Rozsudok ,
Zmeňujúce Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 10. máj 2018

Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 1Sžf/97/2016

Identifikačné číslo súdneho spisu: 7015200914
Dátum vydania rozhodnutia: 10. 05. 2018
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr., Ing. Miroslav Gavalec

ECLI: ECLI:SK:NSSR:2018:7015200914.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací v senáte zloženom z predsedu senátu Ing. JUDr.

Miroslava Gavalca PhD. a členov senátu JUDr. Igora Belka a JUDr. Mariána Trenčana, v právnej veci
žalobcu: HBC, s.r.o., IČO: 47 248 173 so sídlom Zimná 94, Spišská Nová Ves, zast.: Mgr. Jurajom
Berčom, advokátom so sídlom advokátskej kancelárie Zimná 59, Spišská Nová Ves, proti žalovanému:
Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, o odvolaní
žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach zo dňa 28. apríla 2016 č.k. 6S/88/2015-29 o konaní
preskúmanie zákonnosti rozhodnutia správneho orgánu v daňovom konaní, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach zo dňa 28. apríla 2016 č. k.

6S/88/2015-29 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 1100303/1/220406/2015/14230 zo dňa 28. mája
2015 a rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 20005104/2015 zo dňa 10. marca 2015 zrušuje a vec
vracia žalovanému na ďalšie konanie.

Žalovaný je povinný do 30 dní od právoplatnosti tohto rozsudku zaplatiť žalobcovi na účet jeho právneho
zástupcu náhradu trov konania vo výške 719,52 € z titulu trov právneho zastúpenia a vo výške 140 €
z titulu náhrady iných trov konania.

o d ô v o d n e n i e :

I.

Konanie na finančnom orgáne

1. Rozhodnutím č. 1100303/1/220406/2015/14230 z 28.05.2015 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie" -
č.l. 5) žalovaný ako odvolací finančný orgán konajúci v zmysle § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o
správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov
(ďalej len „Daňový poriadok") potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice (ďalej len „správca dane") č.
20005104/2015 z 10.03.2015 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie").

Podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku v znení relevantnom na prejednávanú vec odvolací orgán
napadnuté rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie
potvrdí.Odvolacíorgánrozhodnutiezrušíavecvrátinaďalšiekonaniearozhodnutie,aksúnatodôvody.
Ak odvolací orgán rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo
orgán, ktorého rozhodnutie bolo zrušené, je viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu.

2.Správcadaneprvostupňovýmrozhodnutímpodľa§4cods.2zákonač.222/2004Z.z.odanizpridanej

hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zák. č. 222/2004 Z.z.") určil žalobcovi na obdobie 12
mesiacov zábezpeku na daň z pridanej hodnoty (ďalej tiež „DPH", resp. „daň") v sume 87.000,00 €.
Podľa§4ods.1zák.č.222/2004Z.z.vznenírelevantnompreprejednávanúveczdaniteľnáosoba,ktorá
má sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň v tuzemsku, a ak nemá takéto miesto, ale má bydliskov tuzemsku alebo sa v tuzemsku obvykle zdržiava, a ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich
po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur, je povinná podať daňovému úradu
žiadosť o registráciu pre daň. Zdaniteľná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň do 20.

dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom dosiahla obrat podľa prvej vety.
Podľa § 4c ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z. v znení relevantnom pre prejednávanú vec žiadateľovi o
registráciu uvedenému v odseku 1 určí daňový úrad rozhodnutím výšku zábezpeky na daň, ktorá je
najmenej 1.000 eur a najviac 500.000 eur. Pri určení výšky zábezpeky na daň prihliadne daňový úrad
na riziko vzniku nedoplatku na dani zdaniteľnej osoby. Žiadateľ o registráciu je povinný zložiť zábezpeku

na daň do 20 dní od doručenia rozhodnutia o zložení zábezpeky na daň.

