale uplatňoval si náklady spojené
s dovozom tovaru, ktoré boli súčasťou služby prebalenia a majú priame a bezprostredné spojenie s
jeho zdaniteľnými obchodmi, je podľa krajského súdu nedôvodné. Daň, ktorú si žalobca uplatnil, sa
týkala tovaru a nebola súčasťou služby prebalenia tohto tovaru. Žalobca fakturoval zahraničnej osobe

iba vykonané služby prebalenia tovaru, pričom v cene nebol zahrnutý aj tovar. Aj ustanovenie § 21 a
§ 49 ods. 2 písm. d) zákona o DPH pojednáva o dani pri dovoze tovaru, nie o nákladoch spojených s
dovozom tovaru. V § 24 ods. 1 zákon o DPH stanovuje, že základom dane pri dovoze tovaru je hodnota
určená na colné účely podľa colných predpisov. Žalobcom predložené colné vyhlásenia sú vystavené
za tovar a colný úrad vymeral výšku DPH z tovaru.

Ďalej krajský súd konštatoval, že priamo a bezprostredne s uskutočňovaním ekonomickej činnosti
žalobcu súvisel nákup obalového materiálu, ktorý bol použitý na služby prebalenia tovaru žalobcom pre
zahraničnú osobu. Pri uplatnení práva na odpočítanie dane z obalového materiálu a jeho použitia na
prebalenie tovaru zahraničnej osoby, teda uskutočnenia ekonomickej činnosti žalobcu, existuje príčinná

súvislosť. Predmetný tovar však nebol využitý na účely uskutočňovania ekonomickej činnosti žalobcu,
žiadnu činnosť s ním totiž žalobca nevykonal - s týmto ďalej neobchodoval. Žalobca tovar len prebalil
podľa pokynov zahraničnej spoločnosti, teda vykonal ekonomickú činnosť presne tak, ako by ju vykonal
na tovare hocijakého svojho zákazníka, ktorému by službu prebalenia vyfakturoval a tovar by pritom
nebol vlastníctvom žalobcu.

Krajský súd sa nestotožnil so záverom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v citovanom rozsudku sp.
zn. 3Sžf/78-88/2012 o porušení princípu daňovej neutrality, pretože v danom prípade podľa krajského
súduotakétoporušeniejednoduchonejde.Argumentoval,žekonštrukciavlastníctvatovaruzahraničnou
spoločnosťou, ktorá tovar nedoviezla do tuzemska ale príjemcom/deklarantom tovaru bol žalobca, ktorý

pri prepustení tovaru do voľného obehu bol povinný zaplatiť DPH a následne tovar skladoval a pre
zahraničnú osobu ako vlastníka tento prebalil a fakturoval len vykonané služby avšak už nie cenu tovaru,
smeruje k daňovému úniku. V prípade vrátenia DPH žalobcovi, ktorú tento nesporne zaplatil v zmysle
zákona, avšak tovar ďalej nefakturoval (ani nemohol, keďže nebol jeho vlastníkom), by vznikla situácia,
žezahraničnáosobaakovlastníktovarubytýmtoďalejdisponovalabezzaťaženiatoutodaňou.Jepritom

nesporné, že bez reálneho dovozu tovaru by žalobca nemohol vykonať služby, ktorých cenu fakturoval
na výstupe, avšak nešlo o cenu za tovar. Tovar mohol doviezť priamo jeho vlastník - zahraničná osoba,
ktorá by po splnení zákonných podmienok zaplatila daň a v prípade, ak dovoz zabezpečoval žalobca,
ktorému vznikla daňová povinnosť z titulu dovozu tovaru, mal si úhradu tejto dane následne žiadať od
vlastníka tovaru.

Krajský súd sa stotožnil so žalovaným, že spoločný systém DPH má za úlohu zbaviť obchodníka
bremena DPH splatnej a zaplatenej v priebehu všetkých hospodárskych činností, bez ohľadu na
výsledky týchto činností, pod podmienkou, že tieto v zásade podliehajú dani z pridanej hodnoty. Vrozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-408/98, Abbey National, bod 25, súd vznik práva na odpočítanie
dane pri tovare a službách viaže na priamu a bezprostrednú súvislosť s výstupnými plneniami. V bode
26 Súdny dvor odkazuje aj na rozsudok C-98/98, keď bod 24 smernice je potrebné vykladať v tom

zmysle, že v zásade je nutné, aby priama a bezprostredná súvislosť medzi konkrétnym vstupom a
konkrétnym výstupom, alebo plneniami, ktorými vzniká právo na odpočítanie dane, existovala pred tým,
ako osoba podliehajúca dani má nárok na odpočet vstupnej dane. V bode 2 výroku rozsudku Súdny dvor
EÚ uviedol, že záleží od národného súdu, aký test sa použije na určenie priameho a bezprostredného
spojenia s ohľadom na skutočnosti jednotlivých prípadov. Zdaniteľná osoba vykonávajúca jednak

plnenia, pri ktorých vzniká nárok na odpočítanie dane a jednak plnenia, pri ktorých tento nárok nevzniká,
si môže odpočítať daň z pridanej hodnoty z nadobudnutých tovarov a služieb za podmienky, že tieto
tovary a služby majú priame a bezprostredné spojenie s plnením na výstupe, a to bez toho, aby bolo
nutné brať na vedomie čl. 17 ods. 2, 3, alebo 5 Šiestej smernice 77/388. Avšak táto zdaniteľná osoba
si nemôže uplatniť nárok na odpočítanie dane na vstupných službách v plnej výške, pokiaľ tieto neboli
použité na účely vykonávania zdaniteľného plnenia, ale len v kontexte činností, ktoré sú dôsledkom

vykonávania takýchto plnení, pokiaľ táto osoba objektívne nepreukáže, že výdavok vynaložený pri
nadobudnutí týchto služieb je súčasťou rozličných nákladových prvkov plnenia na výstupe.

Súdny dvor teda požaduje priradiť náklady z nadobudnutia tovarov a služieb k výstupom zdaniteľnej
osoby, čo v danom prípade nebolo splnené. Nebola preukázaná príčinná súvislosť medzi uplatnenou

daňou na vstupe za tovar a zdaniteľným obchodom žalobcu s týmto tovarom na výstupe. Bola zistená
len príčinná súvislosť medzi nákladmi na obalový materiál a zdaniteľným obchodom žalobcu na výstupe
za fakturovanie prebalenia, čo je jeho ekonomickou činnosťou. Tovar, ktorý prebaľuje platiteľ dane v
rámci svojej podnikateľskej činnosti, môže byť vo vlastníctve akejkoľvek osoby, pretože to nemá vplyv
na ekonomickú činnosť platiteľa, ten uskutočňuje jeho prebalenie, teda uplatní si náklady z obalového

materiálu, ktoré následne prefakturuje na výstupe. Opačný názor by bol práve popretím princípu daňovej
neutrality a viedol by k vzniku daňových únikov, keďže daňou z pridanej hodnoty by v podstate napokon
nebol zaťažený nikto.

V ďalšom poukázal krajský súd na rozsudok Súdneho dvora EÚ C-98/98 Midland Bank, ktorý podľa

jeho názoru súvisí s prejednávaným prípadom, aj keď v danom rozsudku sa jedná o služby a ich
použitie na plnenia na výstupe. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva záver, že existencia priameho
a bezprostredného spojenia medzi konkrétnym plnením na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe,
pri ktorých vzniká oprávnenie na odpočet, je nevyhnutná ešte pred tým, ako je zdaniteľná osoba
oprávnená na odpočet dane z pridanej hodnoty na vstupe, aj z dôvodu stanovenia takéhoto oprávnenia.

Zdaniteľná osoba si nemôže uplatniť nárok na odpočítanie dane, keď prijaté plnenie nemá priame a
bezprostredné spojenie s plnením na výstupe, čo v danom prípade nebolo splnené. Platiteľ zaplatil daň
z dovozu tovaru, uplatnil si právo na odpočítanie tejto dane, ale tento tovar nepoužil na svoje zdaniteľné
obchody. V danom prípade teda podľa názoru krajského súdu neexistuje priame a bezprostredné
spojenie medzi konkrétnym plnením na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe. Žalobca vedel ešte

pred uplatnením práva na odpočítanie dane, že konkrétne plnenie na vstupe nebude mať existenciu
priameho a bezprostredného spojenia s konkrétnym plnením na výstupe, pretože s tovarom nemohol
disponovať a obchodovať.

Podľa krajského súdu, rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/78-88/2012

nezohľadňuje daňovými orgánmi prezentované usmernenie Výboru pre DPH.
Konkrétne poukázal na článok 398 smernice Rady 2006/112/ES, ktorý upravuje ustanovenie Výboru pre
DPH, ktorý sa skladá zo zástupcov členských štátov a Komisie. V bode 4 tohto článku je uvedené, že
okrem bodov, ktoré sú podľa tejto smernice predmetom konzultácií, posudzuje Výbor pre DPH otázky,
ktoré predloží jeho predseda z vlastnej iniciatívy alebo na základe žiadosti zástupcu členského štátu, a

ktoré sa týkajú uplatňovania ustanovení Spoločenstva o DPH.

Výbor pre DPH vydal dňa 28. februára 2012 pracovný dokument č. 716 Final, usmernenie z 94. stretnutia
výboru pre DPH z 19. októbra 2011 (ďalej len „usmernenie Výboru pre DPH“). V predmetnom usmernení
boli riešené otázky súvisiace s uplatňovaním ustanovení EÚ DPH, odkazy na články 168, 178 a 201

smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty
(ďalej len „smernica“). Podľa textu: Výbor pre DPH takmer jednomyseľne potvrdil, že zdaniteľná osoba
označená za osobu povinnú platiť vstupnú daň podľa čl. 201 smernice ju nemá právo odpočítať, ak sú
splnené obe nasledovné kritériá:1) nezískala právo využívať tovar ako jeho vlastník,
2) náklady tovaru nemajú priamu a bezprostrednú (okamžitú) súvislosť s jeho ekonomickou činnosťou.

