Rozsudok ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 17. apríl 2025

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: BB-74S/24/2023

Identifikačné číslo súdneho spisu: 6023200115
Dátum vydania rozhodnutia: 17. 04. 2025
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Peter Kvietok

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2025:6023200115.1

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Petra Kvietka a členov

senátu JUDr. Michaely Kútikovej a JUDr. Lukáša Kolibába, v právnej veci žalobcu: UOS - Uni Outsource
Services s.r.o., so sídlom A. Sládkoviča 7202/6A, 960 01 Zvolen, IČO: 36 631 761, právne zastúpený:
URBÁNI & Partners s.r.o., so sídlom Skuteckého 17, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 36 646 191
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská
Bystrica, IČO: 42 499 500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100501600/2023 zo
dňa 06.februára 2023 takto

r o z h o d o l :

I. Súd rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva SR č. 100501600/2023 zo dňa 06. februára 2023,

ako aj rozhodnutie orgánu verejnej správny nižšieho stupňa Daňového úradu Banská Bystrica, pobočka
Žiar nad Hronom, č. 102791136/2022 zo dňa 13. októbra 2022, z r u š u j e a vec v r a c i a orgánu
verejnej správy nižšieho stupňa na ďalšie konanie.
II. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania v rozsahu
100 %, v lehote 20 dní od nadobudnutia právoplatnosti uznesenia o výške trov konania, ktoré bude
vydané po právoplatnosti tohto rozsudku.

o d ô v o d n e n i e :

Administratívne konanie

1. U žalobcu ako daňového subjektu bola Daňovým úradom Banská Bystrica, pobočka Žiar nad Hronom
(ďalej aj len „správca dane“) vykonaná kontrola na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) za
zdaňovacie obdobie október 2020. O výsledku daňovej kontroly za kontrolované zdaňovacie obdobie
správca dane vyhotovil Protokol č. 100299781/2022 zo dňa 14. februára 2022 (ďalej len „Protokol“),
ktorý doručil žalobcovi spolu s Výzvou na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole dňa 2. marca
2022. Žalobca sa k Protokolu vyjadril v stanovenom termíne elektronicky podaním zo dňa 12. apríla
2022 a jeho pripomienky boli prerokované na ústnom pojednávaní, z ktorého bola vyhotovená Zápisnica

zo dňa 7. októbra 2022.

2. Správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly a vyrubovacieho konania následne vydal
rozhodnutie č. 102791136/2022 zo dňa 13. októbra 2022, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume
22.033,42 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2020 (ďalej len „prvostupňové
rozhodnutie“). V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane poukázal na priebeh daňovej
kontroly a vyrubovacieho konania, popísal úkony, ktoré počas daňovej kontroly vykonal a ktorými

preveroval oprávnenosť žalobcom uplatneného odpočítania dane v dotknutom zdaňovacom období.
Správca dane uviedol, že nezistil porušenia zákona o dani z pridanej hodnoty zo strany žalobcu, a ani
nespochybnil existenciu materiálneho plnenia, avšak správca dane zistil skutočnosti, zakladajúce jeho
pochybnosti ohľadne okolností, za ktorých mali byť transakcie vykonané a ktoré viedli správcu danek úvahe, že žalobca sa svojimi transakciami zúčastnil podvodu s daňou z pridanej hodnoty. Správca
dane v rozhodnutí zobrazil schému jednotlivých dodávateľských reťazcov a poukázal na tzv. Axel Kittel
test obsiahnutý v rozhodnutiach Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, Recolta Recycling

SPRL sp. zn. C-439/04 a C-440/04 zo dňa 6. júla 2006 a následne sa vyjadril k jednotlivým otázkam
uvedeného testu.

3. Správca dane zistil, že v preverovanom obchodnom reťazci (UOS - Uni Outsource Services s.r.o.
› IDEAL IDEA s.r.o. › TOPKONTROL s.r.o. › KoHa pro s.r.o. › CAPITAL INVESTMEN GRUP s.r.o. ›

Strategy cleaning services s.r.o. a CARETA s.r.o.) došlo k nedovolenému daňovému úniku – podvodu
s daňou z pridanej hodnoty. K nedovolenému daňovému úniku došlo neoprávneným odpočítaním
dane na základe nepriznaných transakcií u subdodávateľov žalobcu, resp. na predchádzajúcich
stupňoch dodávateľského reťazca u spoločnosti Strategy cleaning services s.r.o. Žalobca bol s daňovým
únikom spojený dodávateľskou reťazou. V zmysle bodu 43. rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 1Sžf/31/2016 k podvodnému konaniu dochádza vtedy, keď jeden z účastníkov

transakcie neodvedie štátu daň a ďalší účastník si ju odpočíta za účelom získania neoprávneného
daňového zvýhodnenia. Podľa predloženého účtovníctva žalobcu, správca dane zistil, že žalobca si
v kontrolovanom zdaňovacom období z dodaní uskutočnených v rámci zisteného obchodného reťazca,
v ktorom došlo k daňovému úniku, odpočítal daň spolu v sume 11.697,78 eur, pričom daňový únik
je výsledkom podvodného konania, nešlo o náhodné zlyhanie, dodávateľský reťazec bol cielene

nastavený tak, aby zakrýval daňový podvod, využíva na zakrytie podvodu zmiznutých obchodníkov,
osoby konateľov, ktorých účasť na transakciách nebola nepreukázaná ako i nárazníkové spoločnosti.
Správca dane ďalej zistil, že žalobca neprijal také rozumné opatrenia, ktoré je možné v takomto prípade
od neho požadovať na zabránenie jeho účasti na daňovom podvode. Podľa správcu dane žalobca
konal vedome, keď pristúpil na dodanie tovaru a služieb od spoločnosti IDEAL IDEA s.r.o. a tak

nezabránil svojej účasti na daňovom podvode. V zmysle preukázaných skutočností, zistených počas
daňovej kontroly, správca dane zamietol žalobcovi právo na odpočítanie dane, ktoré bolo uplatnené v
kontrolovanom zdaňovacom období mesiaca október 2020 od dodávateľských spoločností: AM-Mont
s.r.o., so sídlom Ružový háj 937, 929 01 Dunajská Streda, IČO: 47 616 989 a IDEAL IDEA s.r.o., so
sídlom Čajakova 18, 811 01 Bratislava, IČO: 45 600 457.

4. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, o ktorom rozhodol
žalovaný - Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutím č. 100501600/2023 zo dňa 6.
februára 2023 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) tak, že podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009
Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom

v čase relevantnom pre prejednávanú vec (ďalej len „Daňový poriadok“), prvostupňové rozhodnutie
správcu dane potvrdil. V napadnutom rozhodnutí žalovaný zopakoval priebeh daňovej kontroly a
vyrubovacieho konania, skutkové zistenia správcu dane a ich právne posúdenie. Po oboznámení sa
s rozsahom a dôvodmi odvolania žalobcu voči rozhodnutiu správcu dane, s obsahom pripojených
administratívnych spisov a po preskúmaní prvostupňového rozhodnutia žalovaný nezistil žiadny dôvod

na to, aby sa odchýlil od relevantných právnych záverov, ktoré boli obsahom jeho odôvodnenia. Správca
dane vykonanými úkonmi a získanými dôkazmi v daňovej kontrole preukázateľne zistil, že žalobca
si dostatočne nezistil informácie týkajúce sa svojich priamych dodávateľov AM-Mont s.r.o. a IDEAL
IDEA s.r.o. a nimi fakturovaných plnení, aby sa uistil o ich spoľahlivosti, a neprijal všetky náležité
opatrenia, ktoré v rámci zachovania obozretnosti mal prijať pri preverení svojich dodávateľov s cieľom

zabránenia svojho zapojenia do konania vykazujúceho znaky daňového podvodu na dani z pridanej
hodnoty. Žalobca preto neprijatím takých opatrení konal vedome, keď pristúpil na dodanie tovaru a
služieb od uvedených dodávateľov. Na základe uvedeného mal preto žalovaný za to, že dostatočným
preverením svojich obchodných partnerov mohol žalobca získať také informácie, na základe ktorých by
sa mohol vyhnúť svojej účasti v reťazcoch poznačeným podvodom v zmysle judikatúry Súdneho dvora

EÚ.

Správna žaloba, žalobné body

5. Žalobca sa správnou žalobou podanou v zákonnej lehote domáhal preskúmania zákonnosti

napadnutého rozhodnutia žalovaného, ako aj prvostupňového rozhodnutia správcu dane a navrhoval,
aby správny súd obe tieto rozhodnutia zrušil a vrátil vec správcovi dane na ďalšie konanie a aby
priznal žalobcovi nárok na náhradu trov konania v celom rozsahu. Podľa názoru žalobcu v konaní,
ktoré predchádzalo vydaniu uvedených rozhodnutí, došlo k nezákonnému postupu správcu dane anásledne rovnako tak aj žalovaného, čím bol žalobca ukrátený a poškodený na svojich právach.
Samotným nezákonným rozhodnutím, v dôsledku ktorého bola žalobcovi vyrubená daň vo výške
22.033,42 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2020, došlo k vážnemu zásahu

do jeho práv. Žalobca napadnutému rozhodnutiu žalovaného a správcu dane vytýkal, že vychádzajú
z nesprávneho právneho posúdenia veci, rozhodnutia sú nepreskúmateľne pre nezrozumiteľnosť a
nedostatok relevantných dôvodov, zistenie skutkového stavu správcom dane a následne žalovaným
žalobca považuje za nedostačujúce na riadne posúdenie veci, skutkový stav je v rozpore s obsahom
spisu a zároveň zo strany žalovaného a správcu dane došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o

konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí vo veci
samej.

6. Správca dane a ani žalovaný vo svojich rozhodnutiach nedostatočne zdôvodnili, resp. nezdôvodnili
vôbec, na základe akého relevantného dôvodu žalobcovi nepriznali nárok na odpočítanie dane z
dodávateľských faktúr od spoločnosti IDEAL IDEA s.r.o. a AM-Mont s.r.o. Ako vyplývalo zo zistení

správcu dane, žalobca správcovi dane predložil všetky potrebné doklady za účelom preukázania
oprávnenosti odpočítania dane, pričom po formálnej aj materiálnej stránke splnil zákonné podmienky
odpočítania dane. Žalobca tak preukázal existenciu zdaniteľného plnenia a realizáciu obchodu tak, ako
to deklarovali žalobcom predložené doklady v daňovom konaní. Z uvedeného dôvodu nie je žalobcovi
zrejmé, aké pochybnosti správca dane nadobudol. Žalovaný vo svojom rozhodnutí a rovnako vo

vyjadrení len všeobecne skonštatoval že žalobca si svojho obchodného partnera nepreveril dostatočne,
ale žiadnym spôsobom sa bližšie nevyjadril k priebehu a postupu preverovania dodávateľa, ktorý
žalobca popísal vo svojich písomnostiach v priebehu daňového konania. Žalovaný taktiež neuviedol,
z akých dôvodov považuje postup vykonávaný žalobcom za nedostatočný. Žalobca poukázal na
rozsudok Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 6S/193/2016 zo dňa 15. februára 2017 a v ňom citovanú

judikatúru Súdneho dvora EÚ (Mahagében a Dávid C-80/11), ako aj na judikatúru Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky (sp. zn.: 3Sžfk/15/2020, 8Sžfk/16/2018 a 8Sžfk/42/2018). Žalobca dodal, že
daňový subjekt nevie ovplyvniť, aký charakter bude mať ďalšia podnikateľská činnosť dodávateľa po
uskutočnení obchodu. Na tomto mieste žalobca svoje argumenty oprel o rozhodnutie Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky sp. zn.: 3Sžf/1/2010 zo dňa 19. októbra 2010, v ktorom súd konštatoval, že daňový

subjekt nemá žiadne zákonom priznané právne prostriedky, ktoré by mu umožňovali sledovať procesy
dodávateľov.

7. Žalobca má za to, že pre vyvodenie záveru o daňovom podvode nestačí skúmať a preukázať
personálne prepojenie medzi dodávateľom a ďalšími obchodnými spoločnosťami či za nich konajúcimi

osobami na iných stupňoch obchodu, ale správca dane musí náležite preskúmať a relevantne zistiť aj
prepojenie samotného kontrolovaného daňového subjektu, t. j. žalobcu so subjektmi na iných stupňoch
obchodu. Takéto personálne a iné prepojenia na strane žalobcu vo vzťahu k ostatným subjektom v
reťazci však absentuje, z dôvodu čoho nemožno spravodlivo a zákonne odmietnuť právo žalobcu ako
daňového subjektu na odpočítanie dane a už vôbec nemožno hovoriť o žalobcovi ako o účastníkovi

na daňovom podvode. Žalovaný a ani správca dane v Protokole z daňovej kontroly, v zápisnici či
v prvostupňovom rozhodnutí neuviedol žiadne konkrétne dôkazy a konkrétne zistenia, z ktorých by
vyplýval akýkoľvek záver o daňovom podvode. Dokonca sám správca dane uviedol, a žalovaný túto
skutočnosť potvrdil, že žalobca neporušil konkrétne ustanovenia zákona o dani z pridanej hodnoty, no
napriek tomu pripísali žalobcovi účasť na daňovom podvode. Žalobca vo svojom vyjadrení na podporu

svojich tvrdení citoval z judikatúry Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (napr. sp. zn.: 1Sžfk/16/2018,
10Sžfk/44/2019, 3Sžf/1/2011), Najvyššieho správneho súdu Českej republiky (napr. 9 Afs 94/2009) a z
judikatúry Súdneho dvora EÚ (napr. bod 46. rozsudku v spojených veciach C-439/04 a C-440/04 Axel
Kittel a Recolta Recycling SPRL, rozsudok C-610/19 Vikingo), kritizoval postup daňových orgánov ako
zmätočný a účelový, najmä namietal, že daňové orgány nekonkretizovali, ktorý kontrolný mechanizmus

mal žalobca pri preverovaní dodávateľa zanedbať, ani sa nevyrovnali s otázkou, ktorý zo subjektov
v reťazci porušil neutralitu DPH a nepreukázali vedomosť žalobcu o zapojení do podvodnej schémy
alebo o porušení pravidiel primeranej obozretnosti.