3. Vyrubenie zábezpeky na daň (ďalej tiež „daňová zábezpeka") správca dane odôvodnil tak, že
vymenoval niekoľko prepojených daňových subjektov, v ktorých bola „zdaniteľná osoba" konateľom/
spoločníkom, z ktorých aspoň jeden mal ku dňu nadobudnutia postavenia platiteľa dane alebo ku dňu,
keď zdaniteľná osoba prestala spĺňať status zahraničnej osoby, nedoplatok na dani, ktorý vznikol v

období, v ktorom je alebo bola konateľom, spoločníkom a ktorý k tomuto dňu nebol zaplatený. Ďalej
správca dane príkladmo uviedol všeobecne ďalšie skutočnosti, ktoré indikujú rizikovosť zdaniteľnej
osoby, pričom s poukazom na daňové tajomstvo uviedol, že nebude priraďovať konkrétne skutočnosti
(atribúty) ku konkrétnym prepojeným daňovým subjektom.
Podľa § 4c ods. 1 písm. c) bod 1. zák. č. 222/2004 Z.z. v citovanom znení zdaniteľná osoba, ktorá

podala žiadosť o registráciu pre daň podľa § 4 ods. 1 a 2, je povinná zložiť zábezpeku na daň zložením
peňažných prostriedkov na účet daňového úradu alebo bankovou zárukou poskytnutou bankou bez
výhrad na obdobie 12 mesiacov v prospech daňového úradu vo výške požadovanej zábezpeky (ďalej
len "zábezpeka na daň"), ak konateľ alebo spoločník tejto zdaniteľnej osoby je fyzická osoba alebo
právnická osoba, ktorá je alebo bola konateľom alebo spoločníkom inej právnickej osoby, ktorá má alebo

mala ku dňu zániku nedoplatky na dani 1 000 eur a viac, ktoré vznikli v období, v ktorom táto fyzická
osoba alebo právnická osoba bola jej konateľom alebo spoločníkom, a ktoré ku dňu podania žiadosti o
registráciu pre daň neboli zaplatené.

4. Ďalej z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia vyplýva, že podľa zistenia správcu dane pán T. X.,

konateľ žalobcu, bol konateľom spoločnosti, ktorá má nedoplatok na dani viac ako 1.000,00 € (vo
výške 6.979,59 €), ktorý ku dňu podania žiadosti nebol zaplatený a ktorý vznikol v období, v ktorom bol
konateľ žalobcu spoločníkom tejto právnickej osoby. Hore citovaná zákonná úprava podľa odôvodnenia
žalovaného neumožňuje správcovi dane rozhodnúť, či žiadateľovi o registráciu pre daň uloží povinnosť
zložiť zábezpeku na daň alebo nie v prípade splnenia zákonných predpokladov (str. 3 napadnutého

rozhodnutia).

5. K samotnej výške zábezpeky ďalej žalovaný uviedol, že:
„Správca dane musí pri výpočte rizika vzniku nedoplatku na dani z pridanej hodnoty postupovať
objektívne, ale pretože preskúmať riziko vzniku nedoplatku na dani je zložitý proces, pre zníženie rizika

subjektívnostipriurčenívýškyzábezpekynadaňjesprávcadanepovinnývychádzaťzúdajov,ktorémák
dispozícii zo špeciálne vytvoreného programu, ktorý hodnotí daňový subjekt objektívne podľa množstva
kritérií. Súčasne stanovuje legislatívna úprava zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov
správcovi dane povinnosť určiť sumu zábezpeky, pričom atribúty, na základe ktorých informačný systém
generuje výšku zábezpeky pre daň, sú jednotne určené pre všetky daňové subjekty.

Pri určení výšky zábezpeky na daň sa v súlade so zákonom (ustanovenie § 4c ods. 2 zákona č.
222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) prihliada na riziko vzniku nedoplatku na dani zdaniteľnej
osoby. Informačný systém hodnotí daňový subjekt objektívne podľa viacerých kritérií, medzi ktoré patrí aj
zisťovanie, či konateľ alebo spoločník spoločnosti žiadajúcej o registráciu nie je alebo nebol konateľom
alebo spoločníkom spoločnosti, ktorá má alebo mala ku dňu zániku nedoplatky na dani, ktoré vznikli

v období, v ktorom táto fyzická osoba bola jej konateľom alebo spoločníkom, a ktoré ku dňu podania
žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené.
[.]....... Jednou zo základných zásad správy daní je zásada zákonnosti. Tým, že bola splnená podmienka
na udelenie zábezpeky v zmysle ustanovenia § 4c ods. 1 písm. c) bod 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení
neskorších predpisov, správca dane bol povinný v zmysle ustanovenia § 4c ods. 2 zákona č. 222/2004

Z.z.vzneníneskoršíchpredpisovurčiťdaňovémusubjektuzábezpekunadaň.Správcadanepostupoval
pri určení zábezpeky na daň podľa ustanovenia § 3 ods. 1 Daňového poriadku, podľa ktorého sa pri
správe daní postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcía dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb
zúčastnených v daňovom konaní."