Platí aj v prípade, keď zdaniteľná osoba prechováva dokumenty spĺňajúce podmienky pre uplatnenie
práva na odpočítanie dane ustanoveného v čl. 178 písm. e) smernice Rady.

Krajský súd poznamenal, že toto usmernenie platí bez toho, aby bola dotknutá situácia, kedy je dovoz
spojený s dodaním tovaru v zmysle čl. 14 bod 2. písm. c) smernice.

Článok 201 smernice stanovuje, že pri dovoze platí DPH osoba alebo osoby, ktoré určí alebo uzná za
osoby povinné platiť daň členský štát dovozu.

K usmerneniu Výboru pre DPH uviedol, že je síce pravdou, že tento nepodáva oficiálnu interpretáciu
úniového práva a že ide len o odporúčania a názory členov výboru, ale podľa jeho názoru odborné

zloženie výboru dáva jeho usmerneniam vysokú relevanciu, ktorú nemožno bez adekvátnych dôvodov
ignorovať. Výbor pre DPH je poradný orgán Európskej komisie a usmernenie sa odvoláva na články
smernice, ktorá je určená členským štátom a z jej článkov vychádza zákon o DPH.

Žalobca tvrdil, že Colný úrad Bratislava neakceptoval jeho požiadavku zaradiť do režimu aktívny

zušľachťovací styk všetky tovary a zaradil doň iba čokoládové výrobky. V protiklade s uvedeným si však
napr. v septembri 2007 aj v októbri 2007 uplatnil žalobca DPH z jednotného colného dokladu (ďalej len
„JCD“) za čokoládové výrobky v režime voľný obeh. JCD pritom vystavuje colný deklarant, ktorý za jeho
správnosť vyplnenia nesie zodpovednosť. Colný úrad Bratislava v odpovedi z 20. augusta 2013 uviedol,
že pri spätnom vývoze tovaru je potrebné splniť podmienky, okrem iného predložiť aj vývozné JCD k

tovaru. Platiteľ dane ako colný deklarant, ktorý je držiteľom povolenia na aktívny zušľachťovací styk, nie
je obmedzený podať návrh na prepustenie tovaru do colného režimu voľný obeh.

Podľa názoru krajského súdu, žalobca si ako platiteľ dane neoprávnene odpočítal daň pri dovoze tovaru,
s ktorým nemohol disponovať ako jeho vlastník (tým bola zahraničná osoba) a pri dodaní tohto tovaru

do iného členského štátu nebola priznaná daň z tohto tovaru. V prípade, keď bol tovar dovezený z tretích
štátov do tuzemska a po prebalení dodaný do iného členského štátu, prišlo ku kráteniu dane na území
EÚ.

Žalovaný správne poukázal tiež na to, že išlo o zahraničnú osobu - švajčiarsku spoločnosť, ktorá bola

obchodným partnerom žalobcu a podľa § 5 zákona o DPH zahraničná osoba, ktorá nemá v tuzemsku
sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo sa v tuzemsku obvykle nezdržiava (zahraničná
osoba), je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň Daňovému úradu Bratislava I pred začatím
vykonávaniačinnosti,ktorájepredmetomdane.Ďalejustanovenieuvádza,kedyzahraničnáosobanieje
povinnápodaťžiadosťoregistráciupredaň.Konštatoval,žebolozistenéajvinomkonaní,žezahraničná

osoba mala povinnosť v tuzemsku podať žiadosť o registráciu pre daň, ktorú si nesplnila, aj keď jej
vyplývala zo zákona o DPH. Po zaregistrovaní by bola v tuzemsku platiteľom dane so všetkými právami
a povinnosťami. Pokiaľ by táto zahraničná osoba bola zaregistrovaná za platiteľa dane v tuzemsku,
žalobca ako colný deklarant by daň z JCD, ktorú uhradil colnému orgánu, žiadal zaplatiť od zahraničnej
osoby (vlastníka tovaru) a zahraničná osoba by si po splnení zákonných náležitostí uplatnila daň z JCD

v podanom daňovom priznaní DPH.

Po preskúmaní veci krajský súd dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie
preskúmavaných rozhodnutí. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutia boli v súlade so
zákonom a preto krajský súd žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol.

O náhrade trov konania krajský súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a v konaní neúspešnému
žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal, rovnako ani žalovanému, ktorý podľa ustálenej judikatúry
nemá v takomto prípade právo na náhradu trov konania.

II.
Odvolanie žalobcuProti rozsudku krajského súdu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie z dôvodu porušenia
základného práva žalobcu na súdnu a inú právnu ochranu, resp. práva na spravodlivý proces s tým, že
rozsudok vykazuje znaky arbitrárnosti. Navrhol, aby odvolací súd napadnutý rozsudok zrušil a vec mu

vrátil na ďalšie konanie, resp., aby zmenil napadnutý rozsudok a zrušil rozhodnutia žalovaného a vec
mu vrátil na ďalšie konanie.

V odvolaní žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn.
3Sžf/78-88/2012 z 15. januára 2013, ktorý v úplne identickej veci daňového subjektu za zdaňovacie

obdobie február až december 2008 zmenil rozsudok Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S/202/11-184
a 2S/156-165/12 z 20. júna 2012 a zrušil rozhodnutia Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky z 13.
októbra 2011, ako aj prvostupňové rozhodnutia z 18. júla 2011 a vec vrátil na ďalšie konanie. Na základe
uvedeného rozsudku bol daný podnet na preskúmanie rozhodnutí Daňového úradu Senec z 23. júna
2009 za august až december 2007. Žalovaný podľa ustanovenia § 77 ods. 6 Daňového poriadku zrušil
rozhodnutia Daňového úradu Senec a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie.

Uviedol, že aj keď v rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/78-88/2012 sa jednalo o zdaňovacie
obdobia žalobcu za rok 2008, skutková a právna stránka predmetu sporu je úplne identická, ako v roku
2007.KrajskýsúdsasuvedenýmrozsudkomnestotožnilaodklonodprávnehonázoruNajvyššiehosúdu
Slovenskej republiky v rozsudku sp. zn. 3Sžf/78-88/2012 odôvodňuje tým, že nezohľadňuje daňovými

orgánmi prezentované usmernenie Výboru pre DPH, pričom uvádza, že odborné zloženie výboru dáva
jehousmerneniamvysokúrelevanciu,ktorúnemožnobezadekvátnychdôvodovignorovať.Zuvedeného
usmernenia Výboru pre DPH podľa žalobcu nevyplýva nič iné, len to, čo tvrdili daňové orgány a na
čom založili aj svoje predchádzajúce rozhodnutia, ktoré boli predmetom súdneho konania ukončeného
predmetným rozsudkom Najvyššieho súdu SR.

Prvým ťažiskovým záverom, na ktorom boli rozhodnutia správnych orgánov založené bolo tvrdenie, že
uplatnenie práva na odpočítanie dane zaplatenej pri dovoze tovaru je podmienené právom využívať
tovar ako vlastník a druhým, že náklady z tovaru musia mať priamu a bezprostrednú súvislosť s jej
ekonomickou činnosťou, čo je podľa žalobcu plne identické s usmernením Výboru pre DPH. Skutkový

alebo právny stav z ktorého vychádzal najvyšší súd sa ani po usmernení Výboru pre DPH nijako
nezmenil. Najvyšší súd v spomínanom rozsudku zaujal jednoznačný právny názor, ktorý má zaväzujúci
účinok, pretože tento názor sa priamo opiera o výrok rozsudku.

K prvému záveru najvyšší súd zaujal stanovisko, že nie je možné na jednej strane od dovozcu tovaru

vyžadovať zaplatenie dane z pridanej hodnoty a to z hodnoty dovezeného tovaru a na strane druhej
tvrdiť, že nie je možné daň odpočítať, z dôvodov neexistujúcich v zákone, teda že žalobca tovar
nenadobudol do jeho vlastníctva.

Vo vzťahu k druhému záveru najvyššiemu súdu nebolo zrejmé, ako je možné vykonať prebalenie tovaru,

bez tovaru samotného. Podľa názoru súdu žalobca postupoval správne, keď od sumy dane z pridanej
hodnoty, ktorú bol povinný zaplatiť ako platiteľ za dovoz tovaru do tuzemska, si uplatnil právo na odpočet
dane za dodávky tovaru a služieb a to aj preto, že tu existuje ekonomická súvislosť, ktorá tkvie v
skutočnosti, že bez reálneho dovozu tovaru do pracoviska žalobcu, by nebolo možné vykonať objednané
služby vzťahujúce sa i k predmetnému tovaru, t.j. žalobca by nemohol realizovať svoju ekonomickú

činnosť - službu prebalenia tovaru.

Podľa názoru žalobcu, krajský súd riešil tú istú právnu otázku, ktorá už bola právoplatne vyriešená
rozsudkom najvyššieho súdu podstatne odchylným spôsobom bez toho, aby sa argumentačne na
základe dostatočne relevantných dôvodov vyrovnal s týmto súdnym rozhodnutím. Krajský súd tak

nekonal v súlade s princípom právnej istoty a jeho rozsudok vykazuje znaky arbitrárnosti.