8. Žalovaný vo svojom vyjadrení k správnej žalobe zotrval na argumentácii uvedenej v napadnutom

rozhodnutí ako aj na zákonnosti rozhodnutia správcu dane. Skutočnosti uvádzané v správnej žalobe
podľa jeho názoru nezakladajú dôvody na zrušenie rozhodnutia žalovaného ani rozhodnutia správcu
dane. Navrhol preto správnu žalobu zamietnuť a žalobcu zaviazať znášaním trov konania, ako aj
trov právneho zastúpenia. Žalovaný uviedol, že z vykonaného dokazovania správcu dane bolo zrejmé,že žalobca nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z
rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby eliminoval
riziko, že sa ocitne v reťazci plnení vykazujúcom znaky daňového podvodu na dani z pridanej hodnoty.

Žalobcavykonalibaaktivityzameranénaprevereniesvojichdodávateľovzverejnedostupnýchregistrov,
nezisťoval podrobné informácie o svojich obchodných partneroch, tovaroch a službách, spôsobe
zabezpečenia dodávok a podobne.

9. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že žalobca vykazuje obdobné správanie aj v iných kontrolovaných

zdaňovacích obdobiach s takmer totožnými schémami s obdobným tovarom a obdobnými službami,
obdobnými zmiznutými obchodníkmi a nárazníkovými spoločnosťami, a s obdobnou logikou transakcií
spojených s daňovým únikom na dani z pridanej hodnoty. Podvodné konanie sa uskutočňovalo prevažne
medzi viacerými daňovými subjektami, aby bolo v maximálne možnej miere sťažené dokazovanie.

10. Na vyjadrenie žalovaného žalobca reagoval žalobnou replikou v ktorej zotrval na argumentoch

uvedených v podanej správnej žalobe. Žalobca s vyjadrením žalovaného nesúhlasil, tvrdenia
žalovaného považoval za nesprávne a účelové a zotrval na podanej správnej žalobe. Žalobca nesúhlasí
s vyjadrením žalovaného, že by si svojich obchodných partnerov preveril len minimálne. Preveril si ich
vo všetkých dostupných informačných systémoch a verejných databázach ako je Obchodný register,
Finstat (spracováva a zhromažďuje dáta z Obchodného vestníka, Obchodného registra, Živnostenského

registra, Registra účtových závierok, Registra úpadcov, zoznamov dlžníkov z poisťovní, zoznamov
finančnej správy a súdnych rozhodnutí) ako aj prostredníctvom Finančnej správy v zozname daňových
subjektov registrovaných pre DPH a tiež v Zozname platiteľov DPH. Žalobca je presvedčený, že
vykonal dostatočné opatrenia a pri výbere obchodného partnera postupoval obozretne a starostlivo,
výsledkom čoho bolo aj úspešné zrealizovanie obchodu a dodanie požadovaného tovaru, ktorého

existenciu ani správca dane a ani žalovaný nespochybnili. Žalobca dodal, že rozsah dôkaznej povinnosti
daňového subjektu je obmedzený na okolnosti na jeho strane, pričom nezodpovedá za porušenia
povinností svojho dodávateľa a ďalších subjektov v reťazci, ibaže sa vedome zúčastňuje podvodného
konania (opierajúc sa o rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn.: 2Sžf/4/2009,
5Sžf/97/2009, 8Sžf/32/2014, 3Sžf/1/2011). Nakoľko v predmetnom konaní nebolo podvodné konanie

žalobcu preukázané, správca dane nesprávne a nezákonne preniesol dôkazné bremeno po tom, čo
ďalšie subjekty v obchodnom reťazci neposkytli správcovi dane súčinnosť, na žalobcu. Žalobca predložil
správcovidanevšetkylistinnédôkazyapodalvysvetleniatýkajúcesaokolnostíuskutočnenéhoobchodu,
ktoré preukázať vedel a mohol, avšak správca dane závermi o neunesení bremena a nepreukázaní
uskutočnenia zdaniteľných obchodov, dôkazné bremeno správcu dane preniesol na žalobcu. Žalobca

opakovane poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu SR a judikatúru Súdneho dvora EÚ a rozhodnutia
daňových orgánov označil za arbitrárne, nepreskúmateľné a nesprávne. V závere zotrval na petite
a dôvodnosti podanej správnej žaloby.

11. Žalovaný k replike, ktorá mu bola zo strany súdu doručená dňa 18. apríla 2024 dupliku nepodal.

Posúdenie podstatných skutkových okolností a právnych argumentov správnym súdom

12. Podľa § 3 ods. 3 písm. a) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení

niektorých zákonov, ak § 4 ods. 1 neustanovuje inak, výkon súdnictva prechádza od 1. júna 2023 z
krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna 2023 daná právomoc
správnych súdov a to z Krajského súdu v Banskej Bystrici, Krajského súdu Trenčíne a Krajského súdu
v Žiline na Správny súd v Banskej Bystrici.

13. Správny súd v Banskej Bystrici (ďalej len ,,správny súd”) ako vecne a miestne príslušný správny
súd podľa § 10 a § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“)
preskúmal správnou žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane,
vrátane postupu, ktorý ich vydaniu predchádzal, v rozsahu a z dôvodov podanej správnej žaloby (§ 134
SSP) pričom podľa § 107 ods. 1 písm. a) SSP vo veci nariadil pojednávanie, ktoré sa uskutočnilo dňa