6. Na základe takto zistených skutočností žalovaný rozhodol tak, ako je uvedené vo výroku napadnutého
rozhodnutia.
II.
Konanie na prvostupňovom súde
A)

7. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca v zákonom stanovenej lehote prostredníctvom právneho
zástupcu na Krajský súd v Košiciach (ďalej len „krajský súd") žalobu a navrhoval napadnutého
rozhodnutie žalovaného zrušiť a vrátiť mu vec na ďalšie konania.

8. V žalobe nenamietal proti samotnému uloženiu povinnosti zložiť daňovú zábezpeku, avšak brojil
proti jej výške. Uviedol, že ide o likvidačnú sumu, pretože jeho ročný obrat sa pohybuje okolo 50.000

€ a nedisponuje takými finančnými prostriedkami. Namietal, že z napadnutého rozhodnutia žiadnym
spôsobomnevyplýva,akosprávcadaneprišielktakejtosume.Podľažalobcuniejereálnepredpokladať,
žeby jeho daňová povinnosť za 12 mesiacov bola vo výške 87.000 €, pričom podľa § 4c ods. 2 zák.
č. 222/2004 Z. z. je potrebné prihliadať na riziko vzniku nedoplatku na dani. Výška zábezpeky nie je
podľa neho primeraná.

9. Krajský súd bez nariadenia pojednávania preskúmal napadnuté rozhodnutie v medziach žaloby a
žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol z nižšie uvedených dôvodov.

10.Podľakrajskéhosúdusapriurčenívýškyzábezpekynadaňžalovanýzaoberalpredovšetkýmrizikom

vzniku nedoplatku na dani u žalobcu, a to podľa objektívnych kritérií. Jedným z nich bolo, že konateľ
žalobcu bol konateľom v spoločnosti, ktorá mala ku dňu registrácie nezaplatený nedoplatok dane. Ďalej
vychádzal pri hodnotení miery rizika aj zo skutočnosti, že žalobca je prepojený na taký daňový subjekt,
ktorý podáva daňové priznania nepravidelne, na ktorý bol vyhlásený konkurz, ktorý si neplní povinnosť
podávať účtovné výkazy, boli mu vydané rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania, bola mu

zrušená registrácia pre DPH z úradnej moci a boli mu odpísané nedoplatky z dôvodu zániku daňového
subjektu.

11. Krajský súd na základe toho dospel k záveru, že výška zábezpeky bola určená v medziach zákona
a na základe informačného systému, ktorý žalobcu hodnotil aj podľa vyššie uvedených skutočností a

kritérií miery jeho rizikovosti.
12. K tvrdenie žalobcu, že žiadna banka by mu neposkytla záruku, krajský súd uviedol, že žalobca v
skutočnosti nevyčerpal všetky možnosti, pretože mu nič nebránilo požiadať ďalšie finančné ústavy o
poskytnutie bankovej záruky.

III.
Odvolanie žalobcu/ stanoviská
A)
13. Vo včas podanom odvolaní (č.l. 41) proti rozsudku krajského súdu žalobca v súlade s ustanovením
§ 205 O.s.p. uviedol nasledujúce dôvody odvolania:

účastníkovi konania sa postupom súdu odňala možnosť konať pred súdom [§ 205 ods. 2 písm. a) v
spojení s § 221 ods. 1 písm. f) O.s.p.]
súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam [§ 205
ods. 2 písm. d) O.s.p.],
rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci [§ 205 ods. 2 písm.

f) O.s.p.].

14. Odvolací súd v stručnosti rekapituluje odvolacie dôvody žalobcu:
- dôvodom žaloby bolo, že výška daňovej zábezpeky bola neprimeraná možnostiam žalobcu, ako aj dlhu
na dani, ktorý mala spoločnosť, v ktorej bol konateľ žalobcu taktiež konateľom; navyše výška zábezpeky

nebola dostatočne a presvedčivo odôvodnená;
- bolo na krajskom súde, aby sa s týmto vysporiadal, avšak súd iba skonštatoval, že výška daňovej
zábezpeky je v medziach zákona s poukazom na riziko vzniku nedoplatku;- žalobca poukázal na nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia, pričom odkaz žalovaného na
software, ktorý využívajú daňové orgány, považoval za nedostatočný. Tvrdil, že súd neodstránil vadu
napadnutého rozhodnutia, ale ju prehĺbil svojím nedostatočne odôvodneným rozsudkom;

