Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 14. marec 2024

Súd: Správny súd v Bratislave
Spisová značka: BA-6S/170/2019

Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019201141
Dátum vydania rozhodnutia: 14. 03. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vladimíra Slobodová, LL.M

ECLI: ECLI:SK:SpSBA:2024:1019201141.2

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Vladimíry Slobodovej, LL.M,

členieksenátuJUDr.DanyJelinkovejDudzíkovej,LL.M.aMgr.JanyOndrejkovej,vprávnejvecižalobcu:
KraussMaffeiTechnologies,spol.sr.o.,UlicaPriemyselná6,03852Sučany,IČO:35871229,zastúpený
JUDr. Emíliou Kosibovou, advokátkou, Hraničná 13, 821 05 Bratislava, proti žalovanému: Finančné
riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti
rozhodnutia žalovaného číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019, takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd v Bratislave z r u š u j e rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej
republiky číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019 v spojení s opatrením žalovaného č. 101545985/2019

z 25. júna 2019 a rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty číslo 100477789/2019
z 20. februára 2019 a vec v r a c i a orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie.

II. Súd p r i z n á v a žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej
rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Priebeh administratívneho konania

1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu
daňovú kontrolu dane z príjmov právnickej osoby podľa zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov
v znení neskorších predpisov zameranú na kontrolu transferového oceňovania a uplatňovania zmlúv
o zamedzení dvojitého zdanenia za zdaňovacie obdobie rok 2015. Daňová kontrola bola začatá dňa
03.11.2017 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 102089056/2017 z 03.10.2017. O výsledku
daňovej kontroly správca dane vyhotovil Protokol číslo 101983367/2018 z 05.10.2018, ktorý bol
doručený žalobcovi dňa 10.10.2018. Po vykonanej daňovej kontrole dane z príjmov právnickej osoby

za zdaňovacie obdobie rok 2015 a následnom vyrubovacom konaní správca dane upravil základ dane
žalobcu nasledovne:
- o výdavky (náklady), ktoré sú súčasťou základu dane žalobcu len po zaplatení podľa § 17 ods. 19
písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z., výdavky (náklady) na nájomné za prenájom hmotného majetku
a nehmotného majetku,
- zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a ods. 2 písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z.,
- zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z. z. z dôvodu, že ceny pri vzájomných

transakciách medzi zahraničnými závislými osobami nie sú v súlade s princípom nezávislého vzťahu.
Rozhodnutím správcu dane č. 100477789/2019 z 20. februára 2019 bol vyrubený žalobcovi rozdiel dane
v sume XXX XXX,XX EUR na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2015.2. Proti rozhodnutiu správcu dane číslo 100477789/2019 z 20. februára 2019 podal žalobca odvolanie,
o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019 tak, že odvolaním
napadnuté rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný listom číslo 101545985/2019 z 25. júna 2019

opravil chybu v písaní vo výroku rozhodnutia číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019 tak, že správne
označil identifikáciu správcu dane.

II.
Žaloba

3. Žalobca sa včas podanou žalobou doručenou Krajskému súdu v Bratislave dňa 19.08.2019 domáhal
prieskumu zákonnosti a zrušenia rozhodnutia žalovaného číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019 ako aj
rozhodnutia správcu dane číslo 100477789/2019 z 20. februára 2019 a priznania náhrady trov konania.
Žalobca namietal nezákonný postup správcu dane spočívajúci v porušení práva predkladať v priebehu
daňovej kontroly dôkazy a vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam podľa

§ 45 ods. 1 písm. c) a f) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok), opakované
porušenie § 46 ods. 5 daňového poriadku, nenáležité vyhodnotenie dôkazov a odôvodnenie podľa
§ 63 ods. 5 daňového poriadku, trvanie daňovej kontroly – prekročenie zákonnej lehoty správcom
dane. Správca dane podľa žalobcu len formálne ukončil daňovú kontrolu doručením protokolu, ale
v skutočnosti v daňovej kontrole pokračoval, čoho dôkazom sú ústne pojednávania dňa 13.12.2018

a 06.02.2019.

4. Žalobca ďalej namietal nezákonný postup správcu dane a žalovaného a neuplatnenie § 21a zákona
o dani z príjmov – námietka sa týkala dodatočného neuznania úrokov z dôvodu nízkej kapitalizácie.
K úprave základe dane o účtovania zmeny stavu polotovarov žalobca namietal nevyhodnotenie dôkazov,

nezákonnosť napadnutých rozhodnutí pre absenciu logického odôvodnenia v rozhodnutiach a porušenie
základných zásad správy daní. K úprave základu dane zvýšením cien so závislými osobami žalobca
uviedol, že žalovaný ani správca dane nepreukázali, že ceny alebo podmienky v kontrolovaných
transakciách sa líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami
v porovnateľných transakciách (§ 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov) a tiež namietol porušenie smernice

OECD pre transferové oceňovanie.