Žalobca v žalobe namietal, že základnou otázkou, ktorú bolo potrebné primárne zodpovedať bola
podmienka vlastníckeho práva, resp. práva nakladať s tovarom ako vlastník. Podľa žalobcu vlastnícke
právo, resp. prevod právo nakladať s tovarom ako vlastník sa vzťahuje výlučne k dodaniu tovaru

kupujúcemu. Keďže žalobca nebol kupujúcim, z uvedeného dôvodu nie je možné odpočítanie dane
podmieňovať tým, že žalobca nenadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník. Žalobca namietal,
že ani pri dovoze tovaru daňová povinnosť, a teda aj právo na odpočítanie dane nie sú podmienené
vznikom práva nakladať s tovarom ako vlastník. Žalobca namietal, že žalovaný mal konkrétne uviesť zktorého ustanovenia zákona o DPH alebo Colného zákona, resp. Smernice 112/2006/ES alebo Colného
kódexu Spoločenstva vyplýva, že ak platiteľ poskytuje službu, ktorá sa vzťahuje k dovezenému tovaru,
jednou z podmienok na uplatnenie DPH zaplatenej pri dovoze tohto tovaru je získať právo nakladať

s tovarom ako vlastník. V uvedených tvrdeniach žalobcu išlo o zásadný, relevantný argument, ktorý
bol presne a jednoznačne formulovaný a krajský súd mal povinnosť dať na tento argument špecifickú
odpoveď, čo neurobil.

Z odôvodnenia rozsudku krajského súdu vyplýva, že súd sa zaoberá vlastníckym právom, resp. právom

nakladať s tovarom ako vlastník, cituje príslušné ustanovenia zákona o DPH no bez toho, aby uviedol
ktoré ustanovenie podmieňuje pri poskytovaní služby vzťahujúcej sa k dovezenému tovaru uplatnenie
DPH z tohto tovaru vlastníckym právom alebo právom nakladať s týmto tovarom ako vlastník. Krajský
súd uviedol, že Výbor pre DPH sa odvoláva na články smernice, no zo žiadneho z uvedených článkov
smernice uvedená podmienka nevyplýva. Uviedol, že závery dokumentu Výboru pre DPH neignoroval.
Na rozdiel od Výboru poukazoval na konkrétne ustanovenia právnych predpisov, z ktorých vyplýva, že

podmieňovaťuplatnenieDPHzaplatenejpridovozeprávomnakladaťstovaromakovlastníknemáoporu
vprávnychpredpisoch.Podľanázoružalobcu,krajskýsúdnedalodpoveďnauvedenúprávneaskutkovo
relevantnúťažiskovúotázkužalobcu,vpodstatesaňouaninezaoberalavrozhodnutísaobmedzillenna
reprodukciu dôvodov uvedených v rozhodnutiach správnych orgánov. Rozsudok krajského súdu podľa
jeho názoru vykazuje znaky arbitrárnosti, pretože obsahuje iba všeobecné konštatovania bez toho, aby

súd uviedol konkrétne skutočnosti, ktoré by vyvrátili relevantné tvrdenia žalobcu alebo vysvetlil, prečo
argumenty žalobcu považuje za nesprávne alebo irelevantné.

Z rozsudku krajského súdu ďalej vyplýva, že súd, rovnako ako daňové orgány a Výbor pre DPH
neuznanie odpočítania dane zaplatenej žalobcom podľa ustanovenia § 21 ods. 1 písm. a) zákona o DPH

pri dovoze tovaru odôvodnil tým, že žalobca nepoužil tovar, z ktorého uplatňuje daň, na dodávky tovarov
a služieb ako platiteľ dane, pretože dovezený tovar nepredal v tuzemsku, nedodal do iného členského
štátu ani nevyviezol do tretieho štátu a žalobcovi nevznikli žiadne náklady na obstaranie tovaru, ktoré
by vstupovali do cien zdaniteľných plnení na výstupe, preto nemali priamu a bezprostrednú súvislosť s
ekonomickou činnosťou žalobcu.

Ďalej sa žalobca v odvolaní zaoberal pojmom ekonomická činnosť v zmysle smernice a zákona o DPH.
Podľa čl. 9 ods. 1 smernice ekonomickou činnosťou, resp. podnikaním je predovšetkým využívanie
majetku na účely získania príjmu na pokračujúcom základe. Podľa ustanovenia § 3 ods. 3 prvá veta
zákonaoDPHekonomickoučinnosťou,resp.podnikanímsarozumiekaždáčinnosť,zktorejsadosahuje

príjem. Pojem ekonomická činnosť, resp. podnikanie nie je možné podľa žalobcu zúžene interpretovať
tak, ako daňové orgány a súd, ktoré podnikanie v prípade žalobcu zúžili na obchodovanie s týmto
tovarom, teda použitím tovaru na jeho predaj v tuzemsku, dodanie tovaru do iného členského štátu alebo
vývoz do tretieho štátu. Krajský súd uviedol, že aj ustanovenie § 21 a § 49 ods. 2 písm. d) zákona o DPH
pojednáva o dani pri dovoze tovaru, nie o nákladoch spojených s dovozom tovaru. Žalobca uviedol, že z

ustanovenia § 49 ods. 2 zákona o DPH v znení platnom v roku 2007 vyplýva, že platiteľ môže odpočítať
od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na účely svojho podnikania ako
platiteľ. Ustanovenie § 49 ods. 2 zákona DPH nepojednáva o kúpe tovaru a služieb a ani o predaji tovaru,
ale odpočítanie dane podmieňuje použitím tovaru na účely svojho podnikania. Záver, že ak žalobca
nepredal tovar v tuzemsku, nedodal ho do neho členského štátu alebo ho nevyviezol do tretieho štátu,

potom nepoužil dovezený tovar na účely svojho podnikania ako platiteľ, je podľa jeho názoru v rozpore
so znením čl. 9 ods. 1 smernice a ustanovením § 3 ods. 3 zákona o DPH.

K rozsudkom Súdneho dvora EÚ vo veci C-408/98 Abbey National a vo veci C-98/98 Midland Bank
uviedol, že tieto rozhodnutia Súdneho dvora EÚ s ohľadom na rozdielne skutkové okolnosti a podstatu

veci nie je možné priamo aplikovať na žalobcu, pretože tovary alebo služby uvedenými subjektmi neboli
v plnej miere využité pre účely uskutočňovania ekonomickej činnosti, preto nebolo možné v plnom
rozsahu uplatniť odpočítanie dane. Súdny dvor EÚ prijal záver, že v takom prípade vzniká nárok len na
odpočítanie pomernej časti dane. V prípade žalobcu prijaté tovary boli v plnej miere využité pre účely
uskutočňovania hlavnej ekonomickej činnosti. Podľa Súdneho dvora EÚ daň je možné odpočítať len

z tých výdavkov, ktoré sú súčasťou ceny zdaniteľných plnení na výstupe, pri ktorých vzniká právo na
odpočítanie. Tieto plnenia (výdavky) tak priamo a bezprostredne súvisia s plneniami na výstupe a je
možný odpočet dane. U výdavkov, ktoré nie sú súčasťou ceny zdaniteľných plnení na výstupe, priamo
a bezprostredne nesúvisia s plneniami na výstupe, nie je možné daň odpočítať. Z uvedeného vyplýva,že aplikácia uvedeného kritéria je podmienená tým, že výdavky spojené s prijatými plneniami vznikli.
Ak výdavky nevznikli, nemôžu byť súčasťou ceny zdaniteľných plnení na výstupe a uvedené kritérium
nie je možné aplikovať.

Podľa žalobcu, ako aj podľa najvyššieho súdu splnenie požiadavky priamej a bezprostrednej súvislosti
nákladov na obstaranie tovaru s ekonomickou činnosťou žalobcu je potrebné posudzovať vždy so
zreteľom na konkrétny prípad a na charakter ekonomickej činnosti žalobcu. Právo na odpočítanie dane
podľa čl. 167 a čl. 168 písm. e) smernice je nutné interpretovať tak, že je podmienené rozsahom, v

akom je dané plnenie použité pre účely uskutočňovania ekonomickej činnosti platiteľa dane, pričom
na nemožnú podmienku nie je možné prihliadať. Žalobcovi nevznikli náklady na nákup tovaru, pretože
nebol kupujúcim a takéto náklady mu ani vzniknúť nemohli, no je nepochybné, že mu vznikli náklady
na obstaranie tovaru, ktoré vstupovali do cien zdaniteľných plnení na výstupe a bezprostredne súviseli
s jeho ekonomickou činnosťou.

Podľa žalobcu by bolo v rozpore s princípom neutrality DPH a zavedeným režimom odpočtov, ktorých
cieľom je úplne zbaviť podnikateľa bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jeho
hospodárskych činnosti nepriznať zaplatenú daň z tovarov dovezených na zabezpečovanie hlavnej
ekonomickej (hospodárskej) činnosti žalobcu.

Krajský súd odklon od právneho názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v rozsudku sp.
zn. 3Sžf/788/2012 odôvodňuje najmä tým, že tento rozsudok nezohľadňuje daňovými orgánmi
prezentované usmernenie Výboru pre DPH. Žalovaný uvádza, že v usmernení Výboru pre DPH bola
riešená skutkovo zhodná problematika. Z rozhodnutia žalovaného však nevyplýva, aká problematika
bola týmto výborom riešená. Ak správne orgány tvrdia, že Výborom pre DPH bola riešená skutkovo

zhodná problematika, potom bolo ich dôkazným bremenom bolo preukázať, že táto problematika bola
natoľko skutkovo zhodná, aby sa dala aplikovať aj na súdny spor žalobcu. Hoci sa niektoré prípady môžu
javiť ako zhodné alebo podobné, stačí rozdiel v na pohľad nepodstatnom detaile na to, aby bolo vylúčené
jeho použitie v inej veci. To, či je prejednávaný prípad skutkovo zhodný alebo podobný s prípadom
riešeným v usmernení, je vecou, ktorú správny orgán vyhodnocuje v rámci vykonávania dokazovania.