- daňová zábezpeka môže byť funkčným inštitútom iba vtedy, keď nebude pre daňové subjekty
likvidačnou, čo nezohľadnili daňové orgány ani správny súd, pretože pre žalobcu je určená výška
likvidačnou;
- krajský súd sa odklonil od rozhodovacej praxe iných súdov v analogických právnych veciach, ktoré
konštatovali, že odôvodnenie žalovaného je nedostatočné a zakladá dôvod zrušenia rozhodnutia;

konkrétne žalobca poukázal na argumentáciu v rozsudkoch:
o Krajského sudu v Trenčíne č.k. 13S/195/2013,
o Krajského sudu v Žiline č.k. 20S/52/2014,
o Krajského súdu v Banskej Bystrici č.k. 23S/91/2013.

15. Záverom žalobca navrhol Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší súd"), aby

rozsudok krajského súdu zmenil a napadnuté rozhodnutie zrušil a vec žalovanému vrátil na ďalšie
konanie.

B)
16. Z vyjadrenia žalovaného z 06.07.2016 (č.l. 76) vyplýva, že žiadnu odvolaciu námietku žalobcu

neakceptuje a tieto námietky sú podľa neho neopodstatnené.

17.Žalovanýpoukázalnasvojestanoviskoz08.01.2016kžalobe,pričompodľajehonázorusúnámietky
uvedené v odvolaní zhodné so žalobnými dôvodmi.

18. Podľa žalovaného správca dane pri určení daňovej zábezpeky postupoval v súlade s platnými
právnymi predpismi, keďže žalobca naplnil aspoň jednu z podmienok uvedených v ustanovení § 4c ods.
1 zák. č. 222/2004 Z.z.

19. Záverom žalovaný navrhol Najvyššiemu súdu, aby rozsudok krajského súdu ako vecne správny

potvrdil.

C)
20. Na vyjadrenie žalovaného žalobca v písomnom stanovisku z 20.7.2016 reagoval tak, že žalovaný
neprezentoval nijaký protiargument proti tvrdeniam žalobcu v odvolaní, nereagoval ani na súdne

rozhodnutia v obdobných veciach.

21. Podstatou žaloby aj odvolania podľa neho nebolo to, že by žalobca nenaplnil aspoň jednu zo
zákonných podmienok pre určenie povinnosti zložiť zábezpeku, ale namietal, že stanovenie výšky
zábezpeky bolo nezákonné. Nezákonnosť videl najmä v chýbajúcom odôvodnení a v tom, že stanovená

výška je pre neho likvidačná.

V.
Právne názory odvolacieho súdu

22. Najvyšší súd ako odvolací súd (§ 10 ods. 2 O.s.p.) vyhodnotil listinné dôkazy obsiahnuté v súdnom
ako aj v priloženom administratívnom spise, preskúmal rozsudok krajského postupom podľa zákona
č. 99/1963 Zb. Občiansky súdny poriadok (v texte rozsudku len „O.s.p."), a tiež s prihliadnutím na
ustanovenie § 492 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok, a to v rozsahu a z dôvodov
uvedených v odvolaní, a po neverejnej porade senátu jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004

Z.z. o súdoch) dospel k nižšie odôvodnenému záveru, že odvolanie je dôvodné, pretože odvolaním
napadnutý rozsudok krajského súdu nie je vo výroku vecne správny a preto ho po preskúmaní dôležitosti
odvolacích dôvodov postupom uvedeným v § 250ja ods. 3 O.s.p. zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie
spolu s prvostupňovým rozhodnutím zrušil.
Podľa § 250ja ods. 3 O.s.p. v citovanom znení platí, že ak odvolací súd dospel k záveru, že napadnuté

rozhodnutie správneho orgánu v medziach žaloby nie je v súlade so zákonom a súd prvého stupňa
žalobu zamietol, môže rozsudok súdu prvého stupňa zmeniť tak, že zruší rozhodnutie správneho orgánu
a vráti vec žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie. Inak o odvolaní rozhodne spôsobom podľa
§ 219 až 221 tohto zákona.23. Z odvolania proti rozsudku krajského súdu ako aj žaloby, ktorou sa žalobca domáha preskúmania
napadnutého rozhodnutia, vyplýva, že spornou je predovšetkým právna otázka, či bola výška daňovej

zábezpeky určená v súlade so zákonom, pričom žalobca tvrdí jednak to, že ide o likvidačnú výšku
zábezpeky a tiež, že rozhodnutie žalovaného nie je riadne odôvodnené a je tak zaťažené vadou
nepreskúmateľnosti.