5. Vo vyjadrení k protokolu zo dňa 20.11.2018 ako aj v odvolaní žalobca viackrát namietal, že žalovaný
opakovane porušil ust. § 46 ods. 5 daňového poriadku (porušenie zásady zákonnosti). Uvedené
ustanovenie obligatórne stanovuje povinnosť pre správcu dane vyzvať daňový subjekt, aby neúplné

údaje doplnil a nejasnosti vysvetlil. Správca dane bol povinný v súlade s týmto ustanovením žalobcovi
oznámiť, ktoré tvrdenia sa mu zdajú sporné a vyzvať ho na ich preukázanie (ak je to možné); správca
dane má aj uviesť, akým spôsobom by ich mal žalobca preukázať, t.j. aké preukázanie tvrdení daňového
subjektu by považoval za dostatočné. Ak tak neurobí a žalobca podľa názoru správcu dane nepreukáže
svoje tvrdenia, správca dane bol povinný žalobcu o tom informovať a vyzvať na ich opätovné lepšie

preukázanie. Správca dane v priebehu daňovej kontroly túto svoju povinnosť viackrát porušil a žalovaný
sa v rozhodnutí s týmito pochybeniami správcu dane, ktoré žalobca konkretizoval aj v odvolaní,
nezaoberal. Správca dane sa s touto námietkou v prvostupňovom rozhodnutí vysporiadal podľa názoru
žalobcu nedostatočne.

6. Žalobca pri výpočte dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2015 postupoval
podľa ust. § 21a (pravidlá nízkej kapitalizácie) zákona o dani z príjmov. Tento podrobný výpočet bol
správcovi dane odovzdaný dňa 03.11.2017. Taktiež je uplatňovanie ust. § 21a zákona o dani z príjmov
zrejmé z podrobného výpočtu dane z príjmov za rok 2015, tento bol tiež odovzdaný správcovi dane dňa
03.11.2017. Správca dane a aj žalovaný zjednodušené účtovanie a dôkazy posúdili len jednostranne. Pri

zmene charakteru účtovania zásob z pôvodného materiálu (účet 112) na polotovar vlastnej výroby (účet
122) vyplýva z postupov účtovania, že je súčasne potrebné účtovať popri zvýšení výnosov (čo správca
dane a žalovaný aj spravili - účtovný prípad č. 3) ešte aj náklady v rovnakej hodnote (účtovný prípad č. 2).
Správca dane opakovane vo svojom zdôvodnení zohľadňuje len opravu účtovania uvedenú ako účtovný
prípad č. 3 (podrobne popísané v porovnávacej tabuľke v odvolaní zo dňa 25.3.2019). V odôvodneniach

rozhodnutí sa však nezohľadnila oprava účtovania podľa účtovného prípadu č. 2 (tiež uvedeného v
odvolaní zo dňa 25.3.2019). Žalobca pritom podrobne vysvetlil, že uvedené účtovné prípady navzájom
súvisia a nie je možné ich neposudzovať vo vzájomnej súvislosti. Žalovaný sa vôbec nevysporiadal
s uvedenými odvolacími dôvodmi žalobcu, v zmysle ktorých je potrebné postupovať podľa účtovnéhoprípadu č. 2. Žalovaný v rozhodnutí (strana 59) zároveň uvádza: „Daňový subjekt v podanom odvolaní
uvádza, že chybné zjednodušené účtovanie polotovarov vlastnej výroby bolo ojedinelé a v systéme je
takto nastavené len pri vzniku špecifickej situácie a z hľadiska účtovania nemalo významný charakter.

S týmto tvrdením daňového subjektu odvolací orgán nesúhlasí z dôvodu, že rozdiel medzi predloženou
hlavnou knihou (účtovníctvo) a účtovnou závierkou v sume XXX XXX,XX eura nepovažuje za rozdiel
nevýznamného charakteru. Oprava vykonaná daňovým subjektom len v účtovnej závierke a v daňovom
priznaní zvýšením nákladov a výnosov o sumu 108 935,46 eura je v rozpore so zákonom o účtovníctve
(§ 4, § 7, § 8). Uvedené zistenie správca dane považoval za kľúčové pre následné šetrenie zisteného

rozdielu.“ Podľa žalobcu je toto vyjadrenie žalovaného prekvapivé, keďže správca dane takýto záver
v Protokole ani v prvostupňovom rozhodnutí neurobil. Žalovaný neumožnil žalobcovi sa k tejto otázke
predtým ako dospel k tomuto prekvapivému záveru vyjadriť, čím odvolacie konanie zaťažil vadou v
zmysle ust. § 191 ods. 1 písm. g) SSP.

III.

Vyjadrenie žalovaného

7. Žalovaný vo vyjadrení zo dňa 04.10.2019 navrhol žalobu zamietnuť. Žalobca bol v kontrolovanom roku
2015 súčasťou nadnárodnej skupiny Onex, ktorá bola zároveň materskou spoločnosťou celej skupiny
KraussMaffei. V máji 2016 spoločnosť National Chemical Corporation úspešne ukončila akvizíciu

skupiny KM Group od spoločnosti Onex Corporation.
Skupina KraussMaffei v súčasnosti patrí medzi popredných svetových dodávateľov strojov a zariadení
na výrobu a spracovanie plastov a gumy. Skupina má hlavné postavenie na trhu vo všetkých kľúčových
technológiách spracovania plastov – technológie vstrekovania (IMM), extrúzie (EXT) a spracovania
reakcií (RPM). Skupina KraussMaffei na Slovensku v roku 2015 vyrábala vstrekovacie stroje značky