17. apríla 2025 a po prejednaní veci dospel k záveru, že správna žaloba žalobcu je dôvodná, preto
rozhodnutie žalovaného a zároveň rozhodnutie orgánu verejnej správy nižšieho stupňa, podľa § 191
ods. 1 písm. c) SSP v spojení s § 191 ods. 3 písm. a) SSP, zrušil a vec vrátil orgánu verejnej správy
nižšieho stupňa na ďalšie konanie.14. Správny súd v správnom súdnictve poskytuje ochranu právam alebo právom chráneným záujmom
fyzických a právnických osôb v oblasti verejnej správy (§ 2 ods. 1 SSP). Právo domáhať sa ochrany

svojich práv má každý, kto tvrdí, že jeho práva boli činnosťou alebo nečinnosťou orgánu verejnej
správy porušené alebo priamo dotknuté, a to za podmienok stanovených Správnym súdnym poriadkom.
Podľa Správneho súdneho poriadku žalobca musí v správnej žalobe uviesť dôvody, z ktorých musí
byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych dôvodov žalobca považuje preskúmavané
rozhodnutia za nezákonné. Je na žalobcovi, ako svoje právo na súdnu ochranu pred nezákonnosťou

postupu a rozhodnutí orgánov verejnej správy využije. Správne súdy nepredstavujú ďalšiu inštanciu
v administratívnom konaní a konanie pred správnym súdom nie je pokračovaním administratívneho
konania. Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi správnej žaloby, pričom je pre neho rozhodujúci
skutkový stav, ktorý bol v čase vydania správnou žalobou napadnutého rozhodnutia. Správny súd nemá
oprávnenie za žalobcu dôvody nezákonnosti napadnutého rozhodnutia z obsahu administratívneho
spisu vyhľadávať, a ani v správnej žalobe všeobecne uplatnené dôvody nezákonnosti podľa obsahu

administratívneho spisu za žalobcu konkretizovať. Rozsah a obsah súdneho prieskumu zákonnosti
správnou žalobou napadnutého rozhodnutia, a postupu orgánov verejnej správy, ktorý jeho vydaniu
predchádzal, je striktne daný žalobnými dôvodmi. Výnimku z tohto pravidla obsahuje znenie § 134 ods.
2 SSP.

15. Podľa § 134 ods. 1 SSP správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej
ustanovené inak.

16. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

17. Podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP, správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu
verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak vychádzalo z nesprávneho právneho
posúdenia veci.

18. Podľa § 191 ods. 4 SSP, ak správny súd zrušuje rozhodnutie alebo opatrenie, podľa okolností
môže aj bez návrhu súčasne vysloviť, že vec sa vracia na ďalšie konanie žalovanému, prípadne orgánu
verejnej správy podľa odseku 3. Ak správny súd zruší rozhodnutie alebo opatrenie, lehota na vydanie
rozhodnutia alebo opatrenia v ďalšom konaní začne orgánu verejnej správy plynúť až po doručení
všetkých administratívnych spisov pripojených k prejednávanej veci.

19. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z priadnej hodnoty v znení účinnom v čase
relevantnom pre prejednávanú vec (ďalej len „zákon o DPH“), daňová povinnosť vzniká dňom dodania
tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.
Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania,

ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri
dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania
stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru
nájomcovi.

20. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

21. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v
deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

22.Podľa§49ods.2písm.a)zákonaoDPH,platiteľmôžeodpočítaťoddane,ktorújepovinnýplatiť,daň
z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3
a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov
a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

23. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.24. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

25. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovýmsubjektomainýmiosobamiaposkytujeimpoučenieoichprocesnýchprávachapovinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,

ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

26. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

27. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

28.Podľa§24ods.2Daňovéhoporiadku,správcadanevediedokazovanie,pričomdbá,abyskutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

29. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

30. Podľa § 536 ods. 2 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení účinnom v čase relevantnom

pre prejednávanú vec (ďalej len „Obchodný zákonník“), dielom sa rozumie zhotovenie určitej veci, pokiaľ
nespadá pod kúpnu zmluvu, montáž určitej veci, jej údržba, vykonanie dohodnutej opravy alebo úpravy
určitej veci alebo hmotne zachytený výsledok inej činnosti. Dielom sa rozumie vždy zhotovenie, montáž,
údržba, oprava alebo úprava stavby alebo jej časti.

31. Podľa § 538 Obchodného zákonníka, zhotoviteľ diela môže poveriť jeho vykonaním inú osobu, ak
zo zmluvy alebo z povahy diela nevyplýva nič iné. Pri vykonávaní diela inou osobou má zhotoviteľ
zodpovednosť, akoby dielo vykonával sám.

32. Účelom daňového konania je zistenie, či daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-

právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový
poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností
rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

33.Správnysúduvádza,žedaňzpridanejhodnotyjetzv.nepriamoudaňou,ktorájezároveňpredmetom

harmonizácie v rámci práva Európskej únie. Konkrétne je DPH predmetom úpravy smernice Rady
2006/112/ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, predtým Šiesta
smernica Rady zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní
z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty, ktorá bola následne transponovaná členskými
štátmi. Výklad práva Európskej únie podáva Súdny dvor EÚ, ktorého judikatúra je pre členské štáty

záväzná. Pre túto daň je charakteristická zásada neutrality, čo znamená, že cieľom systému odpočítania
dane je v plnom rozsahu zbaviť podnikateľa záťaže, ktorú predstavuje DPH splatná alebo zaplatená
v rámci výkonu všetkých jeho ekonomických činností. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty má
zabezpečovať úplnú daňovú neutralitu všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich účel alebo
výsledky pod podmienkou, že tieto činnosti samy o sebe v zásade podliehajú DPH (rozsudok Súdneho

dvora EÚ C-268/83 zo dňa 14.02.1985 Rompelman).

34. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ ďalej vyplýva, že Súdny dvor rozlišuje 3 dôvody, pre ktoré je správca
dane oprávnený nepriznať odpočítanie DPH daňovým subjektom, a to nesplnenie hmotnoprávnychpodmienok pre odpočet DPH, ktoré sú transponované do vnútroštátnej právnej úpravy na základe vyššie
uvedených smerníc o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ďalej z dôvodu, že správca dane
zistí, že obchodné transakcie sú poznačené podvodom (obchodné transakcie, v súvislosti s ktorými sa

uplatňuje nárok na odpočet DPH) alebo že došlo k zneužitiu práva. Od dôvodu, pre ktorý sa nepriznáva
právo na odpočítanie DPH, sa potom odvíja aj rozsah dôkazného bremena na strane daňového subjektu
alebo správcu dane, resp. od tohto dôvodu sa odvíja zodpovedanie otázky koho zaťažuje dôkazné
bremeno – či daňový subjekt alebo správcu dane.

35. Keďže účelom daňového konania je zistenie, či daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Ide o fiškálne záujmy štátu
a Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných
skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Dôkaznú povinnosť v daňovom konaní má prioritne daňový subjekt a správca dane vykonáva a vedie
dokazovanie. Úlohou správcu dane je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daní. Správca

dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňového subjektu a je povinný zistiť skutkový stav vo
veci čo najúplnejšie. Daňové konanie ale nie je konaním vyhľadávacím. Správca dane pri preverovaní
splnenia podmienok na odpočet DPH verifikuje skutočnosti tvrdené a preukazované daňovým subjektom
a ak tieto skutočnosti spochybní, dôkazné bremeno sa presúva na daňový subjekt. Povinnosťou správcu
dane nie je viesť dokazovanie dovtedy, kým sa nepreukážu tvrdenia daňového subjektu. Správca dane

je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom, či dokazovanie doplní, a aké závery
vyvodí z jednotlivých dôkazov. Uvedené závery o presunutí dôkazné bremena ale neplatia v prípade,
že správca dane pri preverovaní skutočností tvrdených a preukazovaných daňovým subjektom zistí, že
došlo k podvodu alebo k zneužitiu práva v súvislosti s obchodnými transakciami, na základe ktorých si
daňový subjekt uplatňuje právo na odpočítanie DPH. V takomto prípade dôkazné bremeno zaťažuje

správcu dane.