24. Najvyšší súd poukazuje na to, že v porovnateľnej právnej a skutkovej situácii sa senát Najvyššieho

súdu kvôli potrebe výkladu úniového práva obrátil na Súdny dvor Európskej únie s prejudiciálnou
otázkou, na ktorú dostal odpoveď prostredníctvom rozsudku sp.zn. C-534/16 z 26. októbra 2017
(ECLI:EU:C:2017:820, ďalej len „rozsudok Súdneho dvora"), ktorého závery je nutné aplikovať aj v
preskúmavanej veci.

25. Najvyšší súd pred objasnením svojho stanoviska k rozhodujúcej právnej otázke zdôrazňuje, že

žalobca svoje odvolanie oprel aj o odvolací dôvod, ktorým spochybňuje správnosť zistenia skutkového
stavu súdom prvého stupňa, ktorý podľa jeho názoru dospel na základe vykonaných dôkazov k
nesprávnym skutkovým zisteniam [§ 205 ods. 2 písm. d) O.s.p.].

26. V súvislosti s uvedeným musí Najvyšší súd reagovať, že v zmysle § 250i ods. 1 O.s.p. a s

prihliadnutím na prieskumný (nie nachádzajúci) charakter správneho súdnictva je správny súd pri
súdnom prieskume zákonnosti napadnutého rozhodnutia striktne viazaný skutkovým stavom, ktorý zistil
(„a contrario" § 250j ods. 2 písm. c/ O.s.p.) správny orgán a riadne („a contrario" písmeno b/ O.s.p.)
zachytil v administratívnom spise s výnimkou (§ 250i ods. 2 O.s.p.), ktorá má svoj základ v povinnosti
postupovať pri preverovaní skutkového stavu podľa zásad úplnej apelácie v súlade s čl. 6 Dohovoru o

ochrane ľudských práv a základných slobôd.
Podľa § 250i ods. 1 v citovanom znení pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci
skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Súd môže vykonať dôkazy
nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia.
Podľa § 250i ods. 2 v citovanom znení platí, že ak správny orgán podľa osobitného zákona rozhodol o

spore alebo o inej právnej veci vyplývajúcej z občianskoprávnych, pracovných, rodinných a obchodných
vzťahov ( § 7 ods. 1) alebo rozhodol o uložení sankcie, súd pri preskúmavaní tohto rozhodnutia
nie je viazaný skutkovým stavom zisteným správnym orgánom. Súd môže vychádzať zo skutkových
zistení správneho orgánu, opätovne vykonať dôkazy už vykonané správnym orgánom alebo vykonať
dokazovanie podľa tretej časti druhej hlavy.

27. V preskúmavanej veci však krajský súd v súdnom prieskume k aplikácii ustanovenia § 250i
ods. 2 O.s.p. nepristúpil, dokazovanie z iného dôvodu nevykonával a ani Najvyšší súd z charakteru
preskúmavanej veci (na rozhodnutie o uložení povinnosti zložiť zábezpeku na daň nie je možné v zmysle
marginálneho bodu č. 32 rozsudku Súdneho dvora nazerať ako na správne trestanie) nezistil nutnosť

tejto aplikácie, preto ani nemohol na tento odvolací dôvod prihliadnuť.

28. Pri odvolacom dôvode, ktorého podstatou je nesprávne právne posúdenie preskúmavanej veci
NajvyššísúdodkazujenavyššiecitovanýrozsudokSúdnehodvora,podľaktorého(marginálnybodč.21)
ustanovenia čl. 273 smernice č. 2006/112 okrem obmedzení, ktoré stanovujú, nespresňujú podmienky

ani povinnosti, ktoré môžu členské štáty stanoviť, a priznávajú im teda voľnú úvahu v súvislosti s
prostriedkami na dosiahnutie toho, že splatná DPH bude na ich území vyberaná v plnej výške, ako aj
na účely boja proti podvodom.
29. Na druhej strane však Súdny dvor vo svojom rozsudku zdôraznil (marginálne body č. 24 a 25), že
rôznorodé opatrenia, ktoré členské štáty prijmú,

- musia nielen smerovať k zabezpečeniu riadneho výberu dane a predchádzať podvodom (tento účel
napokon vyplýva z preskúmavanej veci), avšak
- nesmú ísť nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie týchto cieľov, a
- nesmú sa používať spôsobom spochybňujúcim neutralitu DPH.