KraussMaffei radu AX, EX, CX ako aj lineárne roboty, stroje a zariadenia na reaktívne spracovanie
a stroje na orezávanie komponentov. Hlavným predmetom výroby na Slovensku je výroba skriňových
elektrických rozvádzačov pre väčšinu modelových rád v rámci koncernu a montáž vstrekovacích lisov
radu AX, EX, CX.
Žalobca vykonáva hlavne:

- montáž káblových zväzkov
- montáž a skúšanie rozvodných elektroskríň pre vstrekovacie lisy
- montáž vstrekovacích lisov – rad AX, EX, CX (hotový výrobok)
- výrobu strojov na spracovanie plastov segmentu RPM (hotový výrobok)
- konštrukčné služby (mechanické, elektrické a softvér)

- výrobu kovových komponentov (polotovar) pre vstrekovacie lisy (časť vyrábaná pre
vlastné potreby, časť produkcie na predaj).
Kontrolou predloženej hlavnej knihy za rok 2015 a podaného priznania k dani z príjmov právnickej osoby
a účtovnej závierky bol zistený rozdiel v súčte výnosov a nákladov uvedených v hlavnej knihe a výnosov
z hospodárskej činnosti a finančnej činnosti a nákladov z hospodárskej činnosti a finančnej činnosti

uvedených v tabuľke F - Doplňujúce údaje daňového priznania takto:

Hlavná kniha DP (tabuľka F) Rozdiel v eur
Súčet nákladov XX XXX XXX, XX XX XXX XXX,XX XXX XXX,XX
Súčet výnosov XX XXX XXX,XX XX XXX XXX,XX XXX XXX,XX

Z predloženej hlavnej knihy vyplýva, že uvedený rozdiel v sume XXX XXX,XX EUR vznikol porovnaním
obratov zaúčtovaných k 31.12.2015 na účte č. 6123201 – Zmena stavu cenová diferencia polotovary
úbytok - strana DAL v sume XXX XXX,XX EUR (podľa správcu dane ide o prírastok, jedná sa o chybné
označenie účtu) a na účte č. 6123101 – Zmena stavu cenová diferencia polotovarov úbytok - strana

MD v sume XXX XXX,XX EUR (XXX XXX,XX - XXX XXX,XX = - XXX XXX,XX). Rozdiel v sume XXX
XXX,XX EUR znížil výnosy žalobcu. Uvedené zistenie správca dane podrobne šetril v priebehu celej
daňovej kontroly.

8. Správca dane zistené skutočnosti posúdil takto:

- Zistený rozdiel v obratoch výnosových účtov 6123101 a 6123201 v sume XXX XXX,XX EUR, v
predloženej hlavnej knihe k 31.12.2015 znížil výnosy a tým aj výsledok hospodárenia s vplyvom na
základ dane.- Žalobca zvýšil, t. j. priznal vyššiu sumu nákladov a výnosov v daňovom priznaní k dani z príjmov
právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2015 a tiež v účtovných výkazoch vykázal - zvýšil sumu
nákladov a výnosov o sumu XXX XXX,XX EUR bez vplyvu na výsledok hospodárenia a základ dane.

Uvedená úprava spôsobila, že vznikol rozdiel medzi zaúčtovanou výškou nákladov a výnosov uvedenou
v hlavnej knihe a výškou nákladov a výnosov priznanou v daňovom priznaní a vykázanou v účtovných
výkazoch (predloženej účtovnej závierke, ktorá bola schválená audítorom).
- Opravou účtovania, ktorú uvádza žalobca - strana MD 6129209/D 5019449 alebo 5019459 by znížil
výnosy aj náklady. Pritom v daňovom priznaní k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie

2015 priznal a v účtovných výkazoch vykázal - vyššiu sumu nákladov a výnosov o XXX XXX,XX EUR.
Predmetná oprava uvádzaná žalobcom by nebola v súlade s úpravou – zvýšením nákladov a výnosov,
ktorú vykonal v daňovom priznaní a v predloženej účtovnej závierke.
- Účty, uvedené žalobcom, na ktorých by bola zaúčtovaná oprava nie sú uvedené v hlavnej knihe za
rok 2015.
- V posudzovanom prípade súčasné účtovanie na účtoch výnosov a nákladov V/N by nebolo v súlade s

Opatrením MF SR č. 23054/2002-92 zo dňa 16.12.2002, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch
účtovania a rámcovej účtovej osnovy pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v
znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“). Zúčtovanie rozdielov ocenenia zo zvýšenia
vnútropodnikových cien polotovarov vlastnej výroby sa účtuje zápisom účet 122/612 a zníženie 612/122,
pritom účet polotovary vlastnej výroby je aktívny účet hlavnej knihy.

-Podľasprávcudane,skutočnémateriálovénákladyužbolizaúčtovanévúčtovníctvežalobcuvpriebehu
účtovného obdobia 2015 a zvýšením nákladov v daňovom priznaní došlo k ich opätovnému zvýšeniu.