Žalobca poukazoval aj na to, že neexistuje oficiálny slovenský preklad uvedeného dokumentu, pričom
je otázne, čo treba rozumieť pod formuláciou „náklady z tovaru“.
Záverom uviedol, že v argumentácii správnych orgánov usmernením Výboru pre DPH išlo len o
všeobecné oznámenie finálneho záveru bez toho, aby bolo zrejmé, na základe čoho výbor k uvedenému
záveru (takmer jednomyseľne) dospel, na ktoré súd v správnom súdnictve nemal prihliadať.

Návrhom doručeným tunajšiemu súdu dňa 8. septembra 2016 žalobca navrhol, aby boli Súdnemu dvoru
EÚ predložené nasledujúce prejudiciálne otázky:
1.) Má sa čl. 167 a čl. 168 písm. e) Smernice vykladať v tom zmysle, že právo odpočítať DPH,
ktorú je povinná zaplatiť zdaniteľná osoba z dovezeného tovaru, je podmienené vlastníckym právom k

dovezenému tovaru alebo právom nakladať s týmto tovarom ako vlastník? Ak odpoveď na túto otázku
bude záporná, potom je potrebné zodpovedať ďalšie otázky.

Žalobca dodal, že podľa Colného kódexu Spoločenstva vlastníctvo tovaru nie je kritériom pre vyrubenie
cla a vyberanie colného dlhu. Z ustanovenia čl. 167 a čl. 168 písm. e) Smernice a ani z jej iných

ustanovení nevyplýva, že použitie (nadobudnutého) tovaru je podmienené jeho nadobudnutím do
vlastníckeho práva.

2.) Má sa čl. 168 písm. e) Smernice vykladať v tom zmysle, že právo odpočítať DPH, ktorú je povinná
zaplatiť zdaniteľná osoba z dovezeného tovaru, vzniká len vtedy, ak dovezený tovar bude použitý na

účely zdaniteľných transakcií zdaniteľnej osoby vo forme predaja tohto tovaru v tuzemsku, dodania do
iného členského štátu alebo na vývoz do tretieho štátu?

3.) Je za daných okolností splnená podmienka priameho a bezprostredného spojenia nadobudnutého
tovaru s výstupnými plneniami, resp. je za daných okolností možné aplikovať štandardný výklad práva na

odpočítanie dane založený na priamom a bezprostrednom spojení nadobudnutého tovaru s výstupnými
plneniami v spojení s nákladovými prvkami, ktoré k tovaru nevznikli, a teda nemohli byť premietnuté do
ceny plnenia na výstupe?4.)JeuvedenýpostupvsúladesozámermiasúčelomDPHanepopierasamotnýspoločnýsystémDPH,
zaručuje plnú neutralitu tejto dane za účelom ktorej bol zavedený nárok na uplatnenie odpočítania dane?

5.) Bol postup colných orgánov správny, ak dočasný dovoz tovaru za účelom spracovania zaradili do
colného režimu voľný obeh? Ak odpoveď na túto otázku bude kladná, potom je potrebné zodpovedať
otázku, či má čl. 167 a čl. 168 písm. e) Smernice o DPH z hľadiska zásady ochrany legitímnej dôvery
vykladať v tom zmysle, že bráni vnútroštátnej právnej úprave odoprieť právo odpočítať DPH na základe
nesprávneho rozhodnutia colného orgánu a umožňuje zavádzať systém zodpovednosti bez zavinenia?

Záverom poukázal na rozsudok Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S 202/11-184, 2S 156-165/12 z 20.
júna 2012, ktorým riešil identický prípad žalobcu za zdaňovacie obdobia roku 2008. Súd žalobu zamietol,
no dospel k záveru (str. 10), že colný režim voľný obeh z ktorého vyplynula žalobcovi daňová povinnosť,
bol pri dovoze tovaru určený nesprávne. Podľa súdu iba colný režim aktívneho zušľachťovacieho styku v
podmienečnom systéme umožňoval žalobcovi, aby vykonal v tuzemsku baliace a skladovacie služby na

tovare dovezenom na tento účel tak, aby bez uplatnenia dovozných platieb mohol byť vyvezený späť z
tuzemska do colnej cudziny vo forme zušľachtených výrobkov. Pre žalobcu daňová povinnosť vyplynula
z rozhodnutia colných orgánov a z nimi určeného colného režimu voľný obeh. Právnym dôsledkom
nesprávneho rozhodnutia colného orgánu v konečnom dôsledku bolo to, že podľa daňových orgánov a
súdu došlo k porušeniu predpisov o DPH a žalobcovi nárok na odpočítanie dane nevznikol. Bolo by v

rozpore s princípom neutrality DPH ako aj v rozpore s účelmi a zámermi predpisov o DPH, ak na strane
jednej na základe nesprávneho rozhodnutia štátneho orgánu vznikla žalobcovi daňová povinnosť a na
strane druhej na základe toho istého nesprávneho rozhodnutia štátneho orgánu by žalobcovi nárok na
odpočítanie takto zaplatenej dane nevznikol.

III.
Vyjadrenie žalovaného

K podanému odvolaniu sa vyjadril žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení zo 6. mája 2016, v ktorom sa
v plnom rozsahu stotožnil s odôvodnením rozsudku krajského súdu. Uviedol, že po zrušení rozhodnutí

daňových orgánov rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/78-88/2012 aplikovali
naprejednávanýprípadusmernenieVýborupreDPH,ktorýnemalikdispozíciivčaseriešeniadanejveci.
Dôvodil, že samotný žalobca súhlasí s tým, že usmernenie Výboru pre DPH potvrdzuje právny názor
daňových orgánov uvedený v rozhodnutiach, že uplatnenie práva na odpočítanie dane zaplatenej
pri dovoze tovaru žalobcom je podmienené právom využívať tovar ako vlastník tovaru a náklady za

tovar musia mať priamu a bezprostrednú súvislosť s ekonomickou činnosťou žalobcu, čo sa v danom
prípade nenastalo. Názor žalobcu o skutočnosti, že právny stav sa nezmenil, nie je pravdivý, pretože
usmernením Výboru pre DPH prišlo k zjednoteniu názoru poradného výboru európskeho orgánu na
uplatnenie práva i odpočítanie dane pri tovare, ktorý dovezie na územie EÚ vlastník - subjekt z tretej
krajiny, pričom colný deklarant /žalobca/, zaplatí colnému orgánu DPH, ktorú si uplatnil na vrátenie s tým,

že tovar je po celý čas v tuzemsku vlastníctvom zahraničnej osoby. Žalobca vykonáva služby prebalenia
tohto tovaru na základe požiadavky vlastníka, ktorý jediný s tovarom môže disponovať a vykonáva ho
bežne na objednávku svojich obchodných partnerov a neuplatňuje si daň z pridanej hodnoty z tohto
tovaru.

Zaplatenie DPH colnému orgánu žalobcom bolo z dôvodu, že bol uvedený na JCD ako colný deklarant,
teda dlžník podľa colných predpisov. Právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty si žalobca ako
platiteľ dane uplatňuje podľa hmotnoprávneho predpisu, v danom čase platného zákona o DPH. Uviedol,
že nepriznaním práva na odpočítanie dane z JCD žalobcovi nebol porušený princíp neutrality. Právo
uplatniť si daň, ktorú uhradil žalobca ako colný deklarant mal vlastník tovaru po splnení podmienok

uvedených v zákone o DPH. Žalobca má zapísanú činnosť colného deklaranta v obchodnom registri, ale
nebol v tuzemsku jediným colným deklarantom v danom čase. Túto činnosť vykonávalo množstvo iných
subjektovaneuplatňovalisiprávonaodpočítaniedane,pretožetotoprávovždypatrilovlastníkovitovaru.
Žalobca si dal zapísať do predmetu činnosti colno-deklaračné služby, čo už samo osebe predpokladá,
že sa oboznámil so všetkými právnymi predpismi, ktoré s touto činnosťou súvisia. Žalobcovi musí byť

táto všeobecná skutočnosť známa, pretože sa nejedná o novú vec v zmysle novej legislatívy.

Ďalej poukázal na obsah usmernenia Výboru pre DPH, ktorý podľa jeho názoru má vplyv na právny stav
v danej veci žalobcu. Aj keď nejde o priamu legislatívu EÚ, jedná sa o odporúčanie Výboru pre DPH,ktorý sa skladá zo zástupcov členských štátov a Komisie a je možné konštatovať, že jeho úlohou je
zjednocovať názory zástupcov jednotlivých členských štátov pri riešení predložených otázok a vnášať
jednotnosť pri postupovaní v obdobných veciach v členských štátoch.

Ďalej dôvodil, že Výbor pre DPH riešil skutkovo zhodnú problematiku, ako je v prípade žalobcu, a to
uplatnenie práva na odpočítanie dane z dovozu tovaru, keď zdaniteľná osoba bola povinná platiť DPH
akodlžníkpodľatuzemskýchcolnýchpredpisov,pričomalezdaniteľnáosobanemáprávonaodpočítanie
dane, aj keď má doklady, ktoré spĺňajú podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie dane.

Ako vyplýva z usmernenia Výboru pre DPH, pokiaľ zdaniteľná osoba splní dve podmienky súčasne,
nemá právo na odpočítanie dane, čo v danom prípade nastalo i u žalobcu. Bola splnená podmienka č. 1,
t.j. žalobca nebol vlastníkom tovaru, s čím súhlasí aj žalobca. Žalobca však splnil aj podmienku č. 2, a to,
že náklady žalobcu za tovar nemajú priamu a bezprostrednú súvislosť s jeho ekonomickou činnosťou.