30. V tejto situácii Súdny dvor (viď marginálne body č. 26 až 28) v súvislosti s aplikáciou zásady
proporcionality na preskúmavanú vec poukázal na to, že
-ibaautomatickévygenerovanievýškyzábezpekyprostredníctvominformačnéhosystémubezmožnosti
žalobcu ako dotknutej osoby poskytnúť informácie, ktoré by mohli vplývať na úpravu tak stanovenejvýškysumyzábezpeky,môževurčitýchprípadochviesťkvýsledku,ktorýprekračujeto,čojenevyhnutné
na zabezpečenie riadneho výberu DPH a zabránenie daňovým podvodom,
- výška požadovanej zábezpeky musí byť primeraná

o nielen riziku budúcich nedoplatkov a výške predchádzajúcich daňových dlhov, ale aj
o úlohe, ktorú spoločník alebo konateľ tak spoločnosti, ktorá má daňové nedoplatky, ako aj spoločnosti,
ktorej spoločníkom alebo konateľom bol predtým, zohráva pri založení a riadení právnickej osoby, od
ktorej sa zábezpeka požaduje.

31. Tiež v súvislosti so slobodou podnikania je potrebné skúmať, či uloženie určitej výšky daňovej
zábezpeky neprimeranie nezasahuje to tejto slobody tým, že neodôvodnene zbavuje dotknutý subjekt
(v tomto prípade žalobcu) zdrojov (m. m. marginálne body 34-42 rozsudku Súdneho dvora).

32. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí, ale najmä vo vyjadrení k žalobe zdôrazňuje, že výška
zábezpeky je stanovená objektívne, nakoľko je vygenerovaná prostredníctvom softvérovej programovej

aplikácie v informačnom systéme finančnej správy bez možnosti akéhokoľvek subjektívneho zásahu,
a tak v každom individuálnom prípade zodpovedá potenciálnej miere rizika zneužitia systému DPH v
nadväznosti na históriu prepojených daňových subjektov a históriu samotného žiadateľa o registráciu.
V uvedenej súvislosti však Najvyšší súd poukazuje na striktné dodržiavanie nielen ústavnej zásady
„secundum et intra legem" (zásada legality) obsiahnutej v čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, ale

aj na zásadu zákonnosti v daňovom konaní.
Podľa čl. 2 ods. 2 ústavy v citovanom znení štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej
medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.
Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku v citovanom znení pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne
záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv

a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

33. Potom je celkom legitímne očakávanie daňových subjektov, že správca dane riadiac sa pri
rozhodovaní o žiadosti o registráciu (viď text „Žiadateľovi o registráciu uvedenému v odseku 1 určí
daňový úrad rozhodnutím výšku zábezpeky na daň", zakotvený v § 4c ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.

v spojení s § 63 ods. 1 Daňového poriadku) hore uvedenými ustanoveniami, bude v tomto duchu aj
aplikovať ustanovenia § 63 ods. 2 a 5 Daňového poriadku.
Podľa § 63 ods. 2 Daňového poriadku v citovanom znení rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci
zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané
príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak.

Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku v citovanom znení rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento
zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia,
vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

34. Najvyšší súd nevidí žiadne sporné body v prípade oprávnenia a povinnosti správcu dane rozhodnúť
o povinnosti zložiť zábezpeku na daň, ktorá nastupuje ako povinnosť pri zistení splnenia zákonných
kritérií; voči tomu nenamietal ani žalobca. S uvedeným oprávnením však nie je v súlade v rozhodnutí
uvedené odôvodnenie výšky zábezpeky (m. m. sp.zn. 1Sžf 66/2015 zo dňa 28. novembra 2017).

35. Správca dane a na neho nadväzujúci žalovaný iba načrtol svoje úvahy o „atribútoch", ktoré
„vygeneruje" informačný systém, so zdôraznením naplnenia obsahu ustanovenia zásady zákonnosti.
Tak všeobecná a nič nehovoriaca argumentácia daňových orgánov však negarantuje žalobcovi ako
daňovému subjektu, aby v procese správy daní boli v zmysle § 3 ods. 1 Daňového poriadku zachované
jeho práva a právom chránené záujmy.