9. Správca dane sa s predloženými dôkazmi žalobcu vysporiadal v protokole. Podľa správcu dane
žalobca vo svojom vyjadrení neuviedol žiadne nové skutočnosti, ktoré by zmenili jednotlivé zistenia a

závery uvedené v protokole. Dňa 22.11.2018 žalobca predložil správcovi dane vyjadrenie k protokolu, v
ktorom opakovane vzniesol námietky k postupu správcu dane.
V rámci vyrubovacieho konania z dôvodu doplnenia vybraných námietok a dôkazov uvedených vo
vyjadrení k protokolu zo dňa 22.11.2018, správca dane vykonal dňa 13.12.2018 ústne pojednávanie so
zástupcami žalobcu, ktorých požiadal o vysvetlenie, resp. vyjadrenie sa ku skutočnostiam uvedeným

vo vyjadrení k protokolu. Aj napriek tomu, že žalobca predložil komplexný príklad vzniku cenovej
diferencie zmeny stavu polotovarov vlastnej výroby, nepreukázal správcovi dane, že automatické
účtovanie polotovarov vlastnej výroby je v súlade s § 43 postupov účtovania, a to z dôvodu existencie
rozdielu v zmene stavu polotovarov vlastnej výroby v sume XXX XXX,XX EUR. Zmena stavu polotovarov
vlastnejvýrobyvypočítanáakorozdielkonečnéhostavuk31.12.2015apočiatočnéhostavuk01.01.2015

súvahového účtu 1221001, nezodpovedá zmene stavu polotovarov vlastnej výroby zaúčtovanej na
príslušných výsledkových účtoch výnosov 612xxxx. Vo vyjadrení k protokolu žalobca namietal, že
správca dane vo svojom zdôvodnení zohľadňuje len opravu účtovania uvedenú ako účtovný prípad 3
(chýbajúce účtovanie v prospech výnosov) a nezohľadnil opravu účtovania podľa bodu 2 (chýbajúce
účtovanie na ťarchu nákladov). K uvedenému správca dane uviedol, že oprava účtovania ako ju

prezentoval žalobca, nebola v účtovníctve v roku 2015 vykonaná. Zároveň správca dane poukázal
na skutočnosť, že zistený nesúlad v zmene stavu polotovarov vlastnej výroby – cenová diferencia
zaúčtovaná na ťarchu výnosov znížila výsledok hospodárenia. Podľa správcu dane, zohľadnenie opravy
účtovania podľa bodu 2 by viedlo k opätovnému zníženiu výsledku hospodárenia a tým aj základu
dane. Postup uvedený žalobcom by neodstránil zaúčtovaný a vzniknutý rozdiel zmeny stavu polotovarov

vlastnej výroby. Vzniknutý rozdiel v zmene stavu polotovarov vlastnej výroby súvisí s účtovaním na
účtoch 1221001 a 612xxxx. Žalobca sa pri ústnom pojednávaní dňa 13.12.2018 vyjadril, že na účte
1221001 nevykazuje k 31.12.2015 žiadny inventarizačný rozdiel polotovarov vlastnej výroby, a teda
konečný zostatok uvedeného účtu je správny. To znamená, že ak by žalobca chcel opraviť rozdiel v
zmene stavu polotovarov vlastnej výroby v sume - XXX XXX,XX EUR, musel by zvýšiť výnosy o sumu

XXX XXX,XX eura. Žalobca vo vyrubovacom konaní nepredložil správcovi dane také dôkazy, ktoré by
zmenili závery správcu dane uvedené v protokole.

10. S tvrdením žalobcu, že správca dane opakovane porušil § 46 ods. 5 daňového poriadku sa správca
dane vysporiadal pri ústnom pojednávaní, z ktorého bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č.

102591177/2018 zo dňa 13.12.2018. Pri ústnom pojednávaní na otázku správcu dane, aby prítomní
zástupcovia žalobcu uviedli konkrétne, ktoré doklady predložené žalobcom správcovi dane a údaje v
nich uvedené neboli správne, pravdivé alebo úplné v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku odpovedali,
že doklady predložené správcovi dane sú pravdivé, úplné a správne. Správca dane predložené dokladya údaje v nich uvedené považoval podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku za správne, pravdivé a úplné.
Sám žalobca však skutkový stav nesprávne vyhodnotil, keď na preverenie princípu nezávislého vzťahu
použil vo svojej Dokumentácií k TO nevhodnú metódu, čo viedlo k porušeniu § 17 ods. 5 zákona

o dani z príjmov, pretože žalobca v dôsledku nesprávne použitej metódy transferového oceňovania
nevykonal úpravu základu dane tak, ako to požaduje citované ustanovenie. Z tohto dôvodu nebolo
potrebné vyzvať žalobcu podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku. Námietku žalobcu, že správca dane
opakovaneporušilzásaduzákonnosti-§46ods.5daňovéhoporiadkupovažuježalovanýzairelevantnú,
pretože v súvislosti s preverovaním skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane žalobcovi zaslal

v priebehu výkonu daňovej kontroly:
1. Výzvu na predloženie dokladov a dôkazov č. 100659069/2018 zo dňa 04.04.2018 podľa § 45 ods.2
písm. d) a e) daňového poriadku;
2. Výzvu na predloženie dôkazov č. 101184464/2018 zo dňa 18.06.2018 podľa § 45 ods. 2 písm. e)
daňového poriadku.