36. Odpočítanie dane nenastáva „ex lege“ ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou
povinnosťou preukazovania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH vyžaduje na vznik
nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak formálnej ako aj materiálnej podmienky, teda daňový

subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane,
skutočne odrážajú deklarované plnenia.

37. Správny súd poukazuje na princíp neutrality DPH, ktorý patrí k základným princípom výberu DPH
ako všeobecnej nepriamej dane. DPH je vyberaná na každom hospodárskom stupni a na zamedzenie

kumulácie dane v rámci podnikateľského reťazca je umožnené odpočítanie dane, vďaka ktorému sa
platiteľ dane môže zbaviť dane uplatnenej na predchádzajúcom stupni reťazca. Toto zodpovedá zásade
neutrálneho dopadu dane na podnikateľa, ktorá je jednou z hlavných zásad systému DPH.

38. Predmetom prieskumu v posudzovanej veci bolo rozhodnutie žalovaného, ktorým tento potvrdil

prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane v sume 22.033,42
eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2020. Daňové orgány neuznali
žalobcovi odpočítanie dane tak ako si ho uplatnil z dodávateľských faktúr od spoločností: AM-Mont
s.r.o. a IDEAL IDEA s.r.o. Daňové orgány vo svojich rozhodnutiach konštatovali, že nezistili žiadne
porušenie zákona o dani z pridanej hodnoty zo strany žalobcu, žalobca formálne aj vecné podmienky

pre odpočítanie dane splnil, nespochybnili ani existenciu materiálneho plnenia, avšak vyhodnotením
všetkých dôkazov a zistených skutočností v ich vzájomnej súvislosti mali za preukázané, že žalobca bol
svojimi transakciami spojený s nedovoleným únikom – podvodom s daňou z pridanej hodnoty.

39. Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora Európskej únie vyplýva, že boj proti podvodom, daňovým

unikom a pred prípadným zneužitím systému dane z pridanej hodnoty je cieľom uznaným
a podporovaným Smernicou Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, pričom
prináleží vnútroštátnym orgánom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty,
ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo
zneužívajúcim spôsobom (napr. rozsudky vo veci C-285/11 Bonik, body 35. a 37. a vo veci C-18/13

Maks Pen, bod 26.).

40. Pokiaľ však v zmysle napadnutého rozhodnutia žalovaného (ako aj rozhodnutia správcu dane)
v prejednávanej veci malo byť dôvodom pre nepriznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnotypodvodné konanie, správny súd poukazuje na to, že dôkazné bremeno v tomto smere zaťažuje správcu
dane a je jeho úlohou aj náležite zdôvodniť tak existenciu podvodu ako aj vedomosť žalobcu o ňom
aplikáciou tzv. Axel Kittel testu, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom

podvode. Súdna judikatúra, vrátane európskej, ako aj odborná literatúra (napr. RAKOVSKÝ, P.: Daňový
podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto
kritériá konštruuje do štyroch otázok, konkrétne:
1. Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?

3. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody
daňového subjektu s týmto konaním spojené?
4. Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol
a mal vedieť daňový subjekt?

41. Vyššie uvedené otázky musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne

zodpovedané kladne, pričom každú z vyššie položených otázok Axel Kittel testu je potrebné náležitým
spôsobom aj odôvodniť a zrozumiteľne a presne popísať všetky skutočnosti, ktoré majú svedčiť o tom,
že došlo k podvodnému konaniu daňového subjektu a že o tomto podvodnom konaní daňový subjekt
vedel alebo mohol a mal vedieť.

42. V prejednávanej veci správca dane Axel Kittel test na vec aplikoval, pričom odôvodnenie prvých
troch otázok uvedeného testu sa javí správnemu súdu ako logické, dostatočne odôvodnené a majúce
oporu v právnych predpisoch resp. súdnej judikatúre. Pokiaľ však ide o posúdenie štvrtej otázky Axel
Kittel testu, ktorá bola hlavným sporným bodom medzi účastníkmi konania, toto správny súd vyhodnotil
čiastočne ako nedostatočné, ale predovšetkým ako nesprávne právne posúdené. K štvrtej otázke, či

v prípade, ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, daňový subjekt
o tom vedel alebo mohol a mal vedieť, správca dane a žalovaný uvádzali sčasti len všeobecné
konštatácie a citácie, z ktorých nemožno jednoznačne vyvodiť záver o vedomosti žalobcu o jeho účasti
na daňovom podvode v konkrétnej prejednávanej veci a sčasti skutočnosti, ktoré vedomosť žalobcu
oprípadnompodvodnomkonanínepreukazujú.SprávcadanevodpovedinaposlednúštvrtúotázkuAxel

Kitteltestuviac-menejibacitovalzjudikatúrySúdnehodvoraEurópskejúniebezkonkrétnehoprepojenia
na danú vec a následne konštatoval, že žalobca údajne neprijal také rozumné opatrenia, ktoré je možné
v takomto prípade od neho rozumne požadovať na zabránenie jeho účasti na daňovom podvode.

43. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí spomenul zo záverov správcu dane, že dodávateľ žalobcu

nemal personálne resp. materiálne vybavenie, že medzi subdodávateľskými spoločnosťami boli
zistené personálne prepojenia a vznikli pochybnosti o niektorých osobách konajúcich v mene daných
spoločností, prípadne, že niektoré z týchto spoločností si neplnili riadne svoje daňové povinnosti,
pochybenie žalobcu videl v tom, že si tento nepreveroval, či má jeho dodávateľ zamestnancov.
V súvislosti so štvrtou otázkou Axel Kittel testu následne uviedol len toľko, že zo strany správcu dane

bolo preukázané, že žalobca neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby
sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode a to tým, že si
nepreveril dostatočne obchodných partnerov – AM-Mont s.r.o a IDEAL IDEA s.r.o. Uviedol, že daňový
subjekt je povinný viesť svoju evidenciu, uskutočňovať svoju činnosť a preverovať si svojich obchodných
partnerov tak, aby v akomkoľvek prípade, v každej situácii mal dostatočné podklady preto, aby riadne

preukázal existenciu, resp. vznik nárokov a povinností v zmysle daňových zákonov, pričom žalobca
v tejto veci neprijal dostatočné kontrolné opatrenia, ktoré v rámci zachovania obozretnosti mal prijať,
aby zabránil svojej vedomej alebo nevedomej účasti na daňovom podvode, že skutočnosti zistené
vykonaným preverovaním v daňovej kontrole, svedčia podľa žalovaného o tom, že žalobca ignoroval
zrejmé odchýlky od dodržiavania bežného štandardu podnikateľskej opatrnosti a minimalizácie rizika a

nedodržal v prípade preverovaných transakcií nevyhnutnú a vyžadovanú náležitú starostlivosť pri výbere
svojich obchodných partnerov, preto sú namieste pochybnosti o jeho obozretnom konaní alebo konaní
v dobrej viere.