36. Najvyšší súd už viackrát upozorňoval, že nedostatočné, resp. žiadne odôvodnenie napadnutého
rozhodnutia vedie k odopretiu spravodlivosti (čl. 46 ods. 1 ústavy a contrario), nakoľko adresát takto
„odôvodneného" rozhodnutia nie je schopný sa proti nemu účinne brániť.
Napríklad prostredníctvom rozsudku z 24. januára 2017 sp.zn. 1Sžf/99/2015 zdôraznil:

„33. Jedným zo základných práv žalobcu ako daňového subjektu je právo požadovať zmenu
prvostupňového rozhodnutia prostredníctvom podania odvolania. Aj toto právo mal zákonodarca na
mysli, ak ukladal prostredníctvom zásady zakotvenej v § 3 Daňového poriadku správcovi dane popristriktnej požiadavke chrániť záujmy štátu a obcí aj povinnosť (dbať) zachovať možnosť uplatniť procesné
práva pre daňové subjekty.
Tento záver je o to dôležitejší, že správca dane nesmie dobrým výkonom verejnej správy uprednostniť

záujem štátu na hocakom výbere daní, ale iba na správnom výbere daní, k čomu mu má dopomáhať
oprávnenie za týmto sledovaným účelom použiť najvhodnejšie prostriedky."

37. Krajský súd sa v odôvodnení svojho rozsudku venoval aj výkladu, prečo bol inštitút daňovej
zábezpeky uzákonený. K meritu sporu však iba skonštatoval, že výška daňovej zábezpeky bola určená

v medziach zákona a „na základe informačného systému, ktorý žalobcu hodnotil aj podľa vyššie
uvedených skutočností a kritérií miery rizikovosti žalobcu". Toto svoje konštatovanie však ďalšími
úvahami nepodložil.

38. Najvyšší súd naproti tomu nemôže konštatovať, že výška zábezpeky na daň bola v napadnutom
rozhodnutí určená v medziach zákona a na základe kritérií ustanovených zákonom, zároveň však nie

je možné skonštatovať ani opak. Rozhodnutie v tejto časti totiž považuje za nepreskúmateľné, pretože
z jeho odôvodnenia vôbec nie je zrejmé, o ktoré dôkazy a právne skutočnosti žalovaný a správca dane
opreli svoje úvahy, ako ich vyhodnotili a ako dospeli k záveru o primeranosti určenej výšky zábezpeky.
Naopak, v rozhodnutí a najmä vo vyjadreniach v súdnom spore sa žalovaný takpovediac hrdo prihlásil k
tomu, že vlastne iba prebral výstup (číslo) z „objektívneho" počítačového programu, ktorého algoritmus

však nie je odtajnený, pričom ani nešpecifikoval, aké konkrétne vstupné údaje boli do programu vložené.
Voči vstupom ani spôsobu ich spracovania sa teda podľa názoru odvolacieho súdu nemôže žalobca
vecne brániť, keďže ani nemôže vedieť, voči ktorým častiam tejto akejsi „automatizovanej správnej
úvahy" by mal namietať. Ani odvolací súd nebol schopný na základe napadnutého rozhodnutia a
administratívneho spisu, dokonca ani na základe vyjadrení žalovaného, posúdiť primeranosť výšky

daňovej zábezpeky.

39. Odvolací súd preto považuje takto odôvodnené rozhodnutie za učebnicový príklad rozhodnutia, ktoré
je nepreskúmateľné.

40. Na druhej strane, odvolací súd si vie predstaviť, že v budúcnosti bude časť rozhodovacej právomoci,
ktorá dnes patrí verejnej správe, prenechaná aj výpočtovej technike a jej umelej inteligencii, pokiaľ si
to bude vyžadovať zložitosť a komplexnosť problematiky. Avšak aj v takom prípade sa javí v právnom
štáte ako nevyhnutné, aby takýto postup mal osobitný a dostatočne detailný zákonný podklad a zároveň
musí byť zabezpečená reálna preskúmateľnosť takto získaných záverov. V právnom štáte totiž nemožno

rezignovať na požiadavku korekcie možných omylov a nesprávností, ktoré by spôsobovali rozpor
rozhodnutia so zákonom.