IV.
Replika žalobcu

11. Vreplikezodňa28.10.2019žalobcazotrvalnasvojichvyjadreniach.Dôkaznébremenopreukázania,
že ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách sa líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa

použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, správca dane ani žalovaný neuniesli.

V.
Relevantné právne predpisy

12. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) v správnom
súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a
právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

13. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb

zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

14. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych

práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

15. Podľa § 178 odsek 1 SSP, žalobcom je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá o sebe tvrdí,
že ako účastník administratívneho konania bola rozhodnutím orgánu verejnej správy alebo opatrením
orgánu verejnej správy ukrátená na svojich právach alebo právom chránených záujmoch.

16. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení
niektorýchzákonovvznenívzťahujúcomsanapredmetnúdaňovúkontrolu(ďalejlen„daňovýporiadok“),
pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu
a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a

iných osôb.

17. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom

správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

18. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe

daní vyšlo najavo.

19. Podľa § 3 ods. 8 daňového poriadku, právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa
§ 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane.20. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v

daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

21. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby
skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba
návrhmi daňových subjektov.

22. Podľa § 24 ods. 3 prvá veta daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch
vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane.

23. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom

zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

24. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.
Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

25.Podľa§46ods.5daňovéhoporiadku,akvzniknúpochybnostiosprávnosti,pravdivostialeboúplnosti
dokladovpredloženýchkontrolovanýmdaňovýmsubjektomaleboopravdivostiúdajovvnichuvedených,
oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim
vyjadril,najmäabyneúplnéúdajedoplnil,nejasnostivysvetlilanepravdivéúdajeopravilalebopravdivosť

údajov riadne preukázal.

26. Podľa § 63 ods. 2 daňového poriadku, rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v
daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným
orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak.

27. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon
neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia,
vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.

28. Podľa § 17 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení vzťahujúcom sa na prejednávanú
vec (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza
a)udaňovníkaúčtujúcehovsústavejednoduchéhoúčtovníctvaaleboudaňovníka,ktorývedieevidenciu
podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

b) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia,
c) u daňovníka, ktorý na základe povinnosti podľa osobitného predpisu vykazuje výsledok hospodárenia
v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, z
tohto výsledku hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom
predpise vydanom ministerstvom, alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v

sústave podvojného účtovníctva, pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný
viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva a uchovávať
ju podľa osobitného predpisu; ak pri zisťovaní základu dane daňovník uplatnil postup, pri ktorom sa
vychádza z výsledku hospodárenia vykázanom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných
štandardov pre finančné výkazníctvo upravenom spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom

právnom predpise vydanom ministerstvom, takto uplatnený postup je daňovník povinný uplatňovať aj v
nasledujúcich zdaňovacích obdobiach,d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], ktorý nemá povinnosť viesť
účtovníctvo podľa osobitného predpisu a nerozhodne sa postupovať podľa písmena a) alebo písmena
b), z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, ak tento zákon neustanovuje inak.

29. Podľa § 17 ods. 2 zákona o dani z príjmov výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a
výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa

a) zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do
daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,
b) upraví o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované
do základu dane,
c) upraví o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sa nezahrnú do
základu dane.

30. Podľa § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm.
n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb vrátane
cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v
porovnateľnýchobchodnýchvzťahoch,pričomtentorozdielznížilzákladdanealebozvýšildaňovústratu.

Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje
zahrnúť do daňových výdavkov aj pomerná časť výdavkov (nákladov) na služby vynaložených inou
osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak
a) služba preukázateľne súvisí s predmetom činnosti tejto závislej osoby,
b) by si musela objednať túto službu u nezávislých osôb alebo takúto činnosť vykonať sama, keby jej

ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,
c) cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),
d) preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi
osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

31. Podľa § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane daňovníka len po
zaplatení sú výdavky (náklady) na nájomné za prenájom hmotného majetku a nehmotného majetku;
zaplatené nájomné fyzickej osobe za príslušné zdaňovacie obdobie sa uzná najviac do výšky časovo
rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie.

32. Podľa § 18 ods. 1 zákona o dani z príjmov na zistenie rozdielu podľa § 17 ods. 5 sa použije metóda
podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené
v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého
vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v obchodných
vzťahoch alebo finančných vzťahoch medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou

dohodli nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných
okolností. Pri porovnávaní sa zohľadňujú najmä činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to ich
výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, rozsah ich podnikateľských rizík,
vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie
trhu, ako aj obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný

rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O použitej metóde je daňovník povinný viesť
dokumentáciu. Obsah dokumentácie o použitej metóde určí ministerstvo.