Podľa názoru žalovaného, medzi tovarom, ktorý si dala doviesť do tuzemska zahraničná osoba z

tretieho štátu, ktorý žalobca na základe jej pokynov prebalil a ktorý zahraničná osoba po prebalení
dodala väčšinou do iných členských štátov a do tretích štátov, nie je žiadna priama, bezprostredná
ani ekonomická súvislosť. Je pravda, že bez dovozu tovaru do tuzemska by žalobca nevykonal služby
prebalenia s týmto tovarom, ale dôležitou skutočnosťou, ktorú treba vziať do úvahy je, že dovozcom
tovaru do tuzemska bola zahraničná osoba z tretieho štátu, nie žalobca, ten bol príjemcom a colným

deklarantom na základe vôle vlastníka tovaru. Príjemca a colný deklarant nemá právo na odpočítanie
dane z tovaru. Žalobca nebol v tuzemsku jediným colným deklarantom, túto činnosť vykonávali aj iné
subjekty.

Žalovaný má za to, že usmernenie Výboru pre DPH je právne relevantným dostatočným dôvodom na

odklonenie od právneho názoru najvyššieho súdu vyplývajúceho z už spomínaného rozsudku sp. zn.
3Sžf/78-88/2012 aj preto, že jednoznačne potvrdzuje právny názor daňových orgánov. Konštatoval, že
krajský súd svoj názor v rozsudku objektívne, argumentačne a rozumne odôvodnil.

Žalovaný poukázal aj na stanovisko Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky zo 16. novembra 2010

a ktoré bolo vydané na žiadosť spoločnosti Mandant CONSULTING, k. s., ktorá bola zástupcom žalobcu
a jej žiadosť sa týkala presne danej veci žalobcu. Zo stanoviska vyplýva, že daň zaplatená pri prepustení
tovaru do voľného obehu nie je priamo a bezprostredne spojená so službami zabalenia, ale vzťahuje
sa na hodnotu tovaru, ktorého vlastníkom je zdaniteľná osoba so sídlom v treťom štáte, ktorá s ním
môže nakladať na území tuzemska. Náklady s dovozom tovaru majú priame a bezprostredné spojenie

so zdaniteľnými obchodmi vlastníka tovaru. V závere bolo uvedené, že problematika bola opakovane
konzultovaná s Ministerstvom financií Slovenskej republiky a bol potvrdený vyššie uvedený názor.

Ďalej žalovaný poukázal na zavádzajúce tvrdenia žalobcu, keď poukázal na to, že daňová povinnosť
zaplatiť DPH z tovarov uvedených na JCD vznikla žalobcovi podľa colných predpisov, pretože bol colný

deklarant. Právo na odpočítanie dane z tovaru si uplatňuje žalobca ako platiteľ dane na základe splnenia
podmienok, ktoré požaduje zákon o DPH. Ide teda o dve skutočnosti, ktoré upravujú dva právne predpisy
a nie je možné ich spájať do jednej veci, aj keď sa stále jedná o ten istý tovar.

Ďalšou zavádzajúcou skutočnosťou zo strany žalobcu je podľa žalovaného spájanie tovaru, ktorý je

vlastníctvom zahraničnej osoby, za ktorý žalobca ako colný deklarant uhradil DPH poskytovaním služby
prebalenia na tomto tovare. Ide o dve samostatné činnosti. Na jednej strane je tovar a ustanovenia
zákona o DPH, ktoré pojednávajú o práve na odpočítanie dane z tovaru. Služba je samostatným
zdaniteľným plnením, ktorá má svoje podmienky zakotvené v ustanoveniach zákona o DPH. Neexistuje
konkrétne ustanovenie zákona o DPH, ani colného zákona o tom, že ak žalobca poskytuje službu,

ktorá sa vzťahuje k dovezenému tovaru, jednou z podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane
zaplatenej pri jeho dovoze je získať právo nakladať s tovarom ako vlastník.

Konštatoval, že nie je pravdivé tvrdenie, že krajský súd nedal odpoveď na otázky žalobcu. Rozsudok
krajského súdu neobsahuje všeobecné konštatovanie, ale konkrétne skutočnosti a právne predpisy,

ktoré na rozdiel od vyjadrenia žalobcu, riadne odôvodňujú jeho stanovisko. Žalobca argumentoval tým,
že nebol kupujúcim, preto nie je možné podmieňovať odpočítanie dane tým, že nenadobudol právo
nakladať s tovarom ako vlastník. Týmto vyjadrením žalobca sám priznal, že nesplnil podmienky na
odpočítanie dane uvedené v § 49 ods. 2 prvá veta zákona o DPH, ktorá uvádza, že platiteľ môžeodpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a
služieb ako platiteľ. Žalobcovi nevznikli žiadne výdavky na obstaranie tovaru, preto neexistujúce výdavky
nemôžu byť súčasťou všeobecných výdavkov súvisiacich s hospodárskou činnosťou žalobcu s týmto

tovarom. Žalobca nevyužíval cudzí majetok na účely získania príjmu, nepoužil ho na podnikanie ako
tvrdí. K tomu nepredložil žiadne doklady a dôkazy, preto jeho tvrdenie je podľa žalovaného znova
nepravdivé.

Čo sa týka nepravdivého a nepodloženého tvrdenia, že neprišlo ku kráteniu dane, žalovaný uviedol, že

pri tovare dovezenom zahraničnou osobou do tuzemska, keď žalobca vystavil ako colný deklarant JCD
a z tohto tovaru si žalobca uplatňuje odpočítanie dane, ktorý bol prepustený v režime voľný obeh a bol
po prebalení žalobcom odoslaný do krajín EÚ, došlo k zneužitiu mechanizmu DPH. Pri odpočítaní dane
pri dovoze tovaru osobou (žalobcom), ktorá nie je vlastníkom tovaru, nemá právo disponovať s tovarom
a pri následnom dodaní tohto tovaru na územie EÚ táto osoba (žalobca), ani vlastník tovaru (zahraničná
spoločnosť) nepriznajú daň.

Krajský súd v rozsudku neuviedol skutočnosť, z ktorej žalobca vyvodil záver, že ak by švajčiarska
spoločnosť bola vlastníkom tovaru, tak jej nebolo možné fakturovať dodanie (jej) tovaru. Podľa
žalovaného, to je zámerne nesprávne interpretovaná skutočnosť, ktorá má navodiť pravdivosť
žalobcovho vyjadrenia. Zahraničná osoba mala povinnosť podať žiadosť o registráciu za platiteľa podľa

§ 5 zákona o DPH. Žalobca ako colný deklarant by DPH z JCD, ktorú uhradil colnému orgánu, žiadal
zaplatiť od zahraničnej osoby, ktorá by po splnení podmienok zákona o DPH mala právo si túto DPH
uplatniťvpodanomdaňovompriznaní.Žalobcabyzahraničnejosobenefakturovaldodaniejejtovaru,ale
žiadal by uhradiť výšku DPH, ktorú uhradil ako deklarant pri colnom konaní o tovare zahraničnej osoby.

Žalovaný trval na tom, že rozsudok Súdneho dvora C-98/98 Midland Bank súvisí s daným prípadom, aj
keď v danom rozsudku sa jedná o služby a ich použitie na plnenia na výstupe. Z judikatúry Súdneho
dvora EÚ vyplýva záver, že existencia priameho a bezprostredného spojenia medzi konkrétnym plnením
na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe, pri ktorých vzniká oprávnenie na odpočet, je nevyhnutná
ešte pred tým, ako je zdaniteľná osoba oprávnená na odpočet dane z pridanej hodnoty na vstupe, aj

z dôvodu stanovenia takéhoto oprávnenia. Zdaniteľná osoba si nemôže uplatniť nárok na odpočítanie
dane, keď prijaté plnenie nemá priame a bezprostredné spojenie s plnením na výstupe, čo v danom
prípade nebolo splnené. Platiteľ zaplatil daň z dovozu tovaru, uplatnil si právo na odpočítanie tejto
dane, ale tento tovar nepoužil na svoje zdaniteľné obchody. V danom prípade teda neexistuje priame a
bezprostredné spojenie medzi konkrétnym plnením na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe. Platiteľ

vedel ešte pred uplatnením práva na odpočítanie dane, že konkrétne plnenie na vstupe nebude mať
existenciu priameho a bezprostredného spojenia s konkrétnym plnením na výstupe, pretože s tovarom
nemohol disponovať, podnikať a obchodovať.

Z judikatúry Súdneho dvora EÚ podľa žalovaného vyplýva požiadavka priradiť náklady z nadobudnutia

tovarovaslužiebkvýstupomzdaniteľnejosoby,čovdanomprípadenebolosplnené.Nebolapreukázaná
príčinná súvislosť medzi uplatnenou daňou na vstupe za tovar a zdaniteľným obchodom žalobcu s týmto
tovarom na výstupe. Bola zistená príčinná súvislosť medzi nákladmi na obalový materiál a zdaniteľným
obchodom žalobcu na výstupe za fakturovanie prebalenia, čo je jeho ekonomickou činnosťou. Tovar,
ktorý prebaľuje žalobca v rámci svojej podnikateľskej činnosti, môže byť vo vlastníctve akejkoľvek osoby,

pretože to nemá vplyv na ekonomickú činnosť platiteľa, ten uskutočňuje jeho prebalenie, teda uplatní si
náklady z obalového materiálu, ktoré následne prefakturuje na výstupe.