41. Preto Najvyšší súd musel odmietnuť záver krajského súdu o aplikácii potvrdzujúceho ustanovenia
§ 250j ods. 1 O.s.p., t.j. že žaloba je nedôvodná a naopak vysloviť záver, že napadnuté rozhodnutie

v dôsledku automatického vygenerovania výšky zábezpeky prostredníctvom informačného systému
bez bližšieho odôvodnenia trpí vadou nepreskúmateľnosti, a to aj v zmysle už spomenutej judikatúry
Najvyššieho súdu či žalobcom uvedených rozhodnutí krajských súdov.

42. Odvolací súd vzhľadom na odvolacie námietky uplatnené žalovaným uvádza, že napadnuté

rozhodnutie nemá všetky formálne i obsahové náležitosti rozhodnutia požadované v zmysle § 63
Daňového poriadku. Uvedené rozhodnutie finančného orgánu nevychádza z dostatočne zisteného (a v
spise zdokumentovaného) skutkového stavu, absentuje logicky vyhodnotené a riadne právne posúdenie
veci. Odvolací súd sa preto nestotožňuje s právnymi závermi vyslovenými krajským súdom, že výška
stanovenej zábezpeky na daň spĺňa zákonné požiadavky.

43. Odvolací súd konštatuje, že krajský súd vec nesprávne právne posúdil, keď primerane neaplikoval
ustanovenia Daňového poriadku o odôvodnení rozhodnutia a tak neprihliadol na jednu z hlavných zásad
správneho súdnictva pri prieskume rozhodnutí správnych orgánov.

44. Keďže odvolací súd pri týchto úvahách dospel k názoru o neudržateľnosti oboch rozhodnutí
finančných orgánov, rozhodol o ich zrušení a vec vrátil na ďalšie konanie, považuje ďalšie odvolacie
námietky žalobcu za nepodstatné pre rozhodnutie vo veci a v súlade so zásadou hospodárnosti sa nimiďalej nezaoberal, pričom poukazuje na vyššie uvedené vybrané myšlienky z rozsudku Súdneho dvora,
ktoré pri ďalšom konaní nemožno obísť.

45. Bude preto úlohou žalovaného, aby zohľadnil pri svojom ďalšom konaní závery vyslovené nielen
Najvyšším súdom, ale aj Súdnym dvorom.

46. Najvyšší súd v prejednávanej veci v súlade s § 250ja ods. 2 O.s.p. rozhodol bez pojednávania,
lebo nezistil, že by týmto postupom bol porušený verejný záujem, pričom dospel k záveru, že nebolo

potrebné v súlade s § 250i ods. 1 O.s.p. vykonať dokazovanie a ani z iných dôvodov nevznikla potreba
pojednávanie nariadiť.

47. O trovách konania rozhodol Najvyšší súd podľa § 224 ods. 1 a 2 v spojení s § 246c ods. 1 a § 250k
ods. 1 O.s.p. tak, že v konaní úspešnému žalobcovi ich náhradu priznal podľa ich vyčíslenia zo strany
právneho zástupcu (č. l. 2 a 85), v zmysle vyhlášky Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky

č. 655/2004 Z. z. o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie právnych služieb (ďalej len
„vyhláška") vo výške 719,52 € z titulu trov právneho zastúpenia a vo výške 140 € z titulu náhrady iných
trov konania.

49. Trovy konania pozostávajú z:

a) trov právneho zastúpenia, odmena za úkony právnej pomoci:
- prevzatie a príprava zastupovania vrátane prvej porady s klientom v roku 2015 (§ 13a ods. 1 písm.
a/ vyhlášky) - 139,83 € + režijný paušál 8,39 €;
- písomné podanie - žaloba zo dňa 29.05.2015 (§ 13a ods. 1 písm. c/ vyhlášky) - 139,83 € + režijný
paušál 8,39 €;

- písomné podanie - odvolanie proti rozsudku krajského súdu zo dňa 13.06.2016 (§ 13a ods. 1 písm.
c/ vyhlášky) - 143 € + režijný paušál 8,58 €;
- písomné podanie - stanovisko k vyjadreniu žalovaného zo dňa 20.07.2016 (§ 13a ods. 1 písm. c/
vyhlášky) - 143 € + režijný paušál 8,58 €;
- DPH 20 % zo sumy 599,60 € = 119,92 €, spolu 719,52 € s DPH.

b) iných trov konania:
- súdny poplatok 70 € za žalobu;
- súdny poplatok 70 € za odvolanie.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu n i e j e prípustný opravný prostriedok (§ 246c

ods. 1 O.s.p.).