33. Podľa § 18 ods. 2 zákona o dani z príjmov metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania ceny, sú:
a) metóda nezávislej trhovej ceny, pri ktorej sa porovnáva cena prevodu majetku alebo služby dohodnutá

medzi závislými osobami s porovnateľnou nezávislou trhovou cenou dohodnutou medzi nezávislými
osobami; ak je medzi týmito cenami rozdiel, cena dohodnutá medzi závislými osobami sa nahradí
nezávislou trhovou cenou, ktorú by použili nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo
finančných vzťahoch za porovnateľných podmienok,
b) metóda následného predaja, pri ktorej sa cena prevodu majetku nakúpeného závislou osobou

prepočíta na nezávislú trhovú cenu z ceny, za ktorú táto závislá osoba majetok opätovne predáva
nezávislej osobe, zníženej o obvyklú výšku obchodného rozpätia porovnateľných nezávislých predajcov,
c) metóda zvýšených nákladov, pri ktorej sa nezávislá trhová cena vypočíta zo skutočných priamych a
nepriamych nákladov majetku alebo služby prevádzanej medzi závislými osobami, zvýšených o sumucenovej prirážky uplatňovanej tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám alebo o sumu
cenovej prirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných
podmienok.

34. Podľa § 18 ods. 3 zákona o dani z príjmov metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania zisku, sú:
a) metóda delenia zisku, ktorá vychádza z takého delenia predpokladaného zisku dosiahnutého
závislými osobami, aké by očakávali nezávislé osoby pri spoločnom podnikaní pri dodržaní princípu
nezávislého vzťahu,

b) metóda čistého obchodného rozpätia, ktorá zisťuje výšku ziskovej prirážky z obchodného vzťahu
alebo finančného vzťahu medzi závislými osobami vo vzťahu k nákladom, tržbám alebo inej základni,
ktorú porovnáva so ziskovou prirážkou používanou vo vzťahu k nezávislým osobám.

VI.
Právne posúdenie správnym súdom

35. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a
doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 1. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny
súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 1.júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského
súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. Pred Krajským súdom v

Bratislave bola vec vedená pod sp. zn. 6S/170/2019. V súlade s platným a účinným rozvrhom
práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch náhodným
výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom
spravodlivosti pridelená do senátu 3S správneho súdu, kde je vec vedená pod sp. zn. BA-6S/170/2019.

36. Správny súd v Bratislave (ďalej aj ako „správny súd“) ako súd vecne a miestne príslušný na konanie
vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 SSP a § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych
súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov, preskúmal v rámci žalobných bodov napadnuté
rozhodnutie žalovaného vrátane konania, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, a dospel k záveru, že žaloba
je dôvodná. O žalobe rozhodol na pojednávaní dňa 14.marca 2024.

37. Úlohou správneho súdu bolo preskúmať zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného
číslo 101459558/2019 z 13. júna 2019, ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové
subjekty číslo 100477789/2019 z 20. februára 2019 o vyrubení rozdielu dane v sume XXX XXX,XX EUR
na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2015 žalobcovi.

38. Správny súd sa v prvom rade musel vysporiadať so žalobnou námietkou týkajúcou sa porušenia
ust. § 46 ods. 5 daňového poriadku. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty
splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu.
Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie

splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok
obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva
správcadane,pričomdaňovýsubjektpreukazujevšetkyskutočnosti,ktoréjepovinnýuvádzaťvpriznaní,
hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového

konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených
daňovým subjektom.

39. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa už v minulosti viackrát vyjadril
aj Ústavný súd SR v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018, v zmysle ktorého daňový

subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia
dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené
daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady,
ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní
svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní

uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť
dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju
dôkaznúpovinnosťavtakomprípadejeopäťlennadaňovomsubjekte,čipredloženímalebonavrhnutím
ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobomdochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom
dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady
vyhľadávacej a zásady prejednacej (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/3/2021 zo dňa 03.

08. 2022).

40. Správny súd tak musel zistiť, či správca dane preukázateľne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť
alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom – žalobcom.

41. Z obsahu administratívneho spisu správny súd zistil, že daňová kontrola u žalobcu na kontrolu dane
z príjmov právnickej osoby za rok 2015 sa začala dňa 03.11.2017. Od začiatku daňovej kontroly do dňa
vyhotovenia protokolu z daňovej kontroly dňa 05.10.2018 a jeho doručenia žalobcovi dňa 10.10.2018
sa uskutočnili tieto úkony správcu dane:
- ústne pojednávanie dňa 03.11.2017 o začatí kontroly, dohodnutí podmienok výkonu kontroly
a obhliadka výrobných priestorov žalobcu,

- zápisnica o vykonaní úkonu dňa 20.11.2017 o predložení dokladov žalobcom,
- ústne pojednávanie dňa 14.12.2017 o vyjadrení žalobcu k otázkam správcu dane,
- ústne pojednávanie dňa 26.02.2018 o doplnení vysvetlení žalobcu,
- výzva správcu dane č. 100659069/2018 z 04.04.2018 doručená žalobcovi dňa 09.04.2018 na
predloženie dokladov a vyjadrení v lehote 10 dní,

- ústne pojednávanie dňa 12.04.2018 o získaní informácií a dôkazov, počas ktorého zamestnanec
žalobcu na základe požiadania zamestnancov správcu dane poskytol bližšie informácie o jednotlivých
činnostiach oddelenia konštrukcie žalobcu,
- ústne pojednávanie dňa 31.05.2018 o vyjadrení sa žalobcu a objasnenie spôsobu účtovania
a predložení ďalších dokladov,