44. Z vyššie zhrnutého je zrejmé, že daňové orgány v súvislosti so štvrtou otázkou Axel Kittel

testu v značnej miere neuvádzali konkrétne skutočnosti, ktorými by svoj záver o vedomosti žalobcu
o podvodnom konaní preukazovali, išlo predovšetkým o súhrn všeobecných konštatácií a tvrdení.45. Pokiaľ daňové orgány ako konkrétne skutočnosti čiastočne uvádzali, že služby a tovar boli dodávané
subdodávateľsky, že konkrétne osoby vykonávajúce práce neboli identifikované, že si subdodávatelia
riadne neplnili daňové povinnosti a sčasti boli personálne prepojení, správny súd k tomuto uvádza

nasledovné:

46. Ku skutočnosti, že neboli identifikované konkrétne osoby vykonávajúce fakturované služby -
kosenie pozemkov, správny súd uvádza, že nemožno klásť žalobcovi na ťarchu, že nepreukázal
resp. neidentifikoval, ktoré konkrétne osoby subdodávateľsky vykonali pre dodávateľa žalobcu (AM-

Mont s.r.o.) jednotlivé fakturované práce. Tu ide totiž o obchodný vzťah medzi subdodávateľskou
a dodávateľskou spoločnosťou, ktorý je mimo kontrolu a dosah žalobcu.

47. V zmysle § 536 ods. 2 Obchodného zákonníka sa dielom rozumie zhotovenie určitej veci, pokiaľ
nespadá pod kúpnu zmluvu, montáž určitej veci, jej údržba, vykonanie dohodnutej opravy alebo úpravy
určitej veci alebo hmotne zachytený výsledok inej činnosti. Dielom sa rozumie vždy zhotovenie, montáž,

údržba, oprava alebo úprava stavby alebo jej časti. Vzťah medzi žalobcom a jeho dodávateľom v časti
fakturovaných služieb teda možno označiť ako zmluvu o dielo, na základe ktorej sa zhotoviteľ (AM-Mont
s.r.o.) zaviazal vykonať pre objednávateľa (žalobcu) presne definované služby a žalobca sa zaviazal
za ne zaplatiť dohodnutú cenu. Podľa § 538 Obchodného zákonníka zhotoviteľ diela môže poveriť jeho
vykonaním inú osobu, ak zo zmluvy alebo z povahy diela nevyplýva nič iné. Pri vykonávaní diela inou

osobou má zhotoviteľ zodpovednosť, akoby dielo vykonával sám.

48. Z uvedeného možno vyvodiť, že žalobca bol v zmluvnom obchodno-právnom vzťahu len so svojím
priamym odberateľom – spoločnosťou AM-Mont s.r.o.. Žalobca nebol v žiadnom zmluvnom vzťahu
so subdodávateľmi svojho dodávateľa, preto nemožno od neho rozumne požadovať, aby evidoval

osobnéúdajekonkrétnychsubdodávateľovaleboichpracovníkov.DodávateľAM-Monts.r.o.zodpovedal
žalobcovi za vykonanie diela tak, ako by ho vykonával sám osobne.

49. Správny súd konštatuje, že rozsah dôkazného bremena daňového subjektu je daný v ust. § 24 ods. 1
daňového poriadku. Skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH

tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení však nemožno vyvodiť dôkazné
bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov.
Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností
daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti možno poukázať na rozsudok Súdneho dvora
Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Elektronics) a C-484/03

(Bond House), kde Súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že
v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom,
o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a
charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami.

50.Správnysúdpretodospelkzáveru,žeakdaňovýsubjektdisponujeexistencioumateriálnehoplnenia,
faktúrou a ďalšími listinnými dôkazmi, ktoré napokon ani daňové orgány nespochybnili, vyčerpal vlastné
dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho
subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Je nevyhnutné rozlišovať
okruh dôkazov, ktoré daňový subjekt štandardne uchováva o existencii zdaniteľného plnenia od

následného forenzného dokazovania. V danom prípade správca dane pričítal žalobcovi ako daňovému
subjektu existenciu dôkaznej núdze ohľadne skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné bremeno.

51. Obdobne to platí aj pre pochybnosti daňových orgánov ohľadom nadobudnutia tovaru dodávateľom
resp. subdodávateľom dodávateľa žalobcu.

52. Ako vyplýva napríklad aj z rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf 1/2010, v
otázke obstarania tovaru (analogicky aj služby) dodávateľom daňového subjektu, resp. subdodávateľmi
jeho dodávateľa, ide o skutočnosti, ktoré sa v zásade týkajú iného daňového subjektu a za ktoré
zodpovedá iný daňový subjekt. V zásade nie je možné spravodlivo žiadať, aby daňové subjekty sledovali

a kontrolovali výrobné procesy a obstarávacie procesy tovarov (analogicky aj služieb) u iných subjektov
pred dodaním tovaru (poskytnutím služby). Daňovému subjektu zákon nedáva právne prostriedky na
sledovanie výrobných a obstarávacích procesov svojich dodávateľov.53. Správny súd poukazuje aj na aktuálnu judikatúru Súdneho dvora EÚ, v zmysle ktorej nie je možné
odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ
zabezpečil dodanie prostredníctvom subdodávateľských subjektov, respektíve tieto subjekty stotožniť,

k čomu však vedú závery správcu dane aj žalovaného v tu posudzovanej veci.