Pokiaľ sa odvolací súd nestotožnil s názorom žalovaného, tento žiada, aby bola položená prejudiciálna
otázka Súdnemu dvoru v súvislosti s danou vecou, či majú štátne orgány členského štátu povinnosť

prihliadnuť a vziať do úvahy usmernenie a aplikovať výsledky uvedené v tomto usmernení v danej veci
žalobcu v rovnakej skutkovej veci v ňom riešenej, aj keď tento dokument nemá priamu uplatniteľnosť
v členskom štáte.

Ako sa má aplikovať článok 168 písm. e) smernice Rady, pokiaľ si zdaniteľná osoba uplatnila odpočítanie

dane z pridanej hodnoty tovaru uvedeného na JCD, ktorý je vlastníctvom zahraničnej osoby z tretieho
štátu a do tuzemska bol dovezený za účelom poskytnutia služieb jeho prebalenia zdaniteľnou osobou
a po prebalení je tovar jeho vlastníkom, zahraničnou osobou na základe jej pokynov dodaný do inýchčlenských štátov alebo tretích štátov? Zdaniteľná osoba náklady za prebalenie tovaru vyfakturovala
zahraničnej osobe, ktorá je nepretržite vlastníkom tohto tovaru.

Majú náklady za tovar, ktorý je vlastníctvom zahraničnej osoby z tretieho štátu priamu a bezprostrednú
súvislosť s ekonomickou činnosťou zdaniteľnej osoby v tuzemsku, keď zdaniteľná osoba vykoná na
tomto tovare služby prebalenia podľa pokynov vlastníka tohto tovaru, jej priame náklady súvisiace s
výdavkami za materiál, ktorý použila na prebalenie tovaru a tieto aj vlastníkovi vyfakturovala? Vlastník
tovaru uvedený na faktúre pritom jediný disponuje právom nakladať s tovarom podľa svojej vôle, on

vynaložil náklady tovar, ktoré majú bezprostrednú a priamu súvislosť s jeho ekonomickou činnosťou.

Zo stanoviska žalovaného zo 16. novembra 2010 vyplýva, že |ak platiteľ dovezie z tretieho štátu tovar,
ktorý je prepustený v tuzemsku do režimu voľný obeh za účelom jeho zabalenia platiteľom, pričom
platiteľ nie je vlastníkom tovaru, potom platiteľ má nárok na odpočet len z tovaru a služieb priamo
a bezprostredne spojených s ním poskytnutou službou- zabalenia, ktorú účtuje vlastníkovi tovaru, pri

splnení podmienok § 49 - § 51 zákona o DPH (napr. z energií, z baliaceho materiálu a pod.).

Daň zaplatená pri prepustení tovaru do režimu voľný obeh nie je priamo a bezprostredne spojená so
službami zabalenia, ale vzťahuje sa na hodnotu tovaru, ktorého vlastníkom je zdaniteľná osoba so
sídlom v treťom štáte, ktorá s ním môže nakladať na území tuzemska. Náklady s dovozom tovaru

majú priame a bezprostredné spojenie so zdaniteľnými obchodmi vlastníka tovaru. Zdaniteľná osoba so
sídlom v treťom štáte, ak plánuje realizovať dodanie zabaleného tovaru v tuzemsku je povinná sa pred
činnosťou registrovať podľa § 5 zákona o DPH a daň zaplatenú pri dovoze tovaru si môže odpočítať
prostredníctvom daňového priznania, ak jej bude tovar naspäť vrátený do tretieho štátu, môže žiadať
vrátiť zaplatenú daň pri dovoze so žiadosťou podľa § 56 - § 58 zákona o DPH.

IV.
Právna úprava, právne názory odvolacieho súdu

Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej len „odvolací súd“) ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p.)

preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, v rozsahu a v medziach
podaného odvolania (§ 246c ods. 1 veta prvá a § 212 ods. 1 O.s.p.), odvolanie prejednal bez nariadenia
odvolacieho pojednávania podľa § 250ja ods. 2 O.s.p., keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a 3 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 O.s.p.),

a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie je dôvodné.

Najvyšší súd z administratívneho spisu zistil, že napadnutými rozhodnutiami zo 7. apríla 2014 žalovaný
potvrdil dodatočné platobné výmery správcu dane o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty žalobcovi
za zdaňovacie obdobie august až december 2007.

Podľačl.142ods.1vetazabodkočiarkou,ÚstavySlovenskejrepubliky,súdypreskúmavajúajzákonnosť
rozhodnutí orgánov verejnej správy a zákonnosť rozhodnutí, opatrení alebo iných zásahov orgánov
verejnej moci, ak tak ustanoví zákon.

Podľačl.46ods.2ÚstavySlovenskejrepubliky,ktotvrdí,žebolnasvojichprávachukrátenýrozhodnutím
orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť na súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak
zákon neustanoví inak. Z právomoci súdu však nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich
sa základných práv a slobôd.

Podľa § 244 ods. 1 O.s.p., v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných
prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy.

Podľa § 244 ods. 2 O.s.p., v správnom súdnictve preskúmavajú súdy zákonnosť rozhodnutí a postupov
orgánov štátnej správy, orgánov územnej samosprávy, ako aj orgánov záujmovej samosprávy a

ďalších právnických osôb, ako aj fyzických osôb, pokiaľ im zákon zveruje rozhodovanie o právach a
povinnostiach fyzických a právnických osôb v oblasti verejnej správy (ďalej len "rozhodnutie správneho
orgánu").Podľa § 244 ods. 3 O.s.p., rozhodnutiami správnych orgánov sa rozumejú rozhodnutia vydané nimi
v správnom konaní, ako aj ďalšie rozhodnutia, ktoré zakladajú, menia alebo zrušujú oprávnenia a
povinnosti fyzických alebo právnických osôb alebo ktorými môžu byť práva, právom chránené záujmy

alebo povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb priamo dotknuté. Postupom správneho orgánu
sa rozumie aj jeho nečinnosť.

Podľa § 250i ods. 3 O.s.p., pri preskúmavaní zákonnosti a postupu správneho orgánu súd prihliadne
len na tie vady konania pred správnym orgánom, ktoré mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého

rozhodnutia.

Podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona o správe daní a poplatku, ak sa u daňového subjektu vykoná
daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej skončenia (§ 15
ods. 13) dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po daňovej kontrole odlišuje od dane uvedenej v
daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo hlásení alebo dodatočnom hlásení alebo

aksadaňzistenápoopakovanejdaňovejkontroleodlišujeoddanevyrubenejsprávcomdanepodaňovej
kontrole, alebo ak sa odlišuje od rozdielu dane v dodatočnom platobnom výmere.

Podľa § 49 ods. 2 písm. d) zákona o DPH (prevzatý z čl. 168 písm. e) smernice), platiteľ môže odpočítať
od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako

platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň zaplatená správcovi
dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Podľa § 2 ods. 1 písm. d) zákona o DPH, predmetom dane je
a) dodanie tovaru za protihodnotu,

b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou
osobou,
c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskych spoločenstiev
(„ďalej len členský štát“),
d) dovoz tovaru do tuzemska.

Podľa § 3 ods. 2 zákona o DPH, ekonomickou činnosťou (ďalej len "podnikanie") sa rozumie každá
činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb
vrátane ťažobnej, stavebnej a poľnohospodárskej činnosti, činnosť vykonávanú ako slobodné povolanie
podľa osobitných predpisov, duševnú tvorivú činnosť a športovú činnosť. Za podnikanie sa považuje aj

využívanie hmotného majetku a nehmotného majetku na účel dosahovania príjmu z tohto majetku; ak je
majetok v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, považuje sa jeho využívanie na účel dosahovania
príjmu za podnikanie v rovnakom pomere u každého z manželov, ak sa manželia nedohodnú inak.

Podľa čl. 9 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES „zdaniteľná osoba“ je každá osoba, ktorá nezávisle a na

akomkoľvek mieste vykonáva ekonomickú činnosť, odhliadnuc od účelu alebo výsledkov tejto činnosti.
„Ekonomická činnosť“ je každá činnosť výrobcov, obchodníkov alebo osôb poskytujúcich služby vrátane
ťažobných a poľnohospodárskych činností a činností pri výkone slobodných povolaní. Ekonomickou
činnosťou je predovšetkým využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely získania príjmu
na pokračujúcom základe.

Podľa § 21 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť pri dovoze tovaru vzniká
a) prepustením tovaru do colného režimu voľný obeh,
b) prepustením tovaru do colného režimu aktívny zušľachťovací styk v systéme vrátenia,
c) ukončením colného režimu dočasné použitie,

d) pri späť dovážanom tovare prepustením do colného režimu voľný obeh z colného režimu pasívny
zušľachťovací styk,
e) nezákonným dovozom tovaru,
f) odňatím tovaru colnému dohľadu,
g) v ostatných prípadoch, keď vznikne colný dlh pri dovoze tovaru.

Podľa § 21 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť pri tovare podľa odseku 1 vzniká dňom prijatia
colného vyhlásenia na prepustenie tovaru do príslušného colného režimu alebo dňom, v ktorom colnýdlh vznikol iným spôsobom ako prijatím colného vyhlásenia. Daň je splatná v lehote pre splatnosť cla
podľa colných predpisov.

Podľa § 69 ods. 8 zákona o DPH, pri dovoze tovaru je povinná platiť daň osoba, ktorá je dlžníkom podľa
colných predpisov, alebo príjemca tovaru, ak pri dovoze tovaru je dlžníkom podľa colných predpisov
zahraničná osoba, ktorá je držiteľom jednotného povolenia podľa osobitného predpisu vydaného colným
orgánom iného členského štátu, a tento dlžník nepoužije dovezený tovar na účely svojho podnikania.