- výzva č. 101184464/2018 z 18.06.2018 doručená žalobcovi dňa 21.06.2018 na predloženie dôkazov
v lehote 8 dní k tvrdeniam žalobcu,
- ústne pojednávanie dňa 27.07.2018 o oboznámení žalobcu so zisteniami správcu dane,
- ústne pojednávanie dňa 08.08.2018 o vyjadrení sa žalobcu k zisteniam správcu dane,
- oboznámenie žalobcu s výsledkom zistení správcu dane zo dňa 17.08.2018, doručené žalobcovi dňa

22.08.2018, s lehotou 8 dní na vyjadrenie.

42. Z rozhodnutia správcu dane č. 100477789/2019 z 20. februára 2019 vyplýva, že žalobca
v predloženom vyjadrení k protokolu viackrát namietal, že správca dane svojím postupom pri výkone
daňovej kontroly porušil ust. § 46 ods. 5 daňového poriadku. Správca dane s týmto tvrdením žalobcu

nesúhlasil. S týmto tvrdením sa správca dane vysporiadal pri ústnom pojednávaní, z ktorého spísal
Zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 102591177/2018 zo dňa 13.12.2018. Pri ústnom pojednávaní na
otázku správcu dane, aby prítomní zástupcovia žalobcu uviedli konkrétne, ktoré doklady predložené
žalobcom správcovi dane a údaje v nich uvedené neboli správne, pravdivé alebo úplné v zmysle ust.
§ 46 ods. 5 daňového poriadku odpovedali, že doklady predložené správcovi dane boli pravdivé, úplné

a správne. Správca dane predložené doklady a údaje v nich uvedené považoval v zmysle ust. § 46 ods.
5 daňového poriadku za správne, úplné a pravdivé a námietku žalobcu, že správca dane opakovane
porušil zásadu zákonnosti - § 46 ods. 5 daňového poriadku považoval za neopodstatnenú.

43. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí č. 101459558/2019 z 13. júna 2019 zopakoval argumentáciu

správcu dane o vysporiadaní sa s námietkou žalobcu o opakovanom porušení ust. § 46 ods. 5 daňového
poriadku. Nad rámec toho žalovaný dodal, že správca dane predložené doklady a údaje v nich uvedené
považoval podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku za správne, pravdivé a úplné. Sám žalobca však
skutkový stav nesprávne vyhodnotil, keď na preverenie princípu nezávislého vzťahu použil vo svojej
dokumentácii k TO oceňovaniu nevhodnú metódu, čo viedlo k porušeniu § 17 ods. 5 zákona o dani

z príjmov, pretože žalobca v dôsledku nesprávne použitej metódy transferového oceňovania nevykonal
úpravu základu dane tak, ako to požaduje citované ustanovenie. Z tohto dôvodu nebolo potrebné vyzvať
žalobcu podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku. Námietku žalobcu o porušení § 46 ods. 5 daňového
poriadku považoval žalovaný za irelevantnú vzhľadom na obsah výzvy správcu dane z 04.04.2018
a 18.06.2018 ako aj vzhľadom na vyjadrenia žalobcu na ústnych pojednávaniach a predkladanie

dôkazov.44. Správny súd v súvislosti s prejednávanou vecou poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk 10/2020 z 24. februára 2022 zverejnený pod číslom 18/2022
v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu SR 2/2022, a jeho právne vety:

I. Len použitím postupu podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku (výzva k odstráneniu pochybností) môže
dôjsť v procese dokazovania k prenosu dôkazného bremena zo správcu dane na kontrolovaný daňový
subjekt.
II. Výzva podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku môže byť daňovému subjektu alternatívne zaslaná
v písomnej forme alebo pochybnosti môžu byť daňovému subjektu oznámené i počas ústneho

pojednávania, na ktoré správca dane daňový subjekt predvolá a následne o jeho priebehu a obsahu
spíše zápisnicu.
III. Povinnosti podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku však správca dane musí splniť do momentu
ukončenia daňovej kontroly, a nie až pri prerokovaní protokolu z nej. Ak sa tak nestalo, k prenosu
dôkazného bremena nedochádza.

45. Zásada zákonnosti je nesporne najvýznamnejšou zásadou daňového konania, pričom jej základ
pochopiteľne nevychádza len z ustanovenia § 3 ods. 1 Daňového poriadku, ale primárne z článku 2
ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Daňové orgány sú tak pri určovaní daňovej povinnosti povinné
nielen postupovať podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, dbať na fiskálne záujmy štátu, ale
rovnako sú povinné dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a

pri správne daní postupovať v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Spolupráca daňových orgánov s
kontrolovanými daňovými subjektmi vyplýva z viacerých ustanovení daňového poriadku, pričom jedným
z nich je aj ustanovenie § 46 ods. 5 daňového poriadku, ktoré vo svojej podstate upravuje prenos
dôkazného bremena zo správcu dane na kontrolovaný daňový subjekt práve v prípade, ak má správca
dane pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným

daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich oznámených. V prípade, ak k takejto situácii
dôjde, správca dane vyzýva daňový subjekt, aby sa k zisteným pochybnostiam správcovi dane vyjadril
a teda, aby pravdivosť údajov, ktoré uviedol v daňovom priznaní, preukázal. Táto výzva môže byť
daňovému subjektu alternatívne zaslaná v písomnej forme alebo pochybnosti môžu byť daňovému
subjektu oznámené i počas ústneho pojednávania, na ktoré správca dane daňový subjekt predvolá

a následne spíše zápisnicu. Práve týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania k prenosu
dôkaznéhobremenazosprávcudanenakontrolovanýdaňovýsubjekt(rozsudokNajvyššiehosprávneho
súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžfk 10/2020 z 24. februára 2022).