54. Správny súd poukazuje najmä na uznesenie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo, podľa
ktorého: „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej
hodnoty v spojení so zásadami daňovej neutrality, efektivity a proporcionality sa má vykladať v tom

zmysle, že bráni vnútroštátnej praxi, na základe ktorej daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo
na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej za nadobudnutie tovaru, ktorý jej bol dodaný, z
dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože po prvé
osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a
ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej
totožnosť nebola určená, po druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva,

po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený a
po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského
reťazca, sa vyskytli nezrovnalosti. Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným
spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela,
alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba,

ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného
dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.“

55. Správny súd poukazuje aj na rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn.
IV. ÚS 569/2022, podľa ktorého: „Nedostatočné personálne a pracovné kapacity subdodávateľa

dodávateľa daňového subjektu môžu za určitých okolností predstavovať indíciu, resp. operatívnu
informáciu k ďalšiemu vyšetrovaniu a preverovaniu reálnosti zdaniteľného plnenia podľa vystavených
faktúr, avšak táto skutočnosť nie je sama osebe spôsobilým dôkazom o fiktívnosti zdaniteľných
transakcií podľa vystavených faktúr. U dodávateľa, resp. subdodávateľa môžu nastať rôzne situácie,
ako napríklad nelegálne zamestnávanie, zabezpečenie externých spolupracovníkov bez zmluvného

základu, zapojenie rodinných príslušníkov, faktické využitie inej spoločnosti, čo sú skutočnosti mimo
kontrolovaného daňového subjektu, pretože sú v plne réžii jeho dodávateľa, resp. subdodávateľa alebo
následných subdodávateľov. Je neprípustné, aby si daňové orgány týmto spôsobom kompenzovali
dôkaznú núdzu (nedostatok dôkazných prostriedkov) vo vzťahu k vlastnej verzii skutkového deja.
Smerodajný a rozhodujúci musí byť za každých okolností vždy dôkazný materiál, ktorý je obsahom

administratívneho a súdneho spisu, a nie domnienky daňového orgánu. Závery najvyššieho správneho
súdu odobrujúce postup správcu dane bez odpovede na konkrétne námietky sťažovateľa sú v konflikte
s judikatúrnymi východiskami rozhodovacej činnosti Súdneho dvora, podľa ktorých daňový orgán
vo všeobecnosti nemôže od zdaniteľnej osoby vyžadovať, aby jednak overila, že vystaviteľ faktúry
vzťahujúcej sa na tovar a služby, na základe ktorých sa požaduje výkon práva na odpočítanie DPH,

disponuje predmetným tovarom, je schopný ho dodať a splnil si povinnosť podať daňové priznanie a
uhradiťDPH,abysatýmubezpečila,ženastranesubjektovnavstupeniesúnezrovnalostialebopodvod,
a jednak, aby v tejto súvislosti disponovala príslušnými dokumentmi (rozsudok z 22. októbra 2015 vo
veci PPUH Stehcemp, C-277/14, bod 52). Keďže predloženie takýchto dodatočných dokladov nie je
upravené v čl. 178 písm. a) smernice o DPH a môže sa neprimeraným spôsobom dotknúť výkonu práva

na odpočítanie, ako aj zásady neutrality, príslušný vnútroštátny daňový orgán nemôže vo všeobecnosti
vyžadovať takéto predloženie. Zásady upravujúce uplatňovanie spoločného systému DPH členskými
štátmi, najmä zásady daňovej neutrality a právnej istoty, sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia
tomu, aby v prípade existencie jednoduchých nepodložených podozrení zo strany vnútroštátnej daňovej
správy, pokiaľ ide o skutočné uskutočnenie hospodárskych transakcií, ktoré viedli k vystaveniu daňovej

faktúry, bolo zdaniteľnej osobe, ktorej bola vystavená daňová faktúra, odopreté právo na odpočítanie
DPH, ak nie je schopná okrem uvedenej faktúry poskytnúť iné dôkazy o tom, že vykonané hospodárske
transakcie sú skutočné (rozsudok Súdneho dvora zo 4. júna 2020 vo veci SC C.F. SRL, C-430/19).“

56. Z vyššie uvedeného vyplýva, že v kontexte prejednávanej veci je možné nepriznať odpočítanie dane

len v prípade, kedy by bola preukázaná účasť alebo aspoň vedomosť daňového subjektu (žalobcu) o
podvodnom konaní niektorého zo subjektov zapojených do obchodného reťazca. Obdobné závery prijal
aj Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v rozsudku sp. zn. 3 Sžfk 15/2020 zo dňa 30. júna 2022,publikovanom v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky ako
ZNSS 23/2022.

57. Správny súd síce akceptuje, že pokiaľ správca dane šetrením zistí, že dodávateľ či
subdodávateľ sú spoločnosťami bez personálneho a majetkového substrátu, že sú nekontaktnými
alebo nedôveryhodnými subjektmi, je namieste od žalobcu žiadať, aby deklarované zdaniteľné plnenie
preukázal, okrem formálne vystavených faktúr, i inými relevantnými dôkazmi, avšak v predmetnej
veci nebolo sporné, že žalobca fakturované plnenia listinnými dôkazmi preukázal a daňové orgány

konštatovali, že všetky formálne aj vecné podmienky pre odpočítanie dane žalobca splnil a žiadne
porušenia zákona o dani z pridanej hodnoty uňho neboli zistené, dokonca výslovne uviedli, že
nespochybnili ani existenciu fakturovaných plnení.

58. Hoci viaceré skutočnosti uvádzané daňovými orgánmi možno vnímať ako indície smerujúce
k preverovaniu obchodného reťazca, prípadne aj ku konštatovaniu podvodného konania, avšak v danej

veci išlo o skutočnosti na strane iných subjektov než samotného žalobcu a teda daňové orgány nemôžu
zamietnuť žalobcovi právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty bez náležitého preukázania, že by
žalobca o prípadnom podvodom konaní vedel alebo vedieť mal a mohol.

59. Ku skutočnosti, že si subdodávateľské spoločnosti zapojené do obchodného reťazca neplnili riadne

svoje povinnosti voči správcovi dane, správny súd poukazuje na to, že daňový subjekt spravidla nemá
možnosť kontrolovať plnenie povinností iných daňových subjektov voči správcovi dane, nakoľko ide
o obsah daňového tajomstva. Aj Veľký senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v rozhodnutí sp.
zn. 1Vs 1/2020 judikoval, že: „Skutočnosť, že dodávateľ si v rozhodnom čase neplnil svoje zákonné
povinnosti vo vzťahu k štátu, t. j. napríklad nepodal daňové priznania a neodviedol do štátneho rozpočtu

DPH,jelendôkazomoprotiprávnostikonaniatohtododávateľa,alenemožnotopovažovaťzaobjektívny
dôkaz protiprávnosti konania odberateľa. Rozsah dôkaznej povinnosti daňového subjektu je obmedzený
naokolnostinajehostrane,pričomtentonezodpovedázaporušeniapovinnostísvojhododávateľa,ibaže
sa vedome zúčastňuje podvodného konania v snahe získať pre seba (alebo pre iného) daňovú výhodu.“

60. Tiež je potrebné vziať do úvahy, že daňové subjekty nemajú prístup k interným daňovým
dokumentom svojich dodávateľov a už vôbec nie ich subdodávateľov a preto ich možnosti preveriť si
plnenie povinností týchto tretích subjektov voči daňovým orgánom sú značne obmedzené.

61. To, že fakturované práce boli v tu posudzovanom prípade vykonávané subdodávateľsky, resp. tovar

bol nadobudnutý subdodávateľsky, je tiež bežnou podnikateľskou praxou a automaticky to nevedie
k záveru o vedomosti daňového subjektu o jeho účasti na podvodnom konaní.