Podľa § 51 ods. 1 písm. d) zákona o DPH (prevzatý z čl. 178 písm. e) smernice), právo na odpočítanie
dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) citovaného
zákona, má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo
dovozca.

Podľa § 219 ods. 1 O.s.p., odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.

Podľa § 219 ods. 2 O.s.p., ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého
rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého
rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.

Senát odvolacieho súdu vychádzajúc zo skutkových zistení danej veci dospel k zhodnému záveru
ako súd prvého stupňa, že správne orgány oboch stupňov v danom prípade postupovali v súlade
s citovanou právnou úpravou, vo veci si zadovážili dostatok skutkových podkladov relevantných pre
vydanie rozhodnutia, v odôvodnení rozhodnutia uviedli dôvody, na základe ktorých v danej veci rozhodli,
námietkami žalobcu sa náležite zaoberali a žalovaný súčasne v dôvodoch svojho rozhodnutia sa

vysporiadal so zásadnými odvolacími námietkami žalobcu. Zároveň sa krajský súd vecne správne a
dostatočne vysporiadal so všetkými žalobnými námietkami. Odvolací súd sa stotožňuje s odôvodnením
napadnutého rozsudku krajského súdu a na zdôraznenie jeho správnosti dopĺňa len nasledujúce dôvody
(§ 219 ods. 2 O.s.p.).

Odvolací súd z pripojeného administratívneho a súdneho spisu zistil, že obchodný partner žalobcu-
švajčiarska spoločnosť (vlastník tovaru) si objednala u žalobcu skladovanie a prebalenie dovezeného
tovaru, čo je hlavnou ekonomickou činnosťou žalobcu. Žalobca prevzal na územie Slovenskej republiky
tovar zo Švajčiarska, Hong Kongu a Číny, čo vyplýva z predložených dovozných dokladov potvrdených
colným úradom, kde je uvedený ako príjemca. Žalobcovi vznikla daňová povinnosť prepustením tovaru

do colného režimu voľný obeh v zmysle § 21 ods. 1, písm. a) zákona o DPH, t.j. dňom prijatia colného
vyhlásenia na prepustenie tovaru do príslušného colného režimu. Po skladovaní a prebalení tovaru
predmetný tovar doručil do tretích krajín ako aj iných členských štátov podľa zadania švajčiarskej
spoločnosti. Následne si žalobca vyfakturoval náklady spojené so skladovaním, prebalením tovaru a
následným vývozom. Predmetná zahraničná osoba nebola zaregistrovaná ako platiteľ DPH v tuzemsku,

preto jej nevznikla daňová povinnosť. Žalobca následne požiadal o odpočítanie dane z pridanej hodnoty
na základe vystavenej faktúry podľa § 51 ods. 1, písm. d) zákona o DPH. Daňové orgány neuznali
žalobcovi právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty a dodatočnými platobnými výmermi dovyrubili
žalobcovi daň. V zmysle prijatých právnych záverov daňových orgánov žalobca nesplnil podmienku na
priznanie práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 zákona, podľa ktorého platiteľ môže odpočítať

od dane, ktorú je povinný zaplatiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb
ako platiteľ. Podľa správcu dane žalobca dovezený tovar nepoužil na dodávky svojich tovarov alebo
služieb, ktoré sám poskytoval.

Správca dane ako žalovaný vychádzali z toho, že žalobca si nemohol uplatniť odpočítanie dane, ktorú

bol povinný platiť pri dovoze tovaru, aj keď má doklad (JCD), na ktorom síce je uvedený ako príjemca
tovaru a deklarant, ale nedisponoval s tovarom ako vlastník a nevznikli mu žiadne náklady na obstaranie
tovaru, ktoré by vstupovali do cien jeho zdaniteľných plnení na výstupe. Žalobca si na vstupe uplatnil
nárok na odpočítanie dane, na výstupe daň vypočítanú z hodnoty prebaleného tovaru nikdy nefakturoval
a neodviedol, fakturoval i odviedol len daň vzťahujúcu sa na poskytnuté služby prebalenia (copakingu).

Náklady spojené s dovozom tovaru majú priame a bezprostredné spojenie so zdaniteľnými obchodmi
vlastníka tovaru. Podľa daňových orgánov, žalobca uvedené ustanovenie zákona porušil, dovezený
tovar nepredal v tuzemsku, nedodal do iného členského štátu ani nevyviezol do tretieho štátu, t.j.nepoužil na účely svojho podnikania ako platiteľ a nemohol si tak odpočítať daň v sume, ktorú zaplatil
správcovi dane (colnému úradu) pri dovoze tovaru.

Najvyšší súd Slovenskej republiky vo viackrát spomínanom rozhodnutí v obdobnej veci sp. zn.
3Sžf/78-88/2012 z 15. januára 2013 dospel k opačnému právnemu záveru ako daňové orgány, že
žalobca splnil podmienky na uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Uviedol, cit.: „...Žalobcovi vznikla
v posudzovaných prípadoch daňová povinnosť zaplatiť daň titulom dovozu tovaru a nie na základe
dodania tovaru alebo služby. Žalobca postupoval správne, keď od sumy dane z pridanej hodnoty,

ktorú bol povinný zaplatiť ako platiteľ za dovoz tovaru do tuzemska, si uplatnil právo na odpočet
dane za dodávky tovaru a služieb a to aj preto, že tu existuje ekonomická súvislosť, ktorá tkvie v
skutočnosti, že bez reálneho dovozu tovaru do pracoviska žalobcu, by nebolo možné vykonať objednané
služby vzťahujúce sa k predmetnému tovaru, t.j. žalobca by nemohol realizovať svoju ekonomickú
činnosť - službu prebalenia tovaru. Osvojením názoru správcu dane i žalovaného by prišlo k porušeniu
jedného zo základných princípov úniového práva uplatňovaných na daň z pridanej hodnoty a to princípu

neutrality. Nie je možné na jednej strane od dovozcu tovaru vyžadovať zaplatenie dane z pridanej
hodnoty a to z hodnoty dovezeného tovaru a na druhej strane tvrdiť, že nie je možné daň odpočítať, z
dôvodov neexistujúcich v zákone...“. Najvyšší súd všetky napadnuté rozhodnutia žalovaného vrátane
prvostupňových rozhodnutí v danej veci zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie.

Senát odvolacieho súdu po preštudovaní administratívneho a súdneho spisu dospel aj napriek svojmu
skoršiemu rozhodnutiu k záveru odlišnému od právneho záveru krajského súdu a v plnom rozsahu sa
stotožňuje s právnymi závermi správcu dane a žalovaného.
V rozhodnutí sp. zn. 3Sžf/78-88/2012 najvyšší súd vychádzal z toho, že zákon o DPH stanovil osobitnú
právnu úpravu vzniku daňovej povinnosti pri dovoze tovaru do tuzemska v § 21 citovaného zákona tak,

že daňová povinnosť vzniká pri dovoze tovaru do tuzemska a v § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH
vzniká prepustením tovaru do colného režimu voľný obeh. Daňová povinnosť vzniká v tomto prípade
dňom prijatia colného vyhlásenia na prepustenie tovaru do príslušného režimu a je splatná v lehote pre
splatnosť cla podľa colných predpisov (§ 21 ods. 2 zákona o DPH). Z uvedeného podľa jeho názoru
vyplývalo,žezákonoDPHobsahujeosobitnúprávnuúpravuvznikudaňovejpovinnostipridovozetovaru

(§ 21), osobitnú právnu úpravu vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru a služby (§ 19) a osobitnú
právnu úpravu vzniku daňovej povinnosti pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu.

V danom prípade je nesporná skutočnosť, že žalobcovi vznikla daňová povinnosť dňom prijatia colného
vyhlásenia na prepustenie tovaru do príslušného colného režimu voľný obeh. Sporným ostalo splnenie,

resp. nesplnenie podmienok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty.

Odvolací súd dáva do pozornosti, že odpočítanie dane má dve stránky - vecnú a formálnu, aby mohlo
byť právo na odpočítanie dane uplatnené, t. j. musia byť splnené vecné podmienky (§ 49) aj formálne
podmienky (§ 51). Čo sa týka vecných podmienok, možnosť odpočítania dane je viazaná na účel použitia

prijatých tovarov a služieb, z ktorých si platiteľ (odberateľ) uplatňuje odpočítanie dane. Podmienkou pre
odpočítanie dane v plnom rozsahu je, že tovar alebo služba bude použitý na účely podnikania platiteľa.
Odpočítanie sa týka buď dane, ktorá bola platiteľovi uplatnená iným platiteľom v tuzemsku v súvislosti
s dodaním tovarov a služieb, alebo uplatnená platiteľom pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného
členského štátu (§ 11 a § 11a), či v prejednávanom prípade zaplatená colnému orgánu v tuzemsku

pri dovoze tovaru. Pri uplatňovaní nároku na odpočítanie dane musí principiálne existovať priama
väzba medzi jednotlivým prijatým zdaniteľným plnením (kúpeným tovarom alebo prijatou službou)
a poskytnutým plnením. Znamená to, že náklady prijatého plnenia musia byť priamo obsiahnuté v
poskytnutom zdaniteľnom plnení. Nákladové zložky teda musia vo všeobecnosti vzniknúť predtým, ako
platiteľ uskutočnil zdaniteľné plnenia, ku ktorým sa vzťahujú. V prípade, ak platiteľ uplatňuje plný nárok