46. Správny súd po dôkladnom oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu prisvedčil žalobnej

námietke, že správca dane nepostupoval podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku a neoznámil
žalobcovi pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom alebo
o pravdivosti údajov v nich oznámených s výzvou, aby sa k nim žalobca vyjadril a pochybnosti
správcu dane odstránil preukázaním korektnosti dokladov a údajov v nich. Prieskumom obsahu
administratívneho spisu a úkonov správcu dane počas daňovej kontroly bolo zistené, že obsahom ani

jedného úkonu nebola výzva na odstránenie pochybností podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku. V
posudzovanom prípade tak k prenosu dôkazného bremena na žalobcu počas daňovej kontroly nedošlo.

47. Správny súd dodáva, že k prenosu dôkazného bremena postupom podľa § 46 ods. 5 daňového
poriadku nedochádza len splnením formálnej podmienky zaslania podania označeného správcom dane

ako výzva. Na prenos dôkazného bremena je potrebné naplniť kvalitatívnu podmienku obsahu takejto
výzvy alebo oznámenia, v ktorej správca dane dostatočne jasne a určito sformuluje svoje pochybnosti
tak, aby žalobcovi bolo známe, v akom smere má dôkazné bremeno uniesť. Takýto postup však
v prejednávanom prípade nenastal. Správca dane síce žalobcu opakovane počas daňovej kontroly
vyzýval na doloženie dokladov a poskytnutie dodatočných vysvetlení, avšak bez toho, aby žalobcovi

jasne oznámil ohľadom akých skutočností alebo dokladov má pochybnosti a prečo. Nemožno klásť na
daňový subjekt povinnosť dedukovať a hádať akými úvahami je správca dane pri jednotlivých úkonoch
vedený. Pre prenos dôkazného bremena musí výsledok týchto úvah správca dane žalobcovi oznámiť.

48. Súd nemohol akceptovať argumenty žalovaného, ktorý tvrdil, že nebolo potrebné vyzvať žalobcu

podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku resp., že sa správca dane vysporiadal s touto námietkou žalobcu
pri ústnom pojednávaní dňa 13.12.2018, pričom o výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil
protokol dňa 05.10.2018, ktorý bol doručený žalobcovi dňa 10.10.2018. Podľa § 46 ods. 9 písm. a)
daňového poriadku je daňová kontrola ukončená dňom doručenia protokolu. Povinnosti podľa § 46 ods.5 daňového poriadku správca dane musí splniť do momentu ukončenia daňovej kontroly, a nie až pri
alebo po prerokovaní protokolu z nej. Ak sa tak nestalo, k prenosu dôkazného bremena nedochádza.

49. Správny súd uzavrel, že v priebehu daňovej kontroly došlo k podstatnému pochybeniu v procesnom
postupe správcu dane, a to nesplnením povinnosti správcu dane zakotvenej v § 46 ods. 5 daňového
poriadku, čím došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré
mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej, čím je daný
dôvod na zrušenie rozhodnutí v zmysle ustanovenia § 191 ods. 1 písm. g) SSP.

50. Na základe vyššie uvedeného správny súd dospel k záveru, že žaloba je dôvodná, a preto postupom
podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP napadnuté rozhodnutie v spojení s opravným opatrením ako aj
prvostupňové rozhodnutie zrušil a vec vrátil orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie,
v ktorom tento riadnym procesným postupom pri rešpektovaní § 46 ods. 5 daňového poriadku bude vo
veci znova konať.

51. Vzhľadom na podstatné porušenie ustanovení o konaní pred správcom dane, ktoré mohlo mať za
následok vydanie nezákonného rozhodnutia považoval správny súd za predčasné zaoberať sa v tomto
štádiuďalšímižalobnýminámietkamismerujúciminajmäkhodnoteniudôkazovaktvrdeniuoporušovaní
procesných práv žalobcu v daňovom konaní.

52. Podľa § 191 ods. 6 SSP, právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je
orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. Ak orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval
v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej
správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v

zrušujúcom rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu.

53. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a priznal úspešnému žalobcovi
voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne
správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP.

54. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v
Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia

len v rozsahu vykonanej opravy.

V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého
rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich
skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva

(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449
ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého

sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa
nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za
neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa;
b)ideokonaniaosprávnejžalobepodľa 6ods.2písm.c)ad);c)ježalovanýmCentrumprávnejpomoci.