62. Pokiaľ ide o preverovanie obchodného partnera, žalobca uvádzal, že svojho dodávateľa si preveril
vo všetkých dostupných informačných systémoch a verejných databázach, preveril si ho aj podľa

výpisu z obchodného registra a v ďalších verejných databázach ako je register účtovných závierok a
databáza Finstat, ktorá spracováva a zhromažďuje dáta z obchodného vestníka, obchodného registra,
živnostenského registra, registra účtovných závierok, registra úpadcov, zoznamov dlžníkov poisťovní,
zoznamov finančnej správy a súdnych rozhodnutí. Spoločnosti: AM-Mont s.r.o. a IDEAL IDEA s.r.o.
boli registrované ako platitelia DPH, neboli vedené v zoznamoch Finančnej správy Slovenskej republiky

ako platitelia, u ktorých by nastali dôvody na zrušenie registrácie, ani ako daňoví dlžníci, mali uložené
všetky účtovné závierky z predchádzajúcich účtovných rokov a teda podľa žalobcu tento nemal dôvod na
pochybnosti o serióznosti obchodných partnerov a nemal a ani nemohol disponovať žiadnymi zisteniami,
ktoré by nasvedčovali, že dodávatelia nepodnikajú poctivo alebo, že si neplnia svoje daňové povinnosti.
Ak daňové orgány videli nedostatok obozretnosti či kontrolných mechanizmov v tom, že si žalobca

nepreveril, či má jeho dodávateľ zamestnancov, s týmto argumentom sa správny súd nestotožnil.
Už na základe vyššie uvedeného nemožno od daňového subjektu požadovať sledovanie výrobných
a obstarávacích procesov jeho dodávateľa, či zisťovať a evidovať zoznam jeho zamestnancov. O to
menej, ak sú plnenia dodávané subdodávateľsky.

63. Pokiaľ ide o personálne prepojenie subdodávateľských spoločností, toto síce môže byť indíciou
prípadne jedným z dôvodov, o ktoré daňové orgány opierajú svoje závery o podvodnom konaní
týchto subdodávateľov, avšak zo zistení správcu dane nevyplynulo žiadne ich prepojenie vo vzťahu so
žalobcom.64. Podľa záverov daňových orgánov v súvislosti s prvou otázkou Axel Kittel testu je zjavné, že
daňový únik daňové orgány identifikovali výlučne na stupni subdodávateľov dodávateľa žalobcu. Týchto

subdodávateľov žalobca podľa jeho tvrdení nepoznal (a daňové orgány nepreukázali opak) a vzhľadom
na vyššie uvedené ani poznať nemusel, keďže s nimi v žiadnom obchodnom vzťahu nebol. Personálne
prepojenie, na ktoré poukazovali daňové orgány tak teda môže svedčiť v prospech ich záverov o tom,
že v rámci obchodného reťazca na určitom jeho stupni mohlo dôjsť k podvodnému konaniu, avšak
nakoľko sa prepojenie čo do osôb ani čo do adries netýkalo priamo žalobcu, zistenie prepojenia medzi

subdodávateľskými spoločnosťami nepostačuje na automatické vyvodenie záveru o vedomosti žalobcu
o podvodnom konaní.

65. V posudzovanom prípade tak možno zhrnúť, že vzhľadom na určité nezrovnalosti či indície, prípadne
porušenia zákona na stupni subdodávateľov žalobcu, bolo dôvodné preverovanie obchodného reťazca
za účelom zisťovania možného daňového úniku. Avšak aj v prípade zistenia takéhoto daňového úniku,

na zamietnutie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty žalobcovi je nevyhnutné aj preukázanie
vedomosti žalobcu o jeho účasti na daňovom podvode (t. j. že vedel, že sa podvodu zúčastňuje) alebo
zanedbanie náležitej starostlivosti a opatrnosti, ktorá viedla k takejto účasti žalobcu na podvodnom
konaní (t. j. že žalobca o podvode vedieť mal alebo mohol).

66. V prejednávanom prípade však daňové orgány pri odôvodňovaní svojich záverov o vedomosti
žalobcu na podvodnom konaní nepoukázali na žiadne konkrétne okolnosti, ktoré by túto vedomosť
žalobcu preukazovali. Svoje závery opierali len o teoretické a všeobecné konštatácie resp. o skutočnosti,
ktorými možno odôvodniť samotnú existenciu podvodu, nie však automaticky konštatovať vedomosť
žalobcu o podvode, prípadne sa opierajú o skutočnosti, ktoré nesvedčia ani len o existencii podvodného

konania. Rozhodnutia daňových orgánov, tak napadnuté ako aj prvostupňové, preto vychádzajú
z nesprávneho právneho posúdenia veci.

67. Na základe vyššie uvedených dôvodov správny súd podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP rozhodnutie
žalovaného ako jemu predchádzajúce prvostupňové rozhodnutie správcu dane zrušil a vec vrátil podľa

§ 191 ods. 4 SSP na ďalšie konanie.

68. Správny súd považuje za potrebné dodať, že jeho závery neznamenajú automaticky, že žalobcovi
má byť (nevyhnutne) priznané právo na odpočet dane z deklarovaných zdaniteľných obchodov, je však
na správcovi dane, resp. žalovanom, aby pri svojom rozhodovaní, pokiaľ zakladajú svoje rozhodnutia

na daňovom podvodnom konaní, aplikovali tzv. Axel Kittel test a jeho jednotlivé čiastkové otázky
zrozumiteľným a preskúmateľným spôsobom aj dostatočne odôvodnili. Uvedené bude úlohou správnych
orgánov po vrátení veci.

69.Otrováchkonaniasprávnysúdrozhodolpodľa§167ods.1SSP.Žalobcabolvkonanípredsprávnym

súdom úspešný, preto mu správny súd priznal právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov
konania v rozsahu 100 %. O výške trov konania rozhodne vyšší súdny úradník samostatným uznesením
po právoplatnosti tohto rozsudku podľa § 175 ods. 2 SSP.

70. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo
rozhodnuté v jeho neprospech (§ 442 ods. 1 SSP).
Kasačná sťažnosť musí by podaná v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia Správneho súdu
v Banskej Bystrici oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 1 SSP).

Kasačná sťažnosť sa podáva na správnom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal (§ 444 ods. 1 SSP).
Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil
zákon tým, že
a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,
b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a
nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,
d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,

e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd,
f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,
g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,
h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,

i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo
j) podanie bolo nezákonne odmietnuté.
(2) Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie
právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto
právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje
podania pred správnym súdom.

V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie
napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c)
opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa
podáva, d) návrh výroku rozhodnutia. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie
kasačnej sťažnosti.

Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden
rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden
rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie
podania na trovy toho, kto podanie urobil.
Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v prípade konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/

(správne žaloby v sociálnych veciach) nemusí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom
(§ 449 ods. 2 písm. b/ SSP).