na odpočítanie dane, mal by byť schopný preukázať priamu a bezprostrednú väzbu s poskytnutým
zdaniteľným plnením, pri ktorom mu zákon umožňuje odpočítanie dane. Formálna podmienka v danom
prípade predstavuje dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako
príjemca alebo dovozca.
Podľa názoru senátu najvyššieho súdu je zrejmé, že odpočítanie dane sa môže týkať dane v súvislosti s

dodaním tovarov a služieb v tuzemsku, v súvislosti s nadobudnutím tovaru v tuzemsku z iného členského
štátu alebo práve v súvislosti s jej zaplatením colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru, čo uviedol
aj najvyšší súd v skoršom rozhodnutí. Splnenie vecných podmienok sa rovnako týka tak dodania tovarov
a služieb ako aj dovozu tovaru, t.j. ustanovenie § 49 ods. 2 zákona o DPH platí aj pre dovoz tovaru ako ajpodmienky, ktoré z neho vyplývajú. Podľa odvolacieho súdu práve tu nie je splnená podmienka, že tovar
alebo služba bude použitá na účely podnikania platiteľa a rovnako tak priama a bezprostredná súvislosť
medzi plnením na vstupe a plnením na výstupe, keďže žalobca ďalej tovar nepredal, nakoľko nebol

ani jeho vlastníkom, teda nemohol uskutočniť zdaniteľné plnenie, len prebaliť tovar a zabezpečiť jeho
vývoz do krajín určených švajčiarskou spoločnosťou, ktorá bola vlastníkom tovaru. V prípade vrátenia
zaplatenej dane žalobcovi, daň by v tuzemsku nebola uhradená, nakoľko zahraničná osoba nebola
registrovaná ako platiteľ dane v tuzemsku.

Za správny právny záver považuje odvolací súd argumentáciu žalovaného, ktorý uviedol, že v prípade
splnenia povinnosti zahraničnej osoby podať žiadosť o registráciu do zoznamu platiteľov DPH, žalobca
zaplatenú daň mohol žiadať od zahraničnej osoby, ktorá by si ju mohla uplatniť v podanom daňovom
priznaní, avšak opäť za splnenia hmotnoprávnych podmienok vyplývajúcich zo zákona o DPH.

Žalobcavosvojomodvolaníuviedol,ženedošlokžiadnemukráteniudanenaúzemíEÚ,pretožerovnako

by sa postupovalo, ak by žalobca bol vlastníkom tovaru, resp. ak by ho doviezol do tuzemska vlastník
tovaru a po jeho prebalení by ho dodal do iného členského štátu. Odvolací súd dáva do pozornosti
žalobcovi, že pokiaľ by žalobca bol vlastníkom tovaru a dodal by ho do iného členského štátu, dodával
by ho s oslobodením od dane podľa § 43 zákona o DPH a uviedol by dodanie v daňovom priznaní za
jednotlivé zdaňovacie obdobie a v súhrnnom výkaze. Následne by odberateľ v inom členskom štáte

priznal v daňovom priznaní DPH z nadobudnutia tovaru z iného členského štátu (žalobcu). Týmto
postupom by nedošlo ku kráteniu dane v EÚ.

K rozhodnutiu Súdneho dvora EÚ vo veci C- 98/98 Midland bank súd odkazuje na bod 30 rozsudku, kde
dospel súd k záveru, cit.: „ Existencia priameho a bezprostredného spojenia medzi konkrétnym plnením

na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe, pri ktorých vzniká oprávnenie na odpočet, je nevyhnutná
ešte pred tým, ako je zdaniteľná osoba oprávnená na odpočet dane z pridanej hodnoty na vstupe, aj z
dôvodustanoveniatakéhotooprávnenia.“Odvolacísúdsastotožňujesozáveromžalovaného,žeplatiteľ
zaplatil daň z dovozu tovaru, uplatnil si právo na odpočítanie tejto dane, ale tento tovar nepoužil na
svoje zdaniteľné obchody. Podľa žalovaného platiteľ vedel ešte pred uplatnením práva na odpočítanie

dane, že konkrétne plnenie na vstupe nebude mať existenciu priameho a bezprostredného spojenia s
konkrétnym plnením na výstupe, pretože s tovarom nemohol disponovať, podnikať, obchodovať.

Krajský súd sa v danej veci oprel aj o rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-408/98 Abbey National,
v ktorom súd dospel k rovnakému právnemu záveru, keď v bode 25 rozsudku konštatoval, že vznik

práva na odpočítanie dane pri tovare a službách viaže na priamu a bezprostrednú súvislosť s výstupnými
plneniami.

Žalobca viackrát v podanom odvolaní poukazuje na skutočnosť, že krajský súd ani žalovaný neuviedli,
ktoré ustanovenie podmieňuje pri poskytovaní služby vzťahujúcej sa k dovezenému tovaru uplatnenie

DPH z tohto tovaru vlastníckym právom alebo právom nakladať s týmto tovarom ako vlastník. V tomto
smere sa odvolací súd stotožňuje so žalovaným, že ide o dve samostatné činnosti. Na jednej strane je
tovar a ustanovenia zákona o DPH, ktoré pojednávajú o práve na odpočítanie dane z tovaru. Služba
je samostatným zdaniteľným plnením, ktorá má svoje podmienky zakotvené v ustanoveniach zákona
o DPH. Neexistuje konkrétne ustanovenie zákona o DPH, ani colného zákona o tom, že ak žalobca

poskytuje službu, ktorá sa vzťahuje k dovezenému tovaru, jednou z podmienok na uplatnenie práva na
odpočítanie dane zaplatenej pri jeho dovoze je získať právo nakladať s tovarom ako vlastník.

Podľa názoru odvolacieho súdu sa dovozom tovaru rozumie nákup tovaru v tretej krajine (mimo územia
Európskej únie), ktorý bol dovezený z tretieho štátu na územie Európskej únie. Žalobca tovar nekúpil,

nebol jeho vlastníkom, ani ho nedoviezol z tretej krajiny na územie Európskej únie. Vlastnícke právo
k tovaru, o ktorom nebola pochybnosť, je len jednou z podmienok, z ktorého vychádzal aj Výbor pre
DPH. Dôležitou a nevyhnutnou podmienkou je príčinná súvislosť medzi plnením na vstupe a plnením
na výstupe tak, ako už vyššie uviedol odvolací súd.

Odvolací súd pre úplnosť dodáva, že prípadne nesprávne určený colný režim pri prepustení tovaru
do tuzemska colným orgánom nie je predmetom preskúmania, preto sa k uvedenej problematike
nevyjadruje.Na základe uvedenej rozhodovacej činnosti Súdneho dvora EÚ stotožniac sa aj so závermi daňových
orgánov dospel odvolací súd k záveru, že nie je potrebné podávať návrh Súdnemu dvoru EÚ
na rozhodnutie o prejudiciálnych otázkach, nakoľko všeobecné právne závery Súdneho dvora EÚ

vyplývajúce z rozsudkov C- 408/98 Abbey National a C- 98/98 Midland bank je možné použiť aj v
prejednávanom prípade vo vzťahu k právu na odpočítanie dane. Tak ako už odvolací súd uviedol v
tomto rozhodnutí, žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok v zmysle zákona o DPH,
ktoré boli transponované do zákona v súlade so smernicou Rady 2006/112/ES, na odpočítanie dane
z pridanej hodnoty z dôvodu, že nebol oprávnený disponovať s tovarom (čo nebolo sporným, žalobca

nebol jeho vlastníkom) a vzniknuté náklady žalobcu nesúviseli s obstaraním tovaru a nepremietli sa do
ceny zdaniteľných plnení na výstupe. Uvedené podporuje okrem rozhodovacej činnosti Súdneho dvora
EÚ aj viackrát spomínané usmernenie Výboru pre DPH, ktoré zjednotilo právne názory pri uplatňovaní
odpočtuDPHpridovozetovaru.Ztýchtodôvodov,odvolacísúdnávrhžalovanéhonapredloženienávrhu
Súdnemu dvoru EÚ na rozhodnutie v prejudiciálnom konaní, zamietol.

Na základe vyššie uvedených skutočností a v spojení s citovanými ustanoveniami zákonov, Najvyšší súd
Slovenskej republiky mal preukázané, že žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok
uvedených v ustanovení § 49 ods. 2, písm. d) zákona o DPH na uplatnenie nadmerného odpočtu dane
z pridanej hodnoty, v podanom odvolaní neuplatnil iné námietky, ktoré by boli spôsobilé ovplyvniť vecnú
správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu, preto Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok

Krajského súdu v Bratislave potvrdil (§ 219 ods. 1 a 2 O.s.p.).

O náhrade trov konania rozhodol súd podľa § 250k ods. 1 O.s.p. v spojení s ustanovením § 224 ods. 1
a v spojení s § 246c veta prvá O.s.p. tak, že neúspešnému žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania
nepriznal.

Odvolací súd v odvolacom konaní postupoval podľa ustanovení Občianskeho súdneho poriadku, ktorý
bol zrušený zákonom č. 160/2015 Z. z. Civilný sporový poriadok (§ 473), ktorý nadobudol účinnosť dňa
1. júla 2016.

Dňom 1. júla 2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok, ktorý v § 491
ods. 1 ustanovil, že ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej
časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti.

Podľa § 492 ods. 2 Správneho súdneho poriadku odvolacie konania podľa piatej časti Občianskeho

súdneho poriadku začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona sa dokončia podľa
doterajších predpisov.

V súlade s vyššie uvedenými prechodnými ustanoveniami odvolací súd v predmetnej veci postupoval
podľa doterajšieho predpisu, Občianskeho súdneho poriadku.

Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia
zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1.
mája 2011